incidencia del impuesto al valor agregado iva en las
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INCIDENCIA DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO IVA EN LAS
UTILIDADES DE LAS EMPRESA DE DRAGADO E INGENIERIA ALLMAR SAS
MARIA JOSE MARQUEZ CEDEÑO
ARTÍCULO DE REFLEXIÓN CON FINES DE GRADO
FACULTAD DE CIENCIAS ADMINISTRATIVAS Y CONTABLES
PROGRAMA DE CONTADURÍA PÚBLICA
CARTAGENA DE INDIAS D. T. Y C.
2016
INCIDENCIA DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO IVA EN LAS
UTILIDADES DE LAS EMPRESA DE DRAGADO E INGENIERIA ALLMAR SAS
I. RESUMEN
El presente artículo busca comparar la incidencia del impuesto sobre las ventas en las
utilidades de las empresas de dragado e ingeniería calculando dicho impuesto sobre el AIU
y sobre los ingresos totales durante el periodo 2013. Teniendo en cuenta que este tipo de
empresas no tienen la claridad si sus utilidades estén relacionadas directamente con el
concepto de construcción o un servicio. El trabajo es de tipo teórico-reflexivo, y se basó en
un tipo de investigación documental y descriptiva. El resultado fue que la liquidación del
impuesto sobre las ventas, bajo la modalidad del AIU no solo es la más adecuada sino la
que genera más beneficios para este tipo de empresas.
PALABRAS CLAVES: IVA, EMPRESAS DE DRAGADO E INGENIERIA, UTILIDAD
ABSTRACT:
This article seeks to compare the incidence of sales tax on corporate profits dredging and
engineering calculating the tax on the AIU and total revenues for the period 2013. Given
that, these businesses do not have the clarity if profits are directly related to the concept of
building or service. The work is theoretical and reflective type, and was based on a type of
documentary and descriptive research. The result was that the settlement of sales tax, in the
form of AIU is not only the best but also the one that generates more profit for these
business.
KEYWORDS: VAT, dredging companies and engineering UTILITY.
INTRODUCCIÓN
El IVA es un impuesto indirecto de carácter nacional que se calcula sobre el consumo, el
cual como su nombre lo indica se genera sobre el valor agregado, es decir, sobre el valor
que el vendedor agrega al producto según (Potes, 2008). El impuesto sobre las ventas es de
causación instantánea, es decir por cada hecho generador que se realice se genera el
impuesto y por ende este debe reconocerse para que surja la obligación (Zuluaga, 2008).
Partiendo de esto y con la entrada en vigencia del decreto 1372 de 1992 en sus artículos 3 y
8 estableció dos modalidades para calcular dicho impuesto; en el caso de las empresas que
se encargan del dragado no se sabe a ciencia cierta si estas empresas dentro del desarrollo
de sus actividades y con relación a la liquidación del impuesto cuál es el impacto de
liquidarlo bajo alguna de las dos modalidades y cuál es el método correcto a aplicar, porque
sean presentado diferencias con la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN)
acerca de la actividad. Por lo tanto dentro del desarrollo del presente trabajo estaremos
realizando comparaciones sobre la liquidación del impuesto sobre las ventas en las dos
modalidades para calcular dicho tributo, cómo lo es el modelo de AIU y la liquidación
sobre los ingresos totales; estaremos definiendo como es la aplicación del IVA descontable
y cuál es el impacto que tiene este impuesto sobre las utilidades de la empresa una vez
definido este cálculo y cuál es la esencia de la aplicación del tributo se compara con las
actividades de la empresa para determinar si el método que están aplicando las empresas de
dragado e ingeniería , el cual es el método del AIU, es el correcto tomando como base el
periodo 2013. Estos datos fueron extraídos de las bases de datos de la empresa a través de
cifras oficiales, revistas especializadas y normas vigente que nos sirvieron de fuente para
poder determinar ¿Cuál es la incidencia del impuesto al valor agregado IVA en las
utilidades de las empresas de Dragado e Ingeniería Allmar S.A.S?
DISCUSIÓN Y DESARROLLO
Con la entrada en vigencia del Decreto 624 de 1989 en el art. 420 literal. B)
establecía que el hecho generador del Impuesto sobre las Ventas era "La prestación de los
servicios especificados en el artículo 476 realizados en el territorio del país"(p.174) dejando
una laguna normativa y de diversa interpretación según lo establecido por el legislador en la
medida que este articulo 476 establecía expresamente los servicios excluidos del tributo por
lo tanto este hecho generador no hacía ningún tipo de distinción sobre qué servicios eran
gravados y cuáles eran excluidos del impuesto.
De igual forma en este mismo decreto con fuerza de ley que lo que buscaba era
unificar las diferentes normas en materia tributaria que existían en Colombia,
convirtiéndose este en lo que actualmente conocemos el Estatuto Tributario Decreto 624 de
1989 se encontró que en su artículo 437 en su literal c) señalaba a los responsables del
impuestos para efectos de prestación de servicios los cuales eran " Quienes presten los
servicios gravados" (p.190) situación que exoneraba de esta obligación a las personas que
prestaran servicios excluidos y exentos.
Esta situación cambió con la entrada en vigencia de la Ley 6 de 1992 que en su
artículo 25 modificaba el literal b) del artículo 420 especificando que el hecho generador
del tributo era “La prestación de servicios en el territorio nacional”(p.11) y a su vez el
literal c) del artículo 437 determinando la responsabilidad del impuesto a “Quienes presten
servicios “(p.11) todas las personas que presten servicios dentro del territorio colombiano
son responsables del impuesto sobre las ventas.
Al comenzar a regir la Ley 6 de 1992 trajo el decreto reglamentario 1372 de 1992
y en su artículo 1 establecía la definición de servicios para efectos del IVA
Se considera servicio toda actividad, labor o trabajo prestado por una persona
natural o jurídica, o por una sociedad de hecho, sin relación laboral con quien
contrata la ejecución, que se concreta en una obligación de hacer, sin importar
que en la misma predomine el factor material o intelectual, y que genera una
contraprestación en dinero o en especie, independientemente de su
denominación o forma de remuneración. (p.01)
Ese mismo decreto reglamentario 1372 de 1992 implementó el impuesto sobre las
ventas en los contratos de construcción de bienes inmuebles “el impuesto sobre las ventas
se genera sobre la parte de los ingresos correspondiente a los honorarios obtenidos por el
constructor” (p.01), y a su vez definió también en su artículo 8.
En los servicios gravados con el impuesto sobre las ventas que involucren la
utilización de bienes inmuebles, la base gravable estará conformada por la
totalidad de los ingresos percibidos por el servicio, aun cuando se facturen en
forma separada." (p.01)
Lo que genera dos bases gravables diferentes, una que es sobre el valor
correspondiente al AUI en los servicios de construcción y otra es sobre la totalidad del
ingreso percibido en el servicio.
Teniendo en cuenta la definición de la norma sobre la aplicación del IVA en los
contratos de bienes inmuebles y los servicios gravados que involucran utilización de
inmuebles para el año 2003, Se estableció el concepto unificado del impuesto sobre las
ventas N° 001 de 2003 Título IV, Capítulo II, Punto 1.4 que indica:
Son contratos de construcción y urbanización y en general de confección de
obra material de bien inmueble aquellos por los cuales el contratista, directa o
indirectamente, edifica, fabrica, erige o levanta las obras, edificios,
construcciones para residencias o negocios, puentes, carreteras, represas,
acueductos y edificaciones en general y las obras inherentes a la construcción
en sí, tales como: electricidad, plomería, cañería, mampostería, drenajes y
todos los elementos que se incorporen a la construcción. No constituyen
contratos de construcción las obras o bienes que puedan retirarse fácilmente sin
detrimento del inmueble, como divisiones internas en edificios ya terminados
(p.122).
Con la necesidad que ha presentado el estado para definir que es un contrato de bien
inmueble y que es un servicio gravado que involucra la utilización de inmuebles para la
liquidación del impuesto sobre las ventas. En ambos conceptos es determinante establecer,
la forma en la cual el servicio afecta la estructura del bien inmueble, es claro que la
construcción nueva o las reformas estructurales en una propiedad, son servicios de
construcción o de obra material, el inconveniente se genera cuando, facturan actividades
como instalación de canaletas, divisiones para oficina, lavado de fachada entre otros; y
aplican la definición anteriormente descrita y se benefician de la base gravable especial
para estos contratos ( Acconter, 2014).
LA INCLUSIÓN DEL AIU EN LOS PROCESOS DE CONTRATACIÓN
El A.I.U es una figura utilizada en algunos contratos como en los contratos de
construcción de obra (Propio de ingenieros civiles y arquitectos), y los servicios prestados
por las cooperativas. (Revisores Fiscales Auditores & Consultores Ltda., 2013).
Para la implementación del modelo de AIU en las empresas de dragado e
ingenierías hay que tener en cuenta qué tipo de actividades pueden usar esta modalidad
teniendo en cuenta el Concepto 017713 De 6 De Julio De 2010 del Ministerio de
Hacienda y Crédito Público.
La inclusión del AIU en los procesos de contratación no obedece al
cumplimiento de una disposición legal, corresponde más bien a la necesidad de
discriminar en el total del costo de la obra, el de los costos directos e
indirectos, principalmente con fines de evaluación de las propuestas,
verificación de su ejecución y resolver posibles discusiones que surjan en
torno, por ejemplo, del equilibrio contractual y las indemnizaciones. El AIU
forma parte de los llamados costos indirectos del contrato y no incluye los
Costos Directos, esto es, aquellos que tienen relación directa con la ejecución
del objeto del contrato. (p.01).
Teniendo en cuenta que si bien el AIU no obedece al cumplimiento de un disposición
legal y teniendo en cuenta que en la doctrina se ha entendido que el concepto del AIU
corresponde al componente del valor del contrato, referido a gastos de Administración
(A), Imprevistos (I) y Utilidades (U), dónde: Administración: comprende los gastos para la
operación del contrato, tales como los de disponibilidad de la organización del contratista,
servicio de mensajería, secretaría, etc.; Imprevistos: El valor destinado a cubrir los gastos
que se presenten durante la ejecución del contrato por los riesgos en que se incurre por el
contratista y Utilidad: la ganancia que espera recibir el contratista (Ministerio de hacienda
y crédito público, 1992).
Esta modalidad se aplica en los contratos de construcción como lo establece el artículo 3
del decreto 1372 de 1992
El impuesto sobre las ventas se genera sobre la parte de los ingresos
correspondiente a los honorarios obtenidos por el constructor. Cuando no se
pacten honorarios el impuesto se causará sobre la remuneración del servicio
que corresponda a la utilidad del constructor. Para estos efectos, en el
respectivo contrato se señalará la parte correspondiente a los honorarios o
utilidad, la cual en ningún caso podrá ser inferior a la que comercialmente
corresponda a contratos iguales o similares. (p.01).
Finalmente, la Utilidad es el lucro perseguido por el contratista y que éste
espera recibir tras la ejecución de sus obligaciones contractuales. Sobre el particular
se ha sostenido por la doctrina que: “El contrato como negocio jurídico que es, tiene
por objeto no solamente el cumplimiento de los fines estatales y la debida prestación
de los servicios públicos, sino la percepción de una utilidad económica para el
contratista que debe ser garantizada por el Estado (Sistema Tributario Colombiano,
s.f.).
Teniendo en cuenta lo establecido por la norma en cuanto a contratos de obra
material y lo que se entiende como servicio es indudable que una cosa es la
construcción de una obra y otra la realización de reparaciones, resanes, pinturas y
otras labores que atienden a la conservación de la obra ya construida. Las
circunstancias de la obra señalarán si no se trata de labores de mantenimiento sino de
nuevas construcciones, por ejemplo ampliaciones o transformaciones, realizadas en
inmuebles ya construidos. Es imposible señalar normativamente cada caso particular.
(Sistema Tributario Colombiano, 2013).
Por lo tanto en los casos en los que se puede incluir el AIU son servicios
integrales de aseo y cafetería, de vigilancia, servicios trabajo temporal, los prestados
por las Cooperativas y Pre-cooperativas de Trabajo Asociado (CTA), servicios de
vigilancia, supervisión, conserjería, aseo y temporales de empleo, prestados por
personas jurídicas constituidas con ánimo de alteridad y Obras de construcción civil.
(Actualicese, n.f.).
ELEMENTOS QUE DEBE TENER UN CONTRATO PARA APLICAR LA
MODALIDAD DEL AIU
Los elementos que se deben tener en cuenta al momento de celebrar un contrato de
construcción y aplicar la modalidad del AIU está contemplado en el concepto unificado
del impuesto sobre las ventas N° 001 de 2003.
Son contratos de construcción y urbanización y en general de confección de
obra material de bien inmueble aquellos por los cuales el contratista, directa o
indirectamente, edifica, fabrica, erige o levanta las obras, edificios,
construcciones para residencias o negocios, puentes, carreteras, represas,
acueductos y edificaciones en general y las obras inherentes a la construcción
en sí, tales como: electricidad, plomería, cañería, mampostería, drenajes y
todos los elementos que se incorporen a la construcción (p.122).
Una vez analizados los elementos que conforman un contrato de construcción es
importante identificar el beneficio que se obtiene al aplicar esta modalidad de liquidación
como lo establece el Concepto 044743 de 2013
a. Establece la base especial para liquidar el IVA por parte del contratista,
según se contrate por honorarios, por ejemplo en administración delegada, o a
todo costo;
b. Dispone que el IVA pagado por los costos y gastos es mayor valor del costo
o del gasto respectivo, esto es mayor valor finalmente de la obra construida;
c. Limita el empleo del IVA descontable para el contratista constructor sólo al
correspondiente a sus gastos propios, por ejemplo el IVA por teléfono,
papelería, fotocopias y otros gastos de su oficina;
d. Obliga a que dentro del contrato de construcción se exprese o la utilidad
que el constructor espera de su contrato o los honorarios pactados, para que
quede clara la base gravable del IVA correspondiente al servicio de
construcción, para seguridad del propio responsable pero también del
contratante que va a ser afectado económicamente con el pago del impuesto;
e. Remite a contratos iguales o similares para establecer la base gravable en
caso de no haber sido expresada en el contrato, siempre tomando en
consideración el precio comercial según las circunstancias de la obra
construida. (p.01).
Para poder definir si hay un beneficio o no del cálculo del AIU en la empresa de
dragado hay que determinar las dos modalidades de liquidación del impuesto ya sea en los
contratos de bienes inmuebles o en los servicios gravados que involucran utilización de
inmuebles.
Como anteriormente se mencionó en los contratos de construcción el impuesto se
liquida sobre ¨la remuneración del servicio que corresponda a la utilidad del constructor
“artículo 3 del decreto 1372 de, 1992, p.01) y en los servicios gravados que involucran
utilización de inmuebles “la base gravable estará conformada por la totalidad de los
ingresos percibidos por el servicio, aun cuando se facturen en forma separada “(artículo 8
del decreto 1372 de, 1992, p.01)
En cuanto al cobro del IVA por el concepto A.I.U. para las actividades de obra civil
se entiende que para este tipo de contratos, donde se realiza la construcción de un bien
inmueble, el valor de los materiales, mano de obra, y los demás gastos en los que incurra,
así como la utilidad del contratista está incluido en el valor total pactado, generalmente en
este tipo de contratos el porcentaje del A.I.U (Sistema Tributario Colombiano, s.f, 2013).
No existe una tarifa general que represente el AIU sino que cada contrato se puede
negociar según la naturaleza del mismo, de manera tal que el AIU puede ser del 10% o del
20% del total del contrato según convengan las partes dentro de su principio de autonomía
contractual. (Gerencie, n.f.)
Es importante determinar que para los contratos de construcción hay una limitación
en las deducciones como lo consagra artículo 3 del decreto 1372 de 1992
El responsable sólo podrá solicitar impuestos descontables por los gastos
directamente relacionados con los honorarios percibidos o la utilidad obtenida,
que constituyeron la base gravable del impuesto; en consecuencia, en ningún
caso dará derecho a descuento el impuesto sobre las ventas cancelado por los
costos y gastos necesarios para la construcción del bien inmueble (p.01).
A diferencia de los servicios gravados que involucran utilización de inmuebles las
deducciones son directamente proporcionales a la utilidad.
El único IVA que se puede descontar, es el que tenga relación con la obtención del
AIU, como puede ser papelería, servicio telefónico, etc., pero en ningún momento se puede
descontar el IVA que se haya pagado por bienes y servicios destinados de forma directa o
indirecta a la obra o contrato que generó el AIU.(Gerencie 2010, n.f).
Así lo contempla de forma expresa el artículo 488 del estatuto tributario, lo que
obliga a verificar algunas operaciones para determinar si estas cumplen con los requisitos
específicos del impuesto de renta que permiten tratar una operación como costo o gasto
fiscalmente procedente. (Gerencie 2011, n.f).
El resultado de las utilidades de las empresas de Dragado e Ingeniería Allmar SAS
al realizar un estimado durante el año 2013 al calcular el Impuesto sobre las ventas bajo la
modalidad del AIU fue de $ 115.943.224 Ver cuadro 1.1 y el IVA pagado fue de $
178.885.124.Ver cuadro 1.2
Cuadro 1.1 ESTADO DE RESULTADOS A 31 DE DICEMBRE 2013
Fuente: Estados financieros (Allmar S.A.S., 2013).
Cuadro 1.2 LIQUIDACION DEL IVA SOBRE EL AIU
Nota (1)
Fuente: Base de datos de la empresa (Allmar S.A.S., 2013)
La incidencia de la liquidación del impuesto sobre las ventas bajo la modalidad del
AIU en la utilidad de la empresa Dragados e Ingeniería ALLMAR SAS, es que dicha
utilidad se vio disminuida en la medida que el porcentaje del IVA descontable bajo esta
modalidad solo se puede descontar la proporción correspondiente al AIU, estos serían los
gastos de papelería, servicios públicos, etc.; por lo tanto el IVA de los demás costos y
gasto se lleva como mayor valor, lo que genera una disminución en la utilidad de la
empresa como lo muestra el estado de resultados. Sin embargo la empresa durante al año
2013 no imputo ningún valor al impuesto descontable lo que genera un mayor valor a pagar
en IVA, por lo tanto al realizar las dos liquidaciones la primera como lo realizó la empresa
durante el año gravable 2013 y la segunda cuanto seria el valor a descontar en el IVA según
la norma, se puede identificar la diferencia del valor a pagar.
Al determinar el resultado de las utilidades en la sociedad Dragados e Ingeniería
Allmar SAS durante el año 2013, simulando el cálculo del impuesto sobre las ventas con
base a los ingresos totales arrojo una utilidad de $ 359.384.988 Ver cuadro 1.3 dando como
resultado un valor a pagar en IVA de $ 1.149.833.201, valor que es excesivamente alto. Ver
cuadro 1.4 lo cual indiscutiblemente representa para la empresa un factor determinante no
solo hablando en términos financiero pues al compararlo con el método anteriormente
aplicado evidencia la notable disminución de la utilidad y en consecuencia la empresa
pierda confiablidad convirtiéndose en un elemento poco atractivo al mercado impidiendo a
la misma a aspirar a futuras inversiones u obligaciones financieras necesarias.
Cuadro 1.3 ESTADO DE RESULTADOS SIMULADO
Fuente: Base de datos de la empresa (Allmar S.A.S., 2013)
Cuadro 1.4 LIQUIDACION DE IVA SOBRE LOS INGRESOS
Fuente: Base de datos de la empresa (Allmar s.a.s, 2013)
La incidencia de la liquidación del impuesto sobre las ventas bajo la modalidad de
los ingresos totales sobre la utilidad de la empresa es que dicha utilidad se vio aumentada
en la medida que el porcentaje del IVA descontable bajo esta modalidad se puede deducir
todo lo que represente costo y gasto, lo que genera un aumento en la utilidad de la empresa
como lo muestra el estado de resultado.
Al comparar los dos estados de resultado se puede observar que a pesar de que en el
método de la liquidación del IVA sobre los ingresos totales aumenta la utilidad también
como contra partida genera un IVA desproporcionado en comparación con la liquidación
del IVA con el método del AIU, en el cual se ve disminuida la utilidad, pero a su vez
disminuye el impuesto recaudado. Ver Cuadro 1.5
Cuadro 1.5 LIQUIDACION DE IVA SIMULADO SOBRE EL AIU
Fuente: Base de datos de la empresa (Allmar S.A.S., 2013)
La incidencia al comparar las dos modalidades de liquidación en la empresa
Dragados e Ingeniería Allmar SAS, se pudo determinar que bajo esta modalidad del AIU la
empresa disminuye su utilidad debido que el IVA descontable se da como un mayor valor
del gasto y los ingresos totales de la utilidad aumenta contabiliza puesto que el impuesto
descontable es todo lo que represente costo o gasto de una actividad gravada; por lo tanto
constituye una disminución de los gastos de la empresa. Por otra parte se realizó un
simulación de cómo debe aplicarse el IVA descontable según la norma, para que la empresa
no solo pueda recuperar un poco de ese impuesto pagado sino que también se vea reflejada
esa operación en las utilidades de esta empresa lo que nos generó un aumento de la utilidad
de $4.979.419 correspondiente al impuesto descontable a la parte del AIU de la empresa.
Al realizar las dos liquidaciones que establece la norma en materia de generar el
impuesto a cargo en este tipo de empresas y verificar el desarrollo ordinario de sus
operaciones el método que debe aplicar esta empresa es el mismo que siempre han
utilizado, es decir el método del AIU en la medida que esta empresa no solo se dedica a
rellenar y limpiar agua sino que también dentro de sus actividades de dragado aplican
construcción marítima y obras de ingeniería por lo tanto esta empresa no solo debe aplicar
el método del AIU sino que también debe imputar el porcentaje de impuesto descontable
según lo correspondiente a la utilidad del constructor.
La incidencia que tiene la liquidación del método del AIU con respecto a la utilidad
de la empresa, corresponde a una disminución de dicha utilidad, pero este no solo es el
método que la norma establece y la que deben aplicar las empresas con relación a sus
actividades, sino que también al momento de realizar una licitación o un concurso y ser
adjudicado es el más conveniente, esto debido a que la persona que paga el IVA es el
contratante por lo tanto la carga impositiva se ve aliviada por este método. Sin embargo si
se realiza la liquidación del impuesto bajo la modalidad del total de los ingresos la carga
impositiva sería demasiado grande y el contratante debería buscar otras alternativas que le
serían mucho más económicas, lo que implicaría que la empresa perdería competitividad
con respecto a las empresas que participan en este sector.
CONCLUSIÓN
Al realizar el análisis y definir las actividades de la empresa Dragados e Ingeniería
Allmar SAS con respecto al artículo 3 y 8 decreto 1372 de 1992 se identificó que la
entidad dentro de la generación de sus ingresos aplicaron la modalidad del AIU en la
liquidación del impuesto sobre las ventas del año 2013, modalidad que la norma establece y
es la más favorable teniendo en cuenta que al liquidar el impuesto sobre los ingresos totales
el impacto sobre la utilidad es beneficioso en la medida que al imputar el IVA descontable
disminuye la carga de los gastos , sin embargo al aplicar el IVA sobre esta modalidad no
solo disminuye la rentabilidad frente a la competencia si no que a su vez correría el riesgo
de perder competitividad porque el valor a pagar en IVA es demasiado alto. Adicional cabe
resaltar que la empresa durante el año al realizar la liquidación de Impuesto al Valor
Agregado IVA bajo la modalidad del AIU no aplicó el impuesto descontable lo que
representó una utilidad disminuida, por lo tanto recomendamos a la empresa aplique el
IVA descontable, operación que es permitida por la norma y que sería de mucho beneficio
para la empresa debido a que al realizar esta operación tendría el beneficio de recuperar el
IVA pagado sobre el AIU y también tendría un aumento en sus utilidades.
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