INTRODUCERE

Impozitarea este un instrument important al suveranităţii naţionale, deoarece dacă nu ar avea venituri, guvernele nu ar putea să-şi pună în aplicare politicile în anumite domenii. În acelaşi timp, ca instrument de reglare economică, impozitarea poate fi folosită la influenţarea consumului, la încurajarea economisirii sau la ajustarea modului de organizare a societăţilor comerciale. Politica în domeniul impozitării este esenţială pentru toate statele, iar acţiunile unei ţări pot avea impact nu numai în acea ţară, dar şi în ţările învecinate.

Politica fiscală, ca parte integrantă a politicii economice a statului, cuprinde ansamblul reglementărilor privind stabilirea şi perceperea impozitelor şi taxelor, conform sistemului fiscal adoptat. Ea evoluează şi se perfecţionează continuu sub imboldul dezvoltării economice şi se adaptează corespunzător cerinţelor ivite într-o anumită perioadă în funcţie de obiectivele politice, economice şi sociale dintr-o anumită ţară. Ansamblul pârghiilor, procedeelor instituţiilor de administraţie şi reglementărilor fiscale adoptate, trebuie să aibă în vedere starea economiei naţionale, strategia dezvoltării, asigurarea liberei circulaţii a capitalului, produselor şi serviciilor pe piaţa internă şi internaţională, necesitatea integrării economiei naţionale în circuitul mondial.

Politica fiscală a statului este elaborată în urma unui proces deosebit de complex, care urmăreşte protejarea intereselor economice şi implicit politico-sociale ale societăţii. În cadrul acestui proces, unul dintre principiile ce trebuie respectate este „eficienţa fiscalităţii”. Pentru ca stabilirea unui impozit să fie eficientă sunt necesare a fi luate în considerare mai multe aspecte, printre care:

a) rezultatul impunerii (respectiv proporţia veniturilor bugetare ce pot fi astfel obţinute);

b) stabilitatea;

c) influenţa asupra ramurilor economice (stimularea producţiei sau consumului, sau dimpotrivă, stimularea comerţului prin aplicarea cotei asupra mărfurilor şi serviciilor);

d) psihologia contribuabilului.

Acest din urmă aspect este deosebit de important, deoarece contribuabilul întâmpină de multe ori dificultăţi în înţelegerea mecanismelor economice şi implicit prezintă reticenţă, ceea ce produce fenomenul de respingere, în achitarea impozitelor datorate. Deşi cunoaşte scopul final al impozitului, respectiv realizarea veniturilor bugetare, acest scop este pentru contribuabil fie prea general, fie prea îndepărtat şi abstract, iar neînţelegerea sferei de aplicare, a modului de calcul, împiedică, în final, conştientizarea necesităţii achitării impozitului datorat.

În general, în cadrul politicii fiscale, şi în special în aplicarea unui impozit, scopul urmărit de organele statului este achitarea completă şi la termen a respectivului impozit de către contribuabil, deci implicarea acestuia în mecanismele de formare a veniturilor bugetare. Astfel, deşi legile fiscale prevăd întotdeauna sancţiuni pentru nerespectarea obligaţiilor, este de preferat ca, în practică, aplicarea acestora să aibă un caracter excepţional, pentru că astfel de sancţiuni, aplicate în masă, nu au capacitatea de a acoperi nevoile bugetare, deci nu pot, practic, să înlocuiască cuantumul impozitelor ce constituie cota de venituri bugetare prevăzută în procesul elaborării politicii fiscale. O astfel de situaţie, este în final, tot în detrimentul intereselor economico-sociale ale contribuabililor şi de aceea este foarte important ca aceştia să fie determinaţi şi încurajaţi, prin stabilirea în mod corect a unei cote rezonabile de impozit, a

1

bunurilor şi serviciilor asupra cărora se calculează, cu prevederea scutirilor ce se impun datorită conjuncturii economice.

Taxa pe valoarea adăugată este un impozit indirect, apărut relativ de curând în peisajul sistemelor fiscale din diferite state. Acest impozit are o arie de răspândire destul de largă la nivelul globului. Pe parcursul timpului, de la apariţia acestuia în Franţa în anul 1954, tot mai multe state au manifestat interes pentru introducerea lui în sistemul fiscal propriu, iar în Uniunea Europeană organele de decizie au declarat acest impozit ca impozit general pentru state, mergând ulterior pe linia armonizării legislaţiei ţărilor comunitare. O cotă prelevată din taxa pe valoarea adăugată colectată de statele Uniunii Europene constituie un venit al bugetului Uniunii.

La baza apariţiei taxei pe valoarea adăugată stă impozitul pe circulaţia mărfurilor. Trecerea la taxa pe valoarea adăugată a făcut posibilă evitarea impozitării în cascadă a circulaţiei mărfurilor. Prin impozitarea în cascadă avea loc o impunere a unei materii impozabile care conţinea impozitul pe circulaţia mărfurilor datorat anterior, ajungându-se astfel la a calcula impozitul aferent unui venit impozabil în cadrul căruia era cuprins impozitul datorat anterior.

În contextul dezvoltării impuse de restructurarea sistemului fiscal din ţara noastră, începând cu 1 iulie 1993 este implementată „Taxa pe valoarea adăugată”, considerată ca fiind una din cele mai moderne şi eficiente componente ale sistemului fiscal, acest sistem de impozitare indirectă fiind specific economiei de piaţă. Taxa pe valoarea adăugată este un impozit indirect deoarece se aplică pe fiecare stadiu al circuitului economic al produsului final, asupra valorii adăugate realizată de producători, inclusiv asupra distribuţiei către consumatorul final.

De la introducerea acestui impozit în sistemul fiscal din ţara noastră şi până în prezent, legislaţia cu privire la TVA a suportat mai multe modificări şi adăugiri, ceea ce a dus la aplicarea cu greutate a prevederilor legale. În prezent, actul normativ de natură fiscală care reuneşte legislaţia cu privire la taxa pe valoarea adăugată (precum şi a tuturor taxelor şi impozitelor) din ţara noastră este Codul Fiscal ce a intrat în vigoare din prima zi a anului 2004.

2

I. Prezentarea firmei S.C. WELTHAUS S.R.L.

1.1.DIAGNOSTIC JURIDIC

Diagnosticul Juridic are drept scop verificarea si analizarea aspectelor juridice privind activitatea firmei. Realizarea acestui diagnostic presupune analiza urmatoarele elemente specifice: dreptul comercial, dreptul fiscal, dreptul muncii, dreptul civil, dreptul mediului, dreptul societatii comerciale, litigii.

1.1.1.Dreptul comercial

Societatea comerciala S.C. WELTHAUS S.R.L. a fost infiintata in anul 2003, este societatea comercială cu răspundere limitată, cu doi asociati, persoană juridică română şi îşi desfăşoară activitatea în conformitate cu prevederile statutului şi a normelor juridice aplicabile societăţilor comerciale cu răspundere limitată. Durata de funcţionare a societăţii este nedeterminată . Capitalul social la constituire a fost de 200 lei in numerar, format din 20 parţi egale a câte 10 lei fiecare. In anul 2009 s-a majorat capitalul social la 2300000 lei. In cadrul S.C. WELTHAUS S.R.L, administratorul şi directorul este aceeaşi persoană, care îndeplineşte cumulativ toate drepturile şi obligaţiile care ii revin, pe lânga cele enumerate mai sus, se pot adăuga şi altele, şi anume, reprezinta societatea în raport cu alte societăţi, cu organele statului şi ale justiţiei, precum şi în raporturile cu partenerii contractuali şi cu salariaţii societăţii. Mandatul administratorului este general pe o perioada nedeterminată şi priveşte toate operaţiile cerute pentru aducerea la indeplinire a obiectului societăţii. S.C. WELTHAUS S.R.L este înregistrată la Oficiul Registrul Comerţului din Zalau sub numarul: J31/581/2003 si cu codul unic de înregistrare: 15822662, atribut fiscal RO. Sediul social al societăţii este: Zalau, strada G-ral Dragalina, bloc D7, ap.2, judetul Salaj. Societatea are punct de lucru in:Zalau, bd. Mihai Viteazu(hala de productie)Zalau, str. C. Coposu nr. 37(birou de prezentare)Zalau, bd. Mihai Viteazu(birou de prezentare)Cluj-Napoca, str. Marasesti nr. 85(birou de prezentare) Societatea are ca obiect de activitate principal Fabricarea elementelor din material plastic pentru constructii (Tamplarie PVC)Iar ca obiect secundar:Productia de sticla termoizolatoare Pentru sediul social şi pentru punctele de prezentare societatea are contracte de închiriere, valabile pe termen nelimitat şi sunt înregistrate la organele competente, iar hala de productie este proprietatea societatii. 1.1.2.Dreptul fiscal Firma este înregistrată la organele fiscale competente din Zalau, este înregistrată în scopuri de TVA şi este înregistrată în Registrul Operatorilor Intracomunitari Societatea nu are datorii restante la bugetul de stat, la bugetul asigurărilor sociale, la bugetul local şi nici faţă de celelalte instituţii publice de stat. De asemenea nu are datorii restante faţă de angajaţi. Din anul 2007 şi până în prezent, societatea nu a fost controlată de organele fiscale competente,ultimul control fiscal a avut loc în 2006, în urma căruia s-a constatat că societatea a respectat legislaţia aferenta.Societatea nu este implicată în litigii fiscale

3

1.2. DIAGNOSTICUL RESURSELOR UMANE

Organigarama societăţii Welthaus SRL arată în felul următor:

În urma analizei făcute privind resursa umană a societăţii Welthaus SRL s-au constatat următoarele:Numărul mediu de angajaţi la această societate este de 24 persoaneCondiţiile de muncă oferite sunt bune.Structura angajaţilor în funcţie de pregătire:

Firma are 24 de agajaţi, dintre care 2 cu studii superioare.Repartiţia în funcţie de vechime în cadrul firmei:

Vechime Numãr angajati1 – 5 ani 55 – 10 ani 19

Repartizare in functie de vechime0

4

8

12

16

20

1-5 ani5-10 ani

4

DIRECTOR

ADMINISTRATOR

FINANCIAR COMERCIAL LOGISTICĂ

VÂNZĂRI PRODUCTIE

Din punct de vedere a postului ocupat, repartiţia este urmãtoare.Denumire post Numãr de angajaţiDirector 1Economist 1Departament vanzari 3Sef secţie 2Muncitori 17

Numar Angajati02468

1012141618 Directori

Economisti

Departament Vanzari

Sefi Sectie

Muncitori

În cadrul colectivului nu au existat conflicte majore.În ultimii 3 ani nu au fost fluctuaţii de personal.Salariile personalului muncitor sunt situate la nivelul minim pe sectorul de activitate.Angajaţii au salar de bază, la care se adaugă lunar bonificaţii în funcţie de realizări.

Eficienţa utilizării potenţialului uman

Productivitatea medie Anuală pe Angajat calculat pe baza cifrei de AfaceriNumăr mediu de zile lucrate de un salariat – 238Număr mediu de ore lucrate de un salariat pe zi – 7.5Număr mediu de salariaţi- 24Cifra de afaceri 3736867Productivitatea medie anuală Wa=3736867/24= 155703Productivitatea medie Lunară Wal= 12975Productivitatea medie zilnică Awaz=654

Pe baza datelor obţinute, punctele forte sunt - personal bine pregătit şi flexibil.Acest lucru se datorează şi faptului, că selectarea personalului a fost făcută în mod corespunzător. Ca şi puncte slabe putem vorbi despre salarizare nestimulativă în momentul de faţă datorata conditiilor existente in piata constructiilor.Acesta ar putea avea ca efect reducerea de personal în perioada următoare.

5

1.3.DIAGNOSTICUL TEHNIC

În cadrul Welthaus SRL structura mijloacelor fixe aflate în dotare este următoareaTerenuri 44025Construcţii 70000Instalaţii tehnice şi masini 523908Alte instalaţii utilaje şi mobilier 1095777Avansuri si imobilizari corporale in curs 203064

Firma are în dotare 4 autoturisme, 4 autoutilitare si linii de utilaje pentru cele doua sectii.Toate corespunzătoare din punct de vedere al performanţelor şi consumurilor specifice cu nevoile firmei.

Atât autoutilitarele cat şi autoturismele pot fi utilizate în viitor.Sediul firmei a fost achiziţionată în anul 2007, fiind o clădire relativ nouă, într-o zonă

uşor accesibilă.Construcţia este intr-o stare bună, nu necesita reparaţii majore.Constructia este în concordanţă cu planurile de construcţie.Toate instalaţiile din dotare sunt în stare de funcţionare.Puncte forte - servicii competente, de calitate.Puncte slabe - existenţa pe stoc a unor utilaje învechite moral. Nevoia de retehnologizare

1.4. DIAGNOSTICUL COMERCIAL

Produsele oferite de SC Weltahus SRL fac parte din categoria produselor industriale.Firma oferă produse şi servicii în domeniul contructiilor, ferestre din PVC cu geam

termoizolator sau numai sticla termoizolatoareÎn ultima perioadă pe langa concurenţa puternică în acest domeniu, piata a scazut drastic .

1.4.1. ANALIZA CONCURENŢEI

Principalii concurenţi locali sunt firmele Termoglass, ProfilGlass, Optimedia, Union Glass.

Serviciile suplimentare oferite de Welthaus SRL fac ca aceasta să reuşească totuşi să fie principalul furnizor Tamplarire PVC din zona - pe fondul crizei economice însă, datorită scăderii investiţiilor imobiliare -cererea pentru acest tip de produs a scăzut, acest fapt afectând vânzările ultimei perioade.

Diferenţierea produselor oferite de această societate constă în oferirea de servicii suplimentare cumpărătorului, garantie extinsa, service post-garantie.

Preţurile concurenţei se situează aproximativ la acelaşi nivel cu preţurile Welthaus SRL - Diferenţele fiind cuprinse în intervalul ±7 %.

1.4.2. ANALIZA CLIENŢILOR

Clienţii acestei firme, sunt formaţi din clienţi interni: - 25 % persoane juridice75 % persoane juridice

clienţi externi: - 50 % persoane juridice 50 % persoane juridice

Termenul de plată acordat de firmă este de 30 zile pentru persoanele juridice, care este respectat de aproximativ 80 % din clienţi, iar pentru persoanele fizice si cleinti externi la livrarea produselor

În general firma acordă atenţie deosebită pentru încheierera de contracte cu clienţi noi.

11.4.3. ANALIZA FURNIZORILOR

6

60 % din furnizorii firmei Welthaus SRL sunt furnizori interni (Gealan Romania – profile, Roto Romania – feronerie) iar 40% sunt externi(Guardian, Saint Gobain – sticla).

Acestea sunt companii de renume mondial din domeniul elementelor amintite, fiind lideri în domeniu..

Relaţiile cu furnizorii sunt bune, un sunt probleme legate de plăţile către furnizori, preponderent se face plata avans pentru obtinerea dicount-urilor.

Faptul că se lucrează cu puţini furnizori are dezavantajul depenţei foarte mari faţă de aceştia.

1.4.4. ANALIZA PRODUSELOR

Preţul practicat de această societate este bazat pe de o parte pe comparaţia concurenţei şi pe costuri.

În general, adaosul comercial practicat de această societate este cuprinsă între valorile 15-20 %.

Pentru promovarea produselor în cadrul firmei se foloseşte reclama (anunţuri, broşuri şi pliante), vânzarea personală, rabaturi.

Promovarea produselor se face prin intermediul punctelor de vanzare unde sunt prezentate toate produsele oferite de firmă, si prin agentii de vanzari prin cataloage de prezentare.

Firma în momentul actual dispune de 4 agenti de vânzări, fiecare dintre acestea răspunzând de o anumită zonă geografică.–conceput în aşa fel, încât să fie cât mai bine acoperite toate zonele.Se acordă o importanţă deosebită contactului direct cu clienţii.

Punctele forte la această analiză a firmei sunt - produse de calitate, clienţi statornici.Ca şi punct slab putem aminti cunoaşterea insuficientă a pieţei în unele cazuriAcesta ar putea avea ca şi efect creşterea puterii concurenţei, în cazul în care nu se vor lua măsuri.

1.5. DIAGNOSTICUL FINANCIAR

Datele au fost preluate din Contul de Profit si Pierdere si Bilantul Prescurtat al SC Welthaus SRL. DETERMINAREA SOLDURILOR INTERMEDIARE DE GESTIUNE:

MARJA COMERCIALĂ (MC)MC= Vânzarea mărfurilor – Costul Mărfurilor vândute

MC2007 50158-26497 23661MC2008 274916-19776 255140MC2009 739921-233397 506524

VALOAREA ADĂUGATĂ (VA)VA =Marja Comercială + Producţia Exerciţiului –Consumuri Externe

VA2007 23661+4398930-(3759926+25107+87745+333771) 216042VA2008 255140+5612411-(4945289+26999+212069+298379) 384815VA2009 506524+2996946-(2674150+61577+98285+214113) 455345

EXCEDENTUL BRUT DIN EXPLOATARE (EBE)EBE = Valoare Adăugată +Subvenţii –Chelt. cu Pers.-Chelt. cu Alte Impozite şi Taxe

EBE2007 216042+0-141225-14446 60371EBE2008 384815+0-135134-21641 128040EBE2009 455345+0-262204-17017 176124

REZULTATUL DIN EXPLOATARE (RE)RE=EBE+Alte Venituri-Amortizmente-Provizioane

7

RE2007 60371+23770-16315 67826RE2008 128040+48982-44447 132575RE2009 176124+7177-171616-314 11338

REZULTATUL CURENT (RC)RC=Rezultatul din exploatare+Rezultatul financiar

REzCurent2007 67826-25153 42673REzCurent2008 132575-79298 53277REzCurent2009 11338+44231 55569

REZULTATUL BRUT (RB)RB=Rezultatul curent+Rezultat extraordinar

RezBrut2007 42673+0-0 42673RezBrut2008 53277+0-0 53277RezBrut2009 55569+0-0 55569

REZULTATUL NET (RN)RN=Rezultat Brut-Impozit

RezNet2007 42673-6979 35694

RezNet2008 53277-8605 44672

RezNet2009 55569-9518 46051

ANALIZA ECHILIBRULUI FINANCIAR PE BAZĂ DE BILANŢSITUAŢIA NETĂ (S.N.) se calculează ca diferenţă între total active şi total datorii.SN = TA – TD

SN2007 2333752SN2008 2381246SN2009 2598876

NEVOIA DE FOND DE RULMENT ( NFR.)NFR. = AC. - DTS.

NFR2007 893902NFR2008 845502NFR2009 1590156

FOND DE RULMENT (FR)FR = Surse permanente – Alocari permanente = Capital permanent(Kperm) – Active imobilizate (A.I.)

FR2007 901391FR2008 850172FR2009 1530308

TREZORERIA NETĂ (TN) TN. = FR. – NFR.TN2007 7489TN2008 4670TN2009 -59848

8

  2007 2008 2009

Cifra de afaceri neta 4449088 5887327 3736867

producţia vândută 4398930 5612411 2996946 MC2007= 23661

Venituri din vanzarea marfurilor 50158 274916 739921 VA2007= 216042

Venituri din dobanzi 0  139 367 EBE2007= 60371

Venituri din subventii de exploatare 0  0 0 RE2007= 67826

Variatia stocurilor de produse finite 0  0 0 REzCurent2007= 42673

variatia stocurilor a productiei in curs de executie 0  0 0 RezBrut2007 42673

Productia realizata de entitate pentru scopuri proprii si capitalizata 0  0 0 RezNet2007 35694

Alte venituri din exploatare 23770 48982 7177

Venituri din exploatare -TOTAL 4472858 5936309 3744044

Cheltuieli cu materii prime si materiale consumabile 3759926 4945289 2674150 MC2008= 255140

Alte chelt. Materiale 25107 26999 61577 VA2008= 384815

Alte chelt. Externe (cu energia si apa) 87745 212069 98285 EBE2008= 128040

cheltuieli privind marfurile 26497 19776 233397 RE2008= 132575

Cheltuieli cu personalul (Total) 141225 235134 262204 REzCurent2008= 53277

Salarii si indemnizatii 109820 184261 206348 RezBrut2008 53277

Chelt. Cu asigurari 31405 50873 55856 RezNet2008 44672

Ajustari de valoare privind imobilizarile corporale si necorporale 16315 44447 171616

9

Cheltuieli 16315 44447 171616

Venituri 0  0 0

Ajustari de valoare privind activele circulante 0  0 0 MC2009= 506525

Cheltuieli 0  0 0 VA2009= 455345

Venituri 0  0 0 EBE2009= 176124

Alte cheltuieli de exploatare 348217 320020 231477 RE2009= 11338

cheltuieli privind prestatiile externe 333771 298379 214113 REzCurent2009= 55569

cheltuieli cu alte impozite 14446 21641 17017 RezBrut2009 55569

Cheltuieli cu despagubiri, donatii 0 0 347 RezNet2009 46051

Cheltuieli privind dobanzile de refinantare 0  0 0

Ajustari privind provizioanele 0  0 0

Cheltuieli 0  0 0

Venituri 0  0 0

10

Cheltuieli de exploatare 4405032 5803734 3732706

11

Profitul sau pierderea din exploatare -Profit 67826 132575 11338

Pierdere 0 0  00 

Venituri din interese de participare 0 0  0 

din care venituri de la entitatile afiliate 0 0  0 

Venituri din alte investitii si imprumuturi care fac parte din activele imobilizate 0 0  0 

din care venituri de la entitatile afiliate      

Venituri din dobanzi 0 0 139

din care venituri de la entitatile afiliate 0   0

Alte venituri financiare 45150 48503 186623

Venituri financiare -TOTAL 45150 48503 186623

Ajustari de valoare privind impbilizarile financiare 0 0  0

Cheltuieli 0 0  0

Venituri 0 0  0

Cheltuieli privind dobanzile 7386 21105 34078

din carecheltuielie la entitatile afiliate 0 0  0

Alte cheltuieli finaciare 62917 106835 108314

Cheltuieli finaciare _TOTAL 70303 127940 142392

Profitul sau pierderea finaciara- Profit 0 0  44231

Pierderea 25153 79298 0

Profitul sau pierderea curenta - profit 42673 53277 55569

Pierdere 0 0  0

12

Venituri extraordinare 0  0  0

Cheltuieli extraordinare 0  0  0

Profitul sau pierderea din activitsatea extraordinara- Profit 0 0  0

Pierdere 0  0 0

Venituri totale 4518008 5984951 3930667

Cheltuieli totale 4475335 5931674 3875098

Profitul sau pierderea bruta -Profit 42673 53277 55569

Pierdere 0 0  0 

Impozit pe profit 6979 8605 9518

Alte impozite neprezentate 0    

Profitul sau pierderea neta -PROFIT 35694 44672 46051

Pierdere 0  0  0

       

Bilant 2007      

13

Active imobilizate       SN2007 2333752

Imobilizari Necorporale 0 Capital subscris 200 FR2007 901391

Imobilizari corporale 1090833 Prime de capital 0 NFR2007 893902

imobilizari financiare 0 Rezerve din reevaluare 0 TN2007 7489

    Rezerve 2305350

Active Circulante   Actiuni proprii 0

Stocuri 770279 Profitul sau pierderea 0

Creante 931722 Profitul exercitiului 35694

Investitii pe termen scurt 0

Casa si conturi la Banci 352038 Datorii pe termen lung 226548

Cheltuieli in avans 7492 Datorii pe termen scurt 584572

Total ACTIVE 3152364 Total PASIVE 3152364

14

Bilant 2008      

Active imobilizate       SN2008 2381246

Imobilizari Necorporale  11041 Capital subscris 200 FR2008 850172

Imobilizari corporale 1777011 Prime de capital   NFR2008 845502

imobilizari financiare 0 Rezerve din reevaluare   TN2008 4670

    Rezerve 2341044

Active Circulante   Actiuni proprii  

Stocuri 1096626 Profitul sau pierderea 0

Creante 1170223 Profitul exercitiului 44672

Investitii pe termen scurt  

Casa si conturi la Banci 61869 Datorii pe termen lung 252308

Cheltuieli in avans 4670 Datorii pe termen scurt 1483216

Total ACTIVE 4121440 Total PASIVE 4121440

15

Bilant 2009      

Active imobilizate      

Imobilizari Necorporale 11573 Capital subscris 2300000

Imobilizari corporale 2069235 Prime de capital   SN2009 2598876

imobilizari financiare 0 Rezerve din reevaluare 107060 FR2009 1530308

    Rezerve 147769 NFR2009 1590156

Active Circulante   Actiuni proprii   TN2009 -59848

Stocuri 1533630 Profitul sau pierderea 0

Creante 632017 Profitul exercitiului 46051

Investitii pe termen scurt 0

Casa si conturi la Banci 43383 Datorii pe termen lung 1072088

Cheltuieli in avans 2004 Datorii pe termen scurt 618874

Total ACTIVE 4291842 Total PASIVE 4291842

16

Evolutia Indicatorilor

  2007 2008 2009

Marja comerciala 23661 255140 506524

Valoarea adaugata 216042 384815 455345

Excedentul brut din exploatare 60371 128040 176124

Rezultatul exercitiului 67826 132575 11338

Rezultatul curent 42673 53277 55569

Rezultatul brut 42673 53277 55569

Rezultatul net 35694 44672 46051

2007 2008 20090

100000

200000

300000

400000

500000

600000

Marja ComercialaValoarea adaugataExcedentul brut fin exploatareRezultatul exercitiuluiRezultatul curentRezultatul brutRezultatul net

17

  2007 2008 2009

Situatia neta 2333752 2381246 2598876

Fondul de rulment 901391 850172 1530308

Nevoia de fond de rulment 893902 845502 1590156

Trezoreria neta 7489 4670 -59848

2007 2008 2009-500000

0

500000

1000000

1500000

2000000

2500000

3000000

Situatia netaFondul de rulmentNevoia de fond de rulmentTrezoreria neta

18

19

Analizând evoluţia Indicatorilor calculaţi pe baza contului de Profit şi Pierdere putem afirma următoareleToţi aceşti indicatori au arătat o creştere în anul 2007 faţă de anul precedent, în anul 2008 faţă de anul 2007, după care, în 2009 se observă o descreştere a acestora.Creşterea acestor indicatori s-a datorat unei vânzări mai mari în anul 2008, acest an fiind unul cu rezultate foarte bune pentru firmă.

Ţinând cont de gama de produse oferite de Welthaus SRL, acesta se datorează mai ales investiţiilor făcute în domeniul imobiliar în 2008, iar în 2009, când criza a afectat aceste investiţii, şi vânzările către firmele de construcţii si implicit catre persoanele fizice direct au scăzut.

Analizând evoluţia Indicatorilor calculaţi pe baza bilanţului obţinem următoareleSituaţia netă arată o tendinţă crescătoarea pe parcursul celor 3 ani, fapt care reflectă o gestiune economică sănătoasă.

Creşterea fondului de rulment în 2009 s-a datorat împrumutului pe termen lung Scăderea fondului de rulment în 2008 se datorează creşterii activelor .În 2009 NFR este negativ. Acesta poate însemna un surplus de resurse temporare, sau

semnifică aprovizionarea defectuoasă a stocurilor.

ANALIZA CASH FLOW-URILOR ( CFW )

CFWgest = P.net + Amortisment + DobânziCFWgest2007 = P.net2007 + Amortisment2007 + Dobânzi2007

=35694+115848+7386=158928CFWgest2008 = P.net2008 + Amortisment2008 + Dobânzi2008

44672+160295+21105=226072CFWgest2009 = P.net2009 + Amortisment2009 + Dobânzi2009

=46051+171616+34078=251745

Cash-flow-ul din activitatea de gestiune este cel mai important dintre cashflow-urile intreprinderii, iar nivelul acestui indicator trebuie să fie suficient de mare pentru a se acoperi plăţile de gestiune, autofinanţare, rambursare de credite, plata dobânzilor şi plata eventualelor dividende.

Valoarea acestui indicator calculat pe cei 3 ani , indică faptul, că acesta este suficient de mare ca firma să-şi acopere plăţile de gestiune.

RENTABILITATEA FIRMEIAnaliza rentabilităţii firmei are loc prin intermediul ratelor de rentabilitate.Se realizează diferite comparaţii în raport cu diferite standarde, sau cu diferite perioade de

gestiune.

RATA RENTABILITĂŢII VENITURILOR=Profit NET/Cifra de Afaceri

RR2007=35694/4449088=0.008RR2008=44672/5887327=0.0076RR2009=46051/3736867=0.012Rata rentabilităţii financiare- exprimă capacitatea capitalurilor proprii de a produce profit

RrF =

Pr ofitNetCapitaluri Proprii

∗100

RrF2007 =35694/2541044=0.014*100= 1.4%RrF2008 =44672/2585716=0.017*100=1.7%RrF2009 =46051/2431968=0.019*100=1.9% Rentabilitea Firmei a crescut treptat in decursul celor trei ani.Concluziile la Diagnosticul Financiar ar fi următoarele:

20

SC Welthaus SRL are o evolutie crescatoare constanta chiar si dupa inceperea crizei deoarece societatea nu are credite iar la pretul practicat si politica manageriala sanatoasa duc la o pozitie tot mai ferma pe piata pe care activeaza.

ANALIZA PATRIMONIALĂ A RISCULUI DE FALIMENT

RATA LICHIDITĂŢI GENERALELg=Active Circulante/Datorii pe termen scurtLg2007=3.51Lg2008=1.57Lg2009=3.8

Se apreciază că lichiditatea generală a unei firme este satisfăcătoare dacă se încadrează în intervalul 1.2 - 1.8. În cazul nostru este satisfăcută această condiţie.SOLVABILITATE

Solvabilitatea reprezintă capacitatea firmei de a face faţă obligaţiilor pe termen lung. Rata solvabilităţii generale se calculează cu ajutorul formulei:

Sg=Total active/Total Datorii

Sg2007=3.87Sg2008=2.37Sg2009=2.53Acest indicator trebuie să aibă valoarea mai mare decât 1.Indicatorul are o tendinta de scadere, ceea ce nu este un semn bun.

CAPITOLUL 2

CONCEPTUL DE IMPOZITE INDIRECTE

2.1. Definirea, rolul şi clasificarea impozitelor

Impozitele reprezintă o formă de prelevare a unei părţi din veniturile sau averea persoanelor fizice sau juridice la dispoziţia statului în vederea acoperirii cheltuielilor sale în cuantumul şi la termenele prevăzute de lege. Această prelevare se face în mod obligatoriu, cu titlu nerambursabil şi fără contraprestaţie directă din partea statului.

Rolul impozitelor în economia contemporană, derivă din funcţiile pe care acestea le îndeplineşte în viaţa economico-socială şi anume:

- funcţia financiară (rol pur financiar) care asigură formarea resurselor financiare necesare acoperirii cheltuielilor publice.

- funcţia economică (rol intervenţionist fiscal) asigura o anumită corectare şi orientare a mecanismelor pieţei în scopul stimulării unor sectoare de activitate, de impulsionare a comerţului

21

exterior etc. Fără să înceteze a fi un mijloc de acoperire a cheltuielilor publice, venitul fiscal (impozitul), a devenit un mijloc de intervenţie în domeniul economic şi social.1

- funcţia politico – socială prin care, impozitele ca principal instrument în mâna autorităţilor publice, sunt folosite la redistribuirea produsului naţional între diferite categorii sociale.

În literatura de specialitate2 se vorbeşte de existenţa unor limite ale impozitelor, care se află sub influenţa a doua categorii de factori:

- externi sistemului de impozitare : P.I.B. pe locuitor, nivelul mediu al impozitului, progresivitatea impunerii (ţările cu grad redus de fiscalitate atrag capitaluri din ţările cu fiscalitate ridicată), priorităţile privind destinaţia resurselor financiare.

- proprii sistemului de impozitare : progresivitatea cotelor de impunere, modul de determinare a materiei impozabile, facilităţi fiscale legale.

Rolul impozitelor se manifestă pe plan financiar, economic şi social, dar în mod diferit de la o etapă de dezvoltare a economiei la alta. Rolul cel mai important al impozitelor se manifestă pe plan financiar, deoarece acestea constituie mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice.

În unele ţări poate fi remarcată o anumită accentuare a rolului impozitelor pe plan economic, concretizată în încercările statului de a folosi impozitele ca un mijloc de intervenţie în activitatea economică.

Pe plan social, rolul impozitelor se concretizează în faptul că, prin intermediul lor, statul procedează la redistribuirea unei părţi importante din produsul intern brut între clasele şi păturile sociale, între persoanele fizice şi juridice.

În practica financiară se întâlnesc o multitudine de impozite care se deosebesc nu numai ca formă, dar şi ca şi conţinut.

Impozitele se caracterizează şi individualizează prin următoarele elemente tehnice:

- denumirea impozitului , reliefează natura economică a acestuia; - subiectul impozitului , reprezintă persoana fizică şi/sau juridică, obligată prin lege la plata

impozitului ;- suportatorul impozitelor este de regulă, subiectul impozitului, dar pot exista situaţii când

suportatorul este o terţă persoană (cazul impozitelor indirecte).- obiectul impozitului îl constitue materia ce cade sub incidenţa impozitului. În cazul

impozitelor directe, obiectul impozabil îl constitue: profitul, salariul, venitul realizat, bunurile, etc. În cazul impozitelor indirecte materia impozabilă o constitue încasările din vânzarea mărfurilor produse în ţară sau provenite din import.

- sursa impozitului arată din ce anume se plăteşte impozitul, din venit (profit, salarii, etc.) sau din avere.

- modul de impunere şi percepere cuprinde ansamblul măsurilor şi metodelor succesive folosite de aparatul fiscal pentru stabilirea, cunoaşterea, şi evaluarea materiei impozabile, determinarea cuantumului impozitului şi încasarea sa. Perceperea impozitelor se face prin următoarele procedee ; plata directă stopajul la sursă, impunerea şi debitarea, aplicarea de timbre fiscale.

- unitatea de impunere este unitatea de măsură în care se evaluează obiectul impozabil.

1 Pierre Lalumiere, Les finances publiques, Paris, Libraire « Armond Colin » 1970, p 180-181 2 Văcărel Iulian, Bercea Florian, Gabriela Anghelache, Bistriceanu Gh.D., Bodnar Maria, Stolojan Theodor, Moşteanu Tatiana, “Finanţe Publice”, Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2000

22

- cota de impunere este procentul care se aplică bazei impozabile, şi cu ajutorul căreia se calculează impozitul. Ea se diferenţiază în funcţie de natura venitului impozabil şi categoriile de plătitorii; fixe şi procentuale.

- termenele de plată , arată când şi cum trebuie să se plătească impozitul. Aceste termene sunt prevăzute de fiecare act normativ instituitor de venituri bugetare.

- beneficiarul impozitelor poate fi după caz; administraţia publică centrală, bugetul asigurărilor sociale de stat sau bugetul unor instituţii publice.

Clasificarea impozitelor constituie un procedeu al cunoaşterii ştiinţifice prin care se urmăreşte surprinderea unor caracteristici esenţiale, distinctive şi dominante ce individualizează fiecare impozit sau grupă de impozite în ansamblul acestora.

Există mai multe criterii pe baza cărora impozitele pot fi clasificate:

1. După trăsăturile de fond şi de formă (sau pe baza incidenţei impozitelor asupra subiecţilor plătitori) impozitele sunt:a). directe;

b). indirecte;

a). IMPOZITELE DIRECTE au caracteristic faptul că se stabilesc nominal, în sarcina persoanelor fizice şi/sau juridice, în funcţie de veniturile acestora pe baza cotelor de impozit prevăzute de actele normative. Având termene de plată dinainte stabilite şi fiind cunoscute în prealabil de către contribuabili, ele sunt preferabile în raport cu cele indirecte.

Impozitele directe se deosebesc de cele indirecte prin: modul de impunere şi percepere, cotă de impozitare, modul de încasare, precum şi prin repercusiunea lor asupra contribuabililor şi veniturilor bugetare.

Pe lângă avantajele ce le prezintă – venit sigur pentru stat, îndeplinesc deziderate de justiţie fiscală, uşor de calculat şi perceput, prezintă şi o serie de dezavantaje – nu sunt agreabile plătitorilor, fapt pentru care, apar abuzuri în ceea ce priveşte aşezarea şi încasarea lor.

În funcţie de natura materiei impozabile asupra căreia se aşează, impozitele directe se grupează în:

- impozite directe reale (pe obiecte);- impozite directe personale.

Impozitele directe reale nu ţin seama de situaţia personală a subiectului impozabil. Luând în considerare numai bunul distinct, nesocotind subiectul plătitor de impozit (situaţia lui materială), această formă creează stări de inechitate fiscală.

Acest gen de impozite se întâlnesc sub următoarele forme:

- impozitul funciar;- impozitul pe clădiri;- impozitul pe activităţi industriale, comerciale şi profesii libere;- impozitul pe capitalul mobiliar.

În economia contemporană continuă să existe impozitele reale, reprezentate mai ales din impozitul funciar şi impozitul pe clădiri, celelalte forme au fost înlocuite cu impozitele personale.

23

Întrucât impozitele reale nu iau în considerare venitul net al materiei impozabile şi pe cel brut, ele dezavantajează pe micii producători şi avantajează pe cei ce realizează un venit mai mare decât cel mediu.

Impozitele directe personale: sunt acele impozite care se aşează asupra veniturilor şi averii, ţinându-se seama şi de situaţia personală a subiectului impozabil, fapt pentru care se mai numesc şi impozite subiective.

Subiecţii plătitorii de impozit pe venit sunt persoanele fizice şi /sau juridice.

Impozitele directe personale se practică sub două forme: impozite directe personale pe venit şi impozite directe personale pe avere.

Impozitul direct personal pe venit cuprinde:

- impozite pe veniturile persoanelor fizice: categoriile de venituri care se supun impozitului pe venit sunt: venituri din salarii şi asimilate acestora; venituri din activităţii independente; venituri din cedarea folosinţei bunurilor; venituri din dividende şi dobânzi; venituri din pensii; impozitul pe venitul global; alte venituri.

- impozite pe veniturile persoanelor juridice din care: impozitul pe profit; impozitul pe dividende; alte impozite.

Impozitul direct personal pe avere cuprinde:- impozite pe averea propriu-zisă;- impozit pe sporul de avere;- impozit pe circulaţia averii.

b). IMPOZITELE INDIRECTE se încasează de la toate persoanele consumatoare de bunuri şi servicii, indiferent de veniturile, averea sau situaţia patrimonială a contribuabilului, fapt pentru care apar ca fiind suportate în egală măsură de toate categoriile sociale. In realitate, repartizarea impozitelor indirecte pe subiecţii impozabili are loc în funcţie de consumul personal al fiecărui membru. Denumite şi impozite de consumaţie ele pot fi divizate în două mari categorii: impozite generale de consumaţie şi impozite speciale de consumaţie.

2. După forma lor de manifestare impozitele indirecte se clasifică astfel:

- taxe de consumaţie (accizele,TVA);

- venituri aferente monopolurilor fiscale;

- taxe vamale;

- taxe fiscale de timbru, consulare.

3. După obiectul impunerii, impozitele se clasifică astfel:

- impozite pe venit;

- impozite pe avere (pe capital);

- impozite pe cheltuieli (pe consum).

24

4. După scopul urmărit la introducerea lor avem:

- impozite financiare;

- impozite de ordine.

5. În raport cu frecvenţa cu care se realizează, impozitele se grupează astfel:

- impozite permanente (ordinare);

- impozite incidentale (extraordinare).

6. După instituţia care le administrează impozitele se clasifică astfel:

a). În statele de tip federal avem:

- impozite federale;

- impozite ale statelor, regiunilor sau provinciilor membre ale federaţiei;

- impozite locale.

b). În statele de tip unitar se disting:

- impozite ale administraţiei centrale de stat;

- impozite locale.

2.2. Conţinutul, clasificarea şi trăsăturile impozitelor indirecte

După cum am mai specificat impozitele indirecte se percep cu prilejul vânzării unor bunuri şi prestării unor servicii (transport, spectacole, activităţi hoteliere etc.), ceea ce înseamnă că ele vizează cheltuielile.

După forma pe care o îmbracă, impozitele indirecte pot fi grupate în:

- taxe de consumaţie; - venituri care provin de la monopolurile fiscale;- taxe vamale;- taxe de timbru şi de înregistrare.Taxele de consumaţie sunt impozite indirecte care se includ în preţul de vânzare al mărfurilor

fabricate şi realizate în interiorul ţării care percepe impozitul. La rândul lor, ele îmbracă două norme:

- taxe speciale, denumite şi accize;- taxe generale de consumaţie sau universale, denumite T.V.A., la noi în ţară.Taxele speciale de consumaţie reprezintă una dintre formele cele mai răspândite ale

impozitelor indirecte.

- taxele generale de consumaţie, ating toate mărfurile şi serviciile, ele mai sunt denumite şi taxe generale pe vânzări. Ele sunt percepute ca:

- impozitul pe cifra de afaceri unic (monofazic);- monopolurile fiscale, în impozitul pe cifra de afaceri cumulativ (plurifazic);

25

- funcţie de sfera lor de cuprindere pot fi:- monopoluri fiscale totale sau depline care se instituie de către stat atât asupra producţiei

cât şi asupra comerţului cu ridicata şi cu amănuntul a unor mărfuri.- monopolurile fiscale parţiale se instituie fie numai asupra producţiei şi comerţului cu

ridicata, fie numai asupra comerţului cu amănuntul. Taxele vamale se percep de către stat asupra importului sau exportului şi tranzitului de

mărfuri, cele mai frecvente fiind asupra importului.

Acestea pot fi taxe cu caracter strict fiscal, când urmăresc doar realizarea de venituri pentru stat, sau pot fi taxe economice, când au scopuri cu caracter economic precum: materializarea efectelor de “dumping” ca şi politică de concurenţă neloială, descurajarea importurilor pentru anumite mărfuri sau scopuri protecţioniste.

Taxele vamale se pot clasifică în funcţie de mai multe criterii cum sunt:

a). După obiectul impunerii vamale acestea pot fi:

- taxe vamale de import;- taxe vamale de export;- taxe vamale de tranzit.

b). În funcţie de modul de percepere a lor, taxele vamale pot fi:

- taxe vamale ad valorem;- taxe vamale mixte.

c). După modul în care se stabilesc, taxele vamale de import pot fi:

- taxe vamale în condiţiile clauzei naţiunii cele mai favorizate;- taxe vamale autonome;- taxe vamale preferenţiale;- taxe vamale de retorsiune (de răspuns).

Taxele propriu-zise, ca formă a impozitelor indirecte, reprezintă plăţile pe care le fac diferite persoane fizice sau juridice pentru serviciile efectuate în favoarea lor de anumite instituţii de drept public.

Clasificarea taxelor propriu-zise se face după mai multe criterii cum sunt:

a) După natura serviciilor prestate aceste sunt:- taxe judecătoreşti;- taxele de notariat;- taxele consulare;- taxele de administraţie.

b) După obiectul operaţiunii care se efectuează, taxele sunt de două feluri:- taxele de timbru;- taxele de înregistrare.

Contribuţiile reprezintă o categorie intermediară între impozite şi taxe, fiind prelevări cu caracter special, din partea persoanelor fizice şi juridice.

DELIMITAREA IMPOZITELOR DIRECTE DE CELE INDIRECTE

Odată cu evoluţia istorică a statului se înregistrează şi o evoluţie a finanţelor. Rolul esenţial în economia de piaţă îl joacă problemele fiscale. În acest context impozitele constituie un instrument

26

cu caracter istoric şi determină multiple implicaţii asupra sferei social-economice, fiind din totdeauna un mijloc tradiţional de constituire a veniturilor statului.

Există o multitudine de definiţii în ceea ce priveşte impozitele. Astfel Şcoala Clasică defineşte impozitele ca fiind obligaţii pecuniare faţă de stat pentru ca acesta să-şi poată acoperi cheltuielile sale. Mai târziu definiţia se extinde, treptat impozitelor li se mai adaugă şi calitatea de pârghii fiscale, fapt determinat de raţiuni economice şi sociale. Astfel impozitele nu mai sunt privite ca un “rău necesar” ci ca nişte pârghii care pot acţiona în interesul societăţii.

Îmbinând concepţiile mai sus amintite privind impozitele se poate da o definiţie mai complexă a acestora cum ar fi: “Impozitele - obligaţii pecuniare stabilite în temeiul legii de către autoritatea publică în sarcina unor persoane fizice şi/sau juridice, în funcţie de capacitatea contributivă a fiecărei persoane, preluate la buget fără un echivalent şi utilizate de către stat atât ca resurse pentru acoperirea cheltuielilor sale cât şi ca instrumente de armonizare a interesului public cu interesele oamenilor”3

Din această definiţie rezultă trăsăturile esenţiale ale impozitelor:

a) caracterul obligatoriu, impozitele fiind o prelevare silită cu caracter obligatoriu, efectuată în numele suveranităţii statului;

b) impozitul nu presupune o contraprestaţie directă şi imediată din partea statului;c) prelevările cu titlu de impozit sunt nerambursabile, fiind plăţi cu titlu definitiv şi gratuit;d) impozitele au în vedere capacitatea contributivă a fiecărui plătitor;e) au forma bănească (cu unele excepţii se mai practică şi forma impozitelor în natură în

unele state);f) au calitatea de pârghie fiscală. În subcapitolul anterior am arătat că impozitele se clasifică după mai multe criterii, dar cea

mai importantă clasificare este cea care se face în funcţie de trăsăturile de formă şi de fond, din care rezultă că impozitele sunt de două feluri:

- impozite directe;- impozite indirecte;

Pentru orice economie, intervenţia statului pentru orientarea spre un sistem bazat pe impozite directe sau pentru un sistem bazat pe impozite indirecte este un element de importanţă majoră în ceea ce priveşte evoluţia viitoare a societăţii pe plan intern, dar şi pe plan extern. Orientarea spre unul din cele două tipuri de impozite trebuie să se facă având la bază anumite considerente ca de exemplu: veniturile populaţiei şi structura acesteia, mediul economic intern, sporirea gradului de mobilitate a forţei de muncă şi a capitalurilor atât în interiorul ţării cât şi-n afara graniţelor, conjunctura economică externă şi tendinţa de globalizare a pieţelor.

Una din problemele tradiţionale ale fiscalităţii este opoziţia dintre fiscalitatea directă şi cea indirectă, prin urmare alegerea între impozitele directe şi cele indirecte constituie ceea ce se numeşte opţiunea juridică. Această opţiune vizează tehnica juridică ce permite stabilirea impozitului.

Cu toate că aparent delimitarea impozitelor directe de cele indirecte pare simplă la prima vedere, în realitate aceasta ridică numeroase aspecte discutabile şi de aceea este necesară utilizarea mai multor criterii cum sunt:

a) - criteriul administrativ;b) - criteriul economic;c) - criteriul fiscal.

3 Prof. Ion Moroşan “Fiscalitate”, Ed. Ev.cont. Consulting – Suceava 2001, pag. 9-10

27

a ) Criteriul administrativ

Impozitele directe, conform acestui criteriu apar ca impozite nominative, fiind percepute pe baza unui registru de rol nominativ, care de fapt este o listă alfabetică a contribuabililor cu materiile impozabile deţinute şi impozitele ce trebuiesc plătite. Acest criteriu mai este denumit de unii autori şi criteriul registrului de rol nominativ.

Impozitele indirecte, se aşează asupra unei activităţi, fapte sau operaţiuni, cum sunt producerea unor mărfuri, tranzacţiile cu o marfă, importul sau exportul de mărfuri, prestarea de servicii, în timp ce impozitele directe vizează existenţa venitului sau a averii.

Delimitarea pe baza acestui criteriu este considerată a fi foarte exactă şi precisă, fapt pentru care este considerat a fi cel mai vechi criteriu utilizat de administraţia fiscală pentru o asemenea delimitare.

Cu toate acestea criteriul administrativ, are dezavantajul de a fi mai puţin riguros din punct de vedere ştiinţific şi ca urmare nu este cel mai convenabil şi mai adecvat criteriu. În acest sens, putem aminti, impozitul pe profit care chiar dacă este un impozit direct nu presupune întocmirea unui rol fiscal.

c) Criteriul economic

Cunoscut şi sub denumirea de criteriul repercusiunii delimitează impozitele în funcţie de incidenţa acestora. Se impune distincţia între cel care plăteşte impozitul şi cel care, suportă sarcina fiscală. Există situaţii când suportatorul diferă de plătitor, când sarcina fiscală este transmisă de plătitor unei terţe persoane şi apare o incidenţă - cazul impozitelor indirecte.

Dacă incidenţa este directă, suportatorul coincide cu plătitorul – cazul impozitelor directe.

Noţiunea de repercusiune fiscală apare la impozitele directe şi înseamnă că impozitul îl suportă cel care îl plăteşte.

La impozitele indirecte se foloseşte termenul de repercusiune a impozitelor, adică transmiterea sau translatarea sarcinii fiscale de la plătitor la suportator. Poate apărea situaţia în care sarcina fiscală este suportată de mai multe persoane, fenomen numit difuziunea impozitelor. Acest criteriu, faţă de cel administrativ realizează o delimitare riguroasă din punct de vedere ştiinţific pentru că are în vedere natura economică internă a obligaţiilor fiscale şi mecanismele economice pe care le declanşează. Dar cu toate acestea, îi sunt aduse şi unele critici.

Acest criteriu este criticat fiindcă provoacă confuzii în ce priveşte natura unor impozite directe care pot fi considerate indirecte şi invers.

De exemplu impozitul pe profit are ca obiect venitul, fiind un impozit direct, dar conform criteriului economic pare a fi un impozit indirect, el putând fi translatat asupra consumatorului final prin majorarea preţului.

28

O altă critică adusă acestui criteriu este legată de fundamentarea acestui criteriu pe baza repercusiunii, care este un fenomen economic foarte strâns legat de conjunctura economică, ceea ce determină ca un impozit să se poată translata sau nu. Spre exemplu, impozitul pe clădiri, care are ca plătitor proprietarul de clădiri, poate fi translatat sau nu chiriaşilor, prin intermediul chiriei, în funcţie de conjunctura economică de pe piaţa închirierilor.

Acest fenomen de repercusiune depinde şi de regiunile ţării. Există la un moment dat posibilitatea repercusiunii unui impozit într-o anumită parte a ţării, iar în altă parte în acelaşi moment repercusiunea nu poate avea loc.

Cu toate aceste critici, criteriul economic are o mare importanţă, iar delimitarea deja tradiţională - impozite directe - impozite indirecte - nu poate fi abandonată, chiar dacă se dovedeşte a fi imprecisă.

c)_Criteriul fiscal

Acest criteriu este legat de persistenţa materiei impozabile. Conform acestui criteriu, impozitele directe sunt acelea care sunt aşezate asupra unui element de bogăţie, care are o anumită durabilitate. Impozitele directe vizează un anumit statut, legate fiind de verbele “a fi” sau “a avea”. Impozitele indirecte sunt legate de anumite situaţii intermitente, accidentale, tranzitorii cum ar fi fabricarea unor bunuri, transportul lor, comercializarea acestora şi consumul. Impozitele indirecte nu vizează o stare sau un fapt, ele sunt legate de acţiuni, adică de verbul “a face”.

Criteriul fiscal se află în strânsă legătura cu criteriul administrativ. Astfel dacă se deschide un rol fiscal, acest lucru se datorează stabilităţii materiei impozabile. În asemenea circumstanţe, atât criteriul fiscal cât şi cel administrativ relevă aceeaşi distincţie adică faptul că impozitele cu materie impozabilă stabilă şi rol fiscal deschis sunt impozite directe, în schimb, impozitul aşezat asupra unor acţiuni ocazionale nu poate avea rol fiscal deschis şi conform celor două criterii este un impozit direct.

Există şi situaţii când cele două criterii duc la concluzii diferite. Acesta este cazul impozitelor ce au ca subiect societatea comercială, caz în care perceperea nu se realizează conform rolului nominativ, deci nu ar fi un impozit direct conform criteriului administrativ, dar totuşi impunerea se realizează asupra unei materii foarte stabile şi conform criteriului fiscal este un impozit direct.

În concluzie se poate afirma despre criteriul fiscal că permite fundamentarea pe baze ştiinţifice a criteriului administrativ.

Pe lângă cele trei criterii de baza amintite mai sus, există şi altele care ajută la delimitarea impozitelor directe de cele indirecte, astfel gradul de transparenţă al impozitelor conform căruia impozitele directe sunt cele evidente, nominale, pe când impozitele indirecte sunt nişte impozite mascate, care nu sunt conştientizate, trecând neobservate în preţul produselor, dar care afectează direct puterea de cumpărare.

Impozitele pot fi delimitate şi în funcţie de reacţia pe care o are contribuabilul. Dacă impozitele directe trezesc reacţii vehemente din partea contribuabilului, cele indirecte pot fi utilizate cu succes de către guvern ca un “mijloc de anestezie locală”, aceasta deoarece trezesc reacţii mult prea întârziate din partea contribuabilului.

29

Impactul pe care îl produc impozitele asupra veniturilor contribuabilului poate fi considerat un alt criteriu important în delimitarea acestora.

Scăderea consistentă a veniturilor şi implicit a averii este urmare a aplicării impozitelor directe. Pe când cele indirecte nu influenţează veniturile nominale ci provoacă scăderea puterii de cumpărare.

Cu toate că delimitarea între fiscalitatea directă şi cea indirectă întâmpină unele dificultăţi, totuşi ea este foarte folosită pe scară largă. De altfel problema delimitării celor două tipuri de impozite prezintă o importanţă minoră în raport cu rolul pe care cele două categorii de impozite ar trebui să-l aibă în cadrul sistemului fiscal.

Impozitele indirecte se percep cu prilejul vânzării unor bunuri şi prestării unor servicii (transport, spectacole, activităţi hoteliere etc.), ceea ce înseamnă că ele se aşează în etapa de cheltuire a veniturilor, fiind aplicate asupra consumului. Impozitele indirecte sunt vărsate la buget de către producători, comercianţi sau prestatorii de servicii dar sunt suportate de către consumatorii bunurilor şi serviciilor cumpărate.

Impozitele indirecte se diferenţiază de cele directe pe baza unor trăsături caracteristice, cum sunt:

a) Impozitele indirecte nu se stabilesc nominativ în sarcina unor persoane ca în cazul impozitelor directe, ci se aşează asupra unor activităţi, fapte sau operaţiuni cum sunt producerea unor mărfuri, prestarea unor servicii, tranzacţiile cu marfă, importul, exportul de mărfuri.

b) Modul de aşezare a impozitelor indirecte nu oferă posibilitatea de a ţine seama de veniturile, averea sau situaţia personală a contribuabililor, nepermiţând acordarea facilităţilor fiscale cunoscute în cazul impozitelor directe.

c) Impozitele indirecte sunt vărsate la bugetul de stat, de regulă, de către producători, comercianţi etc., dar sunt suportate de consumatori. În cazul impozitelor indirecte se manifestă incidenţa indirectă a impozitului, adică plătitorul legal nu este aceeaşi persoană cu cel care suportă în ultimă instanţă impozitul, contribuabilul real.

d) O altă trăsătură rezultă din faptul că ele afectează dinamica veniturilor reale prin intermediul preţului mărfurilor cumpărate şi a tarifelor serviciilor prestate în care ele se includ.

e) În cazul impozitelor indirecte nu este posibilă deschiderea “rolului nominativ”, prin urmare există deosebiri între impozitele directe şi cele indirecte şi în legătură cu tehnica de percepere a lor. Aceasta rezultă din faptul că impozitele indirecte nu vizează elemente de bogăţie cu caracter stabil, ci fapte care nu pot fi impozitate decât pe măsura producerii lor.

Impozitele indirecte au foarte mulţi adepţi care aduc argumente o serie de avantaje ale acestor impozite cum ar fi:

a) datorită modului de aşezare şi percepere, impozitele indirecte limitează în mod considerabil evaziunea fiscală, ceea ce permite o anumită reducere a nivelului general al fiscalităţii.

b) deoarece se încasează rapid ele se disting printr-un randament fiscal ridicat. Încasarea lor concomitent cu preţul bunurilor şi serviciilor asigură un automatism în alimentarea bugetului cu resurse financiare.

c) cu ajutorul impozitelor indirecte se asigură procurarea unor resurse financiare mai rapid, deoarece necesită o perioadă scurtă de timp din momentul luării deciziei de instituire a impozitelor pe baza unui act normativ şi până se pot încasa efectiv aceste impozite prin intermediul preţurilor.

30

d) impozitele indirecte sunt suportate treptat de către contribuabili pe măsura cumpărării de către aceştia a produselor, deoarece sunt incluse în preţuri, şi astfel le suportă, cel mai des, fără să le perceapă.

e) acest tip de impozite sunt mai mascate, voalate, fiind cuprinse în preţuri.f) mărimea impozitelor indirecte este necunoscută de către marea masă a plătitorilor, în timp

ce mărimea impozitelor directe este cunoscută.Există şi o sumedenie de critici care se aduc impozitelor indirecte pentru că ele nu prezintă

numai avantaje, ci şi o serie de neajunsuri cum ar fi:

a) inechitatea impozitelor indirecte, mai ales pentru cei cu venituri mici. Ponderea lor în venituri creşte cu cât veniturile sunt mai mici, în plus nu pot fi evitate deoarece sunt aşezate asupra bunurilor de larg consum.

b) impozitele indirecte mai au şi neajunsul ca sunt instabile, fapt ce determină o sensibilitate a lor în raport cu evoluţia conjuncturii economice.

c) o altă critică adusă la adresa lor este costul ridicat de percepere a lor.d) de asemenea poate genera scăderea competitivităţii internaţionale datorită creşterii

preţurilor, dar s-au găsit anumite soluţii prin care se încearcă contracararea acestor dezavantaje ca: scutirile sau reducerile de impozite la produsele exportate, suprimarea taxelor vamale între unele ţări cum sunt ţările Uniunii Europene, rambursarea impozitelor indirecte în cazul exportului fapt ce duce la restabilirea competitivităţii produselor autohtone, rambursarea de TVA pentru a stimula turismul.

e) În cazul în care, impozitele indirecte, sunt aşezate asupra bunurilor de larg consum, fără înlocuitor şi cu cerere in-elastică, acestea nu pot fi evitate.

În ciuda acestor dezavantaje, impozitele indirecte ocupă un loc foarte important în sistemul fiscal actual.

2.3. Taxele generale de consumaţie (TVA)

Acest tip de taxe a fost introdus în practică după primul război mondial, fiind aşezat asupra deverului total al întreprinderilor industriale şi comerciale (cifra de afaceri a acestora, adică totalul vânzărilor).

Taxele generale de consumaţie se întâlnesc sub forma impozitului pe cifra de afaceri.

Din punctul de vedere al verigii la care se încasează impozitul, acesta poate îmbracă, atât forma impozitului cumulativ cât şi forma impozitului unic.

Impozitul cumulativ se caracterizează prin faptul că “mărfurile sunt impuse la toate verigile prin care trec, ceea ce înseamnă că, practic, cu cât o marfă trece prin mai multe verigi cu atât impozitul este mai mare”4.

Impozitul pe cifra de afaceri unic se încasează o singură dată indiferent de numărul verigilor prin care trece marfa.

4 Văcărel Iulian, Bercea Florian, Gabriela Anghelache, Bistriceanu Gh.D., Bodnar Maria, Stolojan Theodor, Moşteanu Tatiana, “Finanţe Publice”, Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2000

31

Momentul încasării poate fi momentul vânzării mărfurilor de către producător (taxa de producţie) fie în stadiul comerţului cu ridicata / amănuntul (impozit pe circulaţie).

Din punct de vedere al bazei de calcul, impozitul pe cifra de afaceri cunoaşte forma impozitului pe cifra de afaceri brută şi a impozitului pe cifra de afaceri netă.

Impozitul pe cifra de afaceri brută se calculează prin aplicarea cotei de impozit asupra întregii valori a mărfii vândute, având un randament fiscal ridicat, însă este lipsit de transparenţă şi de neutralitate.

Impozitul pe cifra de afaceri netă se aplică numai asupra valorii adăugate de fiecare participant la procesul de producţie şi de circulaţie a mărfurilor respective, înlăturându-se astfel neajunsurile pe care le implică impunerea în cazul impozitului pe cifra de afaceri brută.

Aspectele precizate, coroborate cu preocupările ţărilor membre ale Uniunii Europene privând unificarea legislaţiei fiscale a impozitelor indirecte, au determinat trecerea la înlocuirea impozitului pe cifra de afaceri brută cu impozitul pe cifra de afaceri netă.

Impozitul pe cifra de afaceri netă este cunoscut sub denumirea de TVA, practicându-se în Uniunea Europeană şi în alte ţări ale lumii.

Franţa este ţara în care a fost introdusă pentru prima data TVA, prin reforma fiscală din 1954, Maurice Laure, fiind considerat “părintele TVA”. După 1970 acest sistem se generalizează în toate ţările Pieţei Comune, armonizarea principiilor de impunere în ţările membre făcându-se prin Tratatul de la Roma.

Utilizând taxa pe valoarea adăugată statul are posibilitatea de a încasa o mare parte din impozit, mai repede, fiindcă TVA se plăteşte în fiecare stadiu de prelucrare şi realizare a mărfii sau serviciului. De asemenea există posibilitatea pentru organele fiscale de a controla modul de calcul şi plată la bugetul statului mult mai uşor decât în cazul altor impozite pentru că plătitorii au obligaţia de a ţine o evidenţă detaliată a tranzacţiilor de vânzare-cumpărare şi a sumei impozitului plătit.

Taxa pe valoarea adăugată a fost introdusă în România la 1 iulie 1993 pentru înlocuirea impozitului pe circulaţia mărfurilor, care era şi unul dinte cele mai importante venituri ale bugetului de stat. Se caracterizează în principal printr-o impozitare repetată a aceluiaşi produs în funcţie de diferite stadii de prelucrare, până la obţinerea produsului final. Era un impozit cumulativ, având efectul “bulgărelui de zăpadă”, adică impozit la impozit.

Spre deosebire de impozitul pe circulaţia mărfurilor, taxa pe valoarea adăugată nu se stabileşte la valoarea bunului ajuns într-o anumită etapă, ci se stabileşte numai pentru valoarea adăugată în fiecare stadiu.

Taxa pe valoarea adăugată este reglementată prin Legea nr. 345/20025 privind taxa pe valoarea adăugată şi Normele Metodolo-gice de aplicare aferente, iar din Ianuarie 2004 prin Legea nr. 571/20036 privind Codul fiscal, si H.G. 44/20047 privind normele metodologice de aplicare, cu modificările şi completările ulterioare.

5 Legea 345/2002 publicată în Monitorul Oficial nr.371din 01.06.20026 Legea 571/2003 publicată în Monitorul Oficial nr.927 din 23.12.20037 H.G. 44/2004 publicată în Monitorul Oficial nr.112 din 06.02.2004

32

Taxa pe valoarea adăugată reprezintă un venit al bugetului de stat, din categoria impozitelor indirecte, care se aplică asupra operaţiunilor privind livrările de bunuri mobile, transferul proprietăţii bunurilor imobile, importul de bunuri, prestările de servicii, precum şi operaţiunile asimilate acestora.

Sunt excluse din categoria operaţiunilor taxabile şi scutite de plată, mai multe livrări de bunuri şi servicii, realizate de instituţii ale statului pentru activităţile lor administrative, sociale, educative, de ordine publică, siguranţa statului, asociaţii fără scop lucrativ, pentru operaţiuni social – filantropice, organizaţii sindicale pentru activităţi legate de apărarea intereselor membrilor.

Subiecţii taxabili sunt persoane fizice şi juridice care îşi desfăşoară activitatea pe teritoriul României.

Plafonul de impozitare, conform Legii nr. 345/2002 articolul 9, aliniatul 4, a fost modificat de la 125 milioane lei la 1,5 miliarde lei cifra de afaceri anuală pentru anul fiscal 2002, la 1,7 miliarde lei pentru anul fiscal 2003, iar începând cu data de 01.01.2004, în baza legii 571/2003 privind codul fiscal, plafonul de impozitare s-a stabilit la 2 miliarde lei. Firmele care au o cifră de afaceri sub plafonul de 2 miliarde au posibilitatea de a opta pentru a fi, sau nu plătitoare de TVA, conform legii 571/2003 cu modificările şi completările ulterioare, privind codul fiscal, şi de O.G. 92/20038, privind codul de procedură fiscală.

Persoana impozabilă stabilită în România, a carei cifra de afaceri anuală, declarată sau realizată, este inferioară plafonului de 35.000 euro, al cărui echivalent în lei se stabileşte la cursul de schimb comunicat de Banca Nationala a României la data aderării şi se rotunjeste la următoarea mie poate solicita scutirea de taxa, numita în continuare regim special de scutire, pentru operaţiunile prevăzute la art. 126 alin. (1), cu excepţia livrărilor intracomunitare de mijloace de transport noi, scutite conform art. 143 alin. (2) lit. b).

Persoana impozabilă care îndeplineşte condiţiile prevăzute la alin. (1)din Legea 343/20069 pentru aplicarea regimului special de scutire poate opta oricând pentru aplicarea regimului normal de taxa.

Baza de impozitare este reprezentată de valoarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate exclusiv TVA.

Operaţiunile din sfera TVA se clasifică, din punctul de vedere al regimului de impozitare, astfel:

a) operaţiuni taxabile, la care se aplică cota standard a TVA, nivelul cotei standard fiind de 24 %;

b) operaţiuni scutite de TVA cu drept de deducere a TVA aferente bunurilor şi/sau serviciilor achiziţionate, destinate realizării operaţiunilor respective;

c) operaţiuni scutite de TVA fără drept de deducere, pentru care furnizorii/prestatorii nu au dreptul de deducere TVA aferente bunurilor şi/sau serviciilor achiziţionate, destinate realizării operaţiunilor respective;

d) operaţiuni de import şi achizitii intracomunitare scutite de TVA.e) operaţiunile prevăzute la litera a)-c) sunt scutite fara drept de deducere, dacă sunt

efectuate de întreprinderile mici care aplică regimul special de scutire prevăzut la art.152, pentru care nu se datorează taxa şi nu este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziţii.

8 O.G. 92/2004 publicată în Monitorul Oficial nr.941din 29.12.20039 Legea 343/206 publicată în Monitorul Oficial nr.662 din 01.08.2006

33

De la data intrării în vigoare a Legii nr. 345/2002 operaţiunile la care, prin alte acte normative în vigoare se prevede aplicarea cotei zero a TVA se consideră operaţiuni scutite cu drept de deducere. Se interzice utilizarea noţiunii “cota zero” în actele normative care au fost elaborate după intrarea în vigoare a acestei legi.

Cotele de impozitare în vigoare sunt:

– cota de 24 % – cota standard aplicată operaţiunilor impozabile, cu excepţia celor scutite de TVA;

– cota 24 % – recalculată, la 19,355 %;

– cota redusă de 9%.– cota redusă de 5%

I. Cota de 24 % se aplică pentru:a) livrări de bunuri şi transferul proprietăţii bunurilor către: beneficiarii cu sediul sau

domiciliul în România (cu excepţia bunurilor scutite de TVA către persoanele nerezidente în România);

b) importul de bunuri;c) prestările de servicii pentru care locul prestării se consideră a fi în România, şi cele

asimilate acestora.II. Cota de 19 % recalculată este de 19,355 şi se aplica asupra:

a) sumele obţinute din vânzarea cu amănuntul ( preţurile cuprind şi TVA)b) sumele obţinute din prestări servicii;c) sumele obţinute din vânzarea de bunuri pe bază de licitaţie, evaluare, expertiză şi alte

situaţii similare;d) compensaţiei, pentru transferul dreptului de proprietate a unor bunuri din patrimoniul

persoanelor impozabile în domeniul public, în condiţiile prevăzute de legislaţia referitoare la proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia.

III. Cota redusă de 9 % se aplică pentru:

a) dreptul de intrare la castele, muzee, case memoriale etc.;b) livrarea de manuale şcolare, cărţi, ziare etc.;c) livrările de proteze de orice fel şi accesoriile acestora cu excepţia protezelor dentare;d) livrarea de produse ortopedice;

medicamente de uz uman şi veterinar;

e) cazarea în cadrul sectorului hotelier.IV. Cota redusă de 5% se aplică asupra bazei de impozitare pentru livrarea locuinţelor ca

parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe care sunt construite.

Cotele de impozitare au fost modificate de mai multe ori de la introducerea TVA. La început a fost cota de 18%, în 1995 s-a introdus cea de-a doua cotă - cota redusă de 9% . În 1998 s-au introdus noi cote: cota standard de 22% şi cota redusă de 11%, pentru ca începând cu anul 2000 să se aplice o cotă de 19%. În anul 2008 s-a introdus cota redusă de 5%. Iar începând cu luna iulie 2010 conform OUG nr.58/2010 cota TVA a devenit de 24%.

Complicaţiile privind rambursările de TVA şi birocraţia legată de controlul fiscal pentru acordarea sumelor chiar şi-n cazul compensărilor cu alte impozite, sunt fapte ce îngreunează activitatea fiscală şi TVA un impozit simplu şi neutru este însoţit de o mulţime de condiţionări şi excepţii de la regula de bază.

În prezent, şi-n ultimii ani, acest impozit a avut şi are un randament ridicat.

34

Impactul pe care-l are taxa pe valoarea adăugată asupra economiei poate fi analizat în funcţie de mai multe aspecte.

În primul rând trebuie avute în vedere considerentele care au determinat introducerea TVA precum sporirea veniturilor bugetare, necesitatea înlocuirii formulei anacronice a impozitului pe circulaţia mărfurilor. Taxa pe valoarea adăugată este un impozit prin care se procură sume băneşti sigure şi relativ constante – asta în condiţii de stabilitate monetară – la bugetul de stat. De asemenea TVA ajunge foarte repede la bugetul de stat pentru că ea se aplică fiecărui stadiu de realizare a mărfurilor sau serviciilor. Acoperirea unui deficit bugetar pe seama majorării impozitelor indirecte este doar una dintre soluţiile prin care se evită contractarea împrumutului de stat, a datoriei publice, care pentru a fi acoperit devine în viitor premiză a unui nou deficit bugetar.

TVA determină entităţile economice să-şi reducă ciclul de producţie pentru a-şi recupera cât mai repede TVA plătită pentru materiile prime achiziţionate, dar scurtarea acestui ciclu nu este întotdeauna posibilă depinzând de caracteristicile tehnice şi tehnologice ale producţiei şi mărfurilor respective. Deci acest impozit dezavantajează entităţile economice care realizează produse cu ciclu lung de fabricaţie şi care sunt obligate să-şi imobilizeze importante resurse băneşti pe o perioadă lungă de timp în TVA deductibil.

Prin rambursarea de TVA pentru exporturi sunt stimulate entităţile economice care produc mărfuri pentru export.

Actuala legislaţie prevede o procedură de rambursare foarte birocratică şi unitatea economică nu intră imediat în posesia banilor, de aceea se impune o simplificare a procedurii de rambursare şi statul ar trebui să bonifice dobânzi pentru intervalul de întârziere similar cu perceperea de majorări de întârziere pentru neplata la timp a TVA datorată.

Taxa pe valoarea adăugată percepută la importul de mărfuri determină o egalizare a concurenţei între firmele externe şi cele naţionale tocmai pentru faptul că dacă nu ar exista TVA la import, mărfurile externe ar fi mai avantajoase în raport cu cele interne.

Consumul anumitor bunuri şi servicii nu este influenţat în mod semnificativ de taxa pe valoarea adăugată, deoarece aceasta, se aplică asupra tuturor produselor, în schimb poate avea efect de reducere a consumului în cazul în care se aplică în cote majorate, iar agenţii economici au tendinţa de a-şi orienta producţia înspre produsele la care se aplică cote mai mici, în detrimentul celor care au cote majorate.

TVA în cotă unică, are impact negativ asupra ramurilor producătoare de mărfuri şi servicii de strictă necesitate, datorită creşterii preţurilor, motiv pentru care se preferă cotele diferenţiate şi anume cote reduse pentru produse de larg consum şi cote majorate pentru produsele considerate de lux, însă multiplicarea cotelor duce la complicarea sistemului de evidenţă contabilă atât pentru agenţii economici cât şi a controlului pentru organele fiscale.

Un impact, atât direct cât şi indirect, îl are TVA, şi asupra investiţiilor, astfel impunerea consumului influenţează indirect rentabilitatea investiţiei în sensul reducerii, ca urmare a reducerii cererii. Dacă prin cotele de impunere se va realiza creşterea globală a veniturilor fiscale şi se va reuşi reducerea deficitului bugetar, atunci în economie se poate produce un stimulent pentru activitatea de investiţii viitoare.

35

Tot acest raţionament presupune funcţionarea economiei pe principiile economiei de piaţă, deoarece într-o economie incapabilă să se echilibreze şi cu un deficit constant, este dificilă aprecierea anticipată a cauzelor care determină în realitate apariţia, menţinerea sau dezvoltarea distorsiunilor.

Investiţiile străine sunt de asemenea influenţate de TVA. De obicei investitorii străini ocolesc ţările care folosesc cote mari de TVA, şi în care modificările legislative sunt dese. Printre aceste ţări se afla şi România, deoarece în ultimii ani, au apărut, la noi în ţară, o serie de legi şi acte normative, care prevăd foarte multe modificări. Chiar dacă după 1990 investitorii străini au investit la noi în ţară, pe parcurs, ei au fost descurajaţi şi eliminarea au preferat să se retragă, văzându-se înfrânţi de birocraţia şi legislaţia existentă.

Toate aceste fapte duc la necesitatea realizării unei stabilităţi legislative, la inadvertenţelor care apar ca urmare a ordonanţelor de urgenţă ce se dau peste noapte precum şi eliminarea birocraţiei şi corupţiei din administraţie.

Influenţa asupra inflaţiei este o alta problemă pe care o ridică TVA, problemă care se manifestă cu precădere mai ales în ţările în curs de dezvoltare, unde inflaţia este mai mare, uneori de necontrolat, chiar atingând cote impresionante, fapt care se reflectă apoi asupra preţurilor.

Inflaţia nu este determinată numai de simpla majorare a cotelor de TVA, ci şi de faptul ca odată cu majorarea acestora, cresc preţurile, sindicatele fac presiune, guvernele sunt nevoite să majoreze salariile şi astfel se intră într-o spirală inflaţionistă. În schimb, s-a constatat, pe baza studiilor efectuate, că în ţările cu o economie de piaţă cu un anumit grad de dezvoltare în care există un anumit control al preţurilor, TVA nu are impact asupra economiei acestora.

Din punctul de vedere al impactului psihologic asupra consumatorului, creşterea cotelor de TVA este exploatată de către entităţile economice. Astfel pe lângă creşterea preţurilor datorată TVA, comercianţii îşi măresc şi cotele de adaos comercial, mizând pe faptul că se va atribui creşterea preţurilor doar majorării cotelor de TVA.

Impactul social pe care creşterea TVA îl are este de asemenea foarte important.

TVA nu poate fi ocolită de consumatori deoarece este un impozit care “atinge” toate mărfurile. Ea devine regresivă în raport cu veniturile consumatorilor. Datorită faptului că este stabilită în cota unică, pe măsură ce consumatorii dispun de venituri tot mai mici ponderea acestui impozit creşte în totalul veniturilor.

La noi în ţară, acest impozit devine din ce în ce mai greu de suportat, deoarece o mare parte a populaţiei duce un trai decent, iar cheltuielile de consum ating 70-90 % din salariu.

Considerăm că o protecţie a persoanelor cu venituri mici, se poate realiza prin aplicarea unor cote reduse pentru produsele de strictă necesitate (efect asemănător cu al accizelor). Astfel, majoritatea ţărilor, aplică cote reduse de TVA produselor alimentare de bază, realizându-se astfel protecţia acelei categorii de populaţie care se află în pragul sărăciei, însă această protecţie se realizează în statele dezvoltate, unde inflaţia este controlată şi ele nu se bazează pe veniturile obţinute din impozite, ci din alte surse.

Statul, într-o oarecare măsură, poate controla şi direcţiona, impactul impozitelor indirecte, prin folosirea acestora ca pârghii fiscale. Astfel statul poate influenţa o fază sau alta a reproducţiei sociale în funcţie de interesul pe care îl are la un moment dat. De asemenea, statul poate influenţa creşterea producţiei în anumite ramuri ale economiei care dispun de materii prime, resurse primare de

36

energie sau sunt purtătoare ale progresului tehnic, folosind pârghia impozitelor. Prin intermediul impozitelor, statul poate acţiona şi asupra consumului prin modificarea cererii sau a veniturilor.

Statul utilizează taxele de consumaţie ca pârghii pentru a influenţa consumul, în general. Dacă se doreşte o stimulare a consumului, statul va proceda la reducerea cotelor de accize la unele produse de bază, dar mai ales la produsele al căror preţ are influenţe în lanţ asupra preţurilor din economie, ca de exemplu carburanţii. Dacă se doreşte o orientare a cererii de consum doar spre anumite produse, atunci statul stabileşte cote diferenţiate.

Astfel, pentru a sprijini consumatorii cu venituri mici, până în anul 2000 s-a practicat o cotă redusă de TVA la unele produse de bază, însă după aceea s-a trecut la cota unică, fapt care a produs o creştere a preţurilor nu numai la produsele a căror cotă a fost modificată, ci şi o creştere generală a preţurilor care a fost greu suportată de consumatorii cu venituri mici.

Limitarea consumului, se poate realiza de către stat, prin instituirea de noi impozite sau prin majorarea cotelor celor existente.

România a utilizat impozitele indirecte, precum TVA, şi pentru atragerea de investitori străini şi pentru relansarea producţiei în unele zone ale ţării, astfel în zonele declarate “defavorizate” în special în zonele miniere, precum şi pentru anumite investiţii s-au practicat unele reduceri sau chiar scutiri de la plata TVA. Aceste facilităţi fiscale au atras într-adevăr mai mulţi investitori străini dar au atras şi “evazionişti” care au profitat de înlesnirile acordate de stat şi au desfăşurat o activitate “fictivă” în aceste zone, prin urmare s-a elaborat Legea 345/2002 privind TVA prin care se elimină o serie de facilităţi acordate în aşa-zisele zone defavorizate.

Pârghiile financiare vizează nu numai obiective economice, ci şi sociale, politice sau demografice, astfel majorarea accizelor asupra tutunului şi băuturilor alcoolice, capătă caracterul unui instrument de limitare a fumatului şi de prohibire a alcoolului, de prezervare a sănătăţii populaţiei.

Concluzia este că statul, prin intermediul taxelor de consumaţie, urmăreşte influenţarea consumului populaţiei precum şi menţinerea echilibrului dintre cerere şi ofertă în cadrul economiei naţionale.

Astfel, în perioadele de recesiune, când în economie apar multiple dezechilibre pe diferite planuri şi se impune intervenţia statului, taxele de consumaţie, reprezintă un instrument important aflat la îndemâna statului.

CAPITOLUL III

CONSIDERAŢII GENERALE CU PRIVIRE LA

TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ

37

Taxa pe valoarea adăugată este un impozit general pe consum care se calculează pe întregul circuit al transmiterii bunurilor de la producător la consumatorul final. Această taxă se stabileşte însă numai asupra valorii rezultate în fiecare stadiu, deci asupra valorii rămase după deducerea din valoarea totală a valorii create în stadiile anterioare10.

Taxa pe valoarea adăugată este considerată un procedeu modern de impunere indirectă, care înlocuieşte impozitul pe circulaţia mărfurilor (ICM), înlăturând inconvenientele impunerii multiple, în cascadă a mărfurilor şi produselor, impunere care presupunea impozitarea repetată (adică impozit la impozit) şi diferită a aceluiaşi produs în raport de modul de producţie sau de destinaţia acestuia.

3.1. Caracteristicile taxei pe valoarea adăugată

Principalele caracteristici ale taxei pe valoarea adăugată sunt:

a) impozit indirect, adică este un impozit general de consum care se stabileşte asupra tuturor operaţiunilor privind transferul bunurilor şi prestărilor de servicii cu plată sau asimilate acestora;

b) impozit neutru, adică elimină inegalităţile fiscale între circuitele de desfacere ale bunurilor şi serviciilor, fiind stabilit asupra tuturor produselor şi serviciilor şi se plăteşte de toţi beneficiarii acestora;

c) impozit unic, adică nivelul taxei suportate de consumatorul final este acelaşi, indiferent de stadiul în care se plăteşte sau de numărul operaţiunilor anterioare;

d) impozit universal, deoarece se aplică cvasitotalităţii bunurilor economice rezultate atât din activitatea de exploatare, cât şi din activitatea financiară de fructificare a capitalului ;

e) se aplică numai în ţara în care bunul sau serviciul se consumă, respectiv se prestează, bunurile şi serviciile exportate fiind scutite sau impuse cu cota zero.

De asemenea, se consideră că taxa pe valoarea adăugată trebuie să satisfacă şi următoarele cerinţe:

a) să fie echitabilă;

b) să nu stimuleze procesele inflaţioniste;

c) să nu antreneze cheltuieli de stabilire şi percepere exagerate;

d) să nu favorizeze, ci din contră să îngrădească la maximum practicarea fraudei şi evaziunii fiscale.

Din definiţia, caracteristicile şi cerinţele prezentate mai sus şi din dispoziţiile legale care reglementează taxa pe valoarea adăugată rezultă că această taxă se aplică asupra valorii create în fiecare stadiu al circuitului economic, este un venit de bază al statului şi este folosită din ce în ce mai mult ca instrument de sprijinire sau de îngrădire a unor fenomene economico-sociale.

10 Iulian Văcărel – Relaţii financiare internaţionale, Editura Academiei Române, 1995, pag. 192-194.

38

În ce priveşte valoarea adăugată, aceasta este definită în general ca fiind echivalentă cu diferenţa dintre vânzările şi cumpărările efectuate în cadrul aceluiaşi stadiu al circuitului economic. O definiţie mai completă însă ar fi următoarea: valoarea adăugată reprezintă „diferenţa între valoarea unui bun obţinută în urma vânzării şi valoarea tuturor bunurilor şi serviciilor care au fost achiziţionate pentru a realiza acest bun”11. La nivel macroeconomic, adică al tuturor agenţilor economici, ea reprezintă produsul intern brut. Deci baza de calcul a acestui impozit pe consum (TVA) este valoarea adăugată, de unde îşi trage denumirea.

3.2. Contabilitatea taxei pe valoarea adăugată

Contabilitatea sintetică a operaţiunilor legate de TVA se realizează cu ajutorul mai multor conturi sintetice de gradul II, ce reprezintă o detaliere a contului sintetic de gradul I, 442 „Taxa pe valoarea adăugată”. În conformitate cu Planul de Conturi General în vigoare12, aceste conturi sunt următoarele:

a) 4423 - „TVA de plată”:

- după conţinutul economic este un cont de datorii pe termen scurt;

- după funcţia contabilă este un cont de pasiv;

- se creditează la sfârşitul lunii cu datoria faţă de bugetul statului aferentă valorii adăugate de unitate, determinată ca diferenţă între taxa pe valoarea adăugată colectată şi taxa pe valoarea adăugată deductibilă;

- se debitează cu plăţile ce se fac la buget şi cu recuperarea eventualelor taxe suportate în plus în cursul lunilor precedente.

Principalele operaţii economico financiare sunt:

Regularizarea TVA in situatia in care TVA deductibil este mai mic decât TVA colectat

4427 TVA colectată = 4426 TVA deductibilă cu suma cea mai mică

iar

11 Definiţie pe care o găsim în „Nouveau lexique d’economie”.12 OMFPnr.3055/2009 privind Reglementări contabile conforme cuDirectivele europene,modificat şi completat prin OMFP nr. 2869/2010, publicat în M.O. nr.882/29.12.2010

39

4427 TVA colectată = 4423 TVA de plată cu diferenţa

Plata TVA din contul de disponibilităţi :

4423 Tva de plată = 5121 Disponibilităţi la bancă

b) 4424 - „TVA de recuperat”:

- după conţinutul economic este un cont de creanţe;

- după funcţia contabilă este un cont de activ;

- se debitează la sfârşitul lunii în cazul apariţiei unei creanţe faţă de buget reprezentată de diferenţa dintre TVA deductibilă (mai mare) şi TVA colectată (mai mică);

- se creditează cu sumele recuperate pe calea încasării de la buget sau cu cele recuperate prin diminuarea, în lunile următoare, a taxei pe valoarea adăugată de plată;

- soldul debitor reprezintă taxa pe valoarea adăugată de recuperat de la bugetul statului;

Principalele operaţii economico financiare sunt:

Regularizarea TVA in situaţia în care TVA deductibilă este mai mare decât TVA colectată:

4426 TVA deductibilă = 4427 TVA colectată cu suma cea mai mică

iar

40

4424 TVA de recuperat = 4426 TVA deductibilă cu diferenţa

Încasarea TVA in contul de disponibilităţi

5121 Disponibilitati la bancă = 4424 TVA de recuperat

c) 4426 - „TVA deductibilă”:

- după conţinutul economic este un cont de creanţe;

- după funcţia contabilă este un cont de activ;

- se debitează în tot cursul lunii cu taxa pe valoarea adăugată din facturile furnizorilor privind cumpărările efectuate;

- se creditează la sfârşitul lunii cu taxa pe valoarea adăugată deductibilă, compensată cu taxa pe valoarea adăugată colectată şi de încasat (dacă este cazul) de la bugetul statului;

- la sfârşitul perioadei, contul nu prezintă sold.Principalele operatiuni economico financiare sunt :

Cumpărarea de mărfuri de la furnizori : 

% = 401 ,, Furnizori “

371 ,, Mărfuri “

4426,, TVA deductibilă “  

Exemplu: Societatea comercială “X” specializată în comerţul en gros, achiziţionează mărfuri în valoare de 123.000 lei, TVA 24%. Evidenţa mărfurilor se ţine la preţ de achiziţie.

% = 401”Furnizori “ 152.520

371 “ Mărfuri” 123.000

4426 “ TVA deductibilă” 29.520

41

Cumpărarea de materii prime de la furnizori : 

% = 401 ,, Furnizori “

301 ,, Materii prime “

4426,, TVA deductibilă “

Exemplu : Societatea comercială „A” cumpără materii prime de la furnizori în valoare de 25.000lei, TVA 24%.

% = 401 ,, Furnizori “ 31.000

301 ,, Materii prime “ 25.000

4426,, TVA deductibilă “ 6.000

________________________________________________________________________

d) 4427 - „TVA colectată”:

- după conţinutul economic este un cont de datorii pe termen scurt;

- după funcţia contabilă este un cont de pasiv;

- se creditează cu sumele datorate de unitatea patrimonială bugetului de stat, reprezentând taxa pe valoarea adăugată aferentă vânzărilor de mărfuri şi bunuri, prestărilor de servicii sau executărilor de lucrări;

- se debitează cu taxa pe valoarea adăugată colectată compensată cu taxa pe valoarea adăugată deductibilă şi cu cea de plată la bugetul statului;

- la sfârşitul perioadei nu prezintă sold.

Principalele operatiuni economico financiare sunt :

Vânzare mărfuri către clienţi:

4111,, Clienţi “ = % 707 ,, Venituri din vânzarea mărfurilor “

42

4427,, TVA colectată “

Exemplu: Societatea comercială „X” livrează mărfuri societăţii comerciale „Z” în valoare de 35.800lei, TVA 24%.

4111,, Clienţi “ = % 44.392 lei 707 ,, Venituri din vânzarea mărfurilor “ 35.800 4427,, TVA colectată “ 8.592

e) 4428 - „TVA neexigibilă”:

- după conţinutul economic poate fi un cont de:

creanţe pentru: - cumpărările de bunuri şi servicii cu plata în rate;

- cumpărările ce nu sunt însoţite de facturile furnizorilor;

datorii pe termen scurt pentru:- vânzări de bunuri şi servicii cu plata în rate;

- vânzări de bunuri şi servicii ce nu sunt însoţite de facturi;

- stocuri de mărfuri incluse în preţul de vânzare cu amănuntul la unităţile comerciale ce ţin evidenţa la acest preţ.

- după funcţia contabilă este un cont bifuncţional care se foloseşte astfel:

- ca un cont de activ când exprimă creanţe;

- ca un cont de pasiv când exprimă datorii.

- se creditează cu taxa pe valoarea adăugată neexigibilă aferentă vânzărilor, mărfurilor în stoc la unităţile cu amănuntul, respectiv TVA devenită exigibilă;

- se debitează cu taxa pe valoarea adăugată neexigibilă aferentă cumpărărilor, respectiv TVA devenită exigibilă în cursul exerciţiului;

- soldul contului poate fi:

- creditor, când exprimă datorii neexigibile privind taxa pe valoarea adăugată;

- debitor, când exprimă creanţe neexigibile privind taxa pe valoarea adăugată.

Principalele operaţii economice sunt urmatoarele:

Înregistrarea adaosului comercial şi a TVA-ului neexigibil, aplicat la preţul de cumpărare + adaosul comercial :

43

371 ,, Mărfuri “ = %

378 ,, Diferenţe de preţ la mărfuri “

4428 ,, TVA neexigibilă “

Exemplu: Societatea comercială “B” specializată în comerţul cu amănuntul, achiziţionează mărfuri de la furnizori în valoare de 40.000lei, TVA 24%. Adaosul practicat este de 20%.

Înregistrarea primirii mărfurilor:

% = 401 ,, Furnizori “ 49.600

371 ,, Mărfuri “ 40.000

4426,, TVA deductibilă “ 9.600

Înregistrarea adaosului comercial şi a TVA neexigibilă:

371 ,, Mărfuri “ = % 17.600

378 ,, Diferenţe de preţ 8.000la mărfuri “

4428 ,, TVA neexigibilă “ 9.600

Descărcarea din gestiune a mărfurilor vândute :

% = 371 ,, Mărfuri “

607 ,, Cheltuieli privind

mărfurile “

378 ,, Diferenţe de preţ

la mărfuri “ 

4428“ TVA neexigibilă “

44

Exemplu: Societatea comercială „C” specializată în comerţul cu amănuntul vinde mărfuri în valoare de 59.500lei , TVA inclusă, adaosul aferent mărfurilor vândute este de 6.500lei.

Evidenţierea vânzării măfurilor:5311 Casa in lei = % 62.000 707 ,, Venituri din vânzarea mărfurilor “ 50.000

4427,, TVA colectată “ 12.000 Descărcărea gestiunii:

% = 371 „Mărfuri” 59.500 607 „Cheltuieli privind 41.000mărfurile”

378 „Diferenţe de preţ la 6.500 mărfuri”

4428 „TVA neexigibilă” 12.000

3.3. Armonizarea legislaţiilor ţărilor europene cu privire la TVA

Dat fiind rolul foarte important pe care taxa pe valoarea adăugată îl are în promovarea relaţiilor economice între statele comunitare, Consiliul Comunităţii Europene a manifestat o preocupare permanentă pentru introducerea şi, după aceea, pentru armonizarea reglementărilor privind această taxă între toate ţările membre.

Printre măsurile luate în acest scop, o importanţă şi un interes deosebit prezintă cea de-a şasea directivă a Consiliului Comunităţii Europene, din 17 mai 1977, cu modificările şi completările ulterioare, referitoare la armonizarea legislaţiilor statelor membre privitoare la taxele pe cifra de afaceri şi realizarea unui sistem comun de stabilire a taxei pe valoarea adăugată. Ulterior, obligaţia aplicării treptate a Directivei a VI-a a fost extinsă şi asupra ţărilor asociate, între care se numără şi România.

Armonizarea legislaţiilor pe linia taxei pe valoarea adăugată şi ajungerea, în final, la un sistem comun privind regimul acestei taxe este foarte necesară, atât pentru dezvoltarea relaţiilor economice între ţările comunitare cât şi a relaţiilor acestora cu ţările din afara Uniunii Europene. O deosebită importanţă prezintă armonizarea reglementărilor privind operaţiunile taxabile, persoanele plătitoare, scutirile şi deducerile şi, în special, locul taxării, pentru evitarea cazurilor de dublă impozitare a livrărilor de bunuri şi a prestărilor de servicii.

Adoptarea de ţara noastră a unora dintre măsurile Directivei a VI-a care nu se regăsesc în legislaţia română, în special pe linia simplificării stabilirii şi perceperii taxei pe valoarea adăugată, precum şi în legătură cu reducerea scutirilor, va trebui să fie realizată cât mai curând, în beneficiul atât a entităţilor economice, cât şi al organelor fiscale.

În prezent, principalele obiective ale politicii fiscale ale României sunt dezvoltarea unei economii de piaţă funcţionale, îmbunătăţirea mediului de afaceri, armonizarea legislaţiei fiscale cu cea comunitară şi un sistem fiscal transparent, predictibil, clar şi nediscriminatoriu. În domeniul taxei pe valoarea adăugată, obiectivul prioritar îl reprezintă continuarea procesului de armonizare a

45

legislaţiei naţionale cu cea comunitară în domeniu. În Acordul de asociere a României la Uniunea Europeană se arată că armonizarea legislaţiei prezente şi viitoare la cea comunitară constituie o condiţie importantă pe linia integrării ţării noastre în structurile europene, adaptarea sistemului fiscal la cerinţele mecanismelor pieţei unice fiind unul din obiectivele Strategiei naţionale de pregătire a aderării. În aplicarea obiectivelor, noul Cod Fiscal ce a intrat în vigoare de la începutul anului 2004 cumulează într-un singur act normativ reglementările fiscale pentru aproximativ 85% din impozitele şi taxele ce reprezintă venituri ale bugetului de stat. Foarte important este faptul că pe tot parcursul elaborării acestuia s-a asigurat o consultare permanentă cu reprezentanţii mediului de afaceri şi ai firmelor de consultanţă în domeniu, româneşti şi internaţionale.

Astfel, odată cu intrarea în vigoare a noului Cod Fiscal, putem afirma că primul pas important în direcţia armonizării a fost făcut. România şi-a asumat unilateral data de 1 ianuarie 2007 ca ipoteză de lucru pentru încheierea pregătirilor de aderare la Uniunea Europeană. Până la data aderării, se va continua armonizarea legislaţiei naţionale cu acquis-ul comunitar şi dezvoltarea infrastructurii instituţionale necesare implementării acestuia.

CAPITOLUL IV

46

REGLEMENTAREA TAXEI PE VALOAREA

ADĂUGATĂ ÎN ROMÂNIA

În ţara noastră, în condiţiile trecerii la economia de piaţă şi pe fondul urmăririi alinierii fiscalităţii la practica ţărilor dezvoltate, impozitul pe circulaţia mărfurilor (ICM), care funcţiona ca un impozit indirect, a fost înlocuit cu taxa pe valoarea adăugată. Această înlocuire a impozitului pe circulaţia mărfurilor cu taxa pe valoarea adăugată constituie o condiţie ce trebuie îndeplinită pentru a adera la Uniunea Europeană. Astfel, taxa pe valoarea adăugată a fost introdusă începând cu data de 1 iulie 1993, temeiul legal constituindu-l Ordonanţa Guvernului nr. 3/199213. De-a lungul timpului, atât ordonanţa, cât şi normele de aplicare a acesteia au fost modificate şi republicate de mai multe ori. În aceste condiţii, aplicarea prevederilor legale s-a efectuat cu greutate şi a generat în unele cazuri controverse între agenţii economici, organele fiscale şi organele judecătoreşti.

În prezent, taxa pe valoarea adăugată este reglementată de noul Cod Fiscal, publicat la data de 4 septembrie 2003 şi care a intrat în vigoare începând cu 1 ianuarie 2004. Conceput ca unicul act normativ de natură fiscală, acesta reuneşte toată legislaţia actuală privind taxele şi impozitele. Codul Fiscal introduce o serie de noi deduceri şi două cote reduse de TVA, de nouă la sută, în turism şi pe medicamente şi 5% pentru livrarea locuinţelor inclusiv a terenurilor pe care sunt construite, modificând astfel unele articole din legea care se afla în vigoare până la începutul anului 2004.

4.1. Sfera de aplicare

Operaţiunile cuprinse în sfera de aplicare a T.V.A. sunt:

livrarea de bunuri, inclusiv livrarea intra-comunitară de bunuri din momentul aderării, achiziţii intra-comunitare;

prestarea de servicii; importul de bunuri; operaţiuni asimilate livrărilor de bunuri (inclusiv operaţiunile asimilate livrărilor intra-comunitare

de bunuri din momentul aderării) şi asimilate prestărilor de servicii.Livrarea şi achiziţia intra-comunitară de bunuri

este o livrare de bunuri transportate într-un stat membru al U.E. în alt stat membru, de către furnizor, de către beneficiar, sau de o altă persoană care acţionează în numele şi în contul unuia dintre aceştia (art. 128 (9) C.F.).

Livrarea intra-comunitară de bunuri are loc întotdeauna acolo unde începe transportul.

Scutirile pentru livrările intra-comunitare se referă la:

livrările intra-comunitare efectuate către o persoană care comunică un cod valabil de înregistrare în scopuri de T.V.A. atribuit de autorităţile fiscale din alte state membre, cu excepţia livrărilor efectuate de întreprinderile mici, alta decât o livrare a unui mijloc de transport nou;

13 Orgonanţa Guvenului 3 /1992 publicată în Monitorul Oficial nr. 200 din 17.08.1992

47

livrările supuse regimului special al marjei profitului (cărora li s-au aplicat un regim special de T.V.A.) ;

livrările intra-comunitare de mijloace de transport noi către orice persoană care nu comunică un număr valabil de T.V.A. din alt stat membru;

livrările intra-comunitare de bunuri accizabile către o persoană impozabilă sau către o persoană juridică neimpozabilă, care nu comunică un cod valabil de T.V.A. din alt stat membru;

transferul de bunuri.Dovada scutirii de T.V.A. pentru livrările intra-comunitare se face astfel:

transportul bunurilor către alt stat membru se dovedeşte cu contracte, comenzi, documentaţie de transport;

beneficiarul comunică un cod de T.V.A. valabil în alt stat membru (precedat de codul ISO pentru acest stat membru).

Ca un principiu general, persoana obligată la plata T.V.A. pentru livrările intra-comunitare este întotdeauna persoana care efectuează livrarea.

O persoană impozabilă care nu este stabilită în România, care în principiu este obligată la plata taxei pe livrările intra-comunitare, va solicita înregistrarea de T.V.A. (chiar dacă există o scutire pentru livrările intra-comunitare), doar pentru că există formalităţi obligatorii – declaraţie recapitulativă (document nou introdus, odată cu data Aderării).

Faptul generator are loc la data livrării bunurilor. Taxa devine exigibilă la:

data la care se emite o factură, dar nu mai târziu de data de 15 a lunii următoare datei la care are loc faptul generator.

Obligaţii legale:

înscrierea operaţiunii în facturi; înscrierea operaţiunii în rubrica adecvată din decontul de T.V.A; în factură se înscrie codul de înregistrare în scopuri de T.V.A. al beneficiarului din alt stat

membru (codul ISO) ; înscrierea operaţiunii în declaraţia recapitulativă ce se va depune pana in data de 15 inclusiv a

lunii urmatoare unei luni calendaristice ; Achiziţia intra-comunitară de bunuri: - achiziţia dreptului de a dispune în calitate de proprietar

de bunurile expediate sau transportate din alt stat membru către cumpărătorul din România, de către sau în numele furnizorului sau al persoanei care le achiziţionează (este de fapt definiţia livrării intra-comunitare de bunuri privită în oglindă).

Ca şi operaţiuni asimilate livrărilor intra-comunitare de bunuri sunt considerate transferurile.

Transferul efectuat de către o persoană impozabilă, a unor bunuri ce fac parte din activitatea sa economică din România către alt stat membru va fi considerat livrare intra-comunitară de bunuri cu plată. Bunurile vor fi considerate ca transferate de către o persoană impozabilă către alt stat membru, dacă sunt transportate de aceasta sau în numele acesteia din România în alt stat membru, în scopul desfăşurării activităţii sale economice.

Caracteristicile transferului:

circulaţia bunurilor din România către alt stat membru (fără tranzacţie) ; este efectuat de către o persoană impozabilă sau în numele acestuia; de bunuri ce fac parte din activitatea sa economică;în scopul desfăşurării activităţii economice - licenţă intra-comunitară cu plată.

Toate regulile legate de livrările intra-comunitare se aplică, inclusiv obligaţiile legale (declaraţia recapitulativă de livrare intra-intracomunitară de bunuri scutită de T.V.A).

48

Operaţiunile asimilate achiziţiilor intra-comunitare - utilizarea în România de către o persoană impozabilă, în scopul defăşurării activităţii sale economice, a bunurilor transportate de aceasta sau în numele acestuia din alt stat membru pe al cărui teritoriu aceste bunuri au fost produse, extrase, cumpărate, dobândite sau importate de aceasta în scopul desfăşurării activităţii sale economice, în care transportul acestor bunuri, dacă ar fi efectuat din România în alt stat membru ar fi considerat transfer de bunuri în alt stat membru, va fi considerat o achiziţie intra-comunitară cu plată.

Caracteristicile operaţiunilor asimilate achiziţiilor intra-comunitare:

circulaţia bunurilor din alt stat membru în România (fără tranzacţie); se efectuează de către o persoană impozabilă de bunuri ce fac parte din activitatea sa economică -

achiziţie intra-comunitară cu plată.Toate regulile legate de achiziţiile intra-comunitare se aplică, inclusiv obligaţiile

legale (declaraţia recapitulativă din statul membru de plecare).Transportul intra-comunitar de bunuri - reprezintă orice transport de bunuri pentru care

locul de plecare şi locul de sosire se situează în două state membre diferite din U.E. Traversarea teritoriului unei ţări din afara U.E. nu afectează clasificarea acestui transport ca transport intra-comunitar de bunuri.

Locul prestării - locul de plecare al transportului intra-comunitar de bunuri. Excepţie, în cazul în care serviciul este prestat unui beneficiar care comunică un cod valabil de T.V.A. (cu prefix) din alt stat membru decât cel de plecare al transportului intra-comunitar de bunuri, se consideră că serviciul are loc în statul membru care a atribuit codul de T.V.A. în baza căruia serviciul a fost prestat beneficiarului.

Persoana obligată la plata T.V.A. în România, în principiu, este prestatorul. Excepţie - beneficiarul - în următoarele condiţii:

prestatorul nu este stabilit în România beneficiarul este înregistrat pentru scopuri de T.V.A.

Operaţiuni intra-comunitare - cazuri speciale.

Aceste cazuri se rezumă la livrări intra-comunitare către / achiziţii intra-comunitare efectuate de către membrii “Grupului celor 4”.

“Grupul celor 4” este alcătuit din:

1. persoane juridice neimpozabile (autorităţi publice ce acţionează în această calitate şi care nu desfăşoară activităţi supuse T.V.A.);

2. întreprinderi mici ;3. celelalte persoane impozabile ce desfăşoară exclusiv operaţiuni scutite fără drept de deducere a

T.V.A. (bănci, societăţi de asigurări, organizaţii non-profit, spitale);4. fermierii supuşi regimului ratei fixe (nu în toate statele membre).

S-a fixat un plafon de 10.000 Euro:

sub care sau până la care achiziţiile intra-comunitare efectuate de un membru al “Grupului celor 4” nu se aplică T.V.A;

dincolo de care pentru achiziţiile intra-comunitare efectuate de un membru al “Grupului celor 4” se aplică T.V.A.

49

Plafonul se calculează anual.

Obligaţiile ce trebuie respectate de către membrii “Grupului celor 4” sunt de a:

informa serviciul T.V.A. de depăşirea plafonului; solicita înregistrarea pentru scopuri de T.V.A; ţine evidenţa achiziţiilor intra-comunitare efectuate; transmite un formular special de T.V.A. pentru luna în care a efectuat achiziţii intra-comunitare şi

în perioada în care taxa devine exigibilă pentru aceste achiziţii (numai dacă s-au efectuat achiziţii (numai dacă s-au efectuat achiziţii intra-comunitare);

plata T.V.A. datorată pentru aceste achiziţii intra-comunitare până cel târziu la data de 25 a lunii următoare celei în care taxa devine exigibilă;

comunică propriul cod de T.V.A. furnizorilor săi din alte state membre pentru perioada în care are obligaţia de a plăti T.V.A. RO pentru achiziţii intra-comunitare.

Vânzări la distanţă

Vânzarea la distanţă înseamnă o livrare de bunuri intra-comunitare ce presupune transportul bunurilor dintr-un stat membru de către sau în numele furnizorului şi care îndeplineşte anumite condiţii:

valoarea totală a acestor vânzări efectuate de către furnizor să depăşească un plafon fixat de către statul membru de destinaţie în anul în care are loc vânzarea la distanţă sau în anul calendaristic precedent;

furinzorul să fi optat în propriul stat membru pentru aplicarea T.V.A. pentru toate vânzările sale la distanţă în statul membru de destinaţie;

plafonul pentru vânzări la distanţă prevăzut de lege este între 35.000 Euro şi 100.000 Euro; fiecare stat membru este suveran să stabilească între aceste limite orice plafon:

- sub care sau până la care locul livrărilor rămâne în statul membru de origine (în care începe transportul);

- peste care locul livrărilor este în statul membru de destinaţie (în care se încheie transportul pentru beneficiarii care nu comunică un cod valabil de T.V.A: “Grupul celor 4” şi orice alte persoane neimpozabile).

Plafonul de vânzări la distanţă se calculează anual (an calendaristic). În România plafonul a fost fixat la 35.000 Euro.

În cazul depăşirii plafonului, furnizorul este obligat sa plătească T.V.A. în statul membru de destinaţie pentru toate vânzările sale la distanţă efectuate în acest stat membru pentru restul anului calendaristic în care s-a depăşit plafonul şi pentru următorul an calendaristic. Dacă plafonul se depăşeşte şi în anul următor, se aplică aceleaşi reglementări privind obligaţia plăţii T.V.A. în statul membru de destinaţie pentru livrările respective.

la calcularea plafonului se va ţine cont de:- valoarea tuturor vânzărilor la distanţă către un anumit stat membru; plafonul se

calculează pentru fiecare stat membru;- valoarea tranzacţiei care determină depăşirea plafonului.

Mijloace de transport noi

50

Sunt considerate mijloace de transport noi:

autovehicule terestre a căror capacitate depăşeste 48 ccm sau a căror putere depăşeşte 7,2 kw- livrate cu maxim 6 luni după intrarea iniţială în exploatare sau

- care nu au parcurs mai mult de 6.000 km. nave cu o lungime mai mare de 7,5 metri (cu excepţia “navelor comerciale”)

- livrate cu maxim 3 luni după intrarea iniţială în exploataresau

- care nu au navigat mai mult de 100 de ore. aeronave a căror greutate la decolare depăşeşte 1.550 kg (cu excepţia avioanelor destinate

curselor de linie)- furnizate cu maxim 3 luni după intrarea iniţială în exploataresau

- care nu au zburat mai mult de 40 de ore.

Importul de bunuri înseamnă:

introducerea în România înainte de 1 ianuarie 2007 a bunurilor transportate din orice altă ţară; introducerea în Comunitate, începând cu 1 ianuarie 2007 a bunurilor transportate dintr-un terţ

teritoriu.

Un terţ teritoriu înseamnă: teritoriul unui stat ce nu este Membru al U.E; teritoriul unui stat membru care se consideră însă că nu face parte din Comunitate, pentru scopuri

de T.V.A.Importul se aplică doar pentru bunuri. Serviciile nu pot fi importate.

Locul importului se consideră a fi în statul membru în care se află bunurile când intră pe teritoriul Comunităţii; atunci când bunurile ne-comunitare sunt plasate, la intrarea în Comunitate, într-unul din

regimurile vamale suspensive, locul importului pentru astfel de bunuri se consideră a fi statul membru în care bunurile încetează să mai fie plasate în astfel de regimuri;

atunci când bunurile comunitare sunt plasate, la intrarea în Comunitate, într-unul din regimurile vamale suspensive sau într-un regim de antrepozit de T.V.A, locul importului se consideră a fi statul membru în care încetează regimul în cauză.

Persoana obligată la plata T.V.A. plata T.V.A. aferentă unui import impozabil este obligaţia persoanei sau persoanelor desemnate

în acest sens de către statele membre în care bunurile sunt importate; persoana obligată la plata T.V.A. este persoana care importă bunuri în România.

Sevicii furnizate pe cale electronică este aplicabil persoanelor impozabile nestabilite în U.E; opţiune de utilizare a regimului special; înregistrare pentru scopuri de T.V.A doar într-un stat membru, prin mijloace electronice; decont special de T.V.A, depus prin mijloace electronice, pentru fiecare trimestru calendaristic,

pentru toate prestările efectuate în U.E; plata T.V.A. aferentă tuturor prestărilor către statele membre ale U.E., în statele membre de

înregistrare, care la rândul său efectuează plăţi către celelalte state membre; nu este nevoie de reprezentant fiscal; nu este permisă deducerea, ci doar rambursarea, conform legii (Directivei 13).

51

Servicii intangibile închirierea sau leasingul de bunuri corporale mobile, cu excepţia tuturor mijloacelor de transport; transferul şi/sau transmiterea folosinţei drepturilor de autor, brevetelor, licenţelor, mărcilor

comerciale şi al altor drepturi similare: servicii de publicitate şi marketing; serviciile de consultanţă, de inginerie, juridice şi de avocatură, serviciile contabililor şi experţilor

contabili, ale birourilor de studii şi alte servicii similare: prelucrarea de date şi furnizarea de informaţii;

operaţiunile bancare, financiare şi de asigurări, punerea la dispoziţie de personal; furnizarea accesului la sistemele de distribuţie a gazului natural şi energiei electrice, inclusiv

serviciile de transport şi transmisie prin intermediul acestor reţele, precum şi alte prestări de servicii legate direct de acestea;

obligaţia de a se abţine de la realizarea sau exercitarea, total sau parţial, a unei activităţi economice;

servicile unui intermediar care acţioneză în numele şi pe seama altuia (ex. un agent), când acesta procură pentru mandatul sau oricare din serviciile intangibile efectuate cu plată, de către o persoană impozabilă ce acţionează ca atare;

Principiu: locul în care este stabilit prestatorul sau în care are un sediu fix de la care este prestat serviciul.

o persoană impozabilă este stabilită într-o ţară dacă şi-a stabilit sediul activităţii economice sau un sediu permanent prin care îşi desfăşoară activitatea economică în ţara respectivă. Dacă persoana impozabilă este o persoană fizică care nu are un sediu al activităţii sale economice sau care nu are un sediu permanent într-o ţară anume, aceasta este stabilită în ţara în care are domiciliul stabil sau reşedinţa obişnuită.

Excepţie: locul în care este stabilit beneficiarul sau în care are sediul fix în cadrul căruia este prestat serviciul dacă:

beneficiarul este stabilit sau are sediul fix în afara U.E. - fără condiţii suplimentaresau:

beneficiarul este stabilit sau are sediul fix în U.E. şi:- este o persoană impozabilă ce acţionează în această calitate;

şi

- este stabilit sau are sediul fix în altă ţară decât cea a prestatorului persoana obligată la plata T.V.A:

Principiu: prestatorul

Excepţie: beneficiarul, în următoarele condiţii:

- prestatorul nu este stabilit în România (chiar dacă acesta este înregistrat în România);

- beneficiarul este o persoană impozabilă ce acţionează ca atare.

Servicii de telecomunicaţii şi servicii furnizate pe cale electronică

52

“Serviciile de telecomunicaţii” supuse T.V.A. înseamnă serviciile legate de transmiterea, emiterea sau recepţia de semnale, mesaje scrise, imagini şi sunete sau informaţii de orice natură prin cablu, unde radio, mijloace optice sau alte sisteme electromagnetice, inclusiv transferul aferent sau cedarea dreptului de a utiliza mijloacele de transmisie, emisie sau recepţie, ca şi asigurarea accesului la reţelele de informaţii mondiale efectuate cu plata, de către o persoană impozabilă ce acţionează ca atare. “Serviciile de telecomunicaţii” mai cuprind şi serviciile de difuzare radio şi televiziune.

“Serviciile furnizate prin mijloace electronice” supuse T.V.A. înseamnă serviciile privind conceperea de site-uri informatice, furnizarea de spaţii web, întreţinerea la distanţă a programelor şi echipamentelor, furnizarea de software şi actualizarea acestuia, furnizarea de imagini, text şi informaţii, punerea la dispoziţie de baze de date, furnizarea de muzică filme şi jocuri, inclusiv jocuri de noroc şi prezentarea de emisiuni şi evenimente politice, culturale, artistice, sportive, ştiinţifice şi de divertisment, precum şi învăţământ la distanţă efectuate cu plată, de către o persoană impozabilă ce acţionează ca atare.

Când prestatorul unui serviciu şi beneficiarul acestuia comunică prin poşta electronică, aceasta nu înseamnă că serviciul executat reprezintă din acest motiv un serviciu furnizat pe cale electronică.

Alte servici de intermediere “Servicii de intermediere” înseamnă servicii efectuate de un agent. Un agent (de ex. un

comisionar sau mandatar) este un intermediar ce acţionează în numele şi pe seama altei persoane (respectiv comitentul/mandantul).

Livrările sau prestările pentru care intervine intermediarul se consideră a fi efectuate de respectiva persoană.

Serviciul de intermediere în sine este o prestare de servicii efectuată de către intermediar în beneficiul comisionarului/mandantului, supusă T.V.A. dacă este efectuată de o persoană impozabilă ce acţionează ca atare.

Locul prestării:

Principiu: serviciile de intermediere au loc acolo unde au loc operaţiunile de bază.

Excepţie: serviciile de intermediere prestate unui beneficiar (de ex. comitentului/mandantului) care comunică un cod valid de T.V.A. atribuit de un stat membru, altul decât statul membru unde se efectuează operaţiunile de bază (pentru care intervine intermediarul), au loc în statul membru care a acordat codul de T.V.A.

Persoana obligată la plata T.V.A. în România

Principiu: prestatorul

Excepţie: beneficiarul, în următoarele condiţii:

- prestatorul nu este stabilit în Româniaşi

- beneficiarul nu este înregistrat în scopuri de T.V.A.

53

4.2. Regimuri de impozitare, locul operatiunilor impozabile si persoane obligate la plata T.V.A.

Este considerată persoană impozabilă14 orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă, una sau mai multe din activităţile economice de natura celor prevăzute de Codul Fiscal15. Nu acţionează de o manieră independentă angajaţii sau orice alte persoane legate de angajator printr-un contract individual de muncă sau prin orice alte instrumente juridice care creează un raport angajator/angajat în ceea ce priveşte condiţiile de muncă, remunerarea sau alte obligaţii ale angajatorului.

Instituţiile publice nu sunt persoane impozabile pentru activităţile care sunt desfăşurate în calitate de autorităţi publice. Prin excepţie, ele pot deveni persoane impozabile pentru activităţile desfăşurate în calitate de autorităţi publice dacă tratarea lor ca persoane neimpozabile ar produce distorsiuni concurenţiale, precum şi pentru activităţi desfăşurate în aceleaşi condiţii legale ca şi cele aplicabile operatorilor economici.

Sunt asimilate instituţiilor publice, în ce priveşte regulile aplicabile din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugată, orice entităţi a căror înfiinţare este reglementată prin legi sau hotărâri ale Guvernului pentru activităţile prevăzute prin actul normativ de înfiinţare care nu creează distorsiuni concurenţiale, nefiind desfăşurate şi de alte persoane impozabile.

Plătitorii taxei pe valoarea adăugată sunt deci acele persoane, fizice sau juridice, care desfăşoară operaţiuni supuse taxei pe valoarea adăugată şi, potrivit legii, au sarcina stabilirii şi perceperii acesteia.

Este un impozit indirect datorat bugetului de stat, determinată asupra operaţiilor impozabile din sfera producţiei, serviciilor, inclusiv vânzarea către consumatori.

Aşa cum este reglementata de Legea nr. 571/2003 privind noul cod fiscal, se cuprind în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adaugată, operaţiunile care îndeplinesc cumulativ urmatoarele condiţii:a) constituie o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuată cu plată;b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România;c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoana impozabilă;d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre activităţile economice,

prevăzute în codul fiscal. Persoana impozabilă, este orice persoana, indiferent de statutul sau juridic care efectuează de o

manieră independentă activitaţi economice ce intră în sfera: producătorilor, comercianţilor, prestatorilor de servicii inclusiv activităţile extractive, agricole, ale profesiunilor libere sau asimilate, precum şi exploatarea activelor corporale şi necorporale în scopul obţinerii de venituri.

În sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată se cuprinde şi importul de bunuri.Taxa pe valoarea adăugată se caracterizează prin transparentă, intrucât asigura fiecarui subiect

impozabil posibilitatea de a cunoaşte exact şi concret care este marimea impozitului şi a obligaţiei de plată ce-i revine.

14 Potrivit art.127 alin.(1) din Codul Fiscal.15 Codul Fiscal, art 127 alin.(2).

54

O altă caracteristică este unicitatea, constând în faptul că indiferent de circuitul pe care îl parcurge materia primă până la realizarea produsului finit, adică deşi trece prin două sau mai multe societăţi, este acelaşi ca nivel al cotei şi ca marime.

O altă trăsătură este aceea că aplicarea T.V.A. se face numai în ţara în care produsul se consumă; deci nu unde se realizează produsul, ci acolo unde se consumă.

În consecintă, tot ce se exportă este degrevat complet de plata acestui impozit, dar ceea ce se importă se impune în mod corespunzător.

Operaţiunile impozabile cuprinse in sfera de aplicare a T.V.A. se clasifică din punct de vedere al regimului de impozitare astfel:

- operatiuni taxabile la care se aplică cota standard, adică de 19% conform noului cod fiscal;

- operatiuni scutite de T.V.A. cu drept de deducere ( exportul de bunuri, transportul şi prestările de servicii legate direct de exportul bunurilor, precum şi bunurile comercializate prin magazinele duty-free);

- operaţiuni scutite de T.V.A. fara drept de deducere (ex.: spitalizarea, îngrijirile medicale, etc.)

- operaţiuni de import scutite de T.V.A. (ex.: bunurile introduse în tara de persoane fizice cu domiciliul în ţara sau în străinatate, potrivit regimului vamal).

Se consideră a fi locul livrării de bunuri16:

a) locul unde se găsesc bunurile în momentul când începe expedierea sau transportul, în cazul bunurilor care sunt expediate sau transportate de furnizor, de cumpărător sau de un terţ. Dacă locul livrării, stabilit conform prezentei prevederi, se situează în afara teritoriului comunitar, locul livrării realizate de către importator şi locul oricărei livrări ulterioare se consideră în statul membru de import al bunurilor, iar bunurile se consideră a fi transportate sau expediate din statul membru de import;

b) locul unde se efectuează instalarea sau montajul, de către furnizor sau de către altă persoană în numele furnizorului, în cazul bunurilor care fac obiectul unei instalări sau unui montaj;

c) locul unde se găsesc bunurile atunci când sunt puse la dispoziţia cumpărătorului, în cazul bunurilor care nu sunt expediate sau transportate;

d) locul de plecare a transportului de pasageri, în cazul în care livrările de bunuri sunt efectuate la bordul unui vapor, avion sau tren, pentru partea din transportul de pasageri efectuată în interiorul Comunităţii, dacă:

1. partea transportului de pasageri efectuată în interiorul Comunităţii reprezintă partea transportului, efectuată fără nici o oprire în afara Comunităţii, între locul de plecare şi locul de sosire ale transportului de pasageri;

2. locul de plecare a transportului de pasageri reprezintă primul punct de îmbarcare a pasagerilor în interiorul Comunităţii, eventual după o oprire în afara Comunităţii;

3. locul de sosire a transportului de pasageri reprezintă ultimul punct de debarcare prevăzut în interiorul Comunităţii pentru pasagerii care s-au îmbarcat în interiorul Comunităţii, eventual înainte de o oprire în afara Comunităţii;

16 Art.132-(1) din Codul fiscal

55

e) în cazul livrării de gaze prin sistemul de distribuţie a gazelor naturale sau al livrării de energie electrică, către un comerciant persoană impozabilă, locul livrării se consideră locul unde comerciantul persoană impozabilă este stabilit sau are un sediu fix pentru care se livrează bunurile sau, în absenţa unui astfel de sediu, locul în care acesta are domiciliul stabil sau reşedinţa sa obişnuită. Comerciantul persoană impozabilă reprezintă persoana impozabilă a cărei activitate principală în ceea ce priveşte cumpărările de gaz şi energie electrică o reprezintă revânzarea de astfel de produse şi al cărei consum propriu de astfel de produse este neglijabil;

f) în cazul livrării de gaze prin sistemul de distribuţie a gazelor naturale sau de energie electrică, în situaţia în care o astfel de livrare nu se regăseşte la lit. e), locul livrării reprezintă locul în care cumpărătorul utilizează şi consumă efectiv gazul natural sau energia electrică. În situaţia în care bunurile nu sunt consumate de cumpărător, ci sunt livrate unei alte persoane, partea neutilizată de gaz sau energie electrică se consideră ca fiind utilizată şi consumată la locul în care noul cumpărător este stabilit sau are un sediu fix pentru care se livrează bunurile. În absenţa unui astfel de sediu, se consideră că acesta a utilizat şi a consumat bunurile în locul în care îşi are domiciliul sau reşedinţa sa obişnuită.

Prin derogare de la prevederile alin. (1) lit. a), în cazul unei vânzări la distanţă care se efectuează dintr-un stat membru spre România, locul livrării se consideră în România dacă livrarea este efectuată către un cumpărător persoană impozabilă sau persoană juridică neimpozabilă, care beneficiază de derogarea de la art. 126 alin. (4), sau către orice altă persoană neimpozabilă şi dacă sunt îndeplinite următoarele condiţii:

a) valoarea totală a vânzărilor la distanţă al căror transport sau expediere în România se realizează de către un furnizor, în anul calendaristic în care are loc o anumită vânzare la distanţă, inclusiv valoarea respectivei vânzări la distanţă, sau în anul calendaristic precedent, depăşeşte plafonul pentru vânzări la distanţă de 35.000 euro, al cărui echivalent în lei se stabileşte prin norme; sau

b) furnizorul a optat în statul membru din care se transportă bunurile pentru considerarea vânzărilor sale la distanţă, care presupun transportul bunurilor din acel stat membru în România, ca având loc în România.

(3) Locul livrării este întotdeauna în România, în cazul vânzărilor la distanţă de produse accizabile, efectuate dintr-un stat membru către persoane neimpozabile din România, altele decât persoanele juridice neimpozabile, fără să se aplice plafonul prevăzut la alin. (2) lit. a).

Locul operatiunilor impozabile se considera în România atunci când locul livrarii este: - locul de unde a pornit expediţia sau trasportul către beneficiar, indiferent de cine sunt expediate sau transportate;

- locul unde se gasesc bunurile in momentul cand are loc livrarea, în cazul în care bunurile nu sunt expediate sau transportate;

- locul prestarilor de servicii se considera a fi in România cand prestatorul îşi are stabilit în România sediul activităţii economice sau un sediu stabil unde sunt prestate serviciile, ori domiciliul sau resedinţa obişnuită. Persoanele obligate la plata T.V.A. sunt:

- persoanele impozabile inregistrate ca platitori de TVA, pentru operatiuni taxabile;

- titularii operatiunilor de import de bunuri efectuat direct prin comisionari sau terţe persoane juridice care acţioneaza în numele şi din ordinul titularului operaţiunii de

56

import, indiferent dacă sunt sau nu înregistrati ca platitori de TVA, cu exceptia importurilor scutite;

- persoanle fizice, pentru bunurile introduse în ţară potrivit regulamentului vamal;

- persoanle juridice sau fizice cu sediul ori cu domiciliul stabil in România, beneficiarii prestărilor de servicii, efectuate de prestatori cu sediul sau domiciliul în străinatate cu excepţia celor scutite de TVA.

4.3. Faptul generator si exigibilitatea taxei pe valoarea adaugata

Faptul generator al taxei reprezintă faptul prin care sunt realizate condiţiile legale, necesare pentru exigibilitatea taxei.

Faptul generator al taxei intervine şi taxa devine exigibilă, la data livrării de bunuri sau la data prestării de servicii, cu excepţia celor care se efectuează continuu şi anume: energia, gazele naturale, apa, serviciile telefonice şi altele asemenea.

Taxa pe valoarea adăugată devine exigibilă atunci cand autoritatea fiscală devine îndreptătită, în baza legii, la un moment dat, să solicite taxa pe valoarea adăugată de la plătitorii taxei, chiar dacă plata acesteia este stabilită prin lege la o alta dată.

Exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată este anticipată faptului generator şi intervine:

a) la data la care este emisa o factură, înaintea livrării de bunuri sau prestării de servicii;

b) la data încasării avansului, în cazul în care se încasează avansuri înaintea livrarii de bunuri sau a prestarii de servicii.

Se exceptează de la această prevedere avansurile încasate pentru plata importurilor şi a drepturilor vamale stabilite. Exigibilitatea taxei intervine la data la care are loc faptul generator.

Prin derogare exigibilitatea taxei intervine17:

a) la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul1515 generator;

b) la data la care se încasează avansul, pentru plăţile în avans efectuate înainte de data la care intervine faptul generator. Fac excepţie de la aceste prevederi avansurile încasate pentru plata importurilor şi a taxei pe valoarea adăugată aferente importului, precum şi orice avansuri încasate pentru operaţiuni scutite sau care nu sunt impozabile. Avansurile reprezintă plata parţială sau integrală a contravalorii bunurilor şi serviciilor, efectuată înainte de data livrării sau prestării acestora;

c) la data extragerii numerarului, pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii realizate prin maşini automate de vânzare, de jocuri sau alte maşini similare.

4.4. Baza de impozitare, cotele de impunere si calculul T.V.A.

Baza de impozitare a T.V.A. este constituită din :

17 Art.134²-(2) din Codul fiscal15

57

- contrapartida obtinută sau care urmează a fi obţinută de furnizor ori prestator din partea cumpărătorului, inclusiv subvenţiile legate de preţul acestor operatiuni exclusiv TVA;

- preţurile de achiziţie sau în lipsa acestora preţul de cost, determinat la momentul livrării sau prestării;

- compensaţia pentru operaţiunile privind trecerea în domeniul public a unor bunuri din patrimoniul persoanelor impozabile în schimbul unor despăgubiri, precum şi efectuarea unor servicii potrivit unui ordin emis de autorităţi publice;

Se cuprind în baza de impozitare impozitele, taxele, dacă prin lege nu se prevăd astfel, exclusiv TVA, precum şi cheltuielile accesorii cum ar fi: comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport şi asigurare, decontate cumpărătorului sau clientului, cheltuielile facturate de furnizorul de bunuri sau de prestatorul de servicii cumpărătorului, care fac obiectul unui contract separat şi care sunt legate de livrările de bunuri sau de prestările de servicii în cauză , sunt considerate cheltuieli accesorii.

Nu se cuprind în baza de impozitare:

- rabaturile, remizele, risturnurile, sconturile şi alte reduceri de preţ acordate de furnizor direct clienţilor, prevăzute în contracte;

- penalizările, precum şi sumele reprezentând daune-interese stabilite prin hotărâre judecătorească definitivă;

- dobânzile percepute pentru: plăti cu întârziere, vânzări cu plata în rate, operatiuni de leasing;

- sumele achitate de furnizor sau prestator în contul clientului şi care apoi se deconteaza acestuia;

- ambalajele care circula între furnizorii de marfă şi clienţi, prin schimb fară facturare.

Baza de impozitare se reduce corespunzător în cazul refuzurilor totale sau partiale privind cantitatea sau preţurile, a reducerilor de preţ conform contractelor încheiate şi în cazul returnării de către cumpărător a ambalajelor.

Cotele de impunere sunt: cota standard şi cota redusă de TVA, conform Legii nr. 571/2003 privind noul Cod Fiscal.

Cota standard a T.V.A. este de 24% şi se aplică asupra bazei de impozitare pentru orice operaţiune impozabilă care nu este scutită de TVA sau care nu este supusă cotei redusă de 9%.

Cota redusă de T.V.A. este de 9% şi se aplica asupra bazei de impozitare pentru urmatoarele prestări de servicii: dreptul de intrare la castele, muzee etc., livrarea de manuale şcolare, livrări de proteze, livrări de produse ortopedice, medicamente de uz uman şi veterinar şi cazarea în cadrul sectorului hotelier.

Cota redusă de T.V.A. este de 5% se aplică asupra bazei de impozitare pentru livrarea locuinţelor ca parte a politicii sociale, inclusiv a terenului pe care sunt construite. Terenul pe care este construită locuinţa include şi amprenta la sol a locuinţei. Prin locuinţă livrată ca parte a politicii sociale se înţelege:

a) livrarea de clădiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate a fi utilizate drept cămine de bătrâni şi de pensionari;

58

b) livrarea de clădiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, destinate a fi utilizate drept case de copii şi centre de recuperare şi reabilitare pentru minori cu handicap;

c) livrarea de locuinţe care au o suprafaţă utilă de maximum 120 m², exclusiv anexele gospodăreşti, a căror valoare, inclusiv a terenului pe care sunt construite, nu depăşeşte suma de 380.000 lei, exclusiv taxa pe valoarea adăugată, achiziţionate de orice persoană necăsătorită sau familie. Suprafaţa utilă a locuinţei este cea definită prin Legea locuinţei nr. 114/1996, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. Anexele gospodăreşti sunt cele definite prin Legea nr. 50/1991 privind autorizarea executării lucrărilor de construcţii, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. Cota redusă se aplică numai în cazul locuinţelor care în momentul vânzării pot fi locuite ca atare şi dacă terenul pe care este construită locuinţa nu depăşeşte suprafaţa de 250 m², inclusiv amprenta la sol a locuinţei, în cazul caselor de locuit individuale. În cazul imobilelor care au mai mult de două locuinţe, cota indiviză a terenului aferent fiecărei locuinţe nu poate depăşi suprafaţa de 250 m², inclusiv amprenta la sol aferentă fiecărei locuinţe. Orice persoană necăsătorită sau familie poate achiziţiona o singură locuinţă cu cota redusă de 5%, respectiv:

1. în cazul persoanelor necăsătorite, să nu fi deţinut şi să nu deţină nicio locuinţă în proprietate pe care au achiziţionat-o cu cota de 5%;

2. în cazul familiilor, soţul sau soţia să nu fi deţinut şi să nu deţină, fiecare sau împreună, nicio locuinţă în proprietate pe care a/au achiziţionat-o cu cota de 5%;

d) livrarea de clădiri, inclusiv a terenului pe care sunt construite, către primării în vederea atribuirii de către acestea cu chirie subvenţionată unor persoane sau familii a căror situaţie economică nu le permite accesul la o locuinţă în proprietate sau închirierea unei locuinţe în condiţiile pieţei.

4.5. Regimul deducerilor si obligatiile platitorilor de T.V.A.

Dreptul de deducere ia naştere în momentul în care taxa pe valoarea adăugată deductibilă devine exigibilă. Au dreptul la deducerea taxei pe valoarea adăugată numai persoanele impozabile înregistrate la organele fiscale teritoriale ca plătitori de T.V.A. Pentru exercitarea dreptului de deducere a T.V.A. orice persoană impozabilă trebuie să justifice suma taxei cu următoarele documente: facturi fiscale sau alte documente legal aprobate, declaraţia vamală de import sau actul constatator al organelor vamale, declaraţia vamală emisă pe numele sau şi documentul care confirmă achitarea T.V.A.

Nu poate fi dedusă TVA aferentă intrarilor referitoare la:

- operaţiuni care nu au legatură cu activitatea economică a persoanelor impozabile;

- bunuri/servicii achizitionate de furnizori/prestatori în contul clienţilor şi care apoi se deconteaza acestora;

- băuturi alcoolice şi produse din tutun destinate acţiunilor de protocol.

59

Taxa pe valoarea adăugată datorată bugetului de stat se stabileşte lunar pe bază de deconturi ale plătitorilor de TVA, ca diferentă între taxa colectată şi taxa deductibilă, potrivit legii. În situaţia în care taxa dedusă este mai mare decat taxa colectată, rezultă taxa de rambursat, iar în situaţia când taxa colectată este mai mare decat taxa dedusă potrivit legii, rezultă taxa de plată la bugetul de stat.

4.6.Taxarea inversă sau măsuri simplificate

Bunurile prevăzute de articolul 160 (2) din Codul Fiscal pentru care se aplică măsurile simplificate, sunt:

a) deşeurile şi resturile de metale feroase şi neferoase, precum şi materiile prime secundare rezultate din valorificarea acestora, astfel cum sunt definite de Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 16/2001 (publicată în Monotorul Oficial nr.66 din 07.02.2001) privind gestionarea deşeurilor industriale reciclabile, republicată, cu modificarile ulterioare; b) material lemnos, conform prevederilor din norme. Bunurile care se încadrează în categoria material lemnos, prevazute la art. 160 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal, sunt următoarele: masa lemnoasă pe picior, precum şi materialul lemnos prevăzut la art. 2 lit. a) din Normele privind circulaţia materialelor lemnoase şi controlul circulaţiei acestora şi al instalaţiilor de transformat lemn rotund, aprobate prin Hotararea Guvernului nr. 427/2004 publicată în Monitorul Oficial nr.328 din 16.04.2004, cu modificarile şi completările ulterioare.

Furnizorii şi beneficiarii acestor bunuri au obligatia să aplice măsurile de simplificare prevăzute de articolul 160 din Codul fiscal. Condiţia obligatorie pentru aplicarea măsurilor de simplificare este ca atât furnizorul, cât şi beneficiarul să fie înregistraţi ca plătitori de taxa pe valoarea adăugată.

Nu se aplica taxare inversă în cazul în care vânzătorul sau cumparătorul nu este persoana înregistrată ca platitor de taxa pe valoarea adăugată, pentru aceste operaţiuni aplicandu-se regimul normal de taxa pe valoarea adăugată. Înregistrarea contabilă 4426=4427 atât la cumparător, cât şi la furnizor este denumită autolichidarea taxei pe valoarea adăugată. În cazul vânzătorului, deducerea taxei pe valoarea adăugată la nivelul taxei colectate este similara cu încasarea acesteia, iar la cumpărător, colectarea taxei pe valoarea adăugată la nivelul taxei înscrise în factura de achiziţii este echivalentă cu plata acesteia. Taxarea inversă se poate aplica la fiecare stadiu al circuitului economic, indiferent prin cate verigi se trece, dar se stopează atunci când nu mai sunt îndeplinite condiţiile prevazute de Codul fiscal, respectiv cand una dintre părti nu este înregistrată ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată.

Pe facturile emise pentru livrarile de bunuri enumerate mai sus furnizorii sunt obligaţi sa înscrie mentiunea “taxare inversă”. Furnizorii si beneficiarii evidentiază taxa pe valoarea adăugată aferentă acestor livrări, respectiv achiziţii, în jurnalele de vânzări şi de cumpărări concomitent şi o înscriu în decontul de taxă pe valoarea adăugată, atât ca taxă colectată, cât şi ca taxă deductibilă, fară a avea loc plaţi efective între cele două unităti în ceea ce priveste taxa pe valoarea adăugată.

Beneficiarii care sunt platitori de taxă pe valoarea adăugată cu regim mixt aplică şi prevederile art. 147 din Codul fiscal, în funcţie de destinaţia pe care o dau achiziţiilor respective. Furnizorii deduc integral taxa pe valoarea adăugată la nivelul taxei colectate pentru livrările de bunuri pentru care au aplicat mentiunea “taxare inversă”, chiar dacă sunt plătitori de taxă pe valoarea adăugată cu regim mixt.

60

De aplicarea prevederilor legale sunt responsabili atât furnizorii, cât şi beneficiarii. În situaţia în care furnizorul nu a menţionat “taxare inversă” în facturile fiscale emise pentru bunurile enumerate mai sus , beneficiarul este obligat să aplice taxare inversă, respectiv să nu facă plata taxei pe valoarea adăugată către furnizor, să înscrie din proprie iniţiativă menţiunea “taxare inversă” în factura fiscală şi să îndeplinească obligaţiile prevăzute de lege.

4.7. Noutăţi privind TVA introduse de Codul Fiscal

Titlul VI “TVA” din Codul Fiscal a fost modificat de OUG nr 34/11.04.02009.

In perioada 1 mai 2009-31 decembrie 2010 cu prelungire şi în anul 2011 nu se va mai permite deducerea TVA pentru achizitia de autovehicule de transport persoane( cu maxim 9 scaune si maxim 3500 kg) precum si pentru achizitia de combustibil ,cu exceptia vehiculelor care se inscriu in oricare din urmatoarele categorii :

• vehiculele utilizate exclusiv pentru: intervenţie, reparaţii, pază şi protecţie, curierat, transport de personal la şi de la locul de desfăşurare a activităţii, precum şi vehiculele special adaptate pentru a fi utilizate drept care de reportaj, vehiculele utilizate de agenţi de vânzări şi de agenţi de recrutare a forţei de muncă;

• vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plată, inclusiv pentru activitatea de taxi; • vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plată, inclusiv pentru închirierea către alte

persoane, instruirea de către şcolile de şoferi, transmiterea folosinţei în cadrul unui contract de leasing financiar sau operaţional;

• vehiculele utilizate în scop comercial, respectiv în vederea revânzării. • Limitarea deducerii nu se va aplica pentru avansurile achitate înainte de 01 mai 2009 dacă

livrarea autovehicului este făcută după 01 mai 2009.

Persoanele care depun decont trimestrial şi care fac o achiziţie intracomunitară impozabilă în România vor depune decont lunar începând din:

• prima lună a unui trimestru calendaristic, dacă exigibilitatea taxei aferente achiziţiei intracomunitare intervine în această primă lună a respectivului trimestru;

• a treia lună a trimestrului calendaristic, dacă exigibilitatea taxei aferente achiziţiei intracomunitare intervine în a doua lună a respectivului trimestru.

• prima lună a trimestrului calendaristic următor, dacă exigibilitatea taxei aferente achiziţiei intracomunitare intervine în a treia lună a unui trimestru calendaristic.

• Schimbarea perioadei fiscale trebuie făcută în termen de 5 zile de la sfârşitul lunii în care a intervenit achiziţia intracomunitară prin depunerea declaraţiei de menţiuni. Nu se va mai permite revenirea la plătitor trimestrial de TVA.

Titlul VI “TVA” din Codul Fiscal a mai fost modificat si de OUG nr.109/07.10.2009 ,avand in vedere transpunerea in legislatia nationala a Directivelor europene ,astfel:

Declaratia recapitulativa 390 privind livrarile si achizitiile intracomunitare se modifica in anul 2010,termenul de depunere fiind data de 15 inclusiv a lunii urmatoare unei luni calendaristice ( fata de data de 25 inclusiv a lunii urmatoare unui trimestru calendaristic in anul 2009) si va contine in plus si achizitiile si livrarile intracomunitrea de servicii.

61

In ceea ce priveste masurile de simplificare cf.art 160 din Codul Fiscal apar modificari incepand cu anul 2010 ,in sensul eliminarii masurilor de simplificare in cazul livrarilor de bunuri si prestarilor de servicii catre persoane pentru care s-a deschis procedura de insolventa.

Se aduc clarificari asupra art.149 privind ajustarea taxei deductibile in cazul bunurilor de capital.Se precizeaza ca bunurile de capital care fac obiectul ajustarii sunt cele care au o durat normal de fuctionare egala sau mai mare de 5 ani.In acest sens nu se vor face ajustari asupra bunurilor de capital cu durate normale de funcionare inferioare.Durata normala de functionare este cea fiscala luata in calcul pentru determinarea deducerilor de amortizare fiscala.

Se schimba regulile de stabilire a locului prestarii serviciilor ( art 133 din Codul Fiscal) pentru:

- serviciile de restaurant si catering ,se va lua in considerare locul prestarii efective,nu locul unde este stabilit prestatorul ;

- inchirierea pe termen scurt a mijloacelor de transport,locul unde mijlocul de transport este pus efectiv la dispozitia clientului ;

- serviciile de intermediere,se va considera locul unde este stabilit beneficiarul ( in cazul serviciilor prestate catre persoane impozabile) si locul operatiunii principale (pentru servicii prestate catre persoane neimpozabile) ;

- servicii de transport de bunuri ,altele decat transportul intracomunitar,locul unde este stabilit beneficiarul(regula de baza in cazul persoanelor impozabile ),respectiv locul unde se desfasoara transportul ,proportional cu distantele parcurse in cazul persoanelor neimpozabile;

- serviciile de transport intracomunitar de bunuri ,locul unde este stabilit beneficiarul ((regula de baza in cazul persoanelor impozabile) ,respectiv locul de plecare al transportului in cazul persoanelor neimpozabile .

 În concluzie, în ceea ce priveşte TVA, Codul Fiscal a introdus prevederi favorabile, dar încă mai este loc pentru îmbunătăţiri şi clarificări, printre care menţionăm: extinderea listei produselor şi serviciilor pentru care să se aplice cota redusă de TVA (pentru produse precum cele alimentare şi agricole, transport de călători, utilităţi, echipament medical etc.), introducerea prevederilor Directivei a XIII-a a Uniunii Europene privind rambursarea TVA pentru persoanele juridice străine care achiziţionează bunuri şi servicii pe teritoriul României, nelimitarea deductibilităţii TVA pentru cheltuielile de protocol, mecenat şi sponsorizare.

V. ACHIZIȚII INTRACOMUNITARE DE BUNURI

5.1. Prezentarea achiziţiei intracomunitare de bunuri

O achiziţie intracomunitarã de bunuri reprezintã obţinerea dreptului de a dispune, ca şi un proprietar, de bunuri transportate de cãtre furnizor, de cãtre cumpãrãtor sau de cãtre altã persoanã în numele unuia dintre aceştia, cãtre un stat membru UE, altul decât cel de plecare a transportului bunurilor. În principiu, achiziţia intracomunitara taxabilã este operaţiunea în oglindã a livrãrii intracomunitare scutite efectuate de furnizorul din alt Stat Membru.

Este asimilatã achiziţiei intracomunitare orice operaţiune care, în celãlalt Stat Membru, ar fi tratatã drept transfer, conform legislaţiei României. Persoana impozabilã

62

nestabilitã care realizeazã o achiziţie intracomunitarã asimilatã în Romania trebuie sã se înregistreze în scopuri de TVA în România şi sã declare achiziţia intracomunitarã în România, conform regulilor expuse mai jos.

Exemple de achiziţii intracomunitare asimilate:- o companie din Ungaria transportã bunuri în Romania pentru a constitui un stoc pe care urmeazã sã-l vândã în România, cãtre diverşi cumpãrãtori;- o companie din Austria transportã materie primã în România pentru prelucrare, dar, ulterior, bunurile prelucrate nu sunt transportate în Austria, ci rãmân în România sau sunt transportate în alt Stat Membru.

4.2. Unde se considerã cã are loc o achiziţie intracomunitarã

Locul unei achiziţii intracomunitare de bunuri se considerã a fi în statul membru UE unde se gãsesc bunurile în momentul în care se încheie transportul.

Se aplicã şi reţeaua de siguranţã, în cazul în care clientul comunicã un cod valabil de TVA din alt Stat Membru decât cel în care se terminã transportul, locul achiziţiei intracomunitare fiind în statul membru UE care a emis codul de înregistrare în scopuri de TVA pe care beneficiarul îl comunicã furnizorului pentru a-l înscrie pe facturã.

Achiziţia intracomunitara trebuie declaratã în Statul Membru unde se încheie transportul, chiar dacã se aplica reţeaua de siguranţã, urmând ca în Statul Membru din care s-a transmis codul de TVA baza impozabilã sã fie redusã corespunzãtor.

Astfel, locul impozitãrii este în România, atât pentru achiziţiile intracomunitare pentru care transportul se încheie în România, cât şi pentru achiziţiile intracomunitare pentru care beneficiarul comunicã un cod de înregistrare în scopuri de TVA din România (chiar dacã transportul se încheie în alt Stat Membru).

Exemple:1) Date iniţiale: B, persoana impozabilã din România, înregistratã normal în scopuri de TVA, cumpãrã bunuri din Germania în condiţia de livrare CIP. Aceste bunuri sunt transportate din Germania în România de furnizor. B îi transmite codul sãu de înregistrare în scopuri de TVA din România lui A, care îl înscrie în factura emisã.Rezolvare: Locul livrãrii intracomunitare: Germania (statul membru UE unde începe transportul).În principiu, livrarea intracomunitarã este scutitã de TVA.Locul achiziţiei intracomunitare: România (statul membru UE unde se încheie transportul bunurilor).2) Date iniţiale: B, persoana impozabilã din Romania, înregistratã normal în scopuri de TVA, cumpãrã bunuri din Germania în condiţia de livrare CIP. Aceste bunuri sunt transportate de furnizor din Germania în Italia, unde B constituie un stoc de bunuri. B îi transmite codul sãu de înregistrare în scopuri de TVA din România lui A, care îl înscrie în factura emisã.Rezolvare: Locul livrarii intracomunitare: Germania (statul membru UE unde începe transportul).În principiu, livrarea intracomunitarã este scutitã de TVA.Locul achiziţiei intracomunitare: Italia (statul membru UE unde se încheie transportul bunurilor) şi România (statul membru UE care a emis codul de înregistare în scopuri de TVA în baza cãruia cumpãrãtorul a efectuat achiziţia).

63

Persoana obligatã la plata TVA este, în acest caz, B, în Italia şi în România. Dacã face dovada cã achiziţia intracomunitarã a fost supusã la plata TVA în Italia, atunci baza impozabilã a achiziţiei intracomunitare se reduce corespunzãtor în România.

5.3. În ce condiţii este o achiziţie intracomunitarã impozabilã în România

O achiziţie intracomunitarã este impozabilã în România dacã:- este o operaţiune efectuatã cu plata de cãtre o persoana impozabilã acţionând ca atare sau o persoanã juridicã neimpozabilã, înregistrate în scopuri de TVA în România (înregistrat normal sau numai pentru achiziţii intracomunitare – vezi pct. IV mai jos, referitor la achiziţiile efectuate de Grupul celor 3);- corespunde unei livrãri intracomunitare realizate de un vânzãtor, persoana impozabilã, care acţioneazã ca atare şi care nu efectueazã o livrare cu instalare, o vânzare la distanţã şi nu este consideratã micã întreprindere în Statul sãu Membru;- este o achiziţie de mijloace de transport noi efectuatã de orice persoanã, indiferent dacã este sau nu înregistratã în scopuri de TVA în România;- este o achiziţie intracomunitarã de produse accizabile, realizatã de o persoanã impozabilã sau o persoanã juridicã neimpozabilã, indiferent dacã este sau nu înregistratã în scopuri de TVA în România.

5.4. În ce condiţii o achiziţie intracomunitara este neimpozabilã în România

- achiziţiile intracomunitare, altele decât mijloace de transport noi sau produse accizabile,efectuate de persoane care nu sunt înregistrate în scopuri de TVA (vezi achiziţiile intracomunitare efectuate de Grupul celor 3); bunurile care fac obiectul achiziţiei au fost taxate în Statul Membru de origine conform unui regim special al marjei profitului pentru opere de artã, antichitãţi, obiecte de colecţie şi bunuri second-hand şi acest regim este menţionat ca atare pe facturã;- achiziţiile de bunuri din alt Stat Membru, dar care sunt livrate aflându-se plasate într-un regim vamal suspensiv, nefiind puse în liberã circulaţie în Comunitate;

5.5. Scutirea de TVA a anumitor pentru achiziţiile intracomunitare de bunuri efectuate în România

Unele achiziţii intracomunitare de bunuri sunt scutite de TVA, cum ar fi:- achiziţia intracomunitara de bunuri a cãror livrare sau al cãror import în România ar fi, în orice situaţie, scutite de taxã:

De exemplu, achiziţia intracomunitarã a unei nave maritime, destinatã sã fie utilizat de o companie, este scutitã de TVA, atâta timp cât livrarea sau importul unei asemenea nave în România sunt scutite de TVA.- achiziţia intracomunitarã de bunuri pentru care taxa ar fi în orice situaţie rambursabilã integral.

De exemplu, o persoana impozabilã din Italia înfiinţeaza o reprezentanţã în România care nu realizeazã operaţiuni impozabile şi care, în Italia, dreptul la deducerea integralã a TVA.

64

Aceasta persoanã impozabilã cumpãrã mobilier în Italia, care este transportat în România.Achiziţia intracomunitarã efectuatã în România este scutitã de TVA, deoarece persoana impozabilã din Italia ar fi avut dreptul la rambursarea integralã a TVA-ului achitat în Romania pentru achiziţia intracomunitara.

5.6. Care sunt obligaţiile de raportare ale cumpãrãtorului din România pentru achiziţiile intracomunitare taxabile

Orice persoanã înregistratã normal în scopuri de TVA trebuie:- sã determine valoarea taxei datorate în România şi sã o înscrie în jurnalul pentru cumpãrãri şi în conturile de TVA colectat şi deductibil;- sã înscrie valoarea achiziţiei intracomunitare de bunuri şi a TVA-ului aferent în rândurile aferente din decontul de TVA corespunzãtor perioadei fiscale de raportare;- sã declare achiziţiile intracomunitare în Declaraţia recapitulativã pentru livrãri şi achiziţii intracomunitare, care trebuie depusã pentru fiecare trimestru calendaristic în care s-au efectuat achiziţii intracomunitare de bunuri.

VI. LIVRÃRI INTRACOMUNITARE

6.1. Ce este o livrare intracomunitarã de bunuri

O livrare intracomunitarã de bunuri reprezintã o livrare de bunuri care sunt transportate dintr-un stat membru UE cãtre alt stat membru de cãtre furnizor, cumpãrãtor sau de alta persoanã, în numele unuia dintre aceştia (transportator). Livrãrile prevãzute la pct. V nu vor fi considerate livrari intracomunitare şi nu se supun regulilor declarative specifice acestor livrãri.

Transferul (livrarea intracomunitarã asimilatã) reprezintã transportul, de cãtre o persoanã impozabilã, de bunuri aparţinând activitãţii sale economice din România într-un alt Stat Membru, pentru a fi utilizate în scopul desfãşurarii activitãţii sale economice în acel Stat Membru. Acest transfer este asimilat în România unei livrãri intracomunitare efectuatã cu plata. Transferul este tratat ca şi o livrare intracomunitarã, fiind o operaţiune asimilatã şi având aceleaşi reguli ca şi livrãrile intracomunitare obişnuite, deşi nu are loc un transfer de drept de proprietate.

Exemple de transferuri:- o companie din România contruieşte un bun imobil în Belgia, pentru realizarea cãruia transportã materiale de construcţii din România în Belgia;- o companie din Italia importã în România bunuri din Ucraina, pe care le transportã apoi în Italia;- o companie din Marea Britanie importã bunuri în România, pe care le da spre prelucrare unei companii din România, produsele finite fiind transportate apoi în Marea Britanie.

6.2. Unde se considerã cã are loc o livrare intracomunitarã

65

Locul unei livrãri intracomunitare de bunuri se considerã a fi locul unde se gãsesc bunurile în momentul când începe transportul. Astfel, dacã atunci când începe transportul, bunurile se gãsesc în România, locul respectivei livrãri va fi România.

6.3. Este livrarea intracomunitara de bunuri scutita de TVA

O livrare intracomunitarã de bunuri din România cãtre un alt stat membru UE este scutitã de TVA, daca sunt îndeplinite urmãtoarele condiţii:- bunurile sunt transportate din Romania cãtre un alt stat membru UE;- furnizorul este persoanã impozabilã, înregistratã normal în scopuri de TVA în România(excepţie în cazul mijloacelor de transport noi);- cumpãrãtorul este înregistrat în scopuri de TVA în alt stat membru UE (deţine un cod valid de TVA precedat de codul ISO care indicã Statul Membru) şi comunicã acest cod de TVA furnizorului pentru a-l înscrie în facturã (exceptie în cazul mijloacelor de transport noi şi al produselor accizabile). În cazul transferului, persoana care îşi transporta bunurile în alt Stat Membru va trebui sã fie înregistratã în scopuri de TVA în alt Stat Membru pentru a aplica scutirea de TVA.

6.4. Care sunt obligaţiile de raportare ale furnizorului din România pentru livrãrile intracomunitare scutite de TVA

- sã emitã o facturã (autofacturã în cazul transferului) în care sã menţioneze codul deînregistrare în scopuri de TVA al cumpãrãtorului (sau propriul cod de TVA din alt Stat Membru, în cazul transferului) şi o menţiune referitoare la prevederile aplicabile relevante pentru scutire;- sã raporteze operaţiunea în rubrica aferenta livrãrilor intracomunitare de bunuri scutite de TVA din decontul de TVA;- sã înscrie operaţiunea în Declaraţia recapitulativeã privind livrãrile şi achiziţiile intracomunitare de bunuri. Aceastã declaraţie se depune pentru fiecare trimestru calendaristic şi trebuie sã cuprindã toate livrarile intracomunitare scutite efectuate în acel trimestru.- în cazul livrãrilor intracomunitare de mijloace de transport noi efectuate cãtre orice persoana sau produse accizabile livrate cãtre persoane impozabile sau persoane juridice neimpozabile, pentru care clientul nu a comunicat un cod valabil de TVA din alt Stat Membru, factura se emite aplicând scutirea de TVA, în baza documentelor care attestã cã bunurile au fost transportate din România în alt Stat Membru. Aceste livrãri intracomunitare nu se declarã în Declaratia recapitulativa privind livrãrile şi achiziţiile intracomunitare de bunuri.

Articolul 135 din Codul fiscal prevede ca faptul generator pentru o achiziţie intracomunitarã de bunuri efectuatã de cãtre un cumpãrãtor stabilit în România intervine la data livrãrii bunurilor de cãtre furnizorul stabilit într-un stat membru.

66

Acelaşi articol din Codul fiscal prevede cã exigibilitatea taxei aferentã unei achiziţii intracomunitare de bunuri intervine în cea de-a 15-a zi a lunii urmãtoare celei în care a intervenit faptul generator.

Din acest motiv, pentru a evita neconcordanţele dintre o livrare intracomunitarã de bunuri, scutitã de TVA, raportatã de cãtre furnizor prin declaraţia recapitulativã depusã în statul membru de origine şi achiziţia intracomunitarã de bunuri raportatã de cãtre cumpãrãtor prin decontul de TVA şi declaraţia recapitulativã depusã în România, momentul exigibilitãţii TVA este stabilit:

fie in a 15-a zi a lunii urmãtoare celei în care a avut loc faptul generator dacã factura nu este emisã;

fie la data emiterii facturii pentru contravaloarea totalã sau parţialã.

În aceastã situaţie, în care se acordã prioritate tratamentului fiscal al operaţiunii, deoarece nu existã reglementãri contabile armonizate cu legislaţia fiscalã, trebuie gãsitã o soluţie pentru înregistrarea contabilã a operaţiunii astfel încât sã se asigure concordanţa dintre evidenţa contabilã şi evidenţa fiscala a operaţiunii de achiziţiei intracomunitarã efectuatã de cãtre o persoanã impozabilã stabilitã pe teritoriul României.

Astfel, chiar dacã bunurile expediate de cãtre partenerul extern nu sunt primite de cãtre cumpãrãtorul din România, dar acesta primeşte factura furnizorului, trebuie sã raporteze operaţiunea în luna emiterii facturii de cãtre furnizor chiar dacã recepţia bunurilor se efectueazã în luna imediat urmãtoare.

Pentru recepţia bunurilor, se utilizeazã cursul valutar valabil la data emiterii facturii.

Aşa cum se impune prin articolul 139"1 din Codul fiscal şi punctul 22, alineatul 1 din Normele de aplicare, cursul de schimb care se aplicã este ultimul curs de schimb comunicat de Banca Naţionalã a României sau cursul de schimb utilizat de bancã prin care se efectueazã decontãrile, din data la care intervine exigibilitatea taxei pentru operaţiunea în cauzã.

Prin ultimul curs de schimb comunicat de Banca Naţionala a României se înţelege cursul de schimb comunicat de respectiva bancã în ziua anterioarã, dar valabil pentru operaţiunile care se vor desfãşura în ziua urmãtoare.

EXEMPLU

Societatea ABC, înregistratã în scopuri de TVA în România, având drept perioada fiscalã luna calendaristicã, efectueaza o achiziţie intracomunitarã de bunuri de la societatea XYZ din Germania în valoare de 87.200 euro.

Factura este emisã în data de 30 martie 2010, dar bunurile sunt primite în data de 6 aprilie 2010.

Pentru a asigura concordanţa dintre data livrãrii intracomunitare efectuate de cãtre partenerul din Germania şi data achiziţiei intracomunitare efectuate în România, societatea

67

ABC considerã cã data exigibilitãţii operaţiunii este data de 30 martie 2010, înscrisã pe factura emisã de cãtre furnizor.

Din acest motiv, raporteazã operatiunea în luna martie 2010 prin declaraţia recapitulativã cod 390 cu termen de depunere 15 aprilie 2010 şi prin decontul de TVA cod 300 cu termen de depunere 26 aprilie 2010.

Recepţia mãrfurilor este efectuatã la data primirii acestora, respectiv data de 6 aprilie 2010, la cursul valutar în vigoare la data emiterii facturii.

Pentru înregistrarea contabilã şi fiscalã a operaţiunii utilizeazã cursul valutar comunicat de B.N.R. în data de 29 martie 2010 valabil în data de 30 martie 2010 reprezentând data emiterii facturii de cãtre furnizorul intracomunitar.

În calitate de cumpãrãtor care efectueazã o achiziţie intracomunitarã de mãrfuri, societatea ABC procedeazã astfel:

Din punct de vedere fiscal:

La data de 30 martie 2010

calculeazã echivalentul în lei al mãrfurilor livrate de cãtre societatea XYZ din Germania: 87.200 euro x 4,0704 lei/euro = 354.939 lei

stabileşte suma TVA datoratã pentru achiziţia intracomunitarã efectuatã prin aplicarea cotei standard de 19% asupra bazei de impozitare calculatã în lei: 354.939 lei x 19% = 67.438 lei

evidenţiazã factura primitã în jurnalul de cumpãrãri, în coloanele 11 şi 12 aferente achiziţiilor intracomunitare taxabile.

La data de 15 aprilie 2010

în baza datelor preluate din jurnalul pentru cumpãrãri întocmit pentru luna martie 2010, completeazã şi depune la organul fiscal competent formularul "Declaraţie recapitulativã privind livrãrile/achiziţiile/prestãrile intracomunitare" cod 390 VIES;

La data de 26 aprilie 2010

în baza datelor preluate din jurnalul pentru cumpãrãri întocmit pentru luna martie 2010, completeazã şi depune la organul fiscal competent formularul "Decont de taxã pe valoarea adaugatã" cod 300; Din punct de vedere contabil:

La data de 30 martie 2010

Înregistreazã într-un cont analitic distinct valoarea mãrfurilor achiziţionate: 371.01 = 401 354.939

68

Mãrfuri achiziţionate, Furnizori - dar nesosite

Înregistreazã obligaţia de platã a TVA: 4426 = 4427 67.438

TVA deductibilã, TVA colectatã

La data de 6 aprilie 2010

Înregistreazã într-un cont analitic distinct valoarea mãrfurilor recepţionate: 371.02 = 371.01 354.939

Mãrfuri achiziţionate, Mãrfuri achiziţionate,

recepţionate, recepţionate

VII. DECLARAȚIA INTRASTAT

7.1. Despre Intrastat

Intrastat este un sistem de colectare a datelor statistice privind schimburile de bunuri între statele membre ale Uniunii Europene (UE). Sistemul Statistic Intrastat a devenit operaţional la data de 1 ianuarie 1993, odată cu crearea Pieţei Unice, când controlul vamal la frontierele interne ale UE a dispărut. Prin urmare, a dispărut şi posibilitatea utilizării datelor din declaraţiile vamale pentru realizarea statisticilor de comerţ exterior. Astfel a apărut necesitatea ca aceste date să fie colectate direct de la operatorii economici care realizează schimburi intracomunitare de bunuri.

Sistemul statistic Intrastat se referă numai la schimburile de bunuri între statele membre UE, deci comerţul cu servicii este exclus din acest sistem.

Sistemul statistic Intrastat are la bază principiile stabilite prin regulamentele UE ce se aplică în toate statele membre UE. Însă, aplicarea practică a acestora este diferită în fiecare stat membru al UE.

Una dintre principalele caracteristici ale sistemului statistic Intrastat constă în colectarea directă a informaţiilor de la operatorii economici care realizează schimburi intracomunitare de bunuri, înregistraţi în scopuri de TVA. Sistemul Intrastat cuprinde numai schimburile de bunuri cu alte state membre UE. Datele privind schimburile de bunuri cu ţările terţe (non-UE) nu trebuie declarate în sistemul Intrastat, acestea fiind colectate în continuare prin declaraţii vamale, în cadrul sistemului statistic Extrastat.

În prezent, în statele membre UE statisticile privind ansamblul comerţului exterior sunt realizate prin însumarea datelor statistice rezultate din cele două sisteme statistice, Intrastat şi respectiv, Extrastat.

În România, statisticile de comerţ internaţional cu bunuri sunt realizate de Institutul Naţional de Statistică, în colaborare cu Ministerul Finanţelor Publice. Datele statistice de comerţ internaţional cu bunuri sunt produse şi diseminate lunar la nivel naţional de Institutul Naţional de Statistică; de asemenea, acestea sunt transmise la Eurostat (Oficiul de Statistică al Uniunii Europene), conform regulamentelor europene în vigoare.

7.2. Utilitatea sistemului statistic Intrastat

69

Declaraţiile statistice Intrastat reprezintă principala sursă de date pentru realizarea statisticilor privind schimburile de bunuri cu celelalte state membre UE. Aceste statistici sunt importante atât pentru sectorul public, cât şi pentru sectorul privat, pentru factorii de decizie la nivel global, la nivel comunitar, pentru România ca stat membru UE, dar şi pentru operatorii economici individuali.

Datele statistice detaliate privind schimburile economice de bunuri dintre România şi alte ţări ale lumii reprezintă un indicator al performaţelor economice ale ţării.

La nivelul UE, datele colectate prin sistemul Intrastat sunt necesare pentru monitorizarea Pieţei Unice Europene, a economiei şi pentru pregătirea negocierilor politice şi comerciale.

Consiliul de Miniştri al UE a declarat că informaţiile privind comerţul cu bunuri între statele membre sunt importante pentru evaluarea dezvoltării Pieţei Unice. Aceasta trebuie să aibă la bază informaţii detaliate de comerţ pentru a scoate în evidenţă comerţul cu bunuri dintre Comunitatea Europeană şi statele sale membre din diferite sectoare ale industriei.

Volumul bunurilor expediate / introduse către / din alte ţări este un indicator util pentru evaluarea şi prognozarea dezvoltării infrastructurii transporturilor şi a altor domenii economice ce contribuie la buna realizare a comerţului internaţional cu bunuri.

Mai mult, statisticile naţionale sunt transmise diferitelor organisme europene şi internaţionale, cum ar fi Comisia Europeană, Divizia de Statistică a Naţiunilor Unite, Fondul Monetar Internaţional etc., pe baza cărora sunt create baze de date necesare comparaţiilor internaţionale şi proiectării strategiilor de dezvoltare pe termen mediu şi lung.

Pentru operatorii economici privaţi, comercializarea unui anumit produs în cadrul UE poate reprezenta un domeniu de interes pentru planificarea strategiilor de investiţii, a strategiilor de dezvoltare etc.

Normele de completare conţin informaţii privind sistemul statistic Intrastat, menite sã sprijine furnizorii de date pentru a completa Declaraţia statistic Intrastat. Declaraţia statisticã Intrastat este o declaraţie obligatorie, conform Legii nr. 422/2006, pentru schimbul de bunuri între România şi alte state membre ale Uniunii Europene.

Introducerile reprezintã fluxuri de bunuri din alte state membre ale Uniunii Europene cãtre teritoriul Romaniei, iar expedierile reprezintã fluxuri de bunuri care pãrãsesc teritoriul Romaniei cu destinaţia alte state membre ale Uniunii Europene.

7.3. Obligaţia de raportare în sistemul statistic Intrastat

Obligaţia furnizãrii de date statistice Intrastat revine tuturor operatorilor economici care îndeplinesc simultan urmãtoarele condiţii:1. Sunt înregistraţi în scopuri de TVA — adicã au cod de identificare fiscal în scopuri de TVA

2. Realizeazã schimburi de bunuri cu alte state membre ale Uniunii Europene;

3. Valoarea totalã annualã a schimburilor de bunuri cu alte state membre ale Uniunii Europene, pentru fiecare dintre cele douã fluxuri, introduceri şi, respectiv, expedieri, depãşeşte pragul valoric Intrastat stabilit pentru fiecare an.

Obligaţiile în sistemul Intrastat se stabilesc de cãtre Institutul Naţional de Statisticã pe baza declaraţiilor statistice Intrastat din anul precedent şi a informaţiilor din deconturile de TVA şi declaraţiile recapitulative privind livrãrile/achiziţiile intracomunitare de bunuri (VIES) furnizate de

70

Ministerul Finanţelor Publice. Schimbul de date între Institutul Naţional de Statisticã şi Ministerul Finanţelor Publice are loc într-un singur sens, respectiv Ministerul Finanţelor Publice furnizeazţ Institutului National de Statisticã informaţiile din deconturile de TVA şi declaraţiile recapitulative privind livrãrile/achiziţiile intracomunitare de bunuri (VIES), însã Institutul Naţional de Statisticã nu furnizeaza sub nicio formã şi pe nicio cale informaţii statistice colectate în cadrul sistemului statistic Intrastat la nivel de operator economic.

7.4. Praguri valorice Intrastat

Institutul Naţional de Statisticã a stabilit un nivel al pragurilor valorice Intrastat de 900.000 lei pentru expedieri intracomunitare de bunuri şi de 300.000 lei pentru introduceri intracomunitare de bunuri.

Un operator economic a cãrui valoare annualã pentru introducerile intracomunitare de bunuri este egalã sau mai mare de 300.000 lei trebuie sã declare pentru fluxul introduceri. Un operator economic a cãrui valoare annualã pentru expedierile intracomunitare de bunuri este egalã sau mai mare de 900.000 lei trebuie sã declare pentru fluxul expedieri.

Dacã un operator economic este obligat sã transmitã declaraţii statistice Intrastat pentru ambele fluxuri, este posibil ca pentru unul dintre fluxuri sã transmitã declaraţia standard, iar pentru celalãlt flux sã transmitã declaraţia extinsã. În acest caz, este permisã transmiterea declaraţiei extinse pentru ambele fluxuri.

Declaraţia statisticã Intrastat trebuie transmisã de operatorii economici care au depãşit pragul valoric Intrastat în anul anterior celui de referinţã sau îl depãşesc în anul de referinţã, separat pentru introduceri şi expedieri de bunuri. Astfel, aceşti operatori economici devin furnizori de informaţii statistice Intrastat.

Pentru anul de referinţã, furnizorii de informaţii statistice Intrastat sunt:a) operatorii economici care au avut obligaţia de raportare în sistemul statistic Intrastat pentru întregul an anterior celui de referinţã şi care pe tot parcursul anului anterior celui de referinţã au realizat un nivel al schimburilor intracomunitare de bunuri superior nivelului pragurilor valorice Intrastat stabilite pentru anul de referinţã, separat pentru fiecare flux. Aceştia completeaza şi transmit Declaraţia statisticã Intrastat pentru intregul an de referinţã;b) operatorii economici care au dobândit obligeţia de raportare pentru sistemul statistic Intrastat în cursul anului anterior celui de referinţã, prin depãşirea pragurilor valorice Intrastat stabilite pentru anul anterior celui de referinţã, separate pentru fiecare flux. Aceştia completeazã şi transmit Declaraţia statisticã Intrastat pentru întregul an de referinţã;c) operatorii economici care depãşesc nivelul pragurilor valorice Intrastat în cursul anului de referinţã, separat pentru fiecare flux. Obligaţia de raportare pentru sistemul statistic Intrastat a acestora intervine în luna în care valoarea cumulateã de la începutul anului de referinţã a schimburilor intracomunitare de bunuri depãşeşte nivelul pragurilor valorice Intrastat stabilite pentru anul de referinţã, separat pe cele doua fluxuri.

Pragul valoric Intrastat pentru declararea valorii statistice se aplicã acelor furnizori de informaţii statistice Intrastat care în anul anterior celui de referinţã sau în anul de referinţã au înregistrat valori anuale, separat pentru fiecare flux, peste nivelul pragului valoric Intrastat stabilit pentru valoarea statisticã la 10.000.000 lei pentru introduceri şi, respectiv, 20.000.000 lei pentru

71

expedieri. Aceastã regulã este stipulateã în legislaţia comunitarã, având ca principal obiectiv reducerea sarcinilor de raportare pentru intreprinderile mici şi mijlocii.

Operatorii economici au obligeţia sã transmitã date pentru sistemul statistic Intrastat pentru introducerile şi expedierile de bunuri lunare, întotdeauna pânã la sfârşitul anului de referinţã în care pragul valoric Intrastat a fost depãşit şi pentru urmãtorul an calendaristic. Dupã un an calendaristic întreg în care furnizorul de informaţii statistice nu a realizat un nivel al schimburilor intracomunitare de bunuri, exprimat în valori cumulate de la începutul anului calendaristic, superior nivelului pragului valoric Intrastat stabilit pentru introduceri şi/sau expedieri, obligeţia de a raporta date pentru sistemul statistic Intrastat înceteazã şi nu va mai trebui transmisã Declaraţia statisticã Intrastat începând cu luna ianuarie a anului urmãtor. Aceasta se va aplica în condiţiile în care pragul valoric Intrastat nu este depãşit din nou în cursul anului urmãtor. Regulile menţionate vor fi aplicate din nou, în mod separat pentru introduceri şi expedieri intracomunitare de bunuri.

Datele statistice Intrastat trebuie furnizate Institutului Naţional de Statisticã lunar, într-un interval de cel mult 15 zile calendaristice de la expirarea perioadei de referinţã.

Furnizorul de informaţii statistice poate întocmi şi transmite Declaraţia statisticã Intrastat singur sau poate apela pentru întocmirea şi transmiterea declaraţiei statistice Intrastat la serviciile unui alt operator economic, ce poartã denumirea de parte terţã declarantã.

În cazul în care apeleazã la serviciile unei pãrţi terţe declarante pentru completarea şi transmiterea Declaraţiei statistice Intrastat, furnizorul de informaţii statistice are obligeţia de a face dovada existenţei unui contract între el şi partea terţã declarantã. O parte terţã declarantã poate transmite date pentru un operator economic numai dupã ce Institutul Naţional de Statisticã a fost notificat în scris de cãtre furnizorul de informaţii statistice.

De asemenea, încetarea relaţiilor între un furnizor de date şi o parte terţã declarantã trebuie notificatã cãtre Institutul Naţional de Statisticã.

Responsabilitatea pentru corectitudinea informaţiilor statistice cuprinse în Declaraţia statisticã Intrastat şi transmiterea acesteia la termenul legal, conform legislaţiei în vigoare, aparţine în exclusivitate furnizorului de informaţii statistice, respectiv operatorului economic obligat sã furnizeze informaţii statistice Intrastat conform Legii nr. 422/2006.

7.5. Conţinutul declaraţiei Intrastat

Statisticile privind schimburile intracomunitare cu bunuri cuprind toate mişcãrile de bunuri dintre statele membre ale Uniunii Europene, care mãresc sau reduc stocul de resurse materiale al unui stat. Toate bunurile care sosesc pe teritoriul României din alte state membre ale Uniunii Europene sau care pãrãsesc teritoriul României cu destinaţia alte state membre ale Uniunii Europene trebuie declarate în Declaraţia statisticã Intrastat.

Practic, aceasta înseamnã cã Declaraţia statisticã Intrastat trebuie întocmitã pentru introducerile şi/sau expedierile intracomunitare de bunuri în urmãtoarele cazuri:a) schimburi intracomunitare de bunuri care implicã transfer de proprietate şi sunt destinate utilizeãrii, consumului, investiţiei sau revânzãrii;b) mişcãri de bunuri dintr-un stat membru al Uniunii Europene cãtre România sau mişcãrile de bunuri

72

din Romania cãtre alt stat membru al Uniunii Europene, fãrã transfer de proprietate. Spre exemplu, transferul de stocuri, mişcãri de bunuri înainte şi dupa procesare;c) returnarea de bunuri;d) mişcãri specifice de bunuri;e) leasing financiar;f) leasing operaţional cu o duratã de peste 2 ani.

7.6. Excluderi pentru declaraţia Intrastat

Pentru urmãtoarele cazuri nu trebuie întocmitã Declaraţia statisticã Intrastat:a) comerţul cu servicii;b) bunuri în tranzit simplu;c) mişcãri temporare de bunuri;d) mişcãri de bunuri pentru/dupã reparaţii şi/sau întreţinere;e) schimbul de bunuri cu acele teritorii ale statelor membre ale Uniunii Europene ce nu aparţin teritoriului statistic al statelor membre ale Uniunii Europene;f) schimburi de bunuri în cadrul comerţului triunghiular, în situaţia în care bunurile nu intrã pe teritoriul naţional al României din alte state membre ale Uniunii Europene sau nu sunt expediate din România cãtre alt stat membru al Uniunii Europene.

7.7. Modalitãţi de completare şi transmitere a declaraţiilor statistice Intrastat

Declaraţiile statistice Intrastat se transmit Institutului Naţional de Statisticã numai în format electronic, declaraţiile pe hârtie nefiind acceptate. Pentru aceasta, Institutul Naţional de Statisticã pune la dispoziţia furnizorilor de informaţii statistice Intrastat urmãtoarele modalitãţi electronice de completare şi transmitere a declaraţiilor statistice Intrastat:1. Aplicaţia Intrastat on-line, disponibilã cu titlu gratuit pe site-ul www.intrastat.ro;2. Aplicaţia Intrastat off-line, disponibilã cu titlu gratuit pe site-ul www.intrastat.ro.

Aplicaţia Intrastat off-line permite crearea unui fişier ce va conţine Declaraţia statisticã Intrastat, pe care furnizorul de informaţii statistice îl transmite Institutului Naţional de Statisticã prin una dintre urmãtoarele modalitãţi:a) e-mail, la adresa declaraţie.intrastat@insse.ro;b) încãrcarea fişierului în aplicaţia on-line Intrastat disponibilã pe site-ul www.intrastat.ro;c) dacã furnizorul de informaţii statistice nu are acces la internet pentru a transmite Declaraţia statisticã Intrastat potrivit lit. a) sau b) acesta va copia fişierul cu declaraţia Intrastat (fişierul cu extensia .xml sau .enc) pe o dischetã/CD/USB şi se va adresa direcţiei teritoriale de statisticã în raza cãreia îşi are sediul, solicitând posibilitatea de a transmite prin e-mail fişierul conţinând Declaraţia statisticã Intrastat Institutului Naţional de Statisticã, sau va transmite declaraţia de la orice alt calculator cu acces la internet;3. software-ul propriu, existent sau dezvoltat de furnizorul de informaţii statistice, pentru realizarea fişierului care sã conţinã:

Declaraţia statisticã Intrastat într-un format predefinit, prezentat în Manualul de descriere a procedurii pentru crearea altor tipuri de fişiere acceptate de INS, manual ce poate fi descãrcat de pe site-ul www.intrastat.ro sau furnizat la cerere de cãtre Institutul Naţional de Statisticã. Fişierul care

73

conţine Declaraţia statistic Intrastat în format predefinit se transmite Institutului Naţional de Statisticã folosind aceeaşi procedura descrisã la punctual precedent.

Institutul Naţional de Statisticã recomanda utilizarea aplicaţiilor Intrastat on-line sau off-line întrucât acestea conţin reguli de validare predefinite pentru realizarea unor declaraţii statistice Intrastat corecte şi valide

VIII. Evidenţa contabilă a achiziţiilor intracomunitare la societăţile comerciale neplătitoare de TVA

8.1. Formalităţi fiscale

Conform art. 152 din Codul Fiscal, persoana impozabilă stabilită în România, a cărei cifră de afaceri anuală, declarată sau realizată, este inferioară plafonului de 35.000 euro (119.000 lei), poate aplica scutirea de taxă pe valoarea adăugată, numită în continuare regim special de scutire. Totuşi, dacă persoana impozabilă intenţionează să efectueze achiziţii intracomunitare de o valoare mai mare de 10.000 euro (34.000 lei), este obligată să se înregistreze în scopuri de TVA, conform art. 1531,  pentru aceasta va trebui să îndeplinească următoarele formalităţi:

         Înregistrarea în registrul operatorilor intracomunitari, prin depunerea la organul fiscal a declaraţiei 095, la care se anexează certificatele de cazier judiciar ale administratorilor şi asociaţilor

         Înregistrarea în scopuri de TVA pentru achiziţii intracomunitare, prin depunerea la organul fiscal a declaraţiei 091

Prin înregistrarea în scopuri de TVA pentru achiziţii intracomunitare, contribuabilul dobândeşte un cod de înregistrare în scopuri de TVA, care este diferit de codul unic de înregistrare şi pe care îl va comunica partenerilor comunitari, astfel încât aceştia să factureze produsele fără TVA.

După efectuarea achiziţiilor intracomunitare, agentul economic român va declara până în 15 luna următoare, aceste achiziţii, depunând declaraţia 390 VIES Declaraţie recapitulativă privind livrările/achiziţiile/prestările intracomunitare de bunuri şi până în 25 luna următoare, taxa pe valoarea adăugată aferentă acestor achiziţii prin declaraţia 301 Decont special de taxa pe valoarea adăugată. TVA aferentă acestor achiziţii se calculează prin aplicarea cotei valabile în România pentru produsele respective la valoarea convertită în lei la cursul de la data facturării, chiar dacă cota pentru produsele respective este diferită în statul comunitar furnizor.

Cursul de schimb

În cazul în care factura a fost emisă înainte de cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator (livrarea), înregistrarea taxei pe valoarea adăugată în contabilitate se face la cursul de schimb de la data emiterii facturii.

Bunurile se înregistrează în contabilitate la cursul de schimb valabil la data recepţiei.

8.3. Exemplu de înregistrare în contabilitate

74

Un agent economic, avand ca obiect de activitate comerţul cu amănuntul, scutit de taxă pe valoarea adăugată, dar înregistrat în scopuri de TVA pentru achiziţii intracomunitare, conform art. 1531, cumpăra în 18.02.2011 (data livrării şi facturării), de la un partener din Germania, cărţi în valoare de 425,82 euro. Cursul de la data achiziţiei este de 4,2493 lei. Recepţia are loc la data de 03.03.2011, la un curs de schimb de 4,2016 lei pentru un euro. Pentru cărţi se aplică cota redusă de TVA (9%), conform art. 140 din Codul Fiscal. Valoarea de vânzare a mărfurilor, conform notei de recepţie, este 2.874,50 lei. Factura externă se plăteşte la data de 10.03.2011, la un curs de 4,1932 lei.

a) înregistrarea achiziţiei – 18.02.2011

357 Mărfuri aflate la terţi = 401 Furnizori / 1.809,44 (425,82 euro x 4,2493 lei)

b) înregistrarea TVA aferentă – 18.02.2011

357 Mărfuri aflate la terţi = 4423 TVA de plată / 162,85 lei (1.809,44 x 9%)

c) înregistrarea recepţiei – 03.03.2011

371 Mărfuri = 357 Mărfuri aflate la terţi / 1.972,29 (valoarea furnizorului extern 1.809,44 + TVA 162,85)

d) înregistrarea diferenţei de curs valutar – 03.03.2011

Curs la achiziţie = 4,2493

Curs la recepţie = 4,2016

Valoarea la achiziţie = 425,82 euro x 4,2493 = 1.809,44

Valoarea la recepţie = 425,82 euro x 4,2016 = 1.789,13

Diferenţă nefavorabilă de curs valutar                   20,31

665 Cheltuieli din diferenţe de curs valutar = 371 Mărfuri / 20,31

e) înregistrarea adaosului comercial – 03.03.2011

Costul de achiziţie = preţul furnizorului (1.809,44 lei) + TVA (162,85 lei) – Diferenţa de curs valutar (20,31) = 1.951,98 lei

Adaosul comercial = valoarea de vânzare – costul de achiziţie = 2.874,50 – 1.951,98 = 922,52 lei

371 Mărfuri = 378 Diferențe de preț la mărfuri / 922,52

f) plata TVA – 25.03.2011

4423 TVA de plată = 5121 Conturi la bănci în lei / 162,85 lei

75

g) plata furnizorului extern – 10.03.2011

Valoarea la achiziţie = 425,82 euro x 4,2493 = 1.809,44Valoarea la plată       = 425,82 euro x 4,1932 = 1.785,55Diferenţă favorabilă de curs valutar                 23,89401 Furnizori = %                                                                                         1.809,445124 Conturi la bănci în valută                                1.785,55765 Venituri din diferențe de curs valutar               23,89

Din punct de vedere fiscal, începand cu 1 ianuarie 2007 o datã cu aderarea României la Uniunea Europeana organele vamale nu vor solicita plata taxei pe valoarea adãugatã pentru importuri de bunuri persoanelor care fac dovada cã sunt înregistrate în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal. Nuse aplicã aceste prevederi în cazul persoanelor care sunt înregistrate în scopuri de TVA pentru achiziţii intracomunitare, care fac plata taxei la organul vamal.

În cursul perioadei fiscale importatorii care sunt persoane impozabile înregistrate în scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal, reflectã taxa pe valoarea adãugatã aferentã acestor importuri în jurnalele pentru cumpãrãri pe baza declaraţiei vamale de import sau, dupã caz, a actului constatator emis de autoritatea vamalã.

Din punct de vedere contabil, taxa aferentã importului se înregistreazã concomitent atât ca taxã colectata cât şi ca taxã deductibilã.Înregistrarea contabilã este:

4426"TVA deductibila" = 4427 "TVA colectatã"În decontul de taxa pe valoarea adaugatã, taxa se evidenţiazã atât ca taxã colectatã, cât

şi ca taxãdeductibilã.

CAZ PRACTIC:Se achiziţioneza marfuri de la un furnizor din Italia în valoare de 10.000 de Euro curs

3.5 lei. Pentru transportul materiei prime se plãteşte un transport de 2000 Ron, plus TVA.Notã: Începând cu 1 ianuarie 2007 la transportul intracomunitar de mãrfuri se aplicã TVA!!!Notele contabile sunt urmãtoarele :Înregistrarea achiziţiei de materie primã de la furnizorul extern :

371"Marfuri" = 401 "Furnizori" 10.000 x 3.5 = 35.000 RON4426 "TVA deductibila" = 4427 "TVA colectata" 35.000 x 24% = 8400 RON.

Înregistrarea cheltuielilor cu transportul intracomunitar :371 "Marfuri" = 401 "Furnizori" 2.000 RON4426"TVA deductibila" = 401 "Furnizori" 380 RON

VIII. Studiu de caz privind achizi[iile \i livr]riile intracomunitare la S.C. WELTHAUS S.R.L.

Firma S.C. WELTHAUS S.R.L. are ca domeniu principal de activitate Produc[ia \i v`nzare de t`mpl]rie PVC, pentru achizi[ia unor materii prime firma colaboreaz] cu furnizori externi, fiind un produc]tor vechi pe pia[a din Rom`nia \i av`nd impementate sistemele de certificare ISO \i CE firma face exporturi de t`mpl]rie c]tre []ri membre UE (livr]ri intracomunitare).

Principala materie prim] achizi[ionat] de c]tre firm] din spatiul comunitar este sticla pentru produc[ia de "Sticl] Termopan" conform anexa 1.

76

Se achizi[ioneaz[ materie prim] de la Guardian Oroshaza Kft. din Ungaria 'n valoare de 7617.04 de Euro curs 4,2451 lei.

"nregistrarea achizi[iei de materie prim] de la furnizorul extern:

371 "Marfuri" = 401 "Furnizori: 7.617,04 x 4.2451 = 32.335,1 RON

4426 "TVA deductibil]" = 4427 "TVA colectat]" 32.335,1 x 24% = 7760.42 RON

Dat fiind faptul ca livrarea s-a facut 'n aceea\i data cu facturarea nu exista diferen[e de curs, conform notei de receptie anexa 2.

Livrariile intracomunitare executate de catre S.C. WELTHAUS S.R.L. sunt produse finite, T`mpl]rie PVC cu certificatele de calitate necesare.

Se livreaz] bunuri "T`mpl]rie PVC" cate Spania, in valoare de 1,222 Euro conform facturii anexa 3, avand 3 pozitii mai exact 3 variante de bunuri livrate.

"nregistrarea livr]rii de bunuri catre un client extern:

4111 "Clien[i" = 707 "Venituri din v`nzare m]rfurilor" 1.222 x 4.1065 = 5018.14 RON

4111 "Clien[i" = 4427 "TVA colectat]" 5018.14 x 24% = 1.204,35 RON

Dat fiind faptul ca achizi[iile intracomunitare ating pragul declara[iei intrastat iar livr]riile nu ating acest prag, declara[ia intrastat se depune doar pentru achizi[iile intracomunitare anexa 4, livr]riile reg]sindu-se 'n declara[ia recapitulativa a achizi[iilor \i livr]riilor intracomunitare anexa 5

CONCLUZII |I SUGESTII

În concluzie, putem spune că, în principiu, persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată, pentru livrările intracomunitare de bunuri, este întotdeauna entitatea care efectuează livrarea. Totuşi, livrarea de bunuri din România către alt stat membru al Uniunii Europene este scutită de taxă pe valoarea adăugată, dacă sunt îndeplinite condiţiile:- ambele entităţi sunt înregistrate în scopuri de taxă pe valoarea adăugată, iar cumpărătorulcomunică furnizorului codul său de înregistrare în scopuri de taxă pe valoarea adăugată, cod ce este trecut pe factura de livrare a bunurilor;- bunurile părăsesc teritoriul României, făcându-se în acest sens dovada efectuării transportului către celălalt stat membru.

Referindu-ne la achiziţiile intracomunitare de bunuri, putem spune că, plata taxei pe valoarea adăugată este întotdeauna obligaţia persoanei care efectuează achiziţia. Având în vedere faptul că, în principiu, achiziţia intracomunitară taxabilă de bunuri este de fapt operaţiunea „în oglindă” a livrării intracomunitare de bunuri scutită de taxă pe valoarea adăugată, efectuată de furnizorul din celălalt stat membru, rezultă că, pentru toate livrările intracomunitare de bunuri din alte state membre scutite de taxă pe valoarea adăugată, înRomânia nu se efectuează plata efectivă a taxei ci plata prin decontul de taxă pe valoarea adăugată, taxă care se calculează de către cumpărător şi se evidenţiază atât ca taxă pe valoarea adăugată deductibilă cât şi ca taxă pe valoarea adăugată colectată, aplicându-se în acest scop taxarea inversă.

Determinarea corectă a tratamentelor fiscale specifice tranzacţiilor comerciale intracomunitare are o importanţă deosebită în stabilirea obligaţiilor de plată şi raportare privind taxa pe valoarea adăugată la nivelul entităţilor din diferite state membre ale Uniunii

77

Europene. Întrucât, în urma integrării ţării noastre în Uniunea Europeană, au dispărut barierele vamale între statele membre, operaţiunile intracomunitare ar putea fi asimilate cu livrările şi achiziţiile efectuate între diferitele regiuni ale unei ţări, regiuni în care regulile fiscale s-au uniformizat.

78