jurisprudencia tributaria

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA - COMENTARIOS Y ANOTACIONES

Julio de 2008 237

La Depreciacin de un bien objeto de Arrendamiento Financiero debe ser contabilizada para efectos de proceder a su deduccin tributaria?

Resumen:En el presente caso, el asunto objeto de la controversia, radic en determinar los efectos del rgimen tributario para la depreciacin, especialmente sobre la no exigibilidad de la cont-abilizacin de la depreciacin de un bien para poder realizar la deduccin tributaria perti-nente, en ese sentido se analiza y comenta los alcances de la Resolucin del Tribunal Fiscal sobre la depreciacin de los bienes sujetos a un contrato de Arrendamiento Financiero.

COMENTARIOS Y ANOTACIONES

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

RTF : 00986-4-2006PROCEDENCIA : LimaTRIBUNAL FISCAL

Demandantes : No aplicableDemandados : No aplicableMateria : Apelacin de puro derecho, Impuesto a la RentaFecha de Res. : Lima, 22 de febrero de 2006Fecha de publicacin : No aplicableCriterio adoptado : El rgimen tributario para la depreciacin previsto en el segundo prrafo del artculo

18 del Decreto Legislativo N 299, modificado por la Ley N 27394, no exige, como requisito la contabilizacin de la depreciacin para su deduccin tributaria, por lo que no se encontraba arreglado a la ley que la Administracin exigiese a la recurrente su contabilizacin.

Base legal : Decreto Legislativo N 299: Artculo 18

RTF. N 00986-4-2006 LIMA12 de febrero de 2006

Expediente N : 978-2005Interesado :Asunto : Impuesto a la RentaProcedencia : LimaFecha : Lima, 22 de febrero de 2006

RESOLUCIN

La Depreciacin de un bien objeto de Arrendamiento Financiero

238 Julio de 2008

Vista la apelacin de puro derecho interpuesta por () contra la Resolucin de Determinacin N 012-003-0005244 sobre Impuesto a la Renta del ejercicio 2002 y la Resolucin de Multa N 012-02-00005142 por la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tribu-tario, emitidas por la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales de la Superintenden-cia Nacional de Administracin Tributaria.

n CONSIDERANDO:

Que la recurrente sostiene que a partir de la modificacin de los artculos 18 y 19 del De-creto Legislativo N 299 efectuada mediante la Ley N 27394, se estableci un tratamiento contable y tributario para los contratos de arren-damiento celebrados a partir del 1 de enero de 2001, para el supuesto de contratantes sin rgi-men tributario estabilizado, por lo que se esta-blecen dos regmenes respecto del Impuesto a la Renta, un rgimen general donde se deprecia las tasas mximas sealadas en el artculo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Ren-ta, y un rgimen especial que permite depreciar el bien en el plazo del contrato siempre que se cumplan los requisitos previstos, que no inclu-yen la contabilizacin de la depreciacin;

Que afirma que la ley especial debe primar sobre la ley general y que en tal sentido, al haber optado por depreciar los bienes en el plazo del contrato, es decir, por un rgimen especial, se debe cumplir la norma especial, no siendo apli-cable la norma general;

Que agrega que la Primera Disposicin Tran-sitoria de la Ley N 27394 estableci que lo dis-puesto en el artculo 40 de la Ley del Impuesto a la Renta no modifica los tratamientos de de-preciacin establecidos en leyes especiales, por lo que no es posible considerar que el artculo 18 del Decreto Legislativo N 299 obliga a quie-nes optan por el rgimen especial de deprecia-cin, a contabilizar la depreciacin en el plazo del contrato, lo que atentara contra las normas contables especficas, ya que contablemente no hay obligacin de depreciar en el plazo del contrato, sino que dicho tratamiento es aplicable nicamente para efectos tributarios;

Que alega que los bienes materia de contrato de arrendamiento financiero se contabilizan con arreglo a la NIC 17, esto es, como activos y se

deprecian igual que los bienes similares propios, y que la NIC 17 seala que la poltica de depre-ciacin debe ser uniforme para todos los activos, por lo que cumpli con contabilizar la deprecia-cin en forma uniforme con la poltica seguida para el resto de sus activos;

Que con relacin a la multa aplicada, sostie-ne que la infraccin contenida en el inc. 1) del artculo 178 del Cdigo Tributario requiere la presencia de un elemento subjetivo, esto es la intencin de evadir una obligacin tributaria, lo que no ha sucedido en su caso;

Que de acuerdo al artculo 151 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aproba-do por Decreto Supremo N 135-99-EF, podr interponerse recurso de apelacin ante el Tribu-nal Fiscal dentro del plazo de veinte (20) das, cuando la impugnacin sea de puro derecho, no siendo necesario interponer reclamacin ante instancias previas, siendo que el Tribunal Fiscal para conocer de la apelacin, deber previa-mente calificar la impugnacin como de puro derecho;

Que segn se aprecia del Reporte de Expe-dientes Impugnatorios enviado por la Admi-nistracin (folio 60), no existe reclamacin en trmite contra los valores materia de impug-nacin y habindose interpuesto el recurso de apelacin dentro del trmino establecido por el artculo 151 del citado cdigo, corresponde a este Tribunal determinar si califica como de puro derecho;

Que en el presente caso, la materia contro-vertida consiste en determinar si en aplicacin del rgimen de la depreciacin regulado en el artculo 18 del Decreto Legislativo N 299, mo-dificado por la Ley N 27394, resulta obligatoria la contabilizacin de la depreciacin para efecto de su aceptacin como gasto deducible, por lo que la apelacin formulada califica como una de puro derecho;

Que el artculo 40 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta aprobado por el Decreto Supremo N 154-99-EF, modificado por Ley N 27394, seala que los bienes afecta-dos a la produccin de rentas gravadas distin-tos de edificios y construcciones- se depreciarn aplicando, sobre su valor, el porcentaje que al efecto establezca el reglamento, precisando que


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en ningn caso se podr autorizar porcentajes de depreciacin mayores a los contemplados en dicho reglamento;

Que por su parte el inciso b) del artculo 22 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Ren-ta Decreto Supremo N 122-94-EF, establece que para el clculo de la depreciacin los bienes afectados a la produccin de rentas gravadas de la tercera categora distintos de edificios y cons-trucciones- se realizar aplicando el porcentaje que establece la tabla incluida en el mismo (1);

Que asimismo, el citado artculo establece que la depreciacin aceptada tributariamente ser aqulla que se encuentre contabilizada dentro del ejercicio gravable en los libros y registros conta-bles, siempre que no exceda el porcentaje mxi-mo establecido en la mencionada tabla para cada unidad del activo fijo, sin tener en cuenta el mto-do de depreciacin aplicado por el contribuyen-te, precisando que en ningn caso se admitir la rectificacin de las depreciaciones contabilizadas en un ejercicio gravable, una vez cerrado ste, sin perjuicio de la facultad del contribuyente de mo-dificar el porcentaje de depreciacin aplicable a ejercicios gravables futuros;

Que de los artculos precedentes se colige que de acuerdo a lo sealado en la Ley del Impuesto a la Renta y en su Reglamento, las condiciones a cumplirse para efecto de deducir como gasto la depreciacin son la contabilizacin de la misma en los Libros y Registros Contables dentro del ejercicio gravable, as como no superar el tope al porcentaje de depreciacin aplicable;

Que no obstante, el artculo 18 del Decreto Legislativo N 299, introdujo disposiciones es-

pecficas en cuanto al tratamiento tributario de la depreciacin en el caso de los bienes sujetos a un Contrato de Arrendamiento Financiero, el que conforme a la modificacin efectuada por Ley N 27394, seal que:

Para efectos tributarios, los bienes objeto de arrendamiento financiero se consideran activo fijo del arrendatario y se registrarn contable-mente de acuerdo a las Normas Internacionales de Contabilidad. La depreciacin se efectuar conforme a lo establecido en la Ley del Impuesto a la Renta.

Excepcionalmente se podr aplicar como tasa de depreciacin mxima anual aquella que se determine de manera lineal en funcin a la can-tidad de aos que comprende el contrato, siem-pre que ste rena las siguientes caractersticas:

1. Su objeto exclusivo debe consistir en la cesin en uso de bienes muebles o inmuebles, que cumplan con el requisito de ser considerados costo o gasto para efectos de la Ley del Im-puesto a la Renta.

2. El arrendamiento debe utilizar los bienes arrendados exclusivamente en el desarrollo de su actividad empresarial.

3. Su duracin mnima ha de ser de dos (2) o de cinco (5) aos, segn tengan por objeto bienes muebles o inmuebles, respectivamente. Este plazo podr ser variado por decreto supremo.

4. La opcin de compra slo podr ser ejercitada al trmino del contrato.

Si en el transcurso del contrato se incumplie-ra con alguno de los requisitos sealados en el

___________(1) El artculo 22 del Reglamento del Impuesto a la Renta establece los siguientes porcentajes mximos:

Bienes Porcentaje anual de depreciacin hasta un mximo de:

Ganado de trabajo y reproduccin, redes de pesca 25%Vehculos de transporte terrestre (excepto ferrocarriles),hornos en general 20%Maquinaria y equipo utilizados por las actividades minera,petrolera y de construccin, excepto muebles, enseres yequipos de oficina 20%Equipos de procesamiento de datos 25%Maquinaria y equipo adquirido a partir del 1.1.91 10%Otros bienes del activo fijo 10%

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prrafo anterior, el arrendatario deber rectificar sus declaraciones juradas anuales del Impuesto a la Renta y reintegrar el impuesto correspondien-te ms el inters moratorio, sin sanciones ()

Que de lo expuesto en la referida norma se desprende que para efectos tributarios, los bie-nes objeto de arrendamiento financiero se con-siderarn como parte del activo fijo del arrenda-miento, siendo que adems su registro contable se deber efectuar de acuerdo a lo dispuesto en las Normas Internacionales de Contabilidad;

Que en cuanto al tratamiento de la deprecia-cin, el primer prrafo del artculo 18 del De-creto Legislativo antes citado, dispone que sta se efectuar conforme a lo establecido en la Ley del Impuesto a la Renta, en tal sentido, debe entenderse que el rgimen de la depreciacin de dichos bienes debe seguir las reglas genera-les dispuestas en la Ley del Impuesto a la Renta antes citadas, esto es que para efecto de dedu-cir como gasto la depreciacin se requerir no superar el tope del porcentaje de depreciacin aplicable y estar contabilizada en los libros y re-gistros contables;

Que no obstante, el segundo prrafo del refe-rido artculo 18 del Decreto Legislativo N 299, modificado por la Ley N 27394, regula un tra-tamiento de depreciacin diferenciado del esta-blecido en el primer prrafo del mismo artculo, toda vez que dispone que excepcionalmente, cuando los contratos de arrendamiento financie-ro cumplan con diversas caractersticas seala-das en dicho prrafo (tales como plazo mnimo de 2 5 aos segn se trate de bienes mue-bles o inmuebles, que sean costo o gasto para efecto del Impuesto a la Renta, que la opcin de compra slo pueda ser ejercitada al trmi-no del contrato, entre otros), los bienes sujetos a dichos contratos de arrendamiento financiero podrn ser depreciados en funcin a la cantidad de aos que comprende el contrato, de manera lineal, aplicando por tanto la tasa anual mxima as determinada, no contemplndose otro re-quisito adicional para efectos tributarios, como por ejemplo el que la depreciacin se encuentre contabilizada;

Que de lo expuesto se desprende que la inten-cin del legislador ha sido establecer dos trata-mientos claramente diferenciados en cuanto a la depreciacin de los bienes comprendidos en con-

tratos de arrendamiento financiero, estableciendo de un lado en el primer prrafo del precitado ar-tculo 18, un rgimen de depreciacin general, cuyas reglas obedecen a lo establecido en la Ley del Impuesto a la Renta, que exigen la contabili-zacin de la depreciacin efectivamente utilizada para efectos tributarios, entre otros requisitos, y uno especial en el segundo prrafo del referido artculo 18, para aquellos bienes sujetos a con-tratos de arrendamiento con las caractersticas establecidas en ste, que prev la depreciacin en el plazo del contrato de acuerdo a un mtodo lineal, y en el que no se aprecia como exigencia para su deduccin tributaria, el registro de dicha depreciacin en los libros contables;

Que ahora bien, en el caso de autos, con-forme ha sealado al recurrente y no es cues-tionado por la Administracin, aquella celebr un contrato de arrendamiento financiero N 06-912-06-01 con la empresa Wiese Sudameris Leasing S.A. respecto de bienes muebles desti-nados a las operaciones de su giro de negocio e instalados en sus almacenes, que segn afirma, ha depreciado de acuerdo al plazo del contrato conforme a lo expuesto en el segundo prrafo del artculo 18 del Decreto Legislativo N 299, modificado por la Ley N 27394;

Que no obstante, segn se aprecia de la Reso-lucin de Determinacin N 012-003-0005244 materia de impugnacin (folios 5 a 10), la Admi-nistracin ha reparado la suma de S/. 118,280.00 correspondiente a la depreciacin no contabili-zada en los libros contables de la recurrente y que fue deducida por sta va declaracin anual del Impuesto a la Renta del ejercicio 2002;

Que sin embargo, conforme se ha sealado en los considerandos precedentes el rgimen tribu-tario para la depreciacin previsto en el segundo prrafo del artculo 18 del Decreto Legislativo N 299, modificado por la Ley N 27394, no exiga como requisito la contabilizacin de tal depreciacin para su deduccin tributaria, por lo que no se encontraba arreglado a ley que la Administracin exigiese a la recurrente dicha contabilizacin, resultando por tanto proceden-te que aqulla la haya deducido con la declara-cin jurada anual del ejercicio, ms an si no existe cuestionamiento alguno por parte de la Administracin respecto de la tasa aplicada o de las caractersticas del contrato de arrendamiento y/o de los bienes materia de depreciacin;

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Que en tal sentido, estando a que el reparo efectuado por la Administracin no se encuen-tra arreglado a ley, procede declarar fundada la apelacin de puro derecho, debiendo dejarse sin efecto la Resolucin de Determinacin N 012-003-0005244 as como la Resolucin de Multa N 012-002-00005142, valores emitidos en virtud al precitado reparo;

Que al haberse levantado el reparo formula-do por la Administracin y dejado sin efecto la resolucin de multa, no resulta pertinente emi-tir pronunciamiento con relacin a los alegatos de la recurrente referidos a la tipificacin de la infraccin prevista en el numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario;

Que se deja constancia que con fecha 6 de se-tiembre de 2005 se llev a cabo la diligencia de in-

forme oral con la asistencia de ambas partes, segn se acredita con la Constancia de Informe Oral N 0376-2005-EF/TF que obra en autos (folio 59);

Con los vocales Mquez Pacheco, Arispe Vi-llagarca y Espinoza Bassino, a quien se llam para completar Sala, e interviniendo como po-nente la vocal Mrquez Pacheco;

n RESUELVE:

DECLARAR FUNDADA la apelacin de puro derecho presentada, debiendo dejarse sin efecto la Resolucin de Determinacin N 012-003-0005244, as como la Resolucin de Multa N 012-002-005142.

Regstrese, comunquese y remtase a la Su-perintendencia Nacional de Administracin Tri-butaria, para sus efectos.

COMENTARIO

1. Planteamiento del problema

El asunto materia de controversia estri-ba en determinar si para que se admita como deducible la depreciacin en fun-cin al tiempo del contrato, en el caso de contra-tos de arrendamiento financiero, de acuerdo con lo establecido en el Decreto Legislativo N 299, modificado por la Ley N 27394, resulta exigible que dicho importe se encuentre contabilizado.

2. Argumentos esgrimidos por el rgano Co-legiado

En el presente caso, el rgano Colegiado sea-l que el artculo 18 del Decreto Legislativo N 299, modificado por la Ley N 27394, introdujo disposiciones especificas respecto al tratamiento tributario de la depreciacin de los bienes sujetos a un contrato de arrendamiento.

A travs de dicho artculo modificado se regu-l que para efectos tributarios, los bienes objeto de arrendamiento financiero se consideran activo fijo del arrendatario, y se registrarn contablemente de acuerdo con las Normas Internacionales de Con-

tabilidad, siendo que la depreciacin se efectuar conforme a lo establecido en la Ley del Impuesto a la Renta.

Excepcionalmente se dispuso que se podr apli-car como tasa de depreciacin anual aquella que se determine de manera lineal en funcin a la canti-dad de aos que comprende el contrato, siempre que ste rena las siguientes caractersticas:

1. Su objeto exclusivo debe consistir en la cesin en uso de bienes muebles o inmuebles, que cumplan con el requisito de ser considerados costo o gasto para efectos de la Ley del Im-puesto a la Renta.

2. El arrendatario debe utilizar los bienes arren-dados exclusivamente en el desarrollo de su actividad empresarial.

3. Su duracin mnima ha de ser de dos (2) o de cinco (5), segn tengan por objeto bienes muebles o inmuebles, respectivamente. Este plazo podr ser variado por decreto supremo.

4. La opcin de compra slo podr ser ejercitada al trmino del contrato.

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Si en el transcurso del contrato se incumpliera con alguno de los requisitos sealados en el p-rrafo anterior, el arrendatario deber rectificar sus declaraciones juradas anuales del Impuesto a la Renta y reintegrar el impuesto correspon-diente ms el inters moratorio, sin sanciones.

Conforme lo expuesto, el rgano Colegia-do indica que la intencin del legislador ha sido establecer dos tratamientos claramente diferenciados en cuanto a la depreciacin de los bienes comprendidos en los contratos de arrendamiento financiero, un rgimen de de-preciacin general cuyas reglas obedecen a lo establecido en la Ley del Impuesto a la Renta; y, un rgimen de depreciacin especial, para aquellos bienes sujetos a contratos de arren-damiento que cumplan con las caractersticas establecidas en dicho dispositivo.

En ese sentido, se concluye que para efectos tri-butarios el rgimen general exige la contabiliza-cin de la depreciacin en los libros contables mientras que en el rgimen especial no.

3. Nuestro comentario

El aspecto controvertido segn la presente re-solucin materia de comentario radica en torno a los requisitos que se deben observar para admitir la deduccin de la depreciacin acelerada de los bienes objeto de un arrendamiento financiero, y que a continuacin pasamos a desarrollar.

3.1 Alcances sobre el Arrendamiento Financie-ro o Leasing y anlisis respecto a la Depre-ciacin

El arrendamiento financiero califica como una operacin financiera mediante la cual el arrendatario financiero (empresa requirente)

obtiene un bien que necesita mediante un crdito otorgado por el arrendador financie-ro (empresa del sistema financiero o entidad autorizada por la SBS(1) especializada en estas operaciones).

A travs de este instrumento, la empresa arren-dadora adquiere de un tercero aquellos bienes que la empresa requirente ha elegido con ante-rioridad, y respecto a los cuales ya se ha acor-dado previamente el precio y la forma de pago. Sin embargo, esta operacin para ser materia-lizada debe formalizarse mediante un contrato de arrendamiento financiero o leasing.

Los dispositivos que regulan el marco tribu-tario y contable del arrendamiento financiero son el Decreto Legislativo N 299(2), el De-creto Supremo N 559-84-EFC(3), las NICs 16 y 17(4), el artculo 38 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta(5) y el artculo 22 del Reglamento del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta(6).

3.2 Depreciacin segn las normas contables

En virtud al prrafo 27 de la NIC 17: Arren-damientos, debe considerarse que el arrenda-miento financiero dar lugar a un cargo por depreciacin en los activos depreciables. La poltica de depreciacin para los activos en arrendamiento finaciero, ser coherente con la seguida para el resto de activos depreciables que se posean y la depreciacin contabilizada se calcular sobre las bases establecidas en la NIC 16.

En forma ms especfica el prrafo 28 de dicha NIC, seala que el importe depreciable del activo arrendado se distribuir entre cada uno de los ejercicios de uso esperado, de acuerdo

___________(1) Superintendencia de Banca y Seguro.(2) Ley de Arrendamiento Financiero, publicada el 29 de julio de 1984.(3) Establecen normas aplicables a operaciones de Arrendamiento Financiero, publicado el 30 de diciembre de 1984.(4) La NIC 17, regula el tratamiento contable de los contratos de arrendamiento y la NIC 16, regula el tratamiento de

los activos fijos tangibles y la depreciacin.(5) Aprobado mediante Decreto Supremo N 179-2004-EF, publicado el 08.12.2004.(6) Aprobado mediante Decreto Supremo N 122-94-EF, publicado el 21.09.94.

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con una base sistemtica, coherente con la po-ltica de amortizacin que el arrendatario haya adoptado con respecto a los dems activos de-preciables que posea. Un aspecto importante que recalca la NIC 17, est referido a que en caso de que exista certeza razonable de que el arrendatario obtendr la propiedad al finali-zar el plazo del arrendamiento, el perodo de utilizacin esperado ser la vida til del activo; en caso no exista dicha certeza el activo se de-preciar a lo largo de su vida til o el plazo de arrendamiento, el menor.

En funcin a la normativa expuesta, se aprecia que los activos fijos tangibles adquiridos bajo la modalidad de arrendamiento financiero, igualmente deben ser depreciados, en fun-cin al uso esperado que se le vaya a otorgar, es decir en funcin a su vida til, ello como tratamiento general; y slo en forma excep-cional cuando no haya certeza razonable que se obtendr la propiedad se podra depreciar en otro perodo de tiempo.

La NIC 16: Inmovilizado Material, por su par-te, define en su prrafo 6 a la depreciacin como la distribucin sistemtica del importe amorti-zable de un activo a lo largo de su vida til. En-tindase por vida til a: (i) el perodo durante el cual se espera utilizar el activo depreciable por parte de la entidad; (ii) el nmero de unidades de produccin o similares que se espera obtener del activo por parte de la entidad.

A continuacin referimos algunos aspectos vinculados con el tratamiento de la depre-ciacin para efectos contables, en virtud a la regulacin establecida en la NIC 16 y que re-sulta vlidamente aplicable a los activos bajo arrendamiento financiero.

3.2.1 Importe depreciable

El importe depreciable est constituido por el Costo del Activo, que en el caso de activos ad-quiridos estar dado por su precio de adquisi-cin, incluidos los aranceles de importacin y los impuestos indirectos no recuperables que

recaigan sobre la adquisicin despus de de-ducir cualquier descuento comercial o rebaja del precio.

3.2.2 Inicio de la Depreciacin

La depreciacin de un activo se iniciar cuan-do est disponible para su uso, esto es, cuando se encuentre en la ubicacin y en las condicio-nes necesarias para ser capaz de operar de la forma prevista por la direccin.

Obsrvese que en este caso, a nivel contable, la depreciacin se inicia desde el momento en que el activo est listo para operar, an cuando propiamente no se inicie su uso.

3.2.3. Mtodos de Depreciacin

Tal como se ha mencionado lneas arri-ba, la depreciacin del activo se realiza en funcin a su vida til. Por lo cual, pueden utilizarse diversos mtodos de depreciacin para distribuir el importe depreciable de un activo de forma sistemtica a lo largo de su vida til. Entre los cuales, se incluyen el mtodo lineal, el mtodo de depreciacin decreciente, el mtodo de las unidades de produccin.

3.3 Depreciacin segn la Ley del Impuesto a la Renta y su Reglamento

3.3.1 Tratamiento del activo recibido en arrendamiento financiero

El primer prrafo del artculo 18 del Decreto Legislativo N 299 seala que para efectos tri-butarios, los bienes objeto de arrendamiento financiero se consideran activo fijo del arren-datario, y se registrarn contablemente de acuerdo con las normas internacionales de contabilidad.

El artculo 4 del Decreto Legislativo N 915 dispone que el registro contable se sustente con el correspondiente contrato de arren-damiento financiero sealando adems que el arrendatario deber activar el bien por el monto del Capital Financiado. Sobre este

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aspecto, el artculo 6 de dicho dispositivo seala que el monto del capital financiado puede ser mayor al valor de adquisicin. As, en la prctica ocurre que las entidades auto-rizadas a realizar contratos de arrendamiento financiero consideran como capital financia-do el valor de adquisicin ms el IGV, adu-ciendo razones de ndole financiero y sobre dicho monto calculan los intereses corres-pondientes. Consecuencia de dicho proce-dimiento se produce una diferencia entre el valor de adquisicin y el monto del Capital financiado dado que el valor contable del activo diferir del costo asignable para fines tributarios.

3.3.2 Depreciacin

Al calificar como activo fijo el bien adquirido bajo arrendamiento financiero, resulta pro-cedente admitir su depreciacin como gasto para efectos tributarios, la cual se efectuar de acuerdo a lo establecido en la Ley del Im-puesto a la Renta.

Al respecto, cabe indicar que el artculo 38 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que el desgaste o agotamiento que sufran los bienes del activo fijo que los con-tribuyentes utilicen en negocios, industria, profesin u otras actividades productoras de renta gravadas de tercera categora, se com-pensarn mediante la deduccin de las de-preciaciones admitidas en esta ley.

Las depreciaciones a que se refiere el prrafo anterior se aplicarn a los fines de la determi-nacin del impuesto y para los dems efectos previstos en normas tributarias, debiendo computarse anualmente y sin que en ningn caso puedan hacerse incidir en un ejercicio gravable depreciaciones correspondientes a ejercicios anteriores.

Concordantemente con ello, el inciso b) del artculo 22 del Reglamento del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, seala que la depreciacin se produce aplicando los por-

centajes establecidos en dicha normativa segn la naturaleza del activo fijo objeto del arrendamiento. Asimismo, establece que la depreciacin anual aceptada tributariamente ser aquella que se encuentre contabilizada dentro del ejercicio gravable en los libros y registros contables, siempre que no exceda el porcentaje mximo establecido para cada unidad del activo fijo, sin tener en cuenta el mtodo de depreciacin aplicado.

A su vez, el literal c) del artculo 22 del Re-glamento del TUO de la LIR, dispone que las depreciaciones que resulten por aplica-cin de lo dispuesto en los incisos anteriores se computarn a partir del mes en que los bie-nes sean utilizados en la generacin de rentas gravadas.

En consecuencia, conforme el artculo 18 del Decreto Legislativo N 299, como regla ge-neral, la depreciacin que se aceptar en cada ejercicio para efectos tributarios, ser aquella que no exceda a la resultante de aplicar sobre el costo del bien el porcentaje mximo esta-blecido y siempre que ste contabilizada en los libros y registros contables.

Concordando las disposiciones contables con el tratamiento general tributario regula-do en la Ley y Reglamento del Impuesto a la Renta, se debe observar lo siguiente:

a. La base sobre la cual se calcula la deprecia-cin corresponde al importe del Capital Financiado.

b. No se exige la aplicacin de un mtodo es-pecfico, sino que nicamente se requiere que la depreciacin calculada no exceda de la mxima permitida determinada en fun-cin a los porcentajes establecidos.

c. La depreciacin debe encontrarse contabi-lizada en el ejercicio para ser aceptada.

d. El cmputo de la depreciacin se inicia a partir del mes en que los activos son utili-zados; es decir no se considera el perodo

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en el cual estn listos para operar sino su uso efectivo.

3.4. Depreciacin acelerada como beneficio o escudo fiscal.

Por otro lado, en el segundo prrafo del refe-rido artculo 18 del Decreto Legislativo N 299 se ha dispuesto un tratamiento de depre-ciacin excepcional al establecido en el primer prrafo, esto es, que cuando los contratos de arrendamiento financiero cumplan con diver-sas caractersticas sealadas en dicho prrafo (tales como plazo mnimo de dos (2) o cinco (5) aos segn se trate de bienes muebles e inmuebles, respectivamente; que sean costo o gasto para efecto del Impuesto a la Renta; que la opcin de compra slo pueda ser ejerci-tada al trmino del contrato, entre otros), los bienes sujetos a dichos contratos podrn ser depreciados en funcin a la cantidad de aos que estipula el mismo, de manera lineal.

Esta forma de depreciacin excepcional se denomina en la practica Depreciacin Ace-lerada, por cuanto los bienes se deprecian no en funcin a su vida til, sino en un tiempo mucho ms corto. Por ejemplo, los inmuebles se deprecian por lo general en un plazo no menor de 30 aos, no obstante, bajo la regula-cin especial del arrendamiento financiero se pueden depreciar en cinco (5) aos, en tanto el contrato tenga dicho plazo.

Conforme a ello, en una operacin empre-sarial de arrendamiento financiero evidente-mente su impacto directo ser sobre la renta de tercera categora que genere la empresa que opt por dicho mecanismo de financiamien-to, ello por cuanto la depreciacin de los bie-nes objeto de arrendamiento ser considerado como gasto deducible para efectos tributarios, por un monto mayor en cada periodo que el que hubiera correspondido segn la normati-va general. Debe quedar claro que, la diferen-cia entre el tratamiento general y especial, ha sido determinada nicamente en funcin al

tiempo en que se deprecia tributariamente el bien, es decir, que los periodos a los que se im-puta a resultados el costo del activo ya no ser propiamente en funcin a su uso o desgaste sino segn el contrato.

En virtud a lo desarrollado, respecto al trata-miento especial dispuesto en las normas que regulan el Arrendamiento Financiero para efectos fiscales, se debern considerar las re-glas siguientes:

a. La base sobre la cual se calcula la deprecia-cin corresponde al importe del Capital Financiado.

b. Se exige la aplicacin del mtodo lineal pero no en funcin a la vida til del bien sino de acuerdo al plazo del contrato, que no puede ser menor a 2 aos para bienes muebles ni menor a 5 aos para bienes in-muebles.

c. La depreciacin que exceda a aquella deter-minada en funcin a la vida til del bien, esto es, aquella depreciacin en funcin al plazo del contrato de arrendamiento finan-ciero, ser deducible va declaracin jurada an cuando no se encuentre contabilizada en dicho ejercicio.

e. El cmputo de la depreciacin se inicia a partir del mes en que los activos son utili-zados; es decir no se considera el perodo en el cual estn listos para operar sino su uso efectivo.

3.5 Enfoque integral

Puesto que la empresa arrendataria tendr el uso y disfrute del bien objeto de arrendamien-to, esto es, se le trasladaran los riesgos y be-neficios del mismo y estima ejercer la opcin de compra al final del contrato, en virtud a la NIC 17 se deber registrar en su contabilidad como activo fijo. Esto es, para el arrendatario deber figurar en su balance general mientras que para el arrendador deber ser considerado como una colocacin (cuenta por cobrar).

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Para efectos contables se reconocer por su Costo de Adquisicin mientras que para efectos tributarios se considerar el Capital Financiado, que por lo general incluye el IGV originado en la transferencia del bien del proveedor a la entidad financiera.

Respecto a la depreciacin, cuando se trata de un arrendamiento va leasing, la norma que regula este tipo de instrumento financiero ha dispuesto que ha opcin del arrendatario se podr utilizar alguno de los siguientes mecanismos:

a) Depreciacin segn lo dispuesto en la Ley y Reglamento del Impuesto a la Renta

La depreciacin se calcula sobre la base tri-butaria (capital financiado) a partir del mes en que se destina a generar renta, y no debe exceder de la resultante de aplicar sobre dicha base el porcentaje mximo establecido segn la naturaleza del activo fijo objeto del arrenda-miento. Adems, deber encontrase contabili-zada dentro del ejercicio gravable en los libros y registros contables.

b) Depreciacin Acelerada

La depreciacin se calcula sobre la base tri-butaria (capital financiado) a partir del mes en que se destina a generar renta, aplicando la tasa de depreciacin mxima anual deter-minada en funcin a la cantidad de aos del contrato, y siempre que su objeto exclusivo consista en la cesin en uso de bienes muebles

o inmuebles, que cumplan con el requisito de ser considerados costo o gasto para efectos de la Ley del Impuesto a la Renta; el arrendatario utilice los bienes arrendados exclusivamente en el desarrollo de su actividad empresarial; su duracin mnima sea de dos (2) o de cinco (5), segn tengan por objeto bienes muebles o in-muebles, respectivamente; y que la opcin de compra sea ejercitada al trmino del contrato.

No se exige que se encuentre contabilizada para que resulte deducible.

En buena cuenta, nuestro legislador ha creado dos tratamientos aplicables a la depreciacin para el caso de bienes sujetos a contrato de arrendamiento financiero, uno de carcter ge-neral y otro de carcter especifico, quedando a opcin del contribuyente cual elegir. Sin em-bargo, cada uno de ellos cuenta con sus pro-pias condiciones (establecidas normativamen-te), que debern apreciarse en forma separada segn la opcin que tome el contribuyente; pero a su vez comparten requisitos comunes, como es la base de clculo y el inicio de la de-preciacin.

3.6. Conclusin

En atencin al razonamiento del Tribunal Fiscal y en consideracin a nuestros comen-tarios, coincidimos plenamente con el pro-nunciamiento del mismo Tribunal en mate-ria tributaria.

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RTF : 03361-1-2006EXPEDIENTE N : 10147-2005INTERESADO :ASUNTO : Impuesto a la Renta y OtrosPROCEDENCIA : La LibertadFECHA : Lima, 20 de junio de 2006

Vista la apelacin interpuesta por () contra la Resolucin de Intendencia N 0650150000098/SU-NAT, emitida el 29 de abril de 2005 en cumplimiento de lo dispuesto en la Resolucin del Tribu-

La Naturaleza Jurdica de los intereses y su implicancia en el IGV

Resumen:En el presente caso, se comentan acerca de los alcances y efectos que tienen los intereses en materia tributaria, sin duda una importante resolucin que da ciertos alcances sobre la determinacin de los mismos.

COMENTARIOS Y ANOTACIONES

JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

RTF : 3361-1-2006PROCEDENCIA : LimaTRIBUNAL FISCAL

Demandantes : No aplicableDemandados : No aplicableMateria : Impuesto a la RentaFecha de Res. : Lima, 20 de junio de 2006Fecha de publicacin : No aplicableCriterio adoptado : Para calificar los intereses como compensatorios deber existir un acuerdo que invo-

lucre la intencin de celebrar un contrato de mutuo o brindar un servicio de financi-amiento, por el cual se entrega una suma dineraria con la expresa condicin que sea devuelta con una retribucin por su uso, estando esta operacin sujeta al Impuesto General a las Ventas.

Base legal : Ley del Impuesto General a las Ventas: Artculos 269 y 279.

RESOLUCIN


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nal Fiscal N 03671-3-2003 de 26 de junio de 2003, que confirm la reclamacin interpuesta en el extremo de las Resoluciones de Determi-nacin Ns. 062-03-0000390 a 062-03-0000393, 062-03-0000397 a 062-03-0000400, 062-03- 0000402 y 062-03-0000403, giradas por Im-puesto General a las Ventas de julio a octu-bre de 1998, febrero a junio de 1999 y pago a cuenta del Impuesto a la Renta por diciembre de 1998, y rectific las Resoluciones de Determi-nacin Ns. 062-03-0000394, 062-03 0000395, 062-03-0000396 y 062-03-0000401 por Impues-to General a las Ventas de noviembre, diciembre de 1998, enero de 1999 y el pago de regulari-zacin correspondiente al Impuesto a Ia Renta del ejercicio 1998 y la Resolucin de Multa N 062-02-0000321 girada por la infraccin tipifica-da en el numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario(1);

n CONSIDERANDO: Que en atencin a lo prescrito en el artculo 156 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tri-butario, aprobado mediante Decreto Supremo N 135-99-EF, sustituido por el Decreto Legislativo N 953, las resoluciones del Tribunal Fiscal sern cumplidas por los funcionarios de la Administra-cin Tributaria, bajo responsabilidad, por lo que corresponde verificar si la Administracin realiz las acciones dispuestas por la Resolucin del Tri-bunal Fiscal N 03671-3-2003.

Que en la Resolucin N 03671-3-2003, entre otros, se declar nula e insubsistente la Resolucin de Intendencia N 065402754/SUNAT, en el ex-tremo referido a las Resoluciones de Determina-cin Ns. 062-03-0000390 a 062-03-0000403, as como la Resolucin de Multa N 062-02-0000321, razn por la que la Administracin slo emiti nuevo pronunciamiento en torno a los reparos

contenidos en stas, tomando en consideracin las observaciones realizadas por este Tribunal;

Que en ese sentido cabe precisar que median-te la Resolucin N 03671 3 2003, respecto a los reparos contenidos en los citados valores, este Tribunal mantuvo algunos, levant otros y orden a la Administracin que realizara diversas verifi-caciones y se pronunciara nuevamente respecto de otro grupo de ellos;

Que de autos se aprecia que en cumplimien-to de lo dispuesto por este Tribunal, mediante la Resolucin de Intendencia N 0650150000098/SUNAT, la Administracin, en funcin a las ve-rificaciones que realiz, levant diversos repa-ros, por lo que considerando dichos aspectos y los que haban sido mantenidos y levantados por el Tribunal Fiscal en la citada Resolucin N 03671-3-2003, recalcul la deuda contenida en los mismos;

Que en virtud a lo expuesto y en base a la apelacin presentada por la recurrente, en esta instancia se proceder a emitir pronunciamiento nicamente respecto a aquellos aspectos sobre los que este Tribunal orden se realizaran diver-sas verificaciones y que no hubieran sido levan-tados por la Administracin en la apelada, habida cuenta que respecto a los dems extremos este Tribunal emiti pronunciamiento mediante Reso-lucin N 03671-3-2003;

n IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

1. Reparo por facturacin no emitida en no-viembre de 1998 - Naturaleza de los intere-ses reparados

Que mediante Resolucin N 03671-3-2003, este Tribunal declar nula e insubsistente la Reso-

(1) NOTAS EXPLICATIVAS Artculo 178.- infracciones relacionadas con el cumplimiento de las obligaciones tributarias Constituyen infracciones relacionadas con el cumplimiento de las obligaciones tributarias: 1. No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o pa-

trimonio y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes distintos a los que les corresponde en la determinacin de los pagos a cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las declaraciones, que influyan en la determi-nacin de la obligacin tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o prdidas tributarias o crditos a favor del deudor tributario y/o que generen la obtencin indebida de Notas de Crdito Negociables u otros valores similares.


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lucin de Intendencia N 065402754/SUNAT, en el extremo referido al reparo por Impuesto General a las Ventas correspondiente a facturacin no emi-tida por noviembre de 1998, a efecto que se emi-tiera nuevo pronunciamiento distinguiendo si los intereses cobrados por la recurrente a sus clientes comunes y clientes mayores constituan intereses compensatorios o moratorios, teniendo en consi-deracin lo dispuesto en la Resolucin del Tribunal Fiscal N 214-5-2000, en el sentido que no cabe considerar que la base imponible del Impuesto Ge-neral a las Ventas comprenda los intereses morato-rios, dada su naturaleza indemnizatoria;

Que la Administracin, en cumplimiento de lo dispuesto por este Tribunal, emiti el Reque-rimiento N 0650550000275 (folio 6045), solici-tando en el punto 1, respecto al Voucher N 73, en el que se evidenciaba la Omisin en la factura-cin de Servicios prestados en el mes de noviem-bre de 1998 (facturacin no emitida por clientes comunes y/o clientes mayores de Chimbote, Cas-ma y Huarmey en los que se incluan intereses por el importe de S/. 1 022 007,00), que presente el detalle de dicho reporte diferenciando si se tra-taba de intereses moratorios o compensatorios as como la documentacin sustentatoria respectiva; Que de acuerdo a los resultados del requeri-miento (folio 6044 vuelta), la recurrente present un escrito signado con el N 00403 (folios 6088 a 6089), en el que nicamente indica que la to-talidad de dichos intereses eran moratorios, sin presentar documento que acredite su dicho, por lo que considerando que la recurrente afect al citado impuesto una base de S/. 1 520 285,50, la Administracin, restando los S/. 660 615,00 con-firmados por el Tribunal Fiscal, consider como intereses compensatorios afectos, la diferencia de S/. 859 670,50 y como intereses moratorios no afectos, la suma de S/. 162 336,50, que en total sumaran los S/. 1 022 007,00 que se enviaron a verificar;

Que en su apelacin la recurrente alega que la carga de la prueba de los hechos corresponde a quien los afirma, aadiendo que la Administracin no ha probado fehacientemente que los intereses cobrados o devengados tengan naturaleza de in-tereses compensatorios, por lo que no procede su afectacin con el Impuesto General a las Ventas;

Que la Ley de Concesiones Elctricas, Decre-

to Ley N 25844, en su artculo 82 dispone que todo solicitante, ubicado dentro de una zona de concesin de distribucin, tendr derecho a que el respectivo concesionario suministre energa elctrica, previo cumplimiento de los requisitos y pagos que al efecto fije la presente ley y el regla-mento, conforme a las condiciones tcnicas que rijan en el rea;

Que el artculo 175 del reglamento de la re-ferida ley, aprobado mediante Decreto Supremo N 009-93-EM, modificado por el Decreto Supre-mo N 006-98-EM, indica que los concesionarios consignarn en las facturas por prestacin del servicio, la fecha de emisin y la de vencimiento para su cancelacin sin recargos, precisando que entre ambas fechas debern transcurrir quince (15) das calendario como mnimo;

Que asimismo, el artculo 176 dispone que los concesionarios podrn aplicar a sus acreencias el inters compensatorio y moratorio que fije el Ban-co Central de Reserva del Per, sealando en el segundo prrafo que la aplicacin del inters com-pensatorio se efectuar a partir de la fecha de ven-cimiento de la factura que no haya sido cancelada oportunamente, hasta el noveno da calendario de ocurrido el vencimiento, siendo que a partir de ese momento se devengarn intereses moratorios;

Que de esta manera, estando acreditado en au-tos que los intereses que cobr la recurrente corres-pondan el pago tardo por el servicio de suministro de energa que brind a sus clientes en noviembre de 1998, en virtud a las normas expuestas tenan la naturaleza de compensatorios, los recibidos por los nueve primeros das de atraso, y de moratorios los recibidos despus de ello, por lo que dado que la re-currente es quien registr los referidos ingresos, Co-rresponda que ella determinara y acreditara con las liquidaciones y documentacin correspondiente que la totalidad de los intereses cobrados y consignados en el reporte del Voucher N 73, tienen la naturaleza de intereses moratorios, por lo que al no haber acre-ditado su dicho a pesar del requerimiento expreso de la Administracin, corresponde confirmar el reparo;

2. Cuenta 759 julio 1998 a junio 1999

2.1 Reparo por S/. 2 677,41 - Voucher EA 677: Ingresos financieros

Que la Resolucin N 03671-3-2003 seal

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que la Administracin repar el importe de S/. 2 677,41, proveniente del Voucher N EA 677, al haberse cobrado intereses que fueron carga-dos en el precio de venta a la Cuenta 759, es decir por el importe de S/. 3 159,35, monto que inclua el Impuesto General a las Ventas, por lo que al tratarse de ingresos financieros deba tenerse presente lo expuesto en el literal Factu-racin no emitida - noviembre de 1998;

Que la Resolucin de Intendencia N 0650150000098/SUNAT, precisa que de la revisin de la documentacin que forma parte del expediente (Voucher N EA 677 Apoyo Total S.A.), se puede observar que la recurrente afect a su Cuenta 759 Otros In-gresos Diversos, el importe de S/. 3 159,35 (folio 1973), verificndose de acuerdo a la documentacin presentada por esta que exis-te una liquidacin firmada y sellada por el contador de la empresa en la que se calculan intereses sobre el importe de S/. 2 677,41, no habindose indicando el tipo de inters, (folio 1971), arrojando un Impuesto General a las Ventas de S/. 481,93, teniendo como susten-to para dicho cobro la Carta N DC-140498 de 25 de setiembre de 1998, remitida por el Gerente de Distribucin y Comercializacin al Gerente de Administracin y Finanzas de la recurrente, mediante la cual se autoriza la deduccin de las facturas por pagar a la empresa Apoyo Total S.A. el importe de S/. 3 159,35, producto del cobro de intereses por haber incurrido en faltas estipuladas en las Especificaciones Tcnicas, artculo 13.2 de los Contratos de Servicio N L 144-C-98 y L-145-C-98 (folio 1972);

Que en mrito a lo indicado por el Tribunal Fiscal, la Administracin solicit mediante Re-querimiento N 0650550000275, que la con-tribuyente presentase los Contratos de Servicio N L 144-C-98 y L 145-C-98 a que hace alusin en la Carta NP DC1404-98 de 25 de setiem-bre de 1998, alcanzando fotocopia de la mis-ma y anexos en dos folios (folios 6045 y 6041 a 6042), siendo que con fecha 7 de enero de 2005, mediante carta con N 00403 (folio 6089), la recurrente remite copia de dichos contratos (folios 6046 a 6087), en los cuales no se aprecia el acuerdo sobre el cobro de intere-ses, ni se adjuntan las Especificaciones Tcnicas a que se refiere el artculo 13.2 de los mismos;

Que de autos se aprecia que la empresa Apo-yo Total S.A. presta, entre otros servicios, el de cobranza de recibos, siendo que los mon-tos reparados se originaron en el hecho que esta empresa deposit extemporneamente las sumas recaudadas en algunos das de los meses de julio y junio de 1998, por lo que la recurrente procedi a cobrarle intereses como resarcimiento por las sumas dejadas de percibir en su Oportunidad (folios 1971, 6086 y 6087);

Que si bien para la Administracin los intere-ses cobrados por la recurrente tendra la na-turaleza de compensatorios en la medida que Constituyen una contraprestacin por el uso de las sumas de dinero recaudadas y no empoza-das en su oportunidad por su contratista (folios 3729 y 3730), corresponde sealar que no esta acreditado en autos que las partes involucradas hubiesen pactado el pago de intereses compen-satorios por la entrega extempornea de dichas sumas, siendo que de la lectura de los contra-tos que obran en autos se aprecia que en ellos no se estableca el pago de los mismos en caso de cumplimiento tardo de dicha obligacin, es decir no se aprecia que la intencin de las partes haya sido celebrar, adems del contrato de servicios, un contrato de mutuo por el que la recurrente permitira a su proveedor utilizar legtimamente dichas sumas de dinero por un perodo de tiempo, a cambio de lo cual recibi-ra intereses, por lo que los mismos no tendran la naturaleza de compensatorios;

Que al respecto resulta importante preci-sar que la propia naturaleza de los intereses compensatorios implica que para que se de-venguen debe existir un acuerdo por el que una parte entrega a otra una suma de dinero o bien, por cierto tiempo, para que haga uso legtimo del mismo, con la expresa condicin de que sea devuelto junto con una retribucin por su uso, es decir que debe existir un acuer-do que involucre la intencin de celebrar un contrato de mutuo o brindar un servicio de financiamiento, lo que en el caso del reparo que nos ocupa no est acreditado, ni se des-prende de los contratos presentados, por lo que los ingresos citados no estaran gravados con el Impuesto General a las Ventas;

Que no obstante lo expuesto, en base al cri-

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terio contenido en la Resolucin del Tribunal Fiscal N 5841-3-2004 del 13 de agosto de 2004, referida a un 6380 similar al de autos, recogiendo el criterio establecido en las Reso-luciones Ns. 00875-2-2002 y 01770-1-2003, se ha establecido que si el vendedor ha trans-ferido crdito fiscal susceptible de ser dedu-cido por el comprador, aqul estaba en la obligacin de pagar al fisco la totalidad del impuesto trasladado, salvo que acredite su devolucin por parte del adquirente, pudien-do este ltimo, en el supuesto de no efectuar-se la referida devolucin, como ocurre en el caso de autos, utilizar dicho impuesto como crdito fiscal;

Que en ese sentido y dado que de la docu-mentacin presentada por la recurrente se encuentra acreditado que sta habra trans-ferido el Impuesto General a las Ventas co-brado a la referida empresa, an cuando los intereses moratorios no estn gravados con Impuesto General a las Ventas, en virtud al criterio antes citado debe procederse al pago del mismo, por lo que procede mantener el reparo efectuado;

2.2 Recupero de gastos por costas judiciales

Que en la Resolucin N 03671 32003, se in-dic que la Administracin acot el importe por recupero de gastos por costas judiciales, as como liquidaciones tcnicas, tal como figura en los Vouchers Ns. F19 de setiembre de 1998 por el impone de S/, 33 569,00, RA 31 por S/. 14 050,00 y RA 32 de diciembre de 1998 por S/. 8 875,00, precisando que la Administracin de-ba analizar las liquidaciones tcnicas y deter-minar los ingresos por rubros a fin de verificar si los conceptos que contenan estaban afectos al Impuesto General a las Ventas;

Que la resolucin de intendencia apelada precisa que existen tres conceptos que co-rrespondan ser analizados: el importe repa-rado en setiembre de 1998 por S/. 33 569,00 (folio 1718), as como los importes de S/. 14 050,00 de diciembre de 1998 y S/. 8 875,00 del mismo mes, siendo que en esta instan-cia nicamente corresponde pronunciarse respecto del primero de stos, por cuanto, respecto de los otros dos, la Administracin determin que la recurrente no habla reali-

zado operacin afecta al Impuesto General a las Ventas toda vez que se trataba de una regularizacin contable, por lo que procedi a levantar el reparo por dichos montos;

Que respecto al reparo que se mantuvo, al verificarse el punto 3 del Requerimiento N 0650550000275 (folio 6045), se apre-cia que la Administracin solicit a la re-currente que presentase las liquidaciones tcnicas, documentacin sustentatoria y la Contabilizacin inicial (cuentas involu-cradas) referente al recupero (reversin) de gastos de acuerdo al Voucher N F19 del 30 de setiembre de 1998 por el importe de S/. 39 612,51, debindose adjuntar fotoco-pia del mismo con la contabilizacin de la reversin (folios 6036 a 6040), aprecindo-se que la recurrente no alcanz la referida informacin, indicando que sta ya haba sido solicitada en la fiscalizacin, por lo que no resultaba procedente un nuevo re-querimiento (folio 6089).

Que el 14 de febrero de 2005, en el punto 4 del Requerimiento N 0650550000302 (folio 6104), la Administracin solicit a la recu-rrente que presentase el detalle de los bienes y/o servicios y la documentacin sustentato-ria correspondiente al abono realizado en la Cuenta 759, siendo que la recurrente volvi a sealar que de acuerdo al artculo 40 de la Ley N 27444, dicha informacin era prohibi-da de solicitar (folio 6107);

Que sin embargo de la revisin de la do-cumentacin que fue solicitada a la recu-rrente se verifica que la que fuera presen-tada por la recurrente durante la auditoria corresponde a los importes abonados a las cuentas de la Clase 6 ms no a las cuentas de la Clase 7, no habindose solicitado los vouchers mencionados ni la documenta-cin sustentatoria de los mismos, por lo que la excepcin planteada por la recurrente no resulta atendible;

Que a efecto de analizar la procedencia del reparo corresponde sealar que la recurren-te cobr la deuda que mantena pendiente de pago su cliente Electro Metalrgica Nacional S.A. mediante la adquisicin de un terreno, in-cluyendo como parte de la deuda contrada las costas y costos (gastos judiciales), as como el


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Impuesto General a las Ventas aplicado sobre dichos montos, debindose verificar si el recu-pero de dichos gastos judiciales se encuentra gravado con el Impuesto General a las Ventas;

Que el artculo 1 de la Ley del Impuesto General a las Ventas y del Impuesto Selecti-vo al Consumo, aprobado mediante Decre-to Legislativo N 821, vigente en el perodo acotado, seala que el Impuesto General a las Ventas grava, entre otros, la venta en el pas de bienes muebles y la prestacin o uti-lizacin de servicios en el pas, definiendo a los servicios como toda prestacin que una persona realiza para otra y por la cual perci-be una retribucin o ingreso que se conside-re renta de tercera categora para los efectos del Impuesto a la Renta, an cuando no est afecto a este ltimo impuesto;

Que segn lo dispuesto en el artculo 412 del Cdigo Procesal Civil, el pago de costos y costas judiciales involucra un reembolso de los gastos en que incurri la parte vencedora en un proceso judicial, realizado por la parte vencida, por lo que el mismo no se encontrara gravado con el impuesto General a las Ventas, dado que en base a lo dispuesto en el artcu-lo 149 del Decreto Supremo N 055-99-EF, el reembolso de gastos slo debera formar parte de la base imponible del citado impues-to, si este correspondiera a gastos realizados por cuenta de un comprador o usuario de un servicio prestado, y constara en el respectivo comprobante de pago emitido a nombre del vendedor, constructor o quien preste el servi-cio, lo que no sucede en el caso de autos;

Que no obstante, en base al criterio expues-to por este Tribunal en la Resolucin N 05841-3-2004 antes citada, al haberse trans-ferido crdito fiscal susceptible de ser dedu-cido por el comprador, la recurrente estaba en la obligacin de pagar al fisco la totalidad del impuesto trasladado, resulta procedente el pago del Impuesto General a las Ventas acotado por la Administracin;

3. Reparo a la Cuenta 76902 - Ingreso de ejer-cicios anteriores

Que en relacin al reparo a la Cuenta 76902, debe indicarse que la Administracin redetermina el mismo sealando que no corresponde a un Ingreso

por servicios, sino al reembolso de pagos en exceso realizados por servicios prestados por la empresa Reyser Ingenieros SRLtda., en el cual S/. 24 961,59 corresponden al valor de venta del monto entrega-do en exceso, S/. 4 493,09 al Impuesto General a las Ventas correspondiente y S/. 368,18 a los inte-reses cobrados por la citada devolucin y S/. 66,29 al Impuesto General a las Ventas cobrados por di-chos intereses, los mismos que seran pagados con un pago inicial de S/. 14 727,34 y la diferencia de S/. 15 161,79, en la que se incluyen los respectivos intereses, con la aceptacin de una letra de cambio con vencimiento al 8 de agosto de 1998;

Que en ese sentido, la Administracin levanta parte de la observacin efectuada a la base impo-nible del Impuesto General a las Ventas de julio de 1998 por la suma de S/. 24 961,59, convirtindolo en un reparo al crdito fiscal de dicho mes por la suma de S/. 4 493,09 (18% de S/. 24 961,59) y man-tiene el reparo a la base imponible por el monto de S/. 368,18, por corresponder a intereses que con-sidera compensatorios, los que al estar contenidos en la citada letra de cambio con vencimiento al 8 de agosto de 1998, seala que correspondera incluirlos en la base imponible de dicho mes;

Que respecto al reparo efectuado al crdito fiscal debe indicarse que este monto correspon-de al recupero de pagos realizados por la recu-rrente a Reyser Ingenieros SRLtda., por servicios prestados y facturados por dicha empresa, ya que se determin que los mismos resultaban in-debidos, al haber sido materia de restitucin y dado que en dichos pagos se inclua el Impuesto General a las Ventas, al corresponder a servicios gravados, tal y como lo seala el convenio de compromiso de pago que obra a fojas 1910 de autos, la recurrente debi proceder al reajuste del crdito fiscal por la Suma de S/. 4 493,09, el mismo resulta arreglado a ley;

Que en relacin al ingreso por intereses de S/. 368,18, debe indicarse que dicho monto corres-ponde a los intereses que cobr la recurrente por un pago indebido que le fue devuelto, no por la preexistencia de un contrato de mutuo, lnea de crdito o financiamiento, por lo que en virtud a lo dispuesto en el artculo 1269 del Cdigo Civil(2), el monto percibido por intereses correspondera a la naturaleza de moratorios y por ende no grava-do con el Impuesto General a las Ventas;

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Que lo expuesto no se ve enervado por el hecho que la recurrente hubiese girado y su proveedor aceptado una letra de cambio conteniendo dichos intereses, ya que resulta evidente que cuando se produce un pago indebido, no es intencin de las partes brindar un Servicio de financiamiento, sino el recupero del dinero y eventualmente el pago de intereses por Ia mora en dicha devolucin; Que no obstante lo expuesto, en virtud al cri-terio antes citado, contenido en la Resolucin N 05841-3- 2004, en el Sentido que si el vendedor ha transferido crdito fiscal susceptible de ser de-ducido por el comprador, aqul estaba en la obli-gacin de pagar al fisco la totalidad del impuesto trasladado, salvo que acredite su devolucin por parte del adquirente, pudiendo este ltimo en el supuesto de no efectuarse la referida devolucin, como ocurre en el caso de autos, utilizar dicho impuesto como Crdito fiscal, procede mantener el reparo efectuado en el mes de agosto, no obs-tante debe procederse a trasladarlo a dicho pe-rodo, tal y como seala la apelada, lo cual no se aprecia que haya sido efectuado en la liquidacin que obra a fojas 6136 de autos;

Que en relacin al reparo relacionado a la iluminacin del Estadio Mansiche, debe indicar-se que segn lo expuesto en la Resolucin N 03671-3-2003, dado que la citada operacin se encontraba gravada con el Impuesto General a las Ventas, la Administracin deba limitarse a verifi-car cuando haba nacido la respectiva obligacin;

Que de autos se aprecia que la obligacin a que se refiere el ingreso consignado en el Voucher RA 1218, fue cancelada por el Estado en octubre de 1998, segn consta en el acuerdo de Junta Ge-neral de Accionistas de 26 de octubre de 1998, en el que se acuerda reducir el capital social de la recurrente por el importe que correspondera a dicha obra, por lo que dado que la recurrente

alega que no emiti comprobante de pago alguno por la misma, en virtud a lo dispuesto en el inciso c) del artculo 49 del Decreto Legislativo N 821, vigente en 1998, que dispone que en la prestacin de servicios, la obligacin tributaria nace en la fe-cha en que se emite el comprobante de pago o en la fecha en que se percibe la retribucin, lo que ocurra primero, corresponde confirmar el reparo, entendiendo como el momento de nacimiento de la obligacin tributaria el 26 de octubre de 1998, por lo que el reparo efectuado debe mantenerse;

4. Cuenta 77204 - Ingresos varios

Que en relacin al reparo a la Cuenta N 77204, por los ingresos registrados entre julio y diciembre de 1998, debe indicarse que la recurrente registra principalmente ingresos que califica como facili-dades de pago a sus clientes mediante letras y en general como intereses sobre cuentas por cobrar, lo que es corroborado por esta mediante carta de 7 de enero de 2005, al sealar que Se trata de in-tereses moratorios, aprecindose adems que los referidos ingresos incluan el cobro del Impuesto General a las Ventas;

Que al respecto debe indicarse que la recu-rrente no presenta documentacin alguna rela-cionada a dicho reparo, por lo que aun cuando la Administracin deduce que la existencia de letras por cobrar para el pago de intereses implica un pacto entre las partes para el pago de intereses compensatorios y que solo a partir del vencimien-to del plazo para su pago se devengarian intereses moratorios, ante la falta de informacin no resulta posible determinar si el cobro de los mismos in-volucran la existencia de intereses moratorios o compensatorios, hecho que no se desvirta por la existencia del Voucher N 1260, por el que se contabilizan ingresos por intereses, con la indi-cacin que corresponde a los pagars de Edegel por la rentabilidad segn convenio por venta de

NOTAS EXPLICATIVAS(2) Artculo 1269.- Pago indebido recibido de mala fe El que acepta un pago indebido, si ha procedido de mala fe, debe abonar el inters legal cuando se tra-

te de capitales o los frutos percibidos o que ha debido percibir cuando el bien recibido los produjera, desde la fecha del pago indebido.

Adems, responde de la prdida o deterioro que haya sufrido el bien por cualquier causa, y de los perjuicios irrogados a quien lo entreg, hasta que lo recobre.

Puede liberarse de esta responsabilidad, si prueba que la causa no imputable habra afectado al bien del mismo modo si hubiera estado en poder de quien lo entreg.


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activos, ya que en todo Caso solo respecto a este voucher podra considerarse que el monto per-cibido corresponde a intereses compensatorios, pero no respecto a los dems;

Que no obstante lo expuesto, en virtud al criterio antes citado, contenido en la Resolucin N 05841-3- 2004, al determinarse que respecto a los montos in-gresados entre julio y diciembre de 1998 y registrados en la Cuenta N 77204, la recurrente traslad a sus clientes el Impuesto General a las Ventas, no habin-dose acreditado su devolucin o el no uso por parte de stos, debe confirmarse el mismo;

5. Cuenta 49301 Intereses y moras por luz y fuerza

Que en relacin al reparo a la Cuenta 49301 por julio de 1998, calificados por la recurrente como intereses y moras por luz y fuerza, debe indicarse que dado que sta no present la docu-mentacin requerida a efectos de determinar la naturaleza de los intereses cobrados, la Adminis-tracin dedujo que al haber sido gravados con el Impuesto General a las Ventas, stos correspon-den a intereses compensatorios;

Que al respecto cabe precisar que si bien la recurrente califica los mismos como intereses y moras, de la documentacin que obra en autos no resulta posible determinar su verdadera natu-raleza, no obstante, siendo que de autos se apre-cia que efectivamente, por dichos intereses, la re-currente traslad el Impuesto General a las Ventas a sus clientes, sin acreditar su devolucin o el no uso por parte de los mismos, en virtud al criterio contenido en la Resolucin N 05841-3-2004, debe confirmarse el reparo efectuado;

6. Notas de Crdito Agroindustrias San Ja-cinto S.A.

Que en relacin al reparo a las notas de crdito emitidas por Agroindustrias San Jacinto S.A., para reducir el monto de la base imponible del Im-puesto General a las Ventas que no corresponde al ejercicio 1998, debe indicarse que aun cuando no puede determinarse si el concepto por el que registr el ingreso y el correspondiente impuesto se refera a intereses moratorios o compensato-rios, resulta evidente que la recurrente afect los mismos y traslad el citado impuesto a la referida empresa, sino no tendra razn alguna la emisin

de las notas de crdito en base a las cuales redujo la base imponible del mismo;

Que en tal sentido, teniendo en cuenta que los ingresos por intereses estuvieron gravados con el Impuesto General a las Ventas, dado que los mis-mos fueron cobrados y trasladados por la recurren-te a Agroindustrias San Jacinto S.A., corresponde determinar si la emisin de las notas de crdito a efectos de lograr la devolucin de los mismos se ajusta al procedimiento establecido por ley;

Que al respecto debe indicarse que el numeral 1 del artculo 79 del Decreto Supremo N 136-96-EF, establece que los ajustes a que se refieren los artcu-los 269 y 279 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, debe realizarse en el mes en que se produz-can las rectificaciones, devoluciones o anulaciones de las operaciones originales, por lo que dado que las notas de crdito materia de acotacin tendran su ori-gen en el acta de conciliacin celebrada el 4 de abril de 1997, siendo cancelada la deuda recalculada el 12 de agosto del mismo ao, no procede que las opera-ciones a que se refieren las citadas notas de crdito sean deducidas en el ejercicio 1998, habida cuenta que el ajuste debi producirse en el periodo en que se conoci el nuevo monto de la deuda, producto del citado acuerdo, es decir en el ejercicio 1997, por lo que procede mantener el reparo;

n IMPUESTO A LA RENTA

1. Reparo por Intereses y moras por luz y fuerza

Que mediante Resolucin N 03671 32003, se orden a la Administracin que reliquidar el monto reparado ascendente a S/. 1 806 148,00, proveniente de la Zonal Chimbote, debido a que consider como devengado en el ejercicio 1998 el saldo de la Cuenta 49301 - Intereses y Moras por Luz y Fuerza, sin que se observase que hubiera efectuado la comparacin de dicho importe con los ingresos reconocidos por la recurrente en la Cuenta 77205, que lleva el mismo nombre, y cuyo saldo se encontraba reflejado en el balance de comprobacin que obra en el expediente;

Que asimismo indic que el reparo no guarda-ba razonabilidad debido a que la Cuenta 49301 Intereses y Moras por Luz y Fuerza, no permita distinguir de manera cierta y concreta los ingresos por intereses devengados en el ejercicio 1998, de aqullos que correspondera a ejercicios anteriores, limitacin que se debe a que la mencionada Cuenta


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49301 presenta un saldo inicial acreedor que hace suponer la existencia de ingresos devengados en ejercicios anteriores que han sido diferidos al ejer-cicio 1998 en revisin, y adems, que la cuenta ha sido modificada por distintas razones, entre las que se encuentra el hecho de haberse comprobado di-versos cargos y abonos en los meses de junio, julio y agosto de 1998 por la regularizacin de deudas con el cliente Agroindustrias San Jacinto S.A., quien se acogi al Decreto Legislativo N 802;

Que en la apelada, emitida en cumplimiento de la citada Resolucin N 03671-3-2003 (fs. 6156), la Administracin indic haber realizado una nueva determinacin de los ingresos devengados no afec-tados a resultados por la recurrente en el ejercicio 1998, determinando en primer trmino el verda-dero monto del ingreso por Intereses y Moras por Luz y Fuerza, luego de identificar y ajustar en la Cuenta 49301 las regularizaciones realizadas por la empresa Agroindustrias San Jacinto S.A., obte-niendo un ingreso neto de S/. 6 098 460,00;

Que contina indicando que posteriormente de-dujo del ingreso neto obtenido, el saldo de la Cuen-ta de Ingresos 77205 - Intereses y Moras por Luz

y Fuerza (fs. 1441) ascendente a S/. 3 721 953,00, determinando un ingreso diferido por Intereses y Moras por Luz y Fuerza de S/. 2 376 507,00;

Que de conformidad con el inciso a) del artculo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta aprobada por Decreto Legislativo N 774, los intereses provenientes de las operaciones de financiacin (intereses y moras de energa y fuerza) realizadas en el ejercicio 1998, deben considerarse devengadas en el mismo ejerci-cio, sin importar si stas han sido pagadas o no;

Que en ese sentido, teniendo en cuenta que los abonos a la Cuenta 49301 corresponden a intereses y moras facturados, stos debern ser comparados con la Cuenta 77205 a travs de la cual se reconocen los ingresos por este concepto en resultados, afectndo-se consecuentemente la base imponible para efectos del Impuesto a la Renta, sin embargo, previamente esta cuenta requerir ser ajustada a efectos de excluir las regularizaciones antes sealadas;

Que de acuerdo al anexo N 2 que acompaa al informe que sustenta la apelada (fs. 6139), la Administracin efectu la siguiente determina-cin de ingresos omitidos:

DIFERIMIENTO DE INGRESOS POR INTERESES Y MORAS POR LUZ Y FUERZA

CUENTA 49 GANANCIAS DIFERIDAS49301 Intereses y Moras por Luz y Fuerza

Ejercicio Cuenta 49301 Abonos Reversiones y Anulaciones Agroindustriales San Jacinto

Saldo acreedor Segn Mayor Saldo Inicial Abonos segn Mayor Auxiliar Inicial Auxiliar

Enero 3929097,00 271260.00 2712275.00Febrero 272472.00 Marzo 854870.00Abril 311406.00mayo 3948654.00 3751508.00Junio 3606495.00 2419188.00Julio 3699925.00 2910168.00Agosto 208298.00Setiembre 233051.00Octubre 288430.00Noviembre 1123413.00Diciembre 361050.00Total 3929097.00 15179324.00 271275.00 9080864.00Fs. 1449 fs. 3225


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n En julio se realizan dos extornos, uno por S/. 2 419 188,00 y otro por S/. 490 980,00 (fs.3311). Las regularizaciones y anulaciones fueron verificadas con los Mayores Auxiliares (fs. 3314 -3323).

n TOTAL ABONOS DE LA CUENTA 49301 INTERESES Y MORAS POR LUZ Y FUERZADurante el ejercicio 1998 15 179 324,00Menos: RegularizacionesAgroindustrias San Jacinto S.A. 9 080 864,00

NETO ABONOS DE LA CUENTA 49301 6 098 460,00Menos: RegularizacionesAgroindustrias San Jacinto S.A.

SALDO DE LA CUENTA77205 INTERESES YMORAS POR LUZ YFUERZA 3 721 953,00 fs. 1441REPARO: INGRESODEVENGADO EN 1998 2 376 507 00

Que respecto al procedimiento seguido por la Administracin cabe sealar, en primer lugar, que el abono correspondiente al mes de junio de 1998 del Mayor Auxiliar de la Cuenta 49301 (fs. 3319), asciende a S/. 2 606 495,00 y no a S/. 3 606 495,00, por lo que el total de abonos a la Cuenta 49301 debe ascender nicamente a la suma de S/. 14 179 324,00 y como con-secuencia de ello, la determinacin del reparo por ingresos devengados del ejercicio 1998 de-terminada por la Administracin tiene S/. 1 000 000,00 en exceso;

Que asimismo los montos de regularizacio-nes que efecta la Administracin por el cliente Agroindustrias San Jacinto S.A., figuran en los folios que consigna en el cuadro de determina-cin antes transcrito, folios que corresponden al Mayor Auxiliar de la Cuenta 49301, siendo que dichos montos se aprecian en el Analtico Deta-llado de la mencionada Cuenta 49301 Intereses y Moras por Luz y Fuerza (fs. 3311), donde se observan los abonos por conceptos de reversio-nes de asientos de diario, regularizaciones de la cuenta del mencionado cliente y anulaciones de notas de crdito correspondientes al cliente Agroindustrias San Jacinto S.A. por el importe de S/. 9 080 863,55;

Que asimismo fluye del expediente que el monto de S/. 3 751 508,00, que ajusta la Adminis-tracin para el mes de mayo de 1998, correspon-de al exceso facturado al mencionado cliente (fs. 3251, 3250, 3247 y siguientes), que el monto de S/. 2 419 188,00 que se ajusta en el mes de junio del mismo ao corresponde a la Nota de Crdito N 002-0000697 (fs. 3233), emitida por el reajus-te de intereses que se basa en el cuadro del folio 3232 y cuyo registro se muestra en el folio 3230 y que el monto de S/. 2 910 168,00 ajustado en el mes de julio, corresponde a los abonos por S/. 2 419 188,00 y S/. 490 980,00 del asiento de re-versin del mes anterior, tal como consta en los folios 3215 y 3214 del expediente;

Que de la revisin efectuada en esta instan-cia a cada uno de los abonos que consta en el Mayor Auxiliar de la Cuenta 49301 (fs, 3323 a 3314), incluido por la Administracin en su de-terminacin y su confrontacin con los abonos del Analtico Detallado de la misma cuenta, cu-yos resultados obran en el informe Contable N 056-2005-EF/41.09.8, se detect que en el mes de enero 1998 se ha incluido ingresos por fac-turacin no emitida oportunamente correspon-diente al mes de diciembre de 1997 (fs. 3310), los cuales debieron ser considerados como de dicho ejercicio, asimismo se detectaron abonos que co-rresponden a asientos de reversin (fs. 3309) que la propia Administracin reconoce y seala en el folio 3321 que deben ser analizados, no habiendo dejado evidencia de haberlo hecho, ni de las con-clusiones a las que lleg para incluirlos dentro de los abonos de la Cuenta 49301, que forman parte de la determinacin;

Que por otro lado se observa tambin un abo-no ascendente a S/. 889 895,32 (fs. 3312) que fue identificado inicialmente como diferencia por la Administracin, segn consta en el folio 4109, pero que finalmente fue incluido dentro de los abonos de la Cuenta 49301 al ser reconoci-do como intereses moratorios por la recurrente en la carta de respuesta al Requerimiento N 0650550000275 (fs. 6088), pese a que de acuer-do al resultado del mismo (fs. 6044 vuelta), no sustent su afirmacin con prueba alguna;

Que finalmente, una vez ajustada la Cuenta 49301, la Administracin procedi a comparar los abonos de dicha cuenta con el Saldo de la Cuen-ta 77205 Intereses y Moras por Luz y Fuerza


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que consta en el balance de comprobacin de la Zonal Chimbote que obra a fojas 1441 y que as-ciende a S/. 3 721 954,00, en tal sentido, si bien las observaciones realizadas por la Administra-cin guarda el razonamiento que se seal en la resolucin del Tribunal Fiscal materia de cumpli-miento, se han efectuado algunas observaciones que deberan ser materia de evaluacin por parte de la Administracin, por lo que en este extremo procede que vuelva emitir nuevo pronunciamien-to teniendo en cuenta lo expuesto en la presente resolucin;

2. Regaros a la Cuenta 66503 Inversiones contabilizadas como gasto

Que el primer prrafo del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta aprobada por el Decreto Legislativo N 774, vigente en el perodo repara-do, establece que con la finalidad de establecer la renta neta de tercera categora se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deduccin no se encuentre expresamente prohibida por esta ley, recogindose el principio de causalidad;

Que adicionalmente, dicha ley exige como re-quisito formal para la deducibilidad de los egre-sos, que stos se encuentren acreditados, esto es, debidamente sustentados, establecindose en el inciso j) de su artculo 44 que no son deducibles para la determinacin de la renta imponible de tercera Categora los gastos cuya documentacin sustentatoria no Cumpla con los requisitos y carac-tersticas mnimas establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago, mientras que el inciso b) del artculo 25 de su reglamento, aprobado por Decreto Supremo N 122-94-EF, segn texto vigente en el perodo reparado, dispona que los gastos a que se refiere el inciso j) del artculo 44 de la ley son los que, de conformidad con el Re-glamento de Comprobantes de Pago, no puedan ser utilizados para sustentar costo o gasto;

Que respecto al reparo por concepto de Inver-siones contabilizadas como gasto, se aprecia que la Administracin observ en la Cuenta 66503 - Gastos de Servicios de Terceros - Ejercicios An-teriores, los importes de S/. 5 889 884,00 por la Zonal Trujillo y S/. 1 529 402,00 por la Zonal Chimbote, al haber sido afectada con el traslado de los importes de la Cuenta de Activo 348 Re-duccin de Prdida de Energa (fs. 3574) y consi-

derar que estos montos no corresponden a gastos de ejercicios anteriores, sino que son bienes y servicios efectuados por trabajos en curso de los Proyectos de Reduccin por Prdidas de Energa que fue realizando la recurrente durante los pe-rodos anteriores, por lo que debieron cargarse a esa cuenta de activos los bienes y servicios vin-culados, conforme se iban ejecutando, segn se aprecia de la documentacin del expediente (fs. 2570 a 2573 y 2278 a 2282);

Que a fin de corroborar esta afirmacin y otor-garle la oportunidad a la recurrente de probar sus argumentos, este Tribunal Fiscal orden a la Administracin analizar la Cuenta 66503 - Gastos de Servicios de Terceros Ejercicios Anteriores, precisando que para tal efecto deba identificar los bienes que fueron sustituidos por otros nue-vos, los que sirvieron de reemplazo, as como los que sufrieron reparacin y mantenimiento, determinando si estos cambios efectivamente sir-vieron para mejorar el rendimiento estndar ori-ginal de los activos reemplazados y/o reparados, distinguiendo adems los gastos por servicios de reparacin y de mantenimiento, los cuales no ne-cesariamente afectan al costo del activo que se-encuentra en funcionamiento y que por lo tanto debieron reconocerse como gasto;

Que a efectos de dar cumplimiento a lo ex-puesto, la Administracin indic que solicit a la recurrente, mediante el punto 7 del Requerimien-to N 0650550000302 (fs. 6104), el detalle de los cargos a la Cuenta 66503 - Gastos de Servicios de Terceros con su correspondiente documentacin sustentatoria y acreditacin documentada por la cancelacin de los gastos registrados en esa cuenta segn los Voucher N RA 1443 por S/. 5 889 883,78 y Voucher N RA 194 por S/. 1 529 402,18;

Que sin embargo se tiene que la recurrente respondi a dicho requerimiento mediante carta signada con el N 3987 de fecha 22 de febrero de 2005, sealando que la documentacin solicitada ya haba sido presentada en la etapa de fiscaliza-cin, y que constituye documentacin prohibida de solicitar de conformidad con el artculo 40 de la Ley N 27444;

Que luego de efectuar el deslinde de respon-sabilidad por la documentacin que la recurrente no present, aclarando que no fue solicitada en

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fiscalizacin sino recin al dar cumplimiento a lo solicitado por este Tribunal, la Administracin da cuenta de haber procedido a realizar el an-lisis del reparo con los documentos y papeles de trabajo que forman parte del expediente, deter-minando que producto de los trabajos realizados en los ejercicios anteriores a 1998 la recurrente ejecut inversiones en su activo fijo para reducir prdidas de energa, cuyos resultados han reper-cutido en la disminucin de la misma en el ejer-cicio 1998, por lo que mantiene el reparo en este extremo;

Que en ese sentido corresponde determinar si efectivamente el detalle de los cargos a la Cuenta 66503 fue solicitado en la etapa de fiscalizacin y entregado por la recurrente, y finalmente si el anlisis de la documentacin presentada en dicha etapa acredita que los conceptos trasladados en la Cuenta 66503, no son gasto sino que forman parte de sus activos fijos;

Que segn lo expuesto en el informe Contable N 056-2005-EF/41.09.8, de la documentacin que obra en autos se aprecia que en la Obsen/acin N 10 del resultado del Flequerimiento N 990061010790 1 (fs. 4012), la Administracin dio cuenta de haber detectado cargos en la Cuenta 66507 Cargas Diversas de Gestin de Ejercicios Anteriores por un importe de S/. 5 889 884,00 en la Zonal Trujillo, mediante el Voucher N RA 1443 de diciembre de 1998 y en la Cuenta 66503 - Gastos de Servicios de Terceros de Ejercicios Anteriores por un importe de S/. 1 529 402,00 en la Zonal Chimbote, mediante el Voucher N RA 194 de la misma fecha;

Que asimismo se aprecia que la Administracin concluy que dicho asiento se efectu por diver-sos gastos, con la finalidad de reducir prdidas de energa, que se mantenan en la Cuenta 339 Trabajos en Curso hasta julio de 1998, indicando adems que fueron trasladados en ese mes a la Cuenta 348 - Inversiones intangibles por Reduc-cin de Prdidas de Energa, para llevarlas luego a resultados del ejercicio a travs de la Cuenta 665 Gastos de Ejercicios Anteriores;

Que seal adems que de acuerdo a la evaluacin realizada, en la cuenta Trabajos en Curso acumulaba los gastos y costos incurridos por la empresa para sustituir activos dentro del

programa de Reduccin de Prdidas, por lo que la reclasificacin a una Cuenta de intangibles es errnea pues los conceptos constituyen parte de activos tangibles posibles de ser depreciados por su uso, procediendo a reparar estos importes de conformidad con el artculo 41 del Decreto Le-gislativo N 774; Que la Administracin en la resolucin apela-da reitera la posicin sealada por los auditores encargados de la fiscalizacin, en el sentido que el monto trasladado a gastos constituye costos de activos tangibles que deben ser depreciados con-forme a las normas sobre la materia (fs. 6152 y 2672), afirmacin que se bas en el hecho que dichas erogaciones se encuentran vinculadas con la implementacin de sistemas que le permiten disminuir las prdidas de transmisin de sus acti-vos fijos existentes, para lo cual deba realizar in-versiones tanto en materiales, as como en mano de obra y gastos diversos;

Que en tal sentido y dado que la recurrente no ha cumplido con distinguir entre los gastos de mantenimiento ni los que corresponden a costos, no obstante haber sido requerida por la Adminis-tracin por disposicin expresa de este Tribunal, esta no ha cumplido con sustentar las deduccio-nes realizadas en 1998 por dichos conceptos, por lo que el reparo practicado por la Administracin se encuentra arreglado a ley;

3. Gastos de ejercicios anteriores

3.1 Regularizaciones de cuentas por cobrar a personal por cargos de responsabilidad

Que al respecto debe indicarse que dichos gastos no fueron esclarecidos y que los mismos se encontraban considerados como cuentas por cobrar desde el ejercicio 1993 a 1997, siendo re-vertidos en el ejercicio 1998, considerndoseles como gasto, encontrndose comprendido en este punto a los Vouchers N 1331 por S/. 17 510,09 y N RA 1412 por S/. 50 548,05, ambos correspon-dientes a julio de 1998;

Que al respecto el Tribunal Fiscal seal que por la naturaleza del gasto no se requera pago alguno para que procediera su deduccin, por lo que no resultaba aplicable el artculo 57 de la Ley del Impuesto a la Renta y, que en vista que el

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mismo corresponda a cargos por responsabilidad debido a irregularidades en el manejo del dinero de la empresa, producidas en ejercicios anteriores a 1998, corresponda que el mismo fuera recono-cido en 1998 siempre que se hubiera sustentado la prdida de acuerdo con lo previsto por el inciso d) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, es decir, que hubiera sido probado judicialmente el hecho delictuoso o que Se acreditara que era intil ejercitar la accin judicial respectiva;

Que por su parte la Administracin indica que para dar cumplimiento a lo ordenado por el Tri-bunal Fiscal, requiri a la recurrente mediante el punto 8 del Requerimiento N O65055000O302, que exhibiera la documentacin sustentatoria que acreditara judicialmente el hecho delictuoso o que era intil ejercitar la accin judicial respecto a los cargos a la cuenta de la Clase 6 segn los Vouchers Ns RA 1412 y 1331, sin embargo en respuesta a ello, sta remiti la carta con Registro N 3987 de fecha 22 de febrero de 2005, indican-do que esta informacin ya haba sido presenta-da con ocasin de la fiscalizacin, por lo que de conformidad con el artculo 40 de la Ley 27444, es documentacin prohibida de solicitar, por lo que al no haber podido efectuar la verificacin por causa imputable a la recurrente, mantiene los reparos antes descritos;

Que segn el informe contable antes menciona-do, de la revisin de los documentos de fiscaliza-cin se observa que mediante Requerimiento N 990061010790008 (fs. 3805), la Administracin solicit a la recurrente la documentacin sustenta-toria de los importes contabilizados en los Vouchers Ns RA 1412 y 1331, mas no respecto a la probanza judicial del hecho delictuoso o que acreditara que resultaba intil ejercitar accin judicial respecto a estos cargos y si bien obra en autos un memoran-do del Jefe de Asesora Legal dirigido al Gerente de Administracin y Finanzas indicando que debe suspenderse el descuento al trabajador Nelson Chvez Alfaro (fs. 2416 a 2415 y 4176 a 4174), no se ha observado en autos que obre documentacin del resultado de la investigacin policial del hecho ocurrido, quedando desvirtuado el argumento de la recurrente respecto a que dicha prueba fue so-licitada y presentada con ocasin de la fiscaliza-cin, por lo que dado que la recurrente no present prueba alguna que le permita desvirtuar el reparo efectuado, este debe ser mantenido;

3.2 Cuenta 63 Vouchers Ns 1207 y 1344, Ser-vicios prestados por terceros

Que la Administracin seal que este repa-ro corresponde al cargo a la Cuenta 63403 por el importe de S/. 50 783,00 Segn consta en el Voucher N 1344 (fs. 2716) y a la Cuenta 63401 por el importe de S/. 166 267,00 segn consta en el Voucher N 1207 (fs. 2720), correspondientes a julio y diciembre de 1998;

Que precis que el primero de los cargos co-rresponde a maquinaria y equipo de obras en cur-so de contribuciones reembolsables de las obras Rehabilitacin de Lneas de Transmisin por S/. 40 908,57 y Reubicacin de Postes en Canal La Mochica Alta, cancelados por INADE PE. CHAVI-MOCHIC por S/. 9 874,26 (fs. 2715);

Que respecto al segundo cargo indic que co-rresponde al traslado de gastos de mantenimiento por la Reparacin General de Turbina, realizada por la empresa en 1995 en Huaychaca, Santiago de Chuco, tal como consta en la orden de traba-jo del 26 de enero de 1995 y el documento que autoriza la apertura de la orden de trabajo en los folios 2719 a 2717;

Que a fin de dar cumplimiento a lo sealado por el Tribunal Fiscal, la Administracin indic haber solicitado a la recurrente, mediante el punto 3 del Requerimiento N 0650550000302 (fs. 6105), los comprobantes de pago y la acreditacin de los gastos registrados en las mencionadas cuentas, sin embargo nuevamente la contribuyente Se ampar en el artculo 40 de Ia Ley 27444, indicando ha-ber presentado lo solicitado en fiscalizacin, por lo que esta constituira documentacin prohibida de solicitar (folio 6108), por lo que luego de precisar que no solicit ni fue presentada la referida docu-mentacin en fiscalizacin, mantuvo el reparo por corresponder a los ejercicios 1995, 1996 y 1997;

Que al respecto cabe mencionar que se han verificado los requerimientos realizados en fiscali-zacin, concluyndose que en dicha instancia no se solicitaron los comprobantes de pago y la acre-ditacin de los gastos registrados en las cuentas de trabajos en curso referidas al cargo a la cuenta 63403, agregndose que no se han encontrado en autos documentacin sustentatoria referida a los trabajos, por lo que queda desvirtuado el


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argumento de la recurrente respecto a que dicha documentacin fue solicitada y presentada en fis-calizacin, en tal sentido al no haberse presen-tado documentacin y/o informacin relacionada con los gastos recin reconocidos en el ejercicio 1998, as como respecto a su cancelacin, se

jurisprudencia tributaria

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