normas contabilísticas de financeiro: 17, 18 e 22
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Trabalho realizado no âmbito da unidade curricular Contabilidade Financeira III do 2.º ano do curso de Gestão- Contabilidade. Trabalho explora as NCRF 17, 18 e 22 e inclui exercícios resolvidos.TRANSCRIPT
Instituto Politécnico de Portalegre
Escola Superior de Tecnologia e Gestão
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro
NCRF: 17, 18 e 22
Unidade Curricular: Contabilidade Financeira III
Discentes: Margarida Inácia n.º 16930
Sandra Crespo n.º 3260
Sónia Macedo n.º 10091
Docente: Prof. Paulo Castanho
Janeiro 2015
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
Se quisermos que a glória e o sucesso
acompanhem nossas armas, jamais devemos
perder de vista os seguintes fatores: a doutrina,
o tempo, o espaço, o comando, a disciplina.
(Sun Tzu)
2Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
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Lista de siglas e abreviaturas
AFT – Ativos Fixos Tangíveis
AI – Ativos Intangíveis
BADF - Bases para a apresentação de demonstrações financeiras
CC – Código de Contas
CNC – Comissão de Normalização Contabilística
ESNL – Entidades do Setor Não Lucrativo
FIFO – First in first out
IASB - International Accounting Standards Board
IAS – International Accounting Standard
IRFS – International Financial Reporting Standards
MDF- Modelos de Demonstrações Financeiras
NCM – Normalização Contabilística das Microentidades
NCRF – Normas Contabilísticas de Relato Financeiro
NCRF-PE- Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Pequenas Entidades
NI – Normas Interpretativas
POC – Plano Oficial de Contabilidade
SIMA – Sistema de Informação de Mercados Agrícolas
SNC – Sistema de Normalização Contabilística
UE – União Europeia
UEM – União Económica e Monetária
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ÍndiceINTRODUÇÃO................................................................................................................................6
ENQUADRAMENTO TEÓRICO....................................................................................................7
CAPÍTULO I: NCRF 17- AGRICULTURA.....................................................................................9
1.1 Enquadramento..................................................................................................................9
1.2 Objetivo...................................................................................................................................9
1.3 Âmbito....................................................................................................................................9
1.4 Definições...............................................................................................................................9
1.5 Reconhecimento e Mensuração.............................................................................................10
1.6 Subsídios do Governo............................................................................................................11
1.7 Divulgações...........................................................................................................................11
1.8 Data de eficácia.....................................................................................................................12
1.9 Aplicação prática 1................................................................................................................12
1.10 Aplicação prática 2..............................................................................................................13
CAPÍTULO II: NCRF 18- INVENTÁRIOS...................................................................................15
2.1 Enquadramento......................................................................................................................15
2.2 Objetivo.................................................................................................................................15
2.3 Âmbito..................................................................................................................................15
2.4 Definições.............................................................................................................................16
2.5 Mensuração de Inventários....................................................................................................16
2.4 Reconhecimento como gasto.................................................................................................17
2.5 Divulgações...........................................................................................................................18
2.6 Data de eficácia.....................................................................................................................19
2.7 Aplicação prática 1................................................................................................................19
2.7 Aplicação prática 2................................................................................................................20
CAPÍTULO III: NCRF 22- CONTABILIZAÇÃO DOS SUBSÍDIOS DO GOVERNO E DIVULGAÇÃO DOS APOIOS DO GOVERNO...........................................................................22
3.1 Enquadramento......................................................................................................................22
3.2 Âmbito..................................................................................................................................22
3.3 Definições.............................................................................................................................22
3.4 Subsídios do Governo............................................................................................................23
3.5 Apoio do Governo.................................................................................................................24
3.6 Divulgações...........................................................................................................................24
3.7 Data de eficácia.....................................................................................................................254
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3.8 Aplicação prática 1................................................................................................................25
3.9 Aplicação prática 2................................................................................................................26
APLICAÇÃO PRÁTICA GERAL..................................................................................................28
CONCLUSÃO................................................................................................................................30
BIBLIOGRAFIA.............................................................................................................................32
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INTRODUÇÃO
No âmbito da unidade curricular Contabilidade Financeira III, foi-nos solicitado a
realização de um estudo mais aprofundado de três das vinte e oito Normas Contabilísticas
de Relato Financeiro que se encontra no Sistema de Normalização Contabilística. Neste
estudo vamos realçar os aspetos mais importantes e que nos orientam aquando resolver
situações cujas temáticas se encontram nas NCRF.
O presente trabalho vai incidir sobre as seguintes normas: NCRF 17- Agricultura,
NCRF 18- Inventários, NCRF 22- Contabilização dos Subsídios do Governo e Divulgação
de Apoios do Governo.
O trabalho apresenta um breve enquadramento teórico sobre o Sistema de
Normalização Contabilístico, posteriormente uma análise das normas supra mencionadas
com casos práticos e por último a conclusão.
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ENQUADRAMENTO TEÓRICO
O Sistema de Normalização Contabilística, de agora em diante SNC, veio substituir
o Plano Oficia de Contabilidade (POC) e foi aprovado pelo Decreto-lei n.º 158/2009, de 13
de julho. Este surgiu da necessidade do normativo contabilístico português se sintonizar
com as normas internacionais de contabilidade, nomeadamente as Diretivas Contabilísticas
e com os regulamentos da União Europeia (UE) e União Económica e Monetária (UEM).
A 15 de janeiro de 2003 a Comissão de Normalização Contabilística (CNC) apresentou o
“Projeto de Linhas de Orientação para um Novo Modelo de Normalização Contabilística”.
Após a proposta feita pela CNC, o Governo aprovou o SNC. Este passou a estar de
acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade emitidas pela International
Accounting Standards Board (IASB) e adotadas na União Europeia, a ter na sua base
princípios e não regras específicas e, além de entrar em conformidade com as Diretivas
Comunitárias, melhora o relato financeiro do nosso país e ainda procura atender às
especificidades das entidades de menor dimensão através da Norma Contabilística de
Relato Financeiro, de agora em diante NCRF, para Pequenas Entidades (PE), ou através da
Normalização Contabilística para Microentidades.
O SNC é composto pelos seguintes instrumentos:
• Bases para a apresentação de demonstrações financeiras (BADF);
• Modelos de demonstrações financeiras (MDF);
• Código de contas (CC);
• Normas contabilísticas e de relato financeiro (NCRF);
• Norma contabilística e de relato financeiro para pequenas entidades (NCRF-PE);
• Normas interpretativas (NI).
Nem todas as normas International Accounting Standard (IAS) e International
Financial Reporting Standards (IFRS) foram transpostas para as NCRF, outras foram
parcialmente acolhidas e ainda se verifica situações onde as normas do SNC não possuem
correspondências com as normas IAS/IFRS. Sempre que o SNC é omisso deve recorrer-se
às Normas Internacionais de Contabilidade.
O novo referencial contabilístico português é obrigatório a:
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Grupos cotados: quando apresentam contas consolidadas são obrigatoriamente
aplicadas as IAS/IFRS, caso possuam contas individuais da empresa-mãe e das suas
subsidiárias, poderão ser aplicadas as IAS/IFRS ou as NCRF;
Sociedades individuais cotadas: a aplicação das IAS/IFRS é obrigatória;
Grupos não cotados: quer apresentem contas consolidadas ou possuam contas
individuais da empresa-mãe e das suas subsidiárias, poderão ser aplicadas as
IAS/IFRS ou as NCRF;
Sociedades individuais não cotadas: se estiverem sujeitas a certificação legal das
contas aplica-se obrigatoriamente as NCRF, caso contrário verifica-se se excedem
dois dos seguintes três limites: total de balanço- 1 500 000€, total de rendimentos-
3 000 000€ e número médio de trabalhadores durante o exercício- 50. Se
ultrapassarem aplica-se obrigatoriamente as NCRF, caso não ultrapassam procura-
se saber se a entidade é microentidade e aí poderá aplicar-se as NCRF, NCRF-PE e
NCM. Se não for microentidade poderá aplicar-se NCRF ou NCRF-PE;
ESNL: para estas entidades poderá selecionar-se entre as IAS/IFRS e a
normalização contabilística para as ESNL.
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CAPÍTULO I: NCRF 17- AGRICULTURA
1.1 Enquadramento
A NCRF-17 tem por base a Norma Internacional de Contabilidade IAS 41, adotada
pelo texto original do Regulamento CE n.º 1126/2008 da comissão, de 3 de novembro.
Sempre que existam remissões para as Normas Internacionais de Contabilidade refere-se às
normas adotadas pela UE, nos termos do regulamento (CE) nº 1606/2002 do Parlamento
Europeu e do Concelho de 19 de julho.
1.2 Objetivo
O objetivo desta Norma Contabilística e de Relato Financeiro é o de determinar o
tratamento contabilístico, a apresentação de demonstrações financeiras e as divulgações
relativas à atividade agrícola.
1.3 Âmbito
A presente norma aplica-se a ativos biológicos; produto agrícola no ponto de
colheita e subsídios governamentais relacionados com ativos biológicos. Por sua vez não
se aplica a terrenos relacionados com a atividade agrícola, uma vez que esses são tratados
na NCRF 7 e na NCRF 11; e não se aplica a Ativos Intangíveis relacionados com a
atividade agrícola, uma vez quer esses são abordados na norma NCRF 6.
É de realçar que esta norma não trata dos produtos após a colheita, ou seja, o que
está relacionado com a transformação, venda e comercialização.
1.4 Definições
Ao longo da NCRF n.º 17 – Agricultura são utilizados vários termos com
significados específicos dos quais salientamos:
Atividade agrícola – Gestão da transformação biológica de ativos biológicos em
produtos agrícolas, por uma entidade;
Ativo biológico – Animal ou plantas vivos;9
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Produto agrícola – Produto colhido dos ativos biológicos;
Colheita – Momento de separação de um produto agrícola do seu ativo biológico;
Transformação biológica – São as transformações qualitativas e quantitativas dos
ativos biológicos como os processos de crescimento natural (aumento da
quantidade ou qualidade), degeneração (diminuição da quantidade ou qualidade),
produção e procriação (criação de animais ou de plantas vivos adicionais);
Mercado ativo – mercado no qual se verifica compra e venda de itens num mercado
homogéneo, existem vendedores e compradores a qualquer momento e os preços
estão disponíveis para o público;
Quantia escriturada – quantia pela qual o ativo é reconhecido no balanço após
dedução de amortizações e perdas por imparidade acumuladas.
1.5 Reconhecimento e Mensuração
Os ativos biológicos ou produtos agrícolas devem ser reconhecidos quando a
entidade controla o ativo como consequência de acontecimentos passados, haja forte
probabilidade de adquirir benefícios futuros associados ao ativo e quando o justo valor ou
custo do ativo passa a ser fiavelmente mensurável.
O critério de mensuração pelo justo valor menos os custos estimados no ponto de
venda é utilizado nos ativos biológicos no reconhecimento inicial e em cada data do
balanço, e utilizado nos produtos agrícolas no momento da colheita. O justo valor é-nos
muitas vezes indicado pelo mercado ativo desse ativo biológico, se a entidade estiver
perante vários mercados ativos selecionar aquele cujo valor for mais relevante. Caso não
exista mercado ativo terá que se utilizar um ou mais dos seguintes indicadores: o preço
mais recente de transação no mercado, o preço de mercado de ativos semelhantes e
referências do setor, ex.: valor do gado expresso em quilo de carne. A entidade deverá
optar pelos indicadores que lhe dão uma estimativa mais viável do justo valor. Muitas
vezes as entidades comprometem-se com contratos de venda dos seus ativos ou produtos
biológicos numa data futura, os preços do contrato não serão relevantes na determinação
do justo valor pois este remetesse para o mercado corrente.
Ainda é possível verificar-se situações onde, não é possível determinar o justo valor
nas condições em que ele se apresenta (por exemplo uma fase de crescimento de um 10
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vegetal), nestas condições o ativo será mensurado pelo valor presente nos fluxos de caixa
líquidos, descontados a uma taxa pré-imposto determinada no mercado corrente. A norma
ainda permite que um ativo biológico seja mensurado pelo seu custo no reconhecimento
inicial, quando o seu justo valor não é fiavelmente mensurado, pois quando este se tornar
fiavelmente mensurado a entidade terá que alterar a mensuração para o justo valor.
Um ganho ou perda resultante da alteração do justo valor menos os custos
estimados no ponto de venda, devido a alterações físicas e de preços no mercado, devem
ser incluídos nos resultados líquidos do período. Exemplo: nascimento de um bezerro é um
ganho por aumento de justo valor (débito na conta 37 e crédito na 77), uma perda será
debitada numa conta 66 e creditada numa conta 37.
1.6 Subsídios do Governo
Existem dois tipos de subsídios que são tratados na presente norma: Subsídios
condicionais e não condicionais. Os subsídios condicionais reconhecem-se como
rendimento quando as entidades satisfazem as condições dos subsídios e os subsídios não
condicionais reconhecem-se como rédito quando se tornam recebíveis.
Se tivermos perante um subsídio relacionado com um ativo biológico que tenha
sido mensurado pelo custo menos depreciações e perdas por imparidade acumuladas é
tratado na NCRF 22.
1.7 Divulgações
Nas divulgações os ativos biológicos poderão ser consumíveis ou para produção.
Os que estão para serem colhidos são considerados como produtos agrícolas. Os ativos
biológicos poderão ainda ser considerados como maduras ou juvenis no momento da
divulgação dependendo das condições colhíveis ou se sustentam colheitas regulares.
Como já se verificou anteriormente o justo valor pode alterar-se, nesta situação
deverá divulgar-se separadamente as alterações físicas e de preços na avaliação do
desempenho do período corrente.
Uma entidade deve divulgar a descrição dos respetivos ativos, ou grupos de ativos
biológicos que possui, bem como as medidas e estimativas não financeiras utilizadas para a
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quantificação física dos seus ativos. Deve ainda divulgar os métodos e pressupostos
aplicados na determinação do justo valor, bem como o justo valor menos os custos no
ponto de venda no momento da colheita.
Quando o justo valor não pode ser mensurado fiavelmente e a entidade o mensura
pelo seu custo menos as depreciações e perdas por imparidade acumuladas, esta deve
descrevê-los identificando uma justificação para a utilização deste método de mensuração,
indicando o método de depreciação e taxa de depreciação utilizada se for caso disso. Caso
se tornem mensuráveis a entidade deverá explicar a razão e qual o efeito que surgiu.
Relativamente aos subsídios esta deve indicar as diferentes formas de subsídios do
Governo, o seu reconhecimento nas demonstrações financeiras; condições não satisfeitas e
outras contingências ligadas ao apoio do Governo que tenham sido reconhecidas.
1.8 Data de eficácia
Uma entidade deve aplicar esta norma, a partir do primeiro período que se inicie
em, ou após 1 de janeiro de 2010.
1.9 Aplicação prática 1
A entidade Vaquinha Matilde Lda. adquiriu, a 30 de novembro do ano N, 200 vacas
leiteiras (a crédito) no valor de 2 500€ cada com destino à produção de leite. Em dezembro
as vacas produziram 25 000litros de leite. Nesse mesmo mês o leite foi vendido a 0,45€ /
litro.
Proceder ao correto tratamento contabilístico.
Resolução:
1.º Reconhecimento do ativo biológico (compras)
2.º Variação de inventários (Inventário permanente)
3.º Venda de produto acabado
Valor compra das vacas: 2 500€ x 200 = 500 000€
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Valor IVA dedutível: 500 000€ x 23% = 115 000€
Venda de leite: 25 000 x 0,45€ = 11 250€
Data Nº Descrição Débito Crédito ValorN
30, Nov. 1 Compra ativo biológico: vacas 313 500 000Iva dedutível 2432 115 000
2211 615 0002 Ativo biológico de produção 3721 313 500 000
Dez. 3 Produto acabado – leite (variação inventário) 341 734 11 2504 Venda de leite a cliente 712 11 250
IVA liquidado 2433 258,752111 13 837,5
5 Variação inventário 734 341 11 250
1.10 Aplicação prática 2
A sociedade Pernil e Afins Lda. adquiriu em janeiro do ano N-1, 30 porcos com um
ano de idade, para posterior venda da carne, cujo seu custo foi de 500€ cada. Em setembro
do ano N nasceram 8 leitões, cujo justo valor na SIMA era de 65€ cada.
A 31 de dezembro do ano N verificou-se que o justo valor dos seus ativos biológicos eram
os seguintes:
- Leitões recém-nascidos até 2 meses: 68€;
- Leitões dos 3 meses até 11 meses de idade: 70€ cada;
- Porcos com idade entre 12 meses até 24 meses de idade: 600€;
- Porcos com idade entre 25 meses até 36 meses de idade: 300€;
Proceder ao correto tratamento contabilístico do ano N.
Resolução:
1.º Reconhecimento do ativo biológico
2.º Reconhecimento e mensuração aquando o nascimento de um ativo biológico
3.º Alterações do justo valor devido a alterações físicas e alterações de preço de mercado
Mensuração dos leitões à data do nascimento: 8 x 65€ = 520€
Justo valor dos porcos juvenis (com 3 meses): 8 x 70€ = 560€
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Ganho por aumento do justo valor: 560€ - 520€ = 40€
Justo valor a 31 de Dez. de N-1 dos porcos: 30 x 500 = 15 000€
Justo valor dos porcos (com 34 meses) a 31 de Dez. de N: 30 x 300 = 9 000€
Perda por diminuição do justo valor: 15 000€ - 9 000€ = 6 000€
Data Nº Descrição Débito Crédito ValorN
Set. 1 Ativos biológicos consumíveis – leitões 3711 520Ganho por aumento do justo valor 774 520
31, Dez. 2 Ativo biológico – porcos 3711 6 000Perda por diminuição do justo valor 664 6 000
3 Ativo biológico – porcos juvenis 3711 40Ganho por aumento do justo valor 774 40
CAPÍTULO II: NCRF 18- INVENTÁRIOS
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2.1 Enquadramento
A NCRF-18 tem por base a Norma Internacional de Contabilidade IAS 2, adotada pelo
texto original do Regulamento CE n.º 1126/2008 da comissão, de 3 de novembro.
Sempre que se façam remissões para as Normas Internacionais de Contabilidade refere-
se às normas adotadas pela UE, nos termos do regulamento (CE) nº 1606/2002 do
Parlamento Europeu e do Concelho de 19 de julho.
2.2 Objetivo
Com esta norma pretende-se definir o tratamento adequado a adotar para os
inventários, apresentando diretivas para a correta determinação do custo e do seu
subsequente reconhecimento como gasto.
2.3 Âmbito
A NCRF-18 aplica-se a todos os inventários que não sejam relacionados com produção
em curso proveniente de contratos de construção, que se encontram previstos na NCRF 19,
relacionados com instrumentos financeiros, previstos na NCRF 27 e ativos biológicos
relacionados com a atividade agrícola e produto agrícola na altura da colheita, abordados
na NCRF 17.
Por outro lado, esta Norma não tem aplicação na mensuração dos inventários detidos
por produtores de produtos agrícolas e florestais, do produto agrícola após a colheita, até
ao ponto em que sejam mensurados pelo valor realizável líquido, e corretores / negociantes
(aqueles que compram ou vendem mercadorias para outros ou por sua própria conta) de
mercadorias que mensurem os inventários pelo justo valor, menos os respetivos custos de
venda.
2.4 Definições
15Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
De modo a permitir uma mais fácil compreensão, são apresentadas algumas definições
de termos usados na presente Norma:
Inventários (existências) consistem em ativos –
1. Detidos para venda, no decurso normal da atividade da empresa;
2. No processo de produção para venda;
3. Na forma de materiais ou consumíveis que se destinam a serem aplicados no
processo de produção ou prestação de serviços.
Dos inventários fazem parte: os bens comprados e detidos para revenda, como
mercadorias, os produtos acabados ou em vias de fabrico, bem como materiais e
consumíveis destinados ao processo de produção. Se se tratar de um prestador de serviços,
os inventários incluem os custos do serviço, relativamente ao qual a entidade ainda não
tenha procedido ao reconhecimento do respetivo rédito.
Valor realizável líquido – consiste no preço de venda estimado, decorrente do
decurso normal da atividade empresarial, sendo-lhes retirados os custos estimados
de acabamento, bem como os custos estimados necessários para se poder efetuar a
venda do produto, ou seja, é a quantia líquida que a entidade estima realizar, como
consequência da venda de um inventário.
2.5 Mensuração de Inventários
Relativamente à problemática da mensuração, tendo por base, o princípio da prudência, os
inventários deverão ser mensurados pelo menor dos valores, entre o custo ou valor
realizável líquido.
De referir que, no custo dos inventários deverão ser incluídos todos os custos
necessários e decorrentes da colocação dos inventários no local de destino e condições
atuais, tais como custos de compra ou custos de conversão. Por sua vez, os custos de
compra de inventários englobam o preço de compra, direitos de importação, custos de
transporte, sendo deduzidos de eventuais descontos comerciais ou abatimentos aplicados.
Relativamente aos custos de conversão de inventários, estes englobam os custos
diretamente relacionados com as unidades de produção, bem como a imputação sistemática
dos gastos gerais de fabrico incorridos na conversão das matérias em produtos acabados.
16Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
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Aquando do tratamento dos custos de inventários de um prestador de serviços, deverão
os mesmos ser mensurados pelos custos da produção, isto é, os custos de mão-de-obra e
outros custos com o pessoal diretamente envolvido na prestação do serviço.
No que se refere às técnicas para a mensuração do custo de inventários, podemos
considerar:
a) Método do Custo-Padrão – toma em consideração níveis normais dos materiais
e consumíveis, da mão-de-obra, da eficiência e utilização da capacidade
produtiva;
b) Método de retalho – utilizado no sector de retalho para mensurar inventários de
grandes quantidades de itens que mudam com grande regularidade, sendo
impraticável aplicar outros métodos de custeio.
Dentro das Fórmulas de Custeio a adotar, verifica-se que o custo dos inventários deve
ser calculado em função das seguintes fórmulas:
FIFO – os itens do inventário que forma adquiridos ou produzidos em primeiro
lugar, sejam igualmente vendidos em primeiro lugar, sendo que, os itens que
permanecerem em inventário no fim do período serão sempre os itens comprados
ou produzidos mais recentemente.
Custo Médio Ponderado – o custo de cada item é determinado com base numa
média aritmética ponderada do custo de itens semelhantes, no começo de um
período e do custo de itens semelhantes que forem comprados ou produzidos
durante esse mesmo período.
De referir que, a entidade deverá utilizar a mesma fórmula de custeio para todos os
inventários que apresentem natureza e uso semelhantes para a entidade.
Convém também referir que, o custo dos inventários deve ser registado em baixo, pela
prática do write down, pelo seu valor realizável líquido, pois os ativos não devem ser
escriturados por quantias superiores às que resultariam da venda ou uso dos bens.
2.4 Reconhecimento como gasto
De primordial importância na contabilização dos inventários, apresenta-se a quantia do
custo que deverá ser reconhecida como um ativo, bem como ser escriturada até ao
momento em que ocorra o reconhecimento do respetivo rédito.
17Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
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Deste modo, estabelece a NCRF 18 que, aquando da venda dos inventários, a quantia
escrituradas desses bens deve ser reconhecida como um gasto do período em que o
respetivo rédito seja reconhecido.
No que se refere a ajustamentos de inventários para o valor realizável líquido, essa
quantia deve ser reconhecida como um gasto do período em que o ajustamento ou perda se
verifique. Do mesmo modo, a quantia de uma reversão do ajustamento de inventários,
proveniente de um aumento no valor realizável líquido, deve ser reconhecida como uma
redução na quantia de inventários reconhecida como um gasto no período em que a
reversão ocorra.
2.5 Divulgações
Relativamente aos inventários, as Demonstrações Financeiras deverão divulgar:
a) As Políticas Contabilísticas adotadas na mensuração dos inventários, bem como a
fórmula de custeio adotada;
b) A quantia total escriturada de inventários e a quantia escriturada em classificações
apropriadas para a entidade;
c) A quantia de inventários escriturada pelo justo valor menos os custos de vender
(corretores / negociantes);
d) A quantia de inventários reconhecida como um gasto durante o período;
e) A quantia de qualquer ajustamento de inventários reconhecida como um gasto do
período;
f) A quantia de qualquer reversão de ajustamento que tenha sido reconhecida como
uma redução na quantia de inventários reconhecida como gasto do período;
g) As circunstâncias ou acontecimentos que conduziram à reversão de um ajustamento
de inventários;
h) A quantia escriturada de inventários dados como penhor de garantia a passivos.
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2.6 Data de eficácia
A presente Norma deverá ser aplicada a partir do primeiro período que se inicie após 1
de Janeiro de 2010.
2.7 Aplicação prática 1
A empresa Só Madeira, Lda., adquiriu em 1 de Janeiro, 50 cadeiras do modelo “Relax”,
para posterior revenda, sendo os custos de transporte da sua responsabilidade (500€).
Além disso, no dia 12 de Janeiro foram ainda pagos 850,00€ (iva incluído) à empresa
Transportadora, relativos a custos de manuseamento, descarga e arrumação da mercadoria.
a) Qual seria o correto tratamento contabilístico da presente operação?
Resolução:
1.º Aquisição de mercadorias;
2.º Apuramento dos custos de compra, com inclusão dos custos adicionais, custos
de transporte e manuseamento
3.º Transferência do custo da compra para armazém;
4.º Pagamento a crédito ao fornecedor das cadeiras e a pronto à empresa
transportadora.
Cálculo do custo da compra: 50 unidades x 175,00€ = 8.750,00€
Apuramento do Valor do IVA (Dedutível): (8.750,00€ + 500,00€) x 0,23 = 2.127,50€
Apuramento do valor total da aquisição: 8.750,00€ + 500,00€ + 2.127,50€ = 11.377,50€
Apuramento dos Custos de Manuseamento: 850,00€ / 1.23 = 691,05€
Apuramento do Iva Dedutível dos Custos de Manuseamento: 691,05€ x 1.23 = 158,94€
Data Nº Descrição Débito
Crédito Valor
19Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
N1, Jan. 1 Aquisição, a crédito, de 50 cadeiras, modelo “Relax” 311 8.750,00€
Custos de transporte 311 500,00€IVA Dedutível 2432 2.127,50€Fornecedores gerais 2211 10.877,50€Custos de manuseamento 311 691,05€IVA Dedutível 2432 158,95€Fornecedores gerais 2211 850,00€
2 Transferência para armazém 321 311 9.941,05€12, Jan. 3 Pagamento dos custos de manuseamento à empresa
Transportadora 2211 121 850,00€
31, Jan 4 Pagamento ao Fornecedor das cadeiras 2211 121 11.377,50€
2.7 Aplicação prática 2
A empresa PC e Afins, Lda. procedeu à aquisição, em 1 de Janeiro, de 30
computadores do modelo “Top” cujo seu valor era de 1 250€ ao qual acresce IVA à taxa
normal de 23%. Ao comprar 30 computadores teve direito a um desconto comercial de 2%.
Foi acordado um pagamento em 30 dias.
Em fevereiro a empresa comprou 20 computadores do modelo “Top” pelo preço de
1 200€ cada um e nesse mesmo mês vendeu 35 cada um por 1 500€. Sabe-se que a
empresa tem sistema de inventário permanente e a fórmula de custeio é o FIFO.
a) Qual seria o correto tratamento contabilístico da presente operação?
Resolução:
1.º Apuramento do custo da compra;
2.º Transferência do custo da compra para mercadorias;
3.º Desconto comercial;
4.º Pagamento a crédito ao fornecedor
Cálculo do custo da compra: 30 unidades x 1 250,00€ = 37 500,00€
Apuramento do Valor do IVA (Dedutível): 37 500,00€ x 23% = 8 625,00€
Apuramento do valor total da aquisição: 37 500,00€ + 8 625,00€ = 46 125,00€
Cálculo do desconto comercial: 37 500€ x 2% = 750€
Apuramento regularização do IVA após desconto comercial: 750€ x 23% = 172,50€
20Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
Apuramento do valor total do desconto comercial: 750€ + 172,50€ = 922,50€
Cálculo custo de compra em fevereiro: 20 x 1 200€ = 24 000€
Cálculo IVA dedutível: 24 000€ x 23% = 5 520€
Apuramento valor total da compra: 24 000€ + 5 520€ = 29 520€
Cálculo valor mercadorias vendidas: 35 x 1 500€ = 52 500€
Custo das matérias vendidas e matérias consumidas:
(lote 1) 30 x 1 250€ + (lote 2) 5 x 1 200€ = 43 500€
Apuramento IVA liquidado: 12 075€
Existências finais: 15 x 1 200€ = 18 000€
Data Nº Descrição Débito
Crédito Valor
N1, Jan. 1 Aquisição, a crédito, de 30 computadores, modelo
“Top”311 37 500,00
IVA Dedutível 2432 8 625,00Fornecedores gerais 2211 46 125,00
2 Desconto comercial 318 750Regularização IVA 2434 172,50
2211 922,50Entrada em armazém 321 36 750
318 750311 37 500
31, Jan. 3 Pagamento a Fornecedor 2211 121 45 202,5
Fev. 4 Aquisição, a crédito, de 20 computadores, modelo “Top”
311 24 000
IVA dedutível 2432 5 5202211 29 520
5 Venda 35 computadores “Top” 711 52 5002433 12 075
21 11 64 575
21Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
CAPÍTULO III: NCRF 22- CONTABILIZAÇÃO DOS SUBSÍDIOS DO GOVERNO E DIVULGAÇÃO DOS APOIOS DO GOVERNO
3.1 Enquadramento
A presente NCRF-22 tem por base a Norma Internacional de Contabilidade IAS 20,
adotada pelo texto do Regulamento CE n.º 1126/2008. Sempre que existam remissões para
as Normas Internacionais de Contabilidade refere-se às normas adotadas pela UE.
3.2 Âmbito
A NCRF - 22 é aplicada na contabilização e divulgação dos subsídios, bem como
outras formas de apoio concedidas pelo Governo. Não trata de problemas especiais que
surgem na contabilização dos subsídios do Governo em Demonstrações de Resultados;
apoios sob a forma de benefícios que ficam disponíveis após determinar o rendimento
coletável ou com base de passivos por impostos sobre os rendimentos; participações do
Governo no capital das entidades e subsídios relativos à agricultura, pois esses serão
tratados na NCRF – 17.
3.3 Definições
Apoio do Governo – são ações do Governo no sentido de proporcionar benefícios
económicos específicos a uma entidade. Não inclui benefícios que afetem as
condições comerciais gerais
Justo valor – A expressão Justo Valor designa a quantia pela qual o mesmo ativo
podia ser trocado ou passivo liquidado, entre compradores e vendedores
conhecedores e dispostos a isso;
Subsídio do Governo – Auxílios e recursos do Governo, que são transferidos para
uma entidade. Esta em troca terá que cumprir as condições acordadas. Não se inclui
as formas de apoio nas quais não se pode atribuir um valor e que não se possam
distinguir das transações comerciais;
22Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
Subsídios não reembolsáveis – Após o cumprimento das condições acordadas a
entidade recebe o subsídio;
Subsídios relacionados com ativos – O Governo entrega o subsídio à entidade e
esta terá que adquirir ativos a longo prazo;
Subsídios relacionados com rendimentos – Subsídios que não estão relacionados
com ativos.
O apoio do Governo assume diferentes formas, variando na constituição da
assistência dada e nas condições que lhes tão associadas. Possuem também diferentes
designações: dotações, subvenções ou prémios.
3.4 Subsídios do Governo
Os subsídios do Governo só devem ser reconhecidos após existir a segurança de
que a entidade cumprirá as condições acordadas e que os subsídios serão recebidos. A
maneira pela qual o subsídio é recebido não reflete o método contabilístico a ser utilizado e
as contingências relacionados com esse subsídio, já reconhecido, são tratadas na NCRF-21.
Existem dois tipos de subsídios: não reembolsáveis e reembolsáveis. Os subsídios
reembolsáveis são tratados como passivo, são uma obrigação a pagar, ainda que com juros
baixos (conta: 255). Deve ainda ser contabilizado na NCRF- 4, ou seja, como uma revisão
de uma estimativa contabilística.
Os subsídios não reembolsáveis relacionados com Ativos Fixos Tangíveis e Ativos
Intangíveis deverão ser reconhecidos no capital próprio (conta: 593 numa base sistemática
para a conta 7883). Posteriormente deve verificar-se se os ativos são depreciáveis e
apresentam vida útil definida. Caso os AFT sejam depreciáveis e os AI possuam vida útil
definida o subsídio será considerado como rédito durante o número de períodos necessários
para balanceá-los com os gastos (amortizações, depreciações) relacionados com esses
ativos e que se pretende compensar. Por sua vez se os AFT e AI não forem depreciáveis
(exemplo: terrenos) e possuírem vida útil indefinida serão reconhecidos como capitais
próprios, excepto se for necessário compensar imparidades.
Os subsídios são reconhecidos como rédito na Demonstração de Resultados para
balancear com os gastos específicos tidos durante o mesmo período, no entanto, os
subsídios não reembolsáveis relacionados com AFT E AI deverão ser divulgados
separados dos fluxos de caixa aquando o recebimento do subsídio ou compra do ativo. Os 23
Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
subsídios de ativos não depreciáveis serão também considerados como rédito pelo período
no qual a empresa terá gastos relacionados com as obrigações acordadas.
Deverão ser reconhecidos como rendimentos do período em que se tornam
recebíveis os subsídios que visam compensar gastos e perdas já incorridos, dar suporte
financeiro imediato às entidades e/ou subsídios concedidos para assegurar a rentabilidade
mínima ou compensar deficits de exploração. Caso se verifique que o subsídio é concedido
para compensação de deficits futuros então estes devem ser apresentados separadamente na
Demonstração de Resultados.
Os subsídios não monetários são aqueles cuja sua transferência é feita através de
um ativo por exemplo. Nestas situações avalia-se o justo valor do ativo e contabiliza-se o
ativo e o respetivo subsídio por esse valor.
3.5 Apoio do Governo
Só são considerados apoios do Governo, se lhe for atribuído um valor razoável,
caso contrário serão excluídos. Os conselhos técnicos e de comercialização gratuitos e a
concessão de garantias não serão considerados como apoios do governo. Os empréstimos
sem juros ou taxas de juro baixas são um apoio do governo, no entanto, o benefício não é
quantificado pela imputação de juros, ou seja, não se leva à demonstração de resultados o
benefício.
3.6 Divulgações
Deverão ser divulgados os seguintes assuntos:
Políticas contabilísticas adotadas na contabilização de subsídios;
As diferentes formas de subsídios do Governo, o seu reconhecimento nas
demonstrações financeiras;
Condições não satisfeitas e outras contingências ligadas ao apoio do Governo que
tenham sido reconhecidas.
3.7 Data de eficácia
24Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
A entidade deve aplicar esta norma, a partir do primeiro período em que se inicia,
ou após 1 de janeiro de 2010.
3.8 Aplicação prática 1
A sociedade Doce Gourmet Lda. candidatou-se a um subsídio governamental para a
aquisição de um terreno, de forma a expandir-se a sua fábrica de doces, cujo valor de
aquisição é 500 000€, aos quais acresce IVA à taxa normal em vigor. No dia 12 de
fevereiro do ano N, a sociedade verificou que o subsídio lhe foi atribuído para a aquisição
do terreno em 50% do valor do valor de aquisição do terreno. O terreno foi adquirido na
mesma data. A 31 de dezembro do mesmo ano, a entidade verificou que a quantia
recuperável do terreno ascendia os 450 000€.
a) Proceda ao tratamento contabilístico
Resolução:
1.º Reconhecer o subsídio recebido;
2.º Aquisição do Ativo Fixo Tangível não depreciável
3.º Verificação se há ou não perda por imparidade
4.º Imputação do subsídio como rédito.
Cálculo do valor do subsídio: 50% de 500 000€ 500 000 x 50% = 250 000€
Cálculo da perda por imparidade:
Perda Imparidade= Quantia Escriturada - Quantia Recuperável
Perda Imparidade = 500 000 – 450 000
Perda Imparidade = 50 000€
50 000€ são 10% do valor do ativo.
Parcela de subsídio a imputar como rédito na proporção da perda por imparidade:
50 000 x 10% = 5 000€
Data Nº Descrição Débito Crédito
Valor
N
25Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
12, Fev. 1 Reconhecimento Subsídio 121 593 250 0002 Aquisição AFT: Terreno 431 500 000
Iva dedutível 2432 115 0002711 615 000
31, Dez. 3 Perda por imparidade 655 439 50 0004 Subsídio imputado como rédito 593 7883 5 000
3.9 Aplicação prática 2
A sociedade Jeans Mania Lda. candidatou-se a um subsídio governamental para a
aquisição de uma máquina fabril com um tempo de vida útil de 10 anos. O custo da
aquisição deste AFT é de 35 000€ aos quais acresce IVA à taxa normal de 23%. No dia 1
de Abril do ano N foi-lhe atribuído o subsídio no valor de 15 000€ e na mesma data a
sociedade adquiriu o AFT para dar início à nova produção de calças. O método de
depreciação utilizado pela empresa para esta tipologia de equipamentos é o método das
quotas constantes (linha reta).
a) Proceda ao tratamento contabilístico
Resolução:
1.º Reconhecer o subsídio atribuído
2.º Aquisição do AFT
3.º Depreciação do ativo
4.º Imputação do subsídio como rédito
Cálculo do valor do IVA a deduzir: 35 000 x 23% = 8 050€
Cálculo da depreciação do AFT: 35 000 / 10 = 3 500€ ao ano
Relação valor subsídio e o valor de aquisição: (15 000 x 100) / 35 000 = 42,86 %
Parcela de subsídio a reconhecer como rédito: 3 500 x 42,86% = 1 500,10€
Data Nº Descrição Débito Crédito
Valor
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Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
N1, Abr 1 Reconhecimento Subsídio 121 593 15 000
2 Aquisição AFT: máquina fabril 433 35 000Iva dedutível 2432 8 050
2711 4305031, Dez. 3 Depreciação AFT 642 438 3 500
4 Subsídio imputado como rédito 593 7883 1 500,10
27Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
APLICAÇÃO PRÁTICA GERAL
A sociedade Cordélia Mumu Lda. vende leite de vaca. No ano N comprou 500
vacas (5 000€ cada uma, valor sem IVA) para poder dar resposta aos seus clientes.
Sabe-se que no mês de dezembro produziu-se e vendeu-se 500 000 litros de leite
que foi vendido a 0, 50€ por litro.
Como está em expansão e procura novos horizontes, a sociedade começou um novo
projeto onde vende peluches de vitelos e vacas. Como o negócio tem tido sucesso, em
dezembro a sociedade optou por comprar ao fornecedor 40 000 peluches de leitões (10€
cada) a pronto pagamento.
Optou também por candidatar-se a um subsídio governamental para aquisição de
uma máquina de produção de peluches de vaca e vitelo, cujo valor é 20 000€ aos quais
acresce IVA à taxa de 23% e a vida útil é de 8 anos (depreciável em quotas constantes).
Sabe-se que o subsídio foi atribuído em Setembro do ano N no valor de 10 000€ e que a
máquina foi comprada na mesma data.
Proceda ao tratamento contabilístico.
Resolução:
1.º Reconhecimento do subsídio
2-º Aquisição AFT
3.º Reconhecimento do ativo biológico (compras);
4.º Variação de inventários;
5.º Venda de produto acabado;
6.º Compra de peluches leitões ao fornecedor;
7.º Entrada em armazém da aquisição;
8.º Depreciação do AFT
9.º Imputação do subsídio como rédito.
Valor compra das vacas: 5 000€ x 500 = 2 500 000€
Valor IVA dedutível: 2 500 000€ x 23% = 575 000€
Valor total da compra: 2 500 000€ + 575 000€ = 3 075 000€
Venda de leite: 500 000 x 0,50€ = 250 000€
28Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
Valor da compra de peluches: 40 000 x 10€ = 400 000€
Cálculo IVA dedutível: 400 000€ x 23% = 92 000€
Valor total compra: 400 000€ + 92 000€ = 492 000€
Cálculo do valor do IVA a deduzir: 20 000 x 23% = 4 600€
Cálculo da depreciação do AFT: 20 000 / 8 = 2 500€ ao ano
Relação valor subsídio e o valor de aquisição: (10 000 x 100) / 20 000 = 50 %
Parcela de subsídio a reconhecer como rédito: 2 500 x 50 % = 1 250€
Data Nº Descrição Débito Crédito ValorN
Set. 1 Reconhecimento subsídio 121 593 10 0002 Aquisição AFT 433 20 000
IVA dedutível 2432 4 6002711 24 600
30, Nov. 3 Compra ativo biológico: vacas 313 2 500 000Iva dedutível 2432 575 000
2211 3 075 0004 Ativo biológico de produção 3721 313 2 500 000
Dez. 5 Produto acabado – leite (variação inventário) 341 734 250 0006 Venda de leite a cliente 712 250 000
IVA liquidado 2433 57 5002111 307 500
7 Variação inventário 734 341 250 0008 Compras de peluches - leitões 311 400 000
IVA dedutível 2432 92 0002211 492 000
9 Pagamento ao fornecedor 2211 121 492 000
Entrada em armazém 321 311 400 000
31, Dez. 10 Depreciação AFT 642 439 2 50011 Subsídio imputado como rédito 593 7883 1 250
29Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
CONCLUSÃO
O desenvolvimento do presente trabalho, veio permitir-nos conhecer de forma mais
aprofundada um pouco da evolução do Sistema de Normalização Contabilística, bem como
a correta aplicação de três das vinte e oito normas que compõem o SNC, neste caso em
concreto, a NCRF 17, relativamente à Agricultura, a NCRF 18 no que diz respeito aos
Inventários e, por fim a NCRF 22 no que concerne à Contabilização dos Subsídios do
Governo.
Relativamente à NCRF 17 trata dos ativos biológicos, produtos agrícolas e de
subsídios relacionados com a agricultura desde que o critério de mensuração dos ativos
biológicos seja feito através do justo valor menos custos estimados no ponto de venda. O
justo valor é geralmente obtido no mercado ativo ou indicadores, como o preço mais
recente de transação, preço de mercado de ativos semelhantes ou referências de sector. Por
sua vez caso não possamos saber o seu preço de mercado terá que ser mensurado pelo seu
custo menos depreciações e perdas por imparidade acumuladas no seu reconhecimento
inicial até que o seu valor seja fiavelmente mensurado. Relativamente aos subsídios
relacionados com esta norma, estes são condicionais ou não condicionais.
No que diz respeito aos Inventários, NCRF 18, e à sua mensuração, inicialmente deverão
ser contabilizados pelo seu custo. Posteriormente, há que ter em conta o seguinte:
Se o Custo for superior ao Valor de Realização Líquido, teremos um ajustamento
no Valor Realização líquido, o que representa uma perda por imparidade em
inventários;
Se o Custo for inferior ao Valor de Realização líquido, manter-se-á o custo.
Relativamente à norma NCRF 22 verificam-se dois principais tipos de subsídios os
reembolsáveis e não reembolsáveis. Os subsídios reembolsáveis devem ser
reconhecidos como passivos, por usa vez os não reembolsáveis devem ser reconhecidos
como capital próprio e posteriormente deverão compensar imparidades se existem ou
compensar depreciações dependendo se os AFT ou AI são ou não depreciáveis ou
apresentam vida útil. Os subsídios poderão ser não monetários, por exemplo, subsídio
na forma de ativos, este (ativo e subsídio) deverão ser reconhecidos pelo justo valor do
ativo. Os subsídios deverão ser reconhecidos apenas quando são recebíveis ou as
entidades respeitaram as condições acordadas.
30Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
Verificámos que estas três normas se relacionam bastante umas com as outras, bem
como com outras do SNC. Há uma transversalidade e articulação entre todas as normas
que nos permite dar resposta correta aos problemas com os quais nos poderemos
deparar futuramente na área. Permite ainda dar respostas que são aceites e
compreendidas na UE, permitindo uma melhor articulação entre empresas nacionais e
internacionais.
31Discentes: Margarida Inácia, Sandra Crespo, Sónia Macedo
Normas Contabilísticas de Relato Financeiro: 17, 18 e 22
BIBLIOGRAFIA
Livros
RODRIGUES, J. (2012). Sistema de Normalização Contabilística – Explicado, Porto,
Porto Editora;
ALMEIDA, R. et al (2013). SNC casos práticos e exercícios resolvidos, Cacém, ATF
Edições.
Sites consultados
DOMINGOS, J. (2009). O Regime de pequenas entidades no quadro do SNC.
Link: http://www.otoc.pt/fotos/editor2/SNC-PequenasEntidadesDis2509.pdf
(acedido a 26 de Novembro de 2014);
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