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AUDITORÍA Y GESTIÓN DE LOS FONDOS PÚBLICOS

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Begoña Sesma SánchezProfesora titular de Derecho Financiero y Tributario

Universidad de Oviedo

La posición de los beneficiarios de subvenciones públicas en losprocedimientos de control

1. PLANTEAMIENTOEl artículo 14.1.c) de la LGS (Ley 38/2003, General de Subvenciones) esta-

blece, con carácter básico, como obligación de todo beneficiario de subvencio-nes públicas, la de:

“Someterse a las actuaciones de comprobación, a efectuar por el órgano con-cedente o la entidad colaboradora, en su caso, así como cualesquiera otras decomprobación y control financiero que puedan realizar los órganos de controlcompetente tanto nacionales como comunitarios, aportando cuanta informaciónle sea requerida en el ejercicio de las actuaciones anteriores”.

De dicho precepto se deducen, de principio, al menos dos conclusiones rele-vantes que van a constituir el punto de partida de nuestra intervención. La pri-mera es que constituye una obligación de los beneficiarios el someterse a cua-lesquiera actuaciones de control que puedan efectuar tanto el órgano gestor,como la entidad colaboradora o los órganos específicamente controladores,como los interventores o los Tribunales de Cuentas, tanto nacionales comocomunitarios. La LGS parte, pues, de la plena compatibilidad entre los distin-tos sistemas de control que pueden proyectarse sobre los beneficiarios de sub-venciones públicas de donde se deduce, como veremos seguidamente, que elbeneficiario nunca podría alegar que ha sido objeto de comprobación por un determinadoórgano para negar la posibilidad de que otro órgano de control le compruebe ni puede,según ha reconocido nuestro TS y el propio TJCE, alegar la preferencia de un determi-nado de control sobre otro (por ejemplo, por razón de tiempo o porque le favorez-ca el resultado).

La segunda conclusión que se deduce de dicho precepto es que, aparentemen-te, cualquier beneficiario de subvenciones públicas está obligado a “aportarcuanta información le sea requerida en el ejercicio” de las actuaciones de con-trol que desarrollen cualesquiera de los órganos que se enumeran en él (gestor,entidad colaboradora u órganos de control, en general). El problema que plan-tea esta conclusión es determinar si este deber de colaboración se limita, exclu-sivamente, a aportar información que afecta exclusivamente a la subvención (noa documentación accesoria o de terceros relacionadas con ella), si dicho deber de


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suministrar información tiene un contenido másamplio que el simple suministro de datos (porejemplo, si debe incluir facilitar el acceso a r e g i s t r o sy documentación contable, aunque la justificaciónde la subvención se haya cumplimentado de otromodo), y, si dicho deber de información puede serejercido frente a órganos que, formalmente, no tie-nen reconocidas potestades específicas para requeriresa información o colaboración (por ejemplo, a prio-r i parece que los órganos gestores sólo podríanrequerir la justificación exigida por las bases regula-doras de la subvención pero no podrían, por ejem-plo, requerir la contabilidad de la empresa).

De este modo, la posición jurídica –los derechosy obligaciones– de los beneficiarios de subvencionespúblicas ante cualquier actuación de control es dife-rente porque, necesariamente, debe ponerse en rela-ción con la finalidad de cada tipo de control (no eslo mismo el control administrativo que practica elórgano gestor que el control financiero del inter-ventor o una auditoría de un OCEX) y con losmedios y potestades que la LGS reconoce a cada unode estos posibles órganos controladores de las sub-venciones públicas.

2. LA COMPATIBILIDAD DE LOS DIFERENTES SISTEMASDE CONTROL DE SUBVENCIONES PÚBLICAS

Como decíamos, la LGS parte de la premisa deque todos los sistemas de control que puedan pro-

yectarse sobre los beneficiarios públicos de subven-ciones son compatibles entre sí (por ejemplo, lafunción interventora sobre el órgano gestor, el con-trol financiero permanente o la auditoría sobre elórgano gestor, el control del gestor sobre los bene-ficiarios, el control financiero de la IGAE sobre losbeneficiarios, el control externo del Tribunal deCuentas sobre los órganos gestores, etc). Pues bien,esta compatibilidad de los diferentes sistemas decontrol genera problemas en la práctica porque,entre ellos, con frecuencia, los beneficiarios de sub-venciones incursos en un procedimiento de reinte-gro han invocado los principios de proporcionali-dad, seguridad jurídica y de confianza legítimatanto para evitar múltiples actuaciones de control proce-dentes de diversos órganos sobre la misma actividadsubvencionada como, sobre todo, para conseguir otor-gar preferencia a los controles administrativos, practica-dos por los órganos gestores o concedentes de lassubvenciones, máxime si son de conformidad, sobrelos controles financieros posteriores desarrolladospor la Intervención cuando éstos son de disconfor-midad. Y tratándose de subvenciones financiadascon fondos europeos también los beneficiarios, antedecisiones de reintegro exigidas por la ComisiónEuropea, han intentado dar preferencia a los contro-les nacionales (si les eran favorables) sobre los con-troles europeos1.

1 El problema que describimos no afecta sólo al propio desarrollo de las actuaciones de control (duplicidad o reiteración de con-troles), sino sobre todo a los distintos resultados de las mismas que pueden situar a los beneficiarios ante reclamaciones de reinte-gro procedentes de diferentes órganos. Así, en el ámbito nacional, se ha planteado el problema de la compatibilidad entre los pro-cedimientos de responsabilidad contable y los administrativos de reintegro. Al respecto, ya el TCu, en sus Sentencias de 10 demayo de 2002 y de 20 de diciembre de 2002 había aceptado la compatibilidad entre la jurisdicción contable y un proceso juris-diccional referido al reintegro de unas subvenciones. Entonces, el TCu afirmó que “Cuestión distinta es que los pleitos quesimultáneamente se siguen ante esta jursidicción y la Contencioso-Administrativa puedan llegar a producir consecuencias simi-lares en forma de acción de reintegro, total o parcial, de la subvención objeto de litigio, circunstancias que, en su caso, habránde abordarse de forma coordinada por los correspondientes órganos jurisdiccionales para evitar resultados contrarios a la equidady al derecho”. El TS ha ratificado recientemente esta solución. En la STS de 21 de julio de 2004 el TS ha admitido la compati-bilidad entre un procedimiento de responsabilidad contable ante el Tribunal de Cuentas con un procedimiento administrativode reintegro sobre el mismo beneficiario argumentando el carácter más “objetivo” o automático del procedimiento de reinte-gro respecto de un beneficiario que no había justificado completamente toda la subvención frente al carácter más “doloso” osubjetivo o negligente que preside la exigencia de responsabilidad contable. Por ello, a pesar de reconocer efectos prejudicialesa una decisión del Tribunal de Cuentas que había archivado un proceso de reintegro por alcance, el TS mantuvo la proceden-cia de continuar con el procedimiento administrativo de reintegro por la subvención no justificada por el beneficiario. Y enla reciente STS de 2 de noviembre de 2005 se reafirma la compatibilidad entre el proceso por responsabilidad contable y el

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En el ámbito de los controles nacionales, el TSha resuelto este conflicto señalando la compatibi-lidad plena del control efectuado por los órg a n o sgestores y del posterior control financiero efectua-do por la Intervención afirmando, incluso, la pre-ferencia de éste sobre aquel. Aunque los órg a n o sgestores hubieran formalizado un “acta de com-probación”, “un certificado de correcta utiliza-ción”, un “acta de recepción” o similar, o nohubieran puesto objeción a la justificación presen-

tada por el beneficiario ni le hubieran requeridomás información o documentación, el TS ha esta-blecido que las actuaciones de comprobación quehubieran practicado los órganos gestores (porejemplo, a través de las actas de comprobación deconformidad o los certificados de correcta utiliza-ción habituales en el ámbito de las subvencionesagrícolas) no constituyen actos declarativos dederechos que excluyan los posteriores controlesfinancieros ni los efectos que de ellos se deriven2.

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procedimiento de reintegro por subvenciones señalando que “es en el ámbito de la ejecución de la sentencia donde deberán adop-tarse las medidas precisas, en su caso de coordinación con la jurisdicción contable, para evitar un resultado contrario a la equidady al derecho” (FJ 14º). Pero, como decimos, las posibilidadades de que la duplicidad y sistemas de control genere problemas enel ámbito de los resultados es posible en muchos casos, por ejemplo, que coincida una decisión de reintegro comunitaria con unreintegro nacional ya archivado o que coincida a resultas de un control autonómico se proponga un reintegro en diferente cuan-tía que el exigido por el órgano nacional gestor o concedente de la ayuda.2 Vid., entre otras, las SSTS de 16 de septiembre de 2002, RJ 2002\9777, de 24 de febrero de 2003, RJ 2003, 3473, de 20 demayo de 2003, RJ 2003, 5295, de 2 de junio de 2003, RJ 2003\4118, de 16 de junio de 2003, RJ 2003, 4401 y SAN de 29de octubre de 2003 (JUR 2003\265286). A juicio del TS la vinculación de los actos propios, en cuanto al carácter preclusivode las comprobaciones administrativas sobre ulteriores comprobaciones de otros órganos “podría introducir en el ámbito de lasrelaciones de Derecho público el principio de la autonomía de la voluntad como método ordenador de materias reguladas pornormas de naturaleza imperativa, en las que prevalece el interés público salvaguardado por el principio de legalidad; principioque resultaría conculcado si se diera validez a una actuación de la Administración contraria al ordenamiento jurídico por el solohecho de que así se ha decidido por la Administración o porque responde a un precedente de ésta” (STS de 16 de septiembrede 2002, RJ 2002\9777, FJ4).Tal línea jurisprudencial ya había sido defendida, con anterioridad, por otros órganos jurisdiccionales. Así, en la STSJ deMadrid de 21 de septiembre de 2001 se indica expresamente lo siguiente “Alega en segundo término la demandante que laAdministración ha venido a contradecir sus propios actos y el principio de confianza legítima al revisar de ipso, sin seguir elprocedimiento oportuno, un acto declarativo de derechos, como es el acuerdo de concesión de la subvención, además de haberadmitido y dado por válidos el Instituto Nacional de Consumo los gastos realizados por la recurrente cuando aquel efectuólos pagos oportunos. Mas este motivo ha de correr igual suerte desestimatoria, toda vez que no ha existido tal revisión de unacto declarativo de derechos en la medida en que el control interno de contenido financiero que realiza la Intervención Generalde la Administración del Estado halla pleno amparo en lo dispuesto en los artículos 81 y 82 del RDL 1091/1988, de 23 deseptiembre, que contiene la Ley General Presupuestaria así como en los artículos 43 y ss. Del Real Decreto 2188/1995, de28 de diciembre. Y es así que dicha Intervención General no queda vinculada por lo que acuerdo el órgano concedente de lasubvención pudiendo oponer los reparos correspondientes...... Y es así que el derecho que alega la actora tener reconocido porla Administración consistente en tener por justificado un gasto no es invocable por cuanto supone un desconocimiento de lasfacultades de la Intervención General” (FJ 5º).En el ámbito de los incentivos regionales, también los Tribunales han señalado que los controles internos autonómicos no vin-culan al Ministerio de Economía y Hacienda a los efectos de decidir, en su caso, el reintegro de tales ayudas, los órganos juris-diccionales literalmente les han reconocido el carácter de “propuestas no vinculantes, sin que exista incongruencia porque elórgano decisor discrepe de ellas”, vid., SAN de 16 de junio de 2004 (RJ 2005\772) y SSTS de 18 de julio de 2001 ( JR2001,5035) y SSTS de 22 de abril de 2002 (RJ 2002, 6652). Sobre la compatibilidad control administrativo y control financiero y el origen jurisprudencial del art. 43 LGS vid Del BarcoFernández-Molina, Panizo García, Silva Uren y Arellano Pardo, Comentarios prácticos a la Ley General de Subvenciones, Lex Nova,Valladolid, 2005, págs. 377 y ss. y Pascual García, Régimen jurídico..., ob.cit., pág. 366 y ss. y, reproduciendo lo manifestadoahora en esta intervención vid., Sesma Sánchez, “El control financiero”, en VVAA, Comentario a la Ley General de Subvenciones,Civitas-Thomson, Madrid, 2005, págs. 536 y ss.



No hay quebranto alguno del principio de con-fianza legítima invocado por los beneficiarios por-que, a juicio del TS, ni siquiera puede decirse que“fuera legítima la confianza que se deposita en unacto o precedente que resultaba contrario a normaimperativa si se entendía que implicaba la renun-cia de la Administración a la comprobación delefectivo cumplimiento y mantenimiento de lasinversiones para las que se otorga la subvención”3.La LGS ha confirmado esta postura jurisprudencialen su artículo 43 LGS cuando dispone que “el pro-nunciamiento del órgano gestor respecto a la aplica-ción de los fondos por los preceptores de subvencio-nes se entenderá sin perjuicio de las actuaciones decontrol financiero que competen a la IntervenciónGeneral de la Administración del Estado”.

A mi juicio, esta previsión pretende poner demanifiesto la distinta naturaleza y alcance compro-bador que tienen las actuaciones de comprobacióndel órgano gestor de las que pueda practicar laIntervención. Aquellas recaen directamente sobre laobligación de justificación que incumbe a todobeneficiario y entidades colaboradoras y se proyec-

ta, por tanto, sobre todos los beneficiarios y entida-des colaboradoras pero sólo sobre la documentaciónque deben presentar. Esto es, los órganos gestoresno pueden requerir al beneficiario más de lo queéste está obligado a presentar como justificación dela subvención de conformidad con las bases regula-doras. La LGS no les reconoce mayores facultadesinquisitivas, no pueden pedir facturas o justifican-tes que la normativa reguladora de la subvención noles obligue a presentar, no pueden inspeccionar loslocales de negocio, ni la contabilidad ni pedir infor-mación a terceros (entidades financieras, proveedo-res.....). Evidentemente, todo ello limita las posibi-lidades de un control exhaustivo, por ello la com-probación que efectúe el órgano gestor es compati-ble con el control financiero que practique la IGAEque, tal y como ahora se recoge en la Ley, constitu-ye un control de carácter intensivo y aleatorio, adi-cional o complementario a los controles extensivosrealizados por los órganos gestores..... Por ello ahorase reconocen en la Ley importantes facultades ymedios a los órganos de control interno. La compro-bación del órgano gestor es formal, masiva y abre-

3 Vid., FJ 4º, STS de 16 de septiembre de 2002 y, en el mismo sentido, SSTS de 24 de febrero de 2003 (RJ 2003\3473) y de 20de mayo de 2003 (RJ 2003\5295). Sobre el principio de confianza legítima y su particular aplicación al ámbito de las subven-ciones y ayudas públicas, si bien desde la perspectiva de los efectos de la concesión de subvenciones públicas a beneficiarios queno habían obtenido el visto bueno de la Comisión, esto es, ayudas ilegales, vid. GARCÍA LUENGO, El principio de protecciónde la confianza en el Derecho Administrativo, Civitas Gobierno del Principado de Asturias, Madrid, 2002, págs. 306 y ss.

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viada. Sin embargo, el control financiero es mate-rial, aleatorio y de alcance general. Siendo así,teniendo distinta finalidad y alcance uno y otromodo de comprobación es admisible el postuladogeneral del artículo 43 LGS de que las actuacionesde comprobación del órgano gestor no impiden elposterior control financiero. Ahora bien, desde laperspectiva del beneficiario, toda vez que la com-probación limitada que practican los órganos gesto-res les proporciona un indicio de validez de suactuación sería necesario, como se exige en el ámbi-to tributario (artículos 101.4.a) y 140.1 LGT) otor-gar un cierto carácter preclusivo a los controlesadministrativos en el sentido de exigir a la IGAEque, para obtener resultados distintos a los contro-les del órgano gestor, acredite haber descubiertonuevos hechos o circunstancias que resulten distin-tas de las realizadas por el órgano gestor o haya ins-peccionado documentación no examinada por éste.A mi juicio, lo que no es admisible es que el con-trol financiero efectuado sobre la misma documen-tación justificativa de la subvención aceptada por elórgano gestor sirva sin más para fundamentar unresultado distinto y proponer, en su caso, el reinte-gro, a resultas de un control financiero practicadopor la Intervención. Es necesario un “plus” de cargaprobatoria por parte de la Intervención para acredi-tar un resultado distinto a la comprobación efectua-da por el órgano gestor (por ejemplo, aportandocomo prueba documentación no utilizada por elórgano gestor, hechos no comprobados por éste,declaraciones de terceros....) . Así lo ha exigido elTJCE al tiempo de valorar la compatibilidad y/opreferencia de los controles nacionales sobre loscontroles comunitarios.

En efecto, el TJCE para admitir la validez decontroles repetitivos efectuados por los órganos dela Comisión sobre los controles nacionales e inclusosobre controles previos del Tribunal de CuentasEuropeo efectuados sobre el mismo beneficiario ha

señalado que es necesario que concurran “elementosnuevos que pongan de manifiesto lo oportuno deefectuar controles más exhaustivos de algunos pro-yectos”. No obstante, también ha precisado que laComisión puede basarse legítimamente en los resul-tados de un control efectuado por las autoridadesnacionales para determinar si existen infraccionescon arreglo a la normativa comunitaria pero que,sin embargo, dicha facultad no implica que laComisión deba aceptar los resultados de las com-probaciones nacionales, ni siquiera cuando en elámbito nacional no se ha apreciado la existencia dedelito. A su juicio, “las comprobaciones llevadas acabo en el marco de un procedimiento penal nacio-nal tienen, en efecto, una finalidad diferente y elhecho de que conduzcan a la conclusión de que exis-te un comportamiento constitutivo de delito a efec-tos del Derecho penal nacional no permite concluirla inexistencia de una irregularidad” en el sentidode la normativa comunitaria4.

La LGS sólo menciona expresamente la compati-bilidad entre el control administrativo que practi-que el órgano gestor y el control financiero quepractique la Intervención pero no es ésta, comodecía, la única compatibilidad de sistemas de con-trol que existen: pueden converger la función inter-ventora y el control financiero permanente o audi-torías sobre el órgano gestor de las subvencionescon el control administrativo y financiero sobre elbeneficiario y concurren todos estos sistemas decontrol con las auditorías que pueda practicar elTribunal de Cuentas, nacional o comunitario o losOCEX según sus respectivas competencias.

Según mi criterio, la compatibilidad de los dis-tintos sistemas de control de subvenciones y la pre-ferencia de controles posteriores sobre los previos,como reglas generales, deben pues ser admitidas.Ahora bien, es necesario garantizar, desde la perspectivade los beneficiarios, que no existe una reiteración de com-probaciones sobre los mismos hechos y que la misma docu-

4 Vid., entre otras, las SSTJCE de 26 de septiembre de 2002 (Sgaravatti Mediterránea/Comisión) y de 20 de enero de 2004(Euroagri SRL/ Comisión).



mentación examinada no puede arrojar resultados diver-sos según quien efectúe los controles. La LGS no ha sabi-do, a mi juicio, en este punto, encontrar un princi-pio general que asegure la eficiencia de los sistemasde control que existen sobre las subvenciones públi-cas al modo que se establece, por ejemplo, en elámbito comunitario en donde el artículo 38.3 delReglamento (CE) nº 1260/1999 del Consejo de 21de junio de 1999 por el que se establecen disposi-ciones generales sobre los Fondos Estructurales dis-pone que “la Comisión y los Estados miembros coo-perarán, basándose en acuerdos administrativosbilaterales, para coordinar los programas, la meto-dología y la aplicación de los controles con el fin demaximizar la utilidad de los controles efectuados” yque “se comunicarán sin demora los resultados delos controles efectuados”.

En el ámbito europeo ya se han iniciado los pasospara implantar un modelo de auditoría única quefacilite la coordinación de los diferentes sistemas decontrol interno, que evite la reiteración de actuacio-nes de control sobre una misma línea de subvencio-nes, que facilite una información abierta y transpa-rente sobre los documentos de control y que permi-ta instaurar una cadena de controles que reporteutilidad a quien controla después de otro (al inter-ventor respecto del gestor, al órgano de controlexterno respecto del interventor y a los controlescomunitarios respecto de los controles nacionales)5.A mi juicio, lo que no tiene sentido y perjudica la

seguridad jurídica y la confianza de los beneficiarioses que sobre una misma línea de subvenciones lecomprueben los interventores generales de lasCCAA, los nacionales, los comunitarios, los OCEXy hasta empresas de auditoría privada contratadasalguno de estos controladores para efectuar los con-troles externos y de dichas actuaciones puedan deri-varse resultados distintos sin ningún tipo de vincu-lación o relación entre ellos.

3 . LA POSICIÓN DE LOS BENEFICIARIOS DE SUBV E N C I O N E SPÚBLICAS EN LOS PROCEDIMIENTOS DE CONTROL3.1.En los controles administrativos efectuados por elórgano gestor

El control “administrativo” del órgano gestorefectuado sobre los beneficiarios de subvencionespúblicas se instrumenta a través del deber de justi-ficación en los términos señalados en el art. 30 LGSy concretados, en cuanto a la forma, plazo.... en lasrespectivas bases reguladoras de la subvención. Asílo dispone el artículo 32 LGS cuando señala que “elórgano concedente comprobará la adecuada justifi-cación de la subvención, así como la realización dela actividad y el cumplimiento de la finalidad quedeterminen la concesión o disfrute de la subven-ción”. Este control puede ser ejercido, en su caso,pero siempre en nombre y por cuenta del órganogestor, por la entidad colaboradora. La equiparaciónde este control administrativo con el cumplimientode la obligación de justificación que incumbe atodo beneficiario, que es requisito además, para

5 En efecto, el Tribunal de Cuentas Europeo emitió en abril de 2004 un Dictamen (Dictamen 2/2004, publicado en DO C107/01, de 30 de abril de 2004) sobre el modelo de auditoría única a raíz de la solicitud del Parlamento Europeo al TCuEuropeo para que manifestara su opinión sobre la viabilidad de introducir un modelo de auditoría única aplicable al pre-supuesto de la Unión Europea en el que cada uno de los distintos niveles de control pueda basarse en el anterior y de esta formareducir el objeto de la auditoría, mejorar su calidad y todo ello sin perjuicio de la independencia de las respectivas institucionesde control en cuestión. Este modelo de auditoría única recae, principalmente sobre el control interno, pero sus beneficios parael control externo serían importantes en la medida en que los OCEX también deben fiscalizar el funcionamiento de los sis-temas de control interno y con ello se facilitaría asimismo el control externo de los fondos europeos (así lo ha reconocidoJ.M.FABRA VALLES, “El control del presupuesto comunitario en la Europa ampliada”, Auditoría Pública, nº 34 (2004),pág.16). Vid., A.RODRÍGUEZ LASO, “Auditoría única” y control de los Fondos estructurales. Los sistemas de control en elpróximo periodo 2007-2013, págs. 20 y ss). Al respecto hay que añadir que la propia Comisión Europea ha tomado concien-cia de la necesidad de esta marco de control interno integrado o auditoría única tal y como se recoge en la Comunicación de15 de junio de 2005 de la Comisión al Consejo, al Parlamento Europeo y al Tribunal de Cuentas Europeo sobre un programaoperativo para la realización de un marco de control interno integrado (COM (2005) 252 final).

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proceder al pago de la ayuda revela que estamosante un control de carácter formal, masivo –porqueel órgano gestor necesita comprobar de todos losbeneficiarios la justificación presentada para proce-der al pago de la ayuda– y limitado. No existe aquísimilitud alguna entre el control administrativo delórgano gestor y un control financiero o un procesode auditoría, más inquisitivo y de alcance mayor.En este contexto, lo que me interesa destacar es:

1º.- Que este control administrativo está limita-do al deber de justificación de los beneficiarios desubvenciones públicas de modo que, los órganos ges-tores no pueden, ir más allá de esta comprobación formalde la justificación presentada por el beneficiario. Nopueden, por ejemplo, requerir más documentaciónque la exigida por la normativa reguladora de laayuda ni ejercer facultades inquisitivas frente a ter-ceros ni personarse en los locales de negocios ni exa-minar la contabilidad del beneficiario. Tampocopodrían recurrir a auditoras privadas para la prácti-ca de estos controles administrativos.

2º.- Que, como ya se señaló anteriormente, estecontrol administrativo no impide ni vincula al pos-terior control financiero que efectúe la Intervención(art. 43 LGS) porque ambos tipos de controles tie-nen diferente alcance, finalidad, medios de compro-bación y se desarrollan de forma distinta.

La posición de los beneficiarios ante estos contro-les administrativos se instrumenta, pues, en elmarco de la misma relación jurídica subvencionalsometida plenamente a las condiciones de justifica-ción de la subvención que se especifiquen en lasbases reguladoras las cuales, a su vez, deberán respe-tar el contenido general de los artículos 29 ysiguientes de la LGS en cuanto a la posibilidad desubcontratar la ejecución de la subvención, el deberde justificación o los gastos subvencionables. Peroel órgano gestor no puede ir más allá de la compro-bación del correcto cumplimiento del deber de jus-tificación exigido al beneficiario en cada caso.3.2. En el control financiero efectuado por laIntervención

La LGS ha regulado el control financiero de sub-venciones como un control específico y distinto dela función interventora, del control financiero per-manente y de la auditoría que, con carácter general,son funciones encomendadas a la IGAE. Esta “dife-renciación” del control financiero de subvencionesdel resto de modalidades de control que efectúa laIGAE ha servido para acallar las críticas doctrinalesa la configuración anterior del control financiero desubvenciones en el TRLGP como “control interno”cuando era evidente que, proyectado sobre benefi-ciarios privados de subvenciones públicas, era más



un “control externo”6. Ahora, el artículo 141 LGPdispone expresamente que la IGAE ejercerá el con-trol sobre entidades colaboradoras y beneficiarios desubvenciones y ayudas concedidas por los sujetosdel sector público estatal y de las financiadas concargo a fondos comunitarios de acuerdo a lo estable-cido en el Título III de la Ley General deSubvenciones y en la normativa comunitaria. Portanto, cuando hagamos referencia a la expresión“control financiero” habrá que precisar si nos referi-mos al de subvenciones o al general, de carácter per-manente, establecido y regulado como una de lasmodalidades de control interno en la Ley GeneralPresupuestaria .

La LGS, además, se ha inspirado en el procedi-miento de inspección tributaria para regular el pro-cedimiento de control financiero de subvencionespúblicas7. Las similitudes son evidentes: la forma deiniciación (plan de inspección o controltributario/plan de auditorías), el plazo de duración(doce meses en ambos casos), las causas de amplia-ción de dicho plazo (sustancialmente idénticas a lasrecogidas en el artículo 49 de la LGT), la obligaciónde colaboración con los interventores (que se esta-blece de forma similar a la que se reconoce a los ins-pectores de Hacienda, incluyendo, el “libre acceso ainformación de cuentas bancarias” relacionadas conla subvención)8, la documentación de las actuacio-nes (en diligencias e informes, como en el ámbito dela inspección tributaria) o los efectos de dichosinformes (conformidad o disconformidad) son datosque reflejan la clara inspiración del control financie-ro de subvenciones de la nueva LGS en el procedi-miento de inspección tributaria.

Ahora bien, hay algunos aspectos en los que elprocedimiento de control financiero todavía sesepara claramente del procedimiento de inspeccióntributaria. En primer lugar, en el hecho de que elcontrol financiero pueda ser practicado por empre-sas de auditoría privada (D.A.14ª LGS), lo cual, demomento, es impensable en el ámbito de la inspec-ción tributaria .

En segundo lugar, en el hecho de que la inspec-ción tributaria se resuelve exclusivamente entre elsujeto inspeccionado y el inspector mientras que enel procedimiento de control financiero la relación es“a tres bandas”: el interventor controla al beneficia-rio o entidad colaboradora, en su caso, pero losresultados de su intervención se discuten con elórgano gestor que es el competente para acordar elinicio de un expediente de reintegro y sancionador,en su caso, y, sólo si éste se inicia, el beneficiario oentidad colaboradora puede presentar sus alegacio-nes frente a las observaciones efectuadas en el infor-me de control financiero.

En tercer lugar, en el hecho de que la LGS admi-te implícitamente la plena compatibilidad entre lacomprobación que efectúe el órgano gestor y la quepueda realizar la Intervención (art. 43 LGS) demodo que ésta no queda vinculada ni por los hechosya comprobados por el órgano gestor ni por el pro-nunciamiento o los resultados de esta comprobaciónprevia, aunque hubiera sido de conformidad. En elámbito tributario, en cambio, los artículos 101.4.a)y 140 de la nueva LGT otorgan cierto carácter preclu-sivo a las actuaciones de comprobación efectuadaspor los órganos de gestión o por la propiaInspección en una comprobación limitada. Por ello,

6 Vid., por todos, ALBIÑANA GARCÍA QUINTANA, “Naturaleza del control financiero en la Administración Pública”,C R E D F, nº 36, 1982, págs. 605 y ss. y SESMA SÁNCHEZ, Las subvenciones públicas, Lex Nova, Valladolid, 1998, págs. 664 y ss.7 Y lo sorprendente es que lo ha hecho inspirándose en la “vieja” LGT y no en la nueva LGT que se aprobó justamente un mesdespués de la LGS.8 Esta ha sido una de las novedades más significativas de la regulación del control financiero en la LGS, el reconocimiento expre-so al “personal controlador” (esto es, quien está facultado para realizar actuaciones de control financiero) de potestades como elacceso a cuentas bancarias, locales de negocio, la posibilidad de adoptar medidas cautelares, el requerimiento de información aterceros, la posibilidad de controlar a terceros relacionados con la ejecución o justificación de la subvención, etc., Sobre estamateria vid., SESMA SÁNCHEZ, “El control financiero”, en VVAA, Comentario a la Ley General de Subvenciones, Civitas-Thomson, Madrid, 2005, págs. 559 y ss.

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la Inspección sólo podrá verificar una obligacióntributaria que ya hubiera sido objeto de comproba-ción, a través de otra comprobación limitada o deun procedimiento de inspección propiamentedicho, “cuando alguno de los elementos de la obli-gación tributaria se determine en función de loscorrespondientes a otras obligaciones que no hubie-ran sido comprobadas, que hubieran sido regulari-zadas mediante liquidación provisional o medianteliquidación definitiva que no fuera firme, o cuandoexistan elementos de la obligación tributaria cuyacomprobación con carácter definitivo no hubierasido posible durante el procedimiento, en los térmi-nos que se establezcan reglamentariamente” (art.101.4.a) o cuando “se descubran nuevos hechos ocircunstancias que resulten de actuaciones distintasde las realizadas y especificadas en dicha resolución”(art. 140.1). En el control financiero de subvencio-nes no existe, en cambio, una previsión similar demodo que, salvo por aplicación de los principiosgenerales de seguridad jurídica y de la vinculaciónde los actos propios, no habría obstáculo normativoalguno a que la Intervención controlara los mismoshechos comprobados por el órgano gestor o se sepa-rara del criterio mantenido en la comprobación poréste órgano.

Por último, el control financiero de subvencio-nes se diferencia de una inspección tributaria en elhecho de que el procedimiento de inspector es unauténtico procedimiento administrativo con regu-lación propia y exclusiva en la normativa tributariamientras que las actuaciones de control financieroparecen ser, en muchos casos, simples actuacionesinternas, de trámite, que no dan lugar a un autén-tico procedimiento administrativo. El interventor,como digo, controla al beneficiario o entidad cola-boradora pero sus resultados se canalizan a travésdel órgano gestor y sólo si éste decide iniciar unexpediente de reintegro o un expediente sanciona-dor nos encontramos ante verdaderos procedimien-tos administrativos en los que se da audiencia albeneficiario. Prueba de ello es que la LGS cuando

se refiere a los procedimientos de reintegro y san-c i o n a d o r, alude en sus artículos 42 y 67 respectiva-mente a la supletoriedad de la Ley 30/1992, deRégimen Jurídico de las AdministracionesPúblicas y Procedimiento Administrativo Común,remisión que no efectúa, sin embargo, en el artícu-lo 49 cuando regula el procedimiento de controlfinanciero.

Según mi criterio era necesario y es, desde luego,positivo dotar a los interventores de mayores com-petencias inquisitivas sobre los beneficiarios y enti-dades colaboradoras de subvenciones, pero no lo eshaber “procedimentalizado” tanto las actuacionesde control financiero. Como es sabido, en el ámbitodel procedimiento de inspección tributaria, conmucha frecuencia, los obligados tributarios invocancuestiones formales y procedimentales (duracióndel procedimiento, terminación de actuaciones,carácter preclusivo de las comprobaciones efectua-das en vía de gestión....) para defenderse del resul-tado de un procedimiento inspector y, a mi juicio,es un riesgo que tales problemas ahora se suscitenen el control financiero de subvenciones. Las com-paraciones son odiosas y en este ámbito creemos quevan a jugar generalmente a favor de los intereses delos sujetos controlados. Por ejemplo ¿cuál es la con-secuencia derivada del hecho de que el procedi-miento de control financiero se exceda de docemeses sin causa justificada para ello? ¿se va aplicarsupletoria o analógicamente la LGT para resolveresta laguna? ¿caducan las actuaciones de controlfinanciero o no lo hacen como las de inspección tri-butaria? ¿qué sucede cuando el órgano gestor noinicia el expediente de reintegro en el plazo de unmes a contar desde la remisión del informe de con-trol financiero, es éste un plazo de caducidad de laacción para exigir el reintegro?. En definitiva ¿seráde aplicación supletoria la LGT o la interpretaciónadministrativa o jurisprudencial que se hace delprocedimiento de inspección tributaria para resol-ver las cuestiones procedimentales que se planteenen un control financiero de subvenciones?. A mi



juicio, dadas las similitudes entre la comprobacióndel cumplimiento de una obligación tributaria y lade aplicación y justificación de una subvenciónpública es evidente que, desde la perspectiva de losbeneficiarios y entidades colaboradoras, la configu-ración práctica del procedimiento de inspección tri-butaria será utilizada, con frecuencia, para intentaranular decisiones de reintegro de subvencionespúblicas por defectos formales del procedimiento decontrol financiero.

Pero además, esta configuración del procedi-miento de control financiero más como procedimien-to administrativo que como auditoría puede plantearproblemas cuando el control es efectuado porempresas privadas de auditoría. Por ejemplo ¿sepodría anular una decisión de reintegro basada en elinforme de una auditora privada si la contrataciónde ésta no ha sido correcta? ¿debe respetar una audi-tora privada el esquema procedimental del controlfinanciero establecido en la LGS o puede actuarcomo si practicara una auditoría “ordinaria”?9. Laasimilación de los controles financieros internospracticados por la IGAE a procedimientos adminis-trativos excesivamente “encorsetados” en requisitosde forma y plazos ciertamente puede proporcionarseguridad jurídica a los beneficiarios pero tambiénlo es que abre la posibilidad de que se desvitúen losresultados del control con la excusa de defectos for-males de tramitación del procedimiento10.3.3. En el control externo efectuado por los OCEX.

La posición de los beneficiarios públicos en lasauditorías efectuadas por los órganos de controlexterno es más distante y lejana que en los anterio-res sistemas de control. Los informes de los OCEXsobre esta materia reflejan bien que su control esmás amplio o más generalista, en el sentido de que

abarca conjuntamente la gestión realizada por eló rgano concedente y la justificación presentada porel beneficiario y a su vez, pueden consistir tanto encontroles de cuentas, controles de módulos, audito-rías financieras, de cumplimiento, evaluación deresultados. La publicidad de los informes de con-trol externo frente al carácter opaco de los informesde control financiero refleja bien la idea de que elcontrol externo de subvenciones públicas es gene-ralista, amplio, no inquisitivo, y abarca normal-mente tanto la actuación del órgano gestor como ladel beneficiario. También el destinatario de losinformes de control –el Parlamento, en el caso delcontrol externo, o el órgano gestor, en el caso delcontrol intern– justifica la amplitud y generalidadde los informes de control externo de subvencionespúblicas frente al carácter individualizado de los decontrol financiero. De hecho, frente a lo que suce-de con el control financiero de subvenciones, elcontrol externo tiene un alcance más limitado, almenos para los beneficiarios privados de subven-ciones, porque el examen de las cuentas sólo puedealcanzar a la aplicación de los fondos y los resulta-dos obtenidos1 1.

La razón del carácter más lejano y distante delcontrol externo efectuado sobre los beneficiarios(privados, especialmente) de subvenciones públi-cas es que el artículo 14.2 de la LGS, que tienecarácter básico, dispone expresamente que “la ren-dición de cuentas de los perceptores de subvencio-nes a que se refiere el artículo 34.3 de la Ley7/1998, de 5 de abril, de funcionamiento delTribunal de Cuentas, se instrumentará a través delcumplimiento de la obligación de justificación aló rgano concedente o entidad colaboradora, en sucaso, de la subvención, regulada en el párrafo b)

9 Y en este punto hay que señalar que si bien la D.A.cuarta de la LGS ha admitido expresamente lo que ya era costumbre, lacontratación de auditores privados para la práctica de controles financieros, dicha Disposición sólo es de aplicación en el ámbitoestatal y en los términos previstos a su vez en la Disposición Adicional Segunda de la LGP pero deja sin resolver el problemade la contratación de estas empresas en algunas CCAA y particularmente en el ámbito de las CCLL. 10 Con más detalle, sobre el desarrollo del procedimiento de control financiero establecido en la LGS vid., SESMA SÁNCHEZ,“El control financiero”, ob.cit., págs. 571 y ss.11 Vid., PASCUAL GARCÍA, Régimen jurídico de las subvenciones públicas, 4ª ed, BOE, Madrid, 2005, págs. 390 y ss.

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del artículo 1 de este artículo”. Con ello se desvir-túa la condición directa de cuentadantes queexpresamente les atribuye el artículo 34.3 de laLFTCu según el cual los perceptores de subvencio-nes públicas, sean éstas estatales, autonómicas olocales, deberán rendir cuentas ante el TCu ydichas cuentas deberán ir acompañadas de todoslos documentos justificativos de las correspon-dientes partidas que exijan las leyes y reglamentosy pierde sentido lo dispuesto en el art. 35.4LFTCu respecto del plazo de remisión de dichas alTCu, de dos meses siguientes a la terminación delejercicio económico correspondiente.

Dada la imposibilidad y el incumplimiento gene-ralizado de estos preceptos de la LFTCu, ya en 1999se había modificado el entonces art. 127 del TRLGPpara habilitar el control indirecto de los Tr i b u n a l e sde Cuentas sobre los beneficiarios a través del con-trol al órgano gestor de las subvenciones1 2. Y, a mijuicio, confirmado ahora este control indirecto delbeneficiario a través del control al órgano gestor queexpresamente establece el artículo 14.2 de la LGS,con carácter básico, además, esto es aplicable en todoel territorio ¿permitiría invocar por parte de los

beneficiarios la negativa a colaborar con los OCEXfacilitando información o negándose, en general, asoportar controles inquisitivos in situ?. Es ciertoque, en el ámbito estatal, al amparo de los arts. 7LOTCu y 30 LFTCu sería admisible un control i ns i t u en la sede del beneficiario de la subvención yque, desde luego, para poder exigir responsabilida-des contables a los beneficiarios de subvencioneshabría que admitir la posibilidad de que losTribunales de Cuentas actuaran directamente sobreellos. Pero también quiero advertir que, aunque esuna interpretación forzada de la LGS, el beneficiarioque se negara a ser inspeccionado in situ o inquisiti-vamente por el Tribunal de Cuentas (o por una audi-tora contrada por un OCEX) alegando que ya ha jus-tificado la subvención ante el órgano gestor (art.14.2 LGS) tendría a su favor el argumento de la LGScomo norma especial y posterior frente a la LFTCu.Por otro lado, lo que sí parece claro es que, a diferen-cia de los órganos de control interno, y ésta es unasituación incompresible por mi parte, los OCEX notienen reconocidas facultades para controlar a terce-ras personas relacionados con los beneficiarios de lasa y u d a s .

12 A su vez, dicha modificación fue consecuencia de la Modificación del Tribunal de Cuentas de 2 de diciembre de 1993 lasCortes Generales sobre la fiscalización externa de las subvenciones públicas.



A mi juicio, como ya expuse hace unos años, escierto que era impensable atribuir la condición decuentadantes directos de los beneficiarios privadosde subvenciones públicas y obligarles a remitirperiódicamente cuentas a los OCEX, pero tambiénlo es que podría haberse establecido algún mecanis-mo que tuviera en cuenta, por un lado, y de formaexpresa, que aunque los OCEX controlen al benefi-ciario a través del órgano gestor también puedenactuar directamente sobre el beneficiario de laayuda y que esta actuación puede extenderse másallá de la propia comprobación de la aplicación yjustificación de la subvención si motivadamenteexisten razones para extender la comprobación a

terceros relacionados con la ejecución o justificaciónde la ayuda. Por otro, que la propia entidad y cuan-tía de ciertas subvenciones públicas o de la propiacondición del preceptor, la normativa de control delos OCEX podría haber exigido un deber de rendi-ción de cuentas (un tipo normalizado de cuenta jus-tificativa de la subvención) o cuando menos, algunaobligación en virtud de la cual debieran presentarestos beneficiarios “cualificados” un informe deauditoría sobre la aplicación de las subvenciones.En la situación actual, lo que permanece confuso esqué tipo de actuaciones concretas pueden llevar acabo los OCEX sobre perceptores privados de sub-venciones, esto es, con qué alcance y de qué modo.

la posición de los beneficiarios de subvencionespúblicas...

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