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Fisco & Contabilità

Direttore Antonio Gigl iott i N. 49 Del 04/12/2019

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A cura di Marco Baldin

Trattamento contabile e fiscale degli omaggi natalizi

Categoria: Bilancio e Contabilità Sottocategoria: Scritture contabili

Come di consueto alla fine di ogni anno, in occasione delle festività, gli operatori italiani pongono in essere nei confronti dei propri clienti e clienti delle cessioni di omaggi. Risulta, quindi, opportuno ripercorrere il trattamento riservato a tali regalie dal punto di vista contabile e fiscale ricordando che la normativa negli ultimi anni non ha subito particolari modifiche ma, dato che queste operazioni non vengono poste in essere spesso, il rischio di commettere errori ai fini della disciplina IVA o delle imposte dirette è particolarmente elevato.

Di cosa si tratta?

Premessa ................................................................................................................... 2

Trattamento IVA ....................................................................................................... 3

Trattamento ai fini delle imposte dirette ................................................................ 8

Trattamento contabile .......................................................................................... 11

Riferimenti normativi ............................................................................................ 12

Allegato 1 ................................................................................................................. 13

L’Esperto risponde… ....................................................................................... 13

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Premessa

Con l’avvicinarsi delle festività natalizie è consuetudine per le imprese effettuare omaggi da

consegnare ai propri clienti, dipendenti e fornitori. Pertanto, appare utile soffermarci sul

trattamento contabile e fiscale degli omaggi effettuati in occasione delle festività natalizie.

INFORMA - per le spese definite “di rappresentanza” è rimasto invariato per l’anno 2019 il limite di Euro 50 per detrarre l’IVA e di dedurre il costo nell’anno di sostenimento della spesa. Nel caso in cui questo limite venga superato l’IVA risulta essere indetraibile e la deducibilità della spesa è proporzionata ai ricavi derivanti dall’attività caratteristica.

In particolare, come si vedrà meglio nel prosieguo, l’articolo 2, comma 2, numero 4 del D.P.R.

633/1972 considera assimilate alle cessioni di beni “normali” quelle gratuite. Fanno eccezione a

tale regola, con la conseguente esclusione dal campo di applicazione dell’IVA, le cessioni gratuite

di beni non rientranti nell'attività propria dell'impresa, a prescindere dal costo unitario.

A tal fine occorre, innanzitutto, differenziare il trattamento a

seconda:

del soggetto destinatario:

oggetto dell’attività;

della tipologia del bene:

cliente;

non oggetto dell’attività.

dipendente.

L'articolo 19-bis 1, comma 1, lettera h) del D.P.R. 633/1972 prevede

inoltre, un'ipotesi di indetraibilità oggettiva dell'IVA assolta sugli acquisti di beni e servizi che danno luogo a spese che si qualificano come di rappresentanza agli effetti delle imposte sul reddito, tra cui rientrano gli omaggi.







ATTENZIONE! - L'indetraibilità oggettiva per le spese di rappresentanza risulta, però, derogata per i beni di costo unitario non superiore ad Euro 50.

Trattamento IVA

Beni non oggetti dell’attività d’impresa

Ai sensi dell’articolo 2, comma 2, numero 4 del D.P.R. 633/1972, per i beni non rientranti

nell'attività propria dell'impresa, la cessione gratuita è sempre esclusa da IVA. L’imposta assolta

all’atto dell’acquisto, secondo il disposto dell’articolo 19-bis 1, comma 1, lettera h) del D.P.R.

633/1972, è:

Di conseguenza, la cessione gratuita a clienti di beni non oggetto dell’attività dell’impresa è

sempre irrilevante ai fini IVA, a prescindere dall’ammontare del relativo costo unitario.

NOTA BENE - All’atto della consegna dell’omaggio non è richiesta l’emissione di alcun documento fiscale (es. fattura) ma si consiglia di emettere, in ogni caso, un ddt con causale “omaggio” al fine di provare l’inerenza delle spese con l’attività esercitata.

Alimenti e bevande

La detrazione dell’IVA è riconosciuta anche qualora i beni omaggiati siano costituiti da alimenti

e bevande (spumante, panettone, torrone, ecc.), a condizione che:

• il costo unitario sia non superiore ad Euro 50;

Lo scopo del presente contributo risulta essere quello di fornire una

rappresentazione quanto più chiara ed esaustiva possibile del

trattamento ai fini delle imposte dirette ed indirette della disciplina

afferente la cessione di omaggi.

detraibile se il costo (o valore) unitario del bene non è superiore ad

Euro 50;

indetraibile se il costo (o valore) unitario del bene è superiore ad Euro

50.







• la cessione sia una spesa di rappresentanza alla quale è applicabile la citata lettera h).

Non opera quindi l’indetraibilità dell’IVA di cui alla lettera f) dell’articolo 19-bis 1, relativa

all’acquisto di alimenti e bevande (Circolare Agenzia Entrate 19.6.2002, n. 54/E).

ESEMPIO 1

La società Alfa srl nel dicembre 2019 acquista 20 cesti natalizi destinati ai propri clienti.

Ciascun cesto è composto da 1 bottiglia di spumante del costo di Euro 20 e da un panettone

artigianale del costo di Euro 25

Poiché il costo complessivo del cesto è pari ad Euro 45 è inferiore al limite stabilito in Euro 50

l’IVA a credito è detraibile e la consegna ai clienti di detti cesti non configura una cessione ai

fini IVA.

ESEMPIO 2

La società Beta srl nel dicembre 2018 acquista 20 cesti natalizi destinati ai propri clienti.

Ciascun cesto è composto da 1 bottiglia di spumante del costo di Euro 30 e da un panettone

artigianale del costo di Euro 25

Poiché il costo complessivo del cesto è pari ad Euro 55, superiore al limite stabilito in Euro 50,

l’IVA a credito è indetraibile e la consegna ai clienti di detti cesti non configura una cessione ai

fini IVA.

Per le operazioni consistenti in cessione di beni o prestazioni di servizi è

obbligatoria l’emissione della fattura.

La fattura va emessa obbligatoriamente in formato elettronico, deve essere

trasmessa mediante il Sistema di Interscambio e deve contenere i dati

obbligatori indicati nell’articolo 21 D.P.R. 633/1972.

Nel caso in cui l’ammontare dell’operazione è inferiore ad Euro 400,00 è

possibile emettere una fattura semplificata che contiene solo i dati individuati

dall’articolo 21-bis D.P.R. 633/1972.







Riepilogo

Destinatario Detrazione IVA Cessione gratuita

Cliente SI se < € 50 Fuori campo IVA

NO se > € 50 Fuori campo IVA

Beni oggetto dell’attività d’imposta

La cessione gratuita di beni alla cui produzione o alla cui commercializzazione è finalizzata

l'attività dell'impresa è soggetta ad IVA indipendentemente dal costo (o valore) unitario dei beni ai

sensi dell’articolo 2, comma 2, numero 4 del D.P.R. 633/1972. In questo caso, quindi, non conta

che il valore dei beni sia inferiore o superiore alla soglia di Euro 50.

RICORDA - in presenza di una cessione gratuita rilevante ai fini IVA:

• la base imponibile IVA è costituita, ai sensi dell’articolo 13 del D.P.R. 633/1972, “dal prezzo

di acquisto o, in mancanza, dal prezzo di costo dei beni o di beni simili, determinati nel

momento in cui si effettuano tali operazioni”;

• la rivalsa dell’IVA non è obbligatoria, come di sposto dall’articolo 18, del D.P.R. 633/1972.

Generalmente, in relazione agli omaggi, la rivalsa non è operata e l’IVA rimane a carico del

cedente, costituendo, per quest’ultimo, un costo indeducibile ex articolo 99, comma 1, TUIR. In

assenza di rivalsa, l’operazione può essere documentata utilizzando una delle seguenti soluzioni

alternative:

• emissione di una fattura con applicazione dell’IVA, senza addebitare la stessa al cliente,

La C.M. 188/E/1998 ha specificato che,

ai fini della detrazione, gli acquisti di beni destinati ad essere ceduti gratuitamente, la cui produzione o commercio rientra nell'attività dell'impresa, non costituiscono spese di rappresentanza. Pertanto, l'IVA assolta all'atto dell'acquisto è pertanto detraibile, non trovando applicazione la previsione di indetraibilità oggettiva di cui al citato articolo 19-bis 1, comma 1, lettera h) del D.P.R. 633/1972.







specificando che trattasi di “omaggio senza rivalsa dell’IVA ex articolo 18 del D.P.R.

633/1972”;

• emissione di un’autofattura in unico esemplare, con indicazione del valore dei beni come

sopra individuato (prezzo di acquisto o di costo), dell’aliquota e della relativa imposta,

specificando che trattasi di “autofattura per omaggi”;

• tenuta del registro degli omaggi, sul quale annotare l’ammontare complessivo delle cessioni

gratuite effettuate in ciascun giorno, distinte per aliquota.

Riepilogo


Cliente

SI se spesa non di

rappresentanza

Imponibile IVA salvo

decisione di non detrarre l’IVA

sull’acquisto per non

assoggettare ad imposta la

cessione gratuita SI

se < € 50 e spesa di

rappresentanza

Omaggi ai dipendenti

I beni acquistati per essere ceduti a titolo di omaggio ai propri dipendenti non sono inerenti

all'attività d'impresa e non possono nemmeno essere qualificati come spese di rappresentanza.

Di conseguenza:

• la relativa IVA è indetraibile;

• la loro cessione gratuita è esclusa dal campo di applicazione dell'imposta ai sensi

dell'articolo 2, comma 2, numero 4 del D.P.R. 633/1972.

Se però gli omaggi sono rappresentati da beni oggetto dell'attività d'impresa:

spetta la detrazione dell'imposta; la cessione gratuita è imponibile ex dell'articolo 2, comma 2, numero 4 del D.P.R. 633/1972.







Cena (o pranzo) di Natale

OSSERVA - La cena o il pranzo organizzati dal datore di lavoro per lo scambio degli auguri costituiscono una prestazione di servizi gratuita e, quindi, non rientra tra le cessioni gratuite sopra analizzate.

Quindi, se la spesa sostenuta:

• è esclusivamente per i propri dipendenti non può essere considerata “di rappresentanza”. In

mancanza di un chiarimento ufficiale si ritiene che debba essere considerata una liberalità

nei confronti dei dipendenti;

• è rivolta anche a soggetti terzi rispetto ai dipendenti rientra tra le spese di rappresentanza.

ATTENZIONE! - In ogni caso la relativa imposta sarà indetraibile.

Riepilogo

Beni non oggetto attività

Destinatario Detrazione IVA Concessione gratuita

Dipendente NO (non inerente) Esclusa IVA

Beni oggetto attività


Dipendenti

SI se spesa non di

rappresentanza

Imponibile IVA salvo

decisione di non detrarre l’IVA

sull’acquisto per non

assoggettare ad imposta la

cessione gratuita SI

se < € 50 e spesa di

rappresentanza

La Circolare n. 34/E del 2009

ha specificato che le spese per feste e ricevimenti organizzati in occasione di ricorrenze aziendali e festività religiose o nazionali sono spese di rappresentanza a meno che all’evento siano presenti esclusivamente i dipendenti.







Trattamento ai fini delle imposte dirette

Reddito d’imposta

Omaggi a clienti

OSSERVA - Secondo la disciplina per le spese di rappresentanza prevista dall’articolo 108, comma 2, del TUIR vi sono da ricomprendere anche gli omaggi destinati ai propri clienti. Pertanto, salvo particolari fattispecie, le spese relative a beni distribuiti gratuitamente:

• sono deducibili integralmente, se i beni hanno valore unitario non superiore ad Euro 50;

• ove i beni abbiano valore unitario superiore al predetto limite, si configurano come spese di

rappresentanza e sono deducibili nell'esercizio di competenza fino al limite massimo fissato

dall’articolo 108, comma 2 del TUIR.

NOTA BENE - con la locuzione "valore unitario" non deve intendersi il costo dei singoli beni, bensì l'omaggio nel suo complesso.

ESEMPIO 3

La società Gamma srl nel dicembre 2018 acquista 30 cesti natalizi destinati ai propri clienti.

Ciascun cesto è composto da 1 bottiglia di spumante del costo di Euro 10, da un panettone

artigianale del costo di Euro 25 e da delle marmellate biologiche del valore di Euro 16.

In particolare, secondo questa disposizione normativa le spese di rappresentanza sono deducibili nel limite:

dell'1,5% dei ricavi e altri proventi della gestione caratteristica, fino ad Euro 10 milioni;

dello 0,6% dei ricavi e altri proventi, per la parte eccedente Euro 10 milioni e fino a 50

milioni;

dello 0,4% dei ricavi e altri proventi, per la parte eccedente Euro 50 milioni.



http://www.eutekne.it/Servizi/BancaDati/Testo.aspx?IDRec=555053

http://www.eutekne.it/Servizi/BancaDati/Testo.aspx?IDRec=555053





Anche se ogni bene, singolarmente, è inferiore ad Euro 50 il cesto si considera nel suo

complesso e, quindi, il valore risulta superiore alla soglia stabilita.

ESEMPIO 4

La società Delta srl destina regalie per clienti e fornitori beni la cui cessione rientra nell’attività

caratteristica dell’impresa.

Il costo di produzione dei beni oggetto di omaggio è di Euro 20.

Il valore di mercato dei beni oggetto di omaggio è di Euro 70.

In questa ipotesi, considerando che il valore normale ex articolo 9, Tuir è superiore ad Euro 50, i

costi di produzione pari ad Euro 20 saranno deducibili secondo il meccanismo delle spese di

rappresentanza prevista dal comma 2, articolo 108 del TUIR e dal D.M. 19 novembre 2008.

NOTA BENE - Ai fini della presente esposizione occorre tenere presente che concorrono sempre alla formazione del reddito in capo al dipendente le erogazioni di denaro. Mentre sono considerati fringe benefit anche i c.d. “buoni acquisto” concessi dall'impresa ai dipendenti.

Cena (o pranzo) di Natale

Quindi, se la spesa sostenuta:

• è esclusivamente per i propri dipendenti non può essere considerata “di rappresentanza”. In

mancanza di un chiarimento ufficiale si ritiene che debba essere considerata una liberalità

nei confronti dei dipendenti. Il costo sarà, quindi, deducibile nel limite del:

o 75% della spesa sostenuta, come previsto per le spese di albergo e ristorante;

o 5 per mille dell’ammontare delle spese per prestazioni di lavoro dipendente risultante

dalla dichiarazione dei redditi ex articolo 100, comma 1, TUIR;

• è rivolta anche a soggetti terzi rispetto ai dipendenti rientra tra le spese di rappresentanza

ed è quindi deducibile:

o nel limite del 75% della spesa sostenuta nel limite dell’ammontare massimo deducibile

nell’anno.

La Circolare n. 34/E del 2009

ha specificato che le spese per feste e ricevimenti organizzati in occasione di ricorrenze aziendali e festività religiose o nazionali sono spese di rappresentanza a meno che all’evento siano presenti esclusivamente i dipendenti.







Riepilogo

Destinatario Deducibilità IRES/IRPEF Trattamento IRAP

Clienti

Integrale se < € 50 Deducibili (metodo da

bilancio)

Nel limite annuo previsto per

le spese di rappresentanza,

se > € 50

Indeducibili (metodo fiscale)

Dipendenti Integrale nell’esercizio (spese

per prestazioni di lavoro) Indeducibili

Reddito di lavoro autonomo

Le prestazioni professionale gratuite non concorrono a formare il reddito di lavoro autonomo,

posto che ai sensi dell'articolo 54, comma 1, del TUIR assume rilievo il principio di cassa.

L’articolo 54, comma 5 del TUIR disciplina il trattamento fiscale degli omaggi con

riferimento ai redditi prodotti dagli esercenti arti o professioni.

Per questi soggetti il costo dei beni oggetto di cessione gratuita od omaggio alla clientela è deducibile dal reddito del professionista, a titolo di spesa di rappresentanza, nel limite dell'1% dei compensi percepiti nel periodo d'imposta.

In merito agli omaggi ai dipendenti, si osserva che per i professionisti il

costo sostenuto per l'acquisto di beni dati in omaggio ai propri dipendenti

non è specificamente disciplinato dal TUIR.

Si ritiene che, per i lavoratori autonomi, detti costi sono deducibili ai sensi dell’articolo 54, comma 1, TUIR, avente una portata applicativa analoga a quella del citato articolo 95.







Destinatario Deducibilità IRPEF Trattamento IRAP

Clienti

Deducibili nel limite dell’1%

dei compensi incassati

nell’anno

Deducibili nel limite dell’1%

dei compensi percepiti

nell’anno

Dipendenti Integrale nell’esercizio (spese

per prestazioni di lavoro) Indeducibili

Contributi minimi e forfettari

Contribuenti Minimi

Per i contribuenti che determinano il reddito secondo il c.d. “regime di vantaggio” per

l'imprenditoria giovanile e i lavoratori in mobilità (c.d. "contribuenti minimi", di cui all'articolo 27

del D.L. 98/2011) le spese per omaggi possono essere dedotte integralmente soltanto se di

valore pari o inferiore ad Euro 50, a condizione che l'inerenza all'attività d'impresa sia dimostrabile

sulla base di criteri oggettivi.

OSSERVA - Per gli omaggi di valore unitario superiore ad Euro 50, si applica il trattamento previsto per le altre spese di rappresentanza.

Contribuenti Forfettari

Con riferimento ai contribuenti che determinano il reddito secondo il regime forfetario ex

L. 190/2014, il tema della deducibilità degli omaggi non assume alcun rilievo, posto che le spese

eventualmente sostenute non sono deducibili analiticamente, essendo il loro ammontare

predefinito nel coefficiente di redditività.

Trattamento contabile

OSSERVA - Normalmente le spese relative agli omaggi vengono classificate nella voce B.7 del Conto economico come “oneri diversi di gestione”, secondo la previsione del principio contabile OIC 12.

La scrittura contabile sarà la seguente:

Omaggi (B.14 CE) a Debito vs fornitori (D.7 SP) Xx,xx







Riferimenti normativi

• Artt. 2, 13, 19-bis del D.P.R. 633/1972;

• Articolo 51, comma 3 del TUIR;

• Articolo 54, comma 5 del TUIR;

• Articolo 108, comma 2 del TUIR.



https://www.fiscal-focus.it/quotidiano/normativa-prassi/normativa/decreto-del-presidente-della-repubblica-del-26-10-1972-n-633,3,106204

https://www.fiscal-focus.it/quotidiano/normativa-prassi/normativa/testo-unico-delle-imposte-sui-redditi-tuir,3,106622







Allegato 1

L’Esperto risponde…

Oggetto: Trattamento IVA buoni acquisti

Una società vuole stampare dei buoni spesa dell'importo unitario di Euro 100 ciascuno. Al momento della consegna del buono al cliente questi paga

all’emittente il valore facciale del buono, e potrà poi utilizzarlo per acquistare presso alfa beni entro e non oltre 2 anni dall'emissione del buono stesso. Si chiede quale sia il corretto trattamento iva per questi buoni?

Il trattamento IVA relativo all'emissione, al trasferimento e al riscatto dei buoni

acquisto ("voucher" o "buoni-corrispettivo") è disciplinato dagli articoli 6-bis, 6-

ter, 6-quater e 13 comma 5-bis del D.P.R. 633/1972. Tale disciplina si applica ai buoni

emessi successivamente al 31.12.2018.

A norma dell'articolo 6-bis del D.P.R. 633/1972, il "buono-corrispettivo" è uno strumento che:

• contiene l'obbligo di essere accettato come corrispettivo o parziale corrispettivo a

fronte di una cessione di beni o di una prestazione di servizi;

• riporta l'indicazione (sullo strumento medesimo o nella relativa documentazione) dei

beni o servizi da cedere o prestare o le identità dei potenziali cedenti o prestatori, ivi

incluse le condizioni generali di utilizzo ad esso relative.

Il trattamento ai fini IVA delle operazioni connesse all'utilizzo dei buoni dipende dalle

caratteristiche specifiche degli stessi.

Buoni monouso:

Un buono si qualifica come "monouso" se, al momento della sua emissione, è nota la

disciplina applicabile ai fini IVA alla cessione dei beni o alla prestazione dei servizi cui il

buono dà diritto (articolo 6-ter del D.P.R. 633/1972). Ogni trasferimento di un buono

monouso precedente alla cessione dei beni o alla prestazione dei servizi costituisce,

?

!

RISPOSTA

DOMANDA







dunque, effettuazione di detta cessione o prestazione.

Sono esempi di buoni monouso i buoni che danno diritto alla fruizione di servizi elettronici

in abbonamento, purché di natura omogenea, ossia soggetti alla medesima aliquota IVA.

Pertanto, nel caso dei buoni monouso, l'IVA applicabile all'operazione sottostante risulta

esigibile all'atto di ogni trasferimento, vale a dire sia all'atto dell'emissione del buono, sia

all'atto dei successivi passaggi.

Buoni multiuso:

Un buono si qualifica come multiuso se al momento della sua emissione non è nota la

disciplina IVA applicabile alla cessione dei beni o alla prestazione dei servizi cui il buono-

corrispettivo dà diritto. Pertanto, a differenza di quanto previsto per i buoni monouso, ogni

trasferimento precedente all'accettazione del buono come corrispettivo o parziale

corrispettivo della relativa cessione dei beni o prestazione dei servizi (emissione o

distribuzione) non costituisce effettuazione di detta cessione o prestazione e, pertanto, non

è soggetta ad IVA.

Sono esempi di buoni multiuso le c.d. "carte-regalo" utilizzabili presso un esercizio commerciale che vende beni soggetti ad aliquote IVA diverse, oppure i buoni benzina che consentono di rifornirsi presso plurimi soggetti (es. pompe

c.d. "bianche"

In tal caso, il momento impositivo si realizza soltanto con l'effettuazione della cessione di

beni o della prestazione di servizi cui il buono dà diritto, determinata secondo le regole di

cui all'articolo 6 del D.P.R. 633/1972, e assumendo come pagamento l'accettazione del

buono come corrispettivo o parziale corrispettivo dei beni o servizi. Con riguardo ai buoni

multiuso, dunque, l'imposta diviene esigibile soltanto con il riscatto del buono, in quanto,

anteriormente a tale momento, i beni o servizi acquistabili non sono noti e potrebbero

essere soggetti ad un trattamento IVA non univoco. Tale impostazione trova fondamento in

alcuni principi emersi nella giurisprudenza comunitaria (causa C-419/02 del 21.2.2006,

Bupa Hospital e causa C-270/09 del 16.12.2010, Mac Donald Resort), secondo cui non è

ammesso l'assoggettamento ad IVA delle somme versate per cessioni di beni o prestazioni

di servizi laddove tali operazioni non siano chiaramente individuate.

NOTA BENE - In ogni caso, la base imponibile IVA delle operazioni relative ai buoni è determinata ai sensi dell'articolo 13 del D.P.R. 633/1972. Per i buoni di acquisto monouso occorre fare riferimento al corrispettivo dovuto per il buono

medesimo.



https://www.eutekne.it/Servizi/BancaDati/Testo.aspx?IDRec=594391





Mentre l’articolo 13 comma 5-bis del D.P.R. 633/1972 dispone specificamente

che la base imponibile delle operazioni derivanti da buoni multiuso è costituita:

• dal corrispettivo dovuto per il buono;

• ovvero, in assenza di informazioni su detto corrispettivo, dal valore monetario del

buono, al netto dell'IVA relativa ai beni ceduti o ai servizi prestati.

Se il buono multiuso è usato solo parzialmente, la base imponibile è pari alla corrispondente

parte di corrispettivo o di valore monetario del buono.



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