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N. 18 Variazioni in aumento e in diminuzione nel Quadro RF

� Il risultato civilistico e fiscale

� Le variazioni in aumento

� Le variazioni in diminuzione

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IL RISULTATO CIVILISTICO E FISCALE

Il Quadro RF deve essere compilato dalle società e dagli enti commerciali obbligati alla

redazione del bilancio d'esercizio o del rendiconto, al fine di determinare il reddito d'impresa

realizzato nel periodo d'imposta. Il reddito complessivo di questi soggetti è infatti sempre

considerato “reddito d'impresa” da qualsiasi fonte esso provenga (art. 81 del TUIR).

L’art. 83, comma 1 del TUIR prescrive che all’utile o alla perdita risultante dal conto

economico vengano apportate variazioni in aumento o in diminuzione, giungendo in tal modo

all’individuazione del “reddito fiscale”. Le variazioni in aumento e in diminuzione nascono

dalle regole dettate dal TUIR in materia di reddito d’impresa che prevedono tra l’altro:

� l’indeducibilità di alcuni costi (multe, sanzioni, imposte sul reddito d’esercizio, spese

non documentabili);

� la deducibilità parziale di alcuni costi (spese relative agli automezzi, ai telefoni

cellulari, interessi passivi, erogazioni liberali, ecc. …);

� il rinvio nella tassazione di determinati proventi (plusvalenze rateizzabili, contributi in

c/capitale incassati in un periodo d’imposta successivo a quello di competenza);

� il rinvio a successivi periodi di imposta della deducibilità di alcuni costi (imposte e

tasse, compensi amministratori).

Per poter così procedere si rende necessario tenere conto di variazioni che possono essere sia

permanenti che temporanee. La società dovrà determinare l’imposta da versare calcolandola

sul reddito imponibile che è diverso dall’utile risultante in bilancio.

Se apportando le variazioni in aumento e in diminuzione all’utile civilistico si dovesse ottenere

una perdita, la stessa può essere imputata in diminuzione dal reddito negli esercizi successivi.

+ VARIAZIONI IN AUMENTO (costi indeducibili)

oppure - VARIAZIONI IN DIMINUZIONE

( ricavi non tassabili)

REDDITO/PERDITA FISCALE

RISULTATO CONTO ECONOMICO:

RF4 SE UTILE OPPURE

RF5 SE PERDITA


2

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L’art.84, commi 1 e 2 TUIR, risultante dalla Manovra correttiva del 2011, regola il

riporto illimitato delle perdite a prescindere dal periodo di imposta di

conseguimento delle stesse, limitandolo:

� nel limite dell’80% del reddito imponibile realizzato nel periodo d’imposta di utilizzo

delle stesse;

� nel limite del reddito imponibile realizzato nel periodo d’imposta di utilizzo delle

stesse, se relative ai primi tre periodi d’imposta.

CONTO ECONOMICO

VALORE DELLA PRODUZIONE

Ricavi delle vendite 3.500,00

Ricavi non tassabili 600,00

A)TOTALE VALORE DELLA PRODUZIONE 4.100,00

COSTI DELLA PRODUZIONE

Costi deducibili 3.100,00

Costi non deducibili fiscalmente 200,00

B) TOTALE COSTI DELLA PRODUZIONE 3.300,00

UTILE D’ESERCIZIO (A - B) 800,00

In sede di dichiarazione dei redditi la società, partendo dall’utile economico, dovrà

apportare le variazioni in aumento e/o in diminuzione per determinare il reddito

imponibile.

Dichiarazione dei redditi

Utile di bilancio 800,00

(-) variazioni in diminuzione: ricavi non tassabili 200,00

+ variazioni in aumento: costi indeducibili 100,00

Reddito fiscale 700,00

La società dovrà determinare l’imposta da versare calcolandola sul reddito imponibile

(700,00) che è diverso dall’utile risultante dal bilancio (800,00).


3


LE VARIAZIONI IN AUMENTO

RF7

1

Quote costanti delle plusvalenze patrimoniali e delle sopravvenienze attive imputabili all'esercizio

- le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di beni strumentali, se il bene è stato posseduto (ai sensi dell'art. 1140 c.c.) per almeno 3 anni (ai sensi dell'art. 2963 c.c.), ridotto ad un anno per le società sportive professionistiche;

- le plusvalenze derivanti dalle immobilizzazioni finanziarie, diverse da quelle previste dall'art. 87, TUIR che danno normalmente origine a plusvalenze esenti. Le attività cedute sono valorizzate secondo il metodo del LIFO.

2

Oltre a quanto indicato in colonna 1, si indichi la quota delle sopravvenienze attive costituite dalle indennità di cui alla lett. b) del co. 1 dell'art. 86, TUIR, alle quali si applica il medesimo trattamento di cui all'art. 88, co. 2, TUIR, ovverosia:


4


- risarcimenti assicurativi relativi alla perdita o danneggiamento di beni strumentali;

Sono escluse le seguenti:

- plusvalenze da autoconsumo o destinazione a finalità estranee all'impresa;

- sopravvenienze a seguito di accordo di ristrutturazione dei debiti;

- plusvalenze/sopravvenienze da indennizzi o risarcimento per danni connessi al sisma di maggio 2012.

RF8

Quote costanti dei contributi o liberalità costituenti sopravvenienze attive imputabili all'esercizio (art. 88, co. 3, lett. b). In esso, vanno indicati anche quei valori conseguiti nei precedenti esercizi per i quali, a suo tempo, è stato optato per la rateizzazione.

Concorrono a formare il reddito nell'esercizio in cui sono stati incassati ovvero, a scelta del contribuente, in quote costanti in tale periodo d'imposta e nei successivi, ma non oltre il quarto.

Sono esclusi:

- spettanti esclusivamente in conto esercizio a norma di legge

- in denaro o in natura spettanti in base a contratto, sotto qualsiasi denominazione;

- destinati all'acquisto di beni ammortizzabili (contributi in c/impianto).

RF9

Reddito determinato con criteri non analitici

Il presente rigo, deve, ad esempio, essere compilato da:

- dai soggetti che hanno optato per la determinazione forfetaria del reddito ai sensi dell'art. 155, TUIR, qualora esercitino anche attività il cui reddito non è incluso nel predetto regime.

- società agricole che hanno optato per il regime di cui all'art. 1, co. 1093, L. 296/2006.

- società a responsabilità limitata, costituite da imprenditori agricoli, che esercitano esclusivamente le attività dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione di prodotti agricoli ceduti dai soci e che hanno optato per il regime di cui all'art. 1, co. 1094, L. 296/2006. Indicare il 25% dei ricavi conseguiti con l'esercizio dell'attività.

RF1

Redditi di immobili non costituenti beni strumentali né beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta l'attività dell'impresa.


5


0 Concorrono a formare il reddito secondo le risultanze catastali e vanno ivi indicati, tenendo conto delle rivalutazioni previste, per quelli situati nel territorio dello Stato, e a norma dell'art. 70, co. 2, TUIR, per quelli situati all'estero.

In caso di immobili locati, qualora il canone di locazione, ridotto fino ad un massimo del 15% dello stesso, delle spese documentate di manutenzione ordinaria, risulti superiore al reddito medio ordinario dell'unità immobiliare, il reddito è determinato in misura pari al canone di locazione al netto di tale riduzione, ai sensi dell'art. 90, TUIR.

Sono esclusi:

- terreni condotti in agricoltura (art. 32, TUIR);

- i redditi dei fabbricati ubicati nelle zone colpite dagli eventi sismici

del 6 aprile 2009 (L'Aquila), del 15 dicembre 2009 (Comune di

Marsciano-PG) e del 20 e 29 maggio 2012 (Emilia), alle condizioni

rispettivamente previste da:

* art. 4, co. 5-octies, D.L. 2 marzo 2012, n. 16, convertito, con

modificazioni, dalla L. 26 aprile 2012, n. 4;

* art. 1, co. 556, L. 24 dicembre 2012, n. 228;

* art. 8, co. 3, D.L. 6 giugno 2012, n. 74, convertito, con

modificazioni, dalla L. 1° agosto 2012, n. 122.

RF1

1

Spese ed altri componenti negativi relativi agli immobili di cui al rigo RF10, rilevati dalla contabilità.

RF1

2

1

Ricavi non annotati

Adeguamento ai ricavi determinati in base ai parametri.

2

Adeguamento ai ricavi determinati in base agli studi di settore, comprensiva dell'eventuale maggiorazione del 3% dovuta, per i "vecchi studi" quando lo scostamento tra ricavi non annotati e quelli annotati, è superiore al 10%.

3

L'importo complessivo dei ricavi non annotati nelle scritture contabili.

RF1

3

Rimanenze non contabilizzate o contabilizzate in misura inferiore a quella determinata ai sensi, TUIR (artt. 92, 92 bis, 93, 94), qualora non imputate al conto economico ovvero imputate per importi inferiori a quelli determinati in base agli stessi articoli, tenendo conto in tal caso della differenza.


6


Ai soggetti che valutano le rimanenze ai sensi dell'art. 93, TUIR, è fatto obbligo di predisporre e conservare, distintamente per ciascuna opera, fornitura o servizio, un prospetto recante gli estremi del contratto, delle generalità e della residenza del committente, della scadenza prevista, degli elementi tenuti a base per la valutazione e della loro collocazione nei conti dell'impresa.

Ai sensi dell'art. 94, TUIR, per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali, la valutazione dei beni indicati nell'art. 85, co. 1, lettere c), d) ed e), operata in base alla corretta applicazione di tali principi, assume rilievo anche ai fini fiscali.

RF1

4

Compensi spettanti agli amministratori ma non corrisposti (art. 95, co. 5)

Si ricorda che detti compensi sono deducibili per cassa e che occorre apposita delibera di determinazione.

RF1

5 1

Interessi passivi indeducibili

Interessi passivi indeducibili ai sensi dell'art. 96, TUIR. In questo rigo vanno riportati gli interessi indeducibili: sia quelli dell'art. 96, TUIR (di seguito commentata) sia altri interessi, come gli interessi delle liquidazioni Iva periodiche trimestrali e la quota di interessi relativi ai finanziamenti per l'acquisto dei veicoli di cui all'art. 164, TUIR. La disposizione recata dall'art. 96, TUIR si applica ai soggetti Ires (SpA, Srl, Sapa, ecc.), i quali deducono gli interessi in relazione all'ammontare del ROL conseguito.

In estrema sintesi: - gli interessi passivi sono deducibili interamente nel limite degli interessi attivi e nel limite del 30% del ROL (si veda oltre) per la parte eccedente; - restano ferme le specifiche disposizioni, come quanto previsto dall'art. 90, co. 2, e dai co. 7 e 10, art. 110, TUIR, dall'art. 3, co. 115, L. n. 549/1995, in materia di interessi su titoli obbligazionari, e dall'art. 1, co. 465, L. 311/2004, in materia di interessi sui prestiti dei soci delle società cooperative. Il ROL (reddito operativo lordo della gestione caratteristica) corrisponde alla differenza fra il valore ed i costi della produzione di cui alle macroclassi A e B del Conto economico, al netto degli e dei canoni di leasing.


7


Preliminarmente occorre individuare quali interessi siano soggetti alla disciplina in esame.

Secondo la C.M. 21.4.2009, n. 19/E si tratta di " qualunque interesse (od onere ad esso assimilato) collegato alla messa a disposizione di una provvista di danaro, titoli o altri beni fungibili per i quali sussiste l'obbligo di restituzione e in relazione ai quali è prevista una specifica remunerazione" . In definitiva, si tratta di:

Tra gli interessi passivi da assoggettare al test di verifica del ROL sono inclusi gli interessi impliciti desunti dal contratto di leasing(C.M. 19.5.2013, n. 17/E). Forse per semplificare, la C.M. 13.3.2009, n. 8/E ha ritenuto che i soggetti che non adottano i principi contabili internazionali (IAS/IFRS), continuano a far riferimento al criterio forfettario, che era stabilito ai fini Irap, individuato dall'art. 1, D.M. 24.4.1998.

Una casistica particolare riguarda gli interessi relativi alle società immobiliari, relativamente alle quali distinguiamo gli:


8


- interessi di funzionamento. Se riferiti a " immobili patrimonio" (ossia quelli disciplinati dall'art. 90, D.P.R. 917/1986, i quali non sono né strumentali per natura o per destinazione, né immobili merce) sono indeducibili, analogamente alle altre spese relative a tali immobili (co. 2 dell'art. 90); - interessi di finanziamento, finalizzati all'acquisto o alla costruzione del bene immobili. Per gli interessi di questa natura, non si applica l'indeducibilità prevista dall'art. 90, co. 2, D.P.R. 917/1986 (C.M. 21.4.2009, n. 19/E; art. 1, co. 35, L. 244/2007), ma si applica - per i soggetti Ires - la disciplina dell'art. 96 in commento. Sono, invece, deducibili senza limitazioni gli interessi riferiti ad immobili destinati alla locazione (art. 1, co. 36, L. 244/2007). Secondo la C.M. 22.7.2009, n. 37/E, la deducibilità senza limiti per gli immobili da locare: a) riguarda le cd. " società immobiliari di gestione" ; b) si applica per la costruzione o l'acquisto sia di immobili patrimonio sia di quelli strumentali per natura, purché destinati alla locazione; c) opera purché il mutuo ipotecario (per l'acquisto o la costruzione) abbia ad oggetto gli stessi immobili destinati alla locazione; d) trova applicazione anche quando gli immobili siano detenuti in virtù di un contratto di leasing, a motivo dell'equiparazione tra l'acquisizione del bene mediante un contratto di locazione finanziaria e l'acquisto dello stesso in proprietà.

L'art. 96 in commento, invece, non opera: - in relazione agli interessi passivi compresi nel costo dei beni, in quanto gli oneri accessori al costo di acquisto o di fabbricazione dei beni materiali ed immateriali strumentali, come pure degli immobili merce (a fronte dei finanziamenti riferiti alla costruzione o ristrutturazione), sono iscritti in bilancio ad aumento del costo per effetto di disposizioni di legge (art. 110, co. 1, lett. b), TUIR); - per i finanziamenti corrisposti per l'acquisto di veicoli, per i quali operano esclusivamente le limitazioni previste dall'art. 164, TUIR (C.M. 18.6.2008, n. 47/E, quesito 5.3). Pertanto, saranno integralmente deducibili gli interessi riferiti a veicoli destinati ad essere utilizzati come beni strumentali nell'attività propria dell'impresa ovvero adibiti ad uso pubblico e nella misura del 20% (80% per agenti e rappresentanti di commercio e 70% se dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d'imposta) se riferiti a veicoli non aventi il descritto utilizzo strumentale.

2

altri interessi passivi indeducibili

Esempio: interessi di mora non pagati, su versamenti iva dovuti dai contribuenti trimestrali, ecc. Per un maggiore dettaglio, si veda l'approfondimento che segue.


9


RF1

6

Imposte indeducibili o non pagate (art. 99, co. 1)

- Le imposte sui redditi

- quelle per le quali è prevista la rivalsa (es. IVA, imposta sugli intrattenimenti, ecc.), anche facoltativa (es. IVA sugli omaggi di beni oggetto della propria attività);

- accertamento con adesione, sanatoria per omessi versamenti;

- altre imposte indeducibili per legge;

- altre imposte non deducibili perché non è avvenuto il pagamento.

Si precisa infine che occorre indicare:

- 100% Irap risultante da conto economico A rigo RF55 (codici 12 e 33), la parte di IRAP pagata e deducibile;

- 100% IMU risultante da conto economico. A rigo RF55 (codice 38), 30% (per il 2013) IMU pagata e deducibile.

RF1

7

1

Oneri di utilità sociale

Tutte le erogazioni liberali imputate a Conto economico, ad ECCEZIONE di quelle di cui all'art. 100, co. 2, lett. f), h), se di importo non superiore a euro 2.065,83, l), se di importo non superiore a euro 1.549,37, m), n), o).

2

L'importo di colonna 1, nonché l'importo delle spese relative ad opere o servizi - forniti direttamente o indirettamente -utilizzabili dalla generalità dei dipendenti o categorie di dipendenti, volontariamente sostenute per specifiche finalità di educazione, istruzione, ricreazione, assistenza sociale e sanitaria o culto, per la parte eccedente l'importo deducibile ai sensi dell'art. 100, co. 1, TUIR. Vanno, altresì, indicate le spese relative all'impiego di lavoratori dipendenti, assunti a tempo indeterminato, utilizzati per prestazioni di servizi erogati a favore delle ONLUS, per la parte eccedente l'importo deducibile ai sensi dell'art. 100, co. 2, lett. i), TUIR. Per entrambe le predette categorie, l'importo massimo deducibile è 5 per mille delle spese per prestazioni di lavoro dipendente, come da dichiarazione dei redditi.

RF1

8

Spese per mezzi di trasporto indeducibili ai sensi dell'art. 164, TUIR.

A partire dal 2013, le spese sostenute per autovetture, autocaravan, ciclomotori e motocicli per la generalità delle imprese, sono deducibili nel limite del:

20% per i veicoli a motore non strumentali;


10


80% per agenti e rappresentanti;

70% per i veicoli dati in uso ai dipendenti per la maggior parte del periodo di imposta.

Si indica in tale rigo la parte di spesa indeducibile, rispettivamente l'80%, il 20% il 30%, tranne gli ammortamenti indeducibili che vanno invece indicati a RF21.

RF1

9 1 e 2

Svalutazioni, minusvalenze patrimoniali, sopravvenienze passive e perdite non deducibili, ovverosia:

1) svalutazioni delle partecipazioni non deducibili in base agli artt. 94 e 101, TUIR.

2) minusvalenze patrimoniali, sopravvenienze passive e perdite, diverse da quelle deducibili ai sensi dell'art. 101, TUIR o non ancora deducibili.

In base all'art. 101, TUIR, le minusvalenze, realizzate ai sensi dell'art. 86, co. 1, lett. a) e b) e co. 2, TUIR, sono deducibili nei casi di:

- cessione a titolo oneroso di beni strumentali;

- risarcimenti assicurativi relativi alla perdita o danneggiamento di beni strumentali diversi da quelli che danno ricavo;

- cessione a titolo oneroso di azienda, compreso il valore di avviamento.

Sono ad esempio indeducibili, diverse da quelle previste dall'art. 101, TUIR, quelle derivanti da:

- destinazione ai soci , o più in generale, derivanti dalla destinazione a finalità estranee alla gestione dell'impresa;

- ricavi o proventi che non hanno concorso a formare il reddito in precedenti esercizi;

- perdite e oneri che non hanno concorso a formare il reddito in precedenti esercizi (ad esempio, costi non di competenza);

- minusvalenze realizzate, a norma dell'art. 101, TUIR, relative a cessioni di azioni, quote e strumenti finanziari similari alle azioni che non possiedono i requisiti di cui all'art. 87, TUIR (PEX) fino a concorrenza dell'importo non imponibile dei dividendi, ovvero dei loro acconti, percepiti nei 36 mesi precedenti il realizzo, ai sensi dell'art. 109, co. 3-bis e 3-ter, TUIR. Tali disposizioni si applicano anche alle differenze negative tra i ricavi dei beni di cui all'art. 85, co. 1, lett. c) e d), TUIR e i relativi costi.


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Le predette disposizioni si applicano alle azioni, quote e strumenti finanziari similari alle azioni acquisite nei 36 mesi precedenti il realizzo, sempre che soddisfino i requisiti per l'esenzione di cui alle lettere c) e d) del co. 1 dell'art. 87, TUIR.

3) eccedenza di minusvalenze patrimoniali, sopravvenienze passive e perdite di cui al punto precedente, contabilizzate in misura superiore a quella risultante dall'applicazione delle predette disposizioni.

RF2

0

Minusvalenze relative a partecipazioni esenti

Nel rigo va indicato la quota indeducibile:

- delle minusvalenze derivanti dal realizzo di partecipazioni aventi i requisiti di cui all'art. 87, co. 1, TUIR;

- minusvalenze realizzate relative alla cessione di strumenti finanziari similari alle azioni di cui all'art. 44, TUIR e dei contratti di associazione in partecipazione e di cointeressenza, allorché sia previsto un apporto di capitale o misto;

- differenza negativa tra le somme o il valore normale dei beni ricevuti dal socio a titolo di ripartizione del capitale e delle riserve di capitale nelle ipotesi di recesso o esclusione, riscatto delle azioni, riduzione del capitale per esuberanza ovvero liquidazione anche concorsuale di società ed enti e il costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione.

RF2

1 1

Ammortamenti non deducibili

- ai sensi degli artt. 102, 102-bis e 103, TUIR, ivi comprese quelle riferibili alla parte del costo dei beni formata con plusvalenze iscritte a decorrere dal periodo d'imposta in corso alla data del 31 dicembre 1997.

Sono esempi di ammortamenti non deducibili: - 80% (20% per agenti e rappresentanti di commercio) della quota di ammortamento di veicoli a motore, non strumentali per le imprese, nel limite di costo di Euro 18.075,99 (Euro 25.822,84 per agenti e rappresentanti di commercio) ai sensi dell'art. 164, TUIR (si veda la tavola di riepilogo di seguito al commento di questo rigo);

- quota ammortamento fabbricati risultante dal bilancio riferito al terreno (si veda l'approfondimento di riepilogo di seguito al commento di questo rigo);

- quota di ammortamento (e di altra natura) riferito alle spese per apparecchi telefonici (si veda l'approfondimento di riepilogo di seguito al commento di questo rigo);


12


- quota ammortamento avviamento superiore a 1/18, così come prevista dall'art. 1, co. 521, L. 266/2005;

- maggiori ammortamenti derivanti da rivalutazione di beni d'impresa, ovverosia, le quote di ammortamento correlate alle plusvalenze iscritte su beni patrimoniali a decorrere dal 1997, tranne che la plusvalenza di rivalutazione abbia rilevanza fiscale. A fronte della rivalutazione di cui all'art. 1, co. 143, Legge di Stabilità 2014, che ha previsto la possibilità di rivalutare nel 2013 i beni esistenti nel bilancio 2012, a fronte del pagamento dell'imposta sostitutiva nel 2014, il valore rivalutato avrà rilevanza fiscale a partire dal periodo d'imposta 2016 (terzo esercizio successivo a quello in cui la rivalutazione viene eseguita). Fino ad allora, i maggiori ammortamenti devono essere gestiti mediante variazione in aumento del presente rigo.

2

- dei beni gratuitamente devolvibili, imputate a conto economico, per la parte eccedente l'art. 104, TUIR;

3 - importi di colonna 1 e 2.

Deducibilità costi auto Sono posti dei limiti sia inerenti l'acquisto sia limiti relativi alle spese di gestione. Nell'ipotesi di acquisto di un'autovettura può trattarsi delle spese relative all'immatricolazione o al passaggio di proprietà, eventuali spese notarili, nonché, se del caso, la quota indetraibile dell'Iva. Si premette che la normativa di riferimento nel reddito d'impresa e di lavoro autonomo si rinviene nell'art. 164, TUIR rubricato " Limiti di deduzione delle spese e degli altri componenti negativi relativi a taluni mezzi di trasporto a motore, utilizzati nell'esercizio di imprese, arti e professioni" . I limiti, come è evidente, riguardano " taluni" mezzi di trasporto, identificati dall'art. 54, co. 1, lett. da a) a m), D.Lgs. 30.4.1992, n. 285 (codice della strada) e precisamente: - autovetture; - autocaravan; - motocicli; - ciclomotori. Al contrario, i mezzi di trasporto non disciplinati dall'art. 164 citato sono soggetti alle regole ordinarie di cui all'art. 109, TUIR. È il caso, ad esempio, degli autocarri (veicoli adibiti al trasporto di cose o comunque di tutti i veicoli a motore con massa autorizzata superiore a kg 3.500 o con posti a sedere superiori a 8, escluso il conducente) il cui utilizzo, se viene soddisfatto il principio di inerenza all'attività svolta dall'impresa (art. 109, co. 5, TUIR), non soffre di limitazioni alla deducibilità (C.M. 19.1.2007, n. 1/E, par. 17.2 B). Sul punto è comunque utile ricordare quanto disposto dal Provv. Ag. Entrate 6.12.2006 in ordine ai cd. " falsi autocarri" , ossia quei veicoli che, pur essendo immatricolati N1, hanno caratteristiche tali da essere equiparati ai fini fiscali alle autovetture ed assoggettate alle limitazioni previste per tale ultima categoria di veicoli.


13


Di seguito si propone uno schema riepilogativo della disciplina applicabile ai fini delle imposte dirette per i mezzi di trasporto utilizzati generalmente dalle imprese.

TIPOLOGIA DI COSTO

MEZZI DI TRASPORTO

NON DISCIPLINATI

DALL'ART. 164

BENI UTILIZZATI ESCLUSIVAMENTE COME BENI STRUMENTALI NELL'ATTIVITÀ D'IMPRESA (5)

BENI AD USO

PUBBLICO

BENI UTILIZZATI DAGLI AGENTI DI

COMMERCIO

DAL PERIODO D'IMPOSTA SUCCESSIVO A QUELLO IN CORSO

AL 18.7.2012 (1.1.2013 PER I SOGGETTI CON PERIODO

D'IMPOSTA COINCIDENTE CON L'ANNO SOLARE) (ART. 4, CO. 72 E 73, L. 92/2012; ART. 1, CO. 501, L.

228/2012)

BENI DATI IN USO

PROMISCUO AL

DIPENDENTE PER LA

MAGGIOR PARTE DEL PERIODO

D'IMPOSTA

BENI DIVERSI DAI PRECEDENTI

UTILIZZATI DALLE IMPRESE

COSTI DI ACQUISTO

(AMMORTAMENTO)

SEGUONO I PRINCIPI DI DEDUZIONE

ORDINARIAMENTE PREVISTI PER LA TIPOLOGIA DI

REDDITO (1)

100% 100% 80% ENTRO IL LIMITE

DI EURO 25.822,84 (2)

70% DELLE SPESE

COMPLESSIVE

SOSTENUTE

20% ENTRO IL LIMITE DI COSTO DI

ACQUISTO PARI A EURO 18.075,99

COSTI DI NOLEGGIO



REDDITO (1)

100% 100% 80% ENTRO IL LIMITE DI EURO 3.615,20 (3)

70% DELLE SPESE

COMPLESSIVE

SOSTENUTE

20% ENTRO IL LIMITE DI EURO 3.615,20 (3)

CANONI DI LEASING



REDDITO (1)

100% 100%

80% DEI CANONI PROPORZIONALMENTE CORRISPONDENTI

AD UN COSTO DI ACQUISTO DEL

CONCEDENTE NON SUPERIORE A EURO

25.822,84 (4)

70% DELLE SPESE

COMPLESSIVE

SOSTENUTE

20% DEI CANONI PROPORZIONALMENTE CORRISPONDENTI

AD UN COSTO DI ACQUISTO DEL

CONCEDENTE NON SUPERIORE A EURO

18.075,99 (4)

SPESE DI IMPIEGO



REDDITO (1)

100% 100% 80%

70% DELLE SPESE

COMPLESSIVE

SOSTENUTE

20% SENZA LIMITI


14


(1) AD ESEMPIO, IL CRITERIO DI INERENZA DI CUI ALL'ART. 109, TUIR.

(2) NEL CASO DI ACQUISTO DI MOTOVEICOLI O DI CICLOMOTORI I VALORI MASSIMI SONO RIDOTTI, RISPETTIVAMENTE, A EURO 4.131,66 E EURO 2.065,83.

(3) NEL CASO DI NOLEGGIO DI MOTOVEICOLI O DI CICLOMOTORI I VALORI MASSIMI SONO RIDOTTI, RISPETTIVAMENTE, A EURO 774,69 E EURO 413,17.

(4) NEL CASO DI LEASING DI MOTOVEICOLI O DI CICLOMOTORI I CANONI SONO DEDUCIBILI PROPORZIONALMENTE AL COSTO DI ACQUISTO SOSTENUTO DAL CONCEDENTE NON SUPERIORE, RISPETTIVAMENTE, A EURO 4.131,66 E EURO 2.065,83.

(5) L'ART. 164, CO. 1 LETT. A), TUIR CONSENTE L'INTEGRALE DEDUZIONE DEI COSTI INERENTI LE VETTURE UTILIZZATE " ESCLUSIVAMENTE COME BENI STRUMENTALI NELL'ATTIVITÀ PROPRIA DELL'IMPRESA" . LA NORMA INDIVIDUA LE SEGUENTI FATTISPECIE: AEROMOBILI DA TURISMO, NAVI E IMBARCAZIONI DA DIPORTO, AUTOVETTURE, AUTOCARAVAN, CICLOMOTORI E MOTOCICLI DESTINATI AD ESSERE UTILIZZATI ESCLUSIVAMENTE COME BENI STRUMENTALI NELL'ATTIVITÀ PROPRIA DELL'IMPRESA E I VEICOLI ADIBITI AD USO PUBBLICO.

SECONDO UN COSTANTE ORIENTAMENTO MINISTERIALE, L'UTILIZZO ESCLUSIVO DEVE INTENDERSI SODDISFATTO CON RIFERIMENTO A QUEI BENI " SENZA I QUALI L'ATTIVITÀ NON PUÒ ESSERE ESERCITATA" (PER TUTTE VEDI C.M. 13.2.1997, N. 37/E E C.M. 10.2.1998, N. 48/E). A TITOLO ESEMPLIFICATIVO, IL MINISTERO CITA COME DEDUCIBILI INTEGRALMENTE I COSTI RELATIVI ALLE VETTURE UTILIZZATE DA UNA SOCIETÀ DI AUTONOLEGGIO OPPURE QUELLE CHE UNA SCUOLA GUIDA USA PER IMPARTIRE LE LEZIONI DI GUIDA. A NOSTRO AVVISO IN QUESTO MODO È STATO CONFUSO IL CONCETTO DI BENE " OGGETTO" DELL'ATTIVITÀ IL CUI UTILIZZO PRODUCE DIRETTAMENTE RICAVI E DI BENE " STRUMENTO" DELL'ATTIVITÀ CHE INVECE PARTECIPA ALLA COMPLESSIVA ATTIVITÀ IMPRENDITORIALE.

Ammortamento su fabbricati

L'art. 36, co. 7, 7-bis e 8, D.L. 223/2006, come modificato dall'art. 2, co 18, D.L. 3.10.2006, n. 262, ha introdotto disposizioni volte a rendere fiscalmente indeducibile l'ammortamento delle aree occupate da costruzione (fabbricati di cui all'art. 25, TUIR, ossia immobili situati nel territorio dello Stato che sono o devono essere iscritti, con attribuzione di rendita, nel catasto edilizio urbano, nonché a quelli situati fuori del territorio dello Stato aventi carattere similare. Dette disposizioni sono applicabili, pertanto, anche agli impianti e ai macchinari infissi al suolo nel caso in cui questi realizzino una struttura che nel suo complesso costituisca una unità immobiliare iscrivibile nel catasto urbano in quanto rientrante nelle categorie catastali di cui sopra). Le norme trovano applicazione anche nei confronti dei soggetti in contabilità semplificata, per i quali assumono rilievo i valori degli immobili risultanti dal registro dei beni ammortizzabili (o dalle relative annotazioni sui registri IVA).

La disposizione in commento stabilisce che, ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili, il costo complessivo dei fabbricati strumentali deve essere assunto al netto del costo delle aree occupate dalla costruzione e di quelle che ne costituiscono pertinenza.

Il costo da attribuire alle predette aree, nell'eventualità che non siano già state acquistate autonomamente in precedenza, sarà pari al maggiore tra: - il valore separatamente esposto in bilancio nell'anno di acquisto; - il valore ottenuto applicando il 20% o, per i fabbricati industriali (sono fabbricati industriali quelli destinati alla produzione o alla trasformazione di beni, tenendo conto della loro effettiva destinazione e prescindendo dalla classificazione catastale o contabile attribuita ai medesimi. Non rientrano, quindi, tra i fabbricati industriali gli immobili destinati ad una attività commerciale, quali, ad esempio, negozi, locali destinati al deposito o allo stoccaggio di merci), il 30% al costo di acquisto complessivo dell'immobile, comprensivo del valore dell'area.


15


Il costo complessivo (area più fabbricato) su cui applicare le percentuali del 20 o 30% deve essere assunto al netto dei costi incrementativi capitalizzati (es. spese per interventi di manutenzione, riparazione, ammodernamento, trasformazione e ampliamento che siano state portate ad incremento del costo dei fabbricati strumentali, sostenute successivamente all'acquisto o alla costruzione) nonché delle rivalutazioni effettuate, le quali, pertanto, sono riferibili esclusivamente al valore del fabbricato e non anche a quello dell'area.

Con riferimento ai fabbricati strumentali acquisiti in locazione finanziaria, il co. 8 citato prevede in modo speculare l'indeducibilità della quota capitale dei canoni riferibile alle medesime aree.

Spese di telefonia

Le spese degli apparecchi sono ammesse in deduzione per l''80%. In particolare, le spese relative ad impianti di telefonia fissa e mobile (es. quote di ammortamento, canoni di locazione anche finanziaria, spese di impiego e manutenzione) sono deducibili in misura pari all'80% (art. 102, co. 9, TUIR). Risultano assoggettati alla nuova disciplina non soltanto le spese telefoniche, ma anche i costi relativi ai beni (ivi compreso il software) utilizzati per la connessione telefonica operata nell'ambito dell'attività imprenditoriale ovvero artistica o professionale, limitatamente a quelli indispensabili per il collegamento a tali linee telefoniche (R.M. 17.5.2007, n. 104/E).

La disposizione non può essere disapplicata mediante interpello disapplicativo delle norme antielusive, trattandosi invece di norma di sistema (R.M. 22.5.2008, n. 214/E e R.M. 24.7.2008, n. 320/E; contra circ. CNDCEC 12.5.2008, n. 1/IR, par. 6).

In questo senso, si veda anche la norma di comportamento ADC 11.3.2009 n. 175, secondo la quale "l'applicazione di tale limitazione anche a beni e servizi di trasmissione dedicati che, per le loro caratteristiche tecniche o per i vincoli oggettivi del sistema in cui sono inseriti, non possono avere utilizzi "promiscui", non ha alcuna giustificazione logico-sistematica, in relazione ai principi generali che regolano la determinazione del reddito imponibile ed in particolare all'applicazione del principio di inerenza. (...) Di conseguenza, si ritiene che la limitazione alla deducibilità prevista dall'art. 102, co. 9, TUIR debba riguardare soltanto quelle apparecchiature che, anche solo potenzialmente, si possono prestare ad utilizzi personali od extra-aziendali".

Ai fini della disapplicazione della norma limitativa, l'insussistenza, anche potenziale, dell'utilizzo promiscuo, deve essere verificata anno per anno e provata dal contribuente (Cass. 11.6.2008, n. 15395).

Le spese di telefonia (fissa e mobile) sostenute dal mandatario senza rappresentanza in nome proprio e per conto del mandante e a quest'ultimo riaddebitate non subiscono la limitazione alla deducibilità prevista dall'art. 102, co. 9, TUIR (R.M. 21.7.2008, n. 309/E e R.M. 18.6.2009, n. 162/E). Il limite dell'80% trova, invece, applicazione in capo al mandante. Secondo l'Amministrazione finanziaria, nel rapporto di mandato è il soggetto mandante che rimane effettivamente inciso dal costo "provvisoriamente" sostenuto dal mandatario. Solo per il mandante, quindi, tale costo costituisce un componente negativo che può essere portato in deduzione dal reddito d'impresa. Sulla base di questo schema, gli esborsi sostenuti dalla società in qualità di mandataria non rappresentano dal punto di vista economico costi propri, ma mere movimentazioni finanziarie; allo stesso modo i successivi rimborsi da parte del mandante non rappresentano ricavi.


16


Le spese di telefonia (fissa e mobile), non suscettibili di uso promiscuo, costituenti costi di commessa non soggiacciono alle limitazioni previste dall'art. 102, co. 9, TUIR, in quanto costituiscono l'oggetto dell'attività dell'impresa e sono direttamente afferenti a ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito (R.M. 18.6.2009, n. 162/E).

È ammessa l'integrale deduzione degli ammortamenti relativi ad impianti di telefonia fissa installati all'interno dei veicoli utilizzati per il trasporto di merci da parte delle imprese di autotrasporto, limitatamente ad un solo impianto per ciascun veicolo (art. 15, co. 2, L. 448/2001; art. 102, co. 9, TUIR).

La R.M. 24.7.2008, n. 320/E ha chiarito che, in presenza di linee telefoniche non suscettibili di essere utilizzate per finalità diverse da quelle esclusivamente imprenditoriali (es. reti di trasmissione dati tra filiali, uffici o stabilimenti, circuiti interni di sicurezza, ecc.), non si applica l'art. 102, co. 9, TUIR, in quanto "non sussiste la possibilità di utilizzo o impiego differente da quello per finalità di carattere imprenditoriale".

Di conseguenza, laddove manchi il presupposto della possibile utilizzazione promiscua del bene, il relativo costo sostenuto si trova fuori dall'ambito di applicazione della deducibilità limitata all'80%.

RF2

2

1

Variazioni ex artt. 118 e 123, connesse alla partecipazione alla tassazione di gruppo

rettifica degli ammortamenti civilistici ;

2 differenza residua tra il valore di libro e il valore fiscale dei beni acquisiti nell'abrogato regime di neutralità e successivamente ceduti al di fuori di tale regime;

3 somme versate in contropartita dei vantaggi fiscali ricevuti per effetto dell'esercizio dell'opzione per il consolidato ai sensi dell'art. 118, co. 4, TUIR;

4 Somma colonne da 1 a 3.

RF2

3 1

Spese di cui agli artt. 108, 109 co. 5 ultimo periodo o di competenza di altri esercizi (art. 109, co. 4)

Spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazioni di alimenti e bevande, diverse da quelle sostenute per le trasferte effettuate fuori dal territorio comunale da parte di dipendenti e collaboratori coordinati e continuativi (art. 95, co. 3, TUIR).Il limite di spesa massima deducibile è fissata al 75% e, pertanto, occorre ivi indicare il 100% della spesa contabilizzata a conto economico e il 75% deducibili come variazione in diminuzione in RF43, colonna 3.


17


Per queste ultime, non si applica il limite del 75%, ma resta fermo restando il limite di deducibilità stabilito dallo stesso art., ammontare giornaliero non superiore ad Euro 180,76, elevato a Euro 253,23 per le trasferte all'estero (cfr. C.M. n. 6/E/2009). Il limite è riferito alle spese rimborsate a piè di lista. Qualora i predetti limiti siano superati, la variazione in aumento va indicata a RF31-codice 3.

Anche le spese per alberghi e ristoranti, qualificabili come spese di rappresentanza, si ritiene debbano essere qui indicate.

Con Circolare n. 6/2009, punto 4 - Soci di una S.nc. - l'Agenzia delle entrate ha esteso l'ambito di applicazione di cui all'art. 95, co. 3, TUIR ai soci della società (di persone), affermando che, Le spese sostenute dalla società per le trasferte effettuate dai soci possono essere portate in deduzione secondo il generale principio di inerenza che sottende alla determinazione del reddito di impresa. Nonostante l'evidente riferimento all'ipotesi di una s.n.c. (o altre società di persone), si ritiene che il principio possa essere esteso anche ai soci di società di capitali.

Infine, si ricorda che, in base ai chiarimenti contenuti nella Circolare n. 53/2009 e n. 25/2010, l'Amministrazione finanziaria è del parere che, nel caso la spesa venga documentata da fattura e la relativa IVA non venga portata in detrazione, resta esclusa la deducibilità dell'Iva stessa dal reddito d'impresa. Viceversa, se la spesa è documentata da scontrino/ricevuta fiscale, la stessa, potrà essere dedotta.

2

spese di rappresentanza di cui all'art. 108, co. 2, secondo periodo, TUIR, diverse dalle precedenti, ovvero:

- Le spese di pubblicità e di propaganda, deducibili nell'esercizio in cui sono state sostenute o in quote costanti nell'esercizio stesso e nei quattro successivi. Si ricorda a tal proposito che, così come chiarito dalla Nota 9/11/2005, n. 7789 della DRE per la Lombardia, la deducibilità, interamente nell'esercizio in cui sono state sostenute ovvero in 5 quote, dipende da come le predette spese sono trattate civilisticamente. Infatti, secondo l'OIC n. 24, le spese pubblicitarie "ricorrenti" sono imputate direttamente a conto economico e la deducibilità fiscale non può che essere effettuata interamente in tale anno. Viceversa, per quelle a carattere pluriennale che possono essere capitalizzate, la deducibilità è suddivisa in 5 esercizi, senza possibilità di deduzione in un solo anno.

Le spese di rappresentanza, deducibili nel periodo di imposta di sostenimento alle condizioni fissate da apposito Decreto attuativo del 19 novembre 2008, pubblicato in G.U. 15 gennaio 2009, n. 11, come di seguito:

- inerenza e congruità;

- commisurate all'ammontare dei ricavi e proventi della gestione caratteristica dell'impresa (voci A1 e A5 di conto economico) risultanti dalla dichiarazione dei redditi dello stesso periodo di imposta, in misura pari:


18


a) all'1,3% dei ricavi e altri proventi fino a Euro 10 milioni;

b) allo 0,5% dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente Euro 10 milioni e fino a 50 milioni;

c) allo 0,1% dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente Euro 50 milioni.

Non sono interessate dal presente rigo le spese di rappresentanza diverse da quelle di cui al punto precedente interamente deducibili, ossia gli omaggi di beni di valore unitario fino a Euro 50,00 .

Per le imprese di nuova costituzione, le spese sostenute nei periodi d'imposta anteriori a quello in cui sono conseguiti i primi ricavi, possono essere portate in deduzione dal reddito dello stesso periodo e di quello successivo se e nella misura in cui le spese sostenute in tali periodi siano inferiori all'importo deducibile.

Le spese non deducibili nel periodo di imposta di sostenimento per mancanza di ricavi devono essere evidenziate nel quadro RS, al rigo RS101.

3

oltre agli importi di colonna 1 e 2, vanno ivi riportate le spese di competenza di altri esercizi ai sensi dell'art. 109, co. 4, TUIR deducibili in quote costanti nell'esercizio in cui sono state sostenute e nei quattro successivi ai sensi dell'art. 108, co. 3, secondo periodo, TUIR.

La parte deducibile, va indicata tra le variazioni in diminuzione al rigo RF43, colonna 3.

RF2

4

Spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione eccedenti la quota deducibile (art. 102, co. 6)

Dette spese non capitalizzate ma imputate a conto economico, sono deducibili nel limite del 5% del costo complessivo dei beni materiali ammortizzabili risultanti all'inizio dell'esercizio dal libro cespiti ammortizzabili (per le imprese che si trovano nel primo esercizio, si guarda il valore alla fine dello stesso). L'eccedenza, è deducibile in quote costanti nei 5 esercizi successivi a quello in cui i costi sono stati sostenuti. Tali quote eccedenti, devono essere riportate tra le altre variazioni in diminuzione al rigo RF55 - codice 6. Si ricorda infine che, ai fini del calcolo del plafond del 5%, per i beni soggetti al limite di cui all'art. 164, TUIR (autovetture, autocaravan, motocicli e ciclomotori) occorre prendere come riferimento il 20% del loro valore fino a Euro 18.075,99, per la generalità delle imprese, 80% di Euro 25.822,84 per agenti e rappresentanti di commercio.

Sono esclusi dal predetto limite, le spese di manutenzione e riparazione dei in leasing in quanto non di proprietà.

Per alcune categorie speciali, sono stabilite le seguenti percentuali di deducibilità:


19


- 25% per esercenti imprese di autotrasporto per conto terzi iscritte al relativo albo, comprendendo i concessionari di autoservizi di linea, titolari di licenze per il trasporto di persone, titolari di scuole guida, esercenti attività di locazione di autoveicoli;

- 15% per le miniere (D.M. 9 maggio 1989);

- 11% imprese siderurgiche (D.M. 13 ottobre 1994).

RF2

5

1

Svalutazioni e accantonamenti non deducibili in tutto o in parte

- accantonamenti di quiescenza e previdenza eccedente la quota deducibile ai sensi dell'art. 105, TUIR (nei limiti delle quote maturate nel periodo di imposta in conformità alle disposizione legislative e contrattuali che regolano i rapporti contrattuali);

- indennità per la cessazione del rapporto di agenzia delle persone fisiche. Detti accantonamenti, effettuato a partire dal 1 gennaio 1993, anche a seguito dei chiarimenti forniti dall'Amministrazione finanziaria con C.M. 8 novembre 2013, n. 33/E, sono deducibili per competenza in quanto compresi tra le indennità di cessazione dei rapporti di agenzia ex art. 17, co. 1, lett. d), TUIR.

- indennità per la cessazione del rapporto di collaborazione coordinata e continuativa;

- indennità percepite dagli sportivi professionisti al termine dell'attività sportiva, se derivanti da rapporti di lavoro dipendente.

In caso di conferimento del TFR ad un fondo di previdenza complementare, su quest'ultimo, ricordiamo che è deducibile dal reddito d'impresa una quota aggiuntiva (da riportare tra le altre variazioni in diminuzione di cui a rigo RF55-codice 4) rispetto al costo di competenza dell'esercizio (si veda C.M. 70/E/2007) pari a:

- 4%, per le imprese con almeno 50 addetti.

- 6%, per le imprese con meno di 50 addetti.

2

l'eccedenza delle svalutazioni dei crediti e degli accantonamenti per rischi su crediti rispetto all'importo deducibile ai sensi dell'art. 106, TUIR, ovvero: quota annuale accantonabile dello 0,5% dei crediti commerciali risultanti al 31/12, nel limite massimo del fondo rischi del 5% dei crediti esistenti alla fine dell'esercizio.

3

Oltre agli importi di colonna 1 e 2, l'importo degli accantonamenti risultanti a conto economico non deducibili in tutto o in parte ai sensi dell'art. 107, TUIR.

Sono ad esempio interessati i seguenti accantonamenti:

- per spese relative a lavori ciclici di manutenzione e revisione delle navi e degli aeromobili, nel limite del 5% del costo;


20


- per spese di ripristino o sostituzione dei beni gratuitamente devolvibili sostenute dalle imprese concessionarie della costruzione e dell'esercizio di opere pubbliche e delle imprese subconcessionarie di queste, nel limite del 5% del costo, e non è più ammessa quando il fondo ha raggiunto l'ammontare complessivo delle spese relative al bene medesimo sostenute negli ultimi due esercizi. Se le spese sostenute in un esercizio sono superiori all'ammontare del fondo l'eccedenza è deducibile in quote costanti nell'esercizio stesso e nei cinque successivi. L'ammontare degli accantonamenti non utilizzati concorre a formare il reddito dell'esercizio in cui avviene la devoluzione.

- per le imprese concessionarie di costruzione e gestione di autostrade e trafori, per le spese di ripristino/sostituzione dei beni gratuitamente devolvibili, nel limite del 1% del costo, e non è più ammessa quando il fondo ha raggiunto l'ammontare complessivo delle spese relative al bene medesimo sostenute negli ultimi due esercizi. Se le spese sostenute in un esercizio sono superiori all'ammontare del fondo l'eccedenza è deducibile in quote costanti nell'esercizio stesso e nei cinque successivi. L'ammontare degli accantonamenti non utilizzati concorre a formare il reddito dell'esercizio in cui avviene la devoluzione.

per oneri derivanti da operazioni a premio, nel limite del 30% degli impegni assunti;

per oneri derivanti da concorsi a premio, nel limite del 70% degli impegni assunti.

RF2

7

Spese ed altri componenti negativi eccedenti la quota deducibile ai sensi dell'art. 109, co. 5

L'art. 109, co. 5, TUIR prevede che "Le spese e gli altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale, sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito o che non vi concorrono in quanto esclusi". Nel caso in cui si riferiscono indistintamente ad attività o beni da cui deriva reddito imponibile ed altri che non concorrono in tal senso, sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto che segue:

Ricavi e proventi che concorrono/non concorrono a formare il reddito d'impresa

Ricavi e proventi complessivi

Non rilevano le plusvalenze esenti di cui all'art. 87, TUIR.

RF2

8

Differenze su cambi (art. 110, co. 3)


21


- le perdite su cambi derivanti dalla valutazione dei crediti e dei debiti, anche sotto forma di obbligazioni, in valuta estera secondo il cambio alla data di chiusura dell'esercizio, qualora il rischio di cambio non sia coperto da contratti di copertura anche essi valutati in modo coerente secondo il cambio di chiusura dell'esercizio (v. art. 110, co. 3, TUIR);

- all'atto del realizzo, il maggior utile o la minor perdita derivante dalla divergenza tra il valore civile e quello fiscale.

RF2

9

Spese ed altri componenti negativi da stati o territori diversi da quelli di cui all'art. 168-bis

le spese e gli altri componenti negativi di cui all'art. 110, co. 10 e 12-bis derivanti da operazioni intercorse con imprese/professionisti residenti/domiciliati in Stati o territori diversi da quelli individuati con Decreto ai sensi dell'art. 168-bis, TUIR (cd. White list).

La deducibilità non viene disconosciuta quando : - Viene fornita la prova che le imprese estere svolgono prevalentemente un'attività commerciale effettiva, ovvero

- che le operazioni poste in essere rispondono ad un effettivo interesse economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione;

- dette spese e gli altri componenti negativi deducibili ai sensi del primo periodo sono separatamente indicati nella dichiarazione dei redditi.

RF3

0

1

Applicazione IAS/IFRS

Rimanenze

Nella presente colonna vanno indicati i componenti imputati al patrimonio derivanti dal cambiamento del criterio di valutazione dei beni fungibili, già ricompresi in colonna 3;

2

Opere, forniture e servizi

Nella presente colonna vanno indicati i componenti imputati al patrimonio derivanti dal cambiamento del criterio di valutazione delle opere, forniture e servizi di durata ultrannuale, anch'essi già ricompresi in colonna 3.

3

Totale

l'ammontare complessivo di tutti i componenti positivi imputati direttamente a patrimonio e fiscalmente rilevanti, in applicazione dei principi contabili internazionali.

RF3

1 1

Altre variazioni in aumento

Trattasi di una categoria residuale, caratterizzata da diversi codici per ogni tipologia di spese come appresso specificata:


22


Il 5% dei dividendi imputati per competenza negli esercizi precedenti ed incassati nel periodo di imposta oggetto della presente dichiarazione;

2

l'ammontare dell'incentivo fiscale derivante dall'applicazione del co. 3 bis dell'art. 5, D.L. 1° luglio 2009, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla L. 3 agosto 2009, n. 102, (cd. Tremonti-ter), pari al corrispettivo o al valore normale dei beni oggetto dell'agevolazione di cui al co. 1 del predetto art. 5 fino a concorrenza della variazione in diminuzione effettuata nel periodo in cui è stato realizzato l'investimento; per effetto della revoca dell'agevolazione il reddito imponibile, relativo al periodo di imposta in cui si verifica la cessione dei beni oggetto dell'investimento a soggetti aventi stabile organizzazione in Paesi non aderenti allo Spazio economico europeo, è aumentato avuto riguardo al corrispettivo dei beni ceduti (cfr. C.M. n. 44/E del 27 ottobre 2009 dell'Agenzia delle entrate);

3 l'ammontare delle spese di vitto e alloggio sostenute per le trasferte effettuate fuori dal territorio comunale dai lavoratori dipendenti e assimilati, per la parte eccedente i limiti stabiliti dall'art. 95, co. 3., TUIR;

4 l'ammontare non deducibile dei canoni di locazione, anche finanziaria, e delle spese relative al funzionamento di strutture recettive (art. 95, co. 2, TUIR);

5 il valore normale dei beni destinati al consumo personale o familiare dell'imprenditore o destinati a finalità estranee all'esercizio dell'impresa (art. 85, co. 2, TUIR);

6 l'ammontare delle svalutazioni delle partecipazioni in società di tipo personale o in GEIE - Gruppo europeo di interesse economico - residenti nel territorio dello Stato ovvero non residenti ma con stabile organizzazione;

7 i redditi imputati da trust trasparenti o misti;

8

l'ammontare dei costi dell'attività propria delle società agricole di cui all'art. 2 del decreto legislativo 29 marzo 2004, n. 99 e delle società costituite da imprenditori agricoli che esercitano esclusivamente le attività dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione di prodotti agricoli ceduti dai soci che ha optato, rispettivamente, per i regimi di cui all'art. 1, co. 1093 e 1094, L. 296/2006;

10

l'ammontare della differenza positiva risultante dal realizzo entro la fine del terzo periodo d'imposta successivo a quello di esercizio dell'opzione per l'applicazione dell'imposta sostitutiva (di cui all'art. 1, co. 48, L. 24 dicembre 2007, n. 244 - Finanziaria 2008), dei beni oggetto di riallineamento ai sensi dell'art. 2, co. 2, D.M. 3 marzo 2008;

11

l'ammontare dei maggiori valori assoggettati a imposta sostitutiva ai sensi del co. 2-ter dell'art. 176, TUIR in caso di realizzo dei beni, oggetto di riallieneamento, anteriormente al quarto periodo d'imposta successivo a quello dell'opzione prevista nel medesimo co. 2-ter;


23


12

l'ammontare negativo risultante dalla determinazione del reddito esente secondo le disposizioni relative alla disciplina delle SIIQ e delle SIINQ di cui al prospetto del presente quadro RF, rigo RF105 (vedere in appendice la voce " SIIQ e SIINQ" );

13

l'ammontare delle plusvalenze patrimoniali e delle sopravvenienze attive determinate ai sensi degli artt. 86 e 88, TUIR, qualora non siano state imputate al conto economico o vi siano state imputate in misura inferiore a quella determinata in base agli stessi articoli, tenendo conto in tal caso della differenza;

14 la remunerazione corrisposta in dipendenza di contratti di associazione in partecipazione e cointeressenza allorché sia previsto un apporto di capitale o misto, ai sensi dell'art. 109, co. 9, lett. b), TUIR;

15

la differenza tra il valore normale dei beni ceduti e/o dei servizi prestati e il ricavo contabilizzato (ovvero la differenza tra il costo contabilizzato e il valore normale dei beni e/o dei servizi ricevuti), nell'ipotesi di cui all'art. 110, co. 7, TUIR;

16

l'80% delle spese di pubblicità dei medicinali sostenute dalle società farmaceutiche attraverso convegni e congressi e, per effetto della legge n. 289 del 2002, l'intero ammontare degli oneri sostenuti per l'acquisto di beni o servizi destinati, anche indirettamente, a medici, veterinari o farmacisti, allo scopo di agevolare, in qualsiasi modo, la diffusione di specialità medicinali o di ogni altro prodotto ad uso farmaceutico;

17

l'intero ammontare dei costi e delle spese di beni e servizi direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività che configurano condotte delittuose non colpose (D.L. 2 marzo 2012, n. 16, convertito, con modificazioni, dalla L. 26 aprile 2012, n. 44;

19

l'ammontare della differenza positiva risultante dal realizzo, entro la fine del quinto periodo d'imposta successivo a quello nel cui bilancio la rivalutazione è stata eseguita, dei beni oggetto di rivalutazione ai sensi dei commi 16 e seguenti dell'art. 15, D.L. 185/ 2008;

23

la quota di reddito delle piccole e medie imprese destinata a investimenti ambientali, di cui all'art. 6, L. 388/2000, che non ha concorso nei due periodi d'imposta precedenti a formare il reddito imponibile ai fini delle imposte sul reddito, qualora i beni oggetto di tali investimenti siano stati ceduti nel presente periodo d'imposta;

24

per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali, il 100% degli utili relativi ad azioni, quote e strumenti finanziari similari alle azioni detenuti per la negoziazione imputati per competenza negli esercizi precedenti ed incassati nel periodo d'imposta oggetto della presente dichiarazione;


24


25

l'ammontare, in sede di prima applicazione dei principi contabili internazionali ai sensi dell'art. 13, co. 5, D.Lgs. 38/2005, di : - costi già imputati al conto economico di precedenti esercizi e di quelli iscritti e non più capitalizzabili (comma 5); - l'ammontare derivante dall'eliminazione nel passivo patrimoniale di fondi di accantonamento considerati dedotti per effetto dell'applicazione delle disposizioni degli artt. 115, co. 11, 128 e 141, TUIR (comma 6). Viene infine precisato che resta ferma: - l'indeducibilità degli oneri a fronte dei quali detti fondi sono stati costituiti; - l'imponibilità della relativa sopravvenienza nel caso del mancato verificarsi degli stessi e che, la suddetta irrilevanza può riguardare anche l'ipotesi di eliminazione di fondi per rischi ed oneri diversi da quelli espressamente menzionati nel citato art. 13, co. 6;

26

l'ammontare rideterminato dell'agevolazione spettante sul relativo bene acquistato con la Tremonti-ter, qualora la certezza del diritto a percepire i contributi in conto impianti si verifichi in un esercizio successivo a quello in cui si è effettuato l'investimento agevolabile. Se ad esempio nel 2013 ho la certezza di un contributo in conto impianti, per un bene acquistato nel 2010 con l'agevolazione Tremonti-ter, occorre riparametrare l'agevolazione a quella che sarebbe stata considerando il predetto contributo.

29

l'ammontare dei costi e delle spese sostenute relative all'attività di noleggio occasionale di imbarcazioni e navi da diporto per cui è stata richiesta l'applicazione dell'imposta sostitutiva di cui all'art. 49-bis, D.Lgs. 18 luglio 2005, n. 171 (vedere la voce " Decreto-legge 21 giugno 2013, n. 69, convertito, con modificazioni, dalla legge 9 agosto 2013, n. 98" nelle " Novità della disciplina del reddito d'impresa");

30

gli utili che sono stati oggetto di agevolazione per le imprese che hanno sottoscritto o aderito a un contratto di rete, nell'ipotesi in cui, ai sensi dell'art. 42, co. 2-quater del D.L. 78/2010, nel periodo d'imposta oggetto della presente dichiarazione, la riserva appositamente istituita sia stata utilizzata per scopi diversi dalla copertura di perdite ovvero sia venuta meno l'adesione al contratto di rete;

31

l'ammontare delle riserve iscritte in bilancio, nell'ipotesi di mancato esercizio di diritti connessi a strumenti finanziari rappresentativi di capitale per i soggetti che adottano i principi contabili internazionali IAS/IFRS ai sensi del co. 4 dell'art. 5 del Ministro dell'economia e delle finanze 8 giugno 2011. Infatti, tali riserve concorrono alla formazione del reddito imponibile nella misura in cui le predette assegnazioni hanno generato componenti negativi che hanno assunto rilievo fiscale;

32

il 100% del costo relativo alla perizia giurata di stima, predisposta per conto della società o ente, rilevante ai fini della rideterminazione dei valori di acquisto delle partecipazioni non negoziate in mercati regolamentati.


25


Le quote deducibili nell'esercizio vanno indicate nel rigo RF55 " Altre variazioni in diminuzione" con l'apposito codice identificativo (si veda l'art. 2, co. 2, D.L. 24 dicembre 2002 n. 282, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio 2003, n. 27 come prorogato dall'art. 1, co. 473, L. 24 dicembre 2012, n. 228);

33

i redditi imputati per trasparenza dai fondi immobiliari, diversi da quelli di cui al co. 3 dell'art. 32, D.L. 31 maggio 2010 n. 78, come modificato dall'art. 8, D.L. 13 maggio 2011, n. 70, qualora il partecipante, diverso dai soggetti indicati nel suddetto co. 3, possieda quote di partecipazione in misura superiore al 5% del patrimonio del fondo;

34

costi relativi ai beni dell'impresa, concessi in godimento aI SOCI e/o ai propri familiari, per fini privati, per un corrispettivo annuo inferiore al valore di mercato del diritto di godimento, non deducibili dal reddito imponibile (art. 2, co. 36- quaterdecies, D.L. 13 agosto 2011, n. 138, convertito, con modificazioni, dalla L. 14 settembre 2011, n. 148 e C.M. 24/E del 15 giugno 2012);

35 l'ammontare dei canoni di locazione finanziaria indeducibile ai sensi dell'art. 102, co. 7, TUIR;

37

l'ammontare dei componenti negativi non imputati nel corretto esercizio di competenza e contabilizzati, per dare evidenza dell'errore, nel conto economico relativo al periodo d'imposta oggetto della presente dichiarazione (C.M. 31/E/2013);

38

l'ammontare dei componenti positivi non imputati nel corretto esercizio di competenza, corrispondente al periodo d'imposta oggetto della presente dichiarazione integrativa, e contabilizzati, per dare evidenza dell'errore, nel conto economico relativo a periodi d'imposta successivi (C.M. 31/E/2013);

39

la plusvalenza determinata unitariamente in base al valore normale dei componenti dell'azienda o del complesso aziendale, a seguito del trasferimento all'estero che comporti la perdita della residenza ai fini delle imposte sui redditi, che non siano confluiti in una stabile organizzazione situata nel territorio dello Stato (art. 166, TUIR). Tale ammontare non deve tener conto della plusvalenza soggetta a tassazione separata;

40

i minori valori che derivano, ai sensi del co. 149, art. 1, L. 27 dicembre 2013, n. 147, dall'attuazione di specifiche previsioni contrattuali degli strumenti finanziari di cui al co. 22 dell'art. 2, D.L. 13 agosto 2011, n. 138, relativamente alle società emittenti. La disposizioni si applica con riferimento agli strumenti finanziari emessi dalla data di entrata in vigore della citata legge di stabilità.

99 le altre variazioni in aumento non espressamente elencate nel quadro.

37 Nella colonna 37 va indicato il totale degli importi riportato nei campi 2, 4, 6, 8, 10, 12, 14, 16,18, 20, 22, 24, 26, 28, 30, 32, 34 e 36.

RF3

2 il totale delle variazioni in aumento da RF7 a RF31.


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1. Aumento nel quadro RF dopo la distribuzione

ai soci

…� L’utilizzo della riserva per la copertura delle perdite comporta conseguenze fiscali?

…�� L'utilizzo della riserva per la copertura delle perdite non comporta alcuna conseguenza fiscale anche nel caso in cui la rivalutazione abbia fruito del versamento dell'imposta sostitutiva per il riconoscimento fiscale del maggior valore dei beni. L'unica eccezione è rappresentata dagli effetti indiretti legati alla diminuzione del patrimonio netto (grandezza rilevante, per esempio, ai fini dell’ACE). La distribuzione ai soci delle società di capitali deve invece necessariamente considerare che si tratta di una riserva di utili in sospensione d'imposta. Pertanto, in dichiarazione si dovrà procedere ad una variazione in aumento nel quadro RF della società che effettua la distribuzione, assoggettando a IRES la riserva distribuita al lordo della relativa imposta sostitutiva, che in passato ne ha ridotto l'importo. La distribuzione del saldo, comportando l'imponibilità della riserva utilizzata allo scopo, anticipa gli effetti (fiscali) della rivalutazione sul valore dei beni, che si avrebbero comunque, dal 2013 per quanto attiene alla disciplina dell'ammortamento e dal 2014 per quanto attiene al maggior valore riconosciuto in caso di cessione o assegnazione ai soci. Ciascun socio poi, tratterà l'importo ricevuto alla stessa stregua di un'«ordinaria» distribuzione di utili, seguendo dal lato tributario, le medesime regole viste nel pezzo di apertura. A seguito della distribuzione, al soggetto che ha eseguito la rivalutazione è attribuito un credito d'imposta ai fini Ires (da indicare nel quadro RN della dichiarazione dei redditi) pari all'ammontare dell'imposta sostitutiva corrispondente, pagata nei precedenti esercizi. Non va dimenticato che, in base dell'articolo 13,

comma 4, della Legge 342/2000, le riduzioni del capitale deliberate dopo l'(eventuale) imputazione delle riserve di rivalutazione, vanno prioritariamente e proporzionalmente imputate alle riserve di rivalutazione iscritte ai sensi di tale legge e delle precedenti.

2. Cessione di un macchinario

…� Una società di capitali che vende un macchinario presente in azienda da quattro anni come dovrà procedere alla rilevazione della plusvalenza?

…�� Supponiamo che il costo storico del macchinario sia pari ad € 150.000, il F.do ammortamento sia pari a €65.000, il Valore residuo sia pari a € 85.000 (150.000 – 65.000), il prezzo di cessione sia pari a € 135.000 e la plusvalenza realizzata sia pari a € 50.000 (135.000 – 85.000). Avendone i requisiti, la plusvalenza viene rateizzata in 5 anni:

� quota imponibile nel 2013 pari a € 10.000 ( 50.000:5);

� quota rinviata a futura tassazione pari ad € 40.000 ( 50.000:5).

Il differimento a futura tassazione della plusvalenza contabilizzata origina imposte differite. Nel nostro caso, l’ammontare delle imposte differite sarà pari a €11.000 ( 27,50% x 40.000). Supponiamo inoltre che nel 2013 si concluda la rateizzazione di una sopravvenienza attiva realizzata nel 2009 ex art. 85, comma1, lett. b), per € 10.000 (10.000:5=2.000). In dichiarazione:


27


Negli esercizi successivi (2014-2015-2016-2017) andranno indicate quali variazioni in aumento in RF7 (o corrispondenti righi) le quote annuali di €10.000 rateizzate. 3. Contributo erogato nel 2012 a favore di una

società di capitali

…� Un ente pubblico ha deliberato in data 30 novembre 2012, a favore della società Adesso S.r.l., l’assegnazione di un contributo in conto capitale di € 100.000,00. Il contributo viene interamente incassato nel corso del 2013. Come dovrò procedere nella compilazione del Quadro RF? …�� Si dovrà così procedere: Esercizio 2012 Civilisticamente, tale contributo è stato imputato interamente (per € 100.000,00) nel Conto economico del 2012 (criterio di competenza). Poiché fiscalmente si applica il principio di cassa, nella dichiarazione dei redditi per il 2012 (Mod. Unico 2013) è stata effettuata una variazione in diminuzione per l’intero contributo a rigo RF54. Esercizio 2013 Nella dichiarazione dei redditi per il 2013 (anno in cui il contributo è incassato) è necessario operare una variazione in aumento di € 100.000,00 a rigo RF31 cod. 13, poiché a Conto economico non figura alcuna imputazione, posto che il contributo è già stato contabilizzato per competenza nel 2012. Rateizzazione Se la società decide di rateizzare la sopravvenienza in 5 quote, deve effettuare:

- al rigo RF35 una variazione in diminuzione di 100.000;

- al rigo RF8 una variazione in aumento di 20.000 (quota che concorre a formare il reddito nel 2013).

La società dovrà inoltre compilare il quadro RS ai righi RS128 e RS129.

4. Limite alla deducibilità delle erogazioni

liberali

…� Una società con dieci dipendenti, che sostiene costi per le retribuzioni per € 180.000,00, oneri a suo carico per € 25.800.00 e accantonamento al Fondo TFR per € 18.200,00, quanto può dedurre delle spese relative alle erogazioni ai dipendenti? …�� Le spese sono deducibili per un ammontare complessivo non superiore al 5 per mille dell’ammontare delle spese per prestazioni di lavoro dipendente risultante dalla dichiarazione dei redditi. Pertanto nel nostro caso, il plafond su cui calcolare la percentuale del 5 per mille è dato dalla somma: € (180.000,00 + 25.800,00 + 18.200,00) = € 224.000,00. La quota deducibile di spese sostenute a favore di dipendenti per opere e servizi sarà dunque: € 224.000,00 x 5 ‰ = € 1.120,00. Se risultano contabilizzate spese per i servizi in esame per € 1.800,00, l’eccedenza (€ 1.800,00 - 1.120,00 = € 680,00) dovrà essere evidenziata quindi a rigo RF17.

5. Quota di spesa indeducibile autoveicoli

…� Quale parte di spesa sostenuta per autoveicoli non strumentali si deve indicare nel Quadro RF18?

…�� Poiché con riferimento agli autoveicoli non strumentali fiscalmente le voci di spesa sono deducibili solo per il 20%, la quota indeducibile delle stesse andrà portata come variazione in aumento nel rigo RF18 in esame. Per quanto riguarda i canoni di leasing va effettuata la variazione in aumento per l’80%, sia con riferimento alla quota capitale che alla quota interessi. Inoltre, si precisa che la quota interessi deducibile ai sensi dell’art. 164, TUIR (ovvero il 20%), non dovrà essere considerata ai fini dell’applicazione dell’art. 96, TUIR, in quanto, come precisato dalla Circolare n. 47/2008, trova


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applicazione esclusivamente la norma speciale (art. 164, TUIR, ovvero deducibilità al 20%).

6. Autovetture

…� La società Beta S.r.l. ha sostenuto, con riferimento ad un autoveicolo non strumentale, le seguenti spese: Canoni leasing € 1.259,00 + Spese di manutenzione € 525,00 + Carburanti e lubrificanti € 1.374,00 + Assicurazione auto € 721,00 + Tassa di proprietà € 150,00 = Totale € 4.029,00. Si chiede come deve essere compilato il rigo RF18 …�� Poiché fiscalmente tutte queste voci di spesa sono deducibili solo in parte (20%), la quota indeducibile delle stesse andrà portata come variazione in aumento nel rigo RF18 in esame. In particolare € 4.029,00 x 20% = € 805,80 corrisponde alla quota di spesa deducibile. Mentre € 4.029,00 - € 805,80 = € 3.223,20 corrisponde alla quota di spesa indeducibile da riportare in RF18.

7. Il nuovo ammortamento per le autovetture

…� La società Gamma S.r.l. possiede diverse autovetture, acquistate tutte nell’anno 2011. Sin dal 2011 le stesse sono state dedotte ricorrendo all’usuale percentuale del 40%. Tuttavia dal 2013, la percentuale di deducibilità è passata al 20%. Come gestire questo cambiamento? Può essere ammortizzato soltanto il 20% del valore dell’autovettura (in tal caso i successivi ammortamenti sarebbero tutti fiscalmente irrilevanti), o è sufficiente cambiare la percentuale di deducibilità con riferimento alla quota riportata ogni anno in bilancio? …�� Con riferimento al caso prospettato è possibile ritenere che il contribuente debba limitarsi ad applicare la nuova percentuale di deducibilità alle quote di ammortamento riportate in bilancio dall’esercizio 2013 in poi.

Non sarà invece assolutamente necessario ricalcolare gli importi sulla base dell’intero costo storico dell’autovettura.

8. Area dei fabbricati acquistati congiuntamente

e distintamente iscritti a bilancio

…� La società Alfa come si deve comportare nell’applicazione della disciplina civile e fiscale qualora si presenti una diversità nel valore attribuito al terreno?

…�� L’applicazione della disciplina può comportare una diversità tra il valore civilistico attribuito al terreno ed il valore fiscale attribuito al medesimo con la conseguenza che anche i valori ammortizzabili del fabbricato, civilistico e fiscale, non corrispondono.

DESCRIZIONE VALORI A

BILANCIO

VAL.

FISCALMENTE

RILEVANTI

RF

21

TERRENO 10.000 100.000X20%=

20.000

FABBRICATO 90.000 100.000 -

20.000=

80.000

IMPONIBILE 100.000 100.000

AMMORTA-

MENTO

3% X

90.000=

2.700

3% X80.000=

2.400

300

Tale situazione comporta l’effettuazione di una variazione in aumento a rigo RF21 di € 300,00 (€ 2.700,00 - € 2.400,00). Tale variazione, da considerarsi permanente, è dovuta al fatto che una quota del valore civilisticamente attribuita al fabbricato diventa fiscalmente riferita al terreno, con la conseguenza che il costo relativo all’ammortamento calcolato su tale quota parte diventa indeducibile. 9. Spese per alberghi e ristoranti

…� Il socio di una S.r.l. ha sostenuto nel 2013, una spesa pari ad € 300.000 per spese di


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alberghi e ristoranti. A quanto ammonta la spesa deducibile? …�� Per determinare la quota di spese deducibili si dovrà procedere al seguente calcolo: € 300.000x75% = € 225,00 In dichiarazione dei redditi si dovrà procedere con:

- una variazione in aumento al rigo RF23, col.1 per l’importo complessivo delle spese indicate a Conto Economico. Si indicherà pertanto € 300,00;

- una variazione in diminuzione al rigo RF43, col.3, per la quota deducibile nell’esercizio pari a € 225,00.

10. Pasti e pernottamenti ai dipendenti

…� La società Alfa S.r.l. ha sostenuto spese per pasti e pernottamenti a seguito delle numerose trasferte dei dipendenti. In tal caso è necessario riprendere a tassazione il 25% della spesa con una variazione in aumento in dichiarazione? Le spese sostenute per gli amministratori possono essere equiparate a quelle dei dipendenti? …�� Al fine di poter rispondere al quesito in oggetto è necessario richiamare la Circolare n. 6 del 2009, con la quale l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che, nel caso in cui le spese siano sostenute in occasione delle trasferte dei dipendenti fuori dal territorio comunale non opera il limite del 75% di deducibilità della spesa. Restano tuttavia fermi i limiti giornalieri previsti dall’art. 95 TUIR (euro 180,76 al giorno, elevato a euro 258,23 giornalieri per le trasferte all’estero).

Si sottolinea inoltre che, quanto appena esposto può essere esteso agli amministratori della società, nel caso in cui con gli stessi non sia stato instaurato un rapporto di lavoro autonomo.

11. Pasti e pernottamenti e spese di

rappresentanza

…� Le spese per pasti e pernottamenti possono assumere la veste di spese di rappresentanza? Come va calcolato l’importo fiscalmente rilevante? …�� Nel caso di specie va rilevato come le spese di vitto e alloggio possono altresì assumere, in determinati casi, la veste di spese di rappresentanza. In detti casi è necessario che la spesa sia sottoposta ad un duplice limite:

- in primo luogo è necessario dedurre soltanto il 75% delle spese stesse (calcolando pertanto correttamente la variazione in aumento del reddito);

- in secondo luogo va controllato il rispetto dei limiti prescritti per le spese di rappresentanza (da verificare sulla base del volume dei ricavi).

12. Spese di rappresentanza

…� La società Giuliana S.r.l., ha sostenuto nel 2013 delle spese pari a € 4.000,00 per i festeggiamenti di apertura di un nuovo punto vendita. In occasione poi delle festività natalizie ha speso: € 250,00 per omaggi a clienti, il cui valore unitario è pari ad € 25,00 ed € 400,00 per omaggi a clienti il cui valore unitario è pari ad € 80,00. I ricavi conseguiti nel 2013 sono pari ad € 250.000,00. Potrà la società dedursi totalmente le spese? …�� Il limite di deducibilità massimo per la società Giuliana S.r.l. sarà pari a € 250.000,00 x 1,3% = € 3.250,00

Le spese di rappresentanza rilevanti saranno date da: €4.000 + € 400,00 = € 4.400,00

A fronte di un costo totale di € 4.400,00, la società potrà beneficiare della deduzione pari ad € 3.250,00 e l’ammontare eccedente, pari ad € 1.150,00 non potrà fruire di alcuna deduzione.


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In dichiarazione dei redditi pertanto dovrà indicare al rigo RF23, col.2 l’importo complessivo delle spese indicate a Conto Economico, senza considerare gli omaggi di beni inferiori a € 50,00 che risultano essere completamente deducibili. Nel rigo si indicherà quindi € 4.400,00. Al rigo RF34, col.2, con una variazione in diminuzione andrà indicata la quota deducibile nell’esercizio pari ad € 3.250,00.

13. Quadro EC

…� Nel modello Unico 2014 non è più presente il quadro EC. Dove devono essere indicati gli importi complessivi delle categorie omogenee di beni? …�� Nel Modello Unico 2014 SC non è più presente il quadro EC. Da quest’anno la determinazione dei componenti positivi deve essere effettuata dal contribuente in via extracontabile (secondo il piano di riassorbimento già delineato negli anni scorsi con il quadro EC); gli importi complessivi delle categorie omogenee di beni (ammortamenti, altre rettifiche e accantonamenti) vanno poi indicati direttamente nel rigo RF6 Modello Unico 2014. 14. Plusvalenze e sopravvenienze

…� Nel rigo RF7 quote costanti delle plusvalenze e sopravvenienze attive imputabili all’esercizio quali somme devono essere indicate? …�� Nel rigo RF7 va indicata la quota parte di competenza dell’esercizio relativa alle plusvalenze e/o sopravvenienze patrimoniali per le quali la società ha scelto la rateizzazione in quote costanti, intendendo per tali:

- sia la quota costante che si porta come variazione in aumento per la prima volta;

- sia la quota costante delle plusvalenze/sopravvenienze già oggetto di rateizzazione in precedenti esercizi. Le

fattispecie di plusvalenze e sopravvenienze passibili di rateizzazione sono previste dall’art. 86, comma 4 e dall’art. 88, comma 2, TUIR e sono originate da: 1. cessione a titolo oneroso di beni

strumentali; 2. cessione d’azienda; 3. risarcimenti assicurativi relativi alla

perdita o al danneggiamento di beni strumentali;

4. immobilizzazioni finanziarie. 15. Sopravvenienza rateizzabile

…� Nel rigo RF7 si devono indicare le sopravvenienze per le quali si è optato per la rateizzazione. Si chiede in quali casi sia possibile esercitare tale opzione. …�� La possibilità di rateizzazione è prevista anche per le sopravvenienze derivanti da risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento di beni patrimoniali, conseguite per un ammontare superiore a quello che ha concorso a formare il reddito in precedenti esercizi. A norma del comma 2, art. 88, TUIR, questa differenza positiva, pur costituendo una sopravvenienza attiva, può seguire il regime (facoltativo) di differimento della tassazione delle plusvalenze. È chiaro che per poter accedere alla tassazione frazionata in cinque periodi d’imposta, al momento del sinistro, il bene dovrà già essere stato posseduto per almeno tre anni.

16. Le plusvalenze da rateizzare

…� Nell’anno 2013 la società ha assegnato ai soci un immobile rilevando una plusvalenza pari ad euro 60.000. In considerazione del fatto che l’immobile è posseduto da 10 anni, si può procedere con la rateizzazione della plusvalenza? …�� Nel caso di specie non è possibile procedere con una rateizzazione delle plusvalenze.


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Deve infatti essere ricordato come la norma parli di “plusvalenza realizzata”, mentre nel caso dell’assegnazione dei soci, la plusvalenza è semplicemente pari alla differenza tra il valore normale ed il costo non ammortizzato del bene. Per tale motivo la plusvalenza dovrà essere integralmente dichiarata nell’esercizio di competenza, riportandola tra le variazioni in aumento nel rigo RF32.

17. Contributi in conto capitale

…� Nel rigo RF8 devono essere indicate le quote costanti relative a contributi in conto capitale e liberalità, qualora si sia optato per la rateizzazione ai sensi dell’art. 88, comma 3, lett. b), TUIR. Si chiede quando un contributo si definisce “in conto capitale”. …�� Si definiscono “in conto capitale” i contributi che, pur esercitando la loro influenza per più periodi d’imposta, non sono legati all’effettuazione di determinati e specifici investimenti. In particolare, sono tali quelli concessi per il potenziamento produttivo e le ristrutturazioni aziendali e hanno lo scopo di consolidare la struttura patrimoniale dell’impresa. Gli importi incassati a titolo di contributo in conto capitale sono considerati sopravvenienze attive, ai sensi dell’art. 88, TUIR. 18. Imposte indeducibili o non pagate

…� Nel rigo RF16 “Imposte indeducibili o non pagate” quali voci devono essere indicate? …�� L’art. 99, TUIR stabilisce che non sono costi deducibili alcuni oneri fiscali e contributivi. Alla luce di tale previsione, costituiscono variazioni in aumento del risultato d’esercizio: 1. le imposte sui redditi (IRES); 2. le imposte per le quali è prevista la rivalsa (IVA, imposta sugli intrattenimenti), anche facoltativa (esempio: IVA sugli omaggi di beni oggetto dell’attività);

3. l’imposta comunale sugli immobili (IMU). Tale imposta deve essere qui riportata per l’intero ammontare risultante da Conto economico, mentre nel rigo RF55 (codice 38) va indicata solo la quota deducibile (il 30% dell’IMU relativa agli immobili strumentali versata nel 2013); 4. l’imposta sostitutiva sulle rivalutazioni; 5. IRAP. Al pari di quanto previsto per l’IMU, nel rigo RF16 va riportato l’intero ammontare dell’IRAP risultante da Conto economico, mentre a rigo RF55 (codici 12 e 33) va indicata la quota dell’IRAP pagata nel periodo d’imposta oggetto della dichiarazione sia a titolo di saldo (di periodi d’imposta precedenti) che di acconto, deducibile dal reddito d’impresa. 6. altre imposte la cui legge istitutiva preveda esplicitamente la loro indeducibilità. Le altre imposte e tasse (comprese le tasse di concessione governativa) sono deducibili nell’esercizio in cui avviene il pagamento (principio di cassa). In questo rigo vanno indicate anche le imposte e tasse diverse da quelle indeducibili che sono state imputate al Conto economico secondo il criterio di competenza, ma per le quali nel 2013 non è stato effettuato il pagamento.

19. L’IMU deducibile

…� In Unico 14 è prevista la deducibilità del 30% dell’IMU pagata nel 2013. Come deve essere correttamente rilevata la variazione nel quadro RF? La deduzione è prevista anche ai fini Irap? …�� Come noto, dal 2013 è stata prevista la deducibilità del 30% dell’imposta municipale propria (IMU) versata nel 2013, sia dal reddito di lavoro autonomo che dal reddito di impresa. Si ricorda che, in ogni caso, la deducibilità è limitata all'IMU dovuta sugli immobili strumentali per destinazione e per natura. Nel caso in cui sia possibile procedere alla deduzione degli importi l’IMU dovrà comunque essere indicata, per il suo intero importo, tre le imposte indeducibili (in RF16), per poi procedere


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con una variazione in diminuzione nel rigo RF55, cod. 38. La deduzione non compete, invece, ai fini Irap.

20. Minusvalenze da partecipazioni esenti

…� Nel rigo RF20 "Minusvalenze da partecipazioni esenti" quali importi devono essere indicati? …�� Gli articoli 64 e 101, TUIR hanno introdotto i seguenti princìpi:

- indeducibilità, a prescindere dal fatto che si qualifichino o meno per la participation exemption, delle minusvalenze da valutazione (si veda il commento al rigo precedente);

- indeducibilità integrale delle minusvalenze da realizzo se conseguenti a cessione di partecipazioni che si qualificano per l’esenzione; le minusvalenze sono invece interamente deducibili se le partecipazioni non soddisfano i requisiti per l’esenzione.

Nel rigo RF20 va indicata la quota indeducibile, se imputata a Conto economico:

- delle minusvalenze realizzate, determinate ai sensi del comma 2, art. 86, TUIR, relative a partecipazioni aventi i requisiti di cui all’art. 87, comma 1, lett. b), c) e d), TUIR (PEX), possedute ininterrottamente dal primo giorno del dodicesimo mese precedente quello dell’avvenuta cessione;

- delle minusvalenze realizzate relative alla cessione di strumenti finanziari similari alle azioni di cui all’art. 44, TUIR e dei contratti di associazione in partecipazione e di cointeressenza, allorché sia previsto un apporto di capitale o misto, se sussistono i requisiti di esenzione di cui sopra;

- della differenza negativa tra le somme o il valore normale dei beni ricevuti a titolo di ripartizione del capitale e delle riserve di capitale nelle ipotesi di recesso o esclusione, riscatto delle

azioni, riduzione del capitale per esuberanza ovvero liquidazione anche concorsuale di società ed enti, e il costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione, avente i requisiti di esenzione di cui sopra.

21. Deducibilità dei costi relativi a perizie di

stima

…� La società Giorgetti S.r.l., ha sostenuto nel 2013 relativamente ad una perizia di stima redatta il 30 giugno 2013 un costo pari ad € 10.000,00. Come dovrà riportare in Unico 2014 il costo dedotto? …�� Il costo sarà dedotto nell’esercizio in cui è stato sostenuto e nei quattro successivi. Pertanto per ciascun anno, dal 2013 al 2017 la società potrà dedursi € 2.000,00. Nel Quadro RF del modello Unico 2014 la Giorgetti S.r.l. dovrà effettuare una variazione in aumento pari ad € 10.000,00 nel rigo RF 31 con codice 32 e una variazione in diminuzione pari ad € 2.000,00 nel rigo RF 55 con codice 30. Negli anni successivi poi, dovrà operare solo una variazione in diminuzione pari ad € 2.000,00.

22.Perdite su crediti deducibili

…� La società Alfa S.r.l. vanta crediti nei confronti di alcuni clienti che potrebbero essere considerati fiscalmente deducibili, in quanto di modesto importo e scaduti da oltre sei mesi. Tuttavia, nel rispetto dei corretti principi contabili, gli stessi non potrebbero essere stralciati dal bilancio. La società in oggetto potrebbe dedurre fiscalmente i crediti in oggetto con una variazione in diminuzione in Unico? …�� La risposta al quesito non può che essere negativa. Infatti, ai sensi dell’art. 109 TUIR, nel caso in cui la perdita su crediti non sia rilevata in bilancio non sarà mai possibile procedere con una


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variazione in diminuzione del modello Unico, al fine di dedurre fiscalmente il costo. Questo indipendentemente dalla presenza o meno dei presupposti richiamati dal TUIR.

Pertanto, nel caso di un credito di modesta entità, scaduto da più di sei mesi, qualora gli amministratori non vogliano riportare la perdita su crediti in bilancio (perché il credito sia ritenuto ancora esigibile), non sarà in alcun caso possibile procedere ad una rettifica degli imponibili fiscali.

Si ricorda inoltre, che, in ogni caso, le perdite sui crediti sono deducibili limitatamente alla parte che eccede l'ammontare complessivo delle svalutazioni e degli accantonamenti dedotti nei precedenti esercizi. Pertanto, qualora debba essere rilevata una perdita su crediti deducibile dovrà in primo luogo essere utilizzato il fondo svalutazione crediti.

23. La svalutazione è assimilata alla perdita

…� Nel caso in cui volessi dedurre una perdita su crediti, la quale è stata accolta in bilancio tra le svalutazioni dei crediti, quale è la corretta procedura da seguire? …�� Come noto, la Circolare 26/E del 2013 ha chiarito che il rispetto del principio di previa imputazione a Conto economico può considerarsi realizzato anche nel caso in cui a Conto economico sia stato contabilizzato il costo a titolo di svalutazione. La corretta procedura da seguire in tal caso, è la seguente:

- l’importo relativo alla svalutazione analitica va considerato interamente deducibile (in quanto ai fini fiscali è una vera e propria perdita su crediti);

- il credito andrà eliminato dal calcolo del plafond ai fini della deducibilità della svalutazione crediti in quanto ormai non più esistente.

Gli altri importi accolti nella voce B10.D del Conto economico (svalutazione crediti)

seguiranno invece la disposizione generale e saranno deducibili nella misura dello 0,50 per cento del valore nominale o di acquisizione dei crediti risultanti in bilancio, per l’importo non coperto da garanzia assicurativa. In ogni caso il totale delle svalutazioni e degli accantonamenti dedotti non deve superare il 5 per cento del valore nominale o di acquisizione dei crediti risultanti in bilancio.

24. Va dimostrata la definitività della perdita

…� È stata rilevata, in bilancio, una perdita su crediti per euro 30.000, a fronte della quale, tuttavia, non sono state esperite azioni esecutive, in quanto era nota l’incapienza del debitore. Non è intervenuta altresì nessuna sentenza di fallimento, né sono in atto altre procedure esecutive. È necessario rilevare una variazione in aumento in dichiarazione e sottoporre comunque a tassazione gli importi? …�� Al fine di poter dedurre fiscalmente una perdita su crediti non sempre è necessario dimostrare l’esito negativo delle azioni esecutive: in alcuni casi è infatti possibile anche dimostrare che l’incapienza patrimoniale e finanziaria del debitore è tale da sconsigliare l’instaurazione di procedure esecutive.

In tal caso, però, risulta comunque essenziale allegare le lettere dei legali (o dell’agenzia di recupero crediti) che, incaricati alla riscossione del credito, attestino l’attività svolta per il recupero del credito e i motivi per i quali l’inesigibilità sia ormai da considerarsi definitiva.

La Giurisprudenza ha inoltre introdotto un ulteriore caso in cui si possono ritenere sussistenti quegli elementi certi e precisi che consentono la deducibilità della perdita. Nel caso di revoca degli affidamenti al debitore da parte degli istituti di credito la sentenza n. 12431 del 18 luglio 2012 della Corte di Cassazione ha infatti ritenuto sussistente in capo al creditore la possibilità di svalutare il credito.


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La sentenza della Ctr Marche 113/2010, estendendo ancora di più la possibilità in capo al creditore di dedurre il credito, ha sancito che è possibile dedurre la perdita su crediti nel caso in cui l’insolvenza emerga dall’analisi del bilancio del debitore e sia attestata dalle relazioni dei professionisti e dell’organo di controllo della società creditrice.

Va tuttavia rilevato per precisione che, anche eventuali azioni esecutive negative potrebbero non essere sufficienti al fine di dimostrare la deducibilità della perdita.

Quello che infatti la norma richiede è che la perdita sia definitiva, ragion per cui è comunque necessario dimostrare che, da una valutazione complessiva del debitore, risulti che la documentazione in oggetto comprovi una situazione ormai irreversibile e definitiva.

Se al contrario, vi è stato ad esempio, un verbale di pignoramento negativo, ma lo stesso sia da correlarsi ad una situazione solo temporanea dell’impresa debitrice, allora non sussisteranno gli elementi certi e precisi in grado di consentire la deduzione della perdita.

È questo l’esempio delle procedure esecutive promosse nei confronti di enti pubblici, che seppur negative, sono da collegarsi ad un mero ritardo nei pagamenti e non alla definitività della perdita (si veda, a tal proposito, la Circolare 16/E del 2009).

25. Il credito nei confronti del cliente estero

…� La società Beta S.r.l. svolge principalmente attività di esportazione di capi di pelletteria. Vanta un credito di euro 60.000 nei confronti di un cliente francese, e purtroppo, non vi sono speranze di recupero. Per detto motivo la perdita è stata rilevata in bilancio. La società dovrà rilevare una variazione in aumento per gli importi della perdita o potrà comunque ritenere la perdita fiscalmente

deducibile, anche se maturata nei confronti di un cliente estero? …�� Va in primo luogo rilevato come, con riferimento ai clienti esteri, non vi sono peculiarità rilevanti in tema di perdite su crediti (eccezion fatta per i clienti black list). Per tali motivi sarà sempre necessario dimostrare l’esistenza degli “elementi certi e precisi” richiesti dalla norma.

La società Beta S.r.l. dovrà pertanto dimostrare di aver esperito tutte quelle azioni volte a dimostrare l’inesigibilità definitiva del credito, come ad esempio, lettere dei legali, solleciti di pagamento, affidamento a società di recupero credito. Sarà inoltre possibile dedurre fiscalmente il credito nel caso in cui lo stesso sia di modesta entità e sia decorso un periodo di 6 mesi dalla scadenza del pagamento dello stesso.

26. La cessione del contratto di leasing

…� La società Alfa S.r.l. ha ceduto un contratto di leasing su un’attrezzatura. Il corrispettivo è pari ad euro 10.000. Qual è il valore fiscalmente rilevante? …�� Nel caso in cui venga ceduto il contratto di leasing il valore fiscalmente rilevante non è necessariamente pari al corrispettivo ricevuto. Occorre infatti ricordare che, come chiarito dalla Circolare 3 maggio 1996, n. 108/E, in caso di cessione del contratto di leasing il cedente, indipendentemente dal corrispettivo ricevuto dovrà determinare la sopravvenienza attiva con le modalità che seguono: valore normale del bene (meno) valore attuale canoni residui (meno) prezzo di riscatto

Per i contratti stipulati dal 29 aprile 2012, se di durata inferiore a quella minima fiscale, si dovranno considerare anche i canoni “sospesi”, per cui occorrerà determinare la sopravvenienza con le seguenti modalità: valore normale del bene


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(meno) valore attuale canoni residui (meno)prezzo di riscatto (meno)quote di canoni riprese a tassazione e ancora sospese.

Dopo aver individuato il valore rilevante, così come sopra esposto, occorre chiarire che se la sopravvenienza attiva è superiore al corrispettivo pattuito, la differenza sarà oggetto di variazione in aumento nel modello Unico. Se invece la sopravvenienza attiva è inferiore al corrispettivo, non occorre alcuna variazione.

27. La durata inferiore a quella fiscale minima

…� Ho stipulato un contratto di leasing nell’anno 2013. La durata del contratto è inferiore a quella minima prevista fiscalmente. In questo caso i canoni sono indeducibili? In considerazione del fatto che la Legge di Stabilità 2014 ha “allungato” la durata minima fiscale posso beneficiare, a decorrere dal 2014, dei nuovi limiti? …�� Va in primo luogo rilevato come l’articolo 4-bis D.L. 16/2012 abbia apportato significative modifiche alla disciplina dei canoni di leasing, eliminando la condizione della durata minima contrattuale, prima prevista ai fini della deducibilità dei canoni di leasing.

Più precisamente, il legislatore: - ha lasciato fermo un periodo minimo per

la deduzione dei canoni di leasing; - ma ha comunque consentito la

deduzione dei canoni se il contratto di leasing ha durata inferiore al minimo fiscale.

In altre parole:

- per i contratti stipulati prima del 29 aprile 2012, il mancato rispetto della condizione della durata minima del contratto di leasing determinava l’integrale indeducibilità dei canoni;

- per i contratti stipulati dopo il 29 aprile 2012, se il canone di leasing ha durata

inferiore al minimo fiscale si determina solo un disallineamento tra valori di bilancio e valori fiscali.

Eventuali disallineamenti dovranno essere indicati nel rigo RF 31 UnicoSC (codice 35).

Infine merita di essere ricordato come le innovazioni introdotte dalla Legge di Stabilità 2014 assumano esclusivamente rilievo ai fini dei contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2014.

28. La svalutazione dell’immobile

…� La società Alfa S.r.l. ha iscritto in bilancio un immobile destinato alla vendita. Il valore è nettamente superiore al valore di mercato, pertanto si è provveduto ad effettuare una svalutazione. Tale valore è fiscalmente rilevante? …�� Purtroppo è necessario rilevare come, nel caso di specie, la svalutazione della rimanenza sia fiscalmente irrilevante. È infatti da ricordare come la Risoluzione 78/E del 2013 abbia chiarito che, per i beni valutati ai costi specifici, le svalutazioni operate secondo il valore normale non assumono alcuna rilevanza fiscale. Pertanto, sebbene la società abbia l’obbligo (dal punto di vista civilistico) di svalutare le rimanenze in bilancio, dovrà altresì riprendere a tassazione gli importi, indicando le svalutazioni nel rigo RF13 del modello Unico13. 29. Svalutazione immobilizzazioni materiali

…� La società Alfa S.r.l. ha acquisto nel 2011 un macchinario per euro 100.000,00 prevedendo un ammortamento civilistico costante in 10 anni. Il D.M. 31.12.1988 prevede, per il settore di attività della Alfa S.r.l. e per il cespite in questione, un'aliquota fiscale del 10%. Al 31.12.2013 si procede, dopo avere iscritto l'ammortamento, a operare una svalutazione pari a euro 10.000 facendo rimanere inalterato il


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piano di ammortamento. Dove va indicata la suddetta svalutazione? …�� Ai fini IRES, il maggior ammortamento fiscale (calcolato sul costo al lordo della svalutazione fiscalmente non rilevante) rispetto a quello transitato a Conto economico potrà essere dedotto attraverso una variazione in diminuzione ai sensi dell’articolo 109, comma 4, lettera a), del TUIR, a partire dal periodo d’imposta 2014, nel presupposto che il costo è transitato a conto economico a titolo di svalutazione in un esercizio precedente. In Unico SC 2014, periodo d’imposta 2013, dovrà essere operata una variazione in aumento della base imponibile IRES nel rigo RF19 per l’importo della svalutazione.

30. Spese di manutenzione su beni di terzi

…� La nostra società ha sostenuto nel 2013 spese su un immobile di proprietà di terzi per euro 100.000,00 e la durata del contratto di locazione è di 3 anni. Tali spese sono interamente deducibili? …�� Ai fini civilistici, le modalità di ammortamento delle suddette spese, che abbiano carattere incrementativo, deve avvenire tenendo in considerazione il minore tra il periodo di utilità economica futura delle spese sostenute e la durata residua del contratto di locazione del bene, vagliando l’eventuale rinnovo del medesimo, sempre che il rinnovo sia previsto contrattualmente.

In tal caso avremo: 100.000,00:3 = 33.334 La quota di ammortamento sarà interamente deducibile fiscalmente e non dovrà essere apportata alcuna variazione in Unico.

31. Perdite su cambi

…� All’1/1 dell’esercizio risulta iscritto in bilancio un credito originariamente sorto in

dollari per euro 10.000,00. Alla fine dell’esercizio tale credito viene iscritto per euro 9.000, rilevando per euro 1.000,00 una perdita su cambi. Come va gestito il suddetto componente negativo? …�� Nel Rigo RF28 deve essere indicata una variazione in aumento pari a 1.000 al fine di annullare l’effetto sull’imponibile dell’adeguamento, poiché la perdita su cambi da adeguamento non assume rilevanza fiscale. 32. Gli interessi passivi

…� La Società Alfa S.r.l. ha sostenuto nel 2013, spese per interessi passivi per euro 20.000. Gli interessi attivi sono pari ad euro 10.000. Il ROL è pari ad euro 30.000, e vi è altresì un’eccedenza di ROL riportata dall’esercizio precedente per euro 500. Si chiede di calcolare quelli che sono (eventualmente) gli interessi passivi indeducibili da indicare in RF. …�� Nel caso di specie occorre in primo luogo precisare che gli interessi passivi sono integralmente deducibili fino a concorrenza degli interessi attivi. Per cui nel nostro caso, 10.000 euro di interessi passivi sono deducibili. L’eccedenza, pari ad euro 10.000 va posta a raffronto con il 30% del ROL. 30.000 x 30% = 9.000. In considerazione del fatto che, nel nostro caso, vi sono euro 500 di eccedenza di ROL dell’esercizio precedente, le stesse vanno sommate ad euro 9.000 al fine di poter definire la soglia di deducibilità. 9.000+500=9.500. Quest’ultima rappresenta la soglia di deducibilità degli interessi passivi eccedenti l’importo degli interessi attivi. 10.000 – 9.500 = 500euro = interessi passivi indeducibili da indicare nel rigo RF15.


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LE VARIAZIONI IN DIMINUZIONE

RF34

Plusvalenze patrimoniali e sopravvenienze attive da acquisire a tassazione in quo e costanti

RS126

a R127

- RF7

Rimandando per gli approfondimenti ai commenti di cui al rigo RF7, nel presente rigo vanno indicate le quote delle plusvalenze e sopravvenienze che, pur essendo state realizzate nell'esercizio, il contribuente opta per la tassazione in quote costanti negli esercizi successivi (non oltre il quarto). Vanno pertanto indicati i seguenti valori:

1 quote plusvalenze da tassare negli esercizi successivi (colonna 1 e 2);

2 quote sopravvenienze attive da tassare negli esercizi successivi.

RF35

Contributi o liberalità costituenti sopravvenienze attive da acquisire a tassazione in quote costanti (art. 88, co. 3, lett. b)

RS128

e

RS129

- RF8

Rimandando per gli approfondimenti ai commenti di cui al rigo RF8, nel presente rigo vanno indicate le quote delle sopravvenienze attive relative a contributi e liberalità incassate nell'esercizio che il contribuente ha deciso di rateizzare;

RF36

Utili distribuiti dalle società di persone e GEIE


38


va indicato l'importo degli utili distribuiti dalle società di tipo personale o da GEIE - Gruppo europeo di interesse economico - residenti nel territorio dello Stato ovvero non residenti ma con stabile organizzazione nonché delle eventuali riprese di valore delle partecipazioni.

RF37

Perdita delle imprese marittime determinata forfetariamente RJ15

a indicata l'eventuale perdita delle imprese marittime determinata forfetariamente nel quadro RJ, indicata nel rigo RJ15.

RF38

Dividendi derivanti da utili formatisi in regime di trasparenza

Si indica l'intero ammontare dei dividendi ricevuti, imputati al conto economico, formati con utili prodotti nei periodi di applicazione del regime di trasparenza. Tali utili, infatti, non concorrono alla formazione del reddito dei soci. L'integrale esclusione di detti dividendi si applica anche nel caso in cui la distribuzione avvenga successivamente ai periodi di efficacia dell'opzione e a prescindere dalla circostanza che i soci percipienti siano gli stessi cui sono stati imputati i redditi per trasparenza, a condizione che rientrino pur sempre tra i soggetti di cui all'art. 14, D.M. 23 aprile 2004.

RF39

Proventi degli immobili di cui al rigo RF10 RF10

Nel rigo vanno indicati i proventi relativi agli immobili che non costituiscono beni strumentali, né beni, il cui reddito viene indicato nel rigo RF10.

RF40

Utili spettanti ai lavoratori dipendenti e agli associati in partecipazione (art. 95, co. 6) e, se corrisposti, compensi spettanti agli amministratori (art. 95, co. 5)

vanno indicate le quote di utili dell'esercizio, spettanti ai lavoratori dipendenti e agli associati in partecipazione con apporto esclusivo di opere e servizi, che sono deducibili indipendentemente dalla loro imputazione al conto economico, nonché i compensi corrisposti agli amministratori nel corso del periodo d'imposta oggetto di dichiarazione e imputati al conto economico in un esercizio precedente.

RF41

Quote delle svalutazioni e delle perdite su crediti

2

la quota costante imputabile al reddito dell'esercizio delle svalutazioni e delle perdite su crediti effettuate, ai sensi dell'art. 106, co. 3, TUIR (come modificato dall'art. 1, co. 160, lett. c), n. 1), L. 27 dicembre 2013, n. 147, vedere la voce " Legge 27 dicembre 2013, n. 147" nelle " Novità dei modelli" ), dagli enti creditizi e finanziari e dalle imprese di assicurazione. L'ammontare complessivo delle svalutazioni è deducibile in quote costanti nell'esercizio in cui sono contabilizzate e nei quattro successivi.

1

le residue quote non dedotte ai sensi dell'art. 82, co. 12, D.L. 112/2008 (nella misura di 1/18, relative a svalutazioni formatesi prima dell'esercizio al 25/6/2008) e quelle non dedotte ai sensi dell'art. 106, co. 3, TUIR (nella misura di 1/18, relativo a svalutazioni formatesi prima dell'esercizio in corso al 31/12/2013).

RF42

Variazione riserva sinistri e ramo vita (art. 111)

2

Va indicato l'importo della variazione delle riserve tecniche obbligatorie relative al ramo vita che non concorre alla determinazione del reddito, ai sensi dell'art. 111, co. 1-bis, TUIR. Si ricorda che la variazione di tali riserve concorre a formare il reddito dell'esercizio per la parte corrispondente al seguente rapporto tra:


39


In ogni caso, tale rapporto rileva in misura non inferiore al 95% e non superiore al 98,5%.

1

Nella colonna 1, che è un "di cui" della 2, si indicano le quote costanti imputabili al reddito dell'esercizio relative alle eccedenze della variazione della riserva sinistri delle imprese di assicurazione esercenti i rami danni iscritte nel bilancio degli esercizi precedenti rispetto all'importo deducibile ai sensi dell'art. 111, co. 3, TUIR, nel testo vigente fino al periodo d'imposta precedente a quello in corso al 31 dicembre 2013.

Viene precisato altresì che in tale rigo si indicano:

1) le quote non dedotte ai sensi dell'art. 82, co. 7, D.L. 25 giugno 2008, n. 112 perché per la parte eccedente il 60% dell'importo iscritto in bilancio, è deducibile per quote costanti fino al raggiungimento del diciottesimo esercizio successivo a quello di loro formazione;

2) le quote non dedotte ai sensi dell'art. 1, co. 160, lett. d), L. 27 dicembre 2013, n. 147, ovvero l'ammontare complessivo della variazione della riserva sinistri relative ai contratti di assicurazione dei rami danni, per la parte riferibile alla componente di lungo periodo, iscritte in bilancio dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2013, essendo deducibili in quote costanti nell'esercizio in cui è iscritta in bilancio e nei quattro successivi;

RF23

RF43

Spese di cui agli artt. 108, 109 co. 5 ultimo periodo ed altri componenti negativi non dedotti in precedenti esercizio o non imputati a conto economico

1

il 75% delle spese di rappresentanza relative a prestazioni alberghiere e a somministrazione di alimenti e bevande di cui al co. 5 dell'art. 109, TUIR, diverse da quelle di cui al co. 3 dell'art. 95, TUIR, qualificabili come spese di rappresentanza.

2

le spese di rappresentanza di cui all'art. 108, co. 2, secondo periodo, TUIR, per l'ammontare deducibile ai sensi dell'art. 1, co. 2, D.M. 19 novembre 2008. Per determinare l'importo deducibile, applicando le percentuali di deducibilità in base agli scaglioni di ricavi, occorre sommare preventivamente le spese indicate in colonna 1, escludendo gli omaggi inferiori a Euro 50,00, oltre a quanto indicato al rigo RS101 relativo alle spese di rappresentanza sostenute dalle imprese di nuova costituzione nei periodi precedenti al primo anno di conseguimento dei primi ricavi (che deve essere il 2013, altrimenti vanno riportate in avanti).

3

oltre a quanto indicato in colonna 2 (che già comprende colonna 1), devo essere riportate le seguenti:

- spese contabilizzate in precedenti esercizi e rinviate ai successivi periodi di imposta;

- le spese e gli oneri specificamente afferenti ricavi e altri proventi che, pur non risultando imputati al conto economico concorrono a formare il reddito dell'esercizio, se dette spese e oneri risultano da elementi certi e precisi (art. 109, co. 4, TUIR);


40


- spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazione di alimenti e bevande non qualificabili quali spese di rappresentanza diverse da quelle di cui al co. 3 dell'art. 95, TUIR, per la quota deducibile ai sensi del co. 5 dell'art. 109, TUIR (75%).

RF44

Proventi non computabili nella determinazione del reddito (art. 91, co. 1, lett. a) e b))

a) i proventi dei cespiti che fruiscono di esenzione dall'imposta;

b) i proventi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o ad imposta sostitutiva;

RF45

Differenze su cambi (art. 110, co. 3)

vanno indicati gli utili su cambi derivanti dalla valutazione dei crediti e dei debiti - anche sotto forma di obbligazioni - in valuta estera secondo il cambio alla data di chiusura dell'esercizio, qualora il rischio di cambio non sia coperto da contratti di copertura anche essi valutati in modo coerente secondo il cambio di chiusura dell'esercizio (v. art. 110, co. 3, TUIR). Infine, va altresì indicato nel rigo, all'atto del realizzo, il minor utile o la maggior perdita derivante dalla divergenza tra il valore civile e quello fiscale.

RF46

Plusvalenze relative a partecipazioni esenti (art. 87)

va indicata la quota esente (95%, se realizzate a partire dall'esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, fermo restando l'esenzione all' 84% per quelle realizzate dalla predetta data fino a concorrenza delle svalutazioni delle partecipazioni dedotte nei periodi d'imposta precedenti quello in corso al 1° gennaio 2004):

- delle plusvalenze derivanti dal realizzo di partecipazioni aventi i requisiti di cui all'art. 87, TUIR;

- delle plusvalenze realizzate relative alla cessione di strumenti finanziari similari alle azioni di cui all'art. 44, TUIR e dei contratti di associazione in partecipazione e di cointeressenza, allorché sia previsto un apporto di capitale o misto, ove sussistano i requisiti di cui all'art. 87, TUIR;

- della differenza positiva tra le somme o il valore normale dei beni ricevuti a titolo di ripartizione del capitale e delle riserve di capitale, anche nelle ipotesi di recesso o esclusione, riscatto delle azioni, riduzione del capitale per esuberanza ovvero liquidazione anche concorsuale di società ed enti rispetto al costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione, avente i requisiti di cui all'art. 87, TUIR (comma 6 del medesimo art.).

In caso di opzione per il regime di trasparenza fiscale di cui all'art. 116, TUIR, la quota esente è pari al 50,28% della plusvalenza.

RF47

Quota esclusa degli utili distribuiti (art. 89)

Indicare il 95% di:

- delle somme o del valore normale dei beni ricevuti a titolo di distribuzione di utili o di riserve di utili, anche nelle ipotesi di recesso o esclusione del socio, riscatto, riduzione del capitale per esuberanza ovvero liquidazione anche concorsuale di società ed enti (art. 47, co. 7, TUIR);

- della remunerazione percepita in dipendenza di contratti di associazione in partecipazione e cointeressenza allorché sia previsto un apporto di capitale o misto;


41


- degli utili provenienti da soggetti esteri, che non siano residenti in paradisi fiscali, ovvero, se residenti in Stati o territori con regime fiscale privilegiato, qualora il dichiarante abbia dimostrato a seguito di istanza di interpello che dalle partecipazioni non consegue l'effetto di localizzare i redditi in detti Stati o territori a decorrere dall'inizio del periodo di possesso della partecipazione. L'esclusione dalla formazione del reddito per il 95% si applica al verificarsi della condizione prevista dall'art. 44, co. 2, lett. a), TUIR.

In caso di opzione per il regime di trasparenza fiscale di cui all'art. 116, TUIR, la quota esente è pari al 50,28%.

Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali gli utili distribuiti relativi ad azioni, quote e strumenti finanziari similari alle azioni detenuti per la negoziazione concorrono per il loro intero ammontare alla formazione del reddito nell'esercizio in cui sono percepiti.

RF48

Utili distribuiti da soggetti residenti in Stati o territori diversi da quelli di cui all'art.168 bis RM

utili distribuiti da soggetti residenti in Stati o territori non rientranti nella c.s. "White list" di cui all'art. 168-bis, TUIR, relativi a redditi assoggettati a tassazione separata (quadro RM) ai sensi delle seguenti disposizioni:

- dell'art. 167, co. 7, TUIR;

- art. 3, co. 4, D.M. 429/2001;

- art. 3, co. 3, D.M. 268/2006.

RF50

Reddito detassato

- l'ammontare del reddito esente ai fini IRES, per il quale deve essere compilato il prospetto delle agevolazioni territoriali e settoriali (cooperative agricole, della piccola pesca e di produzione e lavoro) posto nel quadro RS;

RS

- l'80% del reddito derivante dall'utilizzazione di navi iscritte nel registro internazionale della navigazione;

- 80% del reddito prodotto dalle imprese armatoriali che esercitano la pesca oltre gli stretti;

- l'80% del reddito derivante dall'esercizio, a bordo di navi da crociera, delle attività commerciali complementari, accessorie o comunque relative alla prestazione principale, anche se esercitate da terzi in base a rapporti contrattuali con l'armatore. Per i redditi derivanti dall'attività di escursione comunque realizzata, l'agevolazione si applica solo nei confronti dell'armatore;

- il 56% (pari al 70 % dell'80%, del reddito prodotto dall'imprese che esercitano la pesca mediterranea;

- il 64%, (pari all'80% dell'80%), del reddito delle imprese che esercitano la pesca costiera o la pesca nelle acque interne e lagunari.

l'importo escluso dal reddito, per effetto di quanto previsto dall'art. 42, co. 7, D.L. 83/2012 il quale prevede che "le somme accantonate nelle riserve costituenti il patrimonio netto dei consorzi per l'internazionalizzazione concorrono alla formazione del reddito dell'esercizio in cui la riserva è utilizzata per scopi diversi dalla copertura delle perdite o dall'aumento del fondo consortile o del capitale sociale".


42


l'importo escluso dal reddito per effetto di quanto previsto dell'art. 5, co. 3-ter, D.L. n. 78 del 1° luglio 2009, convertito dalla L. n. 102 del 3 agosto 2009 (cd. bonus capitalizzazione); tale importo va indicato anche in colonna 1;

RF52

Spese ed altri componenti negativi da stati o territori diversi da quelli di cui all'art. 168 bis RF29

Devono essere qui indicati i costi, rilevati come variazione in aumento nel rigo RF29, per i quali il contribuente ritiene ci siano gli esimenti per la loro deducibilità. Vedi commento a tale ultimo rigo.

RF53

2

Applicazione IAS/IFRS

l'ammontare complessivo di tutti i componenti negativi imputati direttamente a patrimonio, fiscalmente rilevanti, in applicazione dei principi contabili internazionali, inclusi i differenziali imputati direttamente a patrimonio;

1

Rimanenze

è un di cui di colonna 2, ove vanno evidenziati i componenti imputati al patrimonio derivanti dal cambiamento del criterio di valutazione dei beni fungibili;

RF54

qualora siano state esercitate le opzioni di cui all'art. 13, co. 4, D.Lgs. 28 febbraio 2005, n. 38, per i valori civili e fiscali delle rimanenze occorre fare riferimento ai dati di cui al quadro RV, sezione I; se il valore civile della variazione delle rimanenze è maggiore di quello fiscale, la differenza deve essere indicata nel presente rigo.

RF55

Altre variazioni in diminuzione

1 l'importo degli utili imputati per competenza al conto economico 2013 ma non ancora percepiti;

2

le minusvalenze di cui all'art. 101, co. 1, TUIR, relative ai beni strumentali alla produzione del reddito delle società agricole che hanno optato per il regime di cui all'art. 1, co. 1093, L. 296/2006, acquisiti in periodi d'imposta precedenti a quello di esercizio dell'opzione;

3

l'importo forfetario di euro 59,65 al giorno, elevate a euro 95,80 per le trasferte all'estero, al netto delle spese di viaggio e di trasporto, che le imprese autorizzate all'autotrasporto di merci possono dedurre in luogo della deduzione, anche analitica, delle spese sostenute in relazione alle trasferte effettuate dal proprio dipendente fuori del territorio comunale. Qualora l'impresa sia una società cooperativa autorizzata all'autotrasporto che non fruisce della deduzione dell'importo suindicato, né della deduzione analitica delle spese sostenute, in relazione alle trasferte effettuate dai soci fuori del territorio comunale, il suddetto importo è deducibile ai fini della determinazione del reddito dei soci;

4

l'importo delle quote di accantonamento annuale al TFR destinate a forme pensionistiche complementari, deducibile ai sensi dell'art. 105, co. 3, TUIR, nonché le somme erogate agli iscritti ai fondi di previdenza del personale dipendente, nella misura percentuale corrispondente al rapporto tra la parte del fondo pensione interno assoggettata a tassazione e la consistenza complessiva del medesimo fondo risultante alla fine dell'esercizio precedente all'erogazione delle prestazioni;

5 l'importo delle somme distribuite dal trust;

6 l'importo delle quote delle eccedenze pregresse riferibili alle spese di cui al rigo RF24;

RF24


43


7

L'importo pari alla rendita catastale di ciascuna unità immobiliare adibita ad abitazione principale e delle relative pertinenze dei soci assegnatari delle cooperative edilizie a proprietà indivisa;

8

l'ammontare dei ricavi dell'attività propria delle società agricole di cui all'art. 2, D.Lgs. 29 marzo 2004, n. 99, ad esclusione dei ricavi derivanti dalla locazione o dall'affitto di fabbricati ad uso abitativo nonché di terreni e di fabbricati ad uso strumentale alle attività agricole qualora marginali rispetto a quelli derivanti dall'esercizio dell'attività agricola esercitata (e l'ammontare dei ricavi delle società costituite da imprenditori agricoli che esercitano esclusivamente le attività dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione di prodotti agricoli ceduti dai soci che hanno optato, rispettivamente, per i regimi di cui all'art. 1, co.i 1093 e 1094, L. 296/2006;

11

la quota dell'ammontare deducibile del saldo negativo riportato nell'apposito prospetto del quadro RQ del modello UNICO SC dell'anno di competenza relativo per i soggetti che, redigendo il bilancio in base ai principi contabili internazionali (IAS/IFRS), di cui al regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 luglio 2002, hanno applicato le disposizioni di cui all'art. 15, co. 3, lett. a), D.L. 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla L. 28 gennaio 2009, n. 2, e di cui ai decreti ministeriali del 30 luglio 2009 e dell'8 giugno 2011 per il riallineamento, ai fini dell'IRES e dell'IRAP, delle divergenze esistenti;

12

l'importo pari al 10% dell'Irap versata nel periodo d'imposta oggetto della presente dichiarazione, sia a titolo di saldo (di periodi d'imposta precedenti) che di acconto, deducibile dal reddito d'impresa (art. 6, D.L. 185/2008). Al fine di determinare l'ammontare degli acconti deducibili si rinvia alle istruzioni di cui al rigo RF16;

7

13 l'importo relativo alla quota di interessi passivi indeducibili nell'esercizio precedente che può essere dedotto ai sensi dell'art. 96, TUIR;

RF118-

121

14 l'importo della remunerazione spettante in base ai contratti di cui all'art. 109, co. 9, lett. b), contabilizzato per competenza, non ancora percepita;

15

l'importo delle plusvalenze iscritte sui beni patrimoniali e fiscalmente irrilevanti per la parte eccedente le minusvalenze dedotte. I beni patrimoniali di cui all'art. 86 che risultano iscritti in bilancio a valori superiori a quelli riconosciuti ai fini delle imposte sui redditi, vanno indicati nel quadro RV;

16

l'importo delle minusvalenze, le sopravvenienze e le perdite determinate ai sensi dell'art. 101, TUIR, non imputate al conto economico del presente esercizio, ovvero imputate in misura inferiore, tenendo conto in tal caso della differenza; ai sensi del co. 2bis del predetto art. 101, TUIR in deroga al co. 2, per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali, la valutazione dei beni indicati nell'art. 85, co. 1, lett. c), d) ed e), che si considerano immobilizzazioni finanziarie ai sensi dell'art. 85, co. 3-bis, rileva secondo le disposizioni dell'art. 110, co. 1-bis;


44


17

l'importo deducibile nel presente periodo d'imposta in relazione ai marchi e all'avviamento e altri beni immateriali a vita utile indefinita per coloro che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali, art. 10, D.M. 8 giugno 2011);

18

l'importo degli avanzi di gestione del CONAI e dei consorzi di imballaggio, del Consorzio obbligatorio batterie al piombo esauste e rifiuti piombosi (COBAT) e del Consorzio nazionale di raccolta degli oli e dei grassi vegetali ed animali esausti, se accantonati nelle riserve costituenti il loro patrimonio netto, a condizione che sia rispettato il divieto di distribuzione, sotto qualsiasi forma, ai consorziati di tali avanzi e riserve;

19

per le società cooperative e loro consorzi, le somme ripartite tra i soci sotto forma di restituzione di una parte del prezzo dei beni e servizi acquistati o di maggiore compenso per i conferimenti effettuati, ai sensi dell'art. 12 del D.P.R. n. 601 del 1973, qualora la cooperativa abbia attribuito l'avanzo derivante dall'attività con i soci senza transitare a conto economico;

20 le indennità e i premi per il fermo definitivo dei natanti corrisposti alle imprese di pesca;

21

la differenza positiva tra il valore normale dei beni ceduti e/o dei servizi prestati e il ricavo contabilizzato (ovvero la differenza tra il costo contabilizzato e il valore normale dei beni e/o dei servizi ricevuti), nelle ipotesi di cui all'art. 110, co. 7 e all'art. 160, co. 2, TUIR;

22

l'ammontare che, ai sensi dell'art. 13, co. 5, D.Lgs. 38/2005, in sede di prima applicazione dei principi contabili internazionali, deriva dall'eliminazione nell'attivo patrimoniale di costi iscritti e non più capitalizzabili; resta ferma per questi ultimi la deducibilità sulla base dei criteri applicabili negli esercizi precedenti;

23

l'ammontare dell'effettivo beneficio spettante ai sensi dell'art. 5, co. 1, D.L. 1° luglio 2009, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla L. 3 agosto 2009, n. 102 a seguito di successiva revoca dei contributi in conto impianti contabilizzati in diminuzione degli investimenti agevolati;

24 l'ammontare delle imposte anticipate imputate al conto economico;

25

il credito d'imposta, sui proventi derivanti dalla partecipazione a OICVM e a fondi di investimento immobiliare chiusi. Per i proventi, derivanti dalla partecipazione ai fondi comuni di investimento mobiliare aperti e alle società di investimento a capitale variabile (SICAV) di diritto nazionale e ai fondi comuni esteri di investimento mobiliare autorizzati al collocamento nel territorio dello Stato, ai sensi, D.L. 476/1956 (cosiddetti " fondi lussemburghesi storici" ), spetta un credito d'imposta pari al 15% dei proventi percepiti; per i proventi, derivanti dalla partecipazione ai fondi comuni d'investimento mobiliare chiusi, il credito di imposta è riconosciuto nella misura del 15% dei proventi percepiti determinati; per i proventi derivanti dalle quote o azioni degli OICVM possedute alla data del 30 giugno 2011, il credito d'imposta è riconosciuto nella misura del 15% dei proventi percepiti e di quelli che si considerano percepiti dal 1° luglio 2011 fino a concorrenza della differenza positiva eventualmente esistente fra il valore delle predette quote o azioni rilevato dai prospetti periodici alla data del 30 giugno 2011 e quello rilevato dai medesimi prospetti alla data di sottoscrizione o acquisto (art. 2, co. 75, D.L. 29 dicembre 2010, n. 225, convertito, con modificazioni, dalla L. 26 febbraio 2011, n. 10); per i proventi di ogni tipo spettanti a soggetti che esercitano imprese commerciali, derivanti dalla partecipazione ai fondi di investimento immobiliare chiusi, il credito di imposta è riconosciuto nella misura del 20% dei proventi imputabili al periodo di possesso delle quote di partecipazione effettivamente assoggettati ad imposizione nei confronti del fondo;


45


27

l'ammontare del reddito esente di cui al rigo RF105 ai sensi dell'art. 1, co. da 119 a 141, L. 27 dicembre 2006, n. 296 come determinato nel prospetto del presente quadro RF (vedere in Appendice la voce "SIIQ e SINQ" );

RF105

28 l'importo della deduzione forfetaria prevista dall'art. 34, L. 12 novembre 2011, n. 183, riconosciuta agli esercenti impianti di distribuzione di carburanti per uso di autotrazione;

30

l'importo della quota deducibile della spesa per la perizia giurata di stima, predisposta per conto della società o ente, di cui all'art. 2 co. 2, D.L. 24 dicembre 2002 n. 282, convertito, con modificazioni, dalla L. 21 febbraio 2003, n. 27, e successive modificazioni. In quest'ultimo rigo vanno altresì indicate le quote delle spese contabilizzate in precedenti esercizi e rinviate ai successivi periodi di imposta;

RF32

31

l'importo delle perdite imputate per trasparenza dai fondi immobiliari, diversi da quelli di cui al co. 3 dell'art. 32, D.L. 31 maggio 2010 n. 78, come modificato dall'art. 8, D.L. 13 maggio 2011, n. 70, qualora il partecipante, diverso dai soggetti indicati nel suddetto co. 3, possieda quote di partecipazione in misura superiore al 5% del patrimonio del fondo;

32

l'ammontare dei proventi distribuiti dai fondi immobiliari diversi da quelli di cui al co. 3 dell'art. 32, D.L. 31 maggio 2010 n. 78, come modificato dall'art. 8, D.L. 13 maggio 2011, n. 70, già imputati per trasparenza ai sensi del co. 3-bis del citato art. 32;

33

l'importo dell'IRAP relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato, al netto delle deduzioni spettanti ai sensi dell'art. 11, commi 1, lettera a), 1-bis, 4-bis, 4-bis.1, D.Lgs. 446/1997, versato nel periodo d'imposta oggetto della presente dichiarazione, sia a titolo di saldo (di periodi d'imposta precedenti) che di acconto, deducibile dal reddito d'impresa (art. 2, D.L. 201/ 2011). Al fine di determinare l'ammontare degli acconti deducibili si rinvia alle istruzioni di cui al rigo RF16. Resta fermo che la somma della deduzione di cui al presente codice e di quella individuata dal codice 12, non può eccedere l'IRAP complessivamente versata nel periodo d'imposta oggetto della presente dichiarazione;

RF16

34 l'ammontare dei canoni di locazione finanziaria deducibile ai sensi dell'art. 102, co. 7, TUIR, qualora già imputato a conto economico nei precedenti periodi d'imposta;

35

l'ammontare dei componenti positivi non imputati nel corretto esercizio di competenza e contabilizzati, per dare evidenza all'errore, nel conto economico relativo al periodo d'imposta oggetto della presente dichiarazione. Tale sterilizzazione è consentita previo assoggettamento a tassazione dei componenti positivi nel corretto periodo d'imposta, secondo le modalità descritte al paragrafo 5 della circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 31/E del 2013;

36

l'ammontare dei componenti negativi non imputati nel corretto esercizio di competenza, corrispondente al periodo d'imposta oggetto della presente dichiarazione integrativa, e contabilizzati, per dare evidenza dell'errore, nel conto economico relativo a periodi d'imposta successivi (circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 31/E del 2013);

37

i maggiori valori che derivano, ai sensi del co. 149, art. 1, L. 27 dicembre 2013, n. 147, dall'attuazione di specifiche previsioni contrattuali degli strumenti finanziari di cui al co. 22 art. 2, D.L. 13 agosto 2011, n. 138, relativamente alle società emittenti. La disposizioni si applica con riferimento agli strumenti finanziari emessi dalla data di entrata in vigore della citata legge di stabilità;


46


38

il 30% dell'imposta municipale propria, relativa agli immobili strumentali, versata nel periodo d'imposta oggetto della presente dichiarazione (art. 1, co. 715 e 716, L. 27 dicembre 2013);

99

le altre variazioni in diminuzione non espressamente elencate nel quadro, tra le quali, a titolo meramente esemplificativo: per le imprese autorizzate all'autotrasporto di cose per conto terzi, in contabilità ordinaria per opzione, la deduzione forfetaria di spese non documentate di cui all'art. 13, co. 4, del D.L. 27 aprile 1990, n. 90, convertito dalla L. 26 giugno 1990, n.165.

RF56 E) TOTALE DELLE VARIAZIONI IN DIMINUZIONE

1. Reddito esente e detassato

…� La Gabesi S.p.a., con 2 soci persone fisiche con la medesima partecipazione agli utili, ha perfezionato un aumento di capitale (mediante conferimento di denaro) in data 10 gennaio 2010, per un importo complessivo pari ad € 200.000,00. Cosa dovrà indicare nel modello Unico SC 2014? …�� Nel Modello Unico 2011 SC, è stato compilato l’apposito rigo RS104 e conseguentemente l’agevolazione è applicata nel periodo d’imposta e nei 4 successivi. Per il 2013 si compila il Modello Unico 2014, rigo RF50, colonna 1 dove verrà riportato l’importo di € 6.000,00 (€ 200.000,00 x 3% = € 6.000,00). Tale importo confluisce inoltre nella colonna 2.

2. Differenze su cambi al rigo RF45

…� Il 30/04/2013 la società Luxury ha venduto merci ad una società americana maturando un credito di $ 1.000 da riscuotere il 30/04/14. Il tasso di cambio: - al 30/04/13 è 1,30; - al 31/12/13 è 1,20; - al 30/04/14 è 1,25. Come dovrà comportarsi a livello fiscale? …�� In primo luogo è necessario determinare il valore di iscrizione originario del credito, dividendo l’ammontare complessivo dello stesso per il tasso di cambio vigente al momento in cui tale credito è sorto: $ 1.000/1,30 = € 769.

Successivamente, occorrerà calcolare il valore del credito al 31/12/13: $ 1.000/1,20 = €833.

Al 31/12/13 la società Beta ha realizzato un utile presunto su cambi pari a (833–769) = € 64.

Tale utile avrà rilievo ai fini civilistici ma non ai fini fiscali.

Pertanto, la società Luxury dovrà operare una variazione in diminuzione di € 64,10 nel rigo RF45 del modello Unico SC 2014. La mancata rilevanza fiscale dell’utile presunto su cambi determina un disallineamento tra i valori civilisticamente corretti e quelli fiscalmente riconosciuti del credito. Tale differenza dovrà essere evidenziata nel quadro RV nel seguente modo:

Il 30/04/13 il credito viene riscosso per ($ 1.000/1,25) = € 800. Pertanto:

- a livello civilistico è rilevata una perdita su cambi per (833 – 800) = € 33 a seguito del decremento del credito rispetto al valore dello stesso al 31/12;

- a livello fiscale, invece, è rilevato l’incremento del credito rispetto al valore originario per (800 – 769) = € 31;

- conseguentemente dovrà essere operata in dichiarazione una variazione in aumento per (33 + 31) = € 64.


47


Al rigo RF28 verrà indicato l’importo di euro 64,00.

3. Acquisto di azienda con rilevazione di

avviamento

…� La società Alfa ha acquistato nel 2004 un’azienda rilevando un avviamento per 10.000 euro, da ammortizzare in 5 anni. Di seguito, si riporta il piano di ammortamento civilistico e fiscale dell’avviamento. Cosa indicherà nel modello Unico 2014?

ANNO AMMORT.

CIV AMMORT. FISC.

VAR +/-

2004 2.000 1.000 1.000 2005 2.000 556 1.444 2006 2.000 556 1.444 2007 2.000 556 1.444 2008 2.000 556 1.444 2009 556 -556 2010 556 -556 2011 556 -556 2012 556 -556 2013 556 -556 2014 556 -556 2015 556 -556 2016 556 -556 2017 556 -556

2018 556 -556 2019 556 -556 2020 111 -111

Totale 10.000 10.000 0

…�� La società nell’esercizio 2013 ha completato l’ammortamento civilistico ma non ha ancora completato l’ammortamento fiscale. In Unico SC 2014, la società Gamma potrà quindi operare

una variazione in diminuzione per la quota di ammortamento fiscale. Nel rigo RF 55 con il codice 99 indicherà l’importo di € 556,00.

4. L’ammortamento non può essere recuperato

…� La Società Alfa S.r.l., nei suoi primi esercizi di attività ha dedotto una quota di ammortamento superiore a quella fiscalmente deducibile, ragion per cui ha recuperato, con una variazione in aumento, gli importi non deducibili in dichiarazione. Ora il cespite in oggetto è completamente ammortizzato, ragion per cui in bilancio non vi sono più quote di ammortamento riferite allo stesso. È possibile, con una variazione in diminuzione, recuperare gli importi resi indeducibili nella precedente dichiarazione oppure gli stessi sono definitivamente persi? …�� Purtroppo è necessario rilevare come non sia possibile procedere con una variazione in diminuzione nell’esercizio in cui gli ammortamenti civilistici sono terminati. È infatti bene ribadire come l’art. 102 TUIR abbia espressamente stabilito che l’ammortamento non possa essere dedotto per una misura superiore ai coefficienti stabiliti dal D.M. 31 dicembre 1988, ridotti a metà per il primo esercizio. Inoltre, con la Risoluzione n. 78/E del 17 giugno 2005, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che, nel caso in cui gli ammortamenti fiscali siano stati inferiori a quelli civilistici, la differenza non può essere dedotta fiscalmente negli esercizi successivi. Per gli anzidetti motivi l’ammortamento inizialmente iscritto in bilancio in misura maggiore di quello deducibile fiscalmente non può più essere recuperato e deve ritenersi definitivamente perso.


48


5. Indeducibilità costi black list: i rapporti con la

società Svizzera

…� Alfa S.r.l. ha sostenuto nel corso del 2013 una serie di operazioni con una società Svizzera. I costi sostenuti in relazione a tali operazioni, soggiacciono alla normativa sull’indeducibilità dei costi black list? …�� L’art. 110, co. 10 e ss. D.P.R. 917/1986, sancisce la non deducibilità delle spese e degli altri componenti negativi derivanti da operazioni intercorse con imprese residenti ovvero localizzate in Stati o territori con regime fiscale privilegiato, nonché dalle prestazioni di servizi rese dai professionisti domiciliati in detti Stati o territori. Per l’individuazione dei paesi Black List, il legislatore, con l’introduzione dell’art. 168–bis del TUIR, ha previsto il passaggio ad un’apposita white list, che evidenzierà l’elenco dei Paesi virtuosi e individuando, per esclusione, i paesi per i quali si applicherà la suddetta disciplina. In attesa dell’emanazione del decreto ministeriale ai sensi dell’art. 168-bis del TUIR, i Paesi con regime fiscale privilegiato sono ancora quelli individuati con il D.M. 23 gennaio 2002. L’art. 1, co. 1, n. 13), del D.M. 23 gennaio 2002, include la Svizzera tra i soggetti paradisiaci, con riferimento alle società non soggette alle imposte cantonali e municipali, quali le società holding, ausiliarie e «di domicilio», nonché in base al co. 2, art. 3, del D.M. 23 gennaio 2002, ai soggetti ed alle attività insediati negli Stati di cui al medesimo comma che usufruiscono di regimi fiscali agevolati sostanzialmente analoghi a quelli ivi indicati, in virtù di accordi o provvedimenti dell'Amministrazione Finanziaria dei medesimi Stati. Dalle informazioni in nostro possesso, non è possibile definire a priori se la società Svizzera in questione rientri tra i casi indicati dal D.M. 23 gennaio 2002. Ipotizzando che il fornitore svizzero rientri tra i soggetti indicati nell’art. 3, del D.M. 23 gennaio 2002, i costi derivanti da tali operazioni saranno indeducibili.

Il comma 11 dell’art. 110 del TUIR consente al contribuente di disapplicare, nel rispetto di determinate condizioni, il regime di indeducibilità sancito dal precedente comma. La norma infatti, dispone che “le disposizioni di cui al comma 10 non si applicano quando le imprese residenti in Italia forniscano la prova che le imprese estere svolgono prevalentemente un’attività commerciale effettiva, ovvero che le operazioni poste in essere rispondono ad un effettivo interesse economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione”. L’imprenditore è quindi legittimato a dedursi i componenti di costo afferenti operazioni con soggetti residenti in paradisi fiscali se alternativamente, riesce a dimostrare che:

1. le imprese estere svolgono prevalentemente un’attività commerciale effettiva;

2. le operazioni poste in essere rispondono ad un effettivo interesse economico.

A prescindere dalla rilevanza delle due esimenti sopra indicate, alternative tra di loro, il contribuente dovrà dimostrare che l’operazione commerciale posta in essere, abbia avuto concreta esecuzione.

Le suddette condizioni, possono essere dimostrate dal contribuente con le seguenti procedure:

� in sede di controllo, entro 90 giorni decorrenti dalla ricezione dell’apposito avviso ai sensi dell’articolo 110, comma 11 del D.P.R. 917/1986;

� in via preventiva, per il tramite della Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate competente per territorio in relazione al domicilio fiscale del contribuente, mediante presentazione di apposita istanza di interpello ai sensi degli articoli 21 della L. 413/19911.

Da un punto di vista dichiarativo, la società italiana dovrà:

1Per le modalità operative si rinvia alla Circolare del 14 giugno 2010, n. 32/E.


49


- operare in Unico 2014, nell’apposto rigo riservato, una variazione in aumento da apportare al reddito d’impresa relativamente a tutte le operazioni intercorse con la società Svizzera (RF29);

- indicare nel rigo RF52 le spese e gli altri componenti negativi, derivanti da operazioni intercorse con soggetti residenti in paradisi fiscali, deducibili. In sostanza, in tale rigo vanno indicati i costi che il contribuente può dedursi in quanto sussistono le esimenti richieste dal legislatore.

6. I rapporti con San Marino

…� È necessario indicare i costi derivanti da operazioni intercorse con operatori Sammarinesi nel rigo riservato all’indicazione dei costi black list? …�� La risposta è negativa. San Marino, infatti, non rientra tra i Paesi con regime fiscale privilegiato indicati dal D.M. 23 gennaio 2002.

7. La tassazione dei dividendi intersocietari

…� La società Beta S.r.l. detiene una partecipazione nella società Gamma S.r.l. Nel 2013 la società Beta ha percepito dividendi dalla società Gamma relativi al 2012 per un importo di € 10.000,00? …�� Dividendi percepiti da una società di capitali italiana, se erogati da una partecipata residente, costituiscono reddito imponibile in capo alla percipiente limitatamente al 5% del loro ammontare ai sensi dell’art. 89 del D.P.R. 917/1986. I dividendi percepiti dalle società di capitali, sia in caso di partecipazioni qualificate sia in ipotesi di partecipazioni non qualificate, sono esenti per il 95% del loro ammontare e la tassazione a cui sono soggetti è il 27,5% del 5% quindi l’1,375%. La tassazione avviene generalmente per cassa, in deroga al principio generale della

competenza e i dividendi sono tassati nell’esercizio in cui sono percepiti. Se il dividendo è incassato in un periodo d’imposta successivo rispetto a quello in cui è imputato per competenza, deve essere operata una variazione in diminuzione per l’intero importo; successivamente, nel periodo d’imposta in cui il dividendo è incassato, andrà invece operata una variazione in aumento nel quadro RF per la parte percentuale imponibile. A fronte di questa situazione, la società Beta: - ha già contabilizzato i dividendi in base al

principio di competenza, nel 2012; - ha conseguentemente effettuato, nella

dichiarazione relativa al periodo d’imposta 2012, una variazione in diminuzione nel quadro RF, in quanto fiscalmente i dividendi concorrono alla formazione del reddito quando effettivamente percepiti (criterio di cassa);

- effettua nel Mod. Unico SC 2014, periodo d’imposta 2013, una variazione in aumento del risultato d’esercizio per il 5% dell’importo dei dividendi.

Ogni voce da indicare a rigo RF31 deve essere identificata da un apposito codice. Il codice “1” identifica il 5% dei dividendi imputati per competenza negli esercizi precedenti ed incassati nel periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione da presentare nel 2013. 8. Immobili patrimonio

…� S.r.l. non immobiliare detiene un immobile ad uso abitativo in Italia. Tale immobile, non locato, ha una rendita catastale rivalutata di euro 750,00. I costi dell’immobile sono:

− ammortamento euro 2.000,00; − spese di manutenzione ordinaria euro

2.500,00; − spese condominiali euro 1.000,00.


50


…�� Ai fini dichiarativi la società dovrà: � operare una variazione in aumento, nel

rigo RF11, dei costi afferenti l’immobile pari ad euro 5.500,00;

� operare una variazione in aumento pari alla rendita catastale dell’immobile rivalutata nel rigo RF10, tenendo conto, in caso di immobili tenuti a disposizione, della maggiorazione pari ad un 1/3 della rendita catastale.

9. Immobili patrimonio

…� Riprendendo l’esempio precedente, ipotizziamo che l’immobile sia locato e che la S.r.l. percepisca un canone annuo pari ad euro 21.000,00 incluse le spese condominiali. …�� In tal caso, ai fini dichiarativi la società dovrà:

� comunque operare una variazione in aumento, nel rigo RF11, dei costi afferenti l’immobile pari ad euro 5.500,00;

� operare una variazione in aumento del canone di locazione ridotto delle spese di manutenzione ordinaria documentate, fino ad un massimo del 15% del canone stesso, nel rigo RF10;

� operare una variazione in diminuzione degli affitti iscritti a Conto economico (comprensivi dell’eventuale rimborso delle spese condominiali) nel rigo RF39.

10. Il compenso agli amministratori

…� Nell’anno 2013 gli amministratori della società Esempio S.r.l. ricevono un acconto sul compenso da liquidare per euro 30.000. In data 20 aprile 2014, in sede di approvazione del bilancio, e considerati i risultati ottenuti in termini di redditività aziendale, si delibera di assegnare agli stessi un compenso per l’anno 2013 per euro 100.000.

I 30.000 euro corrisposti nell’anno 2013 possono essere correttamente ritenuti fiscalmente deducibili nell’anno in oggetto? È possibile effettuare una variazione in diminuzione in dichiarazione? …�� Con riferimento al caso di specie merita di essere sottolineato come la disciplina fiscale ponga due essenziali condizioni per la deducibilità dei compensi agli amministratori. La prima è che il compenso sia effettivamente corrisposto (in quanto vige il principio di cassa), il secondo è che il compenso risulti da delibera assembleare. Per gli anzidetti motivi deve ritenersi che, nell’esercizio 2013, sebbene sia intervenuto il pagamento, il costo non può ancora ritenersi certo, e pertanto, la sua deducibilità deve essere necessariamente rinviata all’esercizio 2014. Pertanto non può essere rilevata una variazione in diminuzione in Unico2013.


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