eficiencia en los controles extensivos

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Eficiencia en los Controles Extensivos*

FREDDY MARCIAL QUEVEDO CAJAS

SUMARIO

1. INTRODUCCIÓN.—2. CONTROLES EXTENSIVOS: DEFINICIÓN Y CLASIFICACIÓN. 2.1. Diferencias entre ControlExtensivo (o masivo) y Control Intensivo (o selectivo). 2.2. Clasificación de los Controles Extensivos. 2.2.1.Enfunción a la oportunidad en que se desarrollan. 2.2.2. En función al lugar en que se desarrollan.—3. LOS CON-TROLES EXTENSIVOS EN AMÉRICA LATINA. 3.1. Perú. 3.1.1. Programas de acciones de control. 3.1.2. Programasde fiscalización inductiva. 3.2. Chile. 3.3. Costa Rica. 3.4. Colombia. 3.5. Ecuador. 3.6. México.—4. BENEFICIOS

QUE RESULTAN DE LOS CONTROLES EXTENSIVOS. 4.1. Clasificación de los beneficios que resultan de los ControlesExtensivos. 4.1.1. Beneficios recaudatorios. 4.1.2. Beneficios no recaudatorios. 4.2. Medición de los benefi-cios que resultan de los Controles Extensivos. 4.2.1. Medición de los Beneficios Recaudatorios Directos(BRD). 4.2.2. Medición de los Beneficios Recaudatorios Indirectos (BRI). 4.2.3. Medición de Beneficios NoRecaudatorios (BNR).—5. COSTES DE LOS CONTROLES EXTENSIVOS. 5.1. Clasificación de los costes de los Con-troles Extensivos. 5.1.1. Costes de implementación. 5.1.2. Costes de mantenimiento. 5.2. Medición de los cos-tes de los Controles Extensivos. 5.2.1. Medición de los costes de implementación. 5.2.2. Medición de loscostes de mantenimiento.—6. ANÁLISIS COSTO-BENEFICIO DE LOS CONTROLES EXTENSIVOS. 6.1. Factores y carac-terísticas de la Administración Tributaria que influyen en el análisis. 6.1.1. Calidad en la base de datos informá-tica. 6.1.2. Nivel técnico, competencia, experiencia y solvencia ética del recurso humano. 6.1.3. Imagen de laAdministración Tributaria y aceptación de las labores que realiza. 6.2. Factores y características del universo decontribuyentes fiscalizables que influyen en el análisis. 6.2.1. Niveles de informalidad. 6.2.2. Aspectos culturalesy de educación. 6.2.3. Aspectos macroeconómicos. 6.2.4. Tamaño del universo de contribuyentes. 6.3. Medi-ción y análisis de la eficiencia en los Controles Extensivos. 6.3.1. Eficiencia en los Controles Extensivos de ofi-cina. 6.3.2. Eficiencia en los Controles Extensivos de campo.—7. CONCLUSIONES.—ANEXOS.—BIBLIOGRAFÍA.

DESCRIPCIÓN DE SIGLAS

AEAT: Agencia Estatal de Administración Tributaria (España).BRD: Beneficios Recaudatorios Directos.BRI: Beneficios Recaudatorios Indirectos.BNR: Beneficios No Recaudatorios.CIAT: Centro Interamericano de Administraciones Tributarias.DAOT: Declaración Anual de Operaciones con Terceros (Perú).DIAN: Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (Colombia).GEMA: Gestión Masivos (Perú).GIT: Grupo Interno de Trabajo (Colombia).IEF: Instituto de Estudios Fiscales (España).IGV: Impuesto General a las Ventas (Perú).INCT: Intendencia Nacional de Cumplimiento Tributario (Perú).INSI: Intendencia Nacional de Sistemas de Información.IPC: Índice de Precios al Consumidor (Perú).

* Trabajo presentado a la Maestría Internacional en Administración Tributaria y Hacienda Pública, IX edición 2011-2013 organizada porla Escuela de la Hacienda Pública del Instituto de Estudios Fiscales, la Agencia Estatal de Administración Tributaria, la UniversidadNacional de Educación a Distancia, el Centro Interamericano de Administraciones Tributarias, la Fundación CEDDET y la AgenciaEspañola de Cooperación Internacional para el Desarrollo.

Cuadernos de Formación. Colaboración 20/14. Volumen 18/2014

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PBI: Producto Bruto Interno.POLFA: Policía Fiscal y Aduanera (Colombia).PPP: Programa Presencia Perceptible (Costa Rica).SAT: Servicio de Administración Tributaria (México).SII: Servicios de Impuestos Internos (Chile).SRI: Servicio de Rentas Internas (Ecuador).SUNAT: Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria (Perú).TIC: Tecnología de Información y Comunicación.VECP: Verificación de Entrega de Comprobantes de Pago.

I. INTRODUCCIÓN

Dentro del marco de las facultades de fiscalización con las que cuentan las Administraciones Tributarias,siempre ha sido una constante la necesidad de desarrollar múltiples formas que permitan controlar demanera óptima el cumplimiento de las obligaciones tributarias a las que están sujetos los deudores tributa-rios. Ya en la clasificación de estas formas de fiscalización, se han establecido y aceptado en el ámbito tribu-tario dos grandes tipos de control, practicados por la mayoría de Administraciones Tributarias de los países,cada una de ellas con sus particularidades y variantes adecuadas a su realidad:

— Controles Tributarios Intensivos (en adelante Controles Intensivos).— Controles Tributarios Extensivos (en adelante Controles Extensivos).Respecto a los primeros podemos decir, sin ánimo de profundizar ni extendernos en su definición por

no ser materia de estudio, que se caracterizan por el “trabajo de campo, focalizándose los esfuerzos de laAdministración en un número reducido de contribuyentes, siendo el tipo de auditoría desarrollada exhaus-tiva con relación a uno o más tributos y uno o más periodos tributarios”1.

Pues bien, estos Controles Intensivos presentan a los efectos de nuestro estudio, la particularidad quesus resultados pueden ser medidos con relativa facilidad, ya que sus beneficios se concentran en el rendi-miento económico que se pueda obtener (deudas tributarias determinadas, reconocidas o no), y sus costesestán claramente identificados, concentrándose primordialmente en el costo que significa usar el recursohumano especializado (auditor). No sucede lo mismo con los Controles Extensivos, debido a que tanto losbeneficios como los costes se plasman en una amplia gama de factores, no necesariamente fáciles de iden-tificar y de medir, ocasionando consecuentemente la dificultad de conocer cabalmente si los resultados enla ejecución de los Controles Extensivos son lo suficientemente positivos, como para afirmar que se haalcanzado la eficiencia en su ejecución; problemática que se agrava, si consideramos que las actuaciones quese consideran de tipo extensivas, podrían adoptar diferentes formas de ejecución y responder a diferentesobjetivos, lo que dificulta su definición y clasificación; tal complejidad constituiría un primer punto a serresuelto, antes de involucrarnos en la solución de la no utilización de indicadores de eficiencia; por tal moti-vo, la definición y clasificación de los Controles Extensivos será el primer aspecto a abordar, en el epígrafe2 del presente trabajo.

La dificultad en la medición que ha generado la poca utilización de indicadores de eficiencia, se eviden-cia si hacemos un análisis retrospectivo en la forma de medición de los resultados de Controles Extensivosen países de Latinoamérica, en la que podemos identificar la utilización de indicadores diversos, relaciona-dos principalmente al número de actuaciones, cantidad de documentos recopilados, número de documen-tos emitidos, cantidad de contribuyentes intervenidos o visitados, monto de deudas declaradas odeterminadas, entre otros, los que no necesariamente se relacionan de manera directa con la medición delos objetivos que buscan los mencionados Controles Extensivos, y mucho menos abordan los componen-tes que significan los costes de su realización. Esta característica se puede constatar en la formulación de losindicadores de rendimiento o de resultados utilizados en las Administraciones Tributarias de Perú, Chile,Costa Rica, Colombia, Ecuador y México, descritos en el epígrafe 3, en los que si bien pueden permitir rea-lizar comparaciones en los resultados entre un período y otro, no termina por demostrar los beneficios

1 MARTEL VERAMENDI, Miguel: “El control tributario extensivo e intensivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias y los linea-mientos para la selección de los contribuyentes en el ámbito de la fiscalización-la experiencia de la Administración Tributaria perua-na", preparado para el XV Concurso de Monografías CIAT/AEAT/IEF, mayo, 2002.

obtenidos en pro de cerrar brechas de incumplimiento2 o incrementar la recaudación. Así por ejemplo,podemos tener los siguientes resultados comparativos como producto de la ejecución de un determinadotipo de control extensivo en dos periodos continuos.

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Tabla 1EJEMPLO DE RESULTADOS COMPARATIVOS DE CONTROLES EXTENSIVOS

Indicador de resultados Periodo 1 Periodo 2 Variac.

Contribuyentes intervenidos 84,500 87,000 3.0%

Monto declarado y pagado US$ 125,800 US$ 128,700 2.3%

Inconsistencias detectadas 58% 59% 1.7%

El primer análisis a estos datos indicarían que se han obtenido resultados positivos de un periodo a otro,lo cual es posible, pero no se tendrán mayores elementos como para hacer de esta suposición razonable,una afirmación contundente; cabe preguntarse por ejemplo, ¿se utilizaron más recursos –humanos y mate-riales– en el periodo dos?, y si así fuera, ¿redituaron mayores beneficios económicos que el valor de losrecursos adicionales utilizados?; ¿justifica este incremento en los costes el aumento de 2.3 por 100 en ren-dimiento por monto declarado y pagado?; ¿qué impacto tuvo en los agentes no fiscalizados, se pudo gene-rar riesgo expresado en mayores declaraciones y pagos voluntarios?, y si efectivamente se constatara quese obtuvo impacto positivo en contribuyentes no fiscalizados, ¿tenemos la seguridad que este impacto tuvosu origen en las acciones de fiscalización, o podría deberse a otros factores (por lo menos en parte), talescomo el crecimiento económico o mayor dinamismo comercial?; ¿amerita incurrir en mayores costes, sisabemos que ya no es posible incrementar considerablemente los porcentajes de inconsistencias o incum-plimientos detectados? Estas interrogantes no absueltas con los resultados que normalmente muestran lasAdministraciones Tributarias, requieren de la definición de indicadores que nos proporcionen un panoramamás claro y la certeza que somos eficientes en la ejecución de los Controles Extensivos.

Algunas de las motivaciones detrás de la no utilización de indicadores más sofisticados y reveladores paramedir los resultados de los Controles Extensivos, podrían ser el poco estudio sobre este tema, la falta detécnicas y metodologías, y la demanda de recursos que requeriría dedicarlos a estas tareas sabiendo queson escasos. Sin embargo trataremos de demostrar, que es posible desarrollar formas de medición de la efi-ciencia de los Controles Extensivos que nos aproximen a la evaluación del resultado esperado, necesidadrelevante en la medida que la utilización de los recursos públicos demandan ser utilizados con la seguridadque redituarán mayores beneficios que sus costes, situación que nos obliga a establecer mecanismos quenos ofrezcan certeza en que nos movemos en el camino correcto, que nos conduzca con mayor probabili-dad a alcanzar los objetivos fiscales trazados, sin desconocer que estos mecanismos demandarán una inver-sión adicional de recursos. Como afirman FERNANDO DÍAZ YUBERO y RAÚL-FÉLIX JUNQUERA VARELA: “Laadecuada utilización de los recursos escasos con que cuenta cualquier Administración Pública es un requi-sito esencial especialmente para la Administración Tributaria, pues la percepción social de cómo se utilizanlos ingresos públicos, condiciona, en gran medida, el nivel del cumplimiento tributario de las obligacionesfiscales por parte de los contribuyentes.”3

Sobre la base de estas últimas consideraciones, el presente trabajo buscará desarrollar la propuesta deuna alternativa metodológica partiendo del clásico análisis costo-beneficio, con el propósito de conocer sise alcanzó la eficiencia en la ejecución de los Controles Extensivos, bajo la premisa que dichos controles sonindispensables y beneficiosos para los objetivos que persiguen las Administraciones Tributarias, pero que esnecesario asegurar estándares mínimos de eficiencia. Dicha propuesta se desarrollará a partir de un análisiscomparativo, en el epígrafe 3, de las formas de medición utilizadas por las Administraciones Tributarias deAmérica Latina, para luego en los epígrafes 4 y 5 se proceda con la identificación de los beneficios y costes,respectivamente, que generan los Controles Extensivos, así como la identificación en los mismos capítulos

2 Las brechas de incumplimiento, también conocidas como brechas de evasión tributarias, están constituidas por los grupos de con-tribuyentes que incumplen con las obligaciones tributarias en alguna de las etapas o sectores que conforman el circuito recorre unsistema tributario; así tenemos desde la obligación más elemental hasta la más desarrollada: brecha de inscripción, brecha de docu-mentación, brecha de registro, brecha de declaración, brecha de veracidad y brecha de pago.3 Coautores de la documentación elaborada para la IX Maestría Internacional de Administración Tributaria y Hacienda Pública en el tema“Modelos organizativos de las Administraciones Tributarias y estrategia de las organizaciones avanzadas”.

de las variables que inciden en su correspondiente medición, utilizando formulaciones matemáticas quemuestran los resultados obtenidos, para terminar en el epígrafe 6 con una propuesta metodológica defini-tiva de análisis costo- beneficio que nos facilite conocer con certeza el nivel de eficiencia de los ControlesExtensivos que se practiquen en determinado lapso de tiempo.

2. CONTROLES EXTENSIVOS: DEFINICIÓN Y CLASIFICACIÓN

Partiendo del hecho que no existen de manera concurrente y absoluta definiciones académicas para elconcepto de Controles Extensivos, procederemos a desarrollar dicha definición con el ánimo de adecuarloa los fines y objetivos que persigue el presente trabajo, tomando en consideración las características que seesbozan para este tipo de controles en algunas referencias bibliográficas, así como su diferenciación con lascaracterísticas de los Controles Intensivos, lo que permitirá marcar la independencia conceptual, necesariapara ubicar en cada tipo de control las diversas acciones de fiscalización que desarrollan las Administracio-nes Tributarias.

Según MIGUEL MARTEL V 4ERAMENDI , el Control Extensivo es “aquella fiscalización apoyada por mediosinformáticos, orientada a cubrir un universo de contribuyentes bastante amplio, utilizando como herramien-tas las tecnologías informáticas, que permiten efectuar cruces de información y verificaciones de consisten-cia tributaria sobre dicho universo, en un lapso de tiempo muy corto respecto de la presentación de ladeclaración tributaria y el correspondiente control”.

Por otro lado, para M.a DOLORES BUSTAMANTE ESQUIVIAS y ANTOLÍN LÓPEZ M 5ERINO , se entiende por Con-troles Extensivos a aquellos “que tienen por objeto someter las declaraciones tributarias de los contribu-yentes y demás obligados tributarios a una serie de controles informatizados, que nos permitirá seleccionaraquellas en las que se detecten errores, las que presenten una calidad insuficiente, o simplemente, las quepresenten un cierto nivel de riesgo en cuanto a posibles incumplimientos previamente definidos”.

Por último, a decir de A 6LBERTO MONREAL LASHERAS , los Controles Masivos son “todos aquellos contro-les tributarios que se desarrollan informatizadamente y que permiten detectar errores materiales y defec-tos formales cometidos por los contribuyentes en sus declaraciones, así como incoherencias einconsistencias en los datos declarados por éstos a la vista de la información de que dispone la Administra-ción Tributaria”.

Como puede apreciarse en las definiciones hasta aquí citadas, destaca de manera inmediata y clara lacoincidencia entre los autores al considerar el uso de las herramientas o aplicaciones informáticas como ele-mento característico dentro de las acciones de control tributario extensivo.

Tal caracterización nos podría conducir a interpretar que existen límites para la búsqueda de clasifica-ción de las acciones de control tributario, relacionados con la mayor o menor explotación de la informaciónmediante aplicaciones informáticas, corriendo el riesgo con esta clasificación de marginar determinadostipos de controles que, no por prescindir del uso de herramientas informáticas –o por lo menos no depen-der enteramente de estas herramientas–, dejan de ser Controles Extensivos.

En esta línea, podemos encontrar por ejemplo conceptos diferenciados como el desarrollado por JUAN

CARLOS C 7ARSILLO , quien plantea que los Controles Masivos (o Controles Extensivos), en general, “corres-ponden a acciones preventivas que procuran incrementar en los contribuyentes la percepción del riesgo deser detectados y sancionados por sus incumplimientos, actuando en forma directa sobre cuestiones forma-les y, por efecto posterior, sobre las materiales vinculadas”.

A partir de esta diversidad en las definiciones con enfoques distintos, pretenderemos desarrollar unadefinición más amplia que recoja las diferentes formas en que las Administraciones Tributarias practican sus


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4 Ganador del 2.o premio del XV Concurso de Monografías CIAT/AEAT/IEF en marzo de 2002 con la monografía “El control integralextensivo e intensivo del cumplimiento de las obligaciones tributarias y los lineamientos para la selección de los contribuyentes en elámbito de la fiscalización-la experiencia de la Administración Tributaria peruana”.5 Coautores de la documentación elaborada para la IX Maestría Internacional de Administración Tributaria y Hacienda Pública en el tema“El control del cumplimiento de las obligaciones fiscales: Controles Extensivos”.6 “Los Controles Masivos del cumplimiento tributario”, exposición en la 35.a Asamblea General del Centro Interamericano de Adminis-traciones Tributarias-CIAT, en Santiago de Chile, Chile, abril,2001.7 “El control de la facturación y la programación y ejecución de operativos masivos de fiscalización”, exposición en la 35.a AsambleaGeneral del Centro Interamericano de Administraciones Tributarias-CIAT, en Santiago de Chile, Chile, abril,2001.

fiscalizaciones de carácter masivo; esto con el propósito de hacer del presente trabajo una propuesta apli-cable a diferentes realidades tratando de abarcar todas las posibles formas de Controles Extensivos. Paraello, debemos plantearnos la siguiente interrogante:

— ¿Los Controles Extensivos (o Masivos) dependen en todos los casos del uso intensivo de herramientasinformáticas?

La respuesta requiere en principio, conocer de manera certera las definiciones que contienen la palabra“extensivo” o “masivo”. Así tenemos que el Diccionario de la Real Academia Española contiene la siguientedefinición para cada palabra:

— Extensivo: que se extiende o se puede extender, comunicar o aplicar a más cosas. — Masivo: que se aplica en gran cantidad.Si a la generalidad que ofrecen estas definiciones, añadimos el hecho que los controles tributarios van

más allá de sólo aquellos que se ejecutan con posterioridad a cualquier acción del contribuyente (presenta-ción de declaraciones tributarias por ejemplo), ya que incluye a los controles de carácter preventivo, y queno siempre es necesario valerse del uso intensivo de la informática, concluimos con la siguiente definición:

Los Controles Extensivos, son aquellas acciones de control que realiza la Administración Tributaria a unagran cantidad de contribuyentes, de manera simultánea o en un lapso de tiempo relativamente corto, conel propósito de asegurar el cumplimiento tributario, o detectar el incumplimiento tributario a fin de apli-car las medidas correctivas que correspondan.

2.1. Diferencias entre Control Extensivo (o masivo) y Control Intensivo (o selectivo)

Sobre la base de la definición desarrollada y con el propósito de incluir luego correctamente en cada cla-sificación las acciones de control que puede desarrollar la Administración Tributaria, se detalla a continua-ción, de manera esquemática, las diferencias entre los dos tipos de control tributario:


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Tabla 2DIFERENCIAS ENTRE CONTROL EXTENSIVO Y CONTROL INTENSIVO

En función a: Control Extensivo Control Intensivo

Cobertura de contribuyentes a fiscalizar Amplia Reducida

Duración de las acciones Breve Prolongado

Alcance de las acciones de fiscalización Superficial Profundo

Oportunidad de los controles respecto al nacimien-to de la obligación tributaria

Previo/Concurrente/Posterior Posterior

Nivel de conocimientos del auditor o verificador Básico/General Experto/Especializado

Tipo de obligaciones tributarias que controla Formal y sustancial Primordialmente sustancial

Grado de complejidad de las acciones Baja Media o alta

Impacto en contribuyentes adyacentes Alto Bajo

Al establecer las diferencias descritas, cabe indicar que al analizar lo referente al uso intensivo o no deherramientas informáticas para el desarrollo de los controles de uno u otro tipo, llegamos a las siguientesconclusiones, que no permiten incluirlas como diferencias:

— Para el desarrollo de los Controles Extensivos no es imprescindible el uso intensivo de herramien-tas informáticas, sobre todo cuando estas se realizan en el campo, de manera previa o concurrenteal nacimiento de la obligación tributaria.

— Es cada vez más frecuente que los Controles Intensivos hagan uso de herramientas informáticas,tanto para la selección y programación de contribuyentes fiscalizables, como para la facilitaciónmisma en la verificación y revisión de la información contable y comercial del contribuyente conte-nida en registros computarizados, a través de software de auditoría desarrollados por empresasespecializadas, tales como IDEA o ACL.

2.2. Clasificación de los Controles Extensivos

Podemos clasificar los Controles Extensivos en función a la oportunidad en que se desarrollan, o en fun-ción al lugar donde se desarrolla. Así tenemos:

2.2.1. En función a la oportunidad en que se desarrollan

a) Controles Extensivos Preventivos: Son aquellos que se desarrollan o ejecutan, con anterioridad o demanera simultánea al nacimiento de la obligación tributaria, sea esta de carácter formal o sustancial.Para este tipo de controles no siempre es necesario el uso intensivo de herramientas o aplicacionesinformáticas, por el simple hecho que, al ser previo o concurrente, habitualmente no se cuentan condatos o información del contribuyente que se puedan procesar a fin de detectar omisiones o incon-sistencias. Generalmente los controles concurrentes se ejecutan para la verificación y aseguramien-to del cumplimiento de obligaciones formales; al mismo tiempo, estos controles concurrentes seconstituyen en controles previos respecto al cumplimiento de obligaciones sustanciales, ya que estaspueden sustentarse o derivarse muchas veces del cumplimiento de obligaciones formales. Ejemplode estos tipos de Controles Extensivos son:– Verificación de inscripción en padrón o censo de contribuyentes.– Verificación de documentación de operaciones comerciales.– Verificación de documentación de traslado de bienes y pasajeros.– Verificación de registro de operaciones.

b) Controles Extensivos Posteriores: Son aquellos que se desarrollan o ejecutan, con posterioridad alnacimiento de la obligación tributaria, sea esta de carácter formal o sustancial. Para este tipo de con-troles es necesario el uso intensivo de herramientas o aplicaciones informáticas, sobre la base de losdatos o información que el contribuyente haya proporcionado e incluso haya omitido proporcionar.Generalmente los controles posteriores se ejecutan para comprobar la consistencia y veracidad dela información declarada por el contribuyente; sin embargo, es posible ejecutar este tipo de controlextensivo, cuando se pueden detectar omisiones que tiene el contribuyente, por ejemplo, el corres-pondiente a la obligación de presentación de declaraciones tributarias. Ejemplo de estos tipos deControles Extensivos son:– Verificación de presentación de declaraciones tributarias.– Verificación de consistencia o veracidad en las declaraciones tributarias.

2.2.2. En función al lugar en que se desarrollan

a) Controles Extensivos de Oficina: Son aquellos controles que se desarrollan o ejecutan en la propiasoficinas de la Administración Tributaria, sobre la base del procesamiento de información provenien-te primordialmente de fuentes internas de la Administración, pero que pueden ser complementa-das con información de fuentes externas. Así tenemos que la información de fuentes internascorresponde a la contenida en la base de datos de la Administración Tributaria, alimentada a partirde las declaraciones censales y sus actualizaciones, así como de las declaraciones determinativas einformativas presentadas con carácter general, obligatorio y de manera periódica por parte de losadministrados. Por su parte, la información de fuente externa corresponde a aquella que es propor-cionada por entidades públicas o privadas, en cumplimiento al requerimiento efectuado por la Admi-nistración Tributaria, que si bien específica respecto al tipo de información, busca obtener un alcancemasivo al que le sean aplicables los procesos de control extensivo; por ejemplo, requerir a las muni-cipalidades o gobiernos locales, el detalle del catastro de determinada zona, o requerir a las entida-des que prestan servicios públicos como electricidad y agua, el registro de sus clientes y/o elconsumo que hayan efectuado.Es en este tipo de control que se torna indispensable el uso intensivo de las herramientas informá-ticas, ya que se pretende con ellas desarrollar aplicaciones que permitan, a partir del uso de diver-sos algoritmos, detectar omisiones, inconsistencias y errores en las declaraciones, que signifiquen elincumplimiento de obligaciones tributarias, posibles de determinación de deudas o sanción.

b) Controles Extensivos de Campo: Son aquellos controles que se desarrollan o ejecutan fuera de las ofi-cinas de la Administración Tributaria, con el propósito de detectar in situ el incumplimiento tributa-rio en el que puedan incurrir los obligados tributarios. Queda claro que si bien en este tipo decontroles no es indispensable el uso intensivo de herramientas informáticas, su actuación debe basar-se en la medida de lo posible en información previa que permita dirigir las acciones masivas haciapotenciales infractores de las obligaciones tributarias; esta información puede provenir de acciones


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de inteligencia –también de campo–, o de los propios cruces de información realizados en oficina.Ejemplo de esto último es el hecho de conocer, a través de información del registro de catastro muni-cipal, un número de comerciantes en una determinada zona, que supera al número de contribuyen-tes que presentan declaraciones tributarias; en dicho caso, corresponde dirigir la fuerza fiscalizadorade control masivo hacia dicha zona, con el propósito de verificar el cumplimiento de obligaciones tri-butarias, tales como las de registro censal o documentación y registro de operaciones.

El desarrollo y análisis que se realicen en el presente trabajo estarán centrados en la clasificación en fun-ción al lugar en que se desarrollan, es decir Controles Extensivos de Campo y Controles Extensivos de Ofi-cina, sin dejar de reconocer las evidentes similitudes con los Controles Extensivos Preventivos y ControlesExtensivos Posteriores, respectivamente (véase Diagrama 1).


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Diagrama 1CLASIFICACIÓN DE LOS CONTROLES EXTENSIVOS

3. LOS CONTROLES EXTENSIVOS EN AMÉRICA LATINA

Una aproximación a la realidad que presentan algunas de las Administraciones Tributarias de AméricaLatina en el apartado específico de sus Controles Extensivos, nos permitirá conocer –aún cuando esta apro-ximación sea general– que no se han desarrollado y menos aún estandarizado, formas de medición y meca-nismos que demuestren la eficiencia de los mencionados controles. Tal falencia se motiva tal vez, por latácita certeza que se tiene en cuanto a que los Controles Extensivos deben y tienen que formar parte delas acciones de fiscalización de toda Administración Tributaria, ya que es innegable obtener de ellos benefi-cios que se condicen con los objetivos fiscales que se persiguen, por lo que no se cuestiona su programa-ción y ejecución. Así veremos que las Administraciones Tributarias de los países escogidos, han establecidodiversas formas de medición de los resultados de sus Controles Extensivos, pero en ningún caso se apre-ciará de manera clara el alineamiento y aporte a los objetivos de cerrar brechas de incumplimiento, restrin-giéndose en algún caso a plasmar resultados de recaudación directa, obviando aquella recaudación indirectao inductiva que es característica importante en los Controles Extensivos. Mucho menos se esperará queestas formas de medición aborden indicadores de eficiencia, como el que pretendemos plantear en el pre-sente trabajo, justamente con el ánimo cubrir este vacío.

3.1. Perú

Conjuntamente con la reforma del sistema tributario en el Perú a principios de los años 90, que signifi-có cambios normativos y de la propia Administración Tributaria, (creándose la Superintendencia Nacionalde Administración Tributaria –SUNAT–), se apostó por desarrollar y profundizar los Controles Extensivos,como principal soporte para combatir la alarmante informalidad y la falta de conciencia tributaria que impe-raba en el país. Con importantes inversiones en lo que significa Tecnologías de Información y Comunicación(TIC), se pudo contar con poderosas herramientas de computación que facilitaron la gestión de la informa-ción proveniente de diferentes fuentes, internas y externas. Mediante el uso de estas herramientas infor-

máticas, y con un adecuado grupo de variables de selección, SUNAT procede actualmente con la detecciónmasiva de inconsistencias respecto de las cuales corresponde ejecutar acciones de fiscalización; dependien-do de estas variables de selección se determina el tipo de actuación de fiscalización extensiva que se desa-rrollará en oficina. Algunas de las variables de selección que se usan en el Perú para practicar sobre ellas losControles Extensivos de Oficina son las siguientes:

— Omisos a la declaración anual del Impuesto a la Renta.— Omisos a la declaración mensual del Impuesto a la Renta e IGV.— Omisos a la declaración de trabajadores de contribuyentes que declaran ingresos y se encuentran

en el Régimen General.— Omisos a la presentación de rentas por alquileres de contribuyentes que han declarado inmuebles

diferentes a casa-habitación.— Omisos a la declaración del IGV de contribuyentes sujetos a Percepción.— Omisos a la declaración del IGV de contribuyentes sujetos a Detracción.— Diferencia entre ingresos de IGV y declaración anual de Renta.— Diferencia entre las compras y ventas imputadas mediante Declaración Anual de Operaciones con

Terceros –DAOT–), y declaraciones determinativas.— Diferencia entre depósitos bancarios y declaración de ingresos.Dentro de la SUNAT, es la Intendencia Nacional de Cumplimiento Tributario –INCT– la responsable de

diseñar los programas de fiscalización aplicables a todo el país y, por ende, se encarga de crear y determi-nar las variables de selección descritas en el punto anterior, para la posterior ejecución de Controles Exten-sivos de Oficina. Para cumplir con esta labor, INCT cuenta con el soporte informático que le ofrece laIntendencia Nacional de Sistemas de Información –INSI–.

Pero además de los Controles Extensivos de Oficina cuya selección y ejecución dependen en gran medi-da del uso de aplicaciones informáticas, y que otorgaban la posibilidad de corregir e inducir a un gran núme-ro de contribuyentes –por su carácter masivo– a cumplir con las obligaciones tributarias más elementales,se pudo evidenciar que se mantenían nichos de evasión tributaria a los que los Controles Extensivos de Ofi-cina no llegaban, principalmente porque al tener estas como principal insumo las declaraciones tributariaspresentadas, no podían ser dirigidos a aquellos contribuyentes inmersos en la brecha de evasión tributariade inscripción en el registro de contribuyentes, o en la brecha de documentación de operaciones que, comose entenderá, quedaban automáticamente marginadas del proceso de verificación de las declaraciones tri-butarias. Por tal motivo, fue necesario complementar los Controles Extensivos de Oficina, con aquellos con-troles destinados a combatir las brechas de inscripción, y la de documentación y registro de operaciones,las cuales por su naturaleza no podían fiscalizarse desde oficina, sino mediante acciones de campo en cuan-to al lugar de su ejecución, y de manera preventiva o concurrente en cuanto a la oportunidad de su ejecu-ción. Es así que se implementan en Perú dos programas generales de control extensivo, tratando de cubrirlas brechas de incumplimiento más elementales: inscripción, documentación y registro de operaciones, yveracidad en la declaración; esta última con alcance masivo, pero superficial en cuanto al tipo de omisioneso inconsistencias detectadas. Estos programas son:

3.1.1. Programas de acciones de control

Controles Extensivos de Campo de carácter permanente que no requieren detección de inconsisten-cias, omisiones o hipótesis de evasión luego de la declaración tributaria y sobre la base la información con-tenida en esta, sino que el propósito es detectar de manera concurrente al hecho materia de fiscalización yen plena ejecución de la acción, los incumplimientos de carácter formal, creados para asegurar al mismotiempo el cumplimiento posterior de las obligaciones sustanciales, es decir, la declaración-pago del tributo;esta oportunidad de acción hace por tanto que los Programas de Acciones de Control se constituyan enacciones de fiscalización previas a la declaración tributaria del contribuyente. Así tenemos:

a) Operativos Control Móvil: Son controles destinados a verificar que los traslados de bienes y de pasa-jeros se sustenten con la documentación respectiva (guías de remisión), mediante la intervención avehículos que circulan en las vías de comunicación terrestre, fluvial, lacustre, marítimo y aéreo. Sibien la obligación de documentar el traslado de bienes y pasajeros corresponde a una de carácterformal, su cumplimiento permitirá dejar constancia de la trazabilidad de los bienes destinados a la


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producción y/o comercialización, asegurando a la larga el cumplimiento de la obligación por partedel contribuyente de declarar las ventas de dichos bienes. Asimismo, la documentación sujeta a veri-ficación dejará constancia del servicio prestado por el transportista, ya sea al remitente de los bien-es, como al pasajero que requiere movilizarse de un lugar a otro, con alcance interprovincial. Dependiendo del lugar o la forma en que se lleven a cabo estos operativos, existen diversas moda-lidades de control móvil:– Control en Carretera, que a su vez tiene tres variantes: Control en Garita, Control Móvil en

Carretera, Control Especial en Carretera.– Control Móvil Urbano.– Control en Almacenes de Transporte de Carga.– Control de Transporte Público de Pasajeros.– Otros controles, que abarcan intervenciones a vehículos que se desplazan en ríos, lagos o mar

peruano; aeropuertos, terrapuertos, terminales ferroviarios.Los indicadores que se utilizan para medir los resultados de estos operativos se centran en reflejarla cobertura de actuación mediante las intervenciones a vehículos, y la detección de infracciones enestas mismas intervenciones (indicador denominado ratio de no conformidad), estableciéndosemetas anuales sobre la base de datos históricos. En los Anexos 1 y 2 se encuentran las Fichas deDefinición de los indicadores que miden los resultados de este operativo, utilizada en los años 2012y 2011; en los Anexos 3 y 4 se detallan las metas que deben cumplir las dependencias de SUNAT, yen Anexo 5 los resultados correspondientes al año 2012. La interrogante que cabe plantearse a pro-pósito del objetivo del presente trabajo es:– Los indicadores formulados para este operativo, ¿han permitido conocer el nivel de eficiencia en su eje-

cución, o por lo menos, comprobar la obtención de beneficios?Aún cuando se advierte que este tipo de operativo resulta necesario para asegurar la documenta-ción de los traslados de bienes y pasajeros, y la posterior declaración veraz de los hechos imponi-bles, la experiencia peruana nos demuestra que no ha resultado sencillo tener la certeza que losoperativos siguen redituando beneficios razonables y si los recursos que para su ejecución se utili-zan, que no son pocos, son excesivos o suficientes en función a estos beneficios; o si estos recursospodrían derivarse a otros tipos de control de fiscalización donde podrían ser más útiles o eficientes,sin que signifique esto abrir una puerta que incremente la brecha de incumplimiento relacionada conla documentación del traslado de bienes y pasajeros. Es este uno de los vacíos que se pretendencubrir con la propuesta metodológica del presente trabajo.

b) Operativos Verificación de Entrega de Comprobantes de Pago –VECP–: Destinados a verificar que lasoperaciones de venta de bienes y prestación de servicios, sean documentadas con el respectivocomprobante de pago8, a través de intervenciones directas a los establecimientos comerciales odonde se desarrollan actividades generadoras de hechos imponibles. Estas intervenciones son eje-cutadas por fedatarios fiscalizadores, quienes simulan ser clientes o usuarios adquirientes de bieneso servicios, para luego comunicar a los sujetos intervenidos el resultado de la actuación, pudiendoser conforme, si el contribuyente cumplió con documentar la operación mediante la emisión del res-pectivo comprobante de pago, o no conforme, si por el contrario no cumple con documentar la ope-ración comercial. Adicionalmente a esta modalidad de actuación, se ejecutan tambiénintervenciones respecto a las operaciones que realizan el contribuyente y terceros adquirientes, yque han sido constatadas por el fedatario fiscalizador; en este caso, es necesaria la participación deltercero adquiriente, quien debe corroborar en el acta respectiva, la operación que realizó con elcontribuyente fiscalizado.Al igual que en el Operativo Control Móvil, los indicadores que se usan son los de cobertura (por-centaje y número de establecimientos intervenidos) y de detección de infracciones (ratio de no con-formidad). Si bien este operativo en particular se ha constituido en uno de los más importantes yemblemáticos de SUNAT, su seguimiento y control desde el año 2011 se realiza de manera conso-lidada, conjuntamente con los Operativos Verificación Masiva de Obligaciones Tributarias –que se


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8 El Decreto Ley número 25632, Ley Marco de Comprobantes de Pago publicada el 24-7-1992, establece que “se considera com-probante de pago, todo documento que acredite la transferencia de bienes, entrega en uso o prestación de servicios...”.

definen a continuación en el literal c)–, por lo que las Fichas de Definición de sus indicadores seencuentran en los Anexos 6 y 7, mientras que las metas y resultados 2012, se muestran de maneraconsolidada en los Anexos 8, 9 y 10, bajo la denominación “Control Directo de Operaciones”.El efecto que ha generado la ejecución constante de estos operativos a lo largo de los últimos 20años, es que se ha convertido para el ciudadano, en una forma de actuación emblemática de SUNAT,de presencia permanente y cercana a los pequeños contribuyentes, pero hasta cierto punto perci-bida como injusta y excesivamente drástica. Sin embargo, a pesar de estos efectos que podríansuponer el éxito del operativo, las tasas de incumplimiento se han mantenido en un nivel relativa-mente alto (véase Anexo 11), cuestión que crea un velo de incertidumbre que dificulta la toma dedecisiones, en cuanto a la conveniencia o no de mantener vigente el operativo sopesándolo con elriesgo de aumento en la tasa de incumplimiento de documentación de operaciones, o la decisión dereducir los recursos insumidos, o modificar los procedimientos de ejecución; problema generadopor la insuficiencia de información que proveen los indicadores actualmente usados. Así por ejem-plo, resulta contradictorio establecer metas dirigidas a mantener un ratio de no conformidad alto,en el entendido que es necesario fomentar en los fedatarios fiscalizadores la búsqueda incisiva decontribuyentes infractores, cuando en realidad de lo que se trata, es que cada vez esta tasa deincumplimiento se reduzca gradualmente, justamente como producto de la permanente ejecuciónde operativos. Queda claro que para este caso, el indicador adecuado es el de reducción de la tasade incumplimiento, tal como se propone en el apartado 4.2.3.a).

c) Operativos Verificación Masiva de Obligaciones Tributarias: Estos operativos son complemento delOperativo VECP, y tienen como objetivo ampliar la base tributaria, generando riesgo efectivo en loscontribuyentes inscritos y no inscritos en los registros SUNAT, así como luchar contra la informali-dad y la evasión tributaria. Se desenvuelve en el ámbito de las brechas de incumplimiento de inscrip-ción, documentación de operaciones y registro de operaciones. Su alcance está dirigidoprincipalmente a contribuyentes dedicados a la comercialización de productos al por menor y laprestación de servicios, los cuales se encuentran concentrados en las zonas con alto movimientocomercial, pero también con altos niveles de informalidad. El procedimiento consiste en interven-ciones masivas por parte de fedatarios fiscalizadores, mediante visitas a los establecimientos, perocon afán inductivo a la regularización, y no sancionatorio. Hasta el año 2012, estos operativos decontrol eran los siguientes:– Control de Ingresos.– Inspecciones Laborales.– Sustentación de Mercadería.– Ampliación de Base.En el año 2013, la INCT ha diseñado un nuevo procedimiento de actuación, realizado a través delas denominadas Campañas de Formalización, mediante el cual se pretende hacer un seguimientomás exhaustivo de los Centros Informales Controlados. Uno de los indicadores más importantes enlas Campañas de Formalización se denomina “Tasa de Contribuyentes Fiscalizados”, cuya Ficha deDefinición se puede apreciar en el Anexo 12.

3.1.2. Programas de fiscalización inductiva

Se trata de Controles Extensivos de Oficina, ejecutados a partir de la información contenida en las decla-raciones tributarias presentadas por los contribuyentes, la cual es procesada mediante el uso de aplicacio-nes informáticas desarrolladas para detectar diversas formas de inconsistencias, diferencias, errores uomisiones sobre la base de las variables de selección previamente determinadas, teniendo como principalobjetivo ampliar la cobertura de control en busca de inducir a la regularización voluntaria. El tiempo deduración de estas acciones es menor a un día, y son programadas a través del módulo informático denomi-nado Gestión Masivos (GEMA), y pueden ser de dos tipos9:

“a) Cartas Inductivas: Es la acción de control mediante la cual se emite una comunicación al contribuyente,donde se le informa las omisiones o diferencias detectadas, induciéndolo a la regularización voluntaria de


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9 Las definiciones de Cartas Inductivas y Esquelas han sido extraídas del Manual de Acciones Inductivas, elaborado por la IntendenciaNacional de Cumplimiento Tributario –INCT–, de la SUNAT.

las mismas. Estas acciones no necesitan el desplazamiento del contribuyente a las oficinas de la Adminis-tración Tributaria, salvo que éste así lo requiera.

Estas acciones pueden ser gestionadas como:

– Inducción Virtual-GEMA Web. Consiste en poner a disposición, el detalle de las inconsistencias u omi-siones detectadas a los contribuyentes, a través de la web SUNAT-Centro de Control Virtual con elobjetivo de que éstos puedan regularizar las mismas o en caso contrario, presentar los descargoscorrespondientes por este medio virtual.

– Inducción tradicional. Consiste en inducir al contribuyente a regularizar las diferencias u omisionesdetectadas presentando las declaraciones respectivas o el descargo de las mismas, entregando ladocumentación sustentatoria en mesa de partes de los Centros de Servicios de su jurisdicción

b) Esquelas: Mediante esta acción de control se cita al contribuyente a los centros de control y fiscalizaciónde la SUNAT a fin de que presente determinada documentación respecto a una o varias diferencias uomisiones detectadas o con la finalidad de verificar el cumplimiento de las obligaciones formales. Estaacción de control tiene como finalidad inducir a la subsanación voluntaria de las omisiones detectadas.

Las esquelas pueden ser de dos tipos:

– Esquela de citación: La cual tiene como objetivo lograr la inducción de las inconsistencias detectadasa través de la comparecencia.

– Esquela de requerimiento: la cual tiene como objetivo verificar el cumplimiento de las obligaciones for-males a través de la verificación de la documentación requerida.

Estos programas forman parte del denominado “cierre de ciclo”, mediante el cual se pretende que sevayan “cerrando” gradualmente las inconsistencias u omisiones detectadas masivamente, de tal forma quepartiendo de acciones inductivas muy sencillas (cartas inductivas), se filtre hacia el siguiente tipo de acciónmenos simple (esquelas) todas aquellas inconsistencias no resueltas, hasta llegar a acciones de control detipo intensivo si estas inconsistencias no son regularizadas.


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Diagrama 2PROCEDIMIENTO GENERAL DE ACTUACIÓN DE ACCIONES INDUCTIVAS

Fuente: Manual de Acciones Inductivas, INCT-SUNAT.

Si bien la INCT se encarga, de manera centralizada, de programar estas acciones de control extensivode oficina, a nivel nacional, y seleccionar a los contribuyentes fiscalizables, son las dependencias desconcen-tradas establecidas en cada región del país las responsables de ejecutar los programas descritos, para lo cual

cuentan con lineamientos que normalizan los procedimientos de fiscalización. Entre estos lineamientospodemos detallar los siguientes:

— Incremento patrimonial no justificado.— Propietarios de inmuebles que no declaran arrendamientos.— Campaña IGV.— Arrendamiento de casas de playa.— Verificación inductiva de detracciones.— Gestión de Declaración Anual de Operaciones con Terceros –DAOT–.— Detección temprana: empresas que otorgan crédito fiscal y no declaran.— Deducciones no permitidas.— Fiscalización a entidades exoneradas del Impuesto a la Renta.El éxito de estos programas depende en gran medida de la calidad en la información con la que se cuen-

ta para ejecutar los procesos informáticos que corresponda. Para tal fin y en el marco del Proceso de Ges-tión de la Calidad de la Información, SUNAT relevó ya desde mediados de los años noventa, la necesidadde contar con un Centro de Control Virtual, encargado de realizar cruces de información masivo en base ala información presentadas en las declaraciones de los contribuyentes y las proporcionadas por terceros,con el fin de detectar inconsistencias y gestionarlas mediante una estrategia de segmentación de contribu-yentes. Es decir, para contar con información de calidad como insumo indispensable para llevar a cabo losprogramas de fiscalización inductiva, SUNAT se vale del mismo proceso de gestión masiva, conducente amejorar la calidad en la información, creando una especie de círculo virtuoso.


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Diagrama 3CENTRO DE CONTROL VIRTUAL DE SUNAT. PROCESO

Fuente: Manual de Acciones Inductivas, INCT-SUNAT.

Sin perjuicio de los beneficios que ofrece e importancia que tiene este tipo de programa de fiscalizacióninductiva, el punto que se pretende tocar en el presente estudio está destinado a conocer y tener la certe-za que dichos beneficios son los óptimos alcanzados con los recursos disponibles, y si sus resultados pro-gresan positivamente a lo largo del tiempo.

El indicador de cobertura utilizado para medir los resultados de este operativos, detallado en Anexo 13,se consolida con los resultados de acciones de fiscalización de otro tipo, como auditorías y verificaciones,lo que dificulta un análisis más específico y fino. En el Anexo 14 se detallan las metas para el año 2012, y enAnexo 15 los resultados de los últimos tres años.

En la siguiente tabla se detallan de manera esquemática los indicadores de resultados de los programasdescritos.


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Tabla 3INDICADORES DE RESULTADOS DE CONTROLES EXTENSIVOS. PERÚ

Detalle del Control Extensivo Indicador de resultados Unidad de medición

Operativos control móvil

Cobertura del control de transporte Porcentaje

Intervenciones realizadas en el control de transportede mercancías y pasajeros

Cantidad

Ratio de no conformidad Porcentaje

Operativos verificación de entrega decomprobantes de pago

Cobertura del control directo de operaciones Porcentaje

Intervenciones para el control directo de operaciones Cantidad

Ratio de no conformidad Porcentaje

Operativos verificación masiva de obliga-ciones tributarias

Cobertura del control directo de operaciones Porcentaje

Intervenciones para el control directo de operaciones Cantidad

PFI-Cartas inductivas

Actuaciones de fiscalización terminadas Cantidad

Rendimiento económico Monetario

Pagos inducidos Monetario

PFI-Esquelas

Actuaciones de fiscalización terminadas Cantidad

Rendimiento económico Monetario

Pagos inducidos Monetario

Fuente: INCT-SUNAT.

3.2. Chile

En el año 2003, el Servicio de Impuestos Internos, SII de Chile –dirigido en aquel entonces por su direc-tor JUAN TORO RIVERA–, culminó su proceso de Planificación Estratégica con alcance de largo plazo, dentrode la cual se desarrollaron por supuesto, las estrategias de fiscalización, sustentadas en la Inteligencia Fiscal,concebida desde tres perspectivas: una preventiva, otra reactiva y una tercera proactiva o de carácter másanalítico.

Partiendo de esta línea estratégica, la Subdirección de Fiscalización se encarga de desarrollar los proce-sos de fiscalización, incluyendo a aquellos que se pueden considerar como Controles Extensivos, en elmarco de las definiciones planteadas en el presente trabajo; así el SII ejecuta los siguientes Controles Exten-sivos:

a) Procesos masivos mensuales: destinados al control de las declaraciones y pago de impuestos de perio-dicidad mensual.

b) Procesos masivos de renta: destinados al control de las declaraciones y pago del Impuesto a la Renta,que es de periodicidad anual.

Estos dos tipos de procesos encajan dentro de lo que hemos denominado Controles Extensivos de ofi-cina o Controles Extensivos posteriores.

c) Presencia fiscalizadora: denominación que el SII le asigna a las acciones de control extensivo decampo con carácter preventivo, por lo que se realizan a contribuyentes respecto de los cuales nose tiene mayor información o antecedentes, destacando los siguientes tipos de control:– Controles a comercios establecidos: revisiones efectuadas en el propio local o instalación del

contribuyente, verificando la correcta documentación y registro de operaciones.

– Controles carreteros móviles y fijos: revisión de las unidades de transporte para verificar elcorrecto sustento documentario del traslado o remisión de bienes.

– Empadronamientos y tasaciones: dirigido a contribuyentes que realizan actividad comercial espo-rádica, para verificar su registro en el padrón o censo de contribuyentes, y estimar las ventas ymargen de utilidad obtenidos.

Para la medición de los resultados de estas acciones de control se utilizan diversos indicadores,dependiendo del tipo de control:


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Tabla 4INDICADORES DE RESULTADOS DE CONTROLES EXTENSIVOS. CHILE


Procesos masivos mensuales

Monto declarado y pagado Monetario

Número de formularios anuales Cantidad

Promedio mensual de formularios Cantidad

Declaraciones por Internet Porcentaje

Contribuyentes notificados Cantidad

Procesos masivos de renta

Monto declarado y pagado Monetario

Devolución solicitada Monetario

Declaraciones por Internet Cantidad y porcentaje

Declaraciones impugnadas Cantidad y porcentaje

Contribuyentes que confirmaron propuesta de declarar Cantidad

Inconsistencias detectadas Cantidad

Presencia fiscalizadora

Controles a locales de comercio Cantidad

Cobertura de controles a locales Porcentaje

Número de horas de fiscalizadores utilizadas Cantidad

Número de infracciones cursadas Cantidad

Número de clausuras efectuadas Cantidad

Fuente: Conferencia Administración Tributaria viable, Estado viable, tema “El Control: La medición, prevención y ajuste de los obli-gados tributarios”, Colombia, setiembre, 2005.

3.3. Costa Rica

La Dirección General de Tributación de Costa Rica cuenta con una Dirección de Control TributarioExtensivo, conformada por las siguientes subdirecciones:

— Subdirección de Control del Cumplimiento Extensivo Formal.— Subdirección de Control del Cumplimiento Extensivo Material.— Subdirección Técnico-Jurídica en Control Tributario Extensivo.El Plan Anual de Control Tributario Extensivo 2012, sentó sus bases en la ejecución de dos programas

de control extensivo: — Programa Presencia Perceptible (PPP).— Insolencia Tributaria.Estos dos programas están diferenciados por el grado de profundidad de la acción: mientras que en el

PPP se realiza la comprobación del cumplimiento de la obligación tributaria por parte del auditor, en el Pro-grama Insolencia Tributaria se busca persuadir al contribuyente, mediante el envío de una nota, a que regu-larice la situación de inconsistencia, incongruencia u omisión que ha detectado la Administración Tributaria.

Los criterios generales que sirven de base para seleccionar a los contribuyentes fiscalizables son lossiguientes:

— Impuesto cero, que significa que declaran ingresos o renta bruta, pero liquidan “cero impuesto”.

— Incremento patrimonial no justificado.— Declarantes de ingresos exentos pero que realmente realizan actividades gravadas.— Renta neta insuficiente, determinada por la relación entre renta neta y renta bruta, la cual es menor

al promedio del sector económico correspondiente.El alcance y direccionamiento de los Controles Extensivos se concretan en función a dos criterios: la

relevancia del sector económico, y el riesgo fiscal.Como puede verse, los Controles Extensivos en Costa Rica corresponden a aquellos de ejecución en

oficina sobre la base de las inconsistencias y omisiones detectadas usando las herramientas informáticas, ycon posterioridad a las declaraciones presentadas por los obligados tributarios, por lo que sus objetivos per-siguen principalmente obtener Beneficios Recaudatorios, estableciéndose los siguientes indicadores:


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Tabla 5INDICADORES DE RESULTADOS DE CONTROLES EXTENSIVOS. COSTA RICA


Programa Presencia Perceptible (PPP)

Actuaciones iniciadas / concluidas Cantidad

Incremento en cuotas determinadas por efecto directo(1) Monetario

Incremento en cuotas determinadas por efecto indirecto(2) Monetario

Programa Insolencia Tributaria Incremento en cuotas determinadas por efecto inducido(3) Monetario

Productos monetarios totales(4) Monetario

Productos monetarios inmediatos(5) Monetario

(1) Impuestos declarados en rectificatorias y los determinados por la Administración Tributaria, correspondiente a contribuyentes yperiodos tributarios fiscalizados, más intereses y sanciones.(2) Impuestos declarados en rectificatorias por contribuyentes fiscalizados, pero por periodos no fiscalizados, así como impuestosdeclarados en rectificatorias por empresas vinculadas, más intereses y sanciones.(3) Impuestos declarados en rectificatorias por contribuyentes no fiscalizados, pero que pertenecen a misma actividad económicadel contribuyente fiscalizado, más intereses y sanciones.(4) Impuestos autoliquidados, impuestos determinados, intereses y sanciones.(5) Obligaciones líquidas y exigibles como resultado de impuestos autoliquidados, impuestos determinados regularizados, interesesy sanciones; y las liquidaciones de los fallos del Tribunal Fiscal Administrativo.Fuente: Plan Anual de Control Tributario Extensivo 2012, Costa Rica,2012.

3.4. Colombia

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales –DIAN– de Colombia, a través de su Subdirección deGestión de Análisis Operacional, complementado luego con la operatividad de los Grupos Internos de Tra-bajo (GIT) de Control a Obligaciones Formales, y los GIT de Auditoría Tributaria I, pertenecientes a las Divi-siones de Gestión de Fiscalización; y con la División de Gestión de Liquidación, como órganos operativosdesconcentrados, ha desarrollado diversos programas específicos de fiscalización de alcance masivo, princi-palmente de oficina, entre los que podemos destacar:

a) Programa de verificación del cumplimiento de obligaciones formales. Se trata de Controles Extensivosde Oficina, dirigidos a los agentes económicos obligados al pago del Impuesto de Industria y Comer-cio. Busca provocar el cumplimiento voluntario de obligaciones tributarias elementales, tales comolas de registrarse ante la dependencia competente, presentar sus declaraciones en los plazos y for-mularios establecidos, y pagar el impuesto correspondiente en las fechas señaladas. El medio utili-zado para la ejecución de este programa, es el de la emisión de oficios persuasivos, los que tienenque ser respondidos por el contribuyente, ya sea presentando la documentación que corresponda,o acudiendo personalmente a la Administración Tributaria.

b) Programa de corrección aritmética de las declaraciones. Control extensivo de oficina mediante el cualse verifican los cálculos aritméticos de las liquidaciones privadas contenidas en las declaraciones delImpuesto de Industria y Comercio. Este programa depende mucho de los procesos informáticosque se ejecutan con el propósito de detectar los errores aritméticos en las declaraciones.

c) Programa de corrección promedio de ingresos por actividad económica. La selección masiva de contri-buyentes a fiscalizar en este programa depende de la información histórica contenida en la base de

datos de la Administración Tributaria, la cual proporcionará los promedios de ingreso bruto eimpuesto por actividades económicas, para confrontarlos luego con los ingresos e impuestos decla-rados. Se escogerán los contribuyentes que presumiblemente están declarando ingresos por deba-jo del promedio establecido para su actividad económica. Tiene una etapa inicial de carácterpersuasivo, pero es factible hacer la derivación para la realización de acciones de fiscalización másprofundas, si el contribuyente no cumple con regularizar la inconsistencia.

d) Programa de liquidación de aforo. Este programa está dirigido a los omisos a la presentación de ladeclaración tributaria, estando obligados a hacerlo, ya sea que estén o no inscritos en el registro decontribuyentes. Son fundamentales en este programa las visitas de investigación luego de notificadoslos oficios persuasivos, cuando la Administración no tenga suficientes elementos para cuantificar labase gravable del omiso; es por esto que estamos hablando en un control mixto, de campo y de ofi-cina. Es posible sin embargo que, dependiendo de la voluntad de regularización del contribuyente,este programa se constituya en un control de tipo intensivo, si el contribuyente no regulariza las omi-siones detectadas, y es necesario ejecutar acciones de fiscalización más profundas en campo.

e) Control volumen diario de ventas o ingresos, o “punto fijo”. Mediante este control se levanta un regis-tro diario de ventas o ingresos realizados en un establecimiento determinado, teniendo en cuenta laafluencia de público a demandar bienes y servicios.

f) Control a los distribuidores y grandes comerciantes. Se trata de un control riguroso en el establecimien-to del contribuyente, sobre las ventas que se hagan durante el día (mínimo cinco días), para luegocon esta información determinar mediante presunciones los ingresos estimados del contribuyente,y compararlos con los que consignen los contribuyentes en sus respectivas declaraciones.

g) Control en carreteras. Son controles extensivos de campo que se ejecutan de manera conjunta entre unGrupo Operativo de la DIAN, y la División de Gestión Operativa de la Policía Fiscal y Aduanera(POLFA). Sus intervenciones están dirigidas a buses y vehículos de carga, e inclusive a establecimientoscomerciales y empresas transportadoras, teniendo como principal objetivo el combate al contrabando.

A continuación los indicadores de resultados utilizados para los programas desarrollados en Colombia:


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Programa de verificación delcumplimiento de obligaciones formales

Contribuyentes seleccionados Cantidad

Oficios persuasivos enviados Cantidad

Respuestas con declaraciones Cantidad

Respuestas sin declaraciones Cantidad

Valor declarado Monetario

Valor pagado Monetario

Expedientes a cobro Cantidad

Programa de corrección aritmética de lasdeclaraciones

Contribuyentes seleccionados Cantidad

Autos de archivo Cantidad

Liquidaciones con corrección aritmética Cantidad

Mayor valor determinado Monetario

Valor sanción por corrección líquida Monetario

Programa de corrección promedio deingresos por actividad económica

Casos seleccionados Cantidad

Visitas realizadas Cantidad

Visitas con requerimiento Cantidad

Visitas con auto de archivo Cantidad

Mayor valor Monetario

Programa de liquidación de aforoOficios persuasivos enviados Cantidad

Monto de sanciones aplicadas Monetario

Fuente: Manual de Fiscalización para Entidades Territoriales, DIAN, Colombia, 2007.

Tabla 6INDICADORES DE RESULTADOS DE CONTROLES EXTENSIVOS. COLOMBIA


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3.5. Ecuador

La Reforma Tributaria en 1989 en Ecuador introdujo una nueva visión en la forma de encarar la fiscaliza-ción de medianos y pequeños contribuyentes, reconociendo que los Controles Extensivos cumplían en estatarea, un papel importante. Además de aquellas acciones ejecutadas mediante programas masivos basadosen el uso de herramientas informáticas para la selección masiva de contribuyentes y ejecución en oficina, sesuman los Controles Extensivos de Campo, destinados a cerrar las brechas de incumplimiento tributario.

Parte de los indicadores establecidos por el Servicio de Rentas Internas –SRI– de Ecuador son los que siguen:

Tabla 7INDICADORES DE RESULTADOS DE CONTROLES EXTENSIVOS. ECUADOR


Control extensivo de campo

Acciones de información a establecimientos comerciales Cantidad de locales

Acciones de información a transportistas en vías Cantidad de vehículos

Prevención y disuasión a propietarios de vehículos

Locales controlados mediante compras simuladas

Cantidad de propietarios

Cantidad de locales

Acciones de control a transportistas en vías Cantidad de controles

Locales clausurados por incumplimientos al régimen de cv Cantidad de locales

Fuente: Estadísticas SRI 2011-2012.

3.6. México

El Plan Estratégico del Servicio de Administración Tributaria –SAT– de México para los años 2007-2012,consagra como una de sus objetivos estratégicos, el de disminuir la evasión, el contrabando, la informalidad yla elusión. Así podemos mencionar los siguientes Controles Extensivos, a cargo de la Administración Gene-ral de Servicios al Contribuyente:

a) Control de obligaciones. Considerado como el primer eslabón del proceso de recaudación, dirigido amantener información confiable y actualizada de los contribuyentes. Asimismo, administra el riesgopara calificación y emisión de documentos dirigidos a contribuyentes para asegurar el cabal cumpli-miento de las obligaciones tributarias.

b) Programa de caídas recaudatorias: Este programa detecta comportamientos atípicos en el cumpli-miento de las obligaciones fiscales a cargo de los contribuyentes que hayan tenido variaciones signi-ficativas por disminución en el monto de los pagos provisionales de los últimos 24 meses.

Los siguientes indicadores son los usados en México para medir los resultados de los Controles Extensivos:

Tabla 8INDICADORES DE RESULTADOS DE CONTROLES EXTENSIVOS. MÉXICO


Control extensivo de oficina

Atenciones en gabinete Cantidad

Montos de las observaciones determinadas Monetario

Dictámenes emitidos Cantidad

Cartas de invitación Cantidad

Control extensivo de campo

Visitas domiciliarias Cantidad

Verificación de expedición de comprobantes fiscales Cantidad

Verificación de vehículos y mercancías en transito Cantidad

Fuente: Estadísticas SAT 2012.

4. BENEFICIOS QUE RESULTAN DE LOS CONTROLES EXTENSIVOS

Llamaremos beneficios a todos aquellos resultados positivos que se obtienen de la ejecución de los Con-troles Extensivos, y que permiten alcanzar los objetivos de toda Administración Tributaria: reducir las bre-

chas de incumplimiento que repercutirán a la larga en una mayor recaudación tributaria: brecha de inscrip-ción, brecha de documentación y registro de operaciones, brecha de veracidad y brecha de pago. Todos losresultados que signifiquen, de manera directa o indirecta, reducir estas brechas, se considerarán entoncesbeneficios obtenidos por la Administración Tributaria en aras de cumplir sus objetivos, independientemen-te del efecto positivo o negativo que repercuta en el contribuyente.

4.1. Clasificación de los beneficios que resultan de los Controles Extensivos

Podemos dividir los beneficios que resultan de los Controles Extensivos, en dos ámbitos generales:— Beneficios recaudatorios.— Beneficios no recaudatorios.

4.1.1. Beneficios recaudatorios

Son todos aquellos beneficios que pueden medirse en términos monetarios y que significan para el Fiscoflujos de ingreso por recaudación, provenientes del cobro de tributos y sanciones pecuniarias (multas), mássus respectivos intereses.

Al respecto, debemos decir que a diferencia de los resultados en los Controles Intensivos, en el caso delos Controles Extensivos, cuya característica principal es el alcance masivo en su cobertura de acción fisca-lizadora, tendremos que su impacto correctivo repercute, no sólo en el comportamiento presente y futu-ro de los obligados que han sido sujeto de fiscalización, sino también en todos aquellos obligados nofiscalizados, que por una u otra razón guardan similitud o cercanía con los primeros, repercutiendo en ellosde manera tal que, sin ser fiscalizados, corregirán o modificarán su comportamiento ante el riesgo de serdetectados; es lo que llamamos comúnmente como “generación de riesgo efectivo”.

De esta manera podemos subdividir a los beneficios recaudatorios en dos, en función al obligado tributario:a) Beneficios Recaudatorios Directos (BRD). Son aquellos rendimientos monetarios provenientes de tri-

butos, multas e intereses, reconocidos o determinados al contribuyente que ha sido materia de fis-calización, a través de algún tipo de control tributario extensivo. Generalmente estos rendimientosmonetarios provienen como producto de la ejecución de los Controles Extensivos de Oficina (Con-troles Extensivos Posteriores), ya que parten de un supuesto de omisión o evasión detectado a nivelinformático, estimado monetariamente. Ahora bien, es posible que los flujos de ingreso recaudato-rio producto del control extensivo ejecutado por el fiscalizador, no se restrinja solamente a aquelpreviamente detectado mediante las aplicaciones informáticas, sino que el contribuyente podríaregularizar la omisión tributaria correspondiente a tributos o periodos distintos a los inicialmenteprogramados para fiscalizar, que pueden o no tener vinculación con el supuesto de evasión original.Estos tipos de rendimientos monetarios se considerarán también Beneficios Recaudatorios Direc-tos, en tanto provienen del pago o reconocimiento de deuda del mismo contribuyente, motivado apagar o reconocer la deuda de manera disuasiva o inducida por la acción fiscalizadora ejercida en suespacio económico o comercial.

b) Beneficios Recaudatorios Indirectos (BRI). Son aquellos rendimientos monetarios provenientes delreconocimiento voluntario de deuda de contribuyentes no programados para ser fiscalizados, peroque debido a las características económicas o comerciales similares con los fiscalizados efectivamen-te (por ejemplo, pertenecer al mismo sector económico o gremio empresarial), o por su cercaníageográfica (por ejemplo, estar ubicados en el mismo conglomerado comercial, condominio, vía odeterminada zona urbana o rural), perciben el riesgo de que sus omisiones tributarias sean detecta-dos por la Administración Tributaria, con la consecuente aplicación de sanción a la que pueden sersujetos, lo que los induce a regularizar mencionada omisión mediante la declaración y/o pago de ladeuda. Es importante precisar que dependiendo de lo que decidan realizar los contribuyentes no fis-calizados producto de la percepción de riesgo generada, los Beneficios Recaudatorios Indirectospueden darse de dos maneras: una de corte regularizador, que significa que el contribuyente no fis-calizado, consciente de las omisiones tributarias que tiene, procede con la regularización respecti-va, mediante la presentación de declaraciones pago correspondientes a periodos tributariosvencidos y que rectifican las ya presentadas, o procede con la regularización de la declaración nopresentada oportunamente. La otra de las maneras es de corte correctivo-conductual, ya que oca-siona en el contribuyente no fiscalizado tomar conciencia del riesgo, procediendo a partir de esta


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percepción y hacia futuro, con el correcto cumplimiento de sus obligaciones tributarias sustancialesy formales.

Los Beneficios Recaudatorios pueden materializarse de diversas formas, dependiendo del monto de ladeuda y la realidad o situación financiera del contribuyente, además del nivel de profundidad o complejidadde los Controles Extensivos que desarrolla la Administración Tributaria. Así tenemos:

— Deuda reconocida con pago inmediato. El contribuyente cumple bien con declarar la deuda corres-pondientes a obligaciones aun no controladas o bien con aceptar la deuda determinada por la Admi-nistración Tributaria, y con pagar simultáneamente el tributo y multa de corresponder, más losrespectivos intereses. Esta forma de materialización del beneficio recaudatorio es el óptimo para laAdministración, por lo que es común establecer normativamente ventajas y beneficios que induz-can al contribuyente a proceder con la regularización y pago inmediato, gracias a la rebaja o supre-sión de multas e intereses (o tributos en menor medida), e inclusive a la supresión o atenuación desanciones no pecuniarias (menor tiempo de cierre temporal de establecimiento, no comiso de bie-nes, etc.).

— Deuda reconocida con pago diferido. El contribuyente cumple con reconocer y declarar la deuda, sinembargo no procede de inmediato con el pago de la misma. Esta forma de proceder puede deber-se a la situación financiera del contribuyente. En este caso es importante para la Administración Tri-butaria realizar las acciones de cobranza suficientes, con posterioridad al control extensivopropiamente dicho, que permitan asegurar el cobro de la deuda. Una variante factible es también elacogimiento –por parte del deudor tributario– a facilidades de pago, tales como aplazamiento ofraccionamiento de deuda.

— Deuda determinada no reconocida. En este caso, el contribuyente no reconoce la deuda tributariadetectada por la Administración Tributaria, quien procede de oficio con la respectiva determinación.Es preciso indicar sin embargo que, en el ámbito de Controles Extensivos, es poco común llegar,con buen fin, a esta forma de materialización, ya que es necesario sustentar debidamente la deudaque no es reconocida por el contribuyente, para lo cual normalmente se tienen que ejecutar accio-nes de fiscalización más complejas y de manera selectiva, entrando al ámbito de Controles Intensi-vos. Por tanto, salvo que la determinación sea de fácil cálculo o estimación y se cuente con lassuficientes pruebas obtenidas en oficina que la sustente, se procederá con culminar el control exten-sivo, para convertirse en insumo para una potencial programación de fiscalización en el marco deControles Intensivos (auditorías o verificaciones).

Está claro también, que es posible no obtener Beneficios Recaudatorios en los Controles Extensivos,cuando no se cuenta con suficiente sustento para determinar la deuda no reconocida por el contribuyentefiscalizado, ni se cumple con los criterios que respalden su derivación a la programación complementariapara la realización de Controles Intensivos. Tampoco se obtendrá Beneficios Recaudatorios cuando lasupuesta omisión o inconsistencia detectada es desvirtuada por el contribuyente. En estos casos, se proce-de con el archivo del caso, buscando la Administración Tributaria que tal situación no sea frecuente y seconstituya en un mínimo porcentaje respecto al total de actuaciones programadas.

4.1.2. Beneficios no recaudatorios

Como se dijo, los Controles Extensivos tienen como principal característica su alcance masivo, lo quelos constituyen en actuaciones muy visibles y de fácil entendimiento y conocimiento por un determinadouniverso de contribuyentes, convirtiéndose en factor disuasivo para el cumplimiento no sólo de las obliga-ciones tributarias sustanciales o materiales, sino también para el de las obligaciones tributarias formales,coadyuvando de esta manera al óptimo funcionamiento del sistema tributario vigente. Así por ejemplo, sien un determinado conglomerado comercial se han asentado pequeños empresarios que operan en regla yen cumplimiento de sus obligaciones tributarias como efecto de los Controles Extensivos ejecutados,entonces serán parte del círculo virtuoso del sistema tributario, al documentar y registrar correctamentetodas sus operaciones, las mismas que tienen efecto en otros agentes económicos que podrán utilizar debi-damente dichos documentos, para sustentar sus créditos, gastos o costos, necesarios para su propia deter-minación tributaria.

Podremos darnos cuenta entonces que los Beneficios No Recaudatorios, suelen ser resultado primor-dialmente de la ejecución de los Controles Extensivos Preventivos, o de los Controles Extensivos de


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Campo. Es en este tipo de Controles Extensivos que se logra asegurar el cumplimiento de las obligacionestributarias de carácter formal, lo que a la larga significará el correcto funcionamiento del sistema tributarioy el cumplimiento cabal de las obligaciones tributarias sustanciales posteriores, al atenuar la posibilidad decrear brechas de incumplimiento que puedan ser aprovechadas por el contribuyente para evitar la declara-ción y pago de los tributos que se generan como producto de la realización de su actividad económica. Elcontrolar por ejemplo la correcta documentación que sustenta el traslado de bienes, permitirá que existacorrespondencia entre el real movimiento de inventarios, las operaciones de venta realizadas, y las decla-raciones que se efectúen, evitando al mismo tiempo generar brechas que faciliten al contribuyente la reali-zación de las llamadas “ventas negras” marginadas de la contabilidad y, por tanto, de la declaración y pagotributarios.

Por último, la poderosa presencia fiscalizadora que ofrecen los Controles Extensivos, generan en lapoblación la sensación que la Administración Tributaria, como ente público, está cumpliendo con la funciónque la sociedad le ha encomendado, por tanto, cumpliendo también sus funcionarios con alcanzar el valorpúblico al que debe aspirar todo servidor público.


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Diagrama 4CLASIFICACIÓN DE LOS BENEFICIOS QUE RESULTAN DE LOS CONTROLES EXTENSIVOS

4.2. Medición de los beneficios que resultan de los Controles Extensivos

Uno de los principales problemas que han aquejado al análisis del costo-beneficio de los ControlesExtensivos, es la dificultad para medir sus resultados; y esto debido a que:

— su impacto no se restringe al contribuyente fiscalizado, sino que como se ha explicado, trasciende aotros contribuyentes o agentes económicos, e incluso a la colectividad en general, expectante delbuen funcionamiento de los sistemas a cargo del Estado, y

— al hecho de que se generen Beneficios No Recaudatorios tradicionalmente excluidos de las expe-riencias de medición.

Empezaremos por establecer mecanismos de medición de los Beneficios Recaudatorios, los que por sus-tentarse en el rendimiento monetario gozará de relativa facilidad para su medición o cuantificación.

4.2.1. Medición de los Beneficios Recaudatorios Directos (BRD)

La medición de los Beneficios Recaudatorios Directos puede realizarse de manera inmediata, en la opor-tunidad de culminación de la actuación fiscalizadora, ya que se cuenta en este momento con todos los ele-mentos cuantificables necesarios para la medición. Específicamente en este caso se debe hallar elrendimiento monetario total, aplicando la siguiente fórmula:

Donde:BRD = Beneficios Recaudatorios Directos.DRPI = Deuda Reconocida con Pago Inmediato.DRPD = Deuda Reconocida con Pago Diferido.DDNR = Deuda Determinada No Reconocida.

Se debe entender que las deudas están conformadas por tributos, multas e intereses.

4.2.2. Medición de los Beneficios Recaudatorios Indirectos (BRI)

Para la medición de los Beneficios Recaudatorios Indirectos, es necesario realizar un ejercicio compara-tivo entre dos periodos, de tal manera que sea posible cuantificar la variación en la recaudación como resul-tado indirecto de los Controles Extensivos, correspondiente a un determinado segmento de contribuyentescon similares características o con factores comunes que los vincula, ya sea porque pertenecen a un mismosector económico, zona geográfica o grupo empresarial. Se sugiere que los periodos a comparar coincidancon los periodos tributarios mensuales o anuales, y que estas comparaciones correspondan, en el caso deperiodos mensuales, al mismo mes de cada año, evitando los fenómenos distorsionantes de la estacionali-dad. Así tenemos que para este caso, debemos hallar el rendimiento monetario total de los BeneficiosRecaudatorios Indirectos, neutralizando previamente los efectos de las variaciones en la recaudación pro-venientes de la inflación o devaluación de la moneda, y los efectos causados por la variación positiva o nega-tiva en la economía. Por consiguiente estableceremos la siguiente fórmula:


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Donde:BRI = Beneficios Recaudatorios Indirectos.DDP1 = Deuda Declarada en Periodo Final de Análisis.DDP0 = Deuda Declarada en Periodo Inicial Comparable.FAIPC = Factor de Actualización de Índice de Precios al Consumidor.CCPBI – RT = Coeficiente de Correlación entre la variación del PBI y la variación de la Recaudación Tributaria.

El Coeficiente de Correlación10 entre la variación del PBI y la variación de la Recaudación Tributaria,corresponde a la variación que experimenta la Recaudación en función a la variación del PBI, en un contex-to ceteris paribus; su valor oscila en el intervalo [-1, 1]. En este caso se pretende deducir de la Deuda Decla-rada en Periodo Final de Análisis, la proporción de la variación en la recaudación –positiva o negativa– quetiene su origen en el comportamiento económico del sector o del universo bajo análisis, disgregándola deaquella variación en la recaudación que tiene su origen en las acciones que realiza la AdministraciónTributaria. Para hallar el CCPBI – RT se tomarán datos históricos de la variación en el PBI y la Recaudación Tri-butaria, de ser posible a nivel de sector económico o zona geográfica.

Los periodos tributarios materia de análisis que se pueden abarcar, son todos aquellos durante los cua-les se ejecutan los Controles Extensivos de manera continua, e inclusive considerar periodos posteriores ala finalización de la ejecución de los Controles Extensivos, toda vez que el impacto producido por la gene-ración de riesgo efectivo se mantiene en el comportamiento de los administrados, prolongándose sus efec-tos a periodos futuros, aunque debemos reconocer que este lapso de tiempo adicional no es considerable,ya que la experiencia nos dice que la falta de presencia fiscalizadora en determinado universo de contribu-yentes, ocasiona el relajo y regresión a las conductas de incumplimiento de los contribuyentes.

4.2.3. Medición de Beneficios No Recaudatorios (BNR)

A diferencia de los Beneficios Recaudatorios que sólo pueden medirse y expresarse en términos de ren-dimiento monetario, en el caso de los Beneficios No Recaudatorios podemos considerar una amplia gamade formas de medición o indicadores, dependiendo del efecto que se requiera medir como resultado en laejecución de los Controles Extensivos, lo cual puede revestir cierta dificultad al pretender aplicarlos deforma sistemática, considerando la magnitud del universo sujeto a control en fiscalizaciones masivas, asícomo la diversidad de situaciones particulares y los distintos segmentos de contribuyentes involucrados. Portal motivo y para los efectos útiles que se persiguen en la medición de Beneficios No Recaudatorios, es con-veniente realizar disgregaciones de los contribuyentes a fiscalizar, de tal forma que se obtengan segmentoso grupos con la mayor similitud posible que eviten la dispersión de realidades a analizar y resultados a obte-ner; un ejemplo de esto se expone en el apartado 6.2. A continuación describimos estos indicadores queayudarán, en segundo término, a medir los Beneficios No Recaudatorios que arrojan los Controles Exten-sivos:

10 “El Coeficiente de Correlación, es un estadístico que proporciona información sobre la relación lineal existente entre dos varia-bles cualesquiera.” LAHURA, Erick: “El coeficiente de correlación y correlaciones espúreas”, del libro Econometría Básica: Teoría y Apli-caciones, Perú, enero 2003.

a) Variación de la tasa de incumplimiento en la documentación de operaciones. La tasa de incumplimien-to en la documentación de operaciones es el porcentaje de detecciones que hacen los agentes fis-calizadores, de los incumplimientos o infracciones en que incurren los fiscalizados respecto al totalde actuaciones o intervenciones que realizan a un determinado universo de contribuyentes. Asítenemos que si de cada cien (100) contribuyentes intervenidos con acciones destinadas a verificarel cumplimiento de la obligación de documentar las operaciones (emisión de facturas o cualquiercomprobante de venta), treinta (30) no cumplieron con la mencionada obligación, entonces tene-mos en este caso específico, una tasa de incumplimiento del 30 por 100.Ahora bien, la medición de los beneficios que ofrecen los Controles Extensivos en este caso, sedeterminará a través de la comparación de dos periodos, uno final y otro inicial, en los que se hanejecutado las intervenciones a un determinado universo de contribuyentes, conociendo de estamanera la variación gradual que ha sufrido la tasa de incumplimiento entre el periodo final y el perio-do inicial. Queda claro que durante el tiempo transcurrido entre el periodo final y el periodo inicial,es necesario programar y ejecutar, de manera estratégica a través de operativos periódicos, diver-sas actuaciones que signifiquen para el administrado interiorizar en su conducta la obligación decumplir con documentar sus operaciones, ya sea por el convencimiento a costa de la insistencia enel control, o por la aplicación de las sanciones que correspondan. La fórmula a utilizar para medireste beneficio no recaudatorio es la siguiente:


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Donde:ΔTIDO = Variación en la Tasa de Incumplimiento en la Documentación de Operaciones.TIDO1 = Tasa de Incumplimiento en la Documentación de Operaciones del Periodo Final en Análisis.TIDO0 = Tasa de Incumplimiento en la Documentación de Operaciones del Periodo Inicial Comparable.

El resultado obtenido se debe leer como la variación, en puntos porcentuales, de la tasa de incum-plimiento en la documentación de operaciones, de un periodo final respecto a un periodo inicial.Equivale a decir que se trata del porcentaje de contribuyentes de un determinado universo quecomenzó a cumplir con la obligación de documentar sus operaciones, si el resultado es negativo; oel porcentaje de contribuyentes de un determinado universo que comenzó a incumplir con la obli-gación de documentar sus operaciones, si el resultado es positivo.

b) Variación de la tasa de incumplimiento en el registro de operaciones. La medición y lectura es similar ala del indicador anterior, pero referido a la obligación de registrar operaciones, en los registros olibros contables que correspondan. Para detectar estos incumplimientos o infracciones, los agentesfiscalizadores pueden efectuar la verificación en la misma oportunidad que realizan la verificación delcumplimiento en la documentación de operaciones, o en intervenciones distintas. La formula aplica-ble en este caso es la siguiente:

Donde:ΔTIRO = Variación de Tasa de Incumplimiento en el Registro de Operaciones.TIRO1 = Tasa de Incumplimiento en el Registro de Operaciones del Periodo Final en Análisis.TIRO0 = Tasa de Incumplimiento en el Registro de Operaciones del Periodo Inicial Comparable.

c) Variación de la tasa de incumplimiento en la declaración. La tasa corresponde a todos aquellos contri-buyentes que, estando obligados a presentar determinadas declaraciones tributarias, no lo hacen. Porlo demás, su medición y lectura es similar a la de los dos indicadores anteriores. A diferencia de estossin embargo, en los que la detección se realiza a través de agentes fiscalizadores mediante la ejecu-ción de acciones de campo, en el caso de la tasa de incumplimiento en la declaración, la detección esde fácil determinación, mediante el uso de aplicaciones informáticas sobre la base del padrón o censode contribuyentes, en los que se tiene la información del total de obligados a presentar declaracio-nes tributarias, contrastándola con la información de las declaraciones efectivamente presentadas endeterminado periodo. La formula aplicable para medir este beneficio no recaudatorio es la siguiente:


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Donde:ΔTID = Variación de Tasa de Incumplimiento en la Declaración.TID1 = Tasa de Incumplimiento en la Declaración del Periodo Final en Análisis.TID0 = Tasa de Incumplimiento en la Declaración del Periodo Inicial Comparable.

d) Variación de la tasa de incumplimiento en el traslado de bienes. El control de la documentación quesustenta el traslado de bienes, es un control extensivo realizado por agentes fiscalizadores decampo, mediante la ejecución de los denominados Control Carretero, Control Móvil, ControlCaminero, Control en Garitas, o similares. Su propósito es asegurar el cumplimiento de la obliga-ción formal de documentar el traslado, lo que a su vez permitirá contar con la trazabilidad en elmovimiento de los bienes que se comercializan. La tasa es un porcentaje sobre el universo de con-tribuyentes remitentes de bienes intervenidos, la cual corresponde a todos aquellos contribuyentesque trasladan bienes, pero no cumple con sustentar documentariamente dicho traslado (con uso deguía de remisión o guía de despacho), o documentándolo, no están acordes con lo previsto por lasnormas sobre la materia. Adicionalmente, es posible que mediante la ejecución de este tipo de con-trol extensivo, se pueda controlar también la operación relacionada con el servicio de transporteque presta el propietario o poseedor del vehículo. La formula aplicable para medir este beneficio norecaudatorio es la siguiente:

Donde:ΔTITB = Variación de Tasa de Incumplimiento en el Traslado de Bienes.TITB1 = Tasa de Incumplimiento en el Traslado de Bienes del Periodo Final en Análisis.TITB0 = Tasa de Incumplimiento en el Traslado de Bienes del Periodo Inicial Comparable.

e) Variación de la tasa de incumplimiento en el traslado de pasajeros. Al igual que en el punto anterior, elcontrol extensivo sobre el traslado de pasajeros es realizado por agentes fiscalizadores de campo,mediante la ejecución de los denominados Control Carretero, Control Móvil, Control Caminero,Control en Garitas, o similares. De hecho, las intervenciones destinadas a controlar el traslado depasajeros, se pueden ejecutar por los mismos agentes fiscalizadores y en el mismo operativo desti-nado al control del traslado de bienes. En este caso sin embargo, la obligación sustancial que se pre-tende asegurar es la correspondiente a la de dejar constancia del servicio de transporte prestado,sujeto a la obligación posterior de declarar el servicio. La formula aplicable para medir este benefi-cio no recaudatorio es la siguiente:

Donde:ΔTITP = Variación de Tasa de Incumplimiento en el Traslado de Pasajeros.TITP1 = Tasa de Incumplimiento en el Traslado de Pasajeros del Periodo Final en Análisis.TITP0 = Tasa de Incumplimiento en el Traslado de Pasajeros del Periodo Inicial Comparable.

f) Porcentaje de actualizaciones en el censo de contribuyentes. Existen Controles Extensivos destinadosprimordialmente a cerrar la brecha de incumplimiento causada por la omisión en la inscripción alcenso o padrón de contribuyentes. Estos controles se ejecutan en el campo, visitando los domicilioso establecimientos de los contribuyentes asentados en un determinado conglomerado comercial,teniendo como propósito verificar que todos los comerciantes que operan en la zona comercial, sehan inscrito en el censo de contribuyentes; adicionalmente, si el agente fiscalizador comprueba quese ha cumplido con la obligación de registro en el censo, pasará a verificar en segunda instancia, laconformidad, veracidad o validez de los datos que se han consignado en el registro del contribuyen-te, tales como: consignación correcta del domicilio o establecimiento, tributos afectos, régimen tri-butario al que pertenece, documentos que están autorizados a emitir, actividad económica principaly secundaria que realiza, representantes legales o titulares, números telefónicos, dirección decorreo electrónico, etc. Esto coadyuvará a mantener un censo de contribuyentes debidamenteactualizado y con información veraz y valiosa, convirtiéndose en una confiable y poderosa fuente dedatos que alimenta la base informática de la Administración Tributaria, usada precisamente para pro-

cesar variables destinadas a detectar inconsistencias que originarán la ejecución de Controles Exten-sivos de Oficina; es decir que los Controles Extensivos se complementan entre sí, originando la posi-bilidad de llegar a generar un ciclo virtuoso, donde los resultados de un tipo de actuación coadyuvana la ejecución más efectiva de otro tipo de actuaciones.Pues bien, el efecto de las actuaciones descritas, se refleja en la proporción que significan las actua-lizaciones en el censo que los contribuyentes realizan ante la Administración Tributaria, ya sea pararegularizar su inscripción en el censo, o para modificar y actualizar sus datos, respecto al total decontribuyentes que han sido intervenidos, y que se les ha detectado algún tipo de incumplimientorelacionado con la inscripción o información registrada en el censo de contribuyentes; nos permiti-rá saber entonces que tan efectiva fue la actuación de la Administración destinada a inducir a la regu-larización por parte del contribuyente. Actualmente, esta efectividad puede alcanzar resultados muypositivos, si nos ayudamos en las actuaciones con equipos informáticos conectados a los sistemas dela Administración, de tal forma que las regularizaciones, una vez detectadas, sean corregidas por elcontribuyente ipso facto y en línea. La fórmula para calcular este beneficio es como sigue:


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Donde:%ACC = Porcentaje de Actualizaciones en el Censo de Contribuyentes.ACCn+1 = Número de Actualizaciones en el Censo de Contribuyentes en un lapso de tiempo “n”más el periodo de análisis.ICICCn = Número de Infracciones Detectadas en el Control de Inscripción al Censo en un lapso detiempo “n”.

El cálculo de este indicador comprende un lapso de tiempo transcurrido entre el momento en quese inicia la ejecución de intervenciones a contribuyentes, y el momento en que se realiza la últimaintervención (tiempo “n”). Sin embargo, es necesario incluir un periodo adicional (n + 1) para que elcálculo del indicador y análisis no margine las actualizaciones que realicen los contribuyentes en unmomento posterior a la culminación de intervenciones, ya que estas sin duda se originan de la acciónfiscalizadora que realizó la Administración Tributaria.

g) Estimación de la Presencia Fiscalizadora. Como se dijo, los Controles Extensivos tributarios, a dife-rencia de los Controles Intensivos, tienen a su favor el poderoso efecto de ser visibles para un grannúmero de contribuyentes, y ser percibidos como muy cercanos a la actividad generadora de obli-gaciones tributarias. Esta “presencia fiscalizadora” debe ser ejercida por la administración de mane-ra constante y permanente, pero al mismo tiempo con la mesura y tino suficiente como para nosaturar al contribuyente, de tal manera que lo considere como actos que lindan con la persecucióny hostigamiento, perjudicando el normal funcionamiento de las actividades comerciales. La forma demedir este indicador es principalmente mediante encuestas, las cuales pueden reflejar no sólo si lapercepción del contribuyente respecto a la presencia fiscalizadora es alta o baja, sino también si estaes ejercida de manera tolerable para el administrado, considerándola como una función controlado-ra pero necesaria para el buen funcionamiento del sistema, y no como una labor abusiva y perjudi-cial para el normal funcionamiento de la actividad económica. De percibirla en su mayoría comolabor controladora pero necesaria, entonces la Administración Tributaria habrá alcanzado la acepta-ción y legitimidad de su labor, permitiéndoles a sus funcionarios gozar de la satisfacción de sentir quehan generado valor público a favor de la colectividad. En Anexos 16 y 17 se plantea un modelo deencuesta presencial y virtual, respectivamente, desde un enfoque de servicios básicamente, destina-dos a obtener la estimación de la presencia fiscalizadora, la misma que debe efectuarse periódica-mente con el propósito de conocer la evolución positiva o negativa de la presencia fiscalizadora.

5. COSTES DE LOS CONTROLES EXTENSIVOS

Para los efectos del presente trabajo, no sería posible determinar la eficiencia de los Controles Extensi-vos, si nos limitáramos a proceder con la medición de los beneficios, y relegáramos los costes que fueronnecesarios para obtener estos beneficios. Este aspecto es esencial para nuestro análisis, y se constituye en

el factor novedoso y diferencial si lo comparamos con las formas de medición de resultados que normal-mente se vienen realizando actualmente en las diferentes Administraciones Tributarias, tal como se descri-bió en el epígrafe 3.

La definición que más se ajusta a lo que debemos entender por costes en el contexto que nos ocupa, laencontramos en el Diccionario de la Real Academia Española: “Conjunto de gastos para la producción debienes y servicios.” En este sentido, la “producción” de los Controles Extensivos se equipara a la produc-ción de servicios, para lo cual se incurren en diversos gastos, reflejados en el uso de recursos humanos omateriales con los que cuenta la Administración Tributaria.

5.1. Clasificación de los costes de los Controles Extensivos

Los costes en los que se incurre para la ejecución de los Controles Extensivos, pueden dividirse en dosen función a la oportunidad en que se realizan los desembolsos financieros o compromisos de pago. Asítenemos:

— costes de implementación, y— costes de mantenimiento.

5.1.1. Costes de implementación

Los costes de implementación están referidos a todos aquellos en se incurren de manera previa a la eje-cución de los Controles Extensivos. Tienen la característica que se realizan por única vez; sin embargo, paraefectos del análisis costo-beneficio, será necesario en su momento proyectar estos costes de implementa-ción a periodos futuros, de manera prorrateada, lo que permitirá extrapolar estos costos a los periodos enque efectivamente se realizan los Controles Extensivos.

Los principales costes de implementación que serán materia de análisis en el presente trabajo, son lossiguientes:

a) Inversión en Tecnología de Información y Comunicación (TIC). Se sabe que los Controles Extensivos deOficina o posteriores dependen en gran medida del uso de la Tecnología de Información, ya que gra-cias a ella se podrán detectar masivamente y de manera rápida y sencilla, las inconsistencias, irregu-laridades y omisiones, utilizando algoritmos y variables desarrolladas informáticamente aplicadas a lainformación contenida en las declaraciones tributarias, determinativas e informativas. Asimismo y enlo que respecta a comunicación, resulta de suma importancia para la ejecución de Controles Exten-sivos de Campo, contar con equipos de comunicación de alta tecnología, capaces de transmitir nosólo voz, sino también datos en línea y hasta imágenes11, conectados preferentemente con los sis-temas informáticos que posee la Administración. Entonces se trata no sólo de la adquisición de hard-ware y software, sino también de todos los costos conexos o accesorios, necesarios para que laherramienta informática pueda producir los beneficios esperados; así tenemos: servicios de instala-ción y pruebas de ensayo, honorarios por capacitación técnica, adquisición de equipos o artículosaccesorios, adquisición de seguros, etc.Es preciso señalar que normalmente, las inversiones en TIC en lo que respecta a hardware, no sue-len realizarse para aplicarse a un solo tipo de control o para pocas aplicaciones específicas, sino parauna gama de aplicaciones que abarcan más allá de los Controles Extensivos, por lo que en sumomento, será necesario establecer la proporción del costo que corresponde dirigir a los Contro-les Extensivos, a fin de hacer un adecuado análisis costo-beneficio. No sucede lo mismo en el casode la adquisición o desarrollo del software, ya que estas sí tienen su aplicación en algún campo oámbito específico para el cual han sido creados; en este caso entonces la cuantificación del costo esde fácil determinación, ya que corresponderá al costo de adquisición de las licencias o derechos parael uso del software, o el costo de producción del mismo, si estos son desarrollados por el personaltécnico especializado de la propia área informática de la Administración Tributaria; en realidad, lomás común es esta última situación.


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11 En el Perú, la SUNAT ha optado en algunos casos por instalar cámaras de video en establecimientos o locales sujetos a control.Así por ejemplo en Ica, zona algodonera del país, se realizan controles mediante imágenes de video transmitidos en línea a las áreasde control extensivo, de los movimientos de insumos y productos terminados que ingresan y salen de los depósitos o plantas de pro-ducción, permitiendo tener una cobertura importante y persuasiva a bajo costo.

b) Gastos para la ejecución de procesos de selección de personal. Es cierto que los Controles Extensivosno se caracterizan por contar con personal altamente calificado y técnicamente especializado. Estono significa sin embargo que el proceso de selección de personal deba hacerse sin exigencias míni-mas. Si bien las evaluaciones dirigidas a medir la capacidad y formación técnica de los postulantes noserá muy sofisticada y rigurosa, requiere como mínimo asegurar que existe una base de conocimien-tos suficiente como para que el recurso humano pueda desenvolverse sin mayores contratiemposcuando tenga que aplicar estos conocimientos a las exigencias de la labor fiscalizadora. Asimismo,resulta de vital importancia evaluar la inteligencia emocional, solvencia moral, solidez de principioséticos y personalidad definida, toda vez que su cercana y permanente interrelación con los contri-buyentes, sobre todo en los Controles Extensivos de Campo, pone a prueba continuamente a losagentes fiscalizadores, al tener que afrontar situaciones o actos de corrupción fomentados por loscontribuyentes; así como la falta de compromiso y falta de eficiencia al tener que laborar sin super-visión presencial cercana y permanente; desmotivación al sentir que su labor no tienen la misma cali-ficación o categoría que otras funciones dentro de la misma Administración, aunado al hecho comúnen las Administraciones Tributarias de percibir remuneraciones inferiores a las de otros profesiona-les calificados. Tenemos por ejemplo el caso de la SUNAT, en cuya estructura remunerativa actual,la diferencia es considerable entre el funcionario encargado de realizar Controles Extensivos (cate-goría Asistente) y aquel que realiza auditorías y verificaciones (categoría Profesional), sin tener posi-bilidad el primero de acceder a la categoría Profesional, por no pertenecer al Grupo OcupacionalEspecialista (véase Anexo 18). Por tanto, la evaluación a los postulantes deberá prepararse y reali-zarse de tal forma que asegure, por lo menos en parte, seleccionar a aquel personal que es capazde adecuarse convenientemente a las condiciones de trabajo ofrecidas, pero con la posibilidad degenerar expectativas de desarrollo profesional que abonen a la motivación, por lo que se recomien-da ejecutar los procesos de reclutamiento utilizando el sistema de carrera o cerrado12.

c) Inversión en instalaciones inmobiliarias. Los Controles Extensivos de Oficina no requieren de graninversión en instalaciones inmobiliarias; basta con tener instalaciones suficientes como para albergaral personal que se dedicará a ejecutar estos Controles Extensivos de Oficina, lo que normalmentese atenderá con la disposición de ambientes dentro del mismo local o inmueble de la Administra-ción Tributaria en el que laboran todos los demás trabajadores de la institución.Otra es la situación sin embargo si hablamos de los Controles Extensivos de Campo. Así tenemosque específicamente los controles destinados a controlar y verificar la documentación de trasladode bienes o pasajeros, requieren de garitas de control permanente en puntos estratégicos de las víasde comunicación (carreteras), suficiente como para albergar a los equipos de trabajo conformadopor agentes fiscalizadores y personal de apoyo (conductores de vehículos), además de los equiposy materiales con los que desarrollarán su labor (equipos informáticos, de impresión, papelería, etc.),y artículos, muebles y enseres destinados a ofrecer las mínimas comodidades al personal fiscalizador(cuadras para pernoctar, comedores, servicios higiénicos, etc.).

d) Vehículos, equipos, mobiliario y vestuario. Los equipos y mobiliario son necesarios principalmente parala implementación de Controles Extensivos de Oficina: fotocopiadoras, teléfonos, escritorios, arma-rios, sillas, mesas de trabajo, etc. Los vehículos de transporte por su parte se requieren para la eje-cución de Controles Extensivos de Campo, específicamente para los controles carreteros o móviles,además de equipos fílmicos y fotográficos, equipos portátiles de escáner, equipo GPS, etc. Tambiénes necesario contar con equipos de seguridad y vestuario adecuado para uso de los agentes fiscali-zadores que realizan acciones de campo: ropa y calzado cómodo y resistente al trajín físico, confec-cionada de acuerdo a las características climatológicas en cada zona de trabajo; linternas, cascos,chalecos, varas luminosas, navajas, y otros de corresponder.

5.1.2. Costes de mantenimiento

Los costes de mantenimiento son aquellos en los que incurre la Administración Tributaria con el propó-sito de desarrollar de manera permanente los Controles Extensivos. Se trata entonces de gastos corrien-tes, conformado por los siguientes conceptos:


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12 Método de selección mediante el cual el empleado ingresa en un cuerpo o categoría y en ellos desarrolla su carrera o actividadprofesional. SILVAR FORMOSO, Bárbara: “La función directiva y política de recursos humanos”, documento elaborado para IX MaestríaInternacional en Administración Tributaria y Hacienda Pública.

a) Remuneraciones y gastos de personal. Corresponde a los sueldos pagados principalmente a los agen-tes fiscalizadores, tanto de oficina como de campo, pero también incluye los sueldos pagados a losdirectivos que los dirigen, los profesionales que administran las herramientas informáticas y la basede datos con las que procesan la información para programar las acciones de fiscalización, y el per-sonal de apoyo involucrado, tales como conductores de vehículos, y personal administrativo (secre-tarias, auxiliares, asistentes).Además se incluye en este rubro otros conceptos, necesarios para la ejecución de las acciones decontrol (viáticos, gastos por movilidad, etc.), así como atenciones al personal, como política institu-cional dirigida a mantenerlos motivados y comprometidos: bonificaciones, atenciones y segurosmédicos, gastos por actividades recreativas y de esparcimiento13, etc.

b) Gastos operativos. Corresponde a todos los gastos corrientes que se necesitan para ejecutar los Con-troles Extensivos: materiales y útiles de oficina, combustibles, servicios de mantenimiento reparaciónde equipos y vehículos, etc. Puede también incurrirse en gastos por arrendamiento de muebles oinmuebles, servicios públicos (electricidad, agua, servicio telefónico y de Internet), primas de segurosde bienes, gastos por mantenimiento de instalaciones inmobiliarias y equipos, entre otros serviciosdiversos, y tributos. Queda entendido que este tipo de gastos no siempre están destinados de mane-ra exclusiva a las acciones de control extensivo, ni son fácilmente identificables como relacionados amencionados controles, por lo que de corresponder, se deberán realizar estimaciones a fin de atribuirpor prorrata respecto a los gastos totales, aquel monto que corresponden a los Controles Extensivos.Es posible además que, dependiendo de los riesgos inherentes a determinados Controles Extensi-vos de Campo, se tenga que requerir el apoyo de la fuerza pública, en cuyo caso, dependiendo dela normatividad vigente y la disponibilidad policial, se tendrá que desembolsar un monto como retri-bución por el servicio de seguridad prestado.

5.2. Medición de los costes de los Controles Extensivos

5.2.1. Medición de los costes de implementación

Para nuestros efectos en el presente trabajo, la medición o cuantificación de los costes de implementa-ción es de relativa facilidad, siempre que se cuente con toda la información necesaria. Esta medición debe-rá basarse en el costo de adquisición de bienes o costo de producción de los mismos, o en los desembolsosincurridos para ejecutar los procesos, como el caso de los procesos de selección de personal. Esta medi-ción estará reflejada siempre en valores monetarios.

a) Inversión en Tecnología de Información y Comunicación (TIC). El costo de las inversiones en TIC, nosólo está referido al valor de compra de los equipos propiamente dicho o el valor de compra de losintangibles (software); normalmente existe la necesidad de incurrir en costos conexos, necesariospara que los equipos e intangibles queden en condiciones de operar y ser utilizados. De esta mane-ra, en el costo de las inversiones en TIC intervienen los siguientes componentes:– Costo de adquisición o valor de compra del hardware y/o software propiamente dicho.– Gastos, en su caso, derivados de la importación de los equipos: tributos aduaneros, gastos de

almacenaje, comisión de agente aduanero, seguro y flete internacional, gastos financieros, servi-cios aduaneros (estiba, uso de equipos, revisiones técnicas, certificaciones).

– Gastos de transporte y transbordos dentro de territorio nacional.– Gastos de instalación y capacitación técnica.– Costos de producción de software: en este caso estamos hablando del costo que implica desarro-

llar un sistema, programa o aplicación informática para ser usado en los Controles Extensivos,producido directamente por el personal técnico especializado de la propia Administración Tribu-taria, o por terceros a requerimiento de esta. El costo de producción puede incluir, si es desarro-llado por la propia Administración Tributaria, el costo económicos de horas-hombre que seinsumió en la producción, para lo cual se consideran como base las remuneraciones que percibe


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13 Los gastos destinados a la atención de personal, diferentes a los conceptos propiamente remunerativos, repercuten positivamen-te en la motivación, identificación y compromiso de los trabajadores, sobre todo en aquellos que realizan labores en condiciones detrabajo menos favorables, como el caso de los agentes fiscalizadores designados para realizar Controles Extensivos de Campo enhorarios rotativos.

el personal especializado; además el costo de materiales y servicios indirectos necesarios para laproducción del software. Por su parte, si el sistema, programa o aplicación informática es desa-rrollado por terceros a requerimiento de la Administración Tributaria, entonces el costo de pro-ducción será el monto facturado por el tercero, más los gastos accesorios que corrieron porcuenta de la Administración.

La suma de estos componentes constituye el costo total de la inversión en TIC. Ahora bien, este esindudablemente un costo de implementación respecto del cual la Administración Tributaria ha teni-do desembolsos financieros, ya sea al contado o al crédito asumiendo pasivos durante un determi-nado periodo de tiempo; sin embargo, para efectos de nuestro análisis y desde un punto de vistacontable, este monto deberá tratarse como un activo que producirá beneficios económicos a futu-ro, en tanto sea usado de manera efectiva para la realización de los Controles Extensivos. La técni-ca contable para cuantificar estos beneficios es la de amortización periódica, mediante la cual se vareconociendo financieramente el valor de uso de los activos en TIC.En el caso del hardware, se le deberá asignar al activo una vida útil estimada, que normalmente enpromedio no debería superar los diez años, si estamos hablando de servidores y equipos de alma-cenamiento de información y respaldo, y seis años para los equipos informáticos usados por perso-nal operativo, ya sea para las labores de programación y selección de contribuyentes a fiscalizar,como para el uso de los agentes fiscalizadores de oficina y de campo. En este último caso, debemosconsiderar además los equipos de comunicación que permiten la transmisión y recepción de datoshacia y desde los sistemas informáticos que usa la Administración Tributaria.En cuanto al software, al ser un intangible de vida limitada, deberá determinarse el tiempo estimadode uso, el cual en promedio podríamos hablar de diez años. Cabe indicar que las modificaciones oactualizaciones realizadas durante la vida útil del software que mejoran el desempeño del mismo,deberán evaluarse a fin de ir incrementando esta vida útil y el valor neto según corresponda.

b) Gastos para la ejecución de procesos de selección de personal. El proceso de selección de personaltiene los siguientes componentes en su costo:– Valor de horas-hombre que se han utilizado para la ejecución del proceso, básicamente personal

administrativo y de apoyo pertenecientes al área de recursos humanos, encargados de elaborarlas bases y lineamientos sobre las cuales se llevará a cabo el proceso, así como el seguimiento delmismo. Para el cálculo del valor de horas-hombre, se tendrá que contar con los siguientes datos:- remuneración del personal involucrado, y- las horas estimadas que ha usado para llevar a cabo el proceso.Así por ejemplo, si un determinado proceso de selección de personal para control extensivo quese ejecutará durante un mes, está a cargo de dos profesionales, con una remuneración deUS$1,000 cada uno, con sobrecostos laborales ascendentes al 30 por 100 de la remuneración,con jornadas de trabajo efectivo de ocho horas diarias de lunes a viernes, y sabiendo que duran-te ese mes tendrán a su cargo la ejecución de otros dos procesos de selección no relacionadoscon Controles Extensivos, entonces el cálculo de valor de horas-hombre se realizará como sigue:- Cálculo de horas-hombre a utilizar en el proceso:- Horas-hombre × día × trabajador = 8 h / 3 procesos

= 2.67 h-hHoras-hombre × mes × trabajador = 2.67 × 22 días

= 58.74 h-hHoras-hombre total en proceso = 58.74 × 2 trabaj.

= 117.48 h-h- Cálculo de valor de horas-hombre a utilizar en el proceso:

Gasto mensual × trabajador = Remuner. + sobretasa= 1,000 + (30 % de 1,000)= US$ 1,300

Valor de hora-hombre = Gto. mes / 22 d / 8 h= 1,300 / 22 / 8= US$ 7.39


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Valor total de horas-hombre = Valor h-h × total h-h= 7.39 × 117.48= US$ 868.18

Es posible además que este tipo de gasto se ejecute en momentos posteriores al inicio de accio-nes de control extensivo –lo que desvirtúa en cierta medida su naturaleza de costo de implemen-tación–, ya que puede surgir la necesidad de incrementar el número de agentes fiscalizadores, oreemplazar a aquellos que han dejado de laborar en la Administración Tributaria, o han sido rota-dos a otras áreas de la institución.

– Gastos logísticos para la ejecución de los procesos de selección: Se incurre en una serie de gas-tos logísticos destinados a cubrir todos los aspectos del proceso; así tenemos gastos como alqui-ler de local, uso de materiales diversos (papelería, hoja de lecturas ópticas, lápices, etc.),contratación de terceros profesionales o empresas especializadas para realizar las evaluacionesde temática diferente a la puramente tributaria, tales como evaluaciones psicológicas, exámenesde conducción de vehículos, exámenes físicos, entre otros.

Calculado el valor de horas-hombre y los gastos logísticos, el tratamiento aplicable para efectos denuestro análisis considerará los montos determinados como un costo hundido respecto del cual, losbeneficios que otorguen la ejecución de Controles Extensivos, serán absorbidos por este costo deimplementación, por lo que sólo luego de hacer este ejercicio y cubrir los gastos para la ejecuciónde procesos de selección, se obtendrán recién beneficios positivos. Ciertamente es bastante pro-bable que los beneficios de los Controles Extensivos superen en corto tiempo los gastos que signi-ficaron la ejecución de procesos de selección, sin embargo resulta obligatoria su inclusión en elanálisis ya que permitirá obtener un resultado más exacto de los beneficios netos obtenidos de losControles Extensivos, y por consiguiente un análisis más agudo y confiable sobre su eficiencia oineficiencia.

c) Inversión en instalaciones inmobiliarias. Similar al tratamiento aplicado a la inversión en TIC, para estecaso de instalaciones inmobiliarias se considerará en la cuantificación el costo de adquisición o cons-trucción de tales instalaciones, para luego proceder con las amortizaciones periódicas en función aluso que se le dé para la ejecución de los Controles Extensivos. Por supuesto, la vida útil que se leasignará a las instalaciones inmobiliarias será mucho mayor a la vida útil que se le asigna a las inver-siones en TIC.

d) Vehículos, equipos, mobiliario y vestuario. Corresponde aplicar el mismo tratamiento que el puntoanterior: amortización del valor de adquisición, en función a la vida útil asignada para cada tipo debien.

5.2.2. Medición de los costes de mantenimiento

a) Remuneraciones y gastos de personal. Las remuneraciones son gastos de naturaleza semi-variable, quese devengan normalmente en periodos mensuales, con independencia de la intensidad de accionesde Controles Extensivos y de los resultados obtenidos. El reconocimiento de estos gastos remune-rativos entonces se harán mensualmente, por lo que resulta fácil su medición, teniendo como basela planilla de remuneraciones o nómina perteneciente a los agentes fiscalizadora y personal directi-vo, administrativo y de apoyo vinculados. Los gastos por atenciones al personal por su parte se reco-nocerán en la oportunidad que se devenguen.

b) Otros gastos operativos. Estos costes son de fácil medición y aplicación al proceso de análisis costo-beneficio, ya que se incurren de manera simultánea a la ejecución de acciones de control extensivo,adoptando una naturaleza variable en función y dependencia directa con la mayor o menorejecución de acciones de control.

6. ANÁLISIS COSTO-BENEFICIO DE LOS CONTROLES EXTENSIVOS

Conocidos los beneficios que generan los Controles Extensivos, y los costes en que se incurren paraobtenerlos, así como la forma de medición y su aplicación o reconocimiento a lo largo del tiempo, esmomento entonces de establecer los criterios de análisis costo-beneficio que nos permitan determinar si


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fueron, son o serán eficientes o no los Controles Extensivos que se hayan ejecutado o se ejecutarán en unlapso de tiempo.

Debemos precisar que este análisis se ve influenciado por factores particulares y característicos de cadaAdministración Tributaria y del universo de contribuyentes fiscalizables en que se aplican los controles. Estosfactores pueden ser:

6.1. Factores y características de la Administración Tributaria que influyen en el análisis

6.1.1. Calidad en la base de datos informática

Las principales y fundamentales fuentes de información para la realización de Controles Extensivos, sonlas correspondientes al censo o padrón de contribuyentes y las bases de datos donde consten los antece-dentes históricos de cada contribuyente. En el censo se encuentra la información básica que permite asig-narle al contribuyente un perfil determinado (información historia que determina su conducta tributaria, porejemplo), y clasificarlo en algún grupo de similares características (principal, mediano o pequeño contribu-yente, sector económico, tipo de actividad, régimen tributario al que pertenece). Pues bien, es común paralas Administraciones Tributarias que el censo de contribuyentes adolezca de información inexacta o incom-pleta, lo que dificulta luego la realización de un proceso confiable dirigido a detectar inconsistencias y omi-siones para la ejecución de Controles Extensivos de Oficina. Inclusive para la programación y ejecución deControles Extensivos de Campo, la mala información contenida en los censos de contribuyente pueden des-viarnos de la consecución de los objetivos fiscalizadores, por ejemplo para establecer un universo de con-tribuyentes de características comunes a quienes se quiere controlar, y que según el censo arroja un númeroX de contribuyentes, pero que en la realidad se trata de un número Y, ocasionándose esta diferencia porinexactitud en la información proporcionada y registrada en el censo, o falta de actualización del mismo. Portanto para realizar un análisis lo más concienzudo posible, debemos ser conscientes del grado de confiabi-lidad que nos proporciona el censo de contribuyentes de la Administración Tributaria, y actuar en conse-cuencia, para identificar los posibles efectos negativos en el análisis, y para tratar de eliminarlos o atenuarloscon acciones correctivas específicas. En el presente análisis partiremos del supuesto que el censo de con-tribuyentes contiene información con alto grado de confiabilidad.

Por otro lado, la base de datos informática contiene también información proveniente de las declaracio-nes determinativas e informativas que presentan los obligados tributarios (inclusive la proveniente de otrasentidades públicas), sobre la cual se practicarán las aplicaciones informáticas y algoritmos que permitandetectar inconsistencias y omisiones. En este caso, es importante contar con una plataforma o infraestruc-tura informática lo suficientemente capaz de procesar grandes cantidades de información en forma rápiday confiable. Es necesario por tanto ser conscientes de la realidad de la Administración Tributaria, respectoa la plataforma o infraestructura informática con la que cuenta.

6.1.2. Nivel técnico, competencia, experiencia y solvencia ética del recurso humano

Sin el recurso humano que ofrezca un mínimo de calidad, experiencia y confianza, difícilmente se podránalcanzar los objetivos trazados. Para asegurar esta calidad en el personal, la Administración Tributaria debecontar con políticas generales de carácter laboral, tales como programas de capacitación técnica, tallereséticos, programas o sesiones de retroalimentación, etc. En el presente análisis partimos del hecho que secuenta con recursos humanos que cumplen con el mínimo requerido en cuanto a nivel técnico, competen-cia, experiencia y solvencia ética.

6.1.3. Imagen de la Administración Tributaria y aceptación de las labores que realiza

Contar con una buena imagen y la percepción de legitimidad y aceptación en las labores que realiza laAdministración, es siempre una fortaleza que coadyuva a alcanzar los objetivos que se pueda trazar. Por elcontrario, una imagen deteriorada y deslegitimada, dificultará la realización de acciones y cumplimiento deobjetivos, por el rechazo que experimenta de la sociedad. Y si bien los Controles Extensivos ofrecen laoportunidad justamente de mejorar la imagen de la Administración Tributaria y legitimar sus acciones paraser aceptadas por la población, debemos reconocer que se tiene que partir de un mínimo de aceptacióncomo para que estos Controles Extensivos se ejecuten sin contratiempos. En el presente trabajo partire-mos del supuesto que la Administración Tributaria cuenta con una buena imagen, y con la suficiente acep-tación y legitimidad de sus acciones.


216

6.2. Factores y características del universo de contribuyentes fiscalizables que influyen en elanálisis

6.2.1. Niveles de informalidad

Aunque resulte paradójico, en tanto más alto el grado de informalidad que exista en el universo de con-tribuyentes fiscalizables, más sencillo será alcanzar la eficiencia en los Controles Extensivos. Por el contra-rio, si el grado de informalidad es bajo, se dificultará alcanzar una cierta eficiencia adicional y calar en elreducido grupo de contribuyentes que se mantiene con su conducta de incumplimiento.

Debemos adelantar sin embargo que un componente de la eficiencia en los Controles Extensivos, es elhecho de lograr mantener a lo largo del tiempo niveles bajos y aceptables de informalidad o incumplimien-to en un determinado universo de contribuyentes, que de otra manera, con el relajo o supresión de estoscontroles, ocasionaría el incremento en los niveles de informalidad o incumplimiento. Entonces, el hechode haber reducido las tasas de incumplimiento a su expresión mínima gracias a las acciones de controlextensivo, no significa que debemos suprimirlos por considerar que se está incurriendo en costos innece-sarios que ya no reditúan mayores beneficios a los ya alcanzados. En todo caso, podría procederse, demanera gradual, con la reducción de costos de mantenimiento, cuidando que estas reducciones no reper-cutan en la percepción de los contribuyentes de tal manera que comiencen a incrementar sus niveles deincumplimiento, por sentirse menos controlados. Este ejercicio nos permitirá encontrar los costes mínimosque se necesitan para seguir operando mediante Controles Extensivos, y que signifiquen al mismo tiempoel mantenimiento de los niveles mínimos de incumplimiento sin el riesgo de que este se incremente. Seránecesario por tanto realizar regularmente el análisis costo-beneficio, para conocer periódicamente el com-portamiento del universo de contribuyentes fiscalizados.

6.2.2. Aspectos culturales y de educación

La cultura tributaria, como parte conformante de la cultura ciudadana, es un aspecto a tener en cuentaal momento de administrar los Controles Extensivos, y reconocer que, a menor cultura ciudadana, máscomplicado es alcanzar los niveles de eficiencia óptimos. El tema educativo tiene similar tratamiento, ya queel entendimiento de las normas sobre cuyo marco se ejecutan los Controles Extensivos, puede resultar unatara a alivianar, si estos niveles de educación son bastante bajos.

6.2.3. Aspectos macroeconómicos

Un universo de contribuyentes está continuamente afectado o influenciado por los avatares macroeco-nómicos de su entorno, más aún en la situación global actual, donde la intensa interrelación comercial noshace cada vez más interdependientes económicamente. Estos factores sin duda influyen en el análisis costo-beneficio de los Controles Extensivos, ya que aún cuando la Administración Tributaria ejecute de maneraeficiente las acciones de control, puede suceder que los resultados no sean del todo positivos, debido pre-cisamente a factores económicos exógenos que influyen negativamente en dichos resultados. Es muyimportante entonces ubicarnos en la coyuntura económica al momento de realizar los análisis; es evidenteque en épocas de crisis económicas, los resultados de eficiencia van a ser más difíciles de alcanzar.

6.2.4. Tamaño del universo de contribuyentes

Los Controles Extensivos, que tienen como una de sus grandes ventajas el alcance masivo de sus accio-nes, deben tratar sin embargo de ejecutarse en un universo de contribuyentes plenamente identificados yde características comunes para que el análisis de los resultados sea lo más cercano posible a la realidad dedicho universo. De esta manera, como ya se apuntó anteriormente, si bien masivos, los controles a evaluardeben restringirse a un tamaño manejable de contribuyentes a fin de evitar la dispersión de característicasy realidades que podrían ocasionar lecturas equivocadas de los resultados obtenidos en el universo de con-tribuyentes seleccionados. Los segmentos aplicables para obtener un universo de contribuyentes maneja-ble para la ejecución de Controles Extensivos, son los siguientes:

a) Sector económico. Tal vez el segmento más importante a tener en cuenta al momento de programarlas acciones de control extensivo. El sector económico puede rebasar las fronteras geográficas ojurisdicción en que operan las dependencias de la Administración Tributaria a lo largo y ancho de unpaís. Por tal motivo, la programación y planeamiento para los Controles Extensivos a determinados


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sectores económicos, deben realizarse de manera centralizada, a fin de asegurar que el impacto deestos alcance a todo el sector económico, independientemente de la zona geográfica donde se desa-rrolla. Es probable también que el comportamiento de un mismo sector económico, varíe o tengadiferente importancia en cada zona geográfica; en este caso, es factible y hasta recomendable res-tringir los controles al universo de contribuyentes que pertenece no sólo a un mismo sector econó-mico, sino también a una misma región o zona geográfica.

b) Región o zona geográfica. Referido a los límites o fronteras establecidas para una región o zona geo-gráfica, inclusive a aquella zona urbana o rural en donde se constituye un conglomerado económicoo comercial. Si bien el universo escogido en función a la región o zona geográfica puede estar com-puesto por agentes económicos pertenecientes a diferentes sectores económicos, existen en elloscaracterísticas comunes originadas a partir de su cercanía física, lo que hace que adopten estascaracterísticas comunes, tanto de carácter positivo como negativo. Así tenemos que una caracterís-tica puede ser la alta o baja informalidad, no sólo tributaria; o la magnitud de los contribuyentes(grandes, medianos o pequeños).

c) Magnitud del contribuyente. Las Administraciones Tributarias suelen segmentar el censo de contribu-yentes en función al tamaño o magnitud del contribuyente. Así tenemos directorios diferenciados,que pueden estar conformados por grandes, medianos y pequeños contribuyentes. Por el caráctermasivo de los Controles Extensivos, normalmente estos se aplican al segmento conformado porpequeños contribuyentes, dado su gran número de integrantes; sin embargo esto no impide que losControles Extensivos sean aplicables a medianos y grandes contribuyentes, como acción comple-mentaria o supletoria a los Controles Intensivos que con mayor incidencia se aplican a estos contri-buyentes.

d) Régimen tributario. El sistema tributario de un país puede estar conformado por diferentes regíme-nes especiales, además del régimen general. Aplicar Controles Extensivos sobre ellos nos permitiráconocer su comportamiento tributario, para corregir los que son negativos, o bien determinar si esconveniente o no mantener determinados regímenes tributarios especiales.

e) Forma jurídica o tipo de personería. Los contribuyentes pueden registrarse como personas físicas onaturales, o pueden constituirse en diferentes formas jurídicas o societarias. Si bien este segmentoguarda relación con la magnitud del contribuyente, es cierto también que mantienen otras caracte-rísticas comunes, como los regímenes o beneficios tributarios a los que tienen acceso en función asu forma societaria o por el hecho de ser personas físicas.

f) Vinculación económica. La relación que une a estos contribuyentes, es el hecho de pertenecer a unamisma corporación o grupo económico, y por tanto están sujetos a las políticas y directivas de lamatriz, las cuales pueden eventualmente incluir formas de evasión o elusión, las que se puedendetectar en principio mediante la ejecución de Controles Extensivos.

Vistos los factores y características que influyen en el análisis costo-beneficio de los Controles Extensi-vos, corresponde entrar de lleno a dicho análisis, partiendo como se dijo del supuesto que se cuenta conun censo de contribuyentes con información correcta y actualizada, con una base de datos con informaciónconfiable, con una Administración Tributaria poseedora de una buena imagen y con los niveles mínimos deaceptación de sus funciones por parte de la población.

Considerando los diferenciados beneficios y costes que poseen, estaremos en condiciones de realizar elanálisis para cada uno de los más importantes tipos de Controles Extensivos estudiados.

6.3. Medición y análisis de la eficiencia en los Controles Extensivos

6.3.1. Eficiencia en los Controles Extensivos de Oficina

En general, los Controles Extensivos de Oficina se realizan con posterioridad a la declaración tributariapresentada por los obligados (salvo aquel dirigido a detectar a los omisos a la presentación de declaracio-nes tributarias), por lo que los primeros beneficios que ofrecen son los de carácter recaudatorio, ya que sesustenta justamente en la detección de omisiones en las obligaciones tributarias sustanciales, constituyén-dose según lo visto precedentemente, en Beneficios Recaudatorios Directos y Beneficios RecaudatoriosIndirectos. Obtenidos estos beneficios, no basta con suponer que su sola obtención avala la permanenciainalterable de los programas de control extensivo vigentes, sin considerar la existencia de un elemento tanimportante e indispensable como los costes que se insumen para la ejecución de los controles, y sin los cua-


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les no sería posible realizar un análisis costo-beneficio que nos facilite tomar conocimiento de la eficienciaen los controles, entendiéndose como tal, a la máxima obtención de beneficios, con el mínimo coste. Pararealizar este análisis, se plantea el uso de una matriz de fácil construcción, una vez medidos confiablemen-te los beneficios y costes:


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Tabla 9MATRIZ DE ANÁLISIS COSTO-BENEFICIO DE LOS CONTROLES EXTENSIVOS DE OFICINA

Detalle Resultados monetarios Resultados no monetarios

(+) Beneficios recaudatorios UM

(+) Beneficios Recaudatorios Directos (BRD) UM

(+) – Deuda Reconocida con Pago Inmediato UM

(+) – Deuda Reconocida con Pago Diferido UM

(+) – Deuda Determinada No Reconocida UM

(+) Beneficios Recaudatorios Indirectos (BRI) UM

(+) – Deuda Reconocida con Pago Inmediato UM

(+) – Deuda Reconocida con Pago Diferido UM

Beneficios No Recaudatorios

(+) Variación de la tasa de incumplimiento en la declaración (%) / %

(–) Costes de implementación (UM)

(–) Amortización de la inversión en TIC (UM)

(–) Gastos para ejecución de procesos de selección de personal (UM)

(–) Amortización de la inversión en instalaciones inmobiliarias (UM)

(–) Amortización de la inversión en equipos, mobiliario, vestuario (UM)

(–) Costes de mantenimiento (UM)

(–) Remuneraciones y gastos de personal (UM)

(–) Otros gastos operativos (UM)

Eficiencia/Ineficiencia preliminar del Control Extensivo UM / (UM) (%) / %

Es fácil apreciar que los resultados monetarios en esta estructura permitirán determinar como primeraconclusión elemental del análisis, si hubo eficiencia o ineficiencia, desde el punto de vista de la obtención debeneficios netos de los costes. Esto no impide la realización de otros análisis más sofisticados, usando lamisma matriz; por ejemplo, es factible y conveniente realizar análisis comparativo, con la información his-tórica contenida en matrices de periodos anteriores, lo que podría dar información relevante, como cono-cer el incremento o decremento del beneficio neto y otros componentes de la matriz, coadyuvando a latoma de decisiones más acertadas. Por otro lado, la lectura de los resultados no monetarios debe realizar-se de forma más aguda. Si el resultado no monetario responde a una variación negativa, significa que la tasade incumplimiento tributario ha decrecido; es decir, se ha logrado el objetivo primordial, pero al mismotiempo es conveniente realizar un análisis de los componentes del coste. Este análisis podría arrojarnos laevidencia que la reducción en la tasa de incumplimiento es un logro obtenido a cambio de un alto incremen-to de costes. Por otro lado, es necesario ponderar factores y características propias del universo de contri-buyentes fiscalizados que puedan haber influenciado en los resultados, como los que se explicaronanteriormente en el apartado correspondiente (crisis económica, grado de cultura y educación, etc.). Aúncuando los resultados no monetarios arrojen una variación negativa (reducción de tasa), es necesario revi-sar el nivel de participación con el que han influenciado los factores y características propias del universo decontribuyentes; por último, si el resultado no monetario arroja que no ha habido variación (resultado cero),entonces analizaremos si es un objetivo cumplido, en el sentido que ya se alcanzó un nivel de incumplimien-to mínimo y aceptable, buscándose en este caso simplemente que se mantenga invariable en ese nivel míni-mo. Cabría en todo caso evaluar la posibilidad de reducir los costes que se necesitaron para los controlesque arrojan resultados no monetarios, que en este caso de Controles Extensivos de Oficina se refiere espe-cíficamente a los controles dirigidos a verificar el cumplimiento de la obligación de presentar lasdeclaraciones tributarias.

6.3.2. Eficiencia en los Controles Extensivos de Campo

A diferencia de los Controles Extensivos de Oficina, los de Campo tienen como objetivo principal,corregir la conducta del contribuyente respecto a sus obligaciones tributarias formales, por lo que no per-sigue un propósito directamente recaudatorio, preponderando por consiguiente los Beneficios No Recau-datorios en la matriz de análisis, restringiéndose los resultados recaudatorios al cobro de multas.

Siendo así, mal haríamos en analizar los resultados monetarios y no monetarios de manera independien-te, ya que los primeros tienen gran probabilidad de que arrojen resultados negativos, lo cual es comprensi-ble considerando que las multas tienen un propósito correctivo usando el perjuicio económico en contradel contribuyente, y no tiene un propósito recaudatorio en sí mismo. Por tanto, el análisis que se realice alos resultados del control extensivo de campo, se tienen que hacer integralmente, sopesando ambos resul-tados (monetarios y no monetarios). Además se pueden consolidar el análisis de varios tipos de ControlesExtensivos de Campo, ya que es común que estos se realicen con los mismos costes de implementación ymantenimiento (los agentes fiscalizadores por ejemplo, son contratados para que realicen no sólo un tipode control extensivo de campo, sino que son capacitados para que realicen cualquiera de ellos de maneraindistinta).


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Tabla 10MATRIZ DE ANÁLISIS COSTO-BENEFICIO DE LOS CONTROLES EXTENSIVOS DE CAMPO

Detalle Resultados monetarios Resultados no monetarios

(+) Beneficios recaudatorios UM

(+) Beneficios Recaudatorios Directos UM

(+) – Multas + intereses pagados UM

(+) – Multas reconocidas + intereses no pagados UM

(+) – Multas determinadas + intereses no reconocidos UM

(+) Beneficios Recaudatorios Indirectos UM

(+) – Multas + intereses pagados UM

(+) – Multas reconocidas + intereses no pagados UM

Beneficios No Recaudatorios

(+) Porcentaje de actualizaciones en censo de contribuyentes %

(+) Variac. tasa incumplimiento en documentac. operaciones %

(+) Variac. tasa incumplimiento en registro operaciones %

(+) Variac. tasa incumplimiento en traslado de bienes %

(+) Variac. tasa incumplimiento en traslado de pasajeros %

(+) Estimación de la presencia fiscalizadora + / –

(–) Costes de implementación (UM)

(–) Amortización de la inversión en TIC (UM)

(–) Gastos para ejecución de procesos de selección de personal (UM)

(–) Amortización de la inversión en instalaciones inmobiliarias (UM)

(–) Amortización de la inversión en equipos, mobiliario, vestuario (UM)

(–) Costes de mantenimiento (UM)

(–) Remuneraciones y gastos de personal (UM)

(–) Otros gastos operativos (UM)

Eficiencia/Ineficiencia preliminar del Control Extensivo UM / (UM) (%) / %

Obtenidos y plasmados los resultados de cada indicador en la matriz de análisis costo-beneficio, surgeuna interrogante obvia:

— ¿Cómo relacionar, para efecto del análisis, los componentes de costes expresados en unidades moneta-rias, con los componentes de beneficios expresados en variaciones porcentuales de las tasas de incum-plimiento?

Tal relación entre dos componentes con diferente medición, se resuelve aplicando modelos de progra-mación lineal, “destinados a la asignación eficiente de recursos limitados en actividades a realizar, con elobjetivo de satisfacer las metas propuestas ya sea maximizando o minimizando el aprovechamiento de losrecursos”14.

La aplicación de estos modelos facilitará establecer una relación entre los beneficios expresados en varia-ciones porcentuales, versus los costes expresados en unidades monetarias, asignando para cada uno de ellosun valor máximo y mínimo respectivamente, de tal forma que se llegará a obtener, en la cúspide de la eficien-cia para estos controles, el máximo beneficio (variación en la tasa de incumplimiento igual a 0 por 100, asu-miendo que la tasa de incumplimiento llegó a su mínimo posible y aceptable), al mínimo coste de recursos.

7. CONCLUSIONES

1.—En el marco de sus atribuciones de fiscalización, las Administraciones Tributarias de los países enAmérica Latina han implementado programas de Control Extensivo, como alternativa imprescindible parael cumplimiento de sus objetivos destinado a la reducción o eliminación de las brechas de incumplimientotributario. En la práctica, estos Controles Extensivos se han desarrollado considerablemente y con rapidez,evolucionando con ciertas variantes en cada país, sin la necesidad de contar previamente con conceptosteóricos o académicos estrictos que pretendan trazar su proceder más idóneo. De hecho, no existen con-ceptos uniformes respecto a lo que se debe entender por Controles Extensivos, situación que se ha inten-tado resolver en el presente trabajo, por lo menos para el mejor entendimiento de este.

2.—Los Controles Extensivos se definen como “aquellas acciones de control que realiza la Administra-ción Tributaria a una gran cantidad de contribuyentes, de manera simultánea o en un lapso de tiempo rela-tivamente corto, con el propósito de asegurar el cumplimiento tributario, o detectar el incumplimientotributario a fin de aplicar las medidas correctivas que correspondan”. Su clasificación está en función a dosaspectos: según la oportunidad en que se desarrolla [(i) Controles Extensivos Preventivos y (ii) Controles Exten-sivos Posteriores], y según en el lugar donde se desarrolla [(i) Controles Extensivos de Oficina y (ii) ControlesExtensivos de Campo].

3.—Siendo los Controles Extensivos, como se dijo, imprescindibles para el cumplimiento de los objeti-vos trazados por las Administraciones Tributarias, destinados a reducir o eliminar las brechas de incumpli-miento tributario, se ha adoptado casi tradicionalmente que su implementación y permanencia es unacuestión natural e inherente a las acciones de fiscalización tributaria. Esta situación ha ocasionado que no seotorgue la suficiente relevancia a la correcta y adecuada medición de los resultados que ofrecen los Con-troles Extensivos, ya que se da por descontado que de cualquier forma, se obtendrán beneficios que coad-yuven, directa o indirectamente, al logro de los objetivos planteados. Esta afirmación se sustenta en larevisión de los distintos indicadores que las Administraciones Tributarias de algunos países de América Lati-na han establecido para medir los resultados de los Controles Extensivos que practican. Así tenemos quePerú, Chile, Costa Rica, Colombia, Ecuador y México, tomados como muestra para el presente trabajo,cuentan con indicadores de resultados que si bien permiten conocer el grado de cobertura de las accionesde fiscalización, los niveles de incumplimiento de las obligaciones tributarias que controlan, y los rendimien-tos económicos producto de las deudas tributarias reconocidas por el contribuyente o determinadas por laAdministración, no terminan por ofrecer información relevante que permita dar a conocer si los ControlesExtensivos practicados fueron eficientes, a partir de un análisis costo-beneficio, o si sus resultados ofrecie-ron mayores o menores beneficios a lo largo del tiempo. El conocimiento de estos aspectos resultan de granutilidad para la toma de decisiones, ya sea para modificar procedimientos de actuación, reducir o reasignarlos costes que insumen los controles, dirigir las acciones a otros segmentos, reemplazar determinados con-troles ya saturados o agotados por otros más novedosos y efectivos, o simplemente suprimir aquellos queya no ofrecen beneficios, o que ofreciéndolos, resultan menores a los costes en los que se incurre.

4.—Para poder conocer si los Controles Extensivos que se ejecutan en un determinado lapso de tiem-po fueron o no efectivos, se plantean los siguientes pasos, desarrollados en el presente trabajo:

a) Identificar y determinar todos los beneficios posibles que puedan resultar de la ejecución de los Con-troles Extensivos. Para tal efecto, estos beneficios se han dividido en dos ámbitos generales: (i) Bene-


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14 SUAREZ HERNÁNDEZ, Carlos: Solución al problema de diseño de territorios comerciales y ruteo de vehículos, Escuela Superior Politéc-nica del Litoral, Ecuador, 2010.

ficios Recaudatorios, y (ii) Beneficios No Recaudatorios. Los primeros se cuantifican monetariamente, ysi bien las Administraciones Tributarias de los países en estudio miden confiablemente estos rendi-mientos económicos, se detectó que, salvo Costa Rica15, el rendimiento económico calculado selimita a considerar las deudas declaradas o determinadas a los contribuyentes fiscalizados, más no alos contribuyentes adyacentes no fiscalizados, quienes por la generación de riesgo provocada por loscontroles realizados a sus similares, proceden con la regularización voluntaria de sus deudas tributa-rias omitidas. En cuanto a los Beneficios No Recaudatorios, cuyos resultados no pueden cuantificar-se monetariamente, se propone uniformizar hasta donde sea posible la forma de medir dichosresultados, basados en indicadores que contienen resultados comparativos de incumplimiento deobligaciones tributarias, lo que significa a la larga conocer si se llegó a reducir o no determinada bre-cha de incumplimiento tributario.

b) Proceder con la medición de los Beneficios Recaudatorios y No Recaudatorios, mediante la definiciónde indicadores de resultado, sobre la base de formulaciones matemáticas, y que buscan abarcar todoslos efectos, directos e indirectos, que generan los Controles Extensivos. En este proceder, se obten-drá la medición de los Beneficios Recaudatorios en base a los rendimientos económicos obtenidos,tanto de contribuyentes fiscalizados como adyacentes no fiscalizados; y respecto a los Beneficios NoRecaudatorios, la medición se sustentará en indicadores que contengan la variación de las tasas deincumplimiento de obligaciones tributarias, en dos distintos periodos o momentos en el tiempo.

c) Identificar y determinar los costes en los que se incurre para ejecutar los Controles Extensivos.Estos costes se dividen en: (i) costes de implementación, y (ii) costes de mantenimiento. Los primerosson necesarios para dar inicio a las acciones de control extensivo y se incurren con anterioridad adicho inicio, y los segundos son aquellos en los que se incurre para mantener el desarrollo de lasacciones de control durante un lapso de tiempo determinado (o indeterminado), es decir, los cos-tes operativos.

d) Proceder con la medición de los costes de implementación y mantenimiento, mediante la cuantifi-cación monetaria de los mismos. Si bien los costes de implementación corresponde a aquellos mon-tos pagados o comprometidos con anterioridad al inicio de la ejecución de Controles Extensivos,estos deberán prorratearse a lo largo del tiempo en que se ejecuten los Controles Extensivos,mediante el reconocimiento vía amortización del monto inicial invertido, hasta agotarlo.

e) Realizar y documentar una propuesta de análisis costo-beneficio por cada uno de los ControlesExtensivos que ejecuten las Administraciones Tributarias, mediante el uso de una matriz de análisisdiferenciada, dependiendo si se tratan de Controles Extensivos de Oficina o Controles Extensivosde Campo, pero bajo la misma metodología, en el que se aprecie como resultado final la eficiencia(o ineficiencia) de los Controles Extensivos bajo análisis. Para el caso de los Controles Extensivos deOficina, resulta relativamente sencillo determinar la eficiencia (o ineficiencia) de los controles, yaque dependerá del resultado monetario positivo o negativo que arroje el formato respectivo, rele-vando en todo caso el indicador “Variación de la tasa de incumplimiento en la declaración”, respec-to la cual no tendrá influencia determinante en el análisis, pero si importante para tomar decisionesrespecto a aquellos controles dirigidos a cerrar la brecha de declaración. En cuanto a los ControlesExtensivos de Campo, la matriz de análisis arrojará resultados de indicadores cuya unidad de medi-da no es monetaria, por lo que en este caso, se propone la utilización de los modelos de programa-ción lineal, con el propósito de relacionar los componentes beneficios y costes, considerando queestos se reflejan en la matriz de análisis con unidades de medida distinta (monetario y variación por-centual respectivamente), logrando así establecer valores máximos para los beneficios y valoresmínimos para los costes, como meta a alcanzar. Hecho este análisis, se facilitará el proceso de tomade decisiones, dirigidas primero a la revisión de los procedimientos de ejecución, para pasar luegoa la reducción, supresión, reasignación o reemplazo de los recursos que se necesitan para la ejecu-ción de los controles, de corresponder. En este andar, es importante hacer seguimiento permanen-te de los efectos de las decisiones tomadas, de tal manera que, mediante el método de ensayos, selogre en definitiva encontrar el punto de equilibrio entre los mínimos costes que se deben insumir,y los máximos beneficios que se pueden obtener, reflejados estos últimos en la variación negativa delos indicadores, que significaría la reducción de las brechas de incumplimiento.


222

15 Costa Rica tiene como uno de sus indicadores de resultados de los Controles Extensivos, el denominado “Incremento en cuotasdeterminadas por efecto inductivo”; véase Tabla 5.

5.—Debemos reconocer que llevar a cabo este procedimiento mediante la metodología planteada,demanda el uso de recursos adicionales a los que normalmente se tienen en las Administraciones Tributa-rias para llevar a cabo sus Controles Extensivos; sin embargo estos recursos adicionales, que deberán for-mar parte también del costo que se tiene que determinar para el análisis, ofrecerán la posibilidad deconocer cabalmente el grado de eficiencia de determinados controles, lo que permitirá tomar decisionestales como, suprimir aquellos controles no eficientes, reemplazar por otros aquellos poco eficientes, y man-tener los que siguen reportando eficiencia.


223

Anexo IIndicador: cobertura del control de transporte

Conceptos Definición

Producto Deudor tributario intervenido.

Indicador Cobertura del control de transporte.

Fundamento Este operativo está orientado a controlar que el transporte de mercancías estécorrectamente sustentado por los contribuyentes y por consiguiente ayudar alcierre de la brecha de veracidad.

Forma de cálculo Total intervenciones realizadas a unidades de carga× 100

Total unidades de transporte de carga

Notas:

— Total intervenciones realizadas a unidades de carga: incluye las intervenciones no confor-mes, estas deberán estar correctamente registradas en el sistema, y las intervenciones con-formes deberán ser reportadas en la forma y plazo que señale la INCT.

— Total unidades de transporte de carga: corresponde al cálculo de unidades que pasan porun puesto de control en base al Índice Medio Diario (IMD) publicado por el Ministerio deTransportes y Comunicaciones. Se está variando el parámetro de medición de informaciónde peajes a IMD.

No se incluye los PC de la IR Loreto, OZ Ucayali y OZ San Martín, teniendo en cuenta queel objetivo principal de estos puestos no es controlar el transporte de mercancías sino elingreso de bienes a la zona de beneficio del Reintegro Tributario de Selva.

Se considerará cumplida la meta en caso se logre la cobertura o la cantidad de intervencio-nes establecidas.

Unidad de medida Porcentaje.

Fuente de información Sistema de Operativos Masivos (SOM).

Datos históricos ejecutados Año Nacional

2010 18.69 %

2011 19.09 %

Meta para el año 2012 Ene. Feb. Mar. Abr. May. Jun.

11.68 % 13.29 % 15.03 % 16.58 % 18.26 % 19.87 %

Jul. Ago. Set. Oct. Nov. Dic.

11.48 % 13.16 % 14.84 % 16.52 % 18.13 % 19.74 %

Total nacional

19.74 %

Frecuencia de reporte Mensual.

Disponibilidad de la información Mensual.

Responsable Intendencia Nacional de Cumplimiento Tributario.

Fuente: Intendencia Nacional de Cumplimiento Tributario, SUNAT, Perú.


224

Anexo 2Indicador: intervenciones realizadas en el control de transporte de mercancías y pasajeros


Producto Intervenciones en el control del transporte de mercancías y pasajeros.

Indicador Intervenciones realizadas en el control de transporte de mercancías y pasajero.

Fundamento Estos operativos buscan documentar el traslado de pasajeros y mercancías parafacilitar la verificación del posterior registro y cierre de la brecha de veracidad. Deesta forma se induce al cumplimiento de obligaciones formales correspondientes alremitente, transportista y destinatario de las mercancías transportadas.

Forma de cálculo Total de intervenciones efectuados(Transporte de mercancías + Transporte de pasajeros)

Nota:Se considera una intervención a cada vehículo verificado, independientemente de la cantidadde documentación que se obtenga de dicha intervención. Entiéndase por “documentación”a las guías de remisión, actas probatorias, actas preventivas u otros (Referencia MemorandoN.o 763-2003-2E0000). El transporte de mercancías incluye las intervenciones en puestos decontrol o zonas urbanas.

Unidad de medida Cantidad.

Fuente de información — —

Intervenciones no conforme: Sistema de operativos masivos (intranet).Intervenciones conformes: Dependencias-sistema propio.

Datos históricos ejecutados Año Cantidad

2008 1,001,002

2009 1,842,644

2010 1,995,918

2011 1,273,841


103,203 206,406 309,609 1,408,771 1,507,934 1,607,096


709,069 811,042 913,015 1,013,537 1,114,058 1,214,580

Total nacional

1,214,580






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228

Anexo 6Indicador: cobertura del control directo de operaciones


Producto Deudor tributario intervenido.

Indicador Cobertura del control directo de obligaciones.

Fundamento Este indicador permite que la cobertura del control sea correctamente asegurada,que los controles sean bien equilibrados y que no haya ningún sector abandonado.

Forma de cálculo Total intervenciones realizadas× 100

Total del directorio objetivo

Notas:

— El directorio de contribuyentes a ser tomado en cuenta es al 30 de junio 2011 y consi-dera a contribuyentes activos y de CIIUs intervenibles.

— Se consideran todos los operativos [entre otros: Verificación Entrega Comprobante dePago (VECP), Control de Ingresos, Inspecciones Laborales, Sustentación de Mercaderías yAmpliación de Base, etc.].

— Teniendo en cuenta que el objetivo principal es controlar el IGV, se debe priorizar lasintervenciones a contribuyentes del Régimen General y RER, por lo que para el cálculo deltotal de intervenciones realizadas se tendrá en cuenta lo siguiente:— – VECDP, se establecen porcentajes mínimos para las intervenciones que deben corres-

ponder al Régimen General o RER:— – - IR Lima, 35 %.— – - Intendencias Regionales, 30 %.— – - Oficinas Zonales, 25 %.— – CI, SM, como mínimo el 80 % de las intervenciones deben corresponder al Régimen

General o RER.

— La dependencia podrá realizar otro tipo de operativo previa aprobación de la INCT, enlos casos que corresponda la ejecución de los operativos, estos contarán como producciónde acuerdo a la conversión que indique la INCT.

— La dependencia podrá variar la composición de la meta actual, previa aprobación de laINCT. Para el cálculo de la producción se tomará en cuenta la conversión que indique laINCT. Cabe indicar que la conversión se podrá basar en el alcance de la acción y/o en la can-tidad de personal que ejecuta un determinado operativo.

— Por ejemplo: Si se realiza un Operativo Sustentación de Mercadería en el que participan10 personas, esta intervención se computará como 80 VECDP.

Unidad de medida Porcentaje.

Fuente de información Sistema de Operativos Masivos (SOM).

Datos históricos ejecutados Dependencia 2011

11.09 %Nacional


12.76 % 15.51 % 18.27 % 11.18 % 14.10 % 17.01 %


19.84 % 22.67 % 25.51 % 28.27 % 31.02 % 33.78 %

Total nacional

33.78 %






229

Anexo 7Indicador: intervenciones para el control directo de obligaciones


Producto Intervenciones para el control directo de obligaciones.

Indicador Intervenciones realizadas en el control directo de obligaciones.

Fundamento Este operativo inducirá al colectivo de deudores tributarios a documentar sus ope-raciones para registrarlos y por consiguiente cerrar la brecha de veracidad.

Forma de cálculo Total de intervenciones efectuadas(Verificación entrega de CdP + Control de ingresos + Inspecciones laborales +

Sustentación de mercadería + Obligaciones Formales)

Notas:

Las intervenciones deberán estar correctamente registradas en el sistema.

Para la intervenciones de VECP sólo se considera en el indicador intervenciones cuyo valorde la operación supere S/. 15.00 (Intendencia Regional Lima), S/. 12.00 (Int. Regionales) u S/.8.00 (Oficinas Zonales).


Fuente de información Sistema de Operativos Masivos (intranet).

Datos históricos ejecutados Año Cantidad

157,5412008

2009 152,12

2010 159,699

2011 114,284


127,720120,714 141,429 162,143 184,002 105,861


148,998 170,277 191,555 212,263 232,970 253,678

Total nacional

253,678






230

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234

Anexo 12Indicador: tasa de contribuyentes formalizados


Nombre del indicador Tasa de contribuyentes formalizados.

Objetivo operativo del POI Incrementar la efectividad del control de cumplimiento.

Fundamento Es necesario realizar campañas de formalización en los centros informales a fin deampliar la base tributaria.

Forma de cálculo Contribuyentes inscritos× 100

Universo de informales objetivo

Notas:

— El universo objetivo es el universo detectado como no inscritos en el RUC en lascampañas de formalización.

— La verificación de su inscripción se realizará hasta la culminación de la campaña de for-malización en cada centro o zona informal.

— Para el cálculo del indicador, no es necesario que la condición del RUC sea “hallado” paraser considerado “inscrito”.

— El indicador se medirá a partir de abril con el cierre de las primeras campañas de forma-lización.

Unidad de medida Porcentaje (%).

Fuente de información Sistema RUC y base de INCT.

Datos históricos ejecutados 1/ Sin datos.

Meta para el año 2013 2/ Se establecerá línea base.

Frecuencia del reporte Mensual.

Disponibilidad de la información A los cinco días hábiles de culminado el mes de evaluación.

Responsable del indicador Intendencia Nacional de Cumplimiento Tributario.



235

Anexo 13Indicador: actuaciones de fiscalización terminadas


Producto Acciones de fiscalización.

Indicador Actuaciones de fiscalización terminadas.

Fundamento El número de actuaciones permite una activa presencia de la Administración a tra-vés de una cobertura en los diferentes tipos y segmentos de contribuyentes.

Forma de cálculo Cantidad de auditorías y verificaciones + acciones inductivas (cartas y esquelas) +fiscalizaciones masivas parciales (compulsas) terminadas

Notas:

— En el Plan de Control 2012 se establece las equivalencias entre las intervenciones de fis-calización. Para las acciones Inductivas sólo se consideran las cargas de acciones inductivasenviadas a partir del último trimestre del 2011.

— No se considera las verificaciones para la atención de devoluciones ni Otros no conten-ciosos.


Fuente de información Sistema R - Sirat.

Datos históricos ejecutados 2008 2009 2010 2011

Auditorías 52,973 122,645 122,091 121,964

Verificaciones 53,881 549,322 542,929 126,274

Acciones inductivas 91,061 109,481 115,967 102,209

Fiscalización parcial masiva Sin Sin Sin Sin(compulsa) información información información información


112,370 124,739 137,109 154,321 171,533 188,746


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238

Anexo 16Modelo encuesta presencial


239

Anexo 17Modelo encuesta virtual


240

Anexo 18Estructura salarial SUNAT-Perú. Primer trimestre 2013

Categorías remunerativas Rango salarial

Directivos Mínimo Máximo

Superintendente nacional 25,000

Superintendente nacional adjunto 24,000

Intendente tipo A 20,000 22,000

Intendente tipo B / Gerente tipo A 18,000 20,000

Intendente tipo C / Gerente tipo B 15,000 17,000

Intendente tipo D / Jefe tipo A 12,900 14,500

Jefe tipo B 10,900 12,400

Grupo ocupacional especialista Mínimo Máximo

Prof. especializado II - Ofic. especializado II 11,375 14,900

Prof. especializado I - Ofic. especializado I 19,500 11,700

Profesional III - Ofic. aduanero III 18,500 10,400

Profesional II - Ofic. aduanero II / Oficial rap II / Especialista aduanero del Perú II 17,000 18,400

Profesional I - Ofic. aduanero I / Oficial rap I / Especialista aduanero del Perú I 15,500 16,900

Profesional junior - Oficial junior 13,900 15,100

Especialistas y apoyo Mínimo Máximo

Analista III 17,700 18,200

Analista II 14,200 15,700

Analista I 13,800 14,300

Secretaria ejecutiva II 14,200 15,700

Secretaria ejecutiva I 13,500 14,000

Técnico II 13,500 14,000

Secretaria II 12,600 13,400

Secretaria I / Técnico I / Asistente 12,300 13,000

Auxiliar 12,000 12,500

Fuente: Portal SUNAT, http://www.sunat.gob.pe/cuentassunat/rrhh/rrhh_estructura_salarial.html.


241

BIBLIOGRAFÍA

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eficiencia en los controles extensivos

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