1

TTeecchhnniicckkéé zzhhooddnnoocceenníí vveerrssuuss oopprraavvyy

RRNNDDrr .. II vvaann BBRRYYCCHHTTAA

motto: „i malý rozdíl mezi technickým zhodnocením a opravou může mít někdy velké daňové dopady …“

2

OObbssaahh

• základní rozdíly 3 • zákonné vymezení 4-5 • definice technického zhodnocení 6-8 • vymezení opravy a údržby 9 • pohled správce daně 10 • vybrané problémy 11 • rezervy na opravu majetku 12-14 • související problematika DPH 15-17

3

ZZáákkllaaddnníí rroozzddííllyy

TTeecchhnniicckkéé zzhhooddnnoocceenníí OOpprr aavvaa aa uuddrr žžoovváánníí

není přímým nákladem (náklad až prostřednictvím odpisů)

je daňově účinným nákladem (za splnění obecných podmínek)

nelze tvořit rezervu jako daňově účinný náklad

lze tvořit rezervu (na opravy) jako daňově účinný náklad

z pohledu DPH hrozba úpravy odpočtu … sledování „použití TZ“ v roce pořízení a po dobu 4 či 9 let …

z pohledu DPH nutno řešit odpočet „jen jednou“ (v okamžiku poskytnutí opravy), další úpravy odpočtu není třeba řešit …

4

ZZáákkoonnnnéé vvyymmeezzeenníí • zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (ZZDDPP) , mj.:

- §§ 3333 ooddsstt .. 11 .. TZ hmotného majetku - §§ 3322aa ooddsstt .. 66 .. TZ nehmotného majetku - §§ 2244 ooddsstt .. 22 ppííssmm.. zzbb)) .. „nepravé TZ“ hmotného majetku - tj. TZ

do 40.000 Kč, které je možné dát do nákladů

• zákon č. 183/2006 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (ssttaavveebbnníí zzáákkoonn), mj.: - §§ 22 ooddsstt .. 55 .. co se rozumí změnou dokončené stavby

• vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádí zákon o účetnictví pro podnikatele vedoucí účetnictví (PPVVZZÚÚ), mj.: - §§ 4477 ooddsstt .. 22 .. vymezení opravy a údržby (obdobně viz např. §§ 3322 ooddsstt .. 22 vyhláška č. 504/2002 Sb. /neziskovky/, §§ 5555 ooddsstt .. 22 vyhláška č. 410/2009 Sb. /státní organizace/…)

5

ZZáákkoonnnnéé vvyymmeezzeenníí -- ddáállee ttaakkéé…… • zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů

(ZZooRR), mj.: - §§ 77 .. podmínky pro tvorbu rezerv na opravu majetku

• zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (ZZDDPPHH), mj.: - §§ 44 ooddsstt .. 33 .. vymezení technického zhodnocení coby dlouhodobého

majetku - pro účely příp. pozdějších úprav odpočtu (§§§§ 7788 aažž 7788dd), problematika dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností

CCoo nnaa ttoo sspprráávvccee ddaanněě .... • výklady MF a GFŘ k problematice TZ a oprav (wwwwww..mmffccrr ..cczz), mj.:

- ppookkyynn GGFFŘŘ DD--66 (k problematice ZDP), k § 33

• zápisy koordinačního výboru KDP ČR a MF: - 343/13.10.11 .. více TZ v jednom roce z pohledu ZDPH

6

VVyymmeezzeenníí TTZZ hhmmoottnnééhhoo mmaajjeettkkuu -- ddeeff iinniiccee • TTZZ hhmmoottnnééhhoo mmaajj eettkkuu (§ 33 ZDP) = vždy výdaje na:

- ddookkoonnččeennéé nnáássttaavvbbyy = změna stavby, kterou se zvyšuje - ddookkoonnččeennéé ppřřííssttaavvbbyy = změna stavby, kterou se půdorysně rozšiřuje a

která je vzájemně provozně propojena s dosavadní stavbou - ddookkoonnččeennéé ssttaavveebbnníí úúpprr aavvyy = změna stavby, při které se zachovává

vnější půdorysné i výškové ohraničení stavby; za stavební úpravu se považuje též zateplení pláště stavby

- rr eekkoonnssttrr uukkccee mmaajj eettkkuu = zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů

- mmooddeerr nniizzaaccee mmaajj eettkkuu = rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku

• pokud: - převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu ve zdaňovacím období (příp.

v období, za které se podává přiznání) částku 40.000 Kč

7

DDaallššíí pprraavviiddllaa pprroo aappll iikkaaccii TTZZ HHMM:: • Technickým zhodnocením hmotného majetku budou uvedené výdaje i v

případě, kdy nepřevýšily 40.000 Kč, pokud je poplatník na základě svého rozhodnutí neuplatnil jako výdaj (náklad) podle § 24 odst. 2 písm. zb) ZDP.

§ 24 odst. 2 písm. zb) ZDP: daňovým nákladem jsou rovněž … „výdaje (náklady) na dokončenou nástavbu, přístavbu a stavební úpravy, rekonstrukci a modernizaci jednotlivého majetku, které nejsou TZ podle § 33 odst. 1.“

• Technickým zhodnocením jsou dále také výdaje charakteru TZ, pokud je hradí budoucí nájemce na cizím hmotném majetku v průběhu jeho pořizování za podmínky, že: - se stane nájemcem tohoto hmotného majetku nebo jeho části, a - vlastník tohoto HM nezahrne výdaje vynaložené budoucím - nájemcem do vstupní ceny majetku.

8

VVyymmeezzeenníí TTZZ nneehhmmoottnnééhhoo mmaajjeettkkuu • TTeecchhnniicckkéé zzhhooddnnoocceenníí nneehhmmoottnnééhhoo mmaajj eettkkuu (§ 32a ZDP pro NM zařazený

od 1.1.2004): - výdaje na uukkoonnččeennéé rr oozzššíířřeenníí vvyybbaavveennoosstt ii nneebboo ppoouužžii tteellnnoosstt ii NM anebo - zzáássaahhyy, které mají za následek zzmměěnnuu úúččeelluu NM,

• pokud - po ukončení u jednotlivého nehmotného majetku převýší částku

40.000 Kč anebo - sice nepřesahují 40.000 Kč, ale poplatník je na základě svého rozhodnutí

neuplatnil jako výdaj (náklad) podle § 24 ZDP.

• Dojde-li po ukončení TZ DNM s pořizovací cenou < 60.000 Kč, jehož účetní odpisy byly uplatňovány jako náklad [podle § 24 odst. 2 písm. v) bod 2 ZDP], ke zvýšení PC na částku > 60.000 Kč, odpisuje se tento NM jako nově pořízený nehmotný majetek.

9

OOpprraavvaa aa úúddrržžbbaa ppooddllee PPVVZZÚÚ • ÚÚddrr žžbbaa = soustavná činnost, kterou se zpomaluje fyzické opotřebení a

předchází poruchám a odstraňují se drobnější závady.

• OOpprr aavvaa = činnost, kterou se odstraňují účinky částečného fyzického opotřebení nebo poškození za účelem uvedení - do předchozího stavu nebo - do provozuschopného stavu. UUvveeddeenníí ddoo pprr oovvoozzuusscchhooppnnééhhoo ssttaavvuu = provedení opravy i s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí nebo technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení.

Příklad: Výměna vadné 40 W „klasické“ žárovky za funkční .., a to za: - 40 W „klasickou“ ==> oprava („předchozí stav“) - úspornou odpovídající 40 W ==> oprava („provozuschopný stav“) - 60 W „klasickou“ nebo úspornou odpovídající 60 W ==> „TZ“

10

PPookkyynn GGFFŘŘ DD--66,, kk §§ 3333 ZZDDPP:: • Za technické zhodnocení se rovněž nepovažuje vybavení motorového

vozidla zimními pneumatikami.

• Za změnu technických parametrů se nepovažuje jen samotná záměna použitého materiálu, a to i v případě výměny oken s dřevěným rámem za okna s rámem plastovým, pokud zůstanou zachovány původní rozměry oken a počet vrstev skel oken. (=> je třeba si položit otázku, zda kromě záměny materiálu nepřinesly práce např. nějakou změnu technických parametrů, rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku … a zejména, o jak podstatnou změnu jde)

PPřřííkkllaadd:: Výměna podlahy prodejny … - původně lino, nově lino => oprava - původně plovoucí (tvrdost 1), nově plovoucí (tvrdost 3) => oprava?, TZ? - původně lino, nově dlažba => oprava?, TZ?

11

DDaallššíí vvyybbrraannéé pprroobblléémmyy:: • úhrn nákladů u HM versus jednotlivé posouzení u NM

PPřřííkkllaadd:: Práce charakteru TZ na prodejně …

ddnnee zzaa cceennuu ccoo řřeeššeenníí 10.02. 30 000 Kč rozšíření vstupních dveří ještě nevíme..

15.05. 15 000 Kč bezpečnostní sklo do výlohy obojí TZ HM

11.08. 25 000 Kč vylepšení pokladního software lze jako náklad

08.11. 30 000 Kč přikoupení licencí pokladního software lze jako náklad

• souběžně prováděné TZ a oprava … lze-li cenu rozdělit, tak lze i posuzovat odděleně …

12

RReezzeerrvvaa nnaa oopprraavvuu mmaajjeettkkuu ((ppooddllee ZZooRR)):: • obecná podmínka: rezerva musí být vždy zaúčtována podle ZÚ nebo

uvedena v daňové evidenci (výjimka: účetní jednotky účtující podle MÚS a v případě komponentního odpisování majetku vedou rezervy v tzv. prokazatelné evidenci)

• pravidla tvorby rezerv na opravy HM podle § 7 ZoR: - doba daňového odpisování (§ 30 odst.1 ZDP) HM je pět a více let - tvořit mohou jen vlastníci, organizační složky státu anebo státní

organizace (příslušné hospodařit s majetkem státu), a dále nájemci HM na základě smlouvy o nájmu podniku

- rezervu také nelze tvořit na TZ, na majetek určený k likvidaci nebo u něhož jde o opravy v důsledku škody či jiné nepředvídané nebo nahodilé události nebo u něhož jde o opravy, které se pravidelně opakují každý rok

- tvoří se v závislosti na čase anebo - u movitých věcí též v závislosti na objemu výkonu

13

DDaallššíí pprraavviiddllaa pprroo ttvvoorrbbuu rreezzeerrvv:: • rezerva nesmí být tvořena pouze jedno zdaňovací období • maximální doba tvorby je stanovena podle odpisových skupin majetku ..

2.OS - 3 zdaňovací období, 3.OS - 6, 4.OS - 8, 5. OS - 10, 6.OS – 10 (k období, které nebylo zdaňovacím obdobím, se nepřihlíží …)

• rezervu je nutné zrušit, pokud - nebude-li oprava zahájena nejpozději ve zdaňovacím období následujícím

po období, ve kterém se při výpočtu předpokládalo zahájení opravy - nebyla-li vyčerpána nejpozději ve zdaňovacím období, které následuje po

zdaňovacím období, v němž byla oprava zahájena • složení financí na samostatný vázaný účet:

- v bance se sídlem v ČR nebo JČS EU, který je veden v Kč nebo EUR - převod nejpozději do termínu pro podání daňového přiznání - nebudou-li převedeny včas, rezerva se zruší ve zdaňovacím období, ve

kterém se toto daňové přiznání podává

14

PPřřííkkllaadd:: • ZZaaddáánníí:: Společnost vlastní budovu a plánuje uskutečnit v roce 201X+2

opravu fasády. Odhadovaná cena je 800.000 Kč. Společnost bude tvořit rezervu 400.000 Kč v roce 201X a 400.000 Kč v roce 201X+1. V roce 201X+2 uskuteční opravu (např. za 830.000 Kč) a vytvořenou rezervu 800.000 Kč zruší.

•• ŘŘeeššeenníí:: - tvorba rezerv (201X a 201X+1) je daňovým nákladem

(účtování např. MD 552 / D 451) => výsledek –400.000 Kč v každém z roků 201X a 201X+1 …

- v roce 201X+2 se rezerva zruší (účtování např. MD 451 / D 552) a zaúčtuje se náklad na opravu (účtování MD 511 / D 321) => výsledek –30.000 Kč v roce 201X+2 ...

Za splnění v předchozím uvedených podmínek jde o legální přesun nákladů z roku 201X+2 na roky 201X a 201X+1 …

15

TTZZ xx oopprraavvaa zz ppoohhlleedduu ZZDDPPHH • DDlloouuhhooddoobbýý mmaajj eetteekk [§ 4 odst. 3 písm. d) ZDPH] – „DDMM “ = obchodní

majetek, který je: - hmotným majetkem podle ZDP, nebo - odpisovaným nehmotným majetkem podle ZDP, nebo - pozemkem (který je dlouhodobým HM podle účetních předpisů), nebo - technickým zhodnocením podle ZDP.

• DDlloouuhhooddoobbýý mmaajj eetteekk vvyyttvvoořřeennýý vvllaassttnníí ččiinnnnoosstt íí [§ 4 odst. 3 písm. e) ZDPH] – „DDMM VVVVČČ“ = - DM, který plátce v rámci svých ekonomických činností vyrobil, postavil

nebo jinak vytvořil; - TZ se považuje za samostatný DMVVČ.

16

PPrroobblleemmaatt iikkaa DDMM zz ppoohhlleedduu ZZDDPPHH:: • při pořízení DM (tedy i TZ) = nárok na odpočet DPH „podmíněný“ • nutno sledovat:

- dalších 9 let v případě TZ nemovitého majetku - další 4 roky v případě TZ ostatního majetku a to z pohledu změny nároku na odpočet (poměrný 75 ZDPH či vypořádací koeficient - § 76 ZDPH) - případné změny nároku na odpočet – úprava odpočtu (§§ 78 až 78d) - vliv i případného zrušení registrace k DPH, prodeje takového technicky

zhodnoceného majetku

• každé TZ sledujeme jednotlivě, navíc ještě nutné dávat pozor na okamžik jeho dokončení (.. novely od 1.4.2011, od 1.1.2012)

17

PPrroobblleemmaatt iikkaa DDMMVVVVČČ zz ppoohhlleedduu ZZDDPPHH:: • je-li plný nárok na odpočet anebo bez nároku na odpočet …žádná výjimka či

speciální postup

• je-li částečný nárok na odpočet, pak: - v případě pořizování TZ lze u všech plnění uplatnit plný nárok na odpočet

na vstupu - v okamžiku zařazení TZ do užívání vzniká „fiktivní zdanitelné plnění“

[viz § 13 odst. 4 písm. b) ZDPH a § 21 odst. 5 písm. d) ZDPH] => povinnost přiznat DPH z ceny dle § 36 odst. 6 ZDPH (= aktuální sazbou)

- z fiktivního zdanitelného plnění možnost kráceného nároku na odpočet + výše uvedený algoritmus úpravy odpočtu (§§ 78 až 78d ZDPH)

18

aa ttoo jjee vvššee kk vvýýkkllaadduu