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Département fédéral des finances DFFAdministration fédérale des contributions AFC

Janvier 2010 | www.estv.admin.ch

Info TVA concernant la pratique 04

Précisions relatives à l’Info TVA 02Assujettissement en relation avec la définition de l’activité entrepreneuriale

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Remarques préliminaires

Dans cette publication, les notions pouvant présenter une forme masculine et féminine sont utilisées indifféremment sous l’une ou l’autre forme. Elles doivent être considérées comme équivalentes.

Abréviations

AFC Administration fédérale des contributionsal. Alinéaart. Articlech. Chiffreform. Formulairelet. LettreLIFD Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l’impôt fédéral direct (RS 642.11)LTVA Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (RS 641.20)OTVA Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (RS 641.201)RS Recueil systématique du droit fédéralTVA Taxe sur la valeur ajoutée

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Précicions relatives à l’info TVA 02

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Remarques préliminaires

Cette info TVA concernant la pratique porte sur des informations contenues dans l’Info TVA Assujettissement déjà publiée et fournit des précisions en lien avec la description de l’activité entrepreneuriale (voir ch. 1 à 4 de la partie A; le ch. 7 est nouveau).

Les ch. 5 et 6 de la partie A et les parties B et C de l‘Info TVA Assujettissement ne font actuellement pas l‘objet de modifications et sont donc valables tels que publiés.

Valable à partir du 1er janvier 2010 avec l’introduction de la loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (LTVA). Veuillez également vous référer aux dispositions figurant au ch. 7.4 ci-après.

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Table des matières

Partie A Assujettissement (excepté les collectivités publiques) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5

1 Assujettissement obligatoire . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 51.1 Exercice d’une activité entrepreneuriale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 51.2 Forme juridique. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7

2 Libération de l’assujettissement . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 72.1 Libération de l’assujettissement lorsque la limite du chiffre d’affaires

déterminant n’est pas atteinte. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 82.1.1 Chiffre d’affaires déterminant pour l’assujettissement obligatoire. . . . . . . . . . . . 82.1.2 Chiffre d’affaires non déterminant pour l’assujettissement obligatoire . . . . . . . . 92.2 Libération de l’assujettissement des entreprises étrangères. . . . . . . . . . . . . . . . . 10

3 Assujettissement volontaire (assujettissement en raison de la renonciation à la libération de l’assujettissement; art. 11 LTVA) . . . . . . . . . 11

4 Etendue de l’assujettissement . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 114.1 Point de vue territorial . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 114.2 Point de vue matériel. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12

7 Cas particulier: Absence d’orientation vers la réalisation de recettes à partir de prestations . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12

7.1 Détermination des domaines d’activité . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 147.2 L’activité est-elle considérée comme entrepreneuriale au sens de la LTVA? . . . . . 157.3 Autres exemples . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 167.4 Droit transitoire. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17

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Partie A Assujettissement (excepté les collectivités publiques)

1 Assujettissement obligatoire

Conformément à l’art. 10, al. 1, LTVA, est assujetti (obligatoirement) à l’impôt quiconque exploite une entreprise ( ch. 1.1), s’il n’est pas libéré de l’assujet-tissement en vertu de l’art. 10, al. 2, LTVA ( ch. 2).

1.1 Exercice d’une activité entrepreneuriale

Exploite une entreprise quiconque exerce à titre indépendant une acti-vité professionnelle ou commerciale en vue de réaliser, à partir de presta-tions, des recettes ayant un caractère de permanence et agit en son propre nom vis-à-vis des tiers.

La réalisation de recettes ayant un caractère de permanence suppose une façon d’agir planifiée de l’entrepreneur sur une certaine durée. Une courte durée est suffisante aussi lorsque l’activité est exercée de façon intensive durant cette période (par ex. l’exploitation unique d’un stand de restauration à l’occasion d’une fête de trois jours).

Le critère de l’orientation vers la réalisation de recettes à partir de pres-tations est rempli lorsque l’encaissement de contre-prestations provenant d’une prestation constitue le but premier de l’activité. A cet égard, une réali-sation effective de bénéfices ou du moins intentionnelle n’est pas nécessaire. Par contre, si aucune contre-prestation n’est perçue pour les prestations four-nies ou uniquement dans une moindre mesure, le critère de l’orientation vers la réalisation de recettes à partir de prestations fait défaut ( ch. 7).

Il est question d’activité professionnelle ou commerciale lorsque des biens sont produits ou négociés ou lorsque des prestations de services sont fournies et que ces biens ou ces services sont destinés à être échangés sur le marché ou à la consommation privée de tiers, par exemple des activités com-merciales, industrielles ou artisanales. La pratique d’un loisir ou d’une passion n’est pas considérée comme une activité professionnelle ou commerciale.

Le critère de l’indépendance permet de faire une distinction par rapport à l’activité dépendante. Les personnes morales sont toujours considérées comme indépendantes, c’est pourquoi la question se pose exclusivement pour les personnes physiques. Pour déterminer si une personne physique est indépendante ou non au sens de la LTVA, on se base en principe sur les mêmes critères utilisés par le droit des assurances sociales et le droit régissant

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l’impôt sur le revenu. C’est la raison pour laquelle la qualification retenue par les autorités correspondantes constitue un indice déterminant pour l’appré-ciation du point de vue de la TVA. Plaident particulièrement en faveur du caractère indépendant d’une activité le fait de supporter le risque écono-mique (bénéfice et perte), la liberté d’accepter ou de refuser une tâche et celle d’organiser son travail de manière indépendante, l’existence de parte-naires d’affaires différents, l’usage de locaux commerciaux propres et la mise en œuvre d’investissements importants.

Les activités exercées au sein de conseils d'administration, de conseils de fondation ou d'autres activités analogues sont considérées comme des activités dépendantes. En revanche, il faut admettre l'indépendance des tâcherons qui possèdent leur propre véhicule, outils, etc.

Agir en son propre nom vis-à-vis des tiers présuppose que l’entrepreneur assume ses engagements contractuels à l’égard des destinataires et des four-nisseurs de manière manifestement indépendante et non pas en tant que suppléant ou auxiliaire d’une autre personne. En l’occurrence, la qualification sous l’angle du droit civil constitue un indice essentiel au sens de la TVA.

Exploite une entreprise par exemple:

l une société de gymnastique qui organise une fête une fois par année et encaisse un billet d'entrée à cette occasion;

l quiconque effectue régulièrement et systématiquemenent des achats et des ventes de biens par l'intermédiaire d'une plateforme de vente aux enchères;

l quiconque loue un immeuble à un usage qui n'est pas exclusivement privé ou loue certaines parties de cet immeuble à un ou à plusieurs loca-taires avec option;

l une artiste qui exploite son image moyennant une contre-prestation;l un sportif qui obtient des prix en espèces.

N’exploite pas une entreprise:

l un particulier qui vend en une fois trois véhicules de sa collection;l quiconque vend le mobilier de son appartement.

L’acquisition, la détention et l’aliénation de participations constitue une activité entrepreneuriale au sens de l’art. 10, al. 1, LTVA (art. 9 OTVA).

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1.2 Forme juridique

Pour déterminer l’assujettissement, peu importe la forme juridique de celui qui exploite l’entreprise. Les personnes, les communautés de personnes et les institutions suivantes peuvent par exemple exploiter une entreprise:

l les personnes physiques (par ex. propriétaires d'une ou de plusieurs entre-prises individuelles);

l les sociétés simples qui apparaissent sous un nom commun envers les tiers (par ex. Consortium construction XY ou Salon de coiffure YZ);

l les sociétés de personnes (par ex. sociétés en nom collectif ou en com-mandite);

l les personnes morales de droit privé ou de droit public (par ex. SA ou Sàrl);l les établissements stables d'entreprises ayant leur siège à l'étranger;l les établissements publics non autonomes;l les organisateurs d'évènements ou de festivités;l les groupements et les associations;l les institutions d'utilité publique;l les entreprises, les administrations et les services de collectivités publiques

(ce type d'entreprise est traité séparément dans la partie B de l’Info TVA Assujettissement);

l les entreprises étrangères qui fournissent des prestations imposables sur le territoire suisse.

2 Libération de l’assujettissement

Conformément à l’art. 10, al. 2, LTVA, est libéré de l’assujettissement qui-conque:

a) réalise en un an, sur le territoire suisse, un chiffre d’affaires inférieur à 100 000 francs provenant de prestations imposables ( ch. 2.1);

b) exploite une entreprise ayant son siège à l’étranger lorsqu’il fournit exclu-sivement, sur le territoire suisse, des prestations soumises à l’impôt sur les acquisitions (art. 45 à 49 LTVA); (exceptions ch. 2.2);

c) réalise sur le territoire suisse, au titre de société sportive ou culturelle sans but lucratif et gérée de façon bénévole ou d’institution d’utilité publique, un chiffre d’affaires inférieur à 150 000 francs provenant de prestations imposables ( ch. 2.1).

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La renonciation à la libération de l’assujettissement est possible ( ch. 3).

Les entreprises ayant leur siège à l'étranger qui ne possèdent pas d'établissement stable sur le territoire suisse et qui ne fournissent aucune prestation sur le territoire suisse ne sont pas assujetties obligatoirement à la TVA et ne peuvent pas non plus renoncer à la libération de l’assujettissement (art. 8 OTVA).

2.1 Libération de l’assujettissement lorsque la limite du chiffre d’affaires déterminant n’est pas atteinte

Quiconque exploite une entreprise dont le chiffre d’affaires annuel détermi-nant pour l’assujettissement est inférieur à 100 000 francs ( ch. 2.1.1) est libéré de l’assujettissement.

S’agissant des sociétés sportives ou culturelles sans but lucratif et gérées de façon bénévole et des institutions d’utilité publique, une limite plus élevée de 150 000 francs est appliquée (pour une meilleure lisibilité, seule la limite du chiffre d’affaires de 100 000 francs sera mentionnée par la suite). Sont consi-dérées comme des institutions d’utilité publique les organisations qui répondent aux critères de l’éxonération des impôts directs en vertu de l’art. 56, let. g, LIFD (art. 3, let. j, LTVA).

La limite minimale du chiffre d’affaires de 100 000 francs est calculée en fonc-tion des contre-prestations convenues sans TVA; dans les entreprises réalisant exclusivement des opérations en espèces ou des opérations de crédit, ce calcul peut aussi être effectué en fonction des contre-prestations reçues (par ex. la vente de pain et de gâteaux dans le cadre d’un marché).

2.1.1 Chiffre d’affaires déterminant pour l’assujettissement obligatoire

Pour déterminer la limite minimale du chiffre d’affaires, il faut tenir compte des contre-prestations générées avec les prestations suivantes:

l livraisons imposables effectuées sur le territoire suisse (lieu de la livraison sur le territoire suisse; art. 7 LTVA), même si les biens sont exportés (art. 23 LTVA);

l prestations de services imposables fournies sur le territoire suisse (lieu de la prestation de services sur le territoire suisse; art. 8 LTVA);

l prestations de services imposables conformément à l’art. 8 LTVA dont le lieu se trouve sur le territoire suisse, mais qui sont exonérées de l’impôt en vertu de l’art. 23 LTVA;

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l livraisons sur le territoire suisse de biens en provenance de l'étranger, dans la mesure où le fournisseur dispose au moment de l'importation d'une déclaration d'engagement (form. n° 1236) approuvée (art. 3 OTVA).

L’Info TVA Objet de l’impôt renseigne plus en détail sur les prestations soumises à l’impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse.

2.1.2 Chiffre d’affaires non déterminant pour l’assujettissement obligatoire

Pour ce qui est de la détermination de la limite du chiffre d’affaires, les contre-prestations et les flux de trésorerie suivants ne doivent pas être pris en compte:

l contre-prestations pour les prestations exclues du champ de l'impôt en vertu de l’art. 21, al. 2, LTVA;

l contre-prestations pour les livraisons effectuées à l’étranger (opérations étranger-étranger);

l contre-prestations pour les prestations de services qui sont réputées four-nies à l'étranger (lieu de la prestation de services à l’étranger; art. 8 LTVA);

l recettes réalisées dans des domaines d’activité non entrepreneuriale ( ch. 4.2);

l éléments qui ne font pas partie de la contre-prestation conformément à l’art. 18, al. 2, LTVA;

l recettes provenant d'une activité dépendante;l recettes qui ne proviennent ni d'une activité professionnelle ni d'une acti-

vité commerciale ou qui ne peuvent pas être qualifiées de permanentes, par exemple la vente d'un véhicule par un particulier (activité relevant de la sphère privée);

l prestations soumises à l'impôt sur les acquisitions.

L’Info TVA Objet de l’impôt contient de plus amples informations sur les prestations et les chiffres d’affaires qui n’entraînent pas l’assujettissement.

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2.2 Libération de l’assujettissement des entreprises étrangères

Quiconque exploite une entreprise ayant son siège à l’étranger qui fournit exclusivement, sur le territoire suisse, des prestations soumises à l’impôt sur les acquisitions (art. 45 à 49 LTVA), est en principe libéré de l’assujettissement (art. 10, al. 2, let. b, LTVA).

Exceptions:

a) Quiconque exploite une entreprise ayant son siège à l’étranger qui fournit, sur le territoire suisse, des prestations de services en matière d’informatique ou de télécommunications à des destinataires non assujettis (notamment des particuliers), est assujetti à l’impôt si son chiffre d’affaires est supérieur à 100 000 francs par année (art. 10, al. 2, let. b, LTVA). Pour déterminer l’assujettissement, seules sont déterminantes les prestations de services en matière d’informatique et de télécommunications fournies à des personnes non assujetties sur le terri-toire suisse. Si le chiffre d’affaires est supérieur à 100 000 francs par année, celui qui exploite l’entreprise étrangère doit imposer l’ensemble des prestations fournies sur le territoire suisse (même celles fournies à des destinataires assujettis).

b) Quiconque exploite une entreprise ayant son siège à l‘étranger qui livre, sur le territoire suisse, de l’électricité ou du gaz dans des conduites à des destinataires non assujettis (notamment des particuliers), est assu-jetti à l’impôt si son chiffre d’affaires est supérieur à 100 000 francs par année (art. 109, al. 2, OTVA). Si cette limite est dépassée, celui qui exploite l’entreprise ne doit imposer que les prestations fournies à des destinataires non assujettis.

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3 Assujettissement volontaire (assujettissement en raison de la renonciation à la libération de l’assujettissement; art. 11 LTVA)

Quiconque exploite une entreprise ( ch. 1.1) et est libéré de l’assujettisse-ment en vertu de la loi ( ch. 2), a le droit de renoncer à cette libération.

La déclaration de renonciation à la libération de l’assujettissement peut être faite au plus tôt pour le début de la période fiscale en cours (art. 14, al. 4, LTVA) et doit être maintenue pendant au moins une période fiscale (art. 11, al. 2, LTVA). Tant que l’art. 34, al. 3, LTVA n’est pas entré en vigueur, la période fiscale correspond à l’année civile (art. 34, al. 2, LTVA). Une entreprise qui n’a pas encore réalisé de chiffre d’af-faires peut également renoncer à la libération de l’assujettissement. Cela s’applique par exemple aussi aux entreprises qui souhaitent réaliser des opé-rations exclues du champ de l’impôt et envisagent d’opter pour l’imposition volontaire de ces prestations (art. 22 LTVA).

ExempleDes investisseurs fondent une société anonyme (SA) en vue de la construction d’un centre commercial. Il est prévu de louer les surfaces de vente avec option. La renonciation à la libération de l’assujettissement est admise pour la SA dès sa fondation.

4 Etendue de l’assujettissement4.1 Point de vue territorial

L’entreprise ayant son siège sur le territoire suisse et tous ses établisse-ments stables qui se trouvent sur le territoire suisse forment ensemble un sujet fiscal (art. 10, al. 3, LTVA). Il en va de même pour quiconque exploite une entreprise étrangère: tous ses établissements stables sur le territoire suisse forment ensemble un sujet fiscal (art. 7 OTVA).

En raison de cette notion d’étendue territoriale de l’assujettissement, dans le cadre de relations transfrontalières, le siège et les établissements stables sont considérés comme des sujets fiscaux indépendants. Par conséquent, l’échange transfrontalier de prestations entre un établissement stable et le siège de la société est considéré comme un chiffre d’affaires externe («dual entity concept»).

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4.2 Point de vue matériel

D’un point de vue matériel, l’assujettissement comprend en principe toutes les prestations fournies par quiconque exploite une entreprise sur le territoire suisse («principe de l’unité d’entreprise»). Seuls les domaines d’activité non entrepreneuriale de celui qui exploite l’entreprise ne sont pas assujettis.

Sont considérées comme des activités non entrepreneuriales:

l les activités exercées de manière dépendante (par ex. mandat de membre d'un conseil d'administration ou d'une fondation, exercice de fonctions publiques, ou accomplissement d'obligations de services militaire et civil);

l les activités relevant de la puissance publique;l les activités privées (la pratique d'un loisir ou d'une passion; la consom-

mation privée);l les activités qui ne visent pas à réaliser des recettes à partir de prestations

et les activités dont le but premier n'est pas de réaliser des recettes à partir de prestations ( ch. 7).

Les recettes réalisées dans le cadre d’activités non entrepreneuriales ne sont pas prises en compte pour la limite du chiffre d’affaires de 100 000 francs déterminant l’assujettissement ( ch. 2.1). En cas d’assujettissement, les recettes provenant d’activités non entrepreneuriales ne sont pas imposables. Les dépenses y relatives ne donnent pas droit à la déduction de l’impôt préa-lable.

7 Cas particulier: Absence d’orientation vers la réalisation de recettes à partir de prestations

Pour ce qui est des entités juridiques et des sociétés de personnes ayant un but lucratif, l’orientation vers la réalisation de recettes à partir de prestations est en principe donnée, notamment aussi en cas d’assainissement ou lorsque l’activité entrepreneuriale est finalement infructueuse.Par contre, pour ce qui des entités juridiques et des sociétés de personnes ayant un but non lucratif (en particulier les personnes actives dans le domaine de l’utilité publique), il faut vérifier dans chaque cas sur la base des critères ci-après s’il y a une orientation vers la réalisation de recettes à partir de presta-tions. En l’occurrence, le but lucratif est apprécié en fonction de la réalité et pas seulement d’après des critères formels tels que les statuts, l’inscription au registre du commerce ou la forme juridique.

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Le but lucratif ne constitue pas une condition indispensable à l’activité entre-preneuriale et, par conséquent, à l’assujettissement à la TVA. La LTVA rat-tache l’activité entrepreneuriale notamment à l’orientation vers la réalisa-tion de recettes ayant un caractère de permanence à partir de presta-tions (art. 10, al. 1, let. a, LTVA).

Ainsi quiconque se finance exclusivement avec des éléments qui ne consti-tuent pas des contre-prestations (dons, subventions, etc.) et qui n’encaisse aucune contre-prestation effective pour les prestations fournies est considéré comme une entreprise n’exerçant aucune activité entrepreneuriale. Dans ce cas, l’assujettissement n’entre pas en ligne de compte et une inscription au registre des assujettis TVA n’est pas possible.

Exemple 1Le particulier X souhaite que sa collection de voitures anciennes soit acces-sible au public. Il décide d’ouvrir un musée dans un grand bâtiment ouvert à tout le monde. L’entrée est gratuite.L’intention du particulier X n’est pas de réaliser des recettes à partir de presta-tions. Il ne peut donc pas être assujetti à la TVA (même volontairement).

Il en va de même lorsque des recettes sont réalisées à partir de prestations, mais que celles-ci sont de nature accessoire. Dans ce cas il ne s’agit pas à pro-prement dit d’une orientation vers la réalisation de recettes à partir de presta-tions.

Exemple 2Une fondation d’utilité publique exploite une soupe populaire et distribue des repas chauds aux personnes dans le besoin. Une contre-prestation symbo-lique de 50 centimes est demandée pour chaque repas servi. La majeure partie des dépenses liées à l’exploitation de la soupe populaire sont cepen-dant couvertes par des dons et le capital de la fondation. L’objectif de la fon-dation n’est pas de réaliser des recettes à partir de prestations ayant un carac-tère de permanence; elle ne peut donc pas être assujettie à la TVA.

Une entité juridique peut aussi bien être active dans des domaines d’activité entrepreneuriale que dans des domaines d’activité non entrepreneuriale. L’as-sujettissement se limite alors uniquement aux activités entrepreneuriales.

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Exemple 3En plus de la soupe populaire, la fondation précitée exploite aussi une entre-prise commerciale. Cette activité permet de dégager régulièrement des béné-fices qui sont utilisés pour l’exploitation de la soupe populaire.L’assujettissement de la fondation se limite aux chiffres d’affaires et aux dépenses imputables au domaine d’activité de l’entreprise commerciale.

Afin de déterminer l’étendue de l’assujettissement, il faut d’abord définir les domaines d’activité ( ch. 7.1). Puis, il s’agira d’effectuer une analyse de chaque domaine d’activité pour déterminer s’il existe une activité entrepre-neuriale ( ch. 7.2).

7.1 Détermination des domaines d’activité

Un domaine d’activité est une unité économique à part entière qui est recon-naissable pour les tiers. Il y a unité économique lorsqu’une activité déterminée pourrait exister de façon judicieuse et autonome d’un point de vue matériel, géographique et temporel.

Exemple 1L’association Y gère un magasin du monde, exploite un restaurant et une bro-cante. Les bénéfices provenant de ces activités ainsi que les dons collectés et les cotisations des membres seront utilisés pour la mise en œuvre de projets de constructions hydrauliques en Afrique. L’association gère son propre secré-tariat qui, en plus des tâches administratives, est compétent pour le choix et la coordination des projets.Le magasin du monde, le restaurant, la brocante et l’activité d’utilité publique de l’association doivent être considérés comme des domaines d’activité séparés. Le secrétariat n’est pas un domaine d’activité propre et ses activités doivent être attribuées aux différents domaines d’activité.

Exemple 2Le théâtre Z SA réalise des recettes provenant de la vente de billets, de presta-tions publicitaires et de prestations de la restauration fournies par le bar situé dans le théâtre. Parallèlement, le théâtre Z SA gère une école d’art drama-tique. Afin de couvrir le déficit d’exploitation, il encaisse des dons et des sub-ventions. Avec l’aide de bénévoles, il organise en outre tous les ans un marché de Noël.Le théâtre et l’école d’art dramatique doivent être considérés comme des domaines d’activité séparés. Il en va de même pour le marché de Noël, bien que celui-ci serve principalement, au moyen de ses recettes, à soutenir l’acti-vité (déficitaire) du théâtre. Par contre, les recettes provenant de la vente de billets et des prestations publicitaires vont de pair avec l’exploitation du

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théâtre et doivent donc lui être attribuées. Le bar situé dans le théâtre n’est pas considéré comme une activité à part entière et doit donc être attribué à l’exploitation du théâtre, dès lors qu’il n’est ouvert qu’à l’occasion des repré-sentations et qu’il ne fonctionne pas comme un restaurant autonome séparé-ment du théâtre.

7.2 L’activité est-elle considérée comme entrepreneuriale au sens de la LTVA?

Le critère d’orientation vers la réalisation de recettes ayant un carac-tère de permanence à partir de prestations, nécessaire pour qu’il y ait une activité entrepreneuriale, peut en principe être considéré comme rempli lorsque des prestations sont fournies et qu’une contre-prestation est demandée. Ainsi, l’intention de fournir des prestations en échange de contre-prestations est suffisante en soi.

ExempleDeux entreprises pharmaceutiques fondent une entreprise commune («joint venture») dont l’objectif est de développer et de produire un nouveau médi-cament. Après quelque temps, force est de constater que malgré des investis-sements importants le médicament n’a pas l’efficacité escomptée. Le «joint venture» est ensuite liquidé sans qu’aucune prestation n’ait jamais été fournie en échange d’une contre-prestation.Le «joint venture» a été de toute évidence créé dans l’intention de fournir des prestations en échange de contre-prestations. L’entreprise exerce une activité entrepreneuriale et peut être inscrite (volontairement) au registre de la TVA au moment de sa création.

Il n’est plus possible de considérer qu’il y a une orientation vers une réalisation de recettes à caractère de permanence lorsqu’il est établi qu’aucune contre-prestation n’est perçue dans le cadre de l’activité en question ou seulement dans une moindre mesure. L’AFC nie l’orientation vers une réalisation de recettes à caractère de permanence lorsqu’il est prévisible que les dépenses liées à une activité ne seront pas couvertes de façon perma-nente à hauteur de 25 % au minimum par des recettes réalisées à partir de prestations (à l’exclusion de revenus de capitaux et de revenus d’intérêts), mais qu’elles le seront à plus de 75 % par des éléments ne faisant pas partie de la contre-prestation, tels que les subventions, les dons, les financements croisés, les apports en capi-taux, etc., sans qu’il y ait une raison entrepreneuriale concrète à ce sujet.

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Il y a une raison entrepreneuriale lorsqu’une activité qui n’est pas orientée vers des recettes réalisées à partir de prestations soutient une activité orientée vers des recettes réalisées à partir de prestations.

ExempleA côté de son atelier de fabrication, un horloger exploite un musée de montres dans lequel l’histoire de la marque est présentée aux visiteurs. L’en-trée est gratuite.L’exploitation du musée permet de promouvoir l’image de la marque horlo-gère. Il y a donc une raison entrepreneuriale concrète et cette activité n’a pas l’obligation d’être financée durablement à hauteur de 25 % au minimum par des contre-prestations.

Les revenus de capitaux et les revenus d’intérêts ne doivent pas être pris en compte lors de l’examen de la couverture des dépenses par des contre-presta-tions.

ExempleLa fondation «Mobilité pour les personnes âgées» propose aux seniors des courses en taxi effectuées par des bénévoles. Elle couvre ses dépenses à hau-teur de 20 % par des contre-prestations provenant des courses en taxi; 60 % sont financées par des dons , les 20 % restants proviennent de revenus de capitaux de la fortune de la fondation.La fondation couvre ses dépenses seulement à hauteur de 20 % par des contre-prestations, ce qui représente moins de 25 %. C’est pourquoi la fon-dation n’exerce pas une activité entrepreneuriale. Elle ne peut donc pas être inscrite au registre des assujettis TVA dans la mesure où elle n’exploite pas un autre domaine d’activité (entrepreneuriale).

7.3 Autres exemples

Exemple 1La startup Airpower SA prévoit de construire et d’exploiter une installation éolienne en vue de distribuer de l’énergie électrique à des tiers. La phase de planification et de construction va durer plus de six ans. Les premières ventes d’énergie ne pourront être assurées que sept ans après la création de la société. Le plan financier prévoit que la vente d’énergie permettra de couvrir déjà 60 % des dépenses dès la 7 e année; ce pourcentage atteindra plus de 100 % après 10 ans.La startup Airpower SA est de toute évidence orientée vers la réalisation de recettes ayant un caractère de permanence à partir de prestations et exerce ainsi une activité entrepreneuriale. Elle peut être inscrite au registre des assu-jettis TVA déjà au moment de sa création ou au début de la planification.

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Exemple 2La société Plastica SA est active dans le domaine de la transformation des matières plastiques et réalise des pertes depuis des années. Pour renouer avec les bénéfices, elle prévoit de se repositionner sur le marché. Le plan financier montre qu’un assainissement total est désormais inévitable. On s’attend à renouer avec les bénéfices trois ans après l’assainissement.Les investisseurs s’attendent aussi à ce que la société renoue durablement avec les bénéfices après une période de trois ans, en d’autres termes, ils s’at-tendent à ce que plus de 100 % des dépenses soient couvertes par des contre-prestations. Les mesures d’assainissement prises servent à la survie de Plastica SA et ne modifient en rien la nature entrepreneuriale des activités qu’elle déploie.

Exemple 3La fondation «Défense et préservation du patois» (DPP) se consacre au main-tien et à l’étude du patois. C’est pourquoi la fondation gère une plateforme internet qui fournit gratuitement des informations. En outre, la boutique en ligne propose à l’achat différents supports de données avec des informations concernant le patois. Le plan financier prévoit pour les prochaines huit années que 15 % au maximum des dépenses pourront être couvertes par la vente des supports de données. La fondation DPP ne fournit pas d’autres presta-tions à titre onéreux. Un mécène lui a versé un montant conséquent à titre de financement initial qui suffit à couvrir les dépenses des deux premières années et ainsi à assurer financièrement le développement de la fondation. Par la suite, la majeure partie des dépenses seront financées par des subven-tions octroyées par la direction cantonale de l’éducation et de la formation ainsi qu’à l’aide de dons privés.Bien qu’au moment de sa création la fondation envisageait de déployer une activité de longue durée, l’activité exercée par la fondation DPP ne peut pas être considérée comme entrepreneuriale, car seulement 15 % des dépenses sont couvertes par des contre-prestations. Ainsi, la fondation ne peut pas être inscrite au registre des assujettis TVA.

7.4 Droit transitoire

Conformément au ch. 2.2 de l’Info TVA Pratiques de l’AFC: applicabi-lité temporelle, le contenu de la présente Info TVA concernant la pratique est applicable à partir du 1er janvier 2010 étant donné que la base légale a changé et que l’AFC publie pour la première fois une pratique à ce sujet.

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© Publication de l’Administration fédérale des contributions, Berne Novembre 2012

605.535.04 F Webcode: d_04678_fr

Si entre le 1er janvier 2010 et le 31 décembre 2012 une organisation a opéré la déduction de l’impôt préalable dans un domaine d’activité non entrepre-neuriale, cette déduction doit être annulée. Parallèlement, l’organisation a le droit d’exiger le remboursement de la TVA déclarée en rapport avec ce domaine d’activité. En cas de mention de l’impôt, il y a lieu d’observer que la TVA déclarée ne peut être remboursée que si la facture est corrigée ou si la preuve est apportée que la Confédération n’a subi aucun préjudice financier malgré la mention de l’impôt (art. 27, al. 2, LTVA).

Si, malgré la mention de l’impôt, il n’est pas possible ou raisonnable d’effec-tuer une correction de la facture ou d’apporter la preuve de l’absence de pré-judice financier causé à la Confédération, l’AFC admet, pour la période com-prise entre le 1er janvier 2010 et le 31 décembre 2012, la déduction des mon-tants d’impôt préalable grevant le domaine d’activité non entrepreneuriale s’élevant au maximum au montant de l’impôt dû.

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précisions relatives à l’info tva 02 - federal council · info tva concernant la ratique 04 2...

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