- 1 -

אלי פאר -פיננסית 20265.6. -62שיעור

IAS 16 -רכוש קבוע

מדידה במועד ההכרה לראשונה במועד ההכרה לראשונה רכוש קבוע נמדד לפי עלות2

סכום המזומנים ששולמו או שווי הוגן של תמורה אחרת שהועברה2 הדגש הוא על הסכום -עלות ששולם ולא על הסכום שהתקבל2

2 05, הרכוש הקבוע יירשם לפי 05ושילמה 55.כשה ר"ק ששוויו ההוגן אם ישות ר -כך לדוגמאאזי הוא יירשם אם הרכוש הקבוע נרכש באמצעות עסקת תשלום מבוסס מניות, -IFRS 2חריג:

לפי השווי ההוגן שלו ורק אם אין אפשרות מהימנה לאמוד את השווי שלו, אז הוא יירשם לפי השווי ההוגן של המכשיר המוענק2

דגשים

עלות רכוש קבוע תכלול את כל העלויות הנדרשות כדי להביא את הנכס למיקום ולמצב כך 2.שהוא יוכל לפעול באופן אליו התכוונה ההנהלה2 זה כולל עלויות כגון: עלויות הובלה, עלויות

, אומדן ראשוני של IAS 23עסקה, עלויות הקמה, היוון עלויות אשראי בהתאם להוראות ם, פינוי ופירוק שלא נובעות מייצור מלאי וכדומה2 עלויות שיקו

עלות רכוש קבוע לא תכלול עלויות כגון: פרסום, קידום מכירות, הכשרת עובדים, הצגת מוצר 62 חדש וכדומה2

אם הרכוש הקבוע נרכש באשראי, כעיקרון עלינו להפריד בין מרכיב העלות לבין מרכיב 32 כום שהיה נרשם אם הוא היה נרכש במזומן2 הריבית, כך שהרכוש הקבוע יירשם באותו ס

חריג: אם האשראי הוא בתנאים רגילים )תקופת אשראי קצרה(, אז לצורך הקלה לא מבצעים את ההפרדה והרכוש הקבוע יירשם במלוא הסכום2

הכרה בהוצאות פחת

הרכוש הקבוע מופחת מהרגע שהנכס הגיע למצב כך שהוא יכול לפעול באופן אליו התכוונה 2.הפחת למעשה מתחיל כאשר הנכס זמין לשימוש, בין אם הוא הופעל בפועל -ההנהלה2 הדגש

המטרה היא למדוד את פוטנציאל השירות של הנכס2 -ובין אם לאו2 הרעיון

הפחת נמשך עד המוקדם מבין גריעת הנכס )מצב שכבר לא צפויות הטבות כלכליות בגינו, 62 IFRS 5 2 -( לבין סיווגו כנכס מוחזק למכירהכגון נטישה, מכירה, החכרה בחכירה הונית

את הנכס יש להפחית לאורך החיים השימושי שלו2 אורך חיים שימושי יכול להיות שווה או 32קצר מאורך חיים כלכלי2 אורך חיים שימושי הינו נתון סובייקטיבי שנקבע בהתאם לכוונות

ים לאמוד מחדש את אורך השימוש בנכס ע"י ההנהלה2 התקן דורש לפחות בסוף כל שנת כספלהכיר בשינוי אומדן2 מבחינה תיאורטית, שינוי אומדן הוא -החיים השימושי ובמידת הצורך

מכאן ואילך2 בפרקטיקה נוהגים להחיל שינוי אומדן מתחילת הרבעון ואילך, אלא אם כן מדובר על אירוע ספציפי כגון שערוך2

רת הנכס בתום חייו השימושיים, בניכוי אומדן התמורה הצפויה להתקבל ממכי -ערך שייר 42ליום ביצוע האומדן חושבים מה היה -עלויות מכירה2 את האומדן הזה מבצעים בדרך הבאה

קורה אם היום היינו מוכרים את הנכס, אבל לא במצבו היום, אלא במצב שהוא חזוי להיות ייר2 בתום חייו השימושיים2 התמורה בניכוי עלויות מכירה מהווה את ערך הש

-ערך שייר אינו מופחת2 אם בשלב מסוים ערך השייר גבוה יותר מהעלות המופחתת של הנכסהמשמעות היא שלכאורה בעבר הפחתנו סכום גבוה מדי2 אנו לא מבצעים תיקון

רטרואקטיבי, אך מכאן ואילך כבר לא נפחית2 התקן דורש בסוף כל שנת כספים לפחות הצורך להכיר בשינוי אומדן2 לאמוד מחדש את ערך השייר ובמידת

אם חלה הפסקה זמנית בשימוש בנכס אנו עדיין ממשיכים להפחית אותו ולא עוצרים את 02 שוב, המטרה היא לאמוד את פוטנציאל השירות מהנכס2 -ההפחתה2 הסיבה

יש לבחור את שיטת הפחת אשר תייצג באופן המהימן ביותר את תבנית ההטבות -שיטת פחת 22קו ישר, סכום ספרות שנים עולה/יורד, אחוז קבוע -2 שיטות הפחת הנפוצותהצפויות מהנכס

מהיתרה הפוחתת, התפוקה, וכדומה2 התקן דורש בסוף כל שנת כספים לפחות לאמוד את שיטת הפחת ובמידת הצורך להכיר בשינוי אומדן2 שינוי שיטת פחת נחשב לשינוי אומדן2

הרעיון הוא להכיר בפחת באותו אחוז, אך לא -דוגמא לשיטת אחוז קבוע מהיתרה הפוחתתמהעלות המקורית אלא מהעלות המופחתת2 זה גורם לפחת גבוה יותר בשנים הראשונות

ולנמוך יותר בשנים הבאות2

- 2 -

-1)ערך שייר / עלות( ^( .) אורך חיים שימושי / -כדי לחשב את האחוז נשתמש בנוסחה ת הנוסחה לא תעבוד2 , אחר.במידה ואין ערך שייר חובה לשתול

בשיטה הזו אנו מפחיתים את מלוא הרכוש הקבוע, כולל לכאורה השייר, ועל ידי כך בתום החיים השימושיים נגיע לערך השייר2

5,5552. -שנים2 ערך שייר 3 -אורך חיים שימושי2₪ 55,555.נרכש ר"ק תמורת -לדוגמא 0.5358=(1/3)^(10K/100K)-1 -אחוז הפחת

עלות מופחתת פחת הוצאות . 0.5358*100K=53,580 100K-53,580=46,420 6 46,420*0.5358=24,872 46,420-24,872=21,548 שייר -10,000=21,548-11,548 11,548=0.5358*21,548 3

לצורך פחת חובה להפריד בין הקרקע לבין המבנה2 את המבנה אנו מפחיתים -מבנה וקרקע 72לא מופחתת2 למען הסר ספק, יש מקרים בהם קרקע בדרך כללקרקע לאורך חיים שימושי,

אם הקרקע עונה על הגדרת חכירה הונית והיא מוחזרת, יש להפחית -כן מופחתת, למשל אותה לאורך חיי החכירה2

בעלות -אם מדובר על מכונות ייצור -בדרך כלל הפחת מוצג בתוך רווח והפסד -הצגת פחת 82הוצאות הנהלה2 אם מדובר על נכסים -ים הקשורים להנהלההמכר2 אם מדובר על נכס

הוצאות מכירה2 -הקשורים למכירות הפחת יהווה חלק מעלות הנכס החדש2 -חריג: אם הנכס משמש בייצור של רכוש קבוע אחר

דוגמא עד כה

קו ישר2 -שנים2 פחת 5. -אורך חיים שימושי2₪ 55,555.רכשה ישות מכונה תמורת 65.5/. -ב התגלו הנתונים הבאים: ..24265. -אין ערך שייר2 ב

2₪ 5,555. -א2 ערך השייר הוערך ב ב2 שיטת הפחת השתנתה לסכום ספרות שנים יורד2

שנים מאותו יום2 0 -ג2 אורך החיים השימושי נדרש:

2 ..65בשנת חשב את הוצאות הפחת 2א ?..6/65. -מהי העלות המופחתת ל 2ב

פתרון :..65חת לשנת הוצאות פ -נדרש א'

100K/10*1/4=2,500 :..3/65-.פחת :..6/65.-4פחת

2 24. -כל שלושת הסעיפים מהווים שינוי אומדן ולכן נחיל מתחילת הרבעון 100K*8.75/10=87,500 2: 3.23 -ראשית עלינו למצוא את העלות המופחתת ל

19,37510K)*5/15*9/12=-(87,500 פחת 21,875=2,500+19,375 ..65סך הפחת

68,125-87,500=19,375 -..6/65.עלות מופחתת -נדרש ב'

הצגב בביאור: 100,000 עלות

P.N (31,875) פחנ"צ 68,125

דורש לפצל את הנכס לרכיבים משמעותיים2 כל רכיב משמעותי IAS 16 -גישת הרכיבים 02

תו כמקשה יופחת בנפרד2 כל הרכיבים הלא משמעותיים גם יחד מכונים שארית והם יופחאחת לפי ממוצע כלשהו, אם כי תיאורטית ישות יכולה לפצל גם את השארית2 נדגיש כי כל

המטרה של גישת הרכיבים היא להגיע לפחת מדויק יותר, אבל היא לא פוגמת בעובדה שלא מדובר על מספר נכסים, אלא על נכס אחד, כך שבדו"ח על המצב הכספי יוצג הנכס ולא

הרכיבים2 נושאדוגמא ל

55,555. -רכיבים משמעותיים: מנוע2₪ 455,555רכשה הישות אוניה בסכום של 65.5/. -בשנים בקו ישר2 ₪65, 605,555 -שנים2 גוף האוניה 5.סכום ספרות שנים יורד למשך ₪,

שנים בקו ישר2 ₪0, 05,555 -שארית

- 3 -

נדרש: חשב את הוצאות הפחת והצג את העלות המופחתת2 פתרון פחת:

100K*10/55=18,182 נועמ

250K*1/20=12,500 גוף האוניה =10,00050K*1/5 שארית

40,682 פקודת היומן:

45,286 ח' הוצ' פחת 45,286 ז' פחנ"צ

אוניה: -בדו"ח על המצב הכספי ההצגה תהא 455,555 עלות

(40,682) פחנ"צ 359,318

שכל תקופה מסוימת מחליפים רכיב בנכס2 הכוונה למצב -החלפות בפרקי זמן קבועים 52.לדוגמא, נניח כי הנכס הוא מטוס וכל תקופה מסוימת מחליפים את המושבים2 עלות

ההחלפה תירשם כחלק מעלות הנכס ויש לגרוע את העלות המופחתת של הרכיב שהוחלף2 ווצר ולכן לא יי 5שימו לב כי אם ההחלפה הייתה בדיוק בזמן אז העלות המופחתת היא הרי

הפסד2 אבל, אם מכל סיבה שהיא ההחלפה הוקדמה, הגריעה של הרכיב הישן תיצור הפסד2 מה קורה אם הרכיב שהוחלף הוא חלק מהשארית? הבעיה המרכזית היא שאנחנו לא יודעים

את העלות המופחתת של הרכיב שהוחלף2 במצב הזה עלות הרכיב החדש מהווה אומדן לעלות ית2 הרכיב הישן הגלומה בשאר

דוגמא לנושאשנים בקו ישר, 5., 55,555. -רכיבים: מנוע2₪ 455,555רכשה ישות מטוס תמורת 65.5/. -ב

, 45,555 -שנים בקו ישר, שארית 3, 25,555 -שנים בקו ישר, מושבים 65, 655,555 -גוף המטוס שנים בקו ישר2 0

הנחות ב"ת: 3לפה תחת נדרש: הצג פקודות יומן להחלפה והצג את המטוס מיד לאחר ההח 2₪ 75,555בסכום של 6/65.6. -המושבים הוחלפו ב 2.

2₪ 75,555תמורת ..6/65. -המושבים הוחלפו ב 62 2₪ 0,555.הוחלפה מערכת הניווט בסכום של ..6/65. -ב 32

פתרון ₪: 75,555בסכום של 6/65.6. -המושבים הוחלפו ב -.הנחה

שנים2 3לאחר -שההחלפה בוצעה בדיוק בזמן מה שמאפיין את המקרה הזה הוא -6/65.6. 75,555 ח' מטוס

עלות ההחלפה 75,555 ז' מזומן 25,555 ח' פחנ"צ

הגריעה של הרכיב הישן 25,555 ז' מטוס מטוס: -הצגה 400K+70K-60K=410,000 עלות

=100K*3/10+200K*3/20+40K*3/5(84,000) פחנ"צ 326,000

₪: 75,555תמורת ..6/65. -המושבים הוחלפו ב -6הנחה

הוקדמה2 מה שמאפיין את המקרה הזה הוא שההחלפה -..6/65. 75,555 ח' מטוס

עלות הרכיב החדש 75,555 ז' מזומן 60K*2/3=40,000 ח' פחנ"צ

P.N 65,555 ח' הפסד הון 25,555 ז' מטוס

מטוס: -הצגה 400K+70K-60K=410,000 עלות

*40K*2/20+2/10+200K*2100K=5/)56(000, פחנ"צ 354,000

- 4 -

₪: 0,555.הוחלפה מערכת הניווט בסכום של .6/65.. -ב -3הנחה מה שמאפיין את המקרה הזה הוא שמערכת הניווט כלולה בשארית ועל כן אנו לא -..6/65.

לומה בשארית2יודעים את העלות שלה2 העלות של הרכיב החדש מהווה אומדן לעלות הג 0,555. ח' מטוס

0,555. ז' מזומן 15K*2/5=6,000 ח' פחנ"צ

0,555. ז' מטוס P.N 0,555 ח' הפסד הון

מטוס: -הצגה 400K+15K-15K=400,000 עלות

=100K*2/10+200K*2/20+60K*2/3+25K*2/5)90(000, פחנ"צ 310,000

נכס עליו לעבור בדיקה אחת לתקופה2 אם הבדיקה לעיתים כדי להפעיל -בדיקות משמעותיות 2..היא משמעותית היא מהווה רכיב נפרד והיא תופחת לאורך החיים השימושי שלה2 ברגע

שמתבצעת בדיקה חדשה אזי היא תיזקף לעלות הנכס ואז יש לגרוע את העלות המופחתת של ד, ואם היא הגריעה לא תגרור הפס -הבדיקה הישנה2 אם הבדיקה בוצעה בדיוק בזמן

היא כן תגרור הפסד2 למעשה, הטיפול זהה להחלפות2 -הוקדמההערה: לעיתים בעת הרכישה לראשונה קשה לדעת מהו מרכיב הבדיקה הגלום בנכס, ואז

אומדן עלות הבדיקה העתידית תשמש כעלות הבדיקה הגלומה בנכס2

מדידה לאחר מועד ההכרה לראשונה

מודל העלות או מודל ההערכה מחדש2 הבחירה היא ברמה -מודליםישות צריכה לבחור בין שני של קבוצת נכסים דומים2 הכוונה לנכסים דומים מבחינת המהות והשימוש ואין שום חשיבות

האם הם בבעלות או נרכשו בחכירה הונית2 דוגמאות לקבוצות נפוצות: קרקעות ומבנים, מכונות ייצור, כלי רכב, ציוד משרדי וכדומה2

דל העלותמו אין חידוש2 -הנכס נמדד לפי עלות בניכוי פחנ"צ ובניכוי הפרשה לי"ע2 למעשה

מודל ההערכה מחדש

הנכס נמדד לפי שווי הוגן בניכוי פחנ"צ ובניכוי הפרשה לי"ע2 דגשים:המחיר שנקבע בין מוכר לבין רוכש מרצון הפועלים בצורה מושכלת בעסקה אשר -שווי הוגן 2.

ים מיוחדים בין הצדדים2 שווי הוגן הוא מדד אובייקטיבי, לא קשור לצורת אינה חשופה ליחסשימוש כלשהי והוא אינו משקלל עלויות עסקה, הטבות לרוכש או למוכר, מכירה או רכישה

כפויה2 62 IAS 16 קובע כי אסור שיהיה פער משמעותי בין הערך הפנקסני לתאריך הדיווח לבין השווי

ה לבצע שערוך בכל תאריך דיווח, אלא רק כאשר נוצר פער אין חוב -ההוגן2 המשמעותמשמעותי כאמור2 הדבר תלוי למעשה ברגישות של הנכס לשינויים בשווי ההוגן2 בנכסים

שלוש ואף -מסוימים השערוך יהיה אחת לשנה, אך בהחלט יכול להיות גם אחת לשנתיים חמש שנים2

סוימת תוך זמן קצר יש לשערך את כל אם שערכנו נכס השייך לקבוצה מ -אחידות בשערוך 32 הנכסים השייכים לקבוצה, וזאת כדי שלא ייווצרו פערים בשווי2

-הטיפול בעלייה וירידה בשווי ההוגן 42 נרשמת כנגד קרן שערוך2 הפקודה העקרונית: -עלייה בשווי ההוגן ח' נכס ז' קרן שערוך

י שנכיר בקרן שערוך אנו חייבים לבטל את חריג: אם בגין הנכס הכרנו קודם לכן בהפסד, לפנ העלות המופחתת של ההפסד2

הפקודה העקרונית היא: -ירידה בשווי ההוגן ח' קרן שערוך ז' נכס פקודה זו היא עד איפוס קרן השערוך ואח"כ אנו מכירים בהפסד2

-הןשתי גישות לנושא, ישות יכולה לבחור אחת מ -הטיפול בפחנ"צ למועד השערוך 02

ביטול של מלוא הפחנ"צ2 2א שערוך יחסי לעלות ולפחנ"צ2 2ב

- 5 -

דוגמא שנים2 5. -אורך חייה2₪ 55,555.נרכשה מכונה תמורת 65.5/. -ב

:..6/65. -עלות מופחתת ל 55,555. עלות

(65,555) פחנ"צ 85,555

2₪ 88,555 -ביצעה החברה שערוך2 השווי ההוגן ..6/65. -ב ת שתי החלופות לטיפול בפחנ"צ2 נדרש: פקודות יומן תח

פתרון ביטול הפחנ"צ: -אפשרות א'

65,555 ח' פחנ"צ 65,555 ז' מכונה

שערוך: 88,555 שווי הוגן

(85,555) שווי פנקסני 8,555 גידול

הפקודה: 8,555 ח' מכונה

8,555 ז' קרן שערוך הצגה:

88,555 עלות משוערכת

ב':אפשרות 2 הפקודה:8,555הוא הנטו2 הגידול נטו הוא 88,555 -הסכום של ה

10,000=8,000/0.8 ח' מכונה 6,555 ז' פחנ"צ 8,555 ז' קרן שערוך

הצגה: 100K+10K=110,000 עלות משוערכת (22,000) פחנ"צ משוערך

88,000

שתי חלופות: -הטיפול בקרן שערוך 22

הפחתה בקצב הפחת2 2א

עת הנכסהפחתה בעת גרי 2ב כך או כך, פקודת היומן היא:

ח' קרן שערוך ז' עודפים

אין השפעה על רו"ה2

מס הכנסה אינו מכיר בהליך השערוך ולכן נוצר הפרש זמני2 יש ליצור מס -מיסים נדחים 72, חובה ליצור IAS 12רווח כולל אחר2 על פי הוראות -נדחה2 ההפרש הזמני נוצר מקרן שערוך

כנגד הסעיף עצמו2 על כן הפקודה תהא: את המס הנדחה ח' קרן שערוך ז' מס נדחה

בספרים הוצאות הפחת גבוהות מהפחת לצרכי מס2 ההפרש הזמני הולך -מכאן ואילך פחת2 לכן פקודת הסגירה של המס הנדחה היא: -ומצטמצם2 הפעם בגין סעיף תוצאתי

ח' מס נדחה ז' הוצ' מס נדחות

שילמנו יותר מס -כיוון שהפחת למ"ה נמוך מהספרים -על זה גם בצורה הבאהניתן לחשוב ולכן הוצאות המס השוטפות גבוהות2 כדי שהמס התיאורטי יהיה שווה למס האפקטיבי עלינו

להקטין אות הוצאות המס2 הפקודה: ח' מס נדחה ז' הוצ' מס נדחות

- 6 -

דגשים:רש זמני נוסף ושוב, את המס הנדחה נרשום ייווצר הפ -אם בהמשך נבצע שערוך נוסף 2א

כנגד קרן השערוך2 אם יש בהמשך ירידה בשווי ההוגן אשר נרשמה כנגד קרן שערוך ההפרש הזמני יצטמצם 2ב

-כתוצאה מקרן שערוך ועל כן סגירת המס הנדחה צריכה גם היא להיות כנגד קרן שערוך ח' מס נדחה

ז' קרן שערוך

דוגמא:נסביר זאת באמצעות -בשווי ההוגןזהירות במצב של ירידה 2ג, כך שיש ירידה 65,555.והשווי הפנקסני 55,555.נניח שהשווי ההוגן של הנכס הוא

ושיעור המס הוא 0,555.נניח כי קרן השערוך לאותו יום היא 2₪ 65,555בשווי ההוגן של 60% 2

נדרש: פקודות יומן2 פתרון

עלינו ראשית לרשום כנגד קרן שערוך עד לאיפוסה אמרנו שכאשר יש ירידה בשווי ההוגן 65,555 -ורק אחר כך להכיר בהפסד2 העניין הוא שלא ניתן להשוות בדוגמא שלנו בין ה

הוא נטו2 לכן אנו חייבים לייצר 0,555. -הוא ברוטו וה 65,555 -, כי ה0,555. -לבין ה ו2מכנה משותף2 עדיף, מבחינת נוחות, להשוות את הסכומים ברוט

, כך שיש מספיק קרן שערוך15K/0.75=20,000 2שימו לב כי קרן השערוך ברוטו היא הפקודה תהא: 65,555 ח' קרן שערוך

65,555 ז' מכונה ההפרש הזמני מצטמצם2 לכן יש לסגור מס נדחה כנגד קרן השערוך2 הפקודה:

20K*25%=5,000 ח' מס נדחה 0,555 ז' קרן שערוך

ומיד לאחר הפקודות הללו יתרת קרן השערוך 0,555.רן שערוך בסכום של בנטו סגרנו ק היא אפס2

דוגמא כוללת עד כה

שנים בקו 5. -אורך החיים השימושי2₪ 55,555.רכשה הישות מכונה תמורת 65.5/. -בישר2 הישות בחרה את מודל ההערכה מחדש2 פחנ"צ מבוטל בעת הערכה מחדש2 קרן

הפחת2 השערוך מתבצע אחת לשנה2 להלן נתונים על השווי השערוך מופחתת בקצב 76,5552 -2.6/65.3 23,555 -2.6/65.6 82,455 -..2.6/65 00,555 -6/65.5.ההוגן:

2 60% -שיעור המס נדרש: פקודות יומן והצגת היתרות המאזניות2

פתרון :65.5שנת 55,555. ח' ר"ק 55,555. ז' מזומן 5,555. ח' הוצ' פחת 5,555. ז' פחנ"צ הליך השערוך: 5,555. ח' פחנ"צ ביטול הפחנ"צ 5,555. ז' ר"ק

00,555 שווי הוגן (05,555) שווי פנקסני 0,555 גידול הפקודה: 0,555 ח' מכונה 0,555 ז' קרן שערוך טיפול במיסים הנדחים: נוצר הפרש זמני2 6/65.5. -ב 00,555 ספריםנכס ב 05,555 בסיס המס 0,555 הפרש זמני *25% = 6,605 כל ההפרש הזמני נובע מקרן שערוך ולכן הפקודה היא:

- 7 -

6,605 ח' קרן שערוך 6,605 ז' מס נדחה הצגה: 00,555 רכוש קבוע (6,605) מס נדחה

(2,705) קרן שערוך

:..65שנת 555,.. ח' פחנ"צ ביטול הפחנ"צ 99K*1/9=11,000 ז' ר"ק 750=1/9*6,750 ח' קרן שערוך 705 ז' עודפים למען הסר ספק, פעולה זו מקבלת ביטוי אך ורק בדו"ח על השינויים ולא ברווח הכולל

האחר2 הליך השערוך:

555,.. ח' פחנ"צ 555,.. ז' רכוש קבוע 82,455 שווי הוגן =99K*8/9)(88,000 שווי פנקסני 255,. ירידה 8,0002=0.75/(6,750-750) -חייבים לבדוק מהו סכם קרן השערוך ברוטו לאותו יום יש אם כך מספיק קרן שערוך ועל כן הפקודה היא: 255,. ח' קרן שערוך 255,. ז' מכונה נבצע תנועה: -טיפול במיסים הנדחים (6,605) י2פ 400=25%*1,600 קרן שערוך P.N 250 הוצ' מס נדחות

(1,600)=25%*(86,400-80,000) י2ס הפקודות: 650=400+250 ח' מס נדחה 455 ז' קרן שערוך 605 ז' הוצ' מס נדחות

ניתן למצוא באופן בלתי תלוי את הוצאות המס הנדחות כדלקמן: הערה: 555,.. הוצ' פחת שנרשמו בספרים 5,555. נסההוצ' פחת למס הכ 555,. ההפרש שילמנו יותר מס כי ההוצאה למ"ה יותר נמוכה2 כדי שהמס התיאורטי יהיה שווה למס

2 250=25%*1,000 -האפקטיבי יש להקטין את הוצאות המס ב הצגה: 82,455 קבוערכוש (255,.) מס נדחה

(4,800)=6,750-750-1,600+400 קרן שערוך

תרת קרן השערוך באופן בלתי תלוי )רק במקרה בו קרן השערוך הערה: ניתן לחשב את י מופחתת בקצב הפחת( כדלקמן:

82,455 נכס בספרים 85,555 מודל העלות

2,455 הפרש נטו ממס 4,855 = 0.75*

:65.6שנת

10,800=86,400/8 ח' הוצ' פחת 5,855. ז' פחנ"צ

- 8 -

255 ח' קרן שערוך 600=4,800/8 ז' עודפים

הליך השערוך: 5,855. ח' פחנ"צ

5,855. ז' ר"ק 23,555 שווי הוגן

=7/8*86,400(75,600) פנקסני (6,255.) ירידה

5,6002=0.75/(4,800-600) -שוב, אנו חייבים לדעת מה סכום קרן השערוך ברוטו מכאן, פקודת היומן היא:

0,255 ח' קרן שערוך P.N 7,555 ח' הפסד הון

6,255. "קז' ר

טיפול במס הנדחה: (255,.) י2פ

1,400=25%*5,600 קרן שערוך

P.N 1,950 הוצ' מס נדחות

1,750=0.25*(63,000-70,000) י2ס פקודת היומן:

3,305 ח' מס נדחה 455,. ז' קרן שערוך 005,.ז' הוצ' מס נדחות

ת כדלקמן:הערה: ניתן לחשב באופן בלתי תלוי את הוצאות המס הנדחו -2 בסך הכול7,555והפסד הון בסכום של 5,855.בספרים נרשמו הוצאות פחת בסכום של

2 שילמנו 7,855 -2 ההפרש2.5,555 מבחינת מס הכנסה יש רק הוצאות פחת של 7,855. 2 1,950=25%*7,800 -יותר מס ולכן יש להקטין את הוצאות המס ב

הצגה: 23,555 מכונה

הבחוב 705,. מס נדחה

2 ניתן לחשב זאת גם 7,555יתרת ההפסד שהוכר הוא 6/65.6. -הערה: נזכיר כי נכון ל בצורה הבאה:

23,555 נכס בספרים 75,555 עלות מופחתת מקורית

7,555 הפרש

:65.3שנת 63K*1/7=9,000 ח' הוצ' פחת

0,555 ז' פחנ"צ טיפול בשערוך:

0,555 ח' פחנ"צ 0,555 ז' ר"ק 76,555 וי הוגןשו

=63K*6/7(54,000) פנקסני 8,555. גידול

-נזכיר כי לפני שאנו מכירים בקרן שערוך עלינו לבטל את העלות המופחתת של ההפסד 2 לכן הפקודה היא:7K*6/7=6,000סכום של 8,555. ח' מכונה

2,555 ז' רווח הון 6,555.ז' קרן שערוך

- 9 -

ם:טיפול במיסים הנדחי 705,. י2פ

12K*25%=(3,000) קרן שערוך (705,.) הוצ' מס נדחות

25%=(3,000)*(72K-60K) י2ס הפקודה:

3,555 ח' קרן שערוך 705,. ח' הוצ' מס נדחות

4,705 ז' מס נדחה חישוב בלתי תלוי של הוצאות המס: -הערה

2 מבחינת מס הכנסה יש פחת 3,555 -2 בנטו2,555ורווח הון של 0,555בספרים יש פחת של 2 שילמנו פחות מס ולכן יש להגדיל את הוצאות המס 27,555 לכן יש הפרש של 5,555.של

7K*25%=1,750 2 -ב

הצגה: 76,555 רכוש קבוע

בזכות (3,555) מס נדחה 12K-3K=(9,000) קרן שערוך

דוגמאתכן מצב שההפרש בדוגמא הקודמת כל ההפרש הזמני נוצר אך ורק בגין השערוך2 יי

הזמני ייווצר גם בגין אלמנטים אחרים2 כאשר מחשבים את בסיס המס תמיד יש לחשוב איך מ"ה רואה את הנכס2 למען הסר ספק, כאשר מחשבים באופן בלתי תלוי את יתרת

קרן השערוך לוקחים ערך פנקסני פחות מודל העלות ולא בסיס המס2 שנים, מודל השערוך2 מ"ה 5., 55,555.תמורת רכשה הישות מכונה 65.5/. -נניח כי ב 2 00,555 -2.6/65.5 ש"ה 60% -שנים2 שיעור המס 0 -מפחית ל

נדרש: ?6/65.5. -מה סכום קרן השערוך ל 2א ערוך תנועה במיסים הנדחים2 2ב

פתרון :6/65.5. -קרן השערוך ל -א'

00,555 ערך פנקסני =90,000100K*9/10 מודל העלות

0,555 2,705 = 0.75* -נטו

תנועה במיסים הנדחים: -ב'

- י2פ (2,250)=25%*9,000 קרן שערוך

P.N (2,500) הוצ' מס נדחות

25%=(4,750)*(99K-100K*4/5) י2ס הפקודה:

6,605 ח' קרן שערוך 6,055 ח' הוצ' מס נדחות

4,705 ז' מס נדחה

לבצע שערוך ואז במכירה לא ייווצר בתיאוריה דקה לפני המכירה יש -מכירת נכס משוערך 82רווח2 כן יכול להיווצר הפסד, בגובה עלויות המכירה2 בפרקטיקה, אם הפער בין מחיר

המכירה לבין השווי הפנקסני הוא לא משמעותי, מכירים ברווח2 בכל מקרה, בעת המכירה יש לגרוע את יתרת קרן השערוך2 הפקודה:

ח' קרן שערוך ז' עודפים

- 11 -

אם -להדגיש שקרן שערוך היא ספציפית לנכס מסוים והיא אינה כללית2 המשמעות חשוב 02 בגין נכס מסוים יש קרן שערוך ובגין נכס אחר הפסד, אסור לקזז ביניהם2

קרן השערוך בגין -לצורך השערוך חשוב מאוד להפריד בין קרקע לבין מבנה -קרקע ומבנה 52.בדרך כלל לא2 עוד -דיניות ובגין הקרקעהמבנה כמובן מופחתת בקצב הפחת, אם זוהי המ

כדאי לשים לב כי בהחלט יכול להיווצר מצב שבו בגין הקרקע לדוגמא יש קרן שערוך ובגין אזור לקזז ביניהם2 -המבנה הפסד2 נחזור ונדגיש

אם בגין רכיב אחד יש עלייה ובגין -רכיב לא נחשב נכס ולכן -גישת הרכיבים וקרן שערוך 2..

רידה, הפעם כן נקזז2 רכיב שני יש י דוגמא

2 שניהם 45,555 -, רכיב ב'25,555 -2 רכיב א'55,555.נניח כי ישות רכשה נכס תמורת , 28,555 -, כאשר רכיב א'00,555 -שנים בקו ישר2 השווי ההוגן לסוף שנה 5.מופחתים למשך

5552,.3 -רכיב ב' פתרון סה"כ ב' א' 60K*9/10=54,000 40K*9/10=36,000 90,000 עלות מופחתת 99,000 31,000 68,000 שווי הוגן 14,000 (5,000) 9,000 0,5552נציג סך קרן שערוך של

מעבר בין המודלים, שינוי שיטה אפשרי רק אם השיטה החדשה מייצגת בצורה מהימנה IAS 8בהתאם להוראות

לראות איך ישות תצדיק מעבר ממודל ההערכה יותר את תבנית ההטבות הצפויות מהנכס2 קשה מחדש למודל העלות2 בכל מקרה, אם היא מצדיקה כזה מעבר אזי הטיפול הוא כתיקון

רטרואקטיבי, כמו כל שינוי שיטה2 כנראה בגלל שרוצים -מכאן ואילך -לגבי מעבר ממודל העלות למודל ההערכה מחדש, יש הקלה

קשה לבצע תיקון רטרואקטיבי אם אנו לא יודעים את -לעודד מעבר שכזה וגם מסיבה פרקטית השווי ההוגן של שנים קודמות2 נדגיש כי מכאן ואילך הכוונה מאותו יום ולא מתחילת הרבעון2

גריעת ר"קנטישה, מכירה, -אנו גורעים ר"ק כאשר מפסיקות להיות צפויות בגינו הטבות כלכליות2 בדרך כלל

שב כפער בין התמורה בניכוי עלויות מכירה לבין הערך הפנקסני2 החכרה הונית2 רווח הון יחו בגישת השערוך כאמור יש לגרוע את יתרת קרן השערוך לעודפים2

אם הרכוש הקבוע נמכר באשראי חובה להפריד בין מרכיב המכירה לבין מרכיב האשראי2 אין כאן את ההקלה שקיימת ברכישה2

דוגמאאשר יתקבלו בעוד שנה2 שיעור 55,555.תמורת 05,555ת ישות מכרה ר"ק שעלותו המופחת

2 5%. -ההיוון נדרש: פקודות יומן2

פתרון מועד המכירה:

100K/1.1=90,910 ח' חייבים 05,555 ז' ר"ק P.N 45,0.5 ז' רווח הון

-בהמשך 0,505 ח' חייבים

0,505 ז' הכ' מימון 55,555. ח' מזומן

55,555. ז' חייבים

- 11 -

סוגיות ברכוש קבועלפי עקרון העלות מה שחשוב זה מה שנמסר ולא מה שהתקבל2 לכן -עסקאות החלפה 2.

מזומן2 אם -העיקרון המנחה הוא שהנכס החדש נרשם לפי השווי ההוגן של הנכס הנמסר +השווי ההוגן של הנכס החדש ניתן לאומדן מהימן יותר הוא יירשם לפי השווי שלו והמזומנים

ן לא משחקים תפקיד במקרה הזה2 אם השווי ההוגן של הנכס החדש והישן אינן ניתנים כמובהעסקה אינה נושאת אופי מסחרי, הנכס החדש יירשם לפי עלות -לאומדן מהימן או לחילופין מזומן2 למעשה, אין הכרה ברווח או הפסד2 -מופחתת של הנכס הישן +

י המזומנים הצפויים מהנכס או העיתוי עסקה נושאת אופי מסחרי כאשר משתנים תזרימ שלהם או הסיכון או שמשתנה השווי הספציפי לישות2

נכסים המוחזקים לצורך הפקת דמי שכירות ואשר באופן שגרתי במהלך העסקים הרגיל 62נמכרים בתום תקופת השכירות2 הסוגיה הזו רלוונטית לחברות ליסינג2 בליסינג של רכבים

שנים בדרך כלל( ואז למכור אותו2 בהתאם 3תקופה מסוימת )נהוג להשכיר את הנכס להנכס יטופל בתקופת ההשכרה כר"ק2 בתום תקופת השכירות נבצע שינוי IAS 16להוראות

ייעוד למלאי ואז המכירה תהא כמלאי2 דוגמא

שנים ואז למכירה במהלך 3 -המיועד להשכרה ל 05,555רכשה ישות רכב תמורת 65.5/. -ב 2₪ 45,555הוא נמכר תמורת 65.3/. -ב2₪ 35,555 -רגיל2 ערך השיירהעסקים ה

נדרש: פקודות יומן2 פתרון ./65.5: 05,555 ח' ר"ק 05,555 ז' מזומן :65.5-65.6 -שנים 3במשך 65,555 ח' הוצ' פחת 60K/3=20,000 ז' פחנ"צ שינוי ייעוד: -6/65.6. יירערך הש 35,555 ח' מלאי 25,555 ח' פחנ"צ 05,555 ז' ר"ק ./65.3: 45,555 ח' מזומן 45,555 ז' מכירות 35,555 ח' עלות המכר 35,555 ז' מלאי 2 5,555.הרווח הגלום הוא

-נדון גם במודל העלות וגם המודל ההערכה מחדש -IAS 36לבין IAS 16שילוב בין 32 מודל העלותמנים לירידת ערך יש לאמוד את הסכום בר ההשבה2 במידה והוא נמוך מהערך כאשר יש סי

הפנקסני הפקודה תהא: ח' הפסד הון

ז' הפרשה כאשר ההפרשה מקוזזת מהנכס עצמו2 מכאן ואילך פקודת הפחת היא:

ח' הוצ' פחת ח' הפרשה

ז' פחנ"צ בר ההשבה ובמידת הצורך נבטל חלק במידה ויש סימנים לעליית ערך נמדוד שוב את הסכום

מההפרשה או את כולה2 הפקודה: ח' הפרשה

ז' רווח הון מס הכנסה אינו מכיר בהפרשה ולכן היא יוצרת הפרש זמני2 פקודת היומן: -מיסים נדחים

ח' מס נדחה ז' הוצ' מס נדחות

- 12 -

סה2 ההפרש הזמני מכאן ואילך הוצאות הפחת בספרים נמוכות מהוצאות הפחת למס הכנ -הולך ומצטמצם ולכן

ח' הוצ' מס נדחות ז' מס נדחה

מודל ההערכה מחדש

במודל ההערכה מחדש2 נשווה בין ההגדרה IAS 36השאלה היא האם בכלל צריך להפעיל את -IAS 36לבין IAS 16 -ב

IAS 16 IAS 36 הגבוה מבין: -סכום בר השבה שווי הוגן

הוגן בניכוי עלויות מכירה שווי 2א שווי שימוש 2ב

, כיוון שבהכרח הסכום IAS 36אם עלויות המכירה הן לא משמעותיות אין צורך להפעיל את בר ההשבה שווה או גבוה מהשווי ההוגן2 אם עלויות המכירה הן משמעותיות, רכיב א'

' גבוה יותר בהגדרת סכום בר השבה בהכרח נמוך מהשווי ההוגן אך יכול להיות שרכיב ב IAS 36 2ויכול להיות גם שלא2 לכן עלינו להפעיל את

כעיקרון הטיפול ביצירת ההפרשה וביטולה זהה לחלוטין לטיפול בעלייה וירידה בשווי ההוגן2 ורק IAS 16למצוא מהו הערך בספרים לפי -IAS 16מבחינה טכנית, כדאי קודם להפעיל את

IAS 36 2אז להפעיל את

- 13 -

אלי פאר -פיננסית 820265.6 -67שיעור

המשך סוגיות ברכוש קבוע

מודל העלות -דוגמא

שנים, מודל 5. -אורך החיים השימושי2₪ 55,555.רכשה הישות מכונה תמורת 65.5/. -בישנם סימנים לירידת/עליית ערך ונמדד הסכום בר ההשבה 6/65.5. -העלות2 החל מ

2 60% -2 שיעור המס85,555 -2.6/65.6 73,255 -..2.6/65 555,.8 -6/65.5.כדלקמן: נדרש: הצג פקודות יומן והצג את היתרות המאזניות בכל אחת מהשנים2

פתרון :65.5שנת

55,555. ח' מכונה 55,555. ז' מזומן

5,555. ח' הוצ' פחת 100K*1/10=10,000 ז' פחנ"צ

יש סימנים לירידת ערך2 05,555 ערך פנקסני

(555,.8) ב2הס2 0,555 ירידת ערך הפקודה:

0,555 ח' הפסד הון 0,555 ז' הפרשה

מס הכנסה אינו מכיר בהפרשה2 לכן יש ליצור מס נדחה2 הפקודה: -טיפול במיסים הנדחים 6,605 ח' מס נדחה

9K*25%=2,250 ז' הוצ' מס נדחות הצגה:

מכונה: 55,555. עלות

(5,555.) פחנ"צ (0,555) הפרשה

555,.8 סה"כ 6,605 מס נדחה

:..65שנת

81K*1/9=9,000 ח' הוצ' פחת

9K*1/9=1,000 ח' הפרשה 5,555. ז' פחנ"צ

:IAS 36הפעלת 85,555 עלות מופחתת מקורית

(73,255) ס2ב2ה 2,455 יתרת ההפרשה

=9K*8/9(8,000) רשומה (255,.) יש לבטל הפקודה:

255,. הפרשה ח' 255,. רווח הוןז'

2 מכאן שיתרת המס הנדחה היא 2,455יתרת ההפרשה היא -טיפול במיסים נדחים 2 הפקודה:1,600=25%*6,400

205 ח' הוצ' מס נדחות 650=1,600-2,250 ז' מס נדחה

- 14 -

הצגה: מכונה:

55,555. עלות (65,555) פחנ"צ

(2,455) הפרשה 73,255 סה"כ

255,. מס נדחה

:65.6שנת 9,200=1/8*73,600 ח' הוצ' פחת

800=1/8*6,400 ח' הפרשה 5,555. ז' פחנ"צ

:IAS 36הפעלת 75,555 עלות מופחתת מקורית

(85,555) ס2ב2ה - יתרת ההפרשה

7/8*5,6006,400= רשומה 0,255 יש לבטל הפקודה:

0,255 ח' הפרשה 0,255 ז' רווח הון

2 הפקודה:5ולכן יתרת המס הנדחה היא 5יתרת ההפרשה היא -טיפול במיסים נדחים 255,. ח' הוצ' מס נדחות

255,. ז' מס נדחה הצגה:

מכונה: 55,555. עלות

(35,555) פחנ"צ 75,555 סה"כ

מודל ההערכה מחדש -דוגמאדל ההערכה מחדש2 פחנ"צ מבוטל שנים, מו 5.₪, 55,555. -רכשה הישות מכונה ב 65.5/. -ב

6/65.5. -2 החל מ60% -בעת ההערכה מחדש2 קרן שערוך מופחתת בקצב הפחת2 שיעור המס נוצרו סימנים לירידת ערך2 להלן השווי ההוגן והסכום בר השבה:

ס2ב2ה ש"ה .6/65.5 ..7,555 .58,555 .6/65.. 88,555 76,555 .6/65.6 73,055 74,555

פקודות יומן והצגה2 נדרש: פתרון :65.5שנת

55,555. ח' מכונה 55,555. ז' מזומן

5,555. ח' הוצ' פחת 5,555. ז' פחנ"צ

שערוך: 5,555. ח' פחנ"צ

5,555. ז' מכונה

7,555.. שווי הוגן =100K*9/10(90,000) שווי פנקסני

67,555 הפקודה: 67,555 ח' מכונה

67,555 ז' קרן שערוך

- 15 -

-IAS 36הפעלת 7,555.. שווי הוגן

(58,555.) ס2ב2ה 0,555 יתרת ההפרשה

-יש מספיק קרן שערוך ולכן 0,555 ח' קרן שערוך

0,555 ז' הפרשה כל ההפרש הזמני נובע מהשערוך2 לכן יתרת -זוהי השנה הראשונה -טיפול במיסים נדחים

2 הפקודה:18K*25%=4,500המס הנדחה היא 4,055 ח' קרן שערוך

4,055 ז' מס נדחה הצגה:

מכונה: 7,555.. עלות משוערכת

(0,555) הפרשה .58,555

(4,055) מס נדחה 18K-4,500=13,500 קרן שערוך

:..65שנת

108K*1/9=12,000 ח' הוצ' פחת 9K*1/9=1,000 ח' הפרשה

3,555. ז' פחנ"צ 055,. ח' קרן שערוך

1,500=1/9*13,500 ז' עודפים שערוך:

3,555. ח' פחנ"צ 3,555. ז' מכונה

88,555 שווי הוגן

=104,000117K*8/9)( פנקסני ללא הפרשה (2,555.) ירידה

16,000=0.75/(13,500-1,500) -חייבים לבדוק מהי יתרת קרן השערוך ברוטו לאותה נקודה הפקודה:

2,555. ח' קרן שערוך 2,555. ז' מכונה

-IAS 36הפעלת 88,555 שווי הוגן

(76,555) ס2ב2ה 2,555. יתרת ההפרשה

=9K*8/9(8,000) רשומה 8,555 גידול בהפרשה

שימו לב כי לנקודה הזו אין יותר קרן שערוך2 לכן הפקודה היא: 8,555 ח' הפסד הון

8,555 ז' הפרשה בצע תנועה במס הנדחה:נ -טיפול במיסים נדחים

(4,055) י2פ 16K*25%=4,000 קרן שערוך

P.N 5002, הוצ' מס נדחות

25%=2,000*(72K-80K) י2ס הפקודה:

2,055 מס נדחה ח' 4,555 קרן שערוךז' 6,055 ז' הוצ' מס נדחות

- 16 -

הצגה: מכונה:

88,555 ת משוערכתעלו (2,555.) הפרשה

76,555 סה"כ 6,555 חהמס נד

:65.6שנת

72K*1/8=9,000 ח' הוצ' פחת

16K*1/8=2,000 ח' הפרשה 555,.. ז' פחנ"צ

שערוך: 555,.. ח' פחנ"צ

555,.. ז' מכונה

73,055 שווי הוגן =88K*7/8(77,000) פנקסני (3,055) ירידה

היא:2 לכן הפקודה 5שימו לב כי יתרת קרן השערוך לאותה נקודה היא 3,055 ח' הפסד הון

3,055 ז' מכונה :IAS 36הפעלת

73,055 שווי הוגן (74,555) ס2ב2ה

- יתרת ההפרשה =16K*7/8(14,000) רשומה

4,555. יש לבטל 2 הפקודה:8K*7/8+3,500=10,500 -העלות המופחתת של ההפסד לאותו יום היא

4,555. ח' הפרשה 5,055. ז' רווח הון 3,055 ז' קרן שערוך

נבצע תנועה: -טיפול במיסים נדחים 6,555 י2פ

(875)=25%*3,500 קרן שערוך

P.N (6,555) הוצ' מס נדחות

25%=(875)*(73,500-70K) י2ס הפקודה:

870 ח' קרן שערוך 6,555 ח' הוצ' מס נדחות

6,870 ז' מס נדחה

הצגה: 73,055 מכונה:

(870) מס נדחה (2,625)=3,500-875 קרן שערוך

ניתן לחשב את יתרת קרן השערוך באופן בלתי תלוי: 73,055 נכס בספרים (75,555) מודל העלות

3,055 הפרש 2,625=0.75*3,500 נטו

- 17 -

42 IFRIC 1- עלויות שיקום, פינוי ופירוק-

IAS 16 שאינן נובעות מייצור קובע כי האומדן הראשוני של עלויות פירוק, שיקום ופינוי מלאי צריכות להיזקף לעלות הנכס2 דוגמאות:

ישות מפעילה אסדת נפט בים ובהתאם לחוק היא צריכה לשקם את האתר2 2א

יש לה נכס שנקרא שיפורים במושכר2 -ישות שוכרת נכס ומבצעת שיפורים במושכר 2ב2 עלויות בהתאם לחוזה בתום תקופת השכירות היא צריכה להחזיר את המצב לקדמותו

הפירוק הצפויות הן חלק מעלות השיפורים במושכר2

IFRIC 1 :מציג בפנינו הוראות מפורטות לטיפול בעלויות שיקום, פינוי ופירוק כדלקמן

מודל הערכה מחדש מודל העלות הנושא ח' נכס 2 מועד ההכרה לראשונה.

ז' התחייבות ח' נכס

ז' התחייבות ח' הוצ' מימון מוןהכרה בהוצאות מי2 6

ז' התחייבות ח' הוצ' מימון

ז' התחייבות ,שינויים באומדן ההתחייבות2 3

-בעיתוי התשלום, בשיעור ההיוון א2 הגורמים להגדלת ההתחייבות

הגורמים להקטנת ההתחייבות ב2

ג2 לאחר תום חייו השימושיים של הנכס

ח' נכס

ז' התחייבות בותח' התחיי

ז' נכס ח' הוצאות

ז' התחייבות

ח' קרן שערוך

ז' התחייבות ח' התחייבות

ז' קרן שערוך ח' הוצאות

ז' התחייבות ח' התחייבות תשלום ההתחייבות2 4

ז' מזומן ח' התחייבות

ז' מזומן

:לטבלה הסברים תשלום הצפוי נזקף לעלות הנכס במועד הערך הנוכחי של ה -מועד ההכרה לראשונה 2.

ההכרה לראשונה2 הגידול בערך -ההתחייבות כאמור מוצגת לפי ערך נוכחי2 כרגיל -הכרה בהוצאות מימון 62

הנוכחי נזקף להוצאות מימון2

-שינויים באומדן ההתחייבות, בעיתוי התשלום, בשיעור ההיוון 32ן ההתחייבות כאמור למעשה, שינויים באומד -הגורמים להגדלת ההתחייבות 2א

מהווים שינוי אומדן2 כעיקרון, הזקיפה הראשונית לנכס לא הייתה מדויקת, ולכן כשינוי אומדן נזקוף שוב לנכס את ההפרש במודל העלות2 גם במודל ההערכה

מחדש לכאורה היינו צריכים לזקוף לנכס, אך זה בעיה, כי הנכס עומד על השווי רך להפחית כנגד קרן שערוך2 לכן מראש הפקודה מיד נצט -ההוגן2 אם נזקוף לנכס

ח' קרן שערוך ז' התחייבות2 למען הסר ספק, חלים כאן כללי השערוך -היאנכיר -נרשום ח' קרן שערוך עד לאיפוס הקרן ואם זה לא מספיק -הרגילים, דהיינו

בהפסד2

הרעיון מאוד דומה לגידול בהתחייבות2 מודל -הגורמים להקטנת ההתחייבות 2בהזקיפה הראשונית לנכס לא הייתה -אם יש קיטון בהתחייבות, שוב -העלות

מדויקת ולכן אנו מקטינים את הנכס2 הפקודה הזו מוגבלת עד איפוס הנכס2 אם שימו לב כי שוב, אין -נכיר בהפרש כרווח2 מודל ההערכה מחדש -איפסנו אותו

לכן נרשום ישירות כנגד טעם לרשום כנגד הנכס, כי הוא עומד על השווי ההוגן שלו2 קרן שערוך2 שוב, שני דגשים:

אם הכרנו קודם לכן בהפסד, אנו -חלים הכללים הרגילים של שערוך, דהיינו - חייבים לבטל את העלות המופחתת של ההפסד ורק אז ליצור קרן שערוך2

אם בנקודה הזו במודל העלות היינו מכירים ברווח, יש להכיר גם במודל - רווח2 ההערכה מחדש ב

נזקף לרווח והפסד2 כמובן שזה -הרעיון -לאחר תום חייו השימושיים של הנכס 2ג הוצאה או הכנסה2 -יכול להיות בשני הכיוונים

- 18 -

דוגמא כוללתשנים2 בהתאם 4 -אורך חיים שימושי2₪ 55,555.רכשה הישות מכונה תמורת 65.5/. -ב

45,555 -עלויות הפירוק הצפויות לחוק, בתום החיים השימושיים עליה לפרק את המכונה2 -היא שינתה ל 6/65.6. -ב2₪ 05,555 -היא שינתה את אומדן ההתחייבות ל ..6/65. -ב2₪

2 8,555שולם בפועל 6/65.3. -2 ב6,555 2 5%. -2 שיעור ההיוון85,555 -2.6/65.6 65,555. -..2.6/65 05,555. -6/65.5. -שווי הוגן

יתרות מאזניות תחת שתי הנחות בלתי תלויות:פקודות יומן והצגת נדרש: מודל העלות2 2א מודל ההערכה מחדש2 2ב

פתרון מודל העלות: -הנחה א'

:65.5שנת 55,555. ח' מכונה

55,555. ז' מזומן .67,36 ח' מכונה

PV(n=4, i=10%, FV=40K) = 27,321 ז' התחייבות 835,.3 ח' הוצ' פחת

31,830=1/4*127,321 ז' פחנ"צ 6,736 ח' הוצ' מימון

INT1=2,732 ז' התחייבות

הצגה: מכונה:

.67,36. עלות (835,.3) פחנ"צ

00,40. BAL1=(30,053) התחייבות

:..65שנת

835,.3 ח' הוצ' פחת 835,.3 ז' פחנ"צ

3,550 ח' הוצ' מימון INT2=3,005 ז' התחייבות

התחייבות:טיפול בשינוי אומדן ה BAL2=(33,058) רשומה

= PV(n=2, i=10%, PV=50K)(41,322) צ"ל 8,624 גידול בהתחייבות

הפקודה: 8,624 ח' מכונה

8,624 ז' התחייבות

הצגה: מכונה:

135,585=127,321+8,264 עלות =2*31,830(63,660) פחנ"צ

71,925 (41,322) התחייבות

:65.6שנת

30,023 חתח' הוצ' פ 35,963=1/2*71,925 ז' פחנ"צ

36.,4 ח' הוצ' מימון INT1=4,132 ז' התחייבות

- 19 -

טיפול בשינוי אומדן ההתחייבות: BAL1=(45,455) רשומה

= PV(n=1, i=10%, FV=2K)(1,818) צ"ל 43,237 קיטון בהתחייבות

הפקודה: 43,237 ח' התחייבות

איפוס המכונה בלבדעד 30,026 מכונהז' P.N 7,270 ז' רווח הון

הצגה:

מכונה: 99,623=135,585-35,963 עלות

(00,263) פחנ"צ - סה"כ

(8.8,.) התחייבות

:65.3שנת 86. ח' הוצ' מימון

INT1=182 ז' התחייבות גריעת הנכס:

00,263 ח' פחנ"צ 00,263 ז' מכונה

תשלום ההתחייבות: 6,555 ח' התחייבות

8,555 ז' מזומן P.N 2,555 ח' הפסד

מודל ההערכה מחדש: -הנחה ב' :65.5שנת

55,555. ח' מכונה 55,555. ז' מזומן

.67,36 ח' מכונה PV(n=4, i=10%, FV=40K) = 27,321 ז' התחייבות

835,.3 ח' הוצ' פחת 31,830=1/4*127,321 ז' פחנ"צ

6,736 ' הוצ' מימוןח INT1=2,732 ז' התחייבות

הליך השערוך:

835,.3 ח' פחנ"צ 835,.3 ז' מכונה

05,555. שווי הוגן

(.00,40) פנקסני 04,050

הפקודה: 04,050 ח' מכונה

04,050 ז' קרן שערוך

הצגה: 05,555. מכונה

BAL1=(30,053) התחייבות (04,050) קרן שערוך

- 21 -

:..65שנת 05,555 ח' הוצ' פחת

150K*1/3=50,000 ז' פחנ"צ 75.,8. ח' קרן שערוך

18,170=1/3*54,509 ז' עודפים 3,550 ח' הוצ' מימון

INT2=3,005 ז' התחייבות טיפול בשערוך:

05,555 ח' פחנ"צ 05,555 ז' מכונה

65,555. שווי הוגן

150K*2/3=(100,000) פנקסני 65,555

הפקודה: 65,555 ח' מכונה

65,555 ז' קרן שערוך

טיפול בשינוי אומדן ההתחייבות: BAL2=(33,058) רשומה

= PV(n=2, i=10%, PV=50K)(41,322) צ"ל 8,624 גידול בהתחייבות

לכן 2 יש קרן שערוך גבוהה מהסכום הזה2 8,624 -מצאנו שיש להגדיל את ההתחייבות ב הפקודה היא:

8,624 קרן שערוךח' 8,624 ז' התחייבות

הצגה: 65,555. מכונה

(41,322) התחייבות 2/3+20K-8,264=(48,075)*54,509 קרן שערוך

הערה: ניתן להגיע לקרן השערוך גם בצורה הבאה:

65,555. נכס בספרים (060,.7) מודל העלות

48,570

:65.6שנת 25,555 ח' הוצ' פחת

120K*1/2=60,000 ז' פחנ"צ 64,538 ח' קרן שערוך

24,038=1/2*48,075 ז' עודפים 36.,4 ח' הוצ' מימון

INT1=4,132 ז' התחייבות

טיפול בשערוך: 25,555 ח' פחנ"צ

25,555 ז' מכונה

85,555 שווי הוגן (25,555) פנקסני

65,555 65,555 ח' מכונה

65,555 ז' קרן שערוך

- 21 -

טיפול בשינוי אומדן ההתחייבות: BAL1=(45,455) רשומה

= PV(n=1, i=10%, FV=2K)(1,818) צ"ל 43,237 קיטון בהתחייבות

הפקודה:2 43,237מצאנו שיש להקטין את ההתחייבות בסכום של 43,237 ח' התחייבות

העלותכמו הרווח שהכרנו במודל 7,270 ז' רווח 30,026 קרן שערוךז'

הצגה: 85,555 מכונה

(8.8,.) התחייבות 1/2+20K+35,962=80,000*48,075 קרן שערוך

ניתן להגיע לקרן השערוך באופן בלתי תלוי:

85,555 מכונה בספרים - מודל העלות

85,555 קרן שערוך

:65.3שנת 85,555 ח' הוצ' פחת

85,555 ז' פחנ"צ 85,555 ח' קרן שערוך

85,555 ז' עודפים 86. ח' הוצ' מימון

INT1=182 ז' התחייבות גריעת הנכס:

85,555 ח' פחנ"צ 85,555 ז' מכונה

52קרן השערוך עומדת על תשלום ההתחייבות:

6,555 ח' התחייבות 8,555 ז' מזומן

P.N 2,555 ח' הפסד

דגשים:

לצורך מודל ההערכה מחדש מה שמעניין אותנו זה השווי ההוגן של הנכס, ולא -שווי הוגן 2.השווי ההוגן של הנכס בניכוי ההתחייבות2 כאשר אנחנו נותנים לשמאי לבצע הערכת שווי

ייתכן שהוא ייתן לנו שתי אפשרויות של תוצאות:

נניח כי -אהשווי ההוגן של הנכס מבלי להתחשב בהתחייבות2 לדוגמ -שווי הוגן ברוטו 2א2 ברור כי 5 -שיעור ההיוון₪, 5. -עלות השיקום הצפויה₪, 55. -רכשנו מכונה ב

-2 נניח כי אנו רוצים לדעת מהו השווי ההוגן ברוטו5..עלות הנכס שאנו מציגים היא יש לחשוב כמה אדם יהיה מוכן לשלם היום על הנכס אם הוא לא צריך לשלם בעתיד

2₪ 5..הוא יהיה מוכן לשלם -חייבותאין הת -את עלויות השיקוםהשווי ההוגן של הנכס בניכוי השווי ההוגן של ההתחייבות2 למעשה, -שווי הוגן נטו 2ב

שווי הוגן נטו הוא כמה אדם מוכן לשלם היום אם הוא יודע שבעתיד הוא יצטרך 2 אם השמאי נותן לנו תוצאה של שווי הוגן נטו אנו 55. -לבצע שיקום2 התשובה

לעבור לשווי הוגן ברוטו, פשוט ע"י הוספת ההתחייבות2 חייבים ברוב השאלות לא יהיה נתון האם מדובר על שווי הוגן ברוטו או שווי הוגן נטו ולכן פשוט

להניח הנחה2

- 22 -

מ"ה אינו מכיר בהתחייבות האמורה, אלא הוא מכיר בהוצאה רק בעת -מיסים נדחים 62כדי לחשב את המס -ת הפרש זמני2 מכאןהתשלום בפועל2 לכן ההתחייבות הזו יוצר

-הנדחה ניקח נכס בניכוי התחייבות ספרים

בסיס המס מ"ה X סך ההפרש הזמני X כפול שיעור המס

-מודל ההערכה מחדש -בנתוני הדוגמא האחרונה שעשינו -דוגמא ?60%בהנחה ששיעור המס הוא ..6/65. -מהו סכום המס הנדחה ל נדרש: ןפתרו

120K-41,322=78,678 ספרים

=100K*2/4(50,000) מ"ה

28,678 הפרש זמני מס נדחה בזכות (7,170) = 25%*

שימו לב כי בגין הגידול בהתחייבות אנו רושמים הוצאות מימון2 התקן -הוצאות מימון 32לא באמת לקחנו אשראי וכתוצאה מכן נוצרו -רואה בהוצאות הללו כהוצאות פסיביות

מימון, אלא הן נובעות מהיוון תשלום עתידי2 לכן הוא אוסר להשתמש בהן הוצאות הן לא כשירות להיוון לנכס אחר2 -2 במילים אחרותIAS 23לצורך הפעלת

בענף התשתיות נפוץ מצב שבו לקוחות מעבירים ר"ק -IFRIC 18 -העברת נכסים מלקוחות 02לקוח -ל בסיס מתמשך2 לדוגמאלישות כדי שזו תחבר אותם לרשת ותספק להם שירות ע

מעביר לחברת החשמל לוח חשמל כדי שחברת החשמל תחבר לרשת החשמל2 אמנם המצב הזה נפוץ בעיקר בחברות תשתית, אך הפרשנות חלה על כל סוגי החברות2 סוגיות

האם מתקיימת הגדרת נכס אצל הישות? 2אט ע"י הישות הנובע להזכירכם, לפי המסגרת המושגית נכס הוא משאב כלכלי הנשל

מאירועי העבר ואשר צפויות בגינו הטבות כלכליות בעתיד2בעלות מעידה על שליטה בנכס, אך לא מהווה תנאי הכרחי2 אם הלקוח מעביר בעלות

יש לבחון כל מקרה -סביר להניח שמתקיימת אצלה הגדרה של נכס2 אם לא -לישותמי אחראי על התחזוקה שלו? -למשל לגופו2 יש לבדוק על מי חלים הסיכונים וההטבות,

כנראה שמתקיימת אצלה הגדרת נכס2 -אם זו הישות

בהנחה שמתקיימת הגדרת נכס, כיצד הוא יימדד במועד ההכרה לראשונה? הרי הישות 2ב שווי הוגן2 -לא שילמה עבורו2 הפרשנות קובעת

זה היא הישות מקבלת נכס ובעד -מהו הסעיף הנגדי? למעשה, יש כאן עסקת החלפה 2ג אילו שירותים?צריכה לספק שירותים2

יש לחיבור ערך עצמאי2 -המאפיין -שירות החיבור עצמו 2.הלקוח מקבל הנחה מסוימת לתקופה מסוימת2 -המאפיין -שירות על בסיס מתמשך 62

כמובן שיכול להיות גם שילוב2 פקודת היומן במועד ההכרה לראשונה בנכס:

ח' נכס ז' הכנסות מראש

מתן השירות:בעת ח' הכנסות מראש

ז' הכנסות משירות

מה קורה אם במקום שהלקוח יעביר את הנכס, הוא משלם לישות כדי שזו תבנה את 2דהנכס? אין הבדל כלכלי בין העברת נכס לבין העברת מזומן לבניית הנכס2 לכן הפקודות

יהיו: ח' מזומן

ז' הכנסות מראש ח' נכס

ז' מזומן בהכנסה בעת מתן השירות2 נכיר

- 23 -

מספר דוגמאותהעביר לקוח לחברת החשמל תחנת כוח לצורך חיבורו לרשת החשמל2 השווי 65.5/. -ב 2.

שנים2 5. -אורך חייה השימושיים2₪ 55,555. -ההוגן של התחנה נדרש: הצג פקודות יומן תחת ההנחות הבלתי תלויות הבאות:

2 6/65.5. -עבור הנכס והחיבור בוצע בהישות מזהה את שירות החיבור כשירות 2א 2 65.5/. -שנים היא נותנת הנחה ללקוח2 החיבור בוצע ב 0הישות מזהה כי במשך 2ב

שנים2 החיבור 0הנחה למשך -25% -מיוחס לשירות החיבור ו 45%הישות מזהה כי 2ג 2 6/65.5. -בוצע ב

חוזה2 הישות מזהה כי השירות הוא על בסיס מתמשך, אך לא נקבעה תקופה ב 2ד פתרון היא: 65.5/. -בכל המקרים הפקודה ב 55,555. ח' נכס מתקיימת הגדרת נכס 55,555. ז' הכנסות מראש :השירות זוהה כשירות החיבור -הנחה א' .6/65.5: 55,555. ח' הכנסות מראש 55,555. ז' הכנסות משירות ב':הנחה נרשום פקודה: 65.5/. -שנים החל מ 0במשך 65,555 ח' הכנסות מראש 100K/5=20,000 ז' הכנסות מראש :הנחה ג' .6/65.5: 45,555 ח' הכנסות מראש 45,555 ז' הכנסות מראש שנים: 0במשך ..65החל משנת 6,555. ח' הכנסות מראש

60K/5=12,000 ז' הכנסות משירות הנחה ד':

אם לא מצוינת תקופת השירות בחוזה, נכיר בהכנסה לאורך החיים השימושי2 לכן בכל שנה נרשום פקודה של:

5,555. ח' הכנסות מראש 100K*1/10=10,000 ז' הכנסות משירות

בונה שכונה2 על השטח המשותף הוא בונה תחת כוח כדי שבעתיד הדיירים יוכלו קבלן 62

חנת הכוח מועברת לבעלות חברת החשמל2 כל התושבים בארץ להתחבר לרשת החשמל2 ת משלמים את אותו מחיר חשמל2

נדרש: נתח את המקרה2 פתרון

אצל חברת החשמל מתקיימת הגדרת נכס2 לכן היא רושמת פקודה של: ח' נכס

ז' הכנסות מראש א שירות כיוון שכל התושבים משלמים אות אותו מחיר על החשמל, כנראה שהשירות הו

החיבור2 לכן חברת החשמל תכיר בהכנסה בכל פעם שלקוח יתחבר2 שימו לב כי אין שום משמעות לעובדה שהקבלן העביר את התחנה לחברת החשמל והשירות ניתן בכלל

לדיירים2

דייר בונה קוטג'2 על השטח הפרטי שלו הוא בונה צינור מים כדי שחברת המים תוכל 32ות על בסיס מתמשך2 חברת המים אחראית על כל התחזוקה, לחבר אותו ולספק לו שיר

שנים2 לחיבור 0התיקונים והקלקולים של צינור המים והיא נותנת ללקוח הנחה במשך עצמו אין ערך2

במקרה זה אצל חברת המים מתקיימת הגדרת נכס כנראה, כיוון שהיא נושאת בסיכונים בגינו2 לכן היא תרשום:

ח' נכס ת מראשז' הכנסו

שנים, כי היא מזהה שהשירות הוא על בסיס מתמשך2 0היא תכיר בהכנסה למשך

- 24 -

הוא אחראי על התחזוקה שלו2 -, אך הדייר נושא בסיכונים בגין הנכס3כמו דוגמא 42 במקרה הזה לא מתקיימת הגדרת נכס אצל חברת המים ועל כן הפרשנות כלל לא חלה2

רה מחשבים לישות הנותנת שירותי מידע2 חברה עוסקת במערכות מידע2 היא העבי 02 שנים2 5.המחשבים עברו בעלות והם הועברו תמורת הנחה בשירות למשך

במקרה הזה מתקיימת הגדרת נכס אצל הישות שנותנת את שירותי המידע2 היא תרשום את הפקודה:

ח' נכס ז' הכנסות מראש

הזו זה להוכיח שהפרשנות חלה שנים2 מה שמיוחד בדוגמא 5.היא תכיר בהכנסות למשך לא רק על חברות תשתית, אלא גם על סוגים אחרים של חברות2

עד כאן נושא ר"ק

בחוברת תרגילים .שאלה -* דוגמא כוללת

ש.ב. 6 ש' -ר"ק -לדאובר

32ש' -ר"ק -לפאר