fallo horvath (318.676)

H. 102. XXII.Horvath, Pablo c/ Fisco Nacional(D.G.I.) s/ ordinario (repeticin).

Buenos Aires, 4 de mayo de 1995.

Vistos los autos: "Horvath, Pablo c/ Fisco Nacional

(D.G.I.) s/ ordinario (repeticin)".

Considerando:

1) Que a raz de la denegacin de los reclamos

deducidos por la actora, tendientes a obtener la

restitucin de importes ingresados en concepto de la

obligacin instituida por la ley 23.256 -que cre el

rgimen denominado "ahorro obligatorio"-, el juez de

primera instancia dej sin efecto las resoluciones

administrativas impugnadas y orden el pago de la suma

reclamada con su actualizacin desde el da del depsito

hasta el momento de la efectiva restitucin, con ms sus

intereses.

2) Que la Sala III de la Cmara Nacional de

Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal revoc

el pronunciamiento de la anterior instancia y, en

consecuencia, rechaz la demanda (confr. fs. 126/130).

Consider que, ya sea que a la obligacin

establecida por la ley 23.256 se le asigne naturaleza

tributaria, o bien se la analice desde la perspectiva de

los emprstitos pblicos, en ninguna de tales hiptesis

ofreca, en principio, reparos de ndole constitucional.

Sostuvo asimismo que el ahorro obligatorio no po-

da considerarse un adicional de impuestos correspondientes

a perodos definitivamente cerrados; en todo caso, operara

respecto de los impuestos que gravaron manifestaciones de

riqueza de los perodos correspondientes a la obligacin de

ahorro. Aadi que la circunstancia de que la prestacin

sea graduada o determinada teniendo en cuenta la magnitud

de la obligacin tributaria de perodos anteriores no era

sino una

-//-

-//- modalidad de la base imponible. En tales condiciones

seal que no se adujeron en el caso extremos fcticos que

acreditaran la inexistencia en el ejercicio en que se efectu

el pago de la capacidad de ahorro definida por la ley, por lo

que no era necesario el anlisis sobre la posible incidencia

de tal extremo. Entendi, por ello, que no se presentaba en

la causa el supuesto de retroactividad afectante de derechos

adquiridos.

En lo atinente al planteo del actor relativo a la

confiscacin a que dara lugar el reintegro de las sumas

aportadas que no preservase la desvalorizacin monetaria,

consider que no se haba acreditado el perjuicio y que, de

llegar ste a producirse, no surga su verificacin al momen-

to de dictarse el fallo; motivo por el cual omiti pronun-

ciarse sobre tal punto, sin perjuicio de un futuro planteo.

3) Que contra dicho pronunciamiento la parte ac-

tora dedujo el recurso extraordinario de fs. 136/212, el que

fue concedido a fs. 224, y resulta procedente pues se

controvierte la inteligencia y validez de normas federales y

lo decidido por el superior tribunal de la causa ha sido

adverso a la pretensin del recurrente, fundada en el derecho

de tal carcter (art. 14, incisos 1 y 3, de la ley 48).

4) Que el actor sostiene que el rgimen instituido

por la ley 23.256 es inconstitucional pues la enumeracin de

los recursos que hace el art. 4 de la Constitucin Nacional

es taxativa, y "los emprstitos y operaciones de crdito" a

que l se refiere -en concordancia con el art. 67, inc. 3-

requieren el consentimiento de los suscriptores,-//-

2 H. 102. XXII.Horvath, Pablo c/ Fisco Nacional(D.G.I.) s/ ordinario (repeticin).

-//- requisito que no se cumple en el caso del "ahorro

obligatorio", que la citada ley estableci compulsivamente.

Entiende que la privacin transitoria del uso de la

propiedad por razones de tipo fiscal constituye una

confiscacin que vulnera los derechos y garantas de los

arts. 14 y 17 del texto constitucional.

Afirma que si se considerara al "ahorro obligato-

rio" como a un impuesto, ste sera inconstitucional pues

pretendera gravar retroactivamente la riqueza liberada por

el oportuno pago de los impuestos que recaan sobre la

renta o el capital durante el "perodo base". Califica de

"irracionales" a las presunciones contenidas en la ley, en

cuya virtud se proyecta a los ejercicios subsiguientes la

situacin de aquel perodo, y sostiene que se producira

una superposicin sobre la misma materia imponible gravada

por los impuestos a las ganancias y al patrimonio neto,

circunstancia que originara una confiscatoria acumulacin

de obligaciones que violara el derecho de propiedad

garantizado por la Constitucin Nacional.

Se agravia asimismo por la tasa de inters fijada

por la ley para la restitucin del importe depositado. Sos-

tiene que ella es inconstitucional pues implica la

confiscacin del capital a causa de la persistencia del

fenmeno inflacionario.

5) Que la ley 23.256 instituy un rgimen al que

denomin "ahorro obligatorio", por el que se impuso a las

personas comprendidas en sus disposiciones la obligacin de

ingresar sumas de dinero al Estado Nacional. La determina-

cin de tales importes se efectuara sobre la "capacidad de

-//-

-//- ahorro" de los obligados al pago, que la ley presumi

sobre la base de la ganancia neta del ejercicio fiscal 1984 -

establecida antes del cmputo de los quebrantos de aos an-

teriores- y de los montos de los capitales imponibles y de

los patrimonios netos -sujetos a los respectivos impuestos-,

correspondientes a dicho ejercicio fiscal, con las adiciones,

detracciones y ajustes establecidos por la mencionada ley

23.256. Asimismo dispuso que el rgimen as instituido

tendra vigencia por dos perodos anuales consecutivos -aos

1985 y 1986-; y que al cabo de sesenta meses de realizados

los depsitos las sumas "ahorradas" se reintegraran con ms

un inters que se determinara aplicando una tasa igual a la

que rigiera para los depsitos en cajas de ahorro comn de la

Caja Nacional de Ahorro y Seguro, capitalizable por perodos

anuales (conf. art. 4). Posteriormente la ley 23.549

estableci que dicha capitalizacin sera mensual.

6) Que el rgimen de "ahorro obligatorio" al que

precedentemente se ha hecho referencia se exhibe, en los

trminos en que fue concebido, como un "emprstito forzoso",

-expresin acuada desde antiguo por la doctrina-, en tanto

impone coactivamente a los contribuyentes a cuyo respecto se

configura la situacin de hecho que la ley prev la obliga-

cin de depositar sumas de dinero en las cuentas estatales,

comprometindose el Estado a restituir esas sumas, con un

inters, del modo contemplado en el texto legal.

7) Que no obstante ello, procede destacar que el

"emprstito forzoso" -y en particular el rgimen de "ahorro

obligatorio" que se analiza- no admite una consideracin

-//-


-//- escindida respecto de las instituciones tributarias;

antes bien, un correcto enfoque del tema conduce a la

conclusin de que aqul participa de la naturaleza de

stas, pues se halla en relacin de especie a gnero con

respecto al tributo. Ya esta Corte ha sealado que el

rgimen de la ley 23.549 -que instituy un sistema de

"ahorro obligatorio" estrechamente anlogo al de la ley

23.256- poda considerarse razonablemente comprendido entre

las contribuciones nacionales (Fallos: 312:393). Asimismo

ha puntualizado el Tribunal que, "conjuntamente con su

esencial propsito de allegar fondos al tesoro pblico, los

tributos constituyen un valioso instrumento de regulacin

de la economa, complemento necesario del principio, con

raigambre constitucional, que prev atender al bien general

(art. 67, inc. 2, de la Constitucin Nacional -texto 1853-

1860-) al que conduce la finalidad de impulsar el

desarrollo pleno y justo de las fuerzas econmicas"

(Fallos: 298:341; 302:508), concepto que cabe hacer

extensivo a los objetivos de poltica econmica que

inspiraron al rgimen de "ahorro obligatorio".

8) Que la citada ley define un presupuesto de

hecho que al verificarse en la realidad del caso concreto

da origen a la obligacin de ingresar al erario pblico una

suma de dinero, en las condiciones que establece el texto

legal. Tal obligacin tiene por fuente un acto unilateral

del Estado -justificado por el poder tributario que la

Constitucin Nacional le otorga al Congreso-, y su

cumplimiento

-//-

-//- se impone coactivamente a los particulares, cuya volun-

tad carece, a esos efectos, de toda eficacia. Cabe aadir en

tal sentido que esta Corte ha dicho que no existe acuerdo

alguno de voluntades entre el Estado y los individuos sujetos

a su jurisdiccin con respecto al ejercicio del poder

tributario implicado en sus relaciones; los impuestos no son

obligaciones que emerjan de los contratos sino que su imposi-

cin y su fuerza compulsiva para el cobro son actos de go-

bierno y de potestad pblica (Fallos: 152:268; 218:596, pg.

614, entre otros).

9) Que cabe sealar que la obligacin que se impo-

ne al contribuyente cuya situacin encuadra en los trminos

de la ley 23.256 no difiere -en cuanto a la gnesis de la re-

lacin, su estructura, marco normativo que la regula y orga-

nismo de aplicacin y fiscalizacin- de aqulla resultante de

cualquier otra ley tributaria. La particularidad que exhibe

el rgimen de "ahorro obligatorio" -la posterior restitucin

de importes- no desvirta la indicada naturaleza tributaria

de la obligacin de dar sumas de dinero al Estado, pues ella

radica en una circunstancia que es ulterior a la extincin

de ese vnculo obligacional y que, por ende, no es idnea

para alterar su naturaleza. Procede aadir en orden a lo

expuesto, por lo dems, que determinados regmenes, vgr. los

"estmulos a las exportaciones", no consisten sino en

reembolsar a los exportadores tributos que stos hubiesen

abonado en relacin con la mercadera que se extrae del pas.

Es obvio que tal circunstancia no altera la naturaleza

jurdica de las obligaciones tributarias cumplidas y extin-

-//-


-//-guidas con el respectivo pago.

10) Que, en resumen, la ley 23.256 estableci de

modo compulsivo la obligacin de depositar sumas de dinero

en las cuentas del Estado para todos aquellos

contribuyentes cuya situacin se encuadrara en los trminos

previstos en sus disposiciones. Su cumplimiento qued

sujeto a la coaccin jurdica del Estado, habindose

conferido a la Direccin General Impositiva "la aplicacin,

percepcin y fiscalizacin" del rgimen; asimismo dispuso

la citada ley que en todo lo no previsto en ella seran de

aplicacin las normas legales y reglamentarias de la ley

11.683 y sus modificaciones. Tales caracteres son propios

de los tributos.

11) Que las confusiones que ha originado el

denominado rgimen de "ahorro obligatorio" seguramente

provienen de la circunstancia de que tal expresin

encierra, en realidad, una contradiccin en sus propios

trminos. El "ahorro" o, si se prefiere, el "emprstito",

lleva nsita la idea de un acto de naturaleza voluntaria o

contractual. En el caso, el carcter de obligatorio -o

forzoso- que indudablemente reviste en el rgimen de la ley

23.256 la entrega de sumas de dinero al Estado Nacional es

incompatible con aquella naturaleza. Ante tal contradiccin

debe otorgarse preeminencia al segundo de sus trminos,

toda vez que desde el punto de vista jurdico la esencia de

la relacin entre el Estado que requiere la prestacin y el

particular que debe satisfacerla, es la obligatoriedad que

ella conlleva y el modo compulsivo en que fue impuesta. La

connotacin de ahorro o emprstito no incide en esa

relacin obligacional, sino que slo aparece con

posterioridad a ella, dando lugar a otra obliga-

-//-

-//-cin en la que los trminos se invierten con respecto a

la anterior: el contribuyente es el acreedor y el Estado

tiene el deber de restituir lo recibido, de acuerdo con lo

establecido en el precepto legal que as lo dispone. Cabe

recordar que por encima de lo que las leyes parecen decir

literalmente, es propio de la interpretacin indagar lo que

ellas dicen jurdicamente (Fallos: 303:612, entre otros).

Las disposiciones de una ley o reglamento deben

apreciarse con arreglo a su naturaleza intrnseca, antes que

con sujecin a la denominacin asignada por el legislador. Es

principio aceptado desde antiguo por esta Corte que no

importa la calificacin que se utilice para denominar la rea-

lidad de las cosas, si se advierte que las instituciones ju-

rdicas no dependen del nomen iuris que se le d o asigne por

los otorgantes del acto o el legislador incluso, sino de su

verdadera esencia jurdica econmica y entonces, cuando medie

ausencia de correlacin entre nombre y realidad deber

desestimarse el primero y privilegiarse la segunda, o lo que

es equivalente, los caracteres que la ciencia del derecho

exige para que se configuren los distintos hechos y actos

jurdicos (Fallos: 21:498 y 289:67). Por lo tanto, y con

independencia de la denominacin que el legislador le asign,

cabe ponderar que en verdad la ley 23.256 impuso la

obligacin de ingresar sumas de dinero al erario pblico para

captar recursos genuinos que consider necesarios para lograr

el equilibrio fiscal, y posibilitar el cumplimiento de

impostergables prestaciones sociales y de obras que apun-

talaran la inversin y sirvieran de base para el crecimiento

-//-


-//- econmico; ello en el entendimiento de que la elimina-

cin o el achicamiento del dficit fiscal constitua uno de

los pilares de la lucha antiinflacionaria que estaba

llevando a cabo el gobierno nacional, y que la emisin

monetaria era el sistema impositivo ms perverso, pues

atacaba a todos los sectores de la sociedad, pero en forma

inversamente proporcional a las capacidades contributivas o

de ahorro (confr. la nota con la que el Poder Ejecutivo

remiti el respectivo proyecto al Congreso y expresiones de

los miembros informantes ante cada una de las cmaras). De

manera tal que -as como ocurri en lo atinente al rgimen

de garanta de depsitos bancarios (confr. causa

D.331.XXII. "De Seta, Juan Carlos c/ Banco Central de la

Repblica Argentina s/ ordinario", fallo del 6 de octubre

de 1992)-, los preceptos se encuentran inspirados en fines

macroeconmicos integrativos de una determinada poltica

econmica y fiscal, tendiente a canalizar fondos para

consolidar el signo monetario. De suerte tal que la

restitucin efectiva de los montos qued sujeta -en cuanto

al poder adquisitivo de las sumas correspondientes- a una

circunstancia futura e incierta: el mantenimiento de las

variables econmicas proyectadas. Este particular

mecanismo, que deriva de lo dispuesto en el art. 4 del

texto legal, conduce a caracterizar al instituto como a un

impuesto total o parcialmente reintegrable, naturaleza que,

por otra parte, es atribuible en general a los llamados

"emprstitos forzosos".

12) Que sin perjuicio de lo anteriormente expues-

to, no puede dejar de sealarse que al haber fijado el

legislador la tasa de inters que resultaba ser la ms baja

de

-//-

-//- plaza para restituir al trmino de un prolongado plazo

los importes cuyo ingreso requiri compulsivamente a la po-

blacin -y sin contemplar su actualizacin monetaria- la idea

de una figura tributaria fue percibida generalizadamente por

la comunidad, en el entendimiento de que, tal como fue

legislado, el rgimen importara no slo un cercenamiento

temporal de una porcin de la riqueza de los particulares,

sino tambin la alta probabilidad de que esa restriccin

tuviese un carcter definitivo, en razn de la insuficiencia

de los intereses previstos por el legislador para compensar

el deterioro del poder adquisitivo del signo monetario

nacional. Esa percepcin global coincidi a la postre con la

realidad incontrastable de los hechos, la que evidenci que a

valores constantes las sumas a restituir representaban slo

una mnima parte de los importes depositados. De manera tal

que aun cuando se negara -en un plano terico- la naturaleza

tributaria de los "emprstitos forzosos", no podra sino

concluirse que el particular rgimen que se examina

constituy una especfica modalidad impositiva, mxime si se

atiende a la preeminencia que cabe asignar a la realidad

econmica en la interpretacin de las leyes de tal naturaleza

(conf. art. 11 de la ley 11.683).

13) Que en tales condiciones cabe concluir que el

Congreso de la Nacin, al establecer en la ley 23.256 la

obligacin de los contribuyentes comprendidos en sus trminos

de aportar sumas de dinero a las cuentas estatales, tomando

como base para ello la capacidad econmica resultante de la

renta y el patrimonio de aqullos, ha hecho uso de la

-//-


-//- facultad que le otorga el art. 67 inciso 2 de la

Constitucin Nacional, (texto 1853-1860) que lo autoriza a

"imponer contribuciones directas por tiempo determinado y

proporcionalmente iguales en todo el territorio de la

Nacin, siempre que la defensa, seguridad comn y bien

general del Estado lo exijan".

14) Que la ley 23.256 se ajusta al requisito de

la temporalidad exigido por el citado precepto, toda vez

que dispuso que el rgimen que instituy tendra vigencia

por dos perodos anuales (art. 2). Por otra parte, tanto

el mensaje del Poder Ejecutivo, as como el debate

parlamentario, evidencian que la contribucin fue creada

teniendo como finalidad el bienestar general, pues su

propsito consisti en reducir el dficit fiscal,

considerado como el objetivo central de la poltica

antiinflacionaria que persegua el gobierno nacional

mediante el denominado "plan austral", en el que se

insertaba la ley 23.256.

15) Que esta Corte tiene dicho que no le compete

a ella considerar la bondad de un sistema fiscal para

buscar los tributos que necesita el erario pblico y

decidir si uno es ms conveniente que otro; slo le

corresponde declarar si repugna o no a los principios y

garantas contenidos en la Constitucin Nacional (Fallos:

223:233). Asimismo ha definido este Tribunal que el Poder

Judicial no tiene por funcin clasificar los sistemas

econmicos y rentsticos segn su conveniencia y eficacia,

sino simplemente la de pronunciarse sobre su conformidad

con los arts. 4, 16 y 67 inc. 2 de la Constitucin

Nacional (Fallos: 187:495 y 223:233). Tampoco le compete a

los jueces resolver cuestiones de poltica

-//-

-//- econmica que son privativas de los otros poderes del

Estado (confr. causa P.573.XXII "Propulsora Siderrgica S.A.

I.C. s/ recurso de apelacin - A.N.A.", fallo del 1 de sep-

tiembre de 1992, considerando 8, entre muchos otros). Es que

salvo el valladar infranqueable que suponen las limitaciones

constitucionales, las facultades del Congreso Nacional para

crear impuestos o contribuciones son amplias y

discrecionales, de modo que el criterio de oportunidad o

acierto con que las ejerza es irrevisable por cualquier otro

poder (Fallos: 314:1293, considerando 5, y sus citas).

16) Que, surge de lo hasta aqu expuesto, que la

obligacin de contribuir al erario pblico establecida por la

ley 23.256 ha sido impuesta por el Estado en el ejercicio del

poder tributario que le es propio, y por el rgano al que el

texto constitucional atribuye dicha potestad. Se ha respetado

as el principio de legalidad de los impuestos. Ha actuado

como cmara de origen la de Diputados, ajustndose de tal

manera el procedimiento legislativo a lo estatuido en el art.

44 del texto constitucional (actual art. 52). Las situaciones

de hecho que se sujetaron al gravamen, en principio, son

reveladoras de aptitud econmica de los llamados a efectuar

las contribuciones. La obligacin de contribuir fue

establecida con carcter general, debiendo ser satisfecha por

todos los sujetos comprendidos en sus trminos, de igual modo

ante iguales circunstancias.

17) Que, en tales condiciones, cabe concluir que el

rgimen de "ahorro obligatorio", instituido por la ley

-//-


-//- 23.256 resulta en principio -en un anlisis integral

del instituto, y en orden a las impugnaciones del accionan-

te-, vlido desde el punto de vista constitucional, pues el

Congreso se encontraba facultado para establecerlo en

virtud del inciso 2 del art. 67 de la Constitucin

Nacional, (texto 1853-1860). Ello sin perjuicio de la

posibilidad de que el contribuyente demuestre que alguna

clusula en particular, en su concreta aplicacin al caso,

pudiera lesionar determinada garanta consagrada en el

texto constitucional.

18) Que procede destacar, en orden a lo expuesto,

que la validez de la imposicin de "emprstitos forzosos" -

en razn de la naturaleza jurdica que revisten- est

condicionada a que el poder pblico adecue las obligaciones

que coactivamente estatuye a las garantas que la

Constitucin Nacional consagra frente al poder impositivo

estatal, no siendo lcita la transgresin de stas con

justificativo en la previsin legislativa de la restitucin

de los importes depositados.

19) Que ello es as porque, en definitiva, la

obligacin que el Estado impone al contribuyente al

establecer un rgimen de "emprstito forzoso" es vlida en

la medida en que lo sea como obligacin tributaria. La

ulterior restitucin no puede privar a aqulla de su

validez, pero tampoco podra otorgrsela si no la tuviera

como institucin tributaria.

20) Que, sentado lo que antecede, corresponde

considerar el planteo de la actora que se sustenta en

atribuir

carcter retroactivo a la obligacin establecida por la

-

//-

-//- ley 23.256, y en la improcedencia de la reapertura de un

ejercicio econmico definitivamente cerrado, cuyos efectos

patrimoniales habran quedado consolidados y protegidos por

la garanta del art. 17 de la Constitucin Nacional.

21) Que cabe sealar al respecto que la citada ley

estableci a cargo de los particulares una obligacin que

deba satisfacerse en los aos 1985 y 1986, cuya determina-

cin se efectuara sobre la base de las liquidaciones de los

impuestos a las ganancias, a los capitales y sobre el patri-

monio neto correspondientes al ejercicio del ao 1984, con

las adiciones, sustracciones y ajustes que expresamente es-

tableci el texto legal. A tal fin la ley presumi que la

aptitud econmica de los contribuyentes verificada en el pe-

rodo de base subsista en los ejercicios en los que eran

aplicables sus disposiciones. Tal presuncin no obstaba a la

posibilidad de demostrar modificaciones en la "capacidad de

ahorro", las que podan, segn los casos, o bien excluir al

sujeto de la obligacin, o bien reducir el importe de sta.

Ello fue reglamentado por el decreto 2073/85.

22) Que la circunstancia de que la ley 23.256 tome

como base para determinar la prestacin debida por el contri-

buyente su situacin impositiva correspondiente al ejercicio

anterior a su sancin -con las modalidades apuntadas-, no

autoriza a sostener que la obligacin tributaria resultante

de dicha ley se retrotraiga a ese perodo, ni constituya un

gravamen adicional a los pagados en l, pues resulta claro

que tal obligacin corresponde a los ejercicios en los que

debi ser cumplida, y recae sobre una capacidad contributiva

cuya

-//-


-//- subsistencia en ese momento presumi el legislador. De

tal modo, no se presenta, en principio, en el rgimen bajo

examen el vicio invalidante que mereci el reproche de Fa-

llos: 310:1961 y 312:2467, entre otros.

23) Que la presuncin establecida por la ley

resulta razonable, toda vez que toma en consideracin una

inferencia lgica a partir de las propias declaraciones

juradas de los responsables o de determinaciones

practicadas por el organismo recaudador. Debe advertirse

que no se trata, en el caso bajo examen, sino de una

modalidad para la determinacin del tributo, cuya adopcin

por parte del legislador tiene cabida en las amplias y

discrecionales facultades que posee en materia impositiva.

24) Que en tales condiciones la prueba a cargo

del contribuyente puede estar, por una parte, orientada a

destruir la presuncin que la ley contiene y a demostrar

que en el perodo concreto de que se trata ha disminuido o

ha desaparecido la capacidad contributiva tomada como base,

a los fines de aplicar los efectos que el propio legislador

ha previsto. En el sub judice ello hubiera hecho necesario

una detallada exposicin de la situacin patrimonial y

rentstica del contribuyente en el perodo base y su

comparacin con la de los ejercicios siguientes. La falta

de prueba de tales extremos fcticos y del perjuicio

indebido que ha originado la aplicacin de la norma, torna

inadmisible el planteo del recurrente.

-//-

-//- 25) Que, por otra parte, a los efectos de demostrar

que la obligacin tributaria que el Estado impone mediante el

rgimen del llamado emprstito forzoso es invlida

constitucionalmente, el contribuyente deber probar su carc-

ter confiscatorio en forma concreta y circunstanciada confor-

me a la jurisprudencia de este Tribunal, esto es que, en el

caso, se habra producido una absorcin por parte del Estado

de una porcin sustancial de su renta (Fallos: 314:1293,

considerando 7). A tales propsitos y sin que ello se erija

en un parmetro de rigidez insuperable, cabe recordar la

garanta de la razonabilidad en el ejercicio de las prerroga-

tivas de los poderes pblicos y la pauta -sentada desde

antiguo en materia de imposicin inmobiliaria (Fallos:

210:172; 239: 157), de impuesto sucesorio (Fallos: 234:129) o

de impuesto a los rditos (Fallos: 220:699)- de fijar un 33%

como tope de la presin fiscal -en el caso, calculado sobre

la capacidad del contribuyente establecida segn los

criterios de la ley 23.256-, tope ms all del cual estara

comprometida la garanta del art. 17 de la Constitucin

Nacional.

26) Que en lo relativo al planteo de la actora

concerniente a la restitucin del importe depositado, procede

destacar que en este aspecto de la litis la decisin del

tribunal a quo no constituye sentencia definitiva en los

trminos del art. 14 de la ley 48. Ello es as toda vez que

la cmara, al considerar que al momento en que emiti su

pronunciamiento an no se haba configurado el perjuicio

invocado, dej a salvo la posibilidad de su futuro plantea-

miento. En tales condiciones, resulta aplicable la doctrina

de esta Corte conforme a la cual no tienen la calidad de

decisin final que requiere la mencionada norma de la ley 48,

aquellas que

-//-


-//- estn sometidas a un pronunciamiento posterior que

pueda disipar el agravio que de ellas derive (Fallos:

307:163). La exigencia de tal recaudo no debe obviarse

aunque se invoque la violacin de garantas

constitucionales, pues la recurrente cuenta con el ulterior

juicio para obtener el reconocimiento de sus derechos

(Fallos: 306:861; 307:137). Por lo tanto, en el referido

aspecto es inadmisible el remedio federal deducido por la

actora.

Por ello, y habiendo dictaminado la seora Procuradora

Fiscal, se declara admisible el recurso extraordinario, ex-

cepto en lo atinente al punto tratado en el considerando

26, y se confirma el pronunciamiento apelado. Las costas de

esta instancia se imponen en el orden causado en razn de

la complejidad de la cuestin debatida (art. 68, segundo

prrafo, del Cdigo Procesal Civil y Comercial de la

Nacin). Notifquese y devulvase. JULIO S. NAZARENO (por

su voto) - EDUARDO MOLINE O'CONNOR (en disidencia parcial)

- CARLOS S. FAYT (en disidencia parcial) - AUGUSTO CESAR

BELLUSCIO - ENRIQUE SANTIAGO PETRACCHI (en disidencia) -

RICARDO LEVENE (H) (por su voto)- ANTONIO BOGGIANO (en

disidencia parcial) - GUILLERMO A. F. LOPEZ - GUSTAVO A.

BOSSERT.

ES COPIA

VO-//-

H. 102. XXII.10 Horvath, Pablo c/ Fisco Nacional

(D.G.I.) s/ ordinario (repeticin).

-//- TO DEL SEOR PRESIDENTE DOCTOR DON JULIO S. NAZARENO Y

DEL SEOR MINISTRO DOCTOR DON RICARDO LEVENE (h)

Considerando:










intereses.


















sino una

-//-

-//- modalidad de la base imponible. En tales condiciones

seal que no se adujeron en el caso extremos fcticos que






adquiridos.


confiscacin a que dara lugar el reintegro de las sumas

aportadas que no preservase la desvalorizacin monetaria,

consider que no se haba acreditado el perjuicio y que, de

llegar ste a producirse, no surga su verificacin al momen-

to de dictarse el fallo; motivo por el cual omiti pronun-

ciarse sobre tal punto, sin perjuicio de un futuro planteo.












que l se refiere -en concordancia con el art. 67, inc. 3-

requieren el consentimiento de los suscriptores,

-//-



-//- requisito que no se cumple en el caso del "ahorro





























-//-

-//- ahorro" de los obligados al pago, que la ley presumi



























obligatorio" que se analiza- no admite una consideracin

-//-



-//- escindida respecto de las instituciones tributarias;







23.256- poda considerarse razonablemente comprendido entre

las contribuciones nacionales (Fallos: 312:393). Asimismo

ha puntualizado el Tribunal que, "conjuntamente con su

esencial propsito de allegar fondos al tesoro pblico, los

tributos constituyen un valioso instrumento de regulacin

de la economa, complemento necesario del principio, con

raigambre constitucional, que prev atender al bien general

(art. 67, inc. 2, de la Constitucin Nacional -texto 1853-

1860-) al que conduce la finalidad de impulsar el

desarrollo pleno y justo de las fuerzas econmicas"

(Fallos: 298:341; 302:508), concepto que cabe hacer

extensivo a los objetivos de poltica econmica que

inspiraron al rgimen de "ahorro obligatorio".


hecho que al verificarse en la realidad del caso concreto






cumplimiento

-//-

-//- se impone coactivamente a los particulares, cuya volun-

tad carece, a esos efectos, de toda eficacia. Cabe aadir en








614, entre otros).

9) Que cabe sealar que la obligacin que se impo-

ne al contribuyente cuya situacin encuadra en los trminos

de la ley 23.256 no difiere -en cuanto a la gnesis de la re-

lacin, su estructura, marco normativo que la regula y orga-

nismo de aplicacin y fiscalizacin- de aqulla resultante de

cualquier otra ley tributaria. La particularidad que exhibe

el rgimen de "ahorro obligatorio" -la posterior restitucin

de importes- no desvirta la indicada naturaleza tributaria

de la obligacin de dar sumas de dinero al Estado, pues ella

radica en una circunstancia que es ulterior a la extincin

de ese vnculo obligacional y que, por ende, no es idnea

para alterar su naturaleza. Procede aadir en orden a lo

expuesto, por lo dems, que determinados regmenes, vgr. los

"estmulos a las exportaciones", no consisten sino en




jurdica de las obligaciones tributarias cumplidas y extin-

-//-



-//-guidas con el respectivo pago.

10) Que, en resumen, la ley 23.256 estableci de











de los tributos.











debe otorgarse preeminencia al segundo de sus trminos,







posterioridad a ella, dando lugar a otra

obliga -//-

-//-cin en la que los trminos se invierten con respecto a

la anterior: el contribuyente es el acreedor y el Estado









principio aceptado desde antiguo por esta Corte que no

importa la calificacin que se utilice para denominar la rea-

lidad de las cosas, si se advierte que las instituciones ju-

rdicas no dependen del nomen iuris que se le d o asigne por

los otorgantes del acto o el legislador incluso, sino de su

verdadera esencia jurdica econmica y entonces, cuando medie

ausencia de correlacin entre nombre y realidad deber




jurdicos (Fallos: 21:498 y 289:67). Por lo tanto, y con

independencia de la denominacin que el legislador le asign,

cabe ponderar que en verdad la ley 23.256 impuso la

obligacin de ingresar sumas de dinero al erario pblico para

captar recursos genuinos que consider necesarios para lograr

el equilibrio fiscal, y posibilitar el cumplimiento de

impostergables prestaciones sociales y de obras que apun-

talaran la inversin y sirvieran de base para el crecimiento

-//-



-//- econmico; ello en el entendimiento de que la elimina-

cin o el achicamiento del dficit fiscal constitua uno de

los pilares de la lucha antiinflacionaria que estaba

llevando a cabo el gobierno nacional, y que la emisin

monetaria era el sistema impositivo ms perverso, pues

atacaba a todos los sectores de la sociedad, pero en forma

inversamente proporcional a las capacidades contributivas o

de ahorro (confr. la nota con la que el Poder Ejecutivo

remiti el respectivo proyecto al Congreso y expresiones de

los miembros informantes ante cada una de las cmaras). De








consolidar el signo monetario. De suerte tal que la

restitucin efectiva de los montos qued sujeta -en cuanto

al poder adquisitivo de las sumas correspondientes- a una

circunstancia futura e incierta: el mantenimiento de las

variables econmicas proyectadas. Este particular

mecanismo, que deriva de lo dispuesto en el art. 4 del

texto legal, conduce a caracterizar al instituto como a un

impuesto total o parcialmente reintegrable, naturaleza que,

por otra parte, es atribuible en general a los llamados


12) Que sin perjuicio de lo anteriormente expues-

to, no puede dejar de sealarse que al haber fijado el

legislador la tasa de inters que resultaba ser la ms baja

de

-//-

-//- plaza para restituir al trmino de un prolongado plazo

los importes cuyo ingreso requiri compulsivamente a la po-

blacin -y sin contemplar su actualizacin monetaria- la idea

de una figura tributaria fue percibida generalizadamente por

la comunidad, en el entendimiento de que, tal como fue

legislado, el rgimen importara no slo un cercenamiento

temporal de una porcin de la riqueza de los particulares,

sino tambin la alta probabilidad de que esa restriccin

tuviese un carcter definitivo, en razn de la insuficiencia

de los intereses previstos por el legislador para compensar

el deterioro del poder adquisitivo del signo monetario

nacional. Esa percepcin global coincidi a la postre con la

realidad incontrastable de los hechos, la que evidenci que a

valores constantes las sumas a restituir representaban slo

una mnima parte de los importes depositados. De manera tal

que aun cuando se negara -en un plano terico- la naturaleza

tributaria de los "emprstitos forzosos", no podra sino

concluirse que el particular rgimen que se examina

constituy una especfica modalidad impositiva, mxime si se

atiende a la preeminencia que cabe asignar a la realidad

econmica en la interpretacin de las leyes de tal naturaleza

(conf. art. 11 de la ley 11.683).



obligacin de los contribuyentes comprendidos en sus trminos

de aportar sumas de dinero a las cuentas estatales, tomando

como base para ello la capacidad econmica resultante de la

renta y el patrimonio de aqullos, ha hecho uso de la

-//-



-//- facultad que le otorga el art. 67 inciso 2 de la

Constitucin Nacional, (texto 1853-1860) (texto 1853-1860)

que lo autoriza a "imponer contribuciones directas por

tiempo determinado y proporcionalmente iguales en todo el

territorio de la Nacin, siempre que la defensa, seguridad

comn y bien general del Estado lo exijan".

14) Que la ley 23.256 se ajusta al requisito de

la temporalidad exigido por el citado precepto, toda vez

que dispuso que el rgimen que instituy tendra vigencia

por dos perodos anuales (art. 2). Por otra parte, tanto

el mensaje del Poder Ejecutivo, as como el debate

parlamentario, evidencian que la contribucin fue creada

teniendo como finalidad el bienestar general, pues su

propsito consisti en reducir el dficit fiscal,

considerado como el objetivo central de la poltica

antiinflacionaria que persegua el gobierno nacional

mediante el denominado "plan austral", en el que se

insertaba la ley 23.256.

15) Que esta Corte tiene dicho que no le compete

a ella considerar la bondad de un sistema fiscal para

buscar los tributos que necesita el erario pblico y

decidir si uno es ms conveniente que otro; slo le

corresponde declarar si repugna o no a los principios y

garantas contenidos en la Constitucin Nacional, (texto

1853-1860) (Fallos: 223:233). Asimismo ha definido este

Tribunal que el Poder Judicial no tiene por funcin

clasificar los sistemas econmicos y rentsticos segn su

conveniencia y eficacia, sino simplemente la de

pronunciarse sobre su conformidad con los arts. 4, 16 y 67

inc. 2 de la Constitucin Nacional (Fallos: 187:495 y

223:233). Tampoco le compete a los jueces resolver cuestio-

nes de poltica

-//-

-//-econmica que son privativas de los otros poderes del

Estado (confr. causa P.573.XXII "Propulsora Siderrgica

S.A.I.C. s/ recurso de apelacin - A.N.A.", fallo del 1 de

septiembre de 1992, considerando 8, entre muchos otros). Es

que salvo el valladar infranqueable que suponen las limita-

ciones constitucionales, las facultades del Congreso Nacional

para crear impuestos o contribuciones son amplias y

discrecionales, de modo que el criterio de oportunidad o

acierto con que las ejerza es irrevisable por cualquier otro

poder (Fallos: 314:1293, considerando 5, y sus citas).


obligacin de contribuir al erario pblico establecida por la

ley 23.256 ha sido impuesta por el Estado en el ejercicio del

poder tributario que le es propio, y por el rgano al que el

texto constitucional atribuye dicha potestad. Se ha respetado

as el principio de legalidad de los impuestos. Ha actuado

como cmara de origen la de Diputados, ajustndose de tal

manera el procedimiento legislativo a lo estatuido en el art.

44 del texto constitucional (actual art. 52). Las situaciones

de hecho que se sujetaron al gravamen, en principio, son

reveladoras de aptitud econmica de los llamados a efectuar

las contribuciones. La obligacin de contribuir fue

establecida con carcter general, debiendo ser satisfecha por

todos los sujetos comprendidos en sus trminos, de igual modo

ante iguales circunstancias.

17) Que, en tales condiciones, cabe concluir que el

rgimen de "ahorro obligatorio", instituido por la ley

-//-



-//- 23.256 resulta en principio -en un anlisis integral

del instituto, y en orden a las impugnaciones del accionan-

te-, vlido desde el punto de vista constitucional, pues el

Congreso se encontraba facultado para establecerlo en

virtud del inciso 2 del art. 67 de la Constitucin

Nacional, (texto 1853-1860). Ello sin perjuicio de la

posibilidad de que el contribuyente demuestre que alguna

clusula en particular, en su concreta aplicacin al caso,

pudiera lesionar determinada garanta consagrada en el

texto constitucional.


que la validez de la imposicin de "emprstitos forzosos" -

en razn de la naturaleza jurdica que revisten- est

condicionada a que el poder pblico adecue las obligaciones

que coactivamente estatuye a las garantas que la

Constitucin Nacional consagra frente al poder impositivo

estatal, no siendo lcita la transgresin de stas con

justificativo en la previsin legislativa de la restitucin

de los importes depositados.

19) Que ello es as porque, en definitiva, la

obligacin que el Estado impone al contribuyente al

establecer un rgimen de "emprstito forzoso" es vlida en

la medida en que lo sea como obligacin tributaria. La

ulterior restitucin no puede privar a aqulla de su

validez, pero tampoco podra otorgrsela si no la tuviera

como institucin tributaria.

20) Que, sentado lo que antecede, corresponde

considerar el planteo de la actora que se sustenta en

atribuir

carcter retroactivo a la obligacin establecida por la

-

//-

-//- ley 23.256, y en la improcedencia de la reapertura de un

ejercicio econmico definitivamente cerrado, cuyos efectos

patrimoniales habran quedado consolidados y protegidos por

la garanta del art. 17 de la Constitucin Nacional.

21) Que cabe sealar al respecto que la citada ley

estableci a cargo de los particulares una obligacin que

deba satisfacerse en los aos 1985 y 1986, cuya determina-

cin se efectuara sobre la base de las liquidaciones de los

impuestos a las ganancias, a los capitales y sobre el patri-

monio neto correspondientes al ejercicio del ao 1984, con

las adiciones, sustracciones y ajustes que expresamente es-

tableci el texto legal. A tal fin la ley presumi que la

aptitud econmica de los contribuyentes verificada en el pe-

rodo de base subsista en los ejercicios en los que eran

aplicables sus disposiciones. Tal presuncin no obstaba a la

posibilidad de demostrar modificaciones en la "capacidad de

ahorro", las que podan, segn los casos, o bien excluir al

sujeto de la obligacin, o bien reducir el importe de sta.

Ello fue reglamentado por el decreto 2073/85.

22) Que la circunstancia de que la ley 23.256 tome

como base para determinar la prestacin debida por el contri-

buyente su situacin impositiva correspondiente al ejercicio

anterior a su sancin -con las modalidades apuntadas-, no

autoriza a sostener que la obligacin tributaria resultante

de dicha ley se retrotraiga a ese perodo, ni constituya un

gravamen adicional a los pagados en l, pues resulta claro

que tal obligacin corresponde a los ejercicios en los que

debi ser cumplida, y recae sobre una capacidad contributiva

cuya

-//-



-//- subsistencia en ese momento presumi el legislador. De

tal modo, no se presenta, en principio, en el rgimen bajo

examen el vicio invalidante que mereci el reproche de Fa-

llos: 310:1961 y 312:2467, entre otros.


resulta razonable, toda vez que toma en consideracin una

inferencia lgica a partir de las propias declaraciones

juradas de los responsables o de determinaciones

practicadas por el organismo recaudador. Debe advertirse

que no se trata, en el caso bajo examen, sino de una

modalidad para la determinacin del tributo, cuya adopcin

por parte del legislador tiene cabida en las amplias y

discrecionales facultades que posee en materia impositiva.

En tales condiciones, y en tanto el contribuyente no

invoque y pruebe que en el ejercicio en que debi

satisfacer el gravamen que cuestiona haya desaparecido o

disminuido sustancialmente la capacidad contributiva

presumida por la ley, carece de aptitud procesal para agra-

viarse con sustento en materia constitucional.

24) Que en el sub lite la actora no ha demostra

do la configuracin de la circunstancia precedentemente

sealada, para lo cual era necesaria la detallada

exposicin de su situacin patrimonial y rentstica en el

perodo de base y su comparacin con la de los ejercicios

subsiguientes. Por lo tanto, el planteo efectuado resulta

inadmisible. En orden a lo expuesto procede destacar que,

conforme jurisprudencia de esta Corte, el interesado en la

declaracin de inconstitucionalidad de una norma debe

demostrar claramente de qu manera sta contrara la

Constitucin Nacional, causndole

-//-

-//- de ese modo un gravamen. Para ello es menester que pre-

cise y acredite fehacientemente en el expediente el perjuicio

que le origina la aplicacin de la disposicin, pues la

invocacin de agravios meramente conjeturales resulta inhbil

para abrir la instancia extraordinaria (confr. Fallos:

307:1656, y sus citas).

25) Que, por otra parte, es doctrina de esta Corte

que la confiscatoriedad de las leyes impositivas debe surgir

de la prueba de la absorcin por el Estado de una parte

sustancial de la renta o del capital (Fallos: 314:1293,

considerando 7, y sus citas). Tal circunstancia tampoco se

ha demostrado en el sub lite .

26) Que en lo relativo al planteo de la actora con-

cerniente a la restitucin del importe depositado, procede

destacar que en este aspecto de la litis la decisin del

tribunal a quo no constituye sentencia definitiva en los

trminos del art. 14 de la ley 48. Ello es as toda vez que

la cmara, al considerar que al momento en que emiti su

pronunciamiento an no se haba configurado el perjuicio

invocado, dej a salvo la posibilidad de su futuro plantea-

miento. En tales condiciones, resulta aplicable la doctrina

de esta Corte conforme a la cual no tienen la calidad de

decisin final que requiere la mencionada norma de la ley 48,

aquellas que estn sometidas a un pronunciamiento posterior

que pueda disipar el agravio que de ellas derive (Fallos:

307:163). La exigencia de tal recaudo no debe obviarse aunque

se invoque la violacin de garantas constitucionales, pues

la recurrente cuenta con el ulterior juicio para obtener el

reconoci-

-//-



-//-miento de sus derechos (Fallos: 306:861; 307:137). Por

lo tanto, en el referido aspecto es inadmisible el remedio

federal deducido por la actora.

Por ello, y habiendo dictaminado la seora Procuradora

Fiscal, se declara admisible el recurso extraordinario, ex-

cepto en lo atinente al punto tratado en el considerando

26, y se confirma el pronunciamiento apelado. Las costas de

esta instancia se imponen en el orden causado en razn de

la complejidad de la cuestin debatida (art. 68, segundo

prrafo, del Cdigo Procesal Civil y Comercial de la

Nacin). Notifquese y devulvase. JULIO S. NAZARENO -

RICARDO LEVENE (H).

ES COPIA

DISI -//-



-//- DENCIA PARCIAL DEL SEOR VICEPRESIDENTE DOCTOR DON

EDUARDO MOLINE O'CONNOR

Considerando:










intereses.


















sino una

-//-

-//-modalidad de la base imponible. En tales condiciones se-

al que no se adujeron en el caso extremos fcticos que






adquiridos.


confiscacin a que dara lugar el reintegro de las sumas a-

portadas que no preservase la desvalorizacin monetaria, con-

sider que no se haba acreditado el perjuicio y que, de lle-

gar ste a producirse, no surga su verificacin al momento

de dictarse el fallo; motivo por el cual omiti pronunciarse

sobre tal punto, sin perjuicio de un futuro planteo.












que l se refiere -en concordancia con el art. 67 inc. 3-

requieren el consentimiento de los suscriptores, requisi

-//-



-//-to que no se cumple en el caso del "ahorro





























-//-

-//-ahorro" de los obligados al pago, que la ley presumi



























obligatorio" que se analiza- no admite una consideracin es

-//-



-//-cindida respecto de las instituciones tributarias;







23.256- poda prima facie considerarse razonablemente

comprendido entre las contribuciones nacionales (Fallos:

312:393). Asimismo ha puntualizado el Tribunal que,

"conjuntamente con su esencial propsito de allegar fondos

al tesoro pblico, los tributos constituyen un valioso

instrumento de regulacin de la economa, complemento

necesario del principio, con raigambre constitucional, que

prev atender al bien general (art. 67 inc. 2 de la

Constitucin Nacional -texto 1853-1860-) al que conduce la

finalidad de impulsar el desarrollo pleno y justo de las

fuerzas econmicas" (Fallos: 298:341; 302:508), concepto

que cabe hacer extensivo a los objetivos de poltica

econmica que inspiraron al rgimen de "ahorro

obligatorio".


hecho que, al verificarse en la realidad del caso concreto






cumplimiento se impone coactivamente a los particulares,

cuya voluntad ca

-//-

-//-rece, a esos efectos, de toda eficacia. Cabe aadir en








614, entre otros).

9) Que cabe sealar que la obligacin que se im-

pone al contribuyente cuya situacin encuadra en los trminos

de la ley 23.256 no difiere -en cuanto a la gnesis de la

relacin, su estructura, marco normativo que la regula y

organismo de aplicacin y fiscalizacin- de aqulla resultan-

te de cualquier otra ley tributaria. La particularidad que

exhibe el rgimen de "ahorro obligatorio" -la posterior res-

titucin de importes- no desvirta la indicada naturaleza

tributaria de la obligacin de dar sumas de dinero al Estado,

pues ella radica en una circunstancia que es ulterior a la

extincin de ese vnculo obligacional y que, por ende, no es

idnea para alterar su naturaleza. Procede aadir en orden a

lo expuesto, por lo dems, que determinados regmenes, vgr.

los "estmulos a las exportaciones", no consisten sino en




jurdica de las obligaciones tributarias cumplidas y

extinguidas con el respectivo pago.

-//-



-//- 10) Que, en resumen, la ley 23.256 estableci de











de los tributos.











debe otorgrsele preeminencia al segundo de sus trminos,







posterioridad a ella, dando lugar a otra obligacin en la

que los trminos se invierten con respecto a la

-//-

-//-anterior: el contribuyente es el acreedor y el Estado









principio aceptado desde antiguo por esta Corte que no im-

porta la calificacin que se utilice para denominar la reali-

dad de las cosas, si se advierte que las instituciones jur-

dicas no dependen del nomen iuris que se le d o asigne

por los otorgantes del acto o el legislador incluso, sino de

su verdadera esencia jurdica econmica y entonces, cuando

medie ausencia de correlacin entre nombre y realidad deber




jurdicos (Fallos: 21:498 -sentencia del 11 de octubre de

1879- y 289:67). Por lo tanto, y con independencia de la

denominacin que el legislador le asign, cabe ponderar que

en verdad la ley 23.256 impuso la obligacin de ingresar

sumas de dinero al erario pblico para captar recursos genui-

nos que consider necesarios para lograr el equilibrio fis-

cal, y posibilitar el cumplimiento de impostergables presta-

ciones sociales y de obras que apuntalaran la inversin y

sirvieran de base para el crecimiento econmico; ello en el

entendimiento de que la eliminacin o el achi

-//-



-//-camiento del dficit fiscal constitua uno de los pila-

res de la lucha antiinflacionaria que estaba llevando a

cabo el gobierno nacional, y que la emisin monetaria era

el sistema impositivo ms perverso, pues atacaba a todos

los sectores de la sociedad, pero en forma inversamente

proporcional a las capacidades contributivas o de ahorro

(confr. la nota con la que el Poder Ejecutivo remiti el

respectivo proyecto al Congreso y expresiones de los

miembros informantes ante cada una de las cmaras). De








consolidar el signo monetario.

Todo lo expuesto conduce a caracterizar al

instituto como a un impuesto reintegrable, naturaleza que,

por otra parte, es atribuible, en general a los llamados




obligacin de los contribuyentes comprendidos en sus trmi-

nos de aportar sumas de dinero a las cuentas estatales, to-

mando como base para ello la capacidad econmica resultante

de la renta y el patrimonio de aqullos, ha hecho uso de la

facultad que le otorga el art. 67 inciso 2 de la Constitu-

cin Nacional -texto 1853-1860-, que lo autoriza a "imponer

-//-

-//- contribuciones directas por tiempo determinado y propor-

cionalmente iguales en todo el territorio de la Nacin,

siempre que la defensa, seguridad comn y bien general del

Estado lo exijan".

13) Que la ley 23.256 se ajusta al requisito de la

temporalidad exigido por el citado precepto, toda vez que

dispuso que el rgimen que instituy tendra vigencia por dos

perodos anuales (art. 2). Por otra parte, tanto el mensaje

del Poder Ejecutivo, as como el debate parlamentario,

evidencian que la contribucin fue creada teniendo como fina-

lidad el bienestar general, pues su propsito consisti en

reducir el dficit fiscal, considerado como el objetivo cen-

tral de la poltica antiinflacionaria que persegua el go-

bierno nacional mediante el denominado "plan austral", en el

que se insertaba la ley 23.256.

14) Que esta Corte tiene dicho que no le compete a

ella considerar la bondad de un sistema fiscal para buscar

los tributos que necesita el erario pblico y decidir si uno

es ms conveniente que otro; slo le corresponde declarar si

repugna o no a los principios y garantas contenidos en la

Constitucin Nacional (Fallos: 223:233). Asimismo ha definido

este Tribunal que el Poder Judicial no tiene por funcin

clasificar los sistemas econmicos y rentsticos segn su

conveniencia y eficacia, sino simplemente la de pronunciarse

sobre su conformidad con los arts. 4, 16 y 67 inc. 2 de la

Constitucin Nacional (Fallos: 187:495 y 223:233). Tampoco le

compete a los jueces resolver cuestiones de poltica eco-

nmica que son privativas de los otros poderes del Estado

(confr. causa P.573.XXII "Propulsora Siderrgica S.A.I.C. s/

recurso de apelacin - A.N.A.", fallo del 1 de septiembre de

-//-



-//-1992, considerando 8, entre muchos otros). Es que

salvo el valladar infranqueable que suponen las

limitaciones constitucionales, las facultades del Congreso

Nacional para crear impuestos o contribuciones son amplias

y discrecionales, de modo que el criterio de oportunidad o

acierto con que las ejerza es irrevisable por cualquier

otro poder (confr. Fallos: 314:1293, considerando 5, y sus

citas).


obligacin de contribuir al erario pblico establecida por

la ley 23.256 ha sido impuesta por el Estado en el

ejercicio del poder tributario que le es propio, y por el

rgano al que el texto constitucional atribuye dicha

potestad. Se ha respetado as el principio de legalidad de

los impuestos. Ha actuado como cmara de origen la de

diputados, ajustndose de tal manera el procedimiento

legislativo a lo estatuido en el art. 44 del texto

constitucional (actual art. 52). Las situaciones de hecho

que se sujetaron al gravamen, en principio, son reveladoras

de aptitud econmica de los llamados a efectuar las

contribuciones. La obligacin de contribuir fue establecida

con carcter general, debiendo ser satisfecha por todos los

sujetos comprendidos en sus trminos, de igual modo ante

iguales circunstancias.

16) Que, en tales condiciones, cabe concluir que

el rgimen de "ahorro obligatorio", instituido por la ley

23.256 resulta en principio -en un anlisis integral del

instituto-, vlido desde el punto de vista constitucional,

pues

-//-

-//-el Congreso se encontraba facultado para establecerlo en

virtud del inciso 2 del art. 67 de la Constitucin Nacional

(texto 1853-1860). Ello sin perjuicio de la posibilidad de

que el contribuyente demuestre que alguna clusula en parti-

cular, en su concreta aplicacin al caso, pudiera lesionar

determinada garanta consagrada en el texto constitucional.


que la validez de la imposicin de "emprstitos forzosos" -en

razn de la naturaleza jurdica que revisten- est condi-

cionada a que el poder pblico adecue las obligaciones que

coactivamente estatuye a las garantas que la Constitucin

Nacional consagra frente al poder impositivo estatal, no

siendo lcita la transgresin de stas con justificativo en

la previsin legislativa de la restitucin de los importes

depositados.

18) Que ello es as porque, en definitiva, la obli-

gacin que el Estado impone al contribuyente al establecer un

rgimen de "emprstito forzoso" es vlida en la medida en que

lo sea como obligacin tributaria. La ulterior restitucin no

puede privar a aqulla de su validez, pero tampoco podra

otorgrsela si no la tuviera como institucin tributaria.

19) Que, sentado lo que antecede, corresponde con-

siderar el planteo de la actora que se sustenta en atribuir

carcter retroactivo a la obligacin establecida por la ley

23.256, y en la improcedencia de la reapertura de un ejerci-

cio econmico definitivamente cerrado, cuyos efectos patrimo-

niales habran quedado consolidados y protegidos por la

garanta del art. 17 de la Constitucin Nacional.

-//-



-//- 20) Que cabe sealar al respecto que la citada

ley estableci a cargo de los particulares una obligacin

que deba satisfacerse en los aos 1985 y 1986, cuya

determinacin se efectuara sobre la base de las

liquidaciones de los impuestos a las ganancias, a los

capitales y sobre el patrimonio neto correspondientes al

ejercicio del ao 1984, con las adiciones, sustracciones y

ajustes que expresamente estableci el texto legal. A tal

fin la ley presumi que la aptitud econmica de los

contribuyentes verificada en el perodo de base subsista

en los ejercicios en los que eran aplicables sus

disposiciones. Tal presuncin no obstaba a la posibilidad

de demostrar modificaciones en la "capacidad de ahorro",

las que podan, segn los casos, o bien excluir al sujeto

de la obligacin, o bien reducir el importe de sta. Ello

fue reglamentado por el decreto 2073/85.

21) Que la circunstancia de que la ley 23.256

tome como base para determinar la prestacin debida por el

contribuyente su situacin impositiva correspondiente al

ejercicio anterior a su sancin -con las modalidades

apuntadas-, no autoriza a sostener que la obligacin

tributaria resultante de dicha ley se retrotraiga a ese

perodo, ni constituya un gravamen adicional a los pagados

en l, pues resulta claro que tal obligacin corresponde a

los ejercicios en los debi ser cumplida, y recae sobre una

capacidad contributiva cuya subsistencia en ese momento

presumi el legislador. De tal modo, no se presenta, en

principio, en el rgimen bajo examen el vicio invalidante

que mereci el reproche de Fallos: 310:1961 y 312:2467,

entre otros.


resul

-//-

-//-ta razonable, toda vez que toma en consideracin una

inferencia lgica a partir de las propias declaraciones jura-

das de los responsables o de determinaciones practicadas por

el organismo recaudador. Debe advertirse que no se trata, en

el caso bajo examen, sino de una modalidad para la determina-

cin del tributo, cuya adopcin por parte del legislador tie-

ne cabida en las amplias y discrecionales facultades que

posee en materia impositiva.

23) Que en tales condiciones la prueba a cargo del

contribuyente puede estar, por una parte, orientada a des-

truir la presuncin que la ley contiene y a demostrar que en

el perodo concreto de que se trata ha disminuido o ha desa-

parecido la capacidad contributiva tomada como base, a los

fines de aplicar los efectos que el propio legislador ha pre-

visto. En el sub judice ello hubiera hecho necesario una

detallada exposicin de la situacin patrimonial y rentstica

del contribuyente en el perodo base y su comparacin con los

ejercicios siguientes. La falta de prueba de tales extremos

fcticos y del perjuicio indebido que ha originado la

aplicacin de la norma, torna inadmisible el planteo del

recurrente.

24) Que, por otra parte, a los efectos de demostrar

que la obligacin tributaria que el Estado impone mediante el

rgimen del llamado emprstito forzoso es invlida

constitucionalmente, el contribuyente deber probar su carc-

ter confiscatorio en forma concreta y circunstanciada confor-

me a la jurisprudencia de este Tribunal, esto es que, en el

caso, se habra producido una absorcin por parte del Estado

-//-



-//-de una porcin sustancial de su renta (Fallos:

314:1293, considerando 7). A tales propsitos y sin que

ello se erija en un parmetro de rigidez insuperable, cabe

recordar la garanta de la razonabilidad en el ejercicio de

las prerrogativas de los poderes pblicos y la pauta -

sentada desde antiguo en materia de imposicin inmobiliaria

(Fallos: 210:172; 239:157), de impuesto sucesorio (Fallos:

234:129) o de impuesto a los rditos (Fallos: 220:699)- de

fijar un 33% como tope de la presin fiscal, tope ms all

del cual estara comprometida la garanta del art. 17 de la

Constitucin Nacional.

25) Que siguiendo el orden en que la recurrente

plante sus agravios resta analizar el concerniente a la

restitucin de los importes depositados. Al respecto, cabe

destacarlo anticipadamente, sin que obsten a ello las

conclusiones hasta aqu alcanzadas en torno a la validez

genrica del sistema, el reclamo de la apelante no puede

sino merecer sustancial acogimiento.

26) Que de manera inicial corresponde recordar,

en relacin a la queja de que se trata, que las sentencias

de esta Corte deben contemplar las circunstancias

existentes al momento de la decisin, aunque ellas sean

sobrevinientes a la interposicin del recurso

extraordinario (Fallos: 281:117;

298:33; 306:1160, 1781; 310:670, entre otros); doctrina en

cuyo mrito es de advertir que a la fecha, vencido el plazo

-//-

-//-para el reintegro de las sumas depositadas, el perjuicio

que genera la crtica del demandante se ha configurado de ma-

nera definitiva. En esas condiciones, y en cuanto el tempera-

mento adoptado por la cmara import la desestimacin de la

pretensin articulada en este pleito, tal decisin debe ser

considerara como final en los trminos del art. 14 de la ley

48.

27) Que, ello sentado, en cuanto aqu interesa,

cabe reiterar que en el "ahorro obligatorio" instituido por

la ley 23.256 dos son las obligaciones especficamente esta-

blecidas; por una parte, los sujetos alcanzados por la dispo-

sicin deban ingresar determinadas sumas, por la otra, con

idntico grado de obligatoriedad, el Estado deba oportuna-

mente devolverlas (arts. 3 y 4). Esta ltima obligacin a

cargo del Fisco -la de "reintegrar"- hace a la estructura del

rgimen creado tanto como el previo ingreso de dichas

cantidades. Por esa razn, no resulta adecuado realizar una

exgesis que, al considerar condicionado el carcter efectivo

de dicha devolucin a la suerte del plan econmico en marcha

en aquella oportunidad, lleve en la prctica a ignorar la

previsin legislativa.

28) Que, en este sentido, es de advertir que el

tipo de inters fijado en el artculo 4 de la ley no es un

elemento que tenga virtualidad para alterar la conclusin al-

canzada. Ello es as, porque la incidencia futura de tales

rditos constitua al momento en que la ley fue dictada un

factor aleatorio, vinculado a otras variables de igual carc-

ter, absolutamente ineficaz a los efectos de indagar el ver-

dadero sentido de la norma, tarea que, por lo dems, tampoco

puede ser emprendida a la luz de acontecimientos producidos

-//-



-//-posteriormente.

29) Que este Tribunal ha sostenido repetidamente

que la interpretacin de las leyes impositivas requiere,

como la de toda norma legal, la determinacin del alcance

jurdico de sus preceptos, lo cual importa el

esclarecimiento de la voluntad del legislador, a fin de que

ella se cumpla de manera razonable y discreta (Fallos:

243:204; 252:139 y 209). Desde est

fallo horvath (318.676)

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