Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 1
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28 décembre 2011 portant des dispositions diverses publiée au Moniteur belge du 30/12/2011
Table des matières
Introduction ............................................................................................................... 5
I. Lutte contre la fraude fiscale et mesures pour une meilleure perception des impôts ................................................................................................................... 6
1. Utilisation du numéro de registre national .................................................................... 6
2. Force probante des documents électroniques .............................................................. 6
a) En matière d’impôts directs....................................................................................... 6
b) En matière de TVA ..................................................................................................... 7
3. Les procès-verbaux en matière d’impôts directs acquièrent la force probante ............ 7
4. Délai de prescription pour les précomptes professionnel et mobilier indûment versés .............................................................................................................................. 7
5. Privilège des intérêts dus sur le précompte professionnel et sur le précompte mobilier........................................................................................................................... 8
6. Amende sur le précompte professionnel et le précompte mobilier ............................. 8
II. Modifications en matière de revenus mobiliers ...................................................... 9
1. Principes généraux ......................................................................................................... 9
2. Modifications des taux de précompte mobilier ............................................................. 9
3. Cotisation supplémentaire de 4 % ............................................................................... 13
a) Principe de la cotisation de 4 % ............................................................................... 13
b) Fixation de la limite de 13 675 € : ............................................................................ 13
c) Déclaration au point de contact central .................................................................. 15
d) Communication à l’Administration fiscale............................................................... 16
e) Règles applicables en matière de retenues, d’établissement et de recouvrement .......................................................................................................... 16
4. Déclaration à l’impôt des personnes physiques .......................................................... 16
a) Adaptations des taux à l’impôt des personnes physiques ...................................... 16
b) Dans la plupart des cas, la retenue perd son caractère libératoire et la déclaration devient obligatoire ............................................................................... 16
c) Imputation de la cotisation supplémentaire de 4 % sur l’impôt des personnes physiques. .............................................................................................. 17
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d) Taxe communale additionnelle ............................................................................... 17
e) Problème concernant le taux de 0 % ....................................................................... 18
f) Frais d’encaissement et de garde concernant la cotisation supplémentaire ......... 18
g) Pas d’imputation dans la quotité forfaitaire d’impôt étranger ............................... 18
h) Revenus mobiliers considérés comme des revenus professionnels ....................... 18
III. L'avantage de toute nature lié à une voiture de société ....................................... 19
1. Généralités ................................................................................................................... 19
2. La valeur catalogue ....................................................................................................... 20
3. Le pourcentage par gramme de CO2 ............................................................................ 21
4. L'impact sur les fiches 281.10 et 281.20 ...................................................................... 22
a) Pour les travailleurs salariés .................................................................................... 22
b) Pour les dirigeants d'entreprise ............................................................................... 23
5. L'incidence sur le précompte professionnel ................................................................ 23
6. Exemples ....................................................................................................................... 24
a) Calcul pro rata temporis .......................................................................................... 24
b) Le calcul de la « valeur catalogue » ......................................................................... 26
c) Calcul de l'avantage relatif à une voiture neuve la première année ...................... 29
d) Comparaison d'une même voiture, achetée neuve ou d'occasion ......................... 29
7. Conclusions ................................................................................................................... 31
8. Les éventuelles échappatoires ..................................................................................... 31
a) Comptabilisation au compte courant de la société ................................................. 31
b) Prélèvement par le dirigeant de sa voiture de société............................................ 31
c) Vente de la voiture de société au dirigeant ............................................................ 31
d) Répercuter des frais de déplacement à la société, au km parcouru ....................... 32
e) Louer la voiture ........................................................................................................ 33
IV. Réglementation en matière de déplacements domicile/lieu de travail au moyen de voitures, voitures mixtes, « fausses » camionnettes et minibus ............ 35
1. Réglementation en vigueur .......................................................................................... 35
a) Régime ordinaire ..................................................................................................... 35
b) Régime alternatif ..................................................................................................... 35
c) Déplacements en bicyclette .................................................................................... 35
2. Nouvelle réglementation .............................................................................................. 35
a) Régime ordinaire ..................................................................................................... 35
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b) Régime alternatif et déplacements en bicyclette.................................................... 36
V. Mesures en vue d'économiser l'énergie................................................................ 37
1. Généralités ................................................................................................................... 37
2. Primes du Gouvernement flamand et des communes flamandes ............................... 37
3. Applicables aux investissements économiseurs d'énergie réalisés en 2011 et payés au plus tard le 31 décembre 2011 ................................................................. 38
a) Dépenses réalisées pour des habitations occupées depuis moins de 5 ans ........... 38
b) Dépenses réalisées pour des habitations occupées depuis au moins 5 ans ........... 38
4. Applicables aux investissements économiseurs d'énergie réalisés en 2012 ............... 39
a) Dépenses réalisées pour des habitations occupées depuis moins de 5 ans ........... 39
b) Dépenses réalisées pour des habitations occupées depuis au moins 5 ans ........... 39
c) Dépenses réalisées pour des habitations de plus de 5 ans ..................................... 40
5. Dépenses réalisées à partir du 01/01/13 pour l'isolation du toit ................................ 40
6. Autres investissements économiseurs d'énergie effectués en 2013 ........................... 41
7. Crédit d'impôt pour certaines dépenses faites en vue d'économiser l'énergie .......... 41
8. Réduction d'impôt pour la construction, l'acquisition à l’état neuf ou la rénovation totale ou partielle d'un bien immobilier en vue de le transformer en une maison basse énergie, passive ou zéro énergie ............................................... 41
a) Pour les revenus 2011 ............................................................................................. 41
b) Pour les revenus 2012 ............................................................................................. 42
9. Prêts verts ..................................................................................................................... 42
a) Pour les revenus 2011 ............................................................................................. 42
La réglementation en vigueur est maintenue. Il est accordé une réduction d’impôt de 40 % sur les intérêts réellement supportés pendant la période imposable, après déduction de l’intervention de l’État de 1,5 %. .......................... 42
b) Pour les revenus 2012 et suivants ........................................................................... 42
VI. Modification de la déduction pour capital à risque .............................................. 43
VII. Avantages véhicules dans le chef des personnes morales .................................... 44
1. En matière d'impôt des sociétés .................................................................................. 44
a) Généralités ............................................................................................................... 44
b) Aucune déduction possible sur cette dépense non admise .................................... 44
2. En matière d'impôt des personnes morales ................................................................ 44
a) Généralités ............................................................................................................... 44
b) Taux .......................................................................................................................... 44
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3. En matière d'impôt des personnes morales non-résidentes ....................................... 45
a) Généralités ............................................................................................................... 45
b) Taux .......................................................................................................................... 45
VIII. Modifications de la TVA .................................................................................... 46
1. Régime TVA des notaires et huissiers de justice .......................................................... 46
a) Généralités ............................................................................................................... 46
b) Base d'imposition ..................................................................................................... 46
c) Moment de l'exigibilité ............................................................................................ 47
d) Régularisation de la TVA sur investissements historiques et biens et services ...... 48
2. Télévision payante ........................................................................................................ 50
IX. Modifications des droits d'accise ........................................................................ 51
1. Tabac ................................................................................................................... 51
2. Suppression du système de cliquet pour le carburant ................................................. 51
X. Modification du Code des droits et taxes divers .................................................... 52
1. Taxes sur les opérations de bourse .............................................................................. 52
2. Taxe sur la conversion de titres au porteur ................................................................. 52
XI. Suppression des mesures en faveur des voitures respectueuses de l'environnement .................................................................................................. 55
XII. Modification options sur actions......................................................................... 57
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Introduction
La présente analyse est basée sur :
la loi du 28 décembre 2011 portant des dispositions diverses, publiée au Moniteur
belge du 30 décembre 2011 ;
le commentaire disponible à l’heure actuelle ;
un avant-projet de loi modifiant un certain nombre de modalités. La publication de
cette modification de loi est attendue fin février, début mars 2012. Ces
modifications sont clairement indiquées dans cet article.
Cette analyse a été clôturée le 6 février 2012. Il n’est donc pas tenu compte des
modifications ultérieures éventuellement apportées entre la rédaction de cet article
et sa publication. Je pense toutefois que les points examinés dans le présent article
ne devraient pas faire l’objet de (nombreuses) modifications.
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I. Lutte contre la fraude fiscale et mesures pour une meilleure perception des impôts
1. Utilisation du numéro de registre national
L’article 314 du CIR 92 contient, en ses paragraphes 2 et 3, toutes les règles
nécessaires pour permettre au Service public fédéral Finances d’utiliser le numéro
d’identification au registre national des personnes physiques, entre autres pour
consulter le point de contact central tenu par la Banque nationale de Belgique.
Suite à la modification apportée à l’article 322, § 3, CIR 92 par la loi du 14 avril 2011
(M.B., 06/05/11), les établissements de banque, de change, de crédit et d’épargne
sont tenus de communiquer au point de contact central tenu par la Banque nationale
de Belgique l’identité de leurs clients ainsi que les numéros de leurs comptes et
contrats.
Dorénavant, ces établissements sont autorisés eux aussi à utiliser ce numéro
d’identification dans le cadre de cette obligation de communication. De cette
manière, une identification univoque des personnes physiques résidant en Belgique
sera possible.
2. Force probante des documents électroniques
a) En matière d’impôts directs
L’article 314bis, inséré par la loi du 8 juin 2009 (M.B., 18/06/09), avait conféré la
force probante aux déclarations électroniques à l’impôt des personnes physiques, à
l’impôt des sociétés, à l’impôt des personnes morales, à l’impôt des non-résidents,
au précompte mobilier et au précompte professionnel ainsi qu’aux documents et
pièces justificatives qui y sont annexés, et ce à partir de l’exercice d’imposition 2009.
Depuis le 01/01/2012, les données et documents électroniques en matière de
précompte immobilier ont également force probante.
Puisqu’il est logique qu’il existe une même disposition pour les documents similaires
en matière d’impôts sur les revenus, la loi insère dans le CIR 92 un article 339/1 qui
produit les mêmes effets que l’article en matière de TVA.
Dans le cadre de l’application de la taxe précitée, que ce soit au stade de
l’établissement de la taxe, du contrôle, de l’examen des réclamations, du traitement
des recours gracieux ou judiciaires, de la perception ou du recouvrement,
l’Administration est amenée à exiger, à transmettre, à recevoir, à élaborer ou à
échanger les données et documents les plus divers.
Aussi la formulation utilisée « dans le cadre de l’application de la législation
concernant les impôts sur les revenus » vise les données et documents qui sont
prévus par le CIR 92 ou par ses arrêtés d’exécution, par les lois fédérales qui ne sont
pas incluses dans le CIR 92, ainsi que par les normes juridiques supranationales,
telles que les règlements européens ou les conventions ou normes juridiques
internationales qui interviennent dans ou résultent de l’exécution de la mission
fiscale.
À noter encore qu’en cas de contestation des documents électroniques ou optiques
par le contribuable, il convient d’appliquer les mêmes règles que celles applicables
aux documents papier.
Cette modification permet en outre d’étendre la possibilité accordée au contribuable
de consulter et de gérer ses données fiscales personnelles dans le cadre du projet
« My Minfin ».
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b) En matière de TVA
Une même disposition que celle prévue en matière d’impôts directs est introduite en
matière de TVA, par l’ajout d’un 4e paragraphe à l’article 53octies C.TVA, conférant la
force probante aux documents électroniques.
3. Les procès-verbaux en matière d’impôts directs acquièrent la force
probante
Suite à la modification de l’article 340 du CIR 92, l’Administration peut, pour établir
l’existence et le montant de la dette d’impôt, avoir recours à tous les moyens de
preuve admis par le droit commun, y compris les procès-verbaux des agents du SPF
Finances, à l’exception toutefois du serment.
L’adaptation de l’article 340 du CIR 92 a pour objectif de préciser que des procès-
verbaux peuvent également être dressés pour constater une infraction aux
dispositions du CIR 92 ou des arrêtés pris pour son exécution.
Cette précision est basée sur l’article 59 du Code TVA, qui stipule explicitement que
l’Administration est autorisée à prouver, par les procès-verbaux des agents du SPF
Finances, toute infraction ou toute pratique abusive aux dispositions du Code ou
prises pour son exécution.
Afin d’harmoniser les moyens de preuve dont disposent les agents de
l’Administration des contributions, l’article 340 du CIR 92 a lui aussi été modifié.
4. Délai de prescription pour les précomptes professionnel et mobilier
indûment versés
En vertu de l’article 2262bis, § 1er, alinéa 1er, du C. civ., la demande en restitution de
précompte indûment versé doit être considérée comme une action personnelle. Le
délai de prescription de droit commun de dix ans prévu pour de telles actions est
devenu applicable à partir du 1er janvier 2011.
Concrètement, cela signifie que le redevable a la possibilité d’introduire une demande
en restitution de précompte pendant dix ans.
La Cour de cassation1 et la Cour constitutionnelle2 ont cependant clairement déclaré
que le délai de prescription de cinq ans vaut en principe pour toutes les créances à
charge de l’État, sauf dispositions légales contraires3.
Le nouvel article 368 CIR 92 fixe désormais le délai de prescription à 5 ans pour les
actions en restitution de précomptes professionnel et mobilier indûment versés au
Trésor, lorsque ces précomptes n’ont pas été enrôlés et qu’aucun avis de perception
n’a été envoyé par l’Administration. Ce nouveau délai de prescription est déclaré
applicable avec effet rétroactif aux précomptes professionnel et mobilier versés à
partir du 1er janvier 2011.
Le Conseil d’État a formulé la remarque suivante à ce propos :
« Selon une jurisprudence constante de la Cour constitutionnelle, la rétroactivité peut
uniquement être justifiée lorsqu’elle est indispensable pour réaliser un objectif
d’intérêt général. La rétroactivité ne peut en outre avoir pour but d’influencer dans
un sens déterminé l’issue de l’une ou l’autre procédure judiciaire à moins que des
circonstances exceptionnelles ou des motifs impérieux d’intérêt général justifient
l’intervention du législateur, laquelle porte atteinte, au préjudice d’une catégorie de
citoyens, aux garanties juridictionnelles offertes à tous4. En l’espèce, il n’apparaît
1 Cass., 14 avril 2003. 2 Cour constitutionnelle 32/96, 75/97, 5/99, 85/2001, 42/2002, 64/2002, 37/2003, 1/2004, 86/2004, 127/2004, 165/2004, 170/2004, 153/2006, 90/2007, 122/2007, 124/2007 et 17/2008. 3 Doc. parl., Ch. repr., 2011-2012, Doc 53-1952/004, p. 7. 4 Voir p. ex. C. const. 13 janvier 2011, n° 3/2011, B.7.
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pas clairement si la mesure répond aux conditions posées. La justification ne
contient en tout cas pas de précisions en ce sens5 ».
5. Privilège des intérêts dus sur le précompte professionnel et sur le
précompte mobilier
Selon l’arrêt de la Cour d’appel d’Anvers6, le privilège des intérêts dus sur le
précompte professionnel et sur le précompte mobilier ne prend pas le même rang
que le privilège desdits précomptes :
« Attendu que l’alinéa 2 de l’article 423 CIR 92 se rapporte uniquement au privilège
du précompte professionnel et du précompte mobilier et qu’il détermine en outre
expressément que l’affectation de ces privilèges dans un rang supérieur à celui de
l’alinéa 1er de l’article 423 CIR 92 signifie une « dérogation », on ne peut pas
conclure que le privilège des intérêts dus sur ces précomptes prenne le même rang
que le privilège desdits précomptes. Pareille dérogation n’est pas légalement prévue
pour les intérêts. »7
Dès lors que l’intention du législateur était que le privilège des intérêts et des frais
dus sur le précompte professionnel et sur le précompte mobilier, liés à ces
précomptes, prenne le même rang que celui desdits précomptes, l’article 423 du
CIR 92 a été adapté.
Cette même règle ressort également des articles 86 et 87 du Code TVA, dans
lesquels tant le privilège de la taxe que le privilège des intérêts et frais prennent le
même rang que le privilège visé l’article 19, 4°ter, de la loi du 16 décembre 1851.
6. Amende sur le précompte professionnel et le précompte mobilier
Dans le cadre du conclave budgétaire 2010-2011, il a été décidé de réintroduire,
dans le système de perception automatisée, la possibilité d’imputer des amendes
fiscales pour paiement tardif du précompte professionnel et du précompte mobilier,
afin d’inciter les redevables à payer dans les délais et éviter ainsi la majoration des
sommes dues8.
En exécution de cette décision, une amende administrative sera par conséquent
automatiquement appliquée au retard de paiement de précompte professionnel et de
précompte mobilier.
La modification de l’article 445 du CIR 92 vise à pouvoir recouvrer en même temps le
précompte professionnel/le précompte mobilier et l’amende administrative,
supprimant ainsi le délai de paiement de deux mois qui sépare l’exigibilité de ces
montants.
5 Avis du Conseil d’État, Doc. parl., Ch. repr., 2011-2012, Doc 53-1952/013, p. 11. 6 Cour d’appel Anvers, 2 décembre 2010. 7 Doc. parl., Ch. repr., 2011-2012, Doc 53-1952/004, p. 9. 8 Doc. parl., Ch. repr., 2011-2012, Doc 53-1952/004, p. 10.
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II. Modifications en matière de revenus mobiliers
1. Principes généraux
Ces modifications sont applicables aux revenus attribués ou mis en paiement à
partir du 1er janvier 2012 ;
Le taux de précompte mobilier de 10 % est maintenu pour :
o les bonis de liquidation,
o les bonis de partage, notamment en cas de retrait d’une société coopérative ;
Le taux de précompte mobilier passe à 21 % pour :
o les intérêts,
o certains dividendes (actions VVPR),
o le boni de rachat en cas de rachat d’actions propres ;
Le taux actuel de précompte mobilier de 25 % est maintenu pour :
o les dividendes,
o les intérêts de certains fonds communs de placement ;
Le taux de précompte mobilier de 15 % reste applicable :
o aux dépôts d’épargne au-delà de l’exonération de 1 830,00 €,
o aux bons d’État (pas seulement les bons d’État belges) émis et souscrits
pendant la période du 24 novembre 2011 au 2 décembre 2011,
o aux autres revenus de capitaux et biens mobiliers,
o à certains revenus divers à caractère mobilier (sous-location d’immeubles à des
fins professionnelles, location du droit de chasse, de pêche et de tenderie…) ;
Une cotisation supplémentaire de 4 % à l’impôt des personnes physiques sur :
o les intérêts nets,
o les dividendes nets,
s’ils sont supérieurs à 13 675 € (montant indexé : 20 020,00 €) ;
Disparition du caractère libératoire de la déclaration à l’impôt des personnes
physiques pour la plupart des revenus mobiliers.
2. Modifications des taux de précompte mobilier
Ne sont pas des revenus mobiliers « les revenus non imposables au titre de revenus
des capitaux et biens mobiliers », tels que visés à l’article 21 du CIR 92. La loi du 28
décembre 2011 ne touche dès lors en rien à ce principe. Il s’agit notamment :
des revenus des actions privilégiées de la SNCB ;
des bonis de liquidation ;
des revenus de certains fonds publics belges et emprunts de l’ex-Congo belge ;
des lots afférents à des titres d’emprunts ;
de la première tranche de 1 250 € (montant indexé : 1 830 €) des revenus
afférents aux dépôts d’épargne ;
de la première tranche de 125 € de dividendes de SC agréées et de certaines
sociétés à finalité sociale (montant indexé : 180 €) ;
des revenus des titres d’emprunts de refinancement des emprunts conclus par la
Société nationale du logement… ;
de certains revenus dans le cadre de l’épargne-pension et d’assurances-vie.
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Suite à la modification de l’article 269 du CIR 92, les taux de précompte mobilier
applicables aux revenus attribués ou mis en paiement à partir du 1er janvier 2012
sont fixés de la manière suivante :
0 % : inchangé ;
10 % :
o maintenu pour :
les bonis de liquidation (art. 269, alinéa 1er, 2°bis, CIR 92),
les bonis de partage, notamment en cas de retrait d’une société coopérative
(art. 269, alinéa 1er, 2°bis, CIR 92),
certaines indemnités pour coupon manquant (art. 269, alinéa 1er, 3°,
CIR 92) ;
o supprimé pour :
l'acquisition d'actions ou parts propres par une société résidente ou
étrangère (désormais 21 %) (art. 269, alinéa 1er, 2°ter, CIR 92) ;
15 % :
o maintenu pour9 :
les revenus de capitaux et biens mobiliers autres que les intérêts et les
dividendes (p. ex., les droits d’auteur) (art. 269, alinéa 1er, 1°, CIR 92),
les revenus divers à caractère mobilier recueillis en dehors de l’exercice de
l’activité professionnelle, à l’occasion de la sous-location ou de la cession de
bail d’immeubles meublés ou non, ou de la concession du droit d’utiliser un
emplacement qui est immeuble par nature et qui n’est pas situé dans
l’enceinte d’une installation sportive, pour y apposer des affiches ou d’autres
supports publicitaires (art. 269, alinéa 1er, 1°, CIR 92),
les lots afférents aux titres d'emprunts, à l'exclusion des lots qui ont été
exemptés d'impôts belges, réels et personnels, ou de tous impôts (art. 269,
alinéa 1er, 1°, CIR 92),
les produits de la location du droit de chasse, de pêche et de tenderie (art.
269, alinéa 1er, 1°, CIR 92),
les revenus afférents aux dépôts d'épargne, dans la mesure où ils excèdent
la limite d’exonération de 1 250 € (montant indexé : 1 830 €) prévue pour
les dépôts d’épargne (art. 269, alinéa 1er, 5°, CIR 92),
certaines indemnités pour coupon manquant (art. 269, alinéa 1er, 3°,
CIR 92) ;
o instauré pour :
les revenus de bons d’État belges et étrangers émis et souscrits pendant la
période du 24 novembre 2011 au 2 décembre 2011.
Un nouvel article 534 du CIR 92 instaure une mesure transitoire qui prévoit
que le taux de l’impôt des personnes physiques et celui du précompte
mobilier sont fixés à 15% pour les revenus des bons d’État belges et
étrangers émis et souscrits pendant la période du 24 novembre 2011 au
2 décembre 2011.
Ces revenus ne sont pas soumis à la cotisation supplémentaire sur revenus
mobiliers et n’entrent pas en ligne de compte pour apprécier si la limite de
13 675 EUR visée à l’article 174/1 CIR 92 est dépassée.
9 Sauf pour les contrats conclus ou renouvelés avant le 1er mars 1990, pour lesquels le taux est fixé à 25 % en vertu de l’article 519 du CIR 92.
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Dans les travaux parlementaires, cet article est justifié en détail de la
manière suivante :
« Cette mesure exceptionnelle est justifiée par la situation très délicate dans
laquelle la Belgique se retrouvait à ce moment. En plus, suite à la crise de
l’euro, les intérêts sur la dette belge montaient énormément. L’intérêt
d’une OLO à cinq ans avec échéance au 28 septembre 2016 s’élevait au
16 novembre 2011 lors de la fixation du coupon du bon d’État à 4,32 %.
Au départ de la période d’inscription, cet intérêt était déjà monté à 5,41 %
pour atteindre son sommet à 5,52 %. D’autres effets de l’État flirtaient à
cette époque déjà avec la limite de 6 %. A ce moment, nous étions au bord
d’une spéculation impitoyable contre la dette de l’État belge. L’intérêt très
élevé occasionnerait également un dérapage budgétaire qui, vu la situation
économique et budgétaire déjà très difficile, devait certainement être évité.
En outre, il y avait l’incertitude du régime fiscal de l’émission puisque, lors
des négociations pour l’accord gouvernemental, les projets pour une
augmentation des taux du précompte mobilier devenaient plus évidents.
Pour ces raisons, il était d’une importance extrême pour le pays de stopper
cette situation de dérapage, de rétablir la confiance et d’apporter une
stabilité financière. Ceci était possible par l’appel du premier ministre
démissionnaire de l’époque à la population de soutenir le pays en
souscrivant en masse aux bons d’État lancés et par l’engagement clair des
parties en négociation d’honorer les conditions d’émission du bon d’État
lancé, y compris le régime fiscal. Cette mesure exceptionnelle a
effectivement atteint son objectif. À la fin de la période de souscription, le
2 décembre 2011, l’intérêt de l’OLO susvisé était descendu jusqu’à 4,01 %
et le 5 décembre 2011 il était encore à 3,71 %10. »
o supprimé pour :
les intérêts, à l’exception :
des revenus afférents aux dépôts d'épargne dans la mesure où ils
excèdent la limite d’exonération de 1 250 € (montant indexé : 1 830 €)
prévue pour les dépôts d’épargne (art. 269, alinéa 1er, 5°, CIR 92),
certains dividendes de sociétés cotées en Bourse pour les actions VVPR (art.
269, 2e alinéa, CIR 92),
certains dividendes d’actions souscrites en numéraire émises après le
01/01/1994 (art. 269, 2e alinéa, CIR 92) ;
20 % :
o ce taux est entièrement supprimé. Il concernait :
les dividendes d’actions AFV (apports en numéraire effectués en 1982 ou
1983…) (art. 269, 2e alinéa, CIR 92),
certaines indemnités pour coupon manquant (art. 269, alinéa 1er, 3°,
CIR 92) ;
21 % :
o ce nouveau taux est instauré pour :
tous les intérêts, à l’exception :
des revenus afférents aux dépôts d'épargne, dans la mesure où ils
excèdent la limite d’exonération de 1 250 € (montant indexé : 1 830 €)
prévue pour les dépôts d’épargne (15 %) (art. 269, alinéa 1er, 1°bis,
CIR 92),
10 Doc. parl., Ch. repr., 2011-2012, Doc 53-1952/004, p. 23 et suiv.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 12
des intérêts visés à l’article 19ter CIR 92 (intérêts attribués par un fonds
commun de placement à ses membres, pour autant que ce fonds ne
respecte pas l’article 321bis CIR 92) (25 %) (art. 269, alinéa 1er, 1°bis,
CIR 92).
L’épargnant qui a acheté à l’époque un bon de capitalisation dont les
intérêts ne sont pas payés chaque année mais sont capitalisés et
produisent à leur tour des intérêts paiera donc subitement, avec effet
rétroactif, 21 % de précompte au moment du versement ! ;
les sommes définies comme dividendes en cas d'acquisition d'actions ou
parts propres par une société résidente ou étrangère (art. 269, alinéa 1er,
2°ter, CIR 92) ;
certains dividendes de sociétés cotées en Bourse pour les actions VVPR
(apports en numéraire effectués en 1982 ou 1983 – AR n° 15) (art. 269,
2e alinéa, CIR 92).
Aucun changement n’est apporté aux conditions de forme pour les actions
VVPR de sociétés cotées en Bourse, de sorte que le taux réduit (désormais
21 %) peut être appliqué si :
strips PR : l’action est alors représentée par un manteau muni :
‒ d’une feuille de coupons, attachée à l’action en question
‒ d’une feuille de coupons distincte (le strip PR) donnant droit au taux
réduit
remise simultanée des deux feuilles de coupons,
dans un délai de trois ans débutant le 1er janvier de l’année au cours de
laquelle le dividende est attribué ;
certains dividendes d’actions AFV, d’actions émises après le 01/01/94 et
d’autres actions visées à l’article 269, 3e alinéa, CIR 92 (art. 269, 3e alinéa,
CIR 92) ;
certaines indemnités pour coupon manquant (art. 269, alinéa 1er, 3°,
CIR 92) ;
25 % :
o reste inchangé. Ce taux s’applique :
aux autres dividendes (ordinaires) (art. 269, alinéa 1er, 2°, CIR 92),
aux intérêts visés à l’article 19ter CIR 92 (intérêts attribués par un fonds
commun de placement à ses membres, pour autant que ce fonds ne
respecte pas l’article 321bis CIR 92) (art. 269, alinéa 1er, 4°, CIR 92),
aux revenus produits par les dépôts d'argent avec stipulation de délai ou de
préavis de moins de 6 mois, effectués ou renouvelés avant le 1er janvier
1990 (art. 519 CIR 92),
aux autres revenus de capitaux et biens mobiliers et aux autres revenus
divers visés à l'article 90, 5° à 7°, attribués en exécution de conventions
conclues avant le 1er mars 1990 (art. 519 CIR 92),
aux strips PR qui ne sont pas présentés dans les 15 jours qui suivent
l’expiration du délai de 3 ans (auparavant 15 % + 10 % = 25 %, désormais
21 % + 4 % = 25 %) (art. 412, 7e alinéa, CIR 92),
à certaines indemnités pour coupon manquant (art. 269, alinéa 1er, 3°,
CIR 92).
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 13
3. Cotisation supplémentaire de 4 %
a) Principe de la cotisation de 4 %
En vertu du nouvel article 174/1 du CIR 92, une cotisation supplémentaire de 4 %
est instaurée sur la partie des dividendes et intérêts qui sont soumis au taux de
21 % (précompte mobilier ou impôt des personnes physiques) qui excède le montant
total net de 13 675 € (montant indexé = 20 020 €11) par personne physique et non
par ménage. Conformément à l’article 22 § 1er, 1° et 2°, du CIR 92, ce montant net
correspond au montant avant déduction des frais d’encaissement, des frais de garde
et des autres frais analogues, et majoré du précompte mobilier, du précompte
mobilier fictif et, le cas échéant, du prélèvement pour l'État de résidence et de la
cotisation visée à l’article 174/1 du CIR 92.
Sauf s’il est imposé distinctement ou s’il est soumis à la cotisation visée à l’article
174/1 du CIR 92, ce revenu est diminué des frais d’encaissement, des frais de garde
et des autres frais analogues y afférents.
Les dividendes et les intérêts soumis au taux de 10 ou 25 % ainsi que les revenus
afférents aux dépôts d’épargne, dans la mesure où ils excèdent la limite
d’exonération de 1 250 € (montant indexé : 1 830 €) prévue pour les dépôts
d’épargne, ne sont pas soumis à cette cotisation supplémentaire de 4 %.
b) Fixation de la limite de 13 675 € :
1. Ne sont jamais pris en compte :
Les « revenus non imposables au titre de revenus des capitaux et biens mobiliers »,
visés à l’article 21 du CIR 92. Ils ne sont pas non plus soumis à la cotisation
supplémentaire et ne sont pas pris en compte en ce qui concerne l’obligation de
communiquer les revenus mobiliers au point de contact central. Cela concerne
notamment :
les revenus des actions privilégiées de la SNCB ;
les bonis de liquidation ;
les revenus de certains fonds publics belges et emprunts de l’ex-Congo belge ;
les lots afférents à des titres d’emprunts ;
la première tranche de 1 250 € (montant indexé : 1 830 €) des revenus afférents
aux dépôts d’épargne ;
la première tranche de 125 € de dividendes de SC agréées et de certaines sociétés
à finalité sociale (montant indexé : 180 €) ;
les revenus des titres d’emprunts de refinancement des emprunts conclus par la
Société nationale du logement… ;
certains revenus dans le cadre de l’épargne-pension et d’assurances-vie.
2. Sont pris en compte pour la détermination de la limite, mais ne sont pas soumis à
la cotisation de 4 % :
a. les dividendes et intérêts taxés au taux de 10 ou 25 %, à l’exception des bonis
de liquidation ;
b. les revenus de bons d’État émis et souscrits pendant la période du 24 novembre
2011 au 2 décembre 2011 ;
c. les revenus afférents aux dépôts d’épargne dans la mesure où ils excèdent 1
250 € (montant indexé : 1 830 €).
11 Voir Moniteur belge du 18/01/2012, p. 3 198.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 14
Exemple 112
Un contribuable a perçu en 2012 des intérêts qui ont subi un précompte mobilier de
21 % ainsi que des dividendes qui ont subi un précompte mobilier de 25 %. Il a opté
pour une retenue de 21 % sur les intérêts.
Lors de l’établissement de l’impôt des personnes physiques, une cotisation de 4 %
devra être établie sur la partie des revenus mobiliers à 21 % qui excède
20 000 EUR13 (montant indexé).
Les dividendes taxés à 25 % sont comptabilisés en premier lieu dans la corbeille de
20 020,00 €.
Les cas suivants peuvent se présenter (il est tenu compte des montants indexés) :
total à 25 % à 21 % 4 % sur 4 % sur
Cas 1 19 000 6 000 13 000 0
Cas 2 21 000 6 000 15 000 1 000 (980)
Cas 3 23 000 1 000 22 000 3 000 (2 980)
Cas 4 24 000 21 000 3 000 3 000 (3 000)
Les montants entre parenthèses dans la dernière colonne tiennent compte du
nouveau montant indexé de 20 020,00 € et ne figurent pas dans les travaux
parlementaires.
Exemple 214
Un contribuable a perçu en 2012 des intérêts qui ont subi un précompte mobilier de
21 % ainsi que des intérêts afférents à des dépôts d’épargne. Il a opté pour une
retenue de 21 % sur les intérêts.
Lors de l’établissement de l’impôt des personnes physiques, une cotisation de 4 %
devra être établie sur la partie des revenus mobiliers à 21 % qui excède
20 000 EUR15 (montant indexé).
Les cas suivants peuvent se présenter :
total exonéré à 15 % à 21 % 4 % sur 4 % sur
1 15 830 1 830 1 000 13 000 0
2 22 830 1 830 6 000 15 000 1 000 (980)
3 20 830 1 830 1 000 18 000 0
4 25 830 1 830 21 000 3 000 3 000 (3 000)
Dans le premier cas, le total des revenus mobiliers est égal à 15 830 EUR et est donc
inférieur à 20 000 EUR. Aucune cotisation supplémentaire de 4 % n’est due.
Dans le deuxième cas, le total des revenus mobiliers est égal à 22 830 EUR et est
donc supérieur à 20 000 EUR. Il ne faut toutefois pas tenir compte des revenus
exonérés pour apprécier si le montant limite est dépassé, de sorte que le montant
total à prendre en considération est égal à 21 000 EUR, qui est également supérieur
à 20 000 EUR. Une cotisation supplémentaire de 4 % est due sur 1 000 EUR.
12 Cet exemple est repris des travaux parlementaires : Doc. parl., Ch. repr., 2011-2012, Doc 53-1952/004, p. 16. 13 Le Moniteur belge du 18/01/2012 a publié entre-temps le nouveau montant indexé fixé à 20 020,00 € au lieu de 20 000,00 €. 14 Cet exemple est repris des travaux parlementaires : Doc. parl., Ch. repr., 2011-2012, Doc 53-1952/004, p. 16. 15 Le Moniteur belge du 18/01/2012 a publié entre-temps le nouveau montant indexé fixé à 20 020,00 € au lieu de 20 000,00 €.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 15
Dans le troisième cas, le total des revenus mobiliers est égal à 20 830 EUR et est
donc supérieur à 20 000 EUR. Il ne faut toutefois pas tenir compte des revenus
exonérés pour apprécier si le montant limite est dépassé, de sorte que le montant
total à prendre en considération est égal à 19 000 EUR, qui est donc inférieur à
20 000 EUR. Aucune cotisation supplémentaire de 4 % n’est due.
Dans le quatrième cas, le total des revenus mobiliers est égal à 25 830 EUR et est
donc supérieur à 20 000 EUR. Il ne faut toutefois pas tenir compte des revenus
exonérés pour apprécier si le montant limite est dépassé, de sorte que le montant
total à prendre en considération est égal à 24 000 EUR, qui est également supérieur
à 20 000 EUR. Une cotisation supplémentaire de 4 % est due sur 3 000 EUR.
Les montants entre parenthèses dans la dernière colonne tiennent compte du
nouveau montant indexé de 20 020,00 € et ne figurent pas dans les travaux
parlementaires.
c) Déclaration au point de contact central
Ce point de contact central devait être créé au sein de la Banque nationale. Celle-ci a
toutefois fait savoir qu’elle n’était pas emballée par ce travail. C’est pourquoi il sera
créé au sein du SPF Finances un service séparé des administrations fiscales. L’accès
aux données resterait limité à quelques fonctionnaires de la cellule informatique, qui
sont chargés exclusivement des aspects techniques des banques de données et ne
s’occupent pas de l’établissement ni du recouvrement des impôts.
La cotisation est établie et recouvrée selon diverses modalités en fonction du choix
du contribuable d’autoriser ou non le débiteur des revenus en question à retenir les
4 % de cotisation spéciale.
Les redevables du précompte mobilier sur des intérêts et dividendes seront tenus de
transmettre chaque année au point de contact central les données nécessaires à
l’établissement de cette cotisation.
Par conséquent, non seulement les banques et autres institutions financières sont
tenues de communiquer ces revenus, mais également toute société qui verse un
dividende ou attribue un intérêt avec retenue de précompte mobilier… La question
doit se poser de savoir si la société peut (doit) ou non mentionner le numéro de
registre national du bénéficiaire lors de cette communication au point de contact
central.
En vertu de la modification de loi prévue, tous les habitants du royaume devront
communiquer au point de contact central, au plus tard au moment de l’introduction
de leurs déclarations, les numéros de leurs comptes étrangers ainsi que les
renseignements concernant les revenus mobiliers, perçus dans ces États membres
(modification de l’article 307, § 1er, 2e alinéa, CIR 92).
Toujours selon la modification de loi prévue, le Roi déterminera les modalités de
fonctionnement de ce point de contact central (modification de l’article 322, § 3,
3e alinéa, CIR 92).
Les cas suivants peuvent se présenter :
1. Retenue supplémentaire de 4 % et pas de communication
Si le contribuable demande à son débiteur de revenus d’appliquer une retenue à la
source au taux de 4 % en même temps que le précompte mobilier, et ce dès le
premier euro, le montant des revenus qu’il a perçu ne sera pas communiqué au
point de contact central. Dans ce cas, l’anonymat reste entièrement garanti.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 16
2. Pas de retenue supplémentaire mais une communication
Si le contribuable autorise le redevable du précompte mobilier à retenir les 21%,
le montant des revenus mobiliers qu’il a perçu sera communiqué au point de
contact central et la cotisation ne sera pas prélevée à la source mais à l’occasion
de l’enrôlement de l’impôt des personnes physiques sur la base des revenus
déclarés et des revenus communiqués par le point de contact central.
d) Communication à l’Administration fiscale
Le point de contact central communiquera à la demande des administrations fiscales
opérationnelles les données qu’il aura reçues des redevables du précompte mobilier,
y compris les informations relatives aux dividendes et intérêts imposés au taux de 10
ou 25 % et les revenus afférents aux dépôts d’épargne supérieurs à 1 250 €
(montant indexé : 1 830 €). Le dossier du contribuable en question devra reprendre
les éléments nécessaires justifiant pourquoi des informations ont été demandées au
point de contact en question.
Toutefois, lorsque ces revenus dépassent le montant total de 13 675 €, indexé
actuellement à 20 020 €, cette communication se fera automatiquement.
Le Roi déterminera les modalités de transmission de l'information au point de contact
central par les redevables du précompte mobilier et aux administrations fiscales
opérationnelles par le point de contact central.
e) Règles applicables en matière de retenues, d’établissement et de
recouvrement
Les dispositions légales applicables en matière de précompte mobilier seront, sauf
dérogation, également appliquées aux retenues à la source de la cotisation
supplémentaire. Le Roi peut déterminer des règles particulières relatives à cette
retenue à la source16.
Les règles légales applicables en matière d’établissement et de recouvrement de
l’impôt des personnes physiques s’appliqueront également à cette cotisation.
4. Déclaration à l’impôt des personnes physiques
a) Adaptations des taux à l’impôt des personnes physiques
L’article 171 du CIR 92, qui règle les taux distincts à l’impôt des personnes
physiques, est adapté aux taux de précompte mobilier modifiés à l’article 269 du
CIR 92.
b) Dans la plupart des cas, la retenue perd son caractère libératoire et la
déclaration devient obligatoire.
Suite à la modification de l’article 313 du CIR 92, tous les revenus de capitaux et
biens mobiliers ainsi que les revenus divers à caractère mobilier (y compris donc les
revenus provenant des droits d’auteur), à l’exception des revenus qui ont subi la
retenue à la source de la cotisation supplémentaire de 4 %, devront obligatoirement
être déclarés à compter de l’exercice d’imposition 2013.
Ainsi, la cotisation supplémentaire de 4 % sera établie sur la base de la déclaration
du contribuable et des informations obtenues du point de contact central. Par
ailleurs, la modification de loi annoncée prévoit que les données révélées lors de
l’examen d’une déclaration entrent également en ligne de compte pour assurer
l’établissement correct de la cotisation supplémentaire sur revenus mobiliers.
16 Doc. parl., Ch. repr., 2011-2012, Doc 53-1952/004, p. 18.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 17
Les contribuables ont la faculté de déclarer les revenus mobiliers qu’ils ont perçus
avec une retenue de 4% à la source afin de pouvoir récupérer un éventuel trop-
perçu à la source.
S’ils ne le font pas, la retenue à la source de la cotisation aura un caractère
libératoire et ils conserveront l’anonymat quant à leurs revenus mobiliers.
c) Imputation de la cotisation supplémentaire de 4 % sur l’impôt des
personnes physiques
Le nouvel article 284/1 du CIR 92 et la modification apportée à l’article 276 du
CIR 92 définissent et organisent la possibilité, pour le contribuable pour lequel il a
été retenu un trop-perçu à la source de la cotisation supplémentaire sur revenus
mobiliers, d’imputer cet excédent sur l’impôt des personnes physiques dû et d’en
obtenir éventuellement un remboursement.
d) Taxe communale additionnelle
L’article 465 du CIR 92 est complété afin de préciser que les communes et
agglomérations ne peuvent instaurer de centimes additionnels sur la cotisation
supplémentaire perçue sur les revenus mobiliers. Seule la cotisation supplémentaire
de 4 % est donc exclue de la taxe communale additionnelle.
Un problème se pose toutefois avec les intérêts qui peuvent être déclarés
facultativement. En cas de déclaration, ceux-ci sont normalement soumis à la taxe
communale additionnelle puisque l’article 466 du CIR 92 n’a pas été adapté. Cet
article dispose, en son 2e alinéa (ainsi modifié par les articles 39 et 43 de la loi du
14 avril 2011, M.B., 06.05.2011), qu’aucune taxe communale additionnelle n’est due
sur les intérêts et dividendes :
qui proviennent de placements et d’investissements effectués dans un autre État
membre de l’Espace économique européen ;
qui sont encaissés ou recueillis à l’étranger sans intervention d’un intermédiaire
établi en Belgique ;
qui n’ont pas de caractère professionnel ;
et qui sont effectivement imposés distinctement en application de l’article 171.
Il est inconcevable qu’une taxe communale soit due sur les intérêts et dividendes
d’origine belge mais pas sur les intérêts provenant de pays situés en dehors de l’EEE,
qui ont été encaissés à l’étranger et qui n’ont pas été soumis au précompte mobilier.
Ce serait tout simplement de la discrimination.
Au sein de la Commission de la Chambre, le ministre des Finances a toutefois déclaré
que l’obligation de déclaration généralisée n’aura pas pour effet que la taxe
communale additionnelle sera due : « à l’heure actuelle, les communes ne peuvent
de toute façon pas non plus taxer les intérêts et les dividendes »17. Ce point de vue a
une fois encore été confirmé dans un communiqué de presse du 23 décembre 2011.
La loi doit en l’occurrence être adaptée afin de satisfaire aux intentions du ministre.
Ce point n’apparaît cependant pas dans la modification de loi annoncée, discutée au
Conseil des ministres du 24 janvier 2012.
17 Doc. parl., Ch. repr., 2011-2012, Doc 53-1952/010, p. 28.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 18
e) Problème concernant le taux de 0 %
Un certain nombre de revenus mobiliers sont exonérés de précompte mobilier. Il
s’agit notamment18 :
des dividendes perçus en cas de restructuration fiscalement neutre, lorsque
l’apport n’est pas entièrement rémunéré en raison d’une détention préalable
d’actions (art. 264, 2°, CIR 92) ;
des bonis de rachat en cas d’acquisition d’actions propres via Euronext ou un
marché analogue (art. 264, 2°bis, CIR 92) ;
des bonis de rachat d’une société coopérative agréée par le Conseil national de la
Coopération (art. 264, 2°ter, CIR 92) ;
des dividendes distribués par une SICAFI résidentielle (art. 106, § 8, AR/CIR 92) ;
des dividendes distribués par une PRICAF ou une PRICAF privée (art. 106, § 9,
AR/CIR 92) ;
des revenus compris dans les rentes viagères à charge d’une personne morale
(art. 112 AR/CIR 92) ;
des revenus de certains comptes d’épargne-pension (art. 115 AR/CIR 92).
En raison de l’obligation de déclaration, ils seront, dans l’état actuel de la législation,
imposés à 21 % ou 25 % ou, le cas échéant, à 4 %. Le législateur a en effet omis
d’introduire cette exonération dans l’impôt des personnes physiques. On s’attend
donc plus que vraisemblablement à une législation correctrice.
Ce point n’est cependant pas abordé dans la modification de loi annoncée, discutée
au conseil des ministres du 24 janvier 2012.
f) Frais d’encaissement et de garde concernant la cotisation supplémentaire
Les alinéas 1er et 2 de l’article 22, § 1er, CIR 92 sont complétés afin de tenir compte
de l’instauration de la cotisation supplémentaire de 4 % sur revenus mobiliers lors de
la détermination des revenus mobiliers.
À l’instar de ce qui est déjà prévu actuellement pour les revenus mobiliers imposés
distinctement, les frais d’encaissement et de garde ne seront pas déductibles des
revenus soumis à la cotisation en question.
g) Pas d’imputation dans la quotité forfaitaire d’impôt étranger
L’article 286 du CIR 92 est adapté afin de préciser qu’il n’est pas tenu compte de la
retenue à la source de la cotisation supplémentaire sur revenus mobiliers dans le
calcul de la quotité forfaitaire d’impôt étranger.
h) Revenus mobiliers considérés comme des revenus professionnels
L’article 37, 3e alinéa, CIR 92 est complété afin de tenir compte de la retenue à la
source de la cotisation supplémentaire sur revenus mobiliers lors de la détermination
des revenus mobiliers, si ces revenus sont qualifiés de revenus professionnels.
18 Fisc. 1280 du 25/01/2012, p. 1.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 19
III. L'avantage de toute nature lié à une voiture de société
1. Généralités
L'article 36 du CIR 92 a été totalement réécrit. Les règles de détermination de
l'avantage de toute nature découlant de l'utilisation à des fins personnelles d'un
véhicule mis gratuitement à disposition, qui se trouvaient jusqu'ici dans l'AR/CIR 92,
sont désormais inscrites à cet article 36, du fait qu'un tel avantage servira de base
au calcul d'une dépense non admise à l'impôt des sociétés. On détermine ce faisant
un élément de la base imposable, et cela seule une loi peut le faire, conformément à
l'article 170 de la Constitution.
Ce nouveau régime ne vise que les voitures définies à l’article 65 du CIR 92, à savoir
les voitures, voitures mixtes, minibus et « fausses » camionnettes. Appartiennent à
cette dernière catégorie les véhicules homologués comme des « camionnettes » à la
DIV, mais qui sont considérés comme des voitures, voitures mixtes ou minibus pour
la perception de la taxe de circulation (cela peut par exemple concerner certains
monovolumes et tout-terrain de luxe).
La loi du 28 décembre 2011 modifie le mode de calcul de l'avantage de toute nature
découlant de l'utilisation à des fins personnelles d'un tel véhicule mis gratuitement à
disposition. Cet avantage se calcule désormais en appliquant un pourcentage CO2 à
six septièmes de la « valeur catalogue » du véhicule mis gratuitement à disposition.
En outre, une modification de la législation en projet prévoit encore de tenir compte
de l'âge du véhicule, comme il sera précisé ci-après.
La fraction de six septièmes traduit la volonté du législateur de répartir la charge
entre l'utilisateur du véhicule, à savoir le travailleur salarié ou le dirigeant, et la
société qui met ce véhicule à sa disposition.
Si un travailleur salarié ou un dirigeant peut disposer simultanément de plusieurs
voitures, il y a lieu de calculer un avantage de toute nature imposable distinct pour
chacune d'elles.
Si la mise à disposition est limitée dans le temps, l'avantage peut se calculer pro rata
temporis, d'après le nombre de jours calendrier écoulés, le premier jour de mise à
disposition étant pris en compte, mais pas le dernier où le véhicule est restitué.
Il est bien sûr possible de retrancher de cet avantage l'intervention personnelle de
son bénéficiaire, qui aura par exemple été retenue sur le salaire net du travailleur
salarié concerné (FAQ 8)
L'avantage ne peut en aucun cas être inférieur à 820 EUR par an. Un montant à
indexer conformément à l’article 178 du CIR 92. Pour l'exercice d'imposition 2013, ce
montant indexé est de 1 200 €.
Eu égard à ce qui précède, l'avantage de toute nature découlant de l'utilisation à des
fins personnelles d'un véhicule qui répond à la définition fiscale d'une camionnette ne
se calcule pas suivant ces modalités. Tout comme avant, il est compté pour la valeur
réelle qu'il a dans le chef de son bénéficiaire et cette valeur, c'est « le montant que
ce dernier devrait payer pour obtenir un tel avantage dans des circonstances
normales » (FAQ 16).
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 20
2. La valeur catalogue
La loi du 28 décembre 2011 définit cette valeur comme suit :
« la valeur facturée, options et TVA comprises, sans tenir compte des réductions,
diminutions, rabais ou ristournes ».
Cette définition s'applique, précise la même loi, tant aux voitures neuves qu'aux
voitures d'occasion ou aux voitures prises en leasing.
On peut vraiment s'interroger sur le « prix catalogue » des voitures d'occasion au
regard du « principe d'égalité ». Le ministre a clairement indiqué lors des travaux
parlementaires que le « prix catalogue » des voitures d'occasion est la valeur
facturée, options comprises, sans les éventuels réductions, rabais ou ristournes19.
Or, prenons une société qui a acheté une voiture voici trois ans pour un prix de 100
000,00 €, l'a amortie à raison de 60 000,00 €, de sorte que sa valeur comptable
s'élève à 40 000,00 €. Comparons-la à une autre société qui achète aujourd'hui la
même voiture d'occasion pour 40 000,00 €. Bien que les dirigeants des deux sociétés
circulent avec une voiture en tous points identique, l'âge compris, l'avantage
imposable du premier sera notablement plus élevé que celui du second…
Le 24 janvier 2012, le gouvernement a toutefois décidé de remédier à la situation en
communiquant que la définition de la valeur des voitures qui ne sont pas acquises à
l'état neuf, telle que mentionnée ci-dessus, serait réécrite. Elle s'énoncerait comme
suit pour toutes autres voitures que celles acquises à l'état neuf :
« le prix catalogue du véhicule à l'état neuf lors d'une vente à un particulier, options
et TVA comprises, sans tenir compte des réductions, diminutions, rabais ou
ristournes. »
Les travaux parlementaires précisent à ce sujet que :
« À l'achat d'un véhicule d'occasion, on trouvera en outre plus vite un catalogue
reprenant le prix initial de vente à l'état neuf qu'une copie de la facture initiale de
vente à l'état neuf ».
Actuellement, la valeur catalogue initiale de ces voitures d'occasion n'est publiée
nulle part. Apparemment, le SPF Finances a chargé les constructeurs de la publier au
plus vite sur leurs sites respectifs. Cela n’ayant pas encore été fait, tout expert-
comptable et/ou conseil fiscal est confronté à de gros points d'interrogation en ce
moment.
La voiture d'occasion serait donc imposée comme une voiture neuve, si ce n'est la
prise en compte d'une diminution annuelle de son prix catalogue, comme précisé ci-
dessous !
Chaque année, durant 5 ans, il pourrait être retranché 6 % de ce prix, et ce tant
pour les voitures achetées neuves que celles acquises d'occasion.
Au-delà de ces 5 ans, plus rien ne serait encore déductible, de sorte que la valeur de
toute voiture serait alors figée à un minimum de 70 % de son prix catalogue.
19 Doc. parl., Ch. repr., 2011-2012, n° 53-1952/10, p. 31.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 21
Concrètement, la valeur catalogue serait multipliée par un pourcentage proportionnel
à la période écoulée à partir de la date de la première immatriculation du véhicule
auprès de la direction de l'immatriculation des véhicules (DIV), tout mois entamé
étant compté pour un mois entier. Avec dès lors le résultat suivant :
Période écoulée depuis la 1re
immatriculation
Pourcentage de la valeur catalogue
De 0 à 12 mois 100 %
De 13 à 24 mois 94 %
De 25 à 36 mois 88 %
De 37 à 48 mois 82 %
De 49 à 60 mois 76 %
À partir de 61 mois 70 %
Sous la pression des libéraux, il a été convenu d'appliquer aussi cette diminution aux
voitures neuves.
Ce régime a reçu l'aval du Conseil des ministres le 24 janvier 2012 et doit encore
être soumis au contrôle de la Chambre des Représentants.
Le problème des voitures prises en leasing se trouve lui aussi résolu. Elles relèvent à
présent de la catégorie des « autres cas que l'acquisition d'une voiture à l'état
neuf », de sorte qu'il faut là aussi partir du « prix catalogue » du véhicule « à l'état
neuf ».
Et à présent la dernière (?) modification. Le 6 février 2012, il a aussi été décidé
d'adapter la définition des voitures neuves et d'abandonner la notion de « valeur
facturée ».
La définition retenue serait à présent la suivante :
« la valeur catalogue, options et TVA comprises, sans tenir compte des réductions,
diminutions, rabais ou ristournes ».
On aboutit ainsi à la formule suivante pour calculer l'avantage de toute nature des
voitures de société :
ATN = valeur catalogue x % (coefficient CO2) x 6/7 x pourcentage suivant l'âge du
véhicule
3. Le pourcentage par gramme de CO2
Le pourcentage CO2 de base est de 5,5 % pour les émissions de CO2 de référence
suivantes :
pour les véhicules à moteur essence, LPG ou gaz naturel : 115 g/km
pour les véhicules à moteur diesel : 95 g/km.
Le Roi fixera ces émissions de CO2 de référence chaque année, d'après l'émission de
CO2 moyenne des véhicules nouvellement immatriculés durant l'année précédente.
Si l'émission du véhicule concerné dépasse l'émission de référence précitée, le
pourcentage de base est majoré de 0,1 % par gramme de CO2, jusqu'à atteindre un
maximum de 18 %.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 22
Si l'émission du véhicule concerné est inférieure à l'émission de référence précitée, le
pourcentage de base est diminué de 0,1 % par gramme de CO2, jusqu'à atteindre un
minimum de 4 %. C'est donc toujours ce minimum qui s'appliquera aux véhicules
émettant 0 gramme de CO2 au kilomètre, tels les véhicules électriques.
Les véhicules pour lesquels aucune donnée relative à l'émission de CO2 n'est
disponible au sein de la direction pour l'immatriculation des véhicules sont assimilés,
s'ils sont propulsés par un moteur à essence, au LPG ou au gaz naturel, aux
véhicules émettant un taux de CO2 de 205 g/km et, s'ils sont propulsés par un
moteur au diesel, aux véhicules émettant un taux de CO2 de 195 g/km.
Bien que l'information relative à l'émission de CO2 soit également indiquée sur le
certificat de conformité du véhicule, c'est l'émission de CO2 reprise sur le certificat
d'immatriculation qui est déterminante pour le calcul de l'avantage de toute nature.
Il en résulte que lorsque le certificat d'immatriculation ne mentionne pas d'émission
de CO2 et que la DIV ne dispose pas de l'information, il y a toujours lieu de se servir
des données mentionnées à l'alinéa précédent pour calculer l'avantage, et cela même
si l'émission de CO2 est indiquée sur le certificat de conformité. Ceci transparaît de la
FAQ 23, publiée sur le site du SPF Finances.
4. L'impact sur les fiches 281.10 et 281.20
Le raisonnement ci-dessous provient des FAQ 9 et 10, publiées sur le site du
SPF Finances.
Seul le montant de l'avantage doit apparaître sur les fiches, et plus le nombre de
kilomètres.
a) Pour les travailleurs salariés
Il faut opérer la distinction suivante :
Le véhicule sert exclusivement à des déplacements strictement privés
Dès l'instant où il existe une mise à disposition, il n'est plus possible d'indiquer
l'avantage au cadre 17 « Intervention dans les frais de déplacement », rubrique c)
« Autre moyen de transport » : il faut toujours le mentionner au cadre 9, rubrique
c) « Avantages de toute nature ».
Le véhicule sert exclusivement à des déplacements individuels
domicile/lieu de travail
Le montant total de l'avantage est à mentionner, comme avant, au cadre 17
« Intervention dans les frais de déplacement », rubrique c) « Autre moyen de
transport » :
o s'il est établi que le travailleur utilise effectivement et exclusivement le véhicule
mis à sa disposition pour ses déplacements domicile/lieu de travail,
o si le travailleur confirme à son employeur qu'il ne prouve pas ses frais
professionnels réels.
Cela implique, concrètement, qu'il conserve alors l'exonération de 370,00 € pour
l'exercice d'imposition 2013.
Le véhicule sert à un usage mixte (déplacements strictement privés et
déplacements domicile/lieu de travail)
Vu que le nouveau mode de calcul de l'avantage ne tient plus compte du nombre
de kilomètres (5 000 et 7 500) et est totalement indépendant de l'intensité ou de
la fréquence de l'utilisation effective du véhicule et de son mode d'utilisation
effectif, il n'y a plus de critère pour ventiler l'avantage entre les déplacements
strictement privés et les déplacements domicile/lieu de travail.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 23
En outre, l'intention n'était manifestement pas de supprimer l'exonération précitée
de 370,00 €.
De ce fait, il est possible dans ce cas de ventiler l'avantage comme suit :
o 370,00 € à indiquer pour l'exercice d'imposition 2013 au cadre 17
« Intervention dans les frais de déplacement », rubrique c) « Autre moyen de
transport »,
o la différence entre l'avantage et ces 370,00 € à indiquer au cadre 9, rubrique c)
« Avantages de toute nature ».
Et cela aux mêmes conditions :
o il doit être établi que le travailleur utilise effectivement et exclusivement ce
moyen de transport pour de tels déplacements,
o le travailleur doit confirmer à son employeur qu'il ne prouve pas ses frais
professionnels réels.
Pour le régime applicable si le travailleur prouve ses frais réels dans ce cadre, nous
vous renvoyons au chapitre IV.
b) Pour les dirigeants d'entreprise
L'avantage de toute nature relatif à une voiture de société qui a été mise à la
disposition d'un dirigeant de la société est à indiquer au cadre 9, rubrique c)
« Avantages de toute nature ».
5. L'incidence sur le précompte professionnel
Les nouvelles règles d'évaluation sont également à appliquer dans le calcul du
précompte professionnel à retenir pour les avantages découlant de la mise à
disposition d'une voiture de société qui sont attribués à compter du 1er janvier 2012.
Si l'avantage n'a pas été correctement calculé, une rectification doit intervenir. Si le
travailleur concerné a été licencié ou a démissionné entre-temps, l'Administration
acceptera par tolérance que cette rectification ne soit pas faite et que le montant
correct soit seulement indiqué sur les fiches 281. Cette tolérance transparaît à la FAQ
24, publiée sur le site du SPF Finances.
Dans ce cas, il y aura donc une différence entre les fiches de salaires et les fiches
fiscales déposées.
Le nouveau mode de calcul, tel que l'instaure la modification législative en projet, ne
devrait s'appliquer au niveau du précompte professionnel qu'aux avantages de toute
nature attribués à partir du 1er mai 2012…
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 24
6. Exemples
a) Calcul pro rata temporis
Les exemples ci-après sont basés sur les FAQ publiées sur le site Internet du SPF
Finances.
Donnée Commentaire Fraction
d'avantage
Quelques cas normaux
(FAQ 3) Un travailleur salarié dispose
d'une voiture à partir du 15/09/12
(année bissextile)
Détenue du 15/09 au 31/12/12, soit :
Septembre : 16 jours
Octobre : 31 jours Novembre : 30 jours Décembre : 31 jours Total : 108 jours
108/366
(FAQ 3) Licenciement d'un travailleur
le 02/02/13 et restitution de sa voiture de société à la même date
Mise à disposition du 01/01 au
01/02/13, soit : Janvier : 31 jours Février : 1 jour Total : 32 jours
Le jour du 2 février est écarté (étant le jour de restitution de la voiture)
32/365
Circonstances exceptionnelles
(FAQ 3) Un travailleur salarié dispose exceptionnellement d'une voiture du 01/03/13 au 31/03/13
Jours de mise à disposition : – du 01/03 au 30/03 : 30 jours
Le jour de la restitution est écarté
30/365
(FAQ 22) Un travailleur salarié peut, exceptionnellement et fortuitement, utiliser une voiture de pool pour se rendre d'urgence chez lui
L'employeur n'a autorisé l'utilisation de la voiture que dans des circonstances très exceptionnelles et purement fortuites. Il n'y a alors pas lieu de compter un avantage au travailleur, qui bénéficie dans ce cas
d'un avantage social non imposable.
0/365
Changement de voiture durant l'année
(FAQ 4) Un dirigeant d'entreprise se sert d'une voiture de société A jusqu'au 10/07/13, la restitue à cette
date, où une voiture B est mise à sa disposition
Voiture A : à disposition du 1/1 au 9/7/13
Voiture B : à disposition du 10/7 au
31/12
190/365
175/365
(FAQ 6) Un dirigeant d'entreprise commande une voiture A qui ne lui est livrée que le 01/06/13. En attendant, une voiture provisoire est
mise à sa disposition le 01/03/13 et il la restitue le 01/06/13.
Avantage pour la voiture provisoire : à disposition du 1/3 au 31/05/13
Avantage pour la voiture A : à disposition du 01/06 au 31/12/13
92/365
214/365
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 25
Entretien et réparation de la voiture de société
(FAQ 5) Un dirigeant d'entreprise dispose d'une voiture durant toute l'année.
La voiture est au garage pour un entretien ou une réparation durant 5
jours.
La société met la voiture à disposition durant toute l'année.
L'absence temporaire d'utilisation de cette voiture est sans influence sur le calcul de l'avantage de toute nature.
365/365
(FAQ 5) Un dirigeant d'entreprise dispose d'une voiture durant toute l'année.
À la suite d'un accident, il est privé
de sa voiture durant un mois entier,
où le garage met une voiture de remplacement à sa disposition.
La société met la voiture à disposition durant toute l'année.
L'absence temporaire d'utilisation de cette voiture et la disposition d'une
voiture de remplacement sont sans
influence sur le calcul de l'avantage de toute nature.
365/365
Absences
(FAQ 18) Un représentant qui dispose
d'une voiture de société est absent durant des jours de vacances, de compensation, de récupération, de congé de circonstance, de congé de maladie…
Le calcul forfaitaire de l'avantage est
totalement indépendant de l'intensité ou de la fréquence de l'utilisation effective de la voiture.
365/365
(FAQ 19) Un travailleur salarié est
absent durant 120 jours à la suite
d'une maladie grave ou une travailleuse à la suite d'un congé de maternité.
Le contrat de mise à disposition :
‒ l'oblige à restituer la voiture ;
------------------------------------------ ‒ ne l'oblige pas à restituer la
voiture ou ne prévoit rien à ce sujet.
------------------------------------------
Le contrat du travailleur concerné ne
prévoit pas de restitution obligatoire
de la voiture et il la restitue volontairement.
Il est possible de réduire l'avantage pro rata temporis.
------------------------------------------ Pas de réduction pro rata temporis de l'avantage.
-----------------------------------------
Pas de réduction pro rata temporis de l'avantage. La mise à disposition de
la voiture n'est en effet pas suspendue durant la période en question.
245/365
---------------- 365/365
----------------
365/365
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 26
(FAQ 20) Le contrat conclu entre
employeur et travailleur prévoit la mise à disposition d'une voiture et stipule :
‒ qu'elle ne pourra servir qu'à des déplacements de service et sera restituée le soir ;
‒ qu'elle ne pourra servir qu'à des déplacements de service et aux déplacements domicile/lieu de travail et pas durant les week-ends (104 jours) et la période des
vacances (25 jours) ;
‒ qu'elle pourra aussi servir durant
les week-ends et la période des vacances.
Pas d'avantage, car pas d'usage privé.
Il y a une utilisation à des fins personnelles et donc lieu de calculer un avantage complet.
À ne pas limiter à 365-129 = 236.
Il existe clairement une utilisation à
des fins personnelles et donc lieu de calculer un avantage complet.
0/365
365/365
365/365
b) Le calcul de la « valeur catalogue »
Les exemples ci-dessous sont eux aussi basés sur les FAQ publiées sur le site
Internet du SPF Finances.
Donnée Commentaire Valeur
catalogue
Le « prix catalogue » est celui hors remises
(FAQ 12) Achat de la voiture pour :
Prix catalogue hors TVA :
12 000,00 €
Remise : - 2 000,00 €
Prix facturé : 10 000,00 €
TVA : 2 100,00 €
Prix facturé : 12 100,00 €
Prix catalogue à prendre en compte :
Prix catalogue hors TVA : 12 000,00 €
TVA : 2 520,00 €
Total : 14 520,00 €
Le calcul ne peut en effet pas tenir compte de la remise.
Cela vaut également pour toutes les remises de flotte ou remises accordées à l'occasion d'actions spéciales (FAQ
13).
14 520,00 €
Options gratuites ou proposées à un prix réduit
(FAQ 14) Achat de la voiture pour :
Prix catalogue hors TVA :
12 000,00 €
Options : 4 000,00 €
Remise sur options : - 2 000,00 €
Prix facturé : 14 000,00 €
TVA : 2 940,00 €
Prix facturé : 16 940,00 €
Prix catalogue à prendre en compte :
Prix catalogue hors TVA : 12 000,00 €
Options (gratuites incl.) : 4 000,00 €
Total hors TVA : 16 000,00 €
TVA : 3 360,00 €
Total : 19 360,00 €
19 360,00 €
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 27
Un travailleur salarié se sert de plusieurs voitures de pool
(FAQ 21) Un travailleur se sert de plusieurs voitures de pool pour ses déplacements domicile/lieu de travail et/ou strictement privés durant ses week-ends, vacances ou loisirs.
Il utilise une voiture de pool n° 1 (valeur catalogue : 20 000,00 €) durant 25 jours et une voiture de pool n° 2 (valeur catalogue : 25 000,00 €) durant 6 jours.
Prix catalogue à prendre en compte :
voiture de pool n° 1, vu qu'il s'en sert le plus durant ce mois.
Vous devez donc opérer un calcul mensuel et non annuel (et calculer
aussi le précompte professionnel sur une base mensuelle).
20 000,00 €
Un travailleur salarié paie lui-même des options
(FAQ 7) Un employeur achète une voiture de société d'une « valeur catalogue » de 30 000,00 €, TVA incluse.
Le travailleur qui en reçoit la
disposition paie lui-même pour 2 000,00 €, TVA incluse, d'options supplémentaires.
La « valeur catalogue » reste de 30 000,00 €, peu importe que le travailleur paie les options :
‒ au garage ou à la société de leasing ;
‒ à son employeur intégralement ;
‒ à son employeur par retenue périodique ou unique sur son salaire.
30 000,00 €
Le bénéficiaire de l'avantage rembourse des dégâts à la voiture
(FAQ 15) Un travailleur salarié se sert d'une voiture de société dont la valeur catalogue est de 19 360,00 € et paie une contribution de 1 500,00 € (par exemple la franchise de l'assurance) à la suite d'un
accident qu'il a eu avec la voiture.
------------------------------------------
Un dirigeant d'entreprise se sert d'une voiture de société dont la valeur catalogue s'élève à 19 360,00 € et paie au terme du contrat de leasing le montant que la
société de leasing lui facture pour
des dégâts au véhicule (2 000,00 €).
Ne peut pas être déduit de l'avantage.
------------------------------------------
Ne peut pas être déduit de l'avantage.
19 360,00 €
----------------
19 360,00 €
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 28
Un contrat de leasing « 6 roues » (voiture de société + scooter ou vélo)
(FAQ 17) La société de leasing met à disposition :
‒ une voiture d'une valeur catalogue de 19 360,00 € ;
------------------------------------------
‒ un scooter (valeur : 10 000,00 €) ;
------------------------------------------
Une société de leasing met à disposition :
‒ une voiture d'une valeur catalogue de 19 360,00 € ;
------------------------------------------
‒ un vélo (valeur : 5 000,00 €).
L'avantage relatif à la voiture n'en est pas modifié ;
------------------------------------------
L'avantage relatif au scooter est à calculer à sa valeur réelle dans le chef de son bénéficiaire, en répondant à la question : « quel montant le bénéficiaire devrait-il payer dans des
circonstances normales pour obtenir un tel avantage ? » ;
------------------------------------------
L'avantage relatif à la voiture n'en est pas modifié ;
------------------------------------------
L'avantage pour le vélo :
‒ si ce vélo sert effectivement à faire les déplacements domicile/ lieu de travail, il n'est pas compté
d'avantage pour lui (pas même pour les déplacements strictement privés) ;
------------------------------------------ ‒ si ce vélo sert exclusivement à
faire des déplacements strictement privés (autres, donc, que des déplacements domicile/ lieu de travail), régime identique à celui du scooter.
19 360,00 €
----------------
??
----------------
19 360,00 €
----------------
Gratuit
----------------
??
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 29
c) Calcul de l'avantage relatif à une voiture neuve la première année
Voiture n° 1 Voiture n° 2 Voiture n° 3 Voiture n° 4
Carburant essence diesel LPG diesel
Émission de CO2 230 300 85 200
Prix d'achat hors TVA 90 000,00 45 000,00 20 000,00 20 000,00
Options 10 000,00 5 000,00 2 000,00 2 000,00
TVA sur 100 000,00 50 000,00 22 000,00 22 000,00
TVA 21 000,00 10 500,00 4 620,00 4 620,00
Options gratuites (TVA incl.) 5 000,00 1 000,00 1 000,00 1 000,00
Prix catalogue 126 000,00 61 500,00 27 620,00 27 620,00
Émission de CO2 de référence 115 95 115 95
Pourcentage CO2 de base 5,50 5,50 5,50 5,50 Pourcentage majoré/réduit à (%) 17,00 26,00 2,50 16,00
Limitation à 4 ou 18 % 17,00 18,00 4,00 16,00
Avantage (prix catal. x % CO2 x 6/7) 18 360,00 9 488,57 946,97 3 787,89
Minimum de 1 200 € 18 360,00 9 488,57 1 200,00 3 787,89
Jours de détention de la voiture 365 200 31 365
Avantage proportionnel 18 360,00 5 199,22 101,92 3 787,89
Intervention du bénéficiaire* 1 200,00 700,00 100,00 1 200,00
Avantage final 17 160,00 4 499,22 1,92 2 587,89
DNA de la société : 17 % 2 917,20 764,87 0,33 439,94
* : La dépense non admise peut se calculer sur l'avantage obtenu après déduction de
l'intervention personnelle20.
d) Comparaison d'une même voiture achetée neuve ou d'occasion
Le calcul ci-dessous est fait d'après la modification législative en projet, qui sera
probablement reprise dans une loi-programme à la fin février ou au début mars
2012.
Voiture n° 1 Voiture n° 1
Neuve Occasion
Achetée 10/02/2012 10/02/2015
1re immatriculation à la DIV 15/02/2012 15/02/2012
Carburant essence essence
Émission de CO2 250 250
Prix d'achat hors TVA 90 000,00 45 000,00
Options 10 000,00 0,00
TVA sur 100 000,00 45 000,00
TVA 21 000,00 9 450,00
Options gratuites (TVA incl.) 5 000,00 0,00
Coût 126 000,00 54 450,00
20 Fisc. 1277, p. 9.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 30
Prix catalogue
– 1re année (jusqu'au 14/01/2013) 126 000,00
– 2e année (jusqu'au 14/01/2014) 118 440,00
– 3e année (jusqu'au 14/01/2015) 110 880,00
– 4e année (jusqu'au 14/01/2016) 103 320,00 93 849,00
– 5e année (jusqu'au 14/01/2017) 95 760,00 86 982,00
– à partir de la 6e année (à partir
du 15/01/2017) 88 200,00 80 115,00
% CO2 majoré, limité à 18,00 18,00
Avantage (prix catal. x % CO2 x
6/7)
– 2012
– 1re année (321/366 jours) 17 049,84
– 2013
– 1re année (1 mois) 1 620,00
– 2e année (11 mois) 16 750,80
18 370,80
– 2014
– 2e année (1 mois) 1 522,80
– 3e année (11 mois) 15 681,60
17 204,40
– 2015
– 3e année (1 mois) 1 425,60
– 4e année (11 mois) 14 612,40
– 4e année (321/365 jours)
12 734,08
16 038,00 12 734,08
– 2016
– 4e année (1 mois) 1 328,40 1 206,63
– 5e année (11 mois) 13 543,20 12 301,74
14 871,60 13 508,37
– 2017
– 5e année (1 mois) 1 231,20 1 118,34
– 6e année (11 mois) 12 474,00 11 330,55
13705,20 12 448,89
– 2018 et au-delà
– 6e année (12 mois) 13 608,00 12 360,60
DNA de la société : 17 %
– 2012 2 898,47
– 2013 3 123,04
– 2014 2 924,75
– 2015 2 726,46 2 164,79
– 2016 2 528,17 2 296,42
– 2017 2 329,88 2 116,31
– 2018 et au-delà 2 313,36 2 101,30
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 31
7. Conclusions
Par rapport au premier régime prévu par la loi du 28 décembre 2011, la modification
législative en projet sera :
1) notablement au bénéfice des véhicules acquis à l'état neuf ;
2) fortement au détriment des véhicules d'occasion.
Ce nouveau mode de calcul de l'avantage de toute nature est parfois à l'avantage
des petites voitures de société écologiques.
Il en va tout autrement pour les grosses voitures de luxe, qui génèreront un
avantage de toute nature plutôt élevé.
En outre, le marché des voitures de luxe d'occasion sera fortement impacté et un
dirigeant d'entreprise fera bien de chiffrer les avantages et inconvénients avant d'y
acquérir une telle voiture.
8. Les éventuelles échappatoires
a) Comptabilisation au compte courant de la société
En comptabilisant l'avantage au débit du compte courant, dans la mesure où il est
créditeur, car vous payez sinon des intérêts sur compte courant débiteur, et par le
crédit d'un compte 74, vous évitez le taux (en général) plus élevé de l'impôt des
personnes physiques. Aucune fiche ne doit en effet être établie. Cette
comptabilisation doit, cela va de soi, se faire au plus tard au terme de l'exercice
comptable.
Mais, attention, en procédant de la sorte, vous annulez des « sommes nettes » que
vous auriez pu sortir de la société en exonération d’impôts.
b) Prélèvement par le dirigeant de sa voiture de société
Si la voiture est prélevée dans les cinq ans de sa comptabilisation, le prélèvement
peut être opéré par application de la règle des cinquièmes (comme dans le cas d’une
révision). Après la période de cinq ans, il faut prendre comme base d’imposition la
valeur de la voiture dans l’état où elle se trouve au moment du prélèvement. Le
prélèvement peut être opéré sur une base d’imposition réduite de moitié
(cf. circulaire n° 3/1981). Une fois la voiture sortie de la société, elle peut être
vendue comme voiture particulière.
Mais, attention, ne la vendez surtout pas immédiatement après en réalisant une
importante plus-value !
Exemple :
Voiture n° 1 Voiture n° 2 Voiture n° 3 Voiture n° 4
Total de la TVA due sur la facture 21 000,00
10 500,00
4 620,00
4 620,00
Utilisation professionnelle à 80 % 50 % 40 % 30 % TVA déduite 10 500,00
5 250,00
1 848,00
1 386,00
Date d’achat 30/06/2006 30/06/2007 30/06/2008 30/06/2009 Révision pour 0 année 0 année 1 année 2 années TVA due sur le prélèvement 50 % de la
valeur x 21 %
50 % de la valeur x 21 %
Prix d’achat x 1/5 x 50 % x
21 % et révision en faveur de l’assujetti de
10 % sur 1/5e de
la TVA non déduite
Prix d’achat x 2/5 x 50 % x
21 % et révision en faveur de l’assujetti de 20 % sur 2/5
e
de la TVA non déduite
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 32
c) Vente de la voiture de société au dirigeant
Si la TVA lors de l’acquisition a été limitée à l’usage professionnel (par application du
nouvel art. 45, § 1erquinquies, C.TVA), la base d’imposition lors de la vente peut être
limitée à la moitié. La révision peut éventuellement être opérée en faveur de
l’assujetti (1/5e de la TVA par année de révision écoulée pour la moitié de la
déduction qui a subi une limitation autre qu’en vertu de l’article 45, § 2, C.TVA, à
savoir la règle des 50 %).
Pour 2011, il existe une tolérance administrative. Pour cette année-là, les avantages
de toute nature peuvent encore être calculés suivant l’ancienne méthode
(5000/7500 km et coefficient de 1,0855), mais dans ce cas, la base d’imposition à
prendre en compte lors de la vente est la base d’imposition totale.
Exemple :
Voiture n° 1 Voiture n° 2 Voiture n° 3 Voiture n° 4
Prix de vente hors TVA 25 000,00 20 000,00 15 000,00 10 000,00
TVA de 21 % 5 250,00 4 200,00 3 150,00 2 100,00
Utilisation professionnelle 80 % 50 % 40 % 30 %
TVA à payer
12 500 x 21 % =
2 625,00
10 000 x 21 % = 2 100,00
7 500 x 21 % = 1 575 et révision
en faveur de l’assujetti de
10 % par année de révision non
écoulée
5 000 x 21 % = 1 050 et révision
en faveur de l’assujetti de
20 % par année de révision non
écoulée
d) Répercuter des frais de déplacement à la société au km parcouru
Le dirigeant perçoit l'indemnité correspondante en exonération d'impôt pour autant
que les kilomètres professionnels parcourus et répercutés soient inférieurs à
24 000 par an (Com.IR, 31/36).
Le barème kilométrique qu'il peut compter à sa société est celui de l'indemnité
kilométrique des agents de l'État pour leurs déplacements de service.
Ce barème est le suivant :
du 01/07/08 au 30/06/09 : 0,3169 par km
du 01/07/09 au 30/06/10 : 0,3026 par km
du 01/07/10 au 30/06/11 : 0,3178 par km
du 01/07/11 au 30/06/12 : 0,3352 par km
Celui qui peut s'appuyer sur des normes sérieuses peut déroger à ce barème.
D'après le Com.IR, 66/51, cette indemnité kilométrique se subdivise comme suit :
30 % pour le carburant,
70 % pour les autres frais.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 33
Exemple :
Voiture n° 1 Voiture n° 2 Voiture n° 3 Voiture n° 4
Total des km parcourus 50 000 40 000 30 000 20 000
Déplacements domicile/lieu de travail 10 000 5 000 5 000 5 000
Autres déplacements privés 5 000 3 000 3 000 3 000
Km professionnels 35 000 32 000 22 000 12 000
Maximum à répercuter 24 000 24 000 22 000 12 000
Barème depuis le 01/07/11 0,3352 0,3352 0,3352 0,3352
Total à répercuter 8 044,80 8 044,80 7 374,40 4 022,40
Dont pour le carburant (30 %) 2 413,44 2 413,44 2 212,32 1 206,72
Dont déductible pour la société 1 810,08 1 810,08 1 659,24 905,04
Dont pour les autres frais (70 %) 5 631,36 5 631,36 5 162,08 2 815,68
Type de carburant essence diesel LPG diesel
Émission de CO2 230 300 85 200
Limitation via les DNA 50 % 50 % 10 % 40 %
Dont déductible pour la société 2 815,68 2 815,68 4 645,87 1 689,41
Total exonéré d'impôt pour le dirigeant 8 044,80 8 044,80 7 374,40 4 022,40
Total déductible pour la société 4 625,76 4 625,76 6 305,11 2 594,45
e) Louer la voiture
Le dirigeant peut louer sa voiture personnelle à sa société.
Il est conseillé de prévoir dans le contrat de location que la voiture ne peut servir
qu'à une utilisation professionnelle. Si la voiture servait quand même à des
déplacements privés (domicile/lieu de travail, autres déplacements privés durant les
week-ends, loisirs ou vacances), il faudrait en effet déterminer à nouveau un
avantage imposable, et cela bien sûr suivant les mêmes règles !
À noter que la location d'une voiture n'assujettit pas le bailleur à la TVA, vu que
celui-ci ne loue qu'un seul bien mobilier21. Cette location ne constitue pas une
activité économique. Si plusieurs voitures sont louées à la société ou si d’autres
biens sont loués en plus d’une voiture, il y a assujettissement à la taxe. Dans ce cas,
l’intéressé peut éventuellement opter pour le régime de franchise de la taxe en
faveur des petites entreprises (art. 56, § 2, C.TVA).
Le loyer perçu est un revenu mobilier à déclarer à l'impôt des personnes physiques,
conformément à l’article 17, § 1, 3°, CIR 92. De ce revenu mobilier, il est possible de
déduire les frais réels exposés ou un forfait de frais de 15 %.
Ce revenu mobilier n'est pas soumis à un précompte mobilier si son bénéficiaire est
un habitant du Royaume, soumis à l'impôt des personnes physiques, ou une société
résidente (art. 111 AR/CIR 92).
21 Trib. Anvers, 02/06/08.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 34
Je ferais toutefois attention et éviterais toute exagération dans cette location,
assurément si le montant du loyer n'était pas proportionnel à ce que le dirigeant
retire de la société. Le fisc pourrait en effet, dans ce cas, invoquer l’article 344, § 2,
(mesure anti-abus liée à la réalité économique) et tenter de requalifier ce revenu
mobilier du dirigeant en un revenu professionnel.
La modification en projet de l’article 344, § 2, CIR 92 accroît ce risque.
Si l’objectif de l’opération n’est pas de sortir des fonds de la société, la formule du
prêt peut être envisagée. Cette opération est en effet gratuite.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 35
IV. Réglementation en matière de déplacements domicile/lieu de travail au moyen de voitures, voitures mixtes, « fausses »
camionnettes et minibus
1. Réglementation en vigueur
a) Régime ordinaire
Pour l’heure, les contribuables qui disposent de ce type de voitures de société
peuvent justifier leurs frais professionnels afférents aux déplacements entre le
domicile et le lieu de travail à concurrence de 0,15 € par kilomètre parcouru (art. 66,
§ 4, CIR 92).
Plus ils justifient de kilomètres au titre de frais professionnels pour les déplacements
domicile/lieu de travail, plus le nombre de kilomètres pris en compte pour déterminer
l’avantage de toute nature imposable qui résulte de la mise à disposition gratuite
d’une voiture de société augmente.
Cette déduction forfaitaire n’est accordée au contribuable que si le véhicule en
question (art. 66, § 5, 1er alinéa, CIR 92) :
a. soit est sa propriété ;
b. soit est immatriculé à son nom auprès de la DIV ;
c. soit est mis à sa disposition de façon permanente ou habituelle en vertu d’un
contrat de location ou de leasing ;
d. soit appartient à son employeur ou à sa société, l’avantage éventuel devant dans
ce cas être taxé dans son chef.
b) Régime alternatif
En outre, dans les cas visés au point 1 a), b) et c), le conjoint ou les enfants du
contribuable peuvent également bénéficier de cette déduction à concurrence
de 0,15 € par kilomètre parcouru. Pour les trajets effectués en commun, le forfait
n’est accordé qu’à un seul contribuable (art. 66, § 5, 2e alinéa, CIR 92).
Les frais professionnels afférents aux déplacements domicile/lieu de travail effectués
au moyen d’un véhicule autre que celui visé au point 1 a), b), c) et d) peuvent
également être déduits à concurrence de 0,15 € par kilomètre, pour autant que cette
distance (trajet simple) n’excède pas 100 km (art. 66Bis, 1er alinéa, CIR 92 –
art. 43/1 AR/CIR 92).
c) Déplacements en bicyclette
Les frais professionnels afférents aux déplacements domicile/lieu de travail effectués
en bicyclette sont fixés forfaitairement à 0,145 € (soit 0,21 €, après indexation, pour
l’EI 2012), et ce pour un nombre de km illimité (art. 66bis, 2e alinéa, CIR 92).
2. Nouvelle réglementation
a) Régime ordinaire
À partir de l’exercice de revenus 2012, l’avantage de toute nature pour une voiture
de société sera toutefois exclusivement calculé sur la base de la valeur catalogue du
véhicule et de l’émission CO2.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 36
Le nombre de kilomètres parcourus à des fins privées au moyen du véhicule n’influe
dès lors plus sur le calcul de l’avantage. Pour éviter qu’un contribuable qui dispose
d’une voiture de société ne puisse justifier, en vertu de l’article 66, §§ 4 et 5,
CIR 92, un montant de frais professionnels supérieur au montant de l’avantage de
toute nature imposé pour cette voiture de société, il est inséré dans l’article 66, § 5,
CIR 92 une disposition qui stipule que les frais professionnels afférents aux
déplacements domicile/lieu de travail effectués au moyen d’une voiture de société ne
peuvent jamais être supérieurs au montant de l’avantage de toute nature imposé
dans son chef. L’éventuelle intervention personnelle du contribuable est déduite pour
déterminer l’avantage de toute nature imposable.
Exemple :
Voiture 1 Voiture 2 Voiture 3 Voiture 4
Prix de vente TVA incl, 15 000 15 000 15 000 15 000 Carburant diesel diesel diesel diesel Émission CO2 200 200 200 200 % Émission CO2 16 16 16 16 Avantage 2 057,14 2 057,14 2 057,14 2 057,14
Trajet simple domicile/lieu de travail km 10,00 20,00 30,00 40,00 220 jours ouvrables nombre de km 4 400,00 8 800,00 13 200,00 17 600,00 0,15 / km 660,00 1 320,00 1 980,00 2 640,00 Montant limité à l'avantage 660,00 1 320,00 1 980,00 2 057,14
Différence avantage et indemnité kilométrique 1 397,14 737,14 77,14 0,00
Plus la distance entre le domicile et le lieu de travail est grande, plus l’avantage est
neutralisé. En d’autres termes, plus le contribuable utilise la voiture pour effectuer
ses déplacements domicile/lieu de travail, moins il paie !!
b) Régime alternatif et déplacements en bicyclette
Ces réglementations restent inchangées de sorte qu'aucune limitation (si ce n'est la
distance maximale de 100 par trajet simple) en fonction de l'avantage de toute
nature n'est prévue en ce qui concerne la déduction à concurrence de 0,15 €/km.
Dans le cadre de ce régime alternatif, le travailleur qui accompagne gratuitement son
conjoint dans la voiture de ce dernier (sans frais de déplacement propres) a
également droit à une déduction illimitée des frais fixée à 0,15 €/km – sans que la
distance ne puisse toutefois excéder les 100 km précités –, et ce même si le montant
justifié est supérieur à l'avantage que procure au conjoint l'utilisation de cette
voiture.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 37
V. Mesures en vue d'économiser l'énergie
1. Généralités
En ce qui concerne les réductions d’impôt fédérales pour les dépenses réalisées en
vue d’économiser l’énergie dans une habitation, il est proposé de les réduire pour les
travaux d’isolation des toits et de les supprimer dans tous les autres cas, à partir de
2012.
Conformément à la loi spéciale du 8 août 1980 de réformes institutionnelles,
l'utilisation rationnelle de l'énergie est une matière qui relève de la compétence des
Régions. Dans le cadre de l’accord institutionnel pour la sixième réforme de l’État, il
a été convenu que certaines dépenses fiscales seraient transférées aux Régions. Afin
d’éviter les interférences du pouvoir fédéral dans des matières relevant de la
compétence des Régions, cet accord permet également au pouvoir fédéral de mettre
fin, dès le budget 2012, aux incitants fiscaux qu’il donne dans ces matières.
Aussi est-il proposé de ne plus accorder, à partir de 2012, un avantage fiscal que
pour l’isolation du toit d’habitations existantes. L’isolation du toit est en effet
considérée comme l’investissement le plus rentable au niveau de l’économie
d’énergie. L’article 145/24 CIR 92 est adapté.
2. Primes du Gouvernement flamand et des communes flamandes
Conjointement avec les gestionnaires de réseau, le Gouvernement flamand accorde
les primes suivantes :
primes pour l’isolation du toit, des murs et du sol. Nouveauté : les toits dont la
surface est inférieure à 40m² peuvent également donner lieu à une prime ;
les propriétaires de panneaux solaires peuvent obtenir auprès du « Vlaamse
Regulator van de Elektriciteits- en Gasmarkt (VREG) » un certificat d’électricité
écologique par tranche de 1 000 kWh d’électricité produite au cours d’une certaine
période ;
primes pour l’installation de châssis vitrés aux propriétés isolantes élevées, d’un
chauffe-eau solaire ou d’une pompe à chaleur ;
prime accordée aux personnes bénéficiant du prix social maximal pour l’électricité
et le gaz naturel (clients protégés) qui remplacent leur ancienne chaudière par
une chaudière à condensation.
De même, certaines communes et provinces accordent souvent des primes pour les
investissements économiseurs d’énergie. Les sites « premiezoeker » et
« energiebesparen » vous informent sur les primes accordées dans votre commune.
Ces primes peuvent être cumulées avec les déductions fédérales.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 38
Aperçu des déductions fédérales possibles :
3. Applicables aux investissements économiseurs d'énergie réalisés en 2011
et payés au plus tard le 31 décembre 2011
a) Dépenses réalisées pour des habitations occupées depuis moins de 5 ans
À condition qu’elles ne soient pas prises en considération à titre de frais
professionnels réels et qu’elles ne donnent pas droit à la déduction pour
investissement, les dépenses suivantes entrent en considération :
installation d’un système de chauffage de l'eau par le recours à l'énergie solaire ;
installation de panneaux solaires pour transformer l'énergie solaire en énergie
électrique ;
installation de tous autres dispositifs de production d'énergie géothermique.
La réduction d’impôt est égale à 40 % et ne peut excéder par période imposable
2 830,00 € par habitation (montant majoré de 850,00 € pour les dépenses
concernant les panneaux solaires). Lorsqu'une imposition commune est établie, cette
réduction d'impôt est répartie proportionnellement en fonction du revenu imposable
de chaque conjoint.
Aucun report n’est possible.
b) Dépenses réalisées pour des habitations occupées depuis au moins
5 ans22
À condition qu’elles ne soient pas prises en considération à titre de frais
professionnels réels et qu’elles ne donnent pas droit à la déduction pour
investissement, les dépenses suivantes entrent en considération :
isolation du toit ;
remplacement des anciennes chaudières ou entretien d'une chaudière ;
installation d’un système de chauffage de l'eau par le recours à l'énergie solaire ;
installation de panneaux solaires pour transformer l'énergie solaire en énergie
électrique ;
installation de tous autres dispositifs de production d'énergie géothermique ;
installation de double vitrage ;
placement d'une régulation de chauffage au moyen de vannes thermostatiques ou
d'un thermostat d'ambiance à horloge ;
dépenses pour un audit énergétique de l'habitation.
Les dépenses réalisées en vue de l’isolation du sol et des murs ne sont plus
déductibles en 2011. La déduction de ces dépenses a été instaurée par la loi du
27 mars 2009 (M.B., 07/04/09) comme mesure temporaire pour les revenus 2009 et
2010. Cette mesure n’est plus prolongée.
22 Le délai de cinq ans ne doit pas être calculé de jour à jour. Il suffit que le logement ait été occupé pour la première fois dans le
courant de la cinquième année calendrier précédant le début des travaux liés aux investissements économiseurs d’énergie (Fisc. 1275, p. 6).
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 39
La réduction d’impôt est égale à 40 % et ne peut excéder par période imposable
2 830,00 € par habitation. Ce montant est majoré de 850,00 €, lorsque les dépenses
concernent les panneaux photovoltaïques. Lorsqu'une imposition commune est
établie, cette réduction d'impôt est répartie proportionnellement en fonction du
revenu imposable de chaque conjoint.
Report possible sur trois périodes imposables sans que la déduction ne puisse
excéder par période imposable et par habitation le montant précité de 2 830,00 €
(+ 850,00 € pour les dépenses concernant les panneaux solaires), dépenses faites
au cours de la période imposable comprises.
4. Applicables aux investissements économiseurs d'énergie réalisés en 2012
En date du 28 novembre 2011, date à laquelle le gouvernement a communiqué son
intention de supprimer les réductions d’impôt pour la plupart des dépenses, certains
contribuables étaient toutefois déjà liés par un contrat pour faire des investissements
économiseurs d’énergie dans leur habitation l’année suivante. Afin d’éviter que le
planning financier de ces contribuables ne soit compromis, il est justifié d’accorder
encore la réduction d’impôt pour les dépenses autres que celles visant l’isolation du
toit faites en 2012, pour autant qu’elles concernent des travaux effectués dans le
cadre de contrats signés avant le 28 novembre 2011.
a) Dépenses réalisées pour des habitations occupées depuis moins de 5 ans
Pour autant qu’elles ne soient pas prises en considération à titre de frais
professionnels réels et qu’elles ne donnent pas droit à la déduction pour
investissement, les dépenses suivantes entrent en ligne de compte dans la mesure
où elles sont faites dans le cadre d'un contrat conclu avant le 28 novembre 2011 :
installation d'un système de chauffage de l'eau par recours à l'énergie ;
installation de panneaux solaires pour transformer l'énergie solaire en énergie
électrique ;
installation de tous autres dispositifs de production d'énergie géothermique.
La réduction d’impôt est égale à 40 % et ne peut excéder par période imposable et
par habitation le montant indexé de 2 930,00 € (majoré de 880,00 € environ pour
les dépenses concernant les panneaux solaires) retenu pour l'exercice d'imposition
2013. Lorsqu'une imposition commune est établie, cette réduction d'impôt est
répartie proportionnellement en fonction du revenu imposable de chaque conjoint.
Aucun report n'est possible.
b) Dépenses réalisées pour des habitations occupées depuis au moins 5 ans
Pour autant qu’elles ne soient pas prises en considération à titre de frais
professionnels réels et qu’elles ne donnent pas droit à la déduction pour
investissement, les dépenses suivantes entrent en ligne de compte dans la mesure
où elles sont faites dans le cadre d'un contrat conclu avant le 28 novembre 2011 :
isolation du toit ;
remplacement des anciennes chaudières ou entretien d'une chaudière ;
installation d'un système de chauffage de l'eau par recours à l'énergie ;
installation de panneaux solaires pour transformer l'énergie solaire en énergie
électrique ;
installation de tous autres dispositifs de production d'énergie géothermique ;
installation de double vitrage ;
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 40
placement d'une régulation de chauffage au moyen de vannes thermostatiques ou
d'un thermostat d'ambiance à horloge ;
dépenses pour un audit énergétique de l'habitation.
c) Dépenses réalisées pour des habitations de plus de 5 ans
Pour autant qu’elles ne soient pas prises en considération à titre de frais
professionnels réels et qu’elles ne donnent pas droit à la déduction pour
investissement, les dépenses suivantes faites dans le cadre d'un contrat conclu après
le 27 novembre 2011 entrent en ligne de compte :
isolation du toit.
Pour les habitations occupées depuis au moins 5 ans (b + c), la réduction d’impôt est
égale à :
30 % des dépenses payées pour l'isolation du toit dans le cadre d'un contrat
conclu après le 27 novembre 2011 ;
40 % des dépenses payées pour les autres travaux.
Cette réduction d’impôt ne peut excéder par période imposable et par habitation le
montant indexé de 2 930,00 € retenu pour l'exercice d'imposition 2013. Pour les
dépenses concernant les panneaux solaires, ce plafond est majoré d'environ
880,00 €, montant récemment indexé pour l'exercice d'imposition 2013. Lorsqu'une
imposition commune est établie, cette réduction d'impôt est répartie
proportionnellement en fonction du revenu imposable de chaque conjoint.
Report possible sur trois périodes imposables pour les investissements économiseurs
d’énergie précités effectués dans des habitations occupées depuis au moins cinq ans,
exception faite des dépenses concernant l’isolation du toit et faites dans le cadre d’un
contrat conclu après le 27 novembre 2011 qui n’entrent pas en ligne de compte pour
le report23. La déduction ne peut toutefois excéder par période imposable et par
habitation les montants indexés précités retenus pour l'exercice d'imposition 2013,
soit 2 930,00 € et plus ou moins 880,00 € supplémentaires pour les dépenses
concernant les panneaux solaires, dépenses faites au cours de la période imposable
comprises.
5. Dépenses réalisées à partir du 01/01/13 pour l'isolation du toit
Il est accordé une réduction d'impôt pour les dépenses effectivement payées pendant
la période imposable pour l'isolation du toit d'une habitation dont le contribuable est
propriétaire, possesseur, emphytéote, superficiaire, usufruitier ou locataire.
La réduction d'impôt n'est pas applicable aux dépenses qui :
a) sont prises en considération à titre de frais professionnels réels ;
b) donnent droit à la déduction pour investissement visée à l'article 69 ;
c) concernent des travaux effectués à une habitation dont la première occupation
précède de moins de cinq ans le début de ces travaux.
La réduction d'impôt est égale à 30 % des dépenses réellement payées visées à
l'alinéa 1er.
23 Doc. parl., Ch. repr., 2011-2012, Doc 53-1952/004, p. 30.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 41
Le montant total de la réduction d'impôt ne peut excéder par période imposable
2 000 € (à indexer !) par habitation. Toutefois, ce montant est majoré de 600 € (à
indexer !), dans la mesure où cette majoration concerne exclusivement une
réduction d'impôt reportée pour des dépenses concernant l'installation de panneaux
photovoltaïques pour transformer l'énergie solaire en énergie électrique.
Lorsque le montant total de la réduction d'impôt et des réductions d'impôt reportées
excède la limite visée à l'alinéa quatre, l'excédent relatif à la partie reportable des
réductions reportées peut être reporté (sur un nombre d'années illimité). Il n'est
toutefois plus remboursable.
En conséquence, les contribuables qui souhaitent encore bénéficier de ce crédit
d'impôt remboursable pour les dépenses réalisées en vue de l'isolation du toit
doivent faire faire les travaux avant le 31 décembre 2012.
6. Autres investissements économiseurs d'énergie effectués en 2013
Toutes les réductions d’impôt sont supprimées, même pour les dépenses réalisées
dans le cadre d’un contrat conclu avant le 27 novembre 2011. Seuls les reports sont
maintenus.
7. Crédit d'impôt pour certaines dépenses faites en vue d'économiser
l'énergie
L’article 156bis, 1er alinéa, CIR 92 est modifié.
Tout comme l'avantage lié à l'utilisation des titres services, les dépenses faites en
vue d'économiser l'énergie dans des habitations occupées depuis déjà 5 ans, excepté
celles qui concernent les chauffe-eau solaires, les panneaux photovoltaïques et les
pompes à chaleur géothermiques, sont automatiquement converties en un crédit
d'impôt pour les contribuables qui ne paient pas suffisamment d'impôts.
Le crédit d'impôt pour le remplacement des anciennes chaudières ou l'entretien d'une
chaudière, l'installation de double vitrage, l'isolation du toit, le placement d'une
régulation de chauffage au moyen de vannes thermostatiques ou d'un thermostat à
horloge et pour un audit énergétique a été instauré en 2009 comme mesure
temporaire applicable aux dépenses faites jusqu'en 2012. Cette mesure temporaire
est maintenue même pour les reports.
Tel que modifié, cet article est applicable à partir de l'exercice d'imposition 2014,
puisque l'ancien article visait déjà les revenus 2010 à 2012.
8. Réduction d'impôt pour la construction, l'acquisition à l’état neuf ou la
rénovation totale ou partielle d'un bien immobilier en vue de le
transformer en une maison basse énergie, passive ou zéro énergie
a) Pour les revenus 2011
La réglementation en vigueur est maintenue. Les réductions d’impôt indexées
s'élèvent par habitation aux montants suivants :
maison basse énergie : 420,00 €
maison passive : 850,00 €
maison zéro énergie : 1 200,00 €
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 42
b) Pour les revenus 2012
La réglementation en vigueur est abrogée à partir de l'exercice d'imposition 2013.
La réduction d’impôt est toutefois maintenue pour les habitations pour lesquelles un
certificat a été délivré au plus tard le 31 décembre 2011.
Le nouvel article 535 du CIR 92 prévoit un régime de transition.
La réduction d’impôt pour les maisons basse énergie, passives et zéro énergie
(article 14524, § 2, CIR 92) est abrogée.
Les habitations pour lesquelles un certificat maison basse énergie, maison passive ou
maison zéro énergie a été demandé au plus tard le 31 décembre 2011 et délivré au
plus tard le 29 février 2012 entrent en ligne de compte pour la réduction d’impôt.
Compte tenu de ce régime de transition, la réduction d'impôt continuera d'être
accordée pour les habitations certifiées en 2011 ou antérieurement.
Les travaux parlementaires justifient cette mesure comme suit :
« Il faut se rendre compte que le traitement administratif de la certification de
maisons basse énergie, passives et zéro énergie peut prendre du temps. C’est
pourquoi il est proposé de donner aux administrations régionales et aux institutions
agréées pour l’année 2011 un délai jusqu’au 29 février 2012 pour traiter les
dossiers introduits au plus tard le 31 décembre 2011 et d’émettre, le cas échéant,
un certificat maison basse énergie, passive ou zéro énergie. Pour l’application de la
réduction d’impôt, ces certificats seront considérés comme étant des certificats
émis le 31 décembre 2011, ce qui permettra aux contribuables en question de
réclamer la réduction d’impôt24. »
9. Prêts verts
a) Pour les revenus 2011
La réglementation en vigueur est maintenue. Il est accordé une réduction d’impôt de
40 % sur les intérêts réellement supportés pendant la période imposable, après
déduction de l’intervention de l’État de 1,5 %.
b) Pour les revenus 2012 et suivants
La réglementation en vigueur est maintenue. La réduction d’impôt sur les intérêts
réellement supportés pendant la période imposable, après déduction de l’intervention
de l’État de 1,5 %, passe de 40 % à 30 %.
Conformément à l'accord institutionnel pour la sixième réforme de l’État qui prévoit
de ne retenir que deux taux de réduction d'impôt dès l'exercice d'imposition 2013, à
savoir 30 % et 45 %, l'avantage pour les intérêts payés sur les prêts verts à partir
de cet exercice est fixé à 30 %.
24 Doc. parl., Ch. repr., 2011-2012, Doc 53-1952/004, p. 35.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 43
VI. Modification de la déduction pour capital à risque
L’article 205quater, § 5, CIR 92 modifie le taux maximum appliqué pour le calcul de
la déduction pour capital à risque en le réduisant à 3 %.
La possibilité laissée au Roi de déroger, par arrêté délibéré en Conseil des ministres,
à ce taux maximum est, dans le même temps, retirée, de sorte que ce taux
maximum ne peut être modifié que par une loi.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 44
VII. Avantages véhicules dans le chef des personnes morales
1. En matière d'impôt des sociétés
a) Généralités
L’article 198, 1er alinéa, 9°, CIR 92 relatif aux dépenses non admises en matière
d’impôt des sociétés est modifié.
La nouvelle disposition rétablit l’article 198, 1er alinéa, 9°, CIR 92 afin de prévoir une
dépense non admise qui comprend les frais de véhicules visés à l’article 65 CIR 92
(les voitures, voitures mixtes, minibus et camionnettes dites ‘fausses’), à
concurrence de 17 % du montant de l’avantage de toute nature lié à l’utilisation à
des fins personnelles d’un véhicule visé à l’article 65 CIR 92 que la société met
gratuitement à disposition.
Le pourcentage de 17 % prévu pour la détermination de la dépense non admise
s’applique au montant de l’avantage calculé selon les dispositions légales et
réglementaires applicables à cette fin.
La nouvelle disposition s’applique en sus de la limitation déjà en vigueur pour les
frais afférents aux véhicules (articles 66 et 198bis CIR 92).
Quelques exemples chiffrés ont été donnés plus avant.
b) Aucune déduction possible sur cette dépense non admise
L’article 207, deuxième alinéa, CIR 92 est modifié afin d’inclure dans son champ
d’application les dépenses non admises mentionnées à l’article 198, 1er alinéa, 9°,
CIR 92.
Cette dépense non admise figure donc toujours dans la base imposable de la période
et ne peut en outre en aucun cas augmenter le montant éventuel des pertes à
reporter. En d’autres termes, cette nouvelle dépense non admise fixée à 17 %,
déduction faite toutefois de l’intervention personnelle du bénéficiaire, est ajoutée à la
liste des éléments du résultat fiscal sur lesquels ne peuvent être appliquées les
déductions visées aux articles 199 à 206 CIR 92 et qui ne peuvent davantage faire
l’objet d’une compensation avec la perte de la période imposable.
2. En matière d'impôt des personnes morales
a) Généralités
L’article 223, 1er alinéa, CIR 92 est complété.
Un montant équivalant à 17 % de l’avantage de toute nature, visé à l’article 36, § 2,
résultant de l’utilisation à des fins personnelles d’un véhicule mis gratuitement à
disposition est ajouté aux éléments sur lesquels les personnes morales sont
imposables.
Seules les personnes morales visées à l’article 220, 1°, CIR 92 (État, Régions,
provinces, communes, CPAS, établissements cultuels ainsi que les polders et
wateringues) échappent à cette réglementation.
b) Taux
L’article 225, 1er alinéa, 5°, CIR 92 est adapté en ce sens qu’en matière d’impôt des
personnes morales, il fixe, pour les personnes morales précitées, le taux d’imposition
relatif au montant équivalant à 17 % des avantages de toute nature résultant de
l’utilisation à des fins personnelles d’un véhicule mis gratuitement à disposition au
taux appliqué en matière d’impôt des sociétés, tel que visé à l’article 215, 1er alinéa,
CIR 92.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 45
3. En matière d'impôt des personnes morales non-résidentes
a) Généralités
L’article 234, 1er alinéa, CIR 92 est complété par un point 6°.
Sont visées toutes les personnes morales qui n'ont pas en Belgique leur siège social,
leur principal établissement ou leur siège de direction ou d'administration et qui ne
se livrent pas à une exploitation ou à des opérations à caractère lucratif ou se livrent,
sans but lucratif, exclusivement aux opérations ci-après :
opérations isolées ou exceptionnelles ;
opérations qui consistent dans le placement des fonds récoltés dans l'exercice de
leur mission statutaire ;
opérations qui constituent une activité ne comportant qu'accessoirement des
opérations industrielles, commerciales ou agricoles ou ne mettant pas en œuvre
des méthodes industrielles ou commerciales.
Les personnes morales non-résidentes sont imposables sur un montant équivalant à
17 % de l’avantage de toute nature visé à l’article 36, § 2, CIR 92, résultant de
l’utilisation à des fins personnelles d’un véhicule mis gratuitement à disposition.
b) Taux
L’article 247, 2°, CIR 92 est remplacé en ce sens qu’en matière d’impôt des non-
résidents, il fixe, pour les personnes morales précitées, le taux d’imposition relatif au
montant équivalant à 17 % des avantages de toute nature résultant de l’utilisation à
des fins personnelles d’un véhicule mis gratuitement à disposition au taux appliqué
en matière d’impôt des sociétés, tel que visé à l’article 215, 1er alinéa, CIR 92.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 46
VIII. Modifications de la TVA
1. Régime TVA des notaires et huissiers de justice
a) Généralités
Les services des notaires, avocats et huissiers de justice sont soumis à la taxe sur la
valeur ajoutée (TVA) selon les règles normales de la directive 2006/112/CE du
Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur
ajoutée.
Conformément à l'article 371 de la directive précitée, les États membres qui, au
1er janvier 1978, exonéraient les opérations dont la liste figure à l'annexe X, partie B,
de la directive précitée, peuvent toutefois continuer à les exonérer aux conditions qui
existaient dans chaque État membre concerné à cette même date. Cette dérogation
reste d'application jusqu'à l'introduction du régime définitif.
La Belgique a fait usage de cette possibilité. Les services prestés par les notaires,
avocats et huissiers de justice dans l'exercice de leur activité régulière sont restés
exemptés de la taxe depuis le 1er janvier 1978, conformément à l'article 44, § 1, 1°,
du Code TVA.
Au 1er janvier 2012, les notaires et huissiers de justice perdent en d'autres termes
l’exonération prévue à l'article 44 C.TVA. Les avocats restent provisoirement
exemptés de ce régime, de manière totalement injuste selon moi.
Entre-temps, l'Administration de la TVA a rédigé en détail les instructions suivantes.
Un régime transitoire est introduit. Ils sont tenus de solliciter un numéro de TVA au
plus tard pour le 20 janvier 2012.
b) Base d'imposition
En ce qui concerne la question de savoir ce que recouvre exactement la base
d'imposition, l'Administration de la TVA a donné les précisions suivantes :
1) La TVA doit être calculée sur :
• les honoraires que le notaire ou l'huissier de justice perçoit pour ses services,
que ce soit du donneur d'ordre ou d'un tiers ;
• les frais refacturés que l'huissier de justice paie pour compte propre. Les frais
pour lesquels le notaire ou l'huissier de justice reçoit une facture à son nom en
font en tout cas partie ;
• les taxes refacturées dont l'huissier de justice est débiteur.
Le notaire ou l'huissier de justice est réputé avoir supporté lui-même les frais
suivants (la TVA imputée pouvant donc être déduite pour autant qu'une TVA ait
été imputée) et les avoir ensuite refacturés (avec imputation de la TVA, même si
la TVA ne lui a pas été imputée parce que les services du cadastre, de
l'IBGE/OVAM et des communes ne sont pas soumis à la TVA) :
le droit de transcription ;
l'utilisation de l'application « Avis fiscaux et sociaux pour délivrance de ces
notifications » ;
l'utilisation de l'application E-dépôt ;
les recherches au cadastre pour la délivrance de l'extrait cadastral ;
la délivrance de l'attestation IBGE ou de l'attestation OVAM ;
la délivrance d'informations urbanistiques ;
la demande d'enregistrement pour l'origine de propriété trentenaire ;
la demande de l'état hypothécaire ;
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 47
les frais de recherche dans le registre national ;
les frais liés à l'inscription dans les registres centraux des testaments et des
contrats de mariage ;
…
2) Aucune TVA n'est due sur les sommes avancées, pour autant toutefois que ces
débours soient facturés au nom et pour compte du cocontractant (à l'exception
des frais qui découlent d'une réglementation des pouvoirs publics pour lesquels
aucune facture n'est délivrée). En outre, le notaire ou l'huissier de justice doit
récupérer le même montant du client : en réalité, il n'est donc pas question de
refacturation, mais plutôt de récupération d'une dépense avancée.
Il peut s'agir concrètement des débours suivants :
• les droits d'enregistrement ;
• les droits d’hypothèque et honoraires du conservateur en cas d’inscription
hypothécaire ;
• les frais d'inscription hypothécaire, de transcription et de radiation (à la fois le
droit d'hypothèque, les honoraires du conservateur et les frais liés aux
formalités hypothécaires) ;
• le droit de mise au rôle ;
• les frais de publication au Moniteur belge (si le Moniteur belge ne facture pas
au notaire) ;
• les taxes que le notaire ou l'huissier de justice doit payer, mais dont son
donneur d'ordre est le débiteur légal ;
• ...
Une dérogation aux règles précitées est prévue pour les huissiers de justice en ce qui
concerne leurs dossiers « de type B » (= dossiers dont les frais ne sont pas pris en
charge par le donneur d'ordre, mais dont celui à charge duquel a lieu l'exécution est
considéré comme le débiteur par le code judiciaire).
La facture est délivrée, dans ce cas, au donneur d'ordre et non pas au débiteur qui
paie. L'établissement d'une facture par l'huissier de justice n'est pas obligatoire, sauf
si le donneur d'ordre en fait la demande.
c) Moment de l'exigibilité
L'exigibilité intervient au moment de la passation de l'acte, indépendamment du fait
que le client paie ou ne paie pas à ce moment-là.
La provision payée par le client avant passation de l'acte n'est pas considérée comme
un « encaissement du prix », la TVA n'étant donc pas exigible lors du paiement de
cette provision. Ce qui a pour conséquence que les provisions payées en 2011, mais
dont l'acte est passé en 2012, sont tout de même intégralement soumises à la TVA.
Les provisions concernées ne doivent donc pas être comptabilisées en 2011 sur un
compte 7, mais sur un compte 4, au risque sinon de subir une double imposition.
Pour faire face à la mise en œuvre pratique – obligation de faire adapter leurs
programmes de comptabilité –, notaires et huissiers de justice sont autorisés à
introduire des déclarations « néant » pendant le premier trimestre, par voie de
tolérance administrative, à condition de ne délivrer aucune facture pour laquelle le
client jouit d'un droit à déduction. Le chiffre d'affaires et la déduction du premier
trimestre doivent être repris dans la déclaration du mois d'avril (déposants de
déclarations mensuelles – chiffre d'affaires supérieur à 1 000 000,00 €) ou du
deuxième trimestre (déposants de déclarations trimestrielles).
Une dérogation intervient à nouveau pour les dossiers « de type B » des huissiers de
justice. La TVA n'est due ici qu'au moment de l'encaissement de la TVA, même
lorsqu'une facture est délivrée sur demande du donneur d'ordre.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 48
d) Régularisation de la TVA sur investissements historiques et biens et
services
Le nouvel arrêté royal du 9 janvier 2012 modifiant l'arrêté royal n° 3 du
10 décembre 1969 relatif aux déductions pour l'application de la taxe sur la valeur
ajoutée, paru au Moniteur belge du 23 janvier 2012, régit la déduction par voie de
régularisation pour l'assujetti qui a effectué des livraisons de biens ou des
prestations de services exemptées en vertu de l'article 44 du Code TVA n'ouvrant pas
droit à déduction et qui devient pour les mêmes opérations un assujetti avec droit à
déduction.
À partir du 1er janvier 2011, la déduction de la taxe payée en amont est limitée à la
quotité de l'investissement qui est utilisé pour les besoins de son activité
économique. Autrement dit, la TVA grevant un investissement qui est utilisé, par
exemple, à concurrence de 40 % à des fins privées et à concurrence de 60 % à des
fins professionnelles n'est déductible qu'à 60 % à compter du 1er janvier 2011. S'il
s'agit d'une voiture, ce pourcentage de 60 % est réduit à maximum 50 % en vertu
de l'article 45, § 2, C.TVA.
Ce régime se décline comme suit :
1) Pour les biens et services autres que les biens d'investissement, non encore
utilisés au moment du changement de régime d'imposition :
La TVA est déductible sur les biens et services non utilisés. Citons à titre
d'exemples l'achat et la livraison en date du 31 décembre d'une palette de papier
qui est bien évidemment toujours en stock le 31 décembre.
2) Pour les biens d'investissement qui subsistent lors de la modification du régime
TVA, pour autant que ces biens soient encore utilisables et que le délai de
régularisation n'ait pas expiré :
Seule la TVA grevant l'acquisition, la construction, la transformation ou
l'amélioration de biens d'investissement peut faire l'objet d'une régularisation. Il
ne s'agit donc pas de la TVA grevant la réparation ou l'entretien d'un bien
d'investissement, ni les matériaux, pièces détachées ou pièces de rechange de ce
bien d'investissement. Il va de soi qu'aucune régularisation ne pourra intervenir si
le bien a été vendu, a été volé ou a disparu par destruction, aliénation ou cession.
Pour l'application de la TVA, il y a lieu d'entendre par bien d'investissement :
« d'une part l'acquisition d'immeubles ainsi que les travaux immobiliers de
construction et de transformation d'immeubles et, d'autre part, les biens mobiliers
corporels qui ont une valeur unitaire de plus de 250,00 €, hors TVA, et une durée
d'utilisation normale de plus d'un an ».
Sont également considérés comme des biens d'investissement avec prise d'effet le
7 janvier 2007, les « biens incorporels qui sont amortis durant au moins cinq ans
ou subissent une perte de valeur et sont donc utilisés durablement dans
l'entreprise » (licences, marques commerciales, droits d'auteur, droits de
propriété intellectuelle, clientèle, brevets…).
a) Biens d'investissement ordinaires
Le délai de révision est de cinq ans (article 48, § 2, C.TVA). La régularisation
de la TVA s'élève plus précisément à autant de cinquièmes qu'il reste d'années
à courir sur le délai de 5 ans, lequel démarre le 1er janvier de l'année
d'acquisition.
Nous pouvons citer comme exemples : une voiture de société, un ordinateur,
du mobilier, etc., mais aussi la transformation et l'amélioration de bâtiments,
du moins si ces travaux ne sont pas importants au point de donner naissance à
un nouveau bâtiment.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 49
Cela vaut donc également pour les biens qui deviennent immobiliers par
destination dans un bâtiment (un notaire fait placer des armoires encastrées
dans un bâtiment loué, par exemple).
Exemples :
• Achat de matériel informatique en date du 10 novembre 2009 :
o délai de révision : 1er janvier 2009 – 31 décembre 2013,
o déductible : 2/5 de la TVA (pour les années 2012 et 2013).
Achat d’une voiture de société en date du 10 novembre 2009 (usage
professionnel supérieur à 50 %) :
o délai de révision : 1er janvier 2009 – 31 décembre 2013,
o déductible : 50% de 2/5e de la TVA (pour les années 2012 et 2013).
b) Biens d'investissement immobiliers
Par biens d'investissement immobiliers, il faut entendre (art. 9, § 1, 3e alinéa,
C.TVA) :
1° toute opération qui vise ou concourt à la construction d'un bâtiment ou
fraction d'un bâtiment incorporé au sol ;
2° l'acquisition de ces biens ;
3° l'acquisition de droits réels autres que le droit de propriété donnant à leur
titulaire un pouvoir d'utilisation sur un bien immeuble (le droit d'emphytéose
dans le cadre d'un contrat de location-financement d'immeubles,
notamment, est expressément exclu).
Pour les bâtiments et droits réels sur bâtiments, le délai de révision est
désormais de quinze ans (art. 48, § 2, C.TVA). Cela signifie concrètement
qu'une régularisation peut être opérée à concurrence d'autant de quinzièmes
qu'il reste d'années à courir sur le délai de 15 ans, lequel démarre le 1er janvier
de l'année d'acquisition.
Exemple :
Achat nouveau bâtiment en date du 10 novembre 2007 (intégralement
affecté à son patrimoine professionnel) :
o délai de révision : 1er janvier 2007 – 31 décembre 2021,
o déductible : 10/15e de la TVA (pour les années 2012 à 2021 incluses).
La possibilité de procéder à une régularisation est subordonnée à l'introduction d'un
inventaire en double exemplaire (art. 21bis, § 2 (modifié), arrêté royal n° 3 du
10/12/1969).
Celui-ci doit être introduit :
• au plus tard le 30 avril pour les déposants mensuels,
• au plus tard le 30 juin pour les déposants trimestriels.
L'inventaire mentionnera de manière détaillée les biens et services sujets à
régularisation :
la date et le numéro de la facture d'achat ou du document d'importation ;
la base d'imposition sur laquelle la TVA a été calculée ;
le montant à régulariser.
Si vous imaginiez pouvoir récupérer le montant total en une fois, c'était sans
compter sur la prévoyance du législateur. Pour des raisons purement budgétaires, le
§ 3 du nouvel article 21bis, § 3, AR n° 3) stipule que la régularisation s'effectue
uniquement par imputation et non pas par demande de remboursement !
La révision peut être exercée dans chaque déclaration (grille 62) au maximum à
concurrence du montant qui serait dû sans révision et du montant repris en grille 71.
Le solde doit être reporté à la déclaration suivante.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 50
On ignore encore ce qui doit se passer après trois ans (au moment où, en principe, la
possibilité d'une révision disparaît) lorsqu'un notaire ou un huissier de justice a
encore un solde à récupérer. Dans l'état actuel de la législation, ce montant est
perdu…
2. Télévision payante
Depuis le 1er avril 1992, les services prestés par les opérateurs de télévision payante
sont soumis au taux de TVA réduit de 12 %.
Les services prestés par des sociétés de radiodiffusion et de télévision par câble
restent, par contre, soumis au taux de TVA normal, qui est actuellement de 21 %.
Suite au développement du paysage médiatique, les émissions de radio et de
télévision accessibles au moyen d'un décodeur installé à domicile ont bénéficié à leur
tour du taux de TVA réduit de 12 % à partir du 1er août 2005, toujours à l'exception
des services de télévision analogique, d'internet et des prestations de service
individuelles.
Cette disposition est désormais abrogée par la suppression du tableau B de l'annexe
à l'arrêté royal n° 20 du 20 juillet 1970 fixant les taux de la TVA et déterminant la
répartition des biens et des services selon ces taux.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 51
IX. Modifications des droits d'accise
1. Tabac
Les droits d'accise et le droit d'accise spécial sur les cigarettes et le tabac à fumer
fine coupe destiné à rouler des cigarettes et autres sortes de tabac sont augmentés
de 3 %, conformément à un calendrier fixé par les directives européennes. Ce
calendrier prévoit que, pour le 1er janvier 2020, les accises sur le tabac doivent être
de 50 % au moins. Suite à cette modification, les accises totales sur le tabac passent
de 41,233 % à 42,50 %.
2. Suppression du système de cliquet pour le carburant
Au début de l'année dernière, les autorités ont introduit un cliquet inversé afin de
tempérer l'augmentation des prix des carburants. Lorsque le litre de diesel a franchi
le cap de 1,50 € et que l'essence dépassait 1,70 € le litre, les accises ont été réduites
à concurrence du montant des revenus supplémentaires de la TVA. Au-delà de ce
niveau de prix, l'État n'a donc plus engrangé de revenus supplémentaires. Ce régime
a expiré l'année dernière et n'a pas été prolongé. Les prix des carburants peuvent
désormais augmenter sans limite…
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 52
X. Modification du code des droits et taxes divers
1. Taxes sur les opérations de bourse
Les articles 121, 122, 1°, et 124 du Code des droits et taxes divers sont modifiés.
Ces articles visent à augmenter de 30 % la taxe sur les opérations de Bourse grevant
toutes les opérations effectuées à partir du 1er janvier 2012.
Cela signifie concrètement que:
le taux de 0,07 % est augmenté à 0,09 % pour l'achat et la vente de fonds
publics déterminés ;
le taux de 0,17 % est augmenté à 0,22 % pour l'achat et la vente de tout autre
fond public ;
le taux de 0,50 % est augmenté à 0,65 % pour l'achat et la vente d'actions de
capitalisation ou lors de l'achat d'actions de capitalisation par une société de
placement ;
le maximum de 500 € passe à 650 € ;
le maximum de 750 € passe à 975 € (opérations avec actions de capitalisation).
2. Taxe sur la conversion de titres au porteur
Un nouveau Titre IV portant introduction d'une taxe sur la conversion de titres au
porteur en titres dématérialisés ou titres nominatifs, avec articles 167 à 173, est
inséré dans ce code à dater du 1er janvier 2012.
La loi du 14 décembre 2005 portant suppression des titres au porteur stipule
qu'entre le 1er janvier 2008 et le 31 décembre 2013, tous les titres qui n'ont pas
encore été convertis de plein droit en titres dématérialisés au 1er janvier 2008
doivent être convertis en titres dématérialisés ou en titres nominatifs.
À l’heure actuelle, de nombreuses sociétés n'ont pas encore effectué la conversion.
Dans la crainte qu'elles attendent le tout dernier moment, le législateur a pris des
mesures visant à éviter que l'immense majorité des sociétés ne procèdent à la
conversion fin 2013.
La taxe vise la conversion de titres au porteur :
1) en titres dématérialisés par inscription en compte-titres (dématérialisation =
couplage d'un compte-titres à un compte bancaire). La date certaine de la
conversion correspond dans ce cas à la date de l'opération bancaire. C'est
clairement la date de l'inscription en compte-titres qui est prise en considération
et non pas la date du dépôt des titres en vue de leur conversion. Les titres au
porteur de sociétés cotées en Bourse et les titres dans lesquels ont investi les
épargnants sont dématérialisés de plein droit, au moment où ils sont placés sur un
compte-titres. Les titres de PME et de sociétés non cotées en Bourse ne peuvent
être dématérialisés qu'au terme d'une procédure25, qui prévoit notamment
l'accomplissement de différentes formalités et publicités (l'assemblée générale
doit délibérer et statuer, les statuts doivent le prévoir et donc généralement être
adaptés…).
2) en titres nominatifs par dépôt auprès de l'émetteur (conversion en titres
nominatifs). Conformément à l’article 462 C. soc., le titulaire de titres au porteur
ou de titres dématérialisés peut à tout moment en demander la conversion, à ses
frais, en titres nominatifs. Concrètement, le titulaire des titres envoie un courrier
recommandé à la société en demandant de convertir ses titres au porteur en titres
nominatifs par inscription des titres et signature dans un registre des actions. La
conversion doit se faire dans les 5 jours ouvrables. Pour connaître la date certaine
de la transaction, la page de cet actionnaire dans le registre des actions ou un
25 Art. 7, § 3, de la loi du 14/12/05, telle que modifiée par l’article 88 de la loi du 25/04/07 portant des dispositions diverses.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 53
document de la société attestant que les actions concernées ont été détruites et
inscrites dans un registre des actions, par exemple, peut être enregistré. Suite à
leur inscription dans le registre des actions, les titres doivent être détruits.
Le choix de la conversion en « titres dématérialisés » ou en « titres nominatifs » a un
impact sur le taux du précompte mobilier grevant les dividendes lorsqu'il s'agit de
titres qui, antérieurement, donnaient droit au taux réduit du précompte mobilier.
Pour les titres dématérialisés, ce taux est désormais de 21 % (au lieu de 15 %),
alors que le taux normal passe à 25 % pour les titres nominatifs. En outre, des titres
dématérialisés peuvent toujours faire l'objet d'une donation par virement bancaire,
ce qui n'est pas le cas des titres nominatifs. Enfin, les titulaires de titres
dématérialisés peuvent encore compter sur une plus grande discrétion, puisque le
registre des actions mentionne uniquement le titulaire du compte agréé, qui
centralise la circulation de ces titres, et non pas l'actionnaire individuel.
Le Conseil d'État a déclaré dans son commentaire que cette nouvelle taxe était
contraire au principe de confiance et qu'elle avait en outre un caractère
discriminatoire26.
Le fait générateur de la taxe est donc la conversion des titres. Sont visées les
conversions qui interviennent à partir du 1er janvier 2012. Le taux de la taxe est fixé
à 1 % de la valeur des titres à convertir pour les conversions effectuées au cours de
l'année 2012. La taxe sera de 2 % pour les conversions effectuées au cours de
l'année 2013.
Elle est perçue au moment de l'inscription des titres sur un compte-titres ou lors du
dépôt auprès de la société émettrice.
La taxe est calculée à la valeur des titres au jour de leur inscription sur un compte-
titres ou au jour du dépôt auprès de l'émetteur en vue de leur conversion.
La taxe due est calculée à la date du dépôt :
a) pour les valeurs mobilières admises au marché réglementé ou dans un système
multilatéral de négociation, sur le dernier cours établi avant la date du dépôt ;
b) pour les titres de créances non admis au marché réglementé, sur le montant
nominal du capital de la créance ;
c) pour les parts des organismes de placement à nombre variable de parts, sur la
dernière valeur d’inventaire calculée avant la date du dépôt ;
d) dans les autres cas, sur la valeur comptable des titres, intérêts non compris, au
jour du dépôt, à estimer par celui qui fait convertir les titres.
Exemple :
Une société a un capital propre de 1 000 000,00 € :
taxe pour 2012 : = 10 000,00 €
Lorsque la valeur des titres à convertir est libellée en monnaie étrangère, elle est
convertie en euro sur la base du cours de change vendeur à la date du dépôt.
Les intermédiaires professionnels ou les sociétés émettrices sont tenus de percevoir
la taxe pour les conversions qui sont effectuées avec leur intervention.
La taxe est payable par versement ou virement sur le compte postal du bureau
compétent, au plus tard le dernier jour ouvrable du mois qui suit celui au cours
duquel le dépôt a eu lieu.
Le jour du paiement, le redevable dépose à ce bureau une déclaration faisant
connaître la base de perception ainsi que les éléments nécessaires à sa
détermination.
26 Doc. parl., Ch. repr., 2011-2012, n° 53-1952/13, p. 15.
Commentaire des dispositions fiscales de la loi du 28/12/2011 portant des dispositions diverses Page 54
Lorsque la taxe n’a pas été acquittée dans le délai fixé au § 1, l’intérêt est dû de
plein droit à partir du jour où le paiement aurait dû être fait.
Lorsque la déclaration n’est pas déposée dans le délai fixé, il est encouru une
amende de 12,50 euros par semaine de retard. Toute semaine commencée est
comptée comme complète.
Toute inexactitude ou omission constatée dans la déclaration visée au § 1 est punie
d’une amende égale à cinq fois le droit éludé, sans qu’elle puisse être inférieure à
250 euros.
Le Roi déterminera encore par arrêté royal les modalités de la déclaration visée, les
documents dont la production est nécessaire au contrôle de la perception de la taxe,
ainsi que le bureau compétent.
À peine d'une amende de 250 euros à 2 500 euros, les intermédiaires et les sociétés
émettrices sont tenus de communiquer, sans déplacement, à toute réquisition des
préposés de l'Administration de la TVA, de l’enregistrement et des domaines ayant
au moins le grade de vérificateur adjoint, leurs livres, contrats et tous autres
documents relatifs aux opérations qui portent sur des fonds publics.
Des remboursements éventuels sont possibles (avec un minimum de 5,00 €), si la
taxe acquittée représente une somme supérieure ou lorsqu'un retrait, une
modification ou une rectification des cours de Bourse a entraîné une modification de
la base imposable. Le Roi définira également les modalités par arrêté royal.
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XI. Suppression des mesures en faveur des voitures respectueuses de l'environnement
Les mesures relatives aux voitures respectueuses de l'environnement, telles que
visées au titre VII, chapitre VI, de la loi-programme du 27 avril 2007, sont
supprimées pour des raisons budgétaires.
Un régime transitoire est prévu pour les voitures respectueuses de l'environnement
concernées, pour autant que les conditions suivantes soient remplies :
1. Le véhicule doit être commandé avant le 28 novembre 2011.
La preuve de la commande est apportée par l'introduction du bon de commande
auprès du Service remboursement dépenses véhicules-environnement avant le
5 janvier 2012 ;
2. Une facture d'acompte doit avoir été émise au plus tard le 31 décembre 2011 à
concurrence d'un montant au moins égal :
‒ au double de la réduction sur facture en application de l'article 147, alinéa
trois, de la loi-programme du 27 avril 2007 (réduction de 3 % de la valeur
d'acquisition, avec un maximum de 615,00 € à indexer pour les voitures dont
l'émission de CO2 est de 105 à 115 g/km) ;
‒ à la réduction sur facture en application de l'article 147, alinéa deux, de ladite
loi-programme (réduction de 15 % de la valeur d'acquisition, avec un
maximum de 3 280,00 € à indexer pour les voitures dont l'émission de CO2 est
inférieure à 105 g/km) ;
3. les documents visés au point 1 doivent être introduits par le fournisseur visé à
l'article 147, § 1, alinéa quatre, de cette même loi-programme au service
compétent du Service public fédéral Finances (Service remboursement dépenses
véhicules-environnement). Avant le 5 janvier 2012, les documents visés au point
2 doivent également être envoyés par la même personne au même service.
Par dérogation à l'article 8 de l'arrêté royal du 8 juin 2007 fixant les règles pour
l'octroi d'une réduction pour les dépenses faites en vue d'acquérir un véhicule qui
émet au maximum 115 grammes de CO2 par kilomètre et un véhicule diesel
équipé d'origine d'un filtre à particules, les pièces justificatives y mentionnées
doivent être jointes aux demandes de remboursement visées à l'article 3 dudit
arrêté qui sont envoyées, à partir du 1er janvier 2012, au service compétent du
SPF Finances (Service remboursement dépenses véhicules-environnement).
Cette disposition est applicable, qu'il s'agisse de dépenses payées en 2011, mais
pour lesquelles la demande n'est faite qu'en 2012, ou de dépenses payées en
2012 dans les conditions du régime transitoire.
La facture d'acompte doit contenir au moins les mentions obligatoires en vertu de
l'article 5, § 1, 7°, de l'arrêté royal n° 1 du 29 décembre 1992 relatif aux mesures
tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, à savoir les
données visées à l'article 8bis, § 2, du Code TVA pour les livraisons de moyens de
transport neufs, ainsi que la marque, le modèle, le millésime, la cylindrée, la
puissance du moteur, le modèle de la carrosserie et le numéro de châssis pour la
livraison de voitures ou de voitures mixtes neuves.
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La loi n'ayant été publiée au Moniteur belge que le 30 décembre 2011, le Conseil
d'État a fait remarquer, à juste titre, que le délai était trop court et que « la condition
relative au délai raisonnable n'avait pas été respectée »27. Interrogé à ce sujet en
séance plénière, le ministre des Finances a répondu que, chaque jour, des spots
publicitaires à la radio et à la télévision avaient expliqué clairement ce régime et
qu'un avis était paru sur le site Internet du SPF Finances à ce sujet, avis que la
presse avait également répercuté28.
27 Doc. parl., Ch. repr., 2011-2012, n° 53-1952/13, p. 15. 28 Compte rendu intégral. Ch. repr., 22 décembre 2011, n° 53, Plen. 062, p. 105.
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XII. Modification options sur actions
En matière d'options sur actions, les avantages de toute nature obtenus par le
bénéficiaire dans le cadre de son activité professionnelle, sous forme d'attribution
gratuite ou non d'une option, constituent un revenu professionnel imposable.
Les options sur actions qui sont acceptées par écrit dans les 60 jours de l'offre sont
imposables au moment de leur ‘attribution’. Dans le cas de sociétés non cotées en
Bourse, l'avantage imposable est fixé forfaitairement à un pourcentage de la valeur,
au moment de l'offre, des actions sous-jacentes, pourcentage qui a été fixé à 15 %.
Suite à une adaptation de l’article 43, § 5, alinéa 1er, de la loi du 26 mars 1999
relative au plan d'action belge pour l'emploi 1998 et portant des dispositions
diverses, ce taux de 15 % est désormais porté à 18 % pour les options sur actions
attribuées à partir du 1er janvier 2012, par analogie à la mesure prise à l'égard des
contribuables qui perçoivent des revenus mobiliers élevés, visés à l'article 17, § 1, 1°
et 2°, CIR 92, et qui sont soumis à une contribution supplémentaire.