VERGİ İHTİLAFLARININİDARİ VE YARGISAL YÖNDEN

ÇÖZÜM YOLLARIÖzkan BASAT

(SMMM)

TESMER KAYSERİ ŞUBESİ

09/11/2018

İhtilaf; ayrılık, anlaşmazlık, uyuşmazlık anlamlarına gelir.

Vergisel ihtilaf; mükellef, sorumlu, yüklenici ile yasama ve/veya yürütme

organları arasında doğabilir.

Yasama ile yaşanan ihtilaflarda, (yasal düzenlemeye ilişkin);

Anayasa Mahkemesine müracaatla (görülmekte olan davada Anayasaya

aykırılık iddiasıyla) yargısal,

Gerek yasama sürecinde gerekse de sonrasında, kamuoyu baskısı oluşturma,

lobi, sivil toplum tepkisi gibi yöntemlerle de siyasal,

yollardan çözümlenebilir.

Vergi, devletin mülkiyet hakkına hukuka uygun müdahalesidir.

T.C. ANAYASASI, Siyasî Haklar ve Ödevler, Vergi ödevi

MADDE 73- Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi

ödemekle yükümlüdür.

Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasının sosyal amacıdır.

Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir

veya kaldırılır.

Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve

indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve

aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Cumhurbaşkanına verilebilir.

MADDE 13- Temel hak ve hürriyetler, özlerine dokunulmaksızın yalnızca

Anayasanın ilgili maddelerinde belirtilen sebeplere bağlı olarak ve ancak

kanunla sınırlanabilir. Bu sınırlamalar, Anayasanın sözüne ve ruhuna,

demokratik toplum düzeninin ve lâik Cumhuriyetin gereklerine ve ölçülülük

ilkesine aykırı olamaz.

T.C. ANAYASASI, Temel Haklar ve Ödevler, Kişinin Hakları ve Ödevleri,

Mülkiyet Hakkı

MADDE 35- Herkes, mülkiyet ve miras haklarına sahiptir.

Bu haklar, ancak kamu yararı amacıyla, kanunla sınırlanabilir.

Mülkiyet hakkının kullanılması toplum yararına aykırı olamaz.

MADDE 125- İdarenin her türlü eylem ve işlemlerine karşı yargı yolu açıktır.

….

İdarî işlemlere karşı açılacak davalarda süre, yazılı bildirim tarihinden başlar.

…

İdarî işlemin uygulanması halinde telafisi güç veya imkânsız zararların doğması

ve idarî işlemin açıkça hukuka aykırı olması şartlarının birlikte gerçekleşmesi

durumunda gerekçe gösterilerek yürütmenin durdurulmasına karar verilebilir.

…

İdare, kendi eylem ve işlemlerinden doğan zararı ödemekle yükümlüdür.

MADDE 90 / Son Fıkra-

Usulüne göre yürürlüğe konulmuş milletlerarası andlaşmalar kanun

hükmündedir. Bunlar hakkında Anayasaya aykırılık iddiası ile Anayasa

Mahkemesine başvurulamaz. (Ek cümle: 7/5/2004-5170/7 md.) Usulüne göre

yürürlüğe konulmuş temel hak ve özgürlüklere ilişkin milletlerarası

andlaşmalarla kanunların aynı konuda farklı hükümler içermesi nedeniyle

çıkabilecek uyuşmazlıklarda milletlerarası andlaşma hükümleri esas alınır.

Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi 1 No’lu Ek Protokolün 1. maddesi

• Her gerçek ve tüzel kişinin mal ve mülk dokunulmazlığına saygı

gösterilmesini isteme hakkı vardır. Bir kimse, ancak kamu yararı sebebiyle ve

yasada öngörülen koşullara ve uluslararası hukukun genel ilkelerine uygun

olarak mal ve mülkünden yoksun bırakılabilir.

• Yukarıdaki hükümler, devletlerin, mülkiyetin kamu yararına uygun olarak

kullanılmasını düzenlemek veya vergilerin ya da başka harçların veya para

cezalarının ödenmesini sağlamak için gerekli gördükleri yasaları uygulama

konusunda sahip oldukları hakka halel getirmez.

Vergi İdaresinin görüş, eylem ve işlemleri sebebiyle ortaya çıkan ihtilaflar;

İdari yollardan; özelge (mukteza), üst makama başvurma (düzeltme, şikayet

yolu), uzlaşma, indirim talebi yollarıyla çözümlenebilir.

Yargısal yollardan ise; Vergi Mahkemesi, Bölge İdare Mahkemesi, Danıştay,

Anayasa Mahkemesine Bireysel Başvuru, Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi

süreci ile çözüm aramak mümkündür.

İdarenin yetkisi, vatandaşın hakları vardır.

İdari işlem hukukilik karinesinden yararlanır.

Vergisel ihtilafların tamamının, idari yoldan çözümüne ilişkin düzenlemeler

mevcuttur. Ancak yetki sahibi idari personel, mükellef lehine çözümlerde

genellikle sorumluluk almak istemez.

Bu tür idareciye göre ideal mükellef, itiraz etmeyen mükelleftir. Bunu aşmak,

üst merciden yazılı olur alınmasıyla, sorumluluk devriyle, ya da yargı kararıyla

mümkündür.

Burada önemli husus; itirazların ve davalaşmaların kişiselleştirilmemesi…

İdare, yetkisini kullanarak genel düzenleyici işlem yapabilir. Tüzük, Yönetmelik,

Kararname, Tebliğ, sirküler yayımlayabilir. İdarenin bu düzenlemesine

katılmayanlar bireysel olarak ya da topluca (STK) yazılı, sözlü, sosyal medya v.s.

yoluyla tepki gösterebilecekleri gibi, menfaati ihlal edilenlerce Danıştayda iptal

davası açılması da mümkündür.

İdare, yetkisini kullanarak mükellef hakkında bireysel işlem tesis edebilir.

Mesela; vergi/ceza ihbarnamesi, tahakkuk, ödeme emri, haciz bildirisi veya

emredici bir yazı tebliğ edebilir. Ya da bir talebi reddedebilir.

İhbarname, ödeme emri, haciz bildirisi v.s. belgelerde idari ve yargısal başvuru

yollarının ve sürelerinin belirtilmesi zorunludur. Uzlaşma, indirim, dava açma

yolu yöntemi süresi belirtilmelidir.

Aksi durum idarenin süre aşım iddiasını geçersiz kılar.

Açık vergilendirme hatalarının (maddi somut, hukuki ihtilaf içermeyen)

VUK’nun 116. ve müteakip maddelerinde ne şekilde düzeltileceği açıklanmıştır.

Yargısal süreç 2577 Sayılı İYUK’nda düzenlenmiştir.

Vergi/Ceza ihbarnamelerine 30 gün içinde,

Ödeme emrine 15 gün içinde,

Kesintilere ve tahakkuku tahsile bağlı vergilere karşı 30 gün içinde,

Vergisel uyuşmazlıklara ilişkin diğer idari işlemlere (Örn: talebin reddine dairidari işlem, ihtirazi kayıtlı tahakkuk, re’sen düzenlenen tahakkuk) karşı 30 güniçinde,

Vergi Mahkemesinde dava açılır.

• Vergi/Ceza ihbarnamesine ve ödeme emrine dava açmadan önce idareyeyazılı itirazda bulunulabilir mi ? Evet.

• Bu itiraz dava açma süresini durdurur mu ? Hayır. (İYUK 11/4’e rağmen)

• Vergi/Ceza ihbarnamesine dava açılması tahakkuku askıya alır. Dolayısıyla

vergi borcu doğmamış olur. Tahakkuk işlemi, Mahkeme kararına göre

kesinleşir.

• Dava süresince vergi aslına gecikme faizi işler, cezalara işlemez.

• Dava yolunun tercih edilmesi, uzlaşma ve indirim haklarından feragat

anlamına gelir. Tersi de geçerlidir.

• Ödeme emrine ya da tahakkuka dava açılması tahsilat sürecini durdurmaz,

yürütmenin durdurulması talep edilmesi ve bu talebin Mahkemece kabulü

gerekir.

• Her mükellef kendi davasını açabilir. Şirketse kaşe ve imza sirküleriyle,

şahıssa kimlik ibrazıyla…

• Vekil kullanılmak istenirse, davalarda ancak Avukatlar vekalet edebilir.

• Dava dilekçeleri ve ekleri 2 takım yapılıp, dilekçenin her sayfası imzalanır.

• Kural olarak her idari işleme ayrı dava açılır. Ancak bazı şartların

gerçekleşmesi halinde toplu dava açmak mümkündür.

• VUK’nun 34. maddesinde Vergi İhbarnamesi, 366. maddesinde Ceza

İhbarnamesi anlatılır. Uygulamada idare tek sayfalık kağıtla Vergi/Ceza

İhbarnamesi tebliğ etmektedir.

VERGİ MAHKEMESİ BAŞKANLIĞI’NA

KAYSERİ

DAVACI : M……….. Y……….

……………………………………………. Kocasinan/KAYSERİ

T.C. / VERGİ NO : ……………………………..

DAVALI : Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığı,

(Mimarsinan Vergi Dairesi Müdürlüğü), KAYSERİ

DAVA KONUSU : ………………. tarih, ………………. sayılı vergi inceleme raporuna

istinaden düzenlenen aşağıda belirtilen ceza ihbarnamesi.

Ceza İhbarnamesinin Cezanın

Sıra No Dönemi Türü Tutarı (TL)

2018062213UGe0000009 2017/02 Özel Usulsüzlük Cezası 65.654,81

TEBLİĞ TARİHİ : 27/06/2018

HADİSE :

Davalı idarenin ……….. tarih ve ………. sayılı yazısı ile; hakkında olumsuz rapor/tespit

bulunan …………… Ltd. Şti.’ne ait, 2017 yılındaki faturaların kayıtlarımızdan çıkarılması

ve beyanlarımızın düzeltilmesi istenmiş, tarafımızca da 25/01/2018 tarihinde söz

konusu düzeltme işlemleri yapılmıştır.

Bu olaydan 1 ay sonra 2017 yılı defter ve belgelerimiz, sahte belge kullanma

gerekçesiyle KDV yönünden sınırlı vergi incelemesine alınmış, inceleme neticesinde

yazılan dava konusu raporda özetle; KDV ve Gelir Vergisi yönünden tenkidi gerektiren

bir husus bulunmadığı, gerekli düzeltme işlemlerinin mükellef tarafından yapıldığı

belirtilmiş, fakat söz konusu faturalara konu malların,

- ……………..Ltd. Şti.’nden alınmış olamayacağı,

- Fatura düzenleme mecburiyeti bulunan bir vergi mükellefinden alınmış

olabileceği,

varsayımları ile, olayda bizim aldatıldığımız, bir kusur, kabahat ya da suçumuz da

bulunmadığı belirtilerek, fatura alma zorunluluğuna uyulmadığı iddia edilerek dava

konusu özel usulsüzlük cezası kesilmiştir.

Dava konusu özel usulsüzlük cezası usul ve esas yönlerinden hukuka aykırı

olduğundan bu dava açılmaktadır.

HUKUKİ SEBEPLER :

Davalı idarece, KDV Uygulama Genel Tebliği çerçevesinde tarafımızdan istenen

düzeltmeler yapıldığı halde ceza uygulanmıştır.

Kesilen cezanın asıl dayanağının ………. Ltd. Şti. hakkında tanzim edilen Vergi Tekniği

Raporu olduğu, bu raporun da tarafımıza ibraz edilmediği tartışmasızdır. Bu durumda,

VUK’nun 366. ve 108. Maddeleri dikkate alındığında ceza ihbarnamesinin iptali

gerekmektedir. Zira, bu şartlar altında adil yargılanma hakkı sağlanmış olmayacaktır.

Dava konusu olayda, fatura alınan mükelleften mal, mal alınan mükelleften fatura

alınmadığı varsayım ve kanaatlerine dayalı ceza kesilmiştir. Oysa Ceza ve Vergi

Hukukunda; cezayı gerektiren fiilin zamanı, yeri, faili gibi hususların açık bir şekilde

tespiti gerekir.

Nitekim benzer bir olayda Mahkemenizin 31/10/2008 gün, Esas:2008/51,

Karar:2008/711 no’lu kararında “Cezası yaptırıma bağlanmış olan bir fiilin tüm

unsurları ile oluşmuş bulunduğu saptanmadıkça faile ceza uygulanamayacağı yolundaki

genel ceza hukuku ilkesi idari cezalar için de geçerli olduğundan, yukarıda değinilen bent

hükmü uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için bentte sayılmış olan belgelerin

verilmediğinin, alınmadığının veya düzenlenen bu belgelere gerçek meblağdan farklı

meblağlara yer verildiğinin ve bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların

hukuken geçerli bir biçimde fiili olarak tesbit edilmiş olmaları zorunludur.

Uyuşmazlık konusu olayda böyle bir tespit mevcut olmayıp, davacının hesap ve

işlemleri üzerinde inceleme yapılmak suretiyle sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı

belge kullanmak suretiyle gerçek satıcısından alınması gereken belgelerin alınmadığının

tesbiti neticesinde özel usulsüzlük cezası vergi inceleme raporu çerçevesinde önerilmiş ve

idare de özel usulsüzlük cezası kesmiştir.

Bu durumda, özel usulsüzlük cezasının kesilmesini öngören ve buna ilişkin

kuralları düzenleyen anılan Yasa maddesinde belirtilen unsurlar uyuşmazlık konusu

olayda gerçekleşmediğinden davacı şirket adına 353/1. madde uyarınca kesilen özel

usulsüzlük cezasında yasal isabet” bulunmadığı belirtilerek, kesilen özel usulsüzlük

cezası kaldırılmıştır.

27.03.2007 tarih ve 26475 sayılı resmi gazetede yayımlanan, Danıştay Dördüncü

Dairenin 22.11.2006 tarih, Esas:2006/2998, 2999, 3000 ve Karar:2007/2299, 2298,

2297 nolu kanun yararına bozma kararlarında da;

“Bu madde uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için öncelikle maddede

sayılan belgelerin düzenlenmediğinin, kullanılmadığının ve bulundurulmadığının

saptandığına ilişkin hukuken geçerli bir tespitin mevcut olması gerekmektedir.

…

Bu durumda idari cezalar için de geçerli olan cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları

tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı yolundaki ceza hukuku ilkesi gereğince

varsayım ya da kıyas yoluyla ceza uygulanması olanağı bulunmadığından davacı adına

kesilen özel usulsüzlük cezasında isabet görülmemiştir” denilerek, ceza uygulanabilmesi

için hukuken geçerli bir tespitin zorunlu olduğuna hükmedilmiştir.

Yine Mahkemenizin 07/06/2011 gün, Esas:2011/49, Karar:2011/1183 no’lu kararında

“Ancak, kayıtlara intikal eden sahte faturalardan dolayı hesap döneminin

kapanmasından sonra özel usulsüzlük cezası kesilmesi anılan hükmün öngörülüş

amacına uygun düşmediği gibi, harcamaların sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı

faturalarla belgelendirilmesi, söz konusu madde uyarınca özel usulsüzlük cezası

kesilmesini gerektiren eylemler arasında da gösterilmediğinden, dava konusu özel

usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık” bulunmadığı belirtilerek, kesilen özel usulsüzlük

cezası kaldırılmasına oy birliğiyle karar verilmiştir. Davalı idarenin temyiz talebi ise

Danıştay 9. Dairesinin 13/12/2012 tarih ve Esas:2011/7403, Karar:2012/9049 nolu

kararı ile, Mahkemenizle aynı sebep ve gerekçelerle, oy birliğiyle reddedilmiştir.

SONUÇ :

Belirtilen ve re’sen dikkate alınacak sebep ve gerekçelerle, dava konusu özel

usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar verilmesi arz ve talep olunur. 23/07/2018

Saygılarımla

M……. Y…………….

EK : Ceza İhbarnamesi.

KAYSERİ VERGİ MAHKEMESİ BAŞKANLIĞI’NA

KAYSERİ

ESAS NO : 2018/……..

Savunmaya Cevap Veren

DAVACI : M………… Y……………

…………………………………… Kocasinan/KAYSERİ

T.C. / VERGİ NO : ………………………………….

DAVALI : Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığı,

(Mimarsinan Vergi Dairesi Müdürlüğü), KAYSERİ

Savunma Yazısının

TEBLİĞ TARİHİ : 27/08/2018

DAVALI İDARENİN SAVUNMASINA CEVAPLARIMIZ :

Davalı idarenin savunma yazısında, adıma kesilen dava konusu özel usulsüzlük cezasını

hukuka uygun kılacak bir gerekçe ileri sürülememiştir.

Bilindiği üzere, vergi dairelerince, gönüllü uyum çerçevesinde, mükelleflerin

mal/hizmet aldığı firmalar hakkında uyarı yapılmakta; mükelleflerin düzeltme

yapmaları halinde ceza yoluna gidilmeyeceği belirtilmektedir. Bu yaklaşım; vergi ve

ceza hukukundaki pişmanlık müessesinin mantığına da uygundur.

Raporda da belirtildiği üzere, bu yaklaşımla tarafıma yapılan uyarıya riayet edilerek

düzeltme işlemi yapılmıştır. Benim durumumda bulunan mükelleflere böyle bir ceza

kesilmediği halde, tarafıma bu cezanın kesilmesi eşitlik ilkesine de aykırıdır.

Belirtilen ve re’sen dikkate alınacak gerekçelerle, adıma kesilen özel usulsüzlük

cezasının kaldırılmasına karar verilmesini arz ve talep ederim. 31/08/2018

Saygılarımla

M…………. Y…………….

ÖZEL USULSÜZLÜK CEZASINDAKİ SON GELİŞMELER

• ÖUCZ Tarhiyat öncesi uzlaşma kapsamından da çıkarıldı.

• VUK 376’daki indirim oranı da 1/3’ten 1/2’ye yükseltildi.

• Danıştay VDDGK 23/10/2009 ve 07/05/2010 tarihli kararlarında; VUK 353

kapsamında, belge düzenlenmediği gerekçesiyle kapanmış hesap

dönemlerine ÖUCZ kesilemeyeceğine hükmetmişti. Kayseri Vergi

Mahkemesinin 07.06.2011 gün, Esas:2011/49, Karar:2011/1183 no’lu kararı

da aynı yöndedir.

• Ancak Danıştay bugün itibariyle bu içtihadından vazgeçmiş görünmektedir.

• Geçmişe yönelik mükellefiyet tesislerinde; beyanname ve/veya Ba-Bs formları

verilmediği gerekçesiyle ÖUCZ kesilirdi.

• 10/04/2015 tarih 29322 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 449 nolu VUK

Genel Tebliğinde “bundan sonra geçmişe yönelik mükellefiyet tesis

edilenlere elektronik ortamda beyanname ve bildirimlerin verilmemesi

nedeniyle, söz konusu beyanname ve bildirim verilmeyen dönemlere

ilişkin olarak Kanunun mükerrer 355 inci maddesi uyarınca özel

usulsüzlük cezası veya 352 nci maddesi uyarınca usulsüzlük cezası”

kesilmeyeceği belirtilmiştir.

• VUK’a göre sadece mükellef ve vergi sorumlusunun dava hakkı vardır. Ancak

artık yerleşik hale gelen yargı kararları, yüklenicilere de dava hakkı

tanımaktadır.

• VUK’a göre mükellefler kendi beyanlarına dayalı tahakkuklara karşı dava

açamazlar, İYUK’a göre (27/4. md.) ihtirazi kayıt konulan beyannamelere

dava açılabilir. Bu yöntemle, adeta yargısal mukteza almak mümkündür.

• Danıştay 9. Daire farklı düşünse de, VDDGK’nun 28/09/2016 ve 09/11/2016

tarihli kararlarında ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamelerinin dava

konusu edilemeyeceği belirtilmiştir.

2018 Yılı İçin;

• Konusu 5.000,00 TL’na kadar olan davalar tek hakimle görülür, karar kesindir.

• Konusu 5.000,00 TL’nı aşan davalarda istinaf yolu açıktır.

• Konusu 117.000,00 TL’nı aşan davalarda temyiz yolu da açıktır.

• Kayseri Vergi Mahkemesi kararlarının istinaf mercii Ankara Bölge İdare

Mahkemesidir.

• Ankara Bölge İdare Mahkemesi kararlarının GV, KV, KDV açısından temyiz

mercii Danıştay 4. Dairedir.

Mahkeme kararlarının sonuçları;

İYUK 28

Kararların icaplarına göre idare, gecikmeksizin işlem tesis etmeye veya

eylemde bulunmaya mecburdur. Bu süre hiç bir şekilde kararın idareye

tebliğinden başlayarak 30 günü geçemez.

Konusu belli bir miktar paranın ödenmesini gerektiren davalarda hükmedilen

miktar, idareye yazılı şekilde bildirilecek banka hesap numarasına, bu bildirim

tarihinden itibaren 30 gün içinde yatırılmalıdır.

Aksi takdirde idare aleyhine maddi ve manevi tazminat davası açılabilir.

Ayrıca 30 günden sonraki süre için idarece tecil faizi ödenir.

• İstinaf ve Temyiz süreçlerinden sonra kanun yolları tamamlanan ve

kesinleşen kararlara karşı Anayasa Mahkemesine; Adil Yargılanma Hakkının

ve/veya Mülkiyet Hakkının ihlal edildiği gerekçeleriyle bireysel başvuruda

bulunulabilir.

• Bireysel başvuru neticesinde hak ihlali giderilmez veya tazmin edilmez ise

Avrupa İnsan Hakları Mahkemesine başvuru yolu açılmış olur.

TEŞEKKÜRLER