1000 TAAIS
BENDRASIS ĮVADAS Į INTOSAI FINANSINIO AUDITO GAIRES
(TARPTAUTINIUS AUKŠČIAUSIŲJŲ AUDITO INSTITUCIJŲ
STANDARTUS)
(vertimas iš anglų kalbos)
INTOSAI Profesinių standartų komitetas
Finansinio audito pakomitetis – Sekretoriatas
Riksrevisionen (Švedijos nacionalinė audito institucija) • 114 90 Stokholmas • Švedija
Tel.:+46 5171 4000 • Fax:+46 5171 4111 • e-paštas: [email protected]
INTOSAI Generalinis sekretoriatas – RECHNUNGSHOF (Austrijos audito rūmai)
Dampfschiffstrasse 2 • A-1033 Vienna • Austria
Tel: +43 (1) 711 71 • Fax: +43 (1) 718 09 69 • e-paštas: [email protected]
http://www.intosai.org
2
TURINYS
ĮŽANGA ......................................................................................................................................................... 3
BENDROJI INFORMACIJA ......................................................................................................................... 4
INTOSAI FINANSINIO AUDITO GAIRIŲ PASKIRTIS ........................................................................... 4
INTOSAI FINANSINIO AUDITO GAIRIŲ APIMTIS ................................................................................ 5
INTOSAI FINANSINIO AUDITO GAIRIŲ STRUKTŪRA IR TURINYS ................................................ 6
INTOSAI FINANSINIO AUDITO GAIRIŲ TAIKYMAS ........................................................................... 8
INTOSAI finansinio audito gairių taikymas .............................................................................................. 8
INTOSAI finansinio audito gairių taikymas palaikant INTOSAI pagrindinius audito principus .............. 8
INTOSAI finansinio audito gairių taikymas palaikant kitus standartus .................................................... 8
STANDARTŲ PRIVALOMUMAS .............................................................................................................. 8
INTOSAI pagrindinių audito principų ir finansinių audito gairių privalomumas ..................................... 8
Tarptautinių audito standartų privalomumas .............................................................................................. 9
BENDRIEJI VIEŠOJO SEKTORIAUS SUBJEKTŲ AUDITO KLAUSIMAI .......................................... 10
Įvairios viešojo sektoriaus audito sistemos .............................................................................................. 10
Gairėse vartojamos sąvokos ..................................................................................................................... 11
Profesinis sprendimas ir skepticizmas...................................................................................................... 11
Užduoties priėmimas ir tęstinumas .......................................................................................................... 12
Finansinių ataskaitų audito tikslas ............................................................................................................ 12
Susitarimas dėl audito užduočių sąlygų ................................................................................................... 13
Kokybės užtikrinimo procesai .................................................................................................................. 14
Darbo dokumentai ir audito dokumentai .................................................................................................. 14
Komunikacija ........................................................................................................................................... 15
Apgaulės ir klaidų nustatymas ................................................................................................................. 15
Auditoriaus atliekamas įstatymų ir kitų teisės aktų įvertinimas ............................................................... 16
Rizikos įvertinimas ir audito procedūros ................................................................................................. 16
Reikšmingumas atliekant viešojo sektoriaus subjektų auditą .................................................................. 17
Viešojo sektoriaus auditoriaus ataskaitos ................................................................................................. 18
TAAIS FINANSINIO AUDITO GAIRIŲ VERTIMAS ............................................................................. 18
1 priedas. „INTOSAI pagrindinių audito principų“ (TAAIS 100 – 400) ir INTOSAI finansinio audito
gairių (TAAIS 1000 – 2999) sąryšis ............................................................................................................ 20
2 priedas. TAAIS, taikomi 2009 m. gruodžio 15 d. ar vėliau prasidėjusių laikotarpių finansinių ataskaitų
auditui ........................................................................................................................................................... 23
3 priedas. TAS privalomumas ..................................................................................................................... 25
4 priedas. Rekomendacijos dėl vertimo ....................................................................................................... 31
5 priedas. Santrumpų sąrašas ....................................................................................................................... 33
3
ĮŽANGA
1. INTOSAI finansinio audito gairės pateikia rekomendacijas, kaip turi būti atliekamas viešojo
sektoriaus subjektų finansinis auditas.
2. INTOSAI finansinio audito gairės – tai ketvirtasis Tarptautinių aukščiausiųjų audito institucijų
standartų (TAAIS) sistemos lygmuo (Audito gairės). Kiti šios sistemos lygmenys: pirmasis lygmuo
– Pamatiniai principai1, antrasis lygmuo – Esminiai Aukščiausiųjų audito institucijų (AAI) veikimo
principai2, trečiasis lygmuo
3 – Pagrindiniai audito principai – INTOSAI audito standartai.
4
3. INTOSAI finansinio audito gairės apima Tarptautinių audito ir užtikrinimo standartų valdybos
(TAUSV) išleistus Tarptautinius audito standartus (TAS). INTOSAI prisideda prie šių standartų
plėtojimo dalyvaudama TAUSV darbo grupėse, atsakingose už naujų standartų rengimą ar esamų
standartų peržiūrą.
4. Praktiniai komentarai, esantys INTOSAI finansinio audito gairių dalimi, paaiškina, kaip taikyti
kiekvieną TAS atliekant viešojo sektoriaus finansinį auditą, tuo papildydami susijusio TAS
nuostatas.
5. Taikydamos INTOSAI finansinio audito gaires viešojo sektoriaus finansiniam auditui,
aukščiausiosios audito institucijos pripažįsta, kad gaires sudaro tarptautiniai audito standartai ir
praktiniai komentarai bendrai. Jei audito ataskaitoje nurodyta, kad auditas atliktas pagal TAAIS
reikalavimus, viešojo sektoriaus auditoriai laikėsi visų tam auditui taikomų TAAIS kaip paaiškinta
skyriuje apie Finansinio audito gairių taikymo sritį (28 – 43 pastraipos).
6. Palyginti su finansinių ataskaitų audito pagal TAS tikslu (t. y., pareikšti nuomonę, ar finansinės
ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais parengtos pagal taikomą finansinės atskaitomybės tvarką),
viešojo sektoriaus subjektų finansinio audito tikslai gali apimti papildomas pareigas, susijusias su
audito atlikimu ir ataskaitų rengimu. Pavyzdžiui, iš viešojo sektoriaus auditorių gali būti
reikalaujama įvertinti, ar viešojo sektoriaus subjektas laikosi teisės aktų, įskaitant
reglamentuojančius biudžeto sudarymą ir atsiskaitymą už jo vykdymą, įvertinti vidaus kontrolę,
susijusią su finansine atskaitomybe, arba programų, projektų ir veiklos ekonomiškumą,
veiksmingumą ir efektyvumą.
7. Dėl aukščiausiosios audito institucijos įgaliojimų atliekant auditą arba viešojo sektoriaus subjektų
įsipareigojimų, nustatytų teisės aktuose ar kituose atitinkamuose dokumentuose, viešojo sektoriaus
auditoriams gali tekti papildomų audito ir ataskaitų teikimo pareigų.
8. INTOSAI finansinio audito gairėse nėra išsamių nurodymų dėl audito ir ataskaitų teikimo pareigų,
susijusių su atitikties teisės aktams vertinimu. Tokie nurodymai pateikti Atitikties audito gairėse5.
4200-ajame TAAIS pateikiami nurodymai dėl atitikties auditų, atliekamų kartu su finansiniu auditu.
Jie remiasi Pagrindiniais INTOSAI audito principais ir skirti padėti viešojo sektoriaus auditoriams,
atliekantiems atitikties (teisėtumo) auditus.6 Kai auditoriai turi tokias platesnes pareigas, 4200-asis
TAAIS papildo Finansinio audito gaires (1000 – 2999-asis TAAIS) ir turėtų būti skaitomas kartu su
jomis.
1 1 TAAIS – Limos deklaracija, 2 TAAIS (projektas) (vert. pastaba)
2 10, 11, 20, 21, 30, 40 TAAIS (vert. pastaba)
3 100, 200, 300, 400 TAAIS (vert. pastaba)
4 Pagrindinių audito principų (100-400-asis TAAIS) ir INTOSAI finansinio audito gairių (1000-2999-asis TAAIS) sąryšis
pateiktas 1 priede. 5 4000, 4100, 4200 TAAIS (vert. pastaba)
6 4000-asis TAAIS „Bendrasis įvadas į atitikties audito gaires“ ir 4200-asis TAAIS „Atitikties audito, susijusio su finansinių
ataskaitų auditu, gairės“.
4
9. Finansinio audito gairių, taikomų kartu su Atitikties audito gairėmis, paskirtis – suteikti viešojo
sektoriaus auditoriams visapusį rinkinį nurodymų, kaip atlikti viešojo sektoriaus subjektų finansinių
ataskaitų auditą, kai audito tikslas apima ir atitikties (teisėtumo) vertinimą.
BENDROJI INFORMACIJA
10. INTOSAI audito standartus7 pirmą kartą išleido INTOSAI audito standartų komitetas 1992 m.
birželį, o 1998 m. Montevidėjuje surengtas XVI-asis INTOSAI kongresas (INCOSAI)8 patvirtino
INTOSAI etikos kodeksą. Vėliau INTOSAI audito standartų struktūra buvo pertvarkyta ir dabartinį
INTOSAI etikos kodeksą ir audito standartus 2001 m. patvirtino XVII-asis INTOSAI kongresas
(INCOSAI) Seule. Abu dokumentai pagrįsti Limos deklaracija. Montevidėjaus kongresas skyrė
INTOSAI audito standartų komitetui užduotį parengti audito standartų įgyvendinimo gaires. Šis
įpareigojimas komitetui buvo dar kartą pakartotas vėlesnių kongresų metu – Seule 2001 m. ir
Budapešte 2004 m. Komitetas pateikė INTOSAI veiklos audito gaires Kongresui tvirtinti 2001 m., o
tuomet perėjo prie finansinio audito gairių.
11. Atsiliepdamas į INTOSAI narių išreikštą poreikį, INTOSAI audito standartų komitetas sutiko
parengti finansinio audito gaires, remdamasis TAUSV parengtais TAS. Be to, Komitetas sutiko
parengti gaires papildomoms viešojo sektoriaus auditorių pareigoms audito ir ataskaitų rengimo
srityje. Rengti INTOSAI finansinio audito gaires pavesta INTOSAI finansinio audito gairių darbo
grupei.
12. 2005 m. rugsėjo mėn. INTOSAI buvo pertvarkyta pagal naująjį INTOSAI strateginį planą ir
INTOSAI audito standartų komitetą pakeitė INTOSAI profesinių standartų komitetas (PSK).
INTOSAI finansinio audito gairių darbo grupės pareigas perėmė įkurtas INTOSAI finansinio audito
gairių pakomitetis. Finansinio audito gairių pakomitetis atsiskaito PSK.
13. TAAIS sistemoje numatyta įtraukti „Kokybės kontrolės kodeksą“ (40-asis TAAIS) į antrąjį TAAIS
struktūros lygmenį; šį kodeksą aukščiausiosios audito institucijos taikys visų rūšių audito veiklai.
INTOSAI FINANSINIO AUDITO GAIRIŲ PASKIRTIS
14. Pagrindinis INTOSAI finansinio audito gairių tikslas – pateikti INTOSAI nariams visapusį gairių,
kaip atlikti viešojo sektoriaus įmonių finansinių ataskaitų auditą, rinkinį. INTOSAI finansinio audito
gairės apima praktinius komentarus (toliau – PK), INTOSAI parengtus greta TAUSV parengtų TAS.
PK ir TAS drauge sudaro bendrą INTOSAI standartų sistemos gairę.
15. INTOSAI pagrindiniai audito principai – tai svarbiausi principai, kuriomis remdamosi
aukščiausiosios audito institucijos turi atlikti auditą ir rengti audito ataskaitas. Tačiau,
pasinaudodama TAS išsamumu tiek, kiek tai reikalinga AAI atliekamiems finansiniams auditams, ir
parengdama PK, kuriuose aptariami viešojo sektoriaus įmonių finansinio audito ypatumai,
INTOSAI pateikia visapusį finansinio audito gairių rinkinį, kuriuo gali remtis visos aukščiausios
audito institucijos nepriklausomai nuo institucinių aplinkybių ir audito aplinkos.
16. Praktiniuose komentaruose aiškiai nurodomas TAS pritaikomumas viešojo sektoriaus įmonių auditui
bei papildomos gairės dėl TAS viešojo sektoriaus auditoriams. PK adresuojami viešojo sektoriaus
7 100 –400 -asis TAAIS pateikiami kaip INTOSAI pagrindiniai audito principai.
8 INCOSAI – INTOSAI kongresas, rengiamas kas trejus metus.
5
auditoriams, tačiau prireikus juo gali taikyti ir kiti auditoriai, atliekantys viešojo sektoriaus įmonių
finansinį auditą. Kur tinkama, PK apima ir bendruosius nurodymus dėl papildomų viešojo sektoriaus
auditoriams tenkančių pareigų audito atlikimo ir ataskaitų rengimo srityse. Kiekvienam TAS skirtas
atskiras PK. PK leidžiami nuolat, kai tik TAUSV išleidžia naują TAS ar atlieka esamo TAS
pakeitimų. INTOSAI finansinio audito gairės taikomos finansinių ataskaitų auditui, kaip apibrėžta
1200-ajame TAAIS9, ir jose aptariami papildomi viešojo sektoriaus audito aspektai. Aukščiausiųjų
audito institucijų pareigos audito atlikimo ir ataskaitų rengimo srityje gali apimti ir papildomų
aspektų, susijusių su teisėtumo auditu (kaip paaiškinta 19 pastraipoje). Viešajame sektoriuje
finansinių ataskaitų auditas dažnai atliekamas kartu su atitikties auditu. Šios papildomos audito
atlikimo ir ataskaitų rengimo pareigos aptariamos 4200-ajame TAAIS10
. Atitikties auditas apima
įvertinimą, ar apskaitoje ar finansinėse ataskaitose atspindėtos ar nurodytos ūkinės operacijos,
finansiniai sandoriai ir kita informacija atitinka taikytinus teisės aktus, įskaitant biudžeto įstatymus
ar sprendimus dėl jų, lėšų paskirstymą, sutartis, ir kt.
17. INTOSAI finansinio audito gairės taikomos visų vyriausybės lygmenų auditui. Atsižvelgiant į
audito įgaliojimus ar aukščiausiajai audito institucijai taikomus įstatymus, INTOSAI finansinio
audito gairės gali būti taikomos privataus sektoriaus įmonių auditui, kai šios įmonės dalyvauja
viešųjų paslaugų ar valstybės lėšų valdyme, pvz., pagal partnerystės susitarimus arba kaip valstybės
dotacijų ar subsidijų gavėjos.
INTOSAI FINANSINIO AUDITO GAIRIŲ APIMTIS
18. INTOSAI finansinio audito gairių tikslas – pateikti nurodymus dėl finansinių ataskaitų audito
viešajame sektoriuje, įskaitant bendrąsias gaires dėl papildomų audito atlikimo ir ataskaitų rengimo
tikslų, susijusių su viešojo sektoriaus finansinių ataskaitų auditu.
19. INTOSAI pagrindiniuose audito principuose finansinių ataskaitų auditas neapibrėžtas11
. Pagal 100-
ąjį TAAIS12
, visos apimties valstybinis auditas apima teisėtumo auditą ir veiklos auditą. Teisėtumo13
auditą sudaro:
(a) atskaitingų įmonių finansinio atskaitingumo patvirtinimas, įskaitant finansinių dokumentų
analizę ir įvertinimą bei nuomonės apie finansines ataskaitas pareiškimą;
(b) vyriausybės administracijos kaip visumos finansinio atskaitingumo patvirtinimas;
(c) finansinių sistemų ir sandorių auditas, įskaitant atitikties taikomiems įstatymams ir kitiems
teisės aktams įvertinimą;
(d) vidaus kontrolės ir vidaus audito funkcijos efektyvumo įvertinimą;
(e) audituojamo subjekto priimtų administracinių sprendimų sąžiningumas ir tinkamumas;
(f) pranešimas apie visus kitus su auditu susijusius dalykus, kurie, aukščiausiosios audito
institucijos nuomone, turėtų būti atskleisti.
20. Taigi teisėtumo audito, atliekamo pagal 100-ąjį TAAIS, apimtis yra platesnė nei finansinių ataskaitų
audito pagal TAS apimtis.
9 1200-asis TAAIS „Bendrieji nepriklausomo auditoriaus tikslai ir audito atlikimas pagal tarptautinius audito standartus.
10 4200-asis TAAIS „Atitikties audito, susijusio su finansinių ataskaitų auditu, gairės“.
11 Šiuo metu yra atnaujinami 3-io lygio INTOSAI audito standartai, todėl dalis sąvokų bus peržiūrėta, atitinkamai peržiūrint ir
susijusius 4-ojo lygio TAAIS (vert. pastaba). 12
100-asis TAAIS „INTOSAI audito standartai. Pagrindiniai principai“, 38 ir 39 p. 13
Teisėtumo auditas sąvoka šiame dokumente apima ir finansinį auditą (vert. pastaba)
6
21. Be to, finansinio audito apibrėžimą kiekvienoje aukščiausioje audito institucijoje lemia teisės aktai,
įgaliojimai ir organizacijos struktūra. Pagal aukščiausiosios audito institucijos įgaliojimus gali būti
numatytos audito atlikimo ir ataskaitų teikimo pareigos, skirtingos nuo finansinių ataskaitų audito
arba šį auditą papildančios. Tokios pareigos gali būti įtrauktos į finansinių ataskaitų auditą arba jį
papildyti. Atlikdami tokios informacijos auditą, viešojo sektoriaus auditoriai turės atlikti papildomai
darbo palyginti su darbu, reikalingu atliekant tik finansinių ataskaitų auditą pagal TAS.
22. Kadangi INTOSAI dalyvavo rengiant TAS, jie apima taikymo klausimus, aktualius viešojo
sektoriaus įmonių finansiniam auditui, ir dažnai pateikiamus atskira antrašte. PK pateikiama
papildomų gairių, kuriomis galima remtis, jei jos aktualios aukščiausiosios audito institucijos
įgaliojimams.
23. Nors finansinio audito gairėse gali būti TAS nuostatas papildančių nurodymų dėl audito atlikimo ir
ataskaitų teikimo pareigų, gairių tikslas nėra pateikti išsamius nurodymus dėl teisėtumo audito,
atliekamo pagal INTOSAI audito standartus, arba dėl visų skirtingų audito atlikimo ar ataskaitų
teikimo pareigų, kurias gali apimti aukščiausiųjų audito institucijų įgaliojimai. Atliekant kitas nei
finansinis auditas užduotis, viešojo sektoriaus auditoriams gali tekti taikyti kitas aktualias INTOSAI
gaires. 4200-ajame TAAIS pateikiamos gairės atitikties audito atlikimui, kai jis atliekamas kartu su
finansiniu auditu.
INTOSAI FINANSINIO AUDITO GAIRIŲ STRUKTŪRA IR TURINYS
24. INTOSAI finansinio audito gaires dabar sudaro 38 TAAIS. 36 iš jų apima atitinkamą tarptautinį
audito standartą ir praktinį komentarą, padedantį taikyti ir naudoti tą TAS viešajame sektoriuje. TAS
ir PK drauge sudaro vieną tam tikro dalyko gairę (TAAIS). Kiti du TAAIS, nepagrįsti konkrečiu
TAS ir jų neapimantys – tai 1000-asis TAAIS „Bendrasis įvadas į INTOSAI finansinio audito
gaires“ ir 1003-asis TAAIS „INTOSAI finansinio audito gairių sąvokų žodynas“ – žodynas,
apimantis TAUSV žodyną bei papildomus viešajam sektoriui skirtus terminus bei paaiškinimus.
25. INTOSAI finansinio audito gairės pateikiamos remiantis INTOSAI klasifikacijos sistema, pradedant
nuo 1000-ojo TAAIS ir baigiant 2999-uoju TAAIS. Trys paskutiniai TAAIS numerio skaitmenys
rodo susijusio TAS numerį (pvz., 1800-asis TAAIS apima 800-ąjį TAS ir jam skirtą praktinį
komentarą). Su finansiniu auditu susiję TAAIS nurodyti 2 priede.
26. TAS struktūroje informacija suskirstyta į skyrius:
a) Įvadas. Įvadinė informacija gali apimti informaciją apie TAS paskirtį, apimtį ir dalyką, be to,
auditorių bei kitų asmenų pareigas, susijusias su tame TAS aptariamais dalykais.
b) Tikslas. Kiekviename TAS aiškiai nurodytas auditoriaus tikslas TAS apimamoje audito srityje.
c) Apibrėžtys. Kad TAS būtų geriau suprantami, kiekviename iš jų pateikiamos susijusių terminų
apibrėžtys.
d) Reikalavimai. Tikslą (tikslus) pagrindžia aiškiai suformuluoti reikalavimai. Reikalavimai
visada išreikšti žodžių junginiu „auditorius turi“. INTOSAI finansinio audito gairių kontekste
tai reiškia, kad „auditorius gali (turi teisę) ...“. Auditoriaus ataskaitoje pateikiant nuorodą į
TAS, turi būti laikomasi TAS reikalavimų apimties.
e) Taikymo ir kiti paaiškinimai. Taikymo ir kituose paaiškinimuose nurodoma tiksliau, ką
reiškia ar ką apima reikalavimas, arba pateikiama procedūrų, kurios gali būti tinkamos tam
tikromis aplinkybėmis, pavyzdžių. Taikymo ir kiti paaiškinimai gali apimti specifinius dalykus,
kurie aktualūs viešojo sektoriaus subjektams. Tokios pastraipos įtraukiamos suderinus su
7
TAUSV, kaip pagalba auditoriams, atliekantiems viešojo sektoriaus subjektų finansinį auditą.
Kai kuriuose TAS yra ir „svarstymų, susijusių su mažesnių subjektų auditu“. Jie paprastai
netaikomi atliekant viešojo sektoriaus subjektų ir subjektų, gaunančių vyriausybės finansavimą,
auditą, netgi jei subjektas ir turi nedaug darbuotojų, jo veikla paprasta, o biudžetas gana
nedidelis. Vis dėlto tokiais atvejais viešojo sektoriaus subjekto sandoriai gali būti sudėtingi,
pvz., pervedimai iš kitų valstybės organizacijų, subjektui gali būti taikomi aukštesniojo
vyriausybės lygmens nustatyti reikalavimai – įstatymai, kiti teisės aktai, politikos bei sistemos ir
jis gali turėti prievolę atsiskaityti už mokesčių mokėtojų lėšų naudojimą. Todėl viešojo
sektoriaus auditoriai turi kruopščiai įvertinti šiuos aspektus. Praktiniuose komentaruose gali būti
papildomų nurodymų šioje srityje, jei laikoma, kad reikalingos papildomos mažesnių viešojo
sektoriaus subjektų audito gairės.
27. TAS praktiniai komentarai pateikiami atskiruose skyriuose:
a) Bendroji informacija. Čia gali būti pateikiama informacija apie susijusį TAS, pvz. įvadas į
TAS, ir praktinio komentaro turinys.
b) TAS taikymas viešojo sektoriaus audite. Kiekviename praktiniame komentare aiškiai
nurodoma, kaip susijęs TAS turi būti taikomas atliekant viešojo sektoriaus subjektų auditą.
Taikomumui gali turėti įtakos dalykai, susiję su įstatymais nustatytomis viešojo sektoriaus
auditoriaus pareigomis ir išplėsta įgaliojimų apimtimi (teisėtumo bei teisingumo, atitikties ir
veiklos klausimai). Tokios nuorodos įtrauktos į PK, jei laikoma, kad tai turi esminę reikšmę PK
apimčiai.
c) Papildomos gairės viešojo sektoriaus klausimais. Siekiant padėti viešojo sektoriaus
auditoriams taikyti TAS atliekant viešojo sektoriaus subjektų auditą, šiame skyriuje pateikiama
papildomų bendrųjų nurodymų dėl viešojo sektoriaus. Jie gali būti pateikiami pagal TAS
antraštes. Kur tai aktualu, šio skyriaus pastraipose gali būti pateikiamos nuorodos į susijusias
TAS dalis. Gali būti pateikiama pavyzdžių, kurie aktualesni viešojo sektoriaus audite, nei
pateiktieji TAS. Kur aktualu, gali būti pateikiama papildomų sąvokų apibrėžčių. Skyrius
sudarytas iš poskyrių pagal aptariamus dalykus. Šis skyrius gali apimti tokius dalykus:
i. Dalykai, susiję su specialiais viešajam sektoriui taikomais teisės aktais.
ii. Dalykai, susiję su svarbiausiais aktualiais viešojo sektoriaus klausimais, pvz., valdymu,
atskaitingumu ir skaidrumu.
iii. Dalykai, susiję su skirtingais aukščiausiųjų audito institucijų modeliais (generalinio
auditoriaus ir sąskaitų / audito rūmų modeliais) ir AAI samdomomis nepriklausomomis
audito įmonėmis įvairiems darbams atlikti.
iv. Dalykai, susiję su apskaitos principais ir viešojo sektoriaus subjektams būdinga praktika.
v. Dalykai, susiję su tam tikrais vyriausybės subjektais (ministerijomis, agentūromis, pusiau
vyriausybinėmis organizacijomis) ir sektoriais (finansų, gynybos, teisingumo, sveikatos
apsaugos, aplinkos ir kt.), jei yra tokių susijusių specifinių dalykų.
vi. Kiti dalykai, tiesiogiai susiję su TAS taikymu atliekant viešojo sektoriaus subjektų
finansinį auditą.
8
INTOSAI FINANSINIO AUDITO GAIRIŲ TAIKYMAS
INTOSAI finansinio audito gairių taikymas
28. Nuorodos į standartų naudojimą gali būti pateikiamos vienu iš keturių būdų, atsižvelgiant į taikomą
standartą ir AAI įgaliojimų apimtį:
a) pagal TAAIS (1000-2999); tai reiškia visišką visų susijusių TAS ir papildomų gairių, pateiktų
INTOSAI praktiniuose komentaruose, laikymąsi;
b) pagal TAS; tai reiškią visišką visų susijusių TAS laikymąsi;
c) pagal INTOSAI pagrindinius audito principus14
, tačiau nevisiškai laikantis TAS, šiuo metu
įtrauktų į INTOSAI finansinio audito gaires (1000-2999-asis TAAIS);
d) pagali kitus atitinkamus nacionalinius audito standartus.
29. Viešojo sektoriaus auditoriai, kurie auditoriaus išvadoje dėl finansinių ataskaitų nurodo, kad auditas
atliktas pagal TAS, raginami taikyti 1000–2999-ajame TAAIS pateiktas papildomas gaires viešajam
sektoriui. Jei viešojo sektoriaus auditorius turi papildomų pareigų, susijusių su audito atlikimu ir
ataskaitų teikimu, reikalinga ir nuoroda į kitus taikomus standartus.
INTOSAI finansinio audito gairių taikymas palaikant INTOSAI pagrindinius audito
principus
30. INTOSAI finansinio audito gairės skirtos padėti taikyti INTOSAI pagrindinius audito principus ir
TAS (kaip standartai arba kaip gairės kartu su praktiniais komentarais). INTOSAI pagrindiniai
audito principai buvo parengti kaip bendrieji standartai, skirti visai aukščiausiųjų audito įstaigų
atliekamai audito veiklai. Taikant INTOSAI finansinio audito gaires kaip gaires, INTOSAI
pagrindinių audito principų kaip aukštesnio lygio audito standartų reikšmė nesumažėja. Tokiomis
aplinkybėmis INTOSAI pagrindiniai audito principai nurodomi kaip taikomi standartai.
INTOSAI finansinio audito gairių taikymas palaikant kitus standartus
31. Aukščiausiosios audito institucijos gali naudoti INTOSAI finansinio audito gaires ir kitiems,
nacionaliniams finansinio audito standartams paremti. Tai taikytina tik tuo atveju, jei nacionaliniai
audito standartai atitinka INTOSAI finansinio audito gaires.
STANDARTŲ PRIVALOMUMAS
INTOSAI pagrindinių audito principų ir finansinių audito gairių privalomumas
32. INTOSAI pagrindiniai audito principai – tai pagrindiniai principai, pagal kuriuos aukščiausioji
audito institucija atlieka audito darbą. Nors pati aukščiausioji audito institucija sprendžia, kokiu
laipsniu standartai suderinami su jos įgaliojimų apimtimi atsižvelgiant į konkrečias konstitucines,
14
100-asis TAAIS „INTOSAI audito standartai. Pagrindiniai principai“, 200-asis TAAIS „INTOSAI audito standartai.
Bendrieji standartai“, 300-asis TAAIS „INTOSAI audito standartai. Darbiniai standartai“, 400-asis TAAIS „INTOSAI audito
standartai. Ataskaitų teikimo standartai“.
9
teisines ir kitas aplinkybes, vienas iš INTOSAI etikos kodekse15
nustatytų principų – viešojo
sektoriaus auditoriaus pareiga taikyti visuotinai priimtus audito standartus.
33. INTOSAI nariams INTOSAI pagrindiniai audito principai išliks audito standartų sistemos pagrindu,
kurio reikšmingumo jokiu būdu nemažina INTOSAI finansinio audito gairių, apimančių TAS ir PK,
paskelbimas. INTOSAI pripažįsta, kad INTOSAI pagrindiniai audito principai kartu su INTOSAI
finansinio audito gairėmis pateikia pakankamą pagrindą, supratimą ir reikiamas gaires INTOSAI
nariams, atliekantiems finansinį auditą.
34. INTOSAI pagrindinių audito principų pratarmėje teigiama, kad nors visuose dokumentuose
vartojamas žodis „standartai“, šis žodis turi būti traktuojamas priklausomai nuo kiekvienos AAI
kompetencijos srities ir įgaliojimų. INTOSAI pagrindinių audito principų įžangoje rašoma, kad nors
INTOSAI audito standartus taikyti nėra privaloma, AAI susitarimu jie yra laikomi gerąja praktika,
todėl kiekviena AAI turi nuspręsti, kokia apimtimi šie standartai yra suderinami su jos įgaliojimais.
35. INTOSAI finansinio audito gairės turi būti skaitomos atsižvelgiant į INTOSAI pagrindinius audito
principus. Todėl gairių praktiniuose komentaruose nenurodyti taikymo reikalavimai ir nevartojami
žodžiai „turi“ ar „turėtų“. TAS šie žodžiai vartojami, be to, juose privalomieji reikalavimai yra
atskirti nuo taikymo ir kitų paaiškinimų. Tačiau ir jie neturėtų būti laikomi privalomais
aukščiausiajai audito institucijai.
36. Viešojo sektoriaus subjektų auditoriai gali naudotis INTOSAI finansinio audito gairėmis kaip
visapusėmis finansinio audito atlikimo rekomendacijomis. Kai gairės naudojamos kaip standartai,
viešojo sektoriaus subjektų auditoriai turi atsižvelgti į TAS privalomumą. Apie tai plačiau – 37–43
pastraipose.
Tarptautinių audito standartų privalomumas
37. TAUSV tikslas – tarnauti viešajam interesui, savarankiškai ir vadovaujantis savo įgaliojimais
nustatant kokybiškus audito, užtikrinimo, kokybės kontrolės bei susijusių paslaugų standartus ir
palengvinant nacionalinių standartų suderinimą su tarptautiniais, tokiu būdu skatinant kokybišką ir
vieningą praktiką visame pasaulyje bei stiprinant visuomenės pasitikėjimą auditorių profesija.
38. TAUSV rengia Tarptautinius audito standartus (TAS), Tarptautinius peržiūros užduočių standartus
(TPUS), Tarptautinius užtikrinimo užduočių standartus (TUUS) ir Tarptautinius susijusių paslaugų
standartus (TSPS). Šie standartai bendrai vadinami TAUSV užduočių standartais. Be to, TAUSV
rengia Tarptautinius kokybės kontrolės standartus (TKKS). Užduočių standartai ir TKKS bendrai
vadinami Tarptautiniais standartais. INTOSAI finansinio audito gairės apima TAS. Jie nėra viršesni
už vietos įstatymus ar kitus teisės aktus, taikomus istorinių finansinių ataskaitų auditui ar kitos
informacijos užtikrinimo užduotims ir privalomus tam tikroje šalyje pagal tos šalies nacionalinius
standartus. Tuo atveju, jei vietos įstatymai ar kiti teisės aktai kuriuo nors atžvilgiu skiriasi nuo
TAUSV standartų ar jiems prieštarauja, pagal vietos įstatymus ar kitus teisės aktus atliekama
užduotis automatiškai nėra atliekama vadovautis TAUSV standartais. Profesionalus buhalteris turėtų
teigti atitiktį TAUSV standartams tik tuo atveju, jei jis (ji) visiškai laikėsi visų užduočiai taikomų
standartų.
39. Kaip teigiama „Tarptautinių kokybės kontrolės, audito, peržiūros, kitų užtikrinimų ir susijusių
paslaugų standartų“ pratarmėje, TAS parengti nepriklausomo auditoriaus atliekamo finansinių
ataskaitų audito kontekste (jei TAS nenurodyta kitaip, tai reiškia finansines ataskaitas, apimančias
istorinę finansinę informaciją). Finansinių ataskaitų audito tikslas – sudaryti auditoriui sąlygas
pareikšti nuomonę, ar finansinės ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais parengtos pagal taikomą
15
30-asis TAAIS „INTOSAI etikos kodeksas“.
10
finansinės atskaitomybės tvarką. Visi TAS, bendrai paėmus, teikia auditoriui standartus, būtinus
šiam tikslui pasiekti.
40. Kadangi TAUSV išleistus TAS tarptautinė bendruomenė vis labiau pripažįsta kaip tarptautinius
finansinių ataskaitų audito standartus, jie yra geras gairių, kaip įgyvendinti INTOSAI pamatinius
principus, pagrindas.
41. 2003 m. INTOSAI ir TAUSV pasirašė susitarimo memorandumą. Pagal susitarimo memorandumo
sąlygas INTOSAI skiria atrinktus organizacijos narių ekspertus dalyvauti TAUSV darbo grupėse,
atsakingose už naujų TAS rengimą arba esamų TAS pakeitimus. Šių darbo grupių ekspertai skatina
viešojo sektoriaus aspektų įtraukimą į TAS, tuo būdu skatindami ir TAS taikymą atliekant viešojo
sektoriaus subjektų finansinį auditą. Tarptautinių standartų pobūdis reikalauja, kad, juos taikydamas,
buhalteris profesionalas priimtų profesinius sprendimus.
42. TAS aiškiai nurodyta jų apimtis, įsigaliojimo diena ir taikymo apribojimai. jei jų yra. Jei TAS
konkrečiai nenurodyta kitaip, buhalteris profesionalas turi teisę taikyti TAS iki nurodytos
įsigaliojimo dienos.
43. Jei viešojo sektoriaus auditorius finansinio audito išvadoje pažymi, kad auditas buvo atliktas pagal
TAS, jis turi paisyti TAS privalomumo, kaip nurodyta 200-ajame TAS (3 priedas).
BENDRIEJI VIEŠOJO SEKTORIAUS SUBJEKTŲ AUDITO KLAUSIMAI
44. Šiame skyriuje aptariami kai kurie bendrieji viešajam sektoriui aktualūs klausimai. Juo nesiekiama
apimti visų viešojo sektoriaus klausimų, kurie gali būti aktualūs atliekant tam tikros sektoriaus
dalies finansinį auditą. Tačiau laikoma, kad šie bendrieji klausimai yra reikšmingi viešojo sektoriaus
auditoriams, taikantiems TAAIS finansinio audito metu.
45. 46 – 88 pastraipų nuostatos yra susijusios su viešojo sektoriaus auditoriams aktualiais klausimais,
išsamiau paaiškintiems pavieniuose PK. Tačiau taikant gaires reikėtų įvertinti jų visumą.
Įvairios viešojo sektoriaus audito sistemos
46. Pasaulyje yra įvairių išorės audito modelių. Labiausiai paplitę modeliai yra šie:
a) generalinio auditoriaus modelis;
b) sąskaitų rūmų (arba audito rūmų) modelis;
c) valdybos arba kolegialusis modelis.
47. Tačiau kiekviena šalis gali taikyti savo unikalų modelį ir aukščiausiųjų audito institucijų veikimo
būdai gali būti labai įvairūs, o tai gali turėti įtakos TAAIS taikymui ir įgyvendinimui. TAAIS
rengiami siekiant padėti viešojo sektoriaus auditoriams, neatsižvelgiant į tai, kokioje sistemoje jie
veikia. Generalinio auditoriaus modelis paprastai labai sutelktas į finansinį auditą ir veikia taip, kad
TAAIS taikymas gali būti aktualesnis. Valdybos arba kolegialusis modelis panašus į generalinio
auditoriaus modelį, išskyrus audito institucijos vidaus struktūrą. Svarbiausias išskirtinis sąskaitų
(audito) rūmų modelio požymis – valstybinių institucijų pareigūnai paprastai prisiima asmeninę
atsakomybę už be įgaliojimo atliktus ar neteisėtus sandorius. Tačiau tai gali būti taikoma ir kai kurių
generalinio auditoriaus modelių atveju. Šiuose modeliuose AAI gali skirti nuobaudas ar sankcijas
auditorių patikrintiems pareigūnams. Auditorių dėmesys dažniausiai būna sutelktas veikiau į
sandorių teisėtumo patikrinimą, o ne nuomonės dėl finansinių ataskaitų tikro ir teisingo vaizdo
pateikimą. Tokios teisminės funkcijos gali būti suteikiamos ir taikant valdybos arba kolegialųjį
11
modelį. INTOSAI pagrindiniuose audito principuose16
teigiama, kad dėl kai kurių aukščiausiųjų
audito institucijų veikimo būdo ir struktūros ne visi INTOSAI audito standartai taikomi visiems jų
darbo aspektams, pvz., sąskaitų (audito) rūmų atliekamų peržiūrų pobūdis iš esmės skiriasi nuo
aukščiausiųjų audito institucijų, organizuotų pagal generalinio auditoriaus arba generalinio
kontrolieriaus modelį, atliekamų finansinių ir veiklos auditų. INTOSAI standartuose šios teisminės
funkcijos išsamiau nenagrinėjamos.
48. Konkrečios rekomendacijos teismų funkcijas atliekančioms AAI, pvz. pagal sąskaitų (audito) rūmų
modelį veikiančioms institucijoms, kur buvo būtina, įtrauktos į 1000 – 2999-ąjį TAAIS. Dėl to, kad
šiose sistemose itin svarbūs atitikties aspektai, gali atsirasti poreikis patikslinti INTOSAI atitikties
audito gaires ir INTOSAI finansinio audito gaires.
Gairėse vartojamos sąvokos
49. INTOSAI ir TAUSV bendradarbiaujant parengtuose Tarptautiniuose audito standartuose, kur
įmanoma, vartojami neutralūs terminai, siekiant, kad jie būtu suprantami ir vartojami ir viešajame ir
privačiame sektoriuje. Tai padaryta atitinkamą tekstą įtraukiant į pačius standartus arba į susijusį
žodyną. Papildomi praktiniuose komentaruose vartojami terminai gali būti randami ir INTOSAI
finansinių audito gairių sąvokų žodyne17
.
50. Vienas iš pagrindinių TAS koncepcijų pavyzdžių – į pripažintos vertybinių popierių biržos sąrašus
įtrauktų įmonių auditas susijęs su didesniu viešuoju interesu. TAS pateikti keli reikalavimai, taikomi
konkrečiai tokioms įmonėms. Nors tokių įmonių viešajame sektoriuje nėra daug, tačiau yra viešojo
sektoriaus subjektų, kurie reikšmingi dėl savo dydžio, sudėtingumo ar su jomis susijusių interesų
turi įvairūs suinteresuoti asmenys. Tokie subjektai gali būti prilyginami į biržų sąrašus įtrauktoms
įmonėms. Tokios koncepcijos, kurias viešajame sektoriuje gali tekti interpretuoti kitaip, aptariamos
praktiniuose komentaruose.
51. Tipiškų privačiam sektoriui specifinių sąvokų, tokių kaip „įmonė“ ir „bendrovė“ vartojimas TAS kai
kur pakeistas neutraliais terminais. Kai kuriuose TAAIS, pvz. 1315-ajame TAAIS pateikiamos
nuorodos į TAS vartojamas sąvokas, pvz., verslo, rinkodaros ir pardavimų personalas, ten, kur
aprašoma vidaus kontrolės struktūra ir komponentai bei rizikos vertinimo procesas. Kalbant apie
viešąjį sektorių šia prasme, paminėtinos sąvokos yra įgaliojimų apimtis (mandatas), programų
tikslai, programų vadovai ir kiti programos darbuotojai.
Profesinis sprendimas ir skepticizmas
52. Formuluojant TAS reikalavimus auditoriaus sprendimams dėl tinkamų veiksmų ir siekiant
apibūdinti požiūrį, kai kvestionuojama, TAS dažnai vartojami terminai „profesinis sprendimas“ ir
„profesinis skepticizmas“. Šios sąvokos INTOSAI pagrindiniuose audito principuose nepristatomos.
INTOSAI pagrindiniuose audito principuose18
aptariama reikiamo rūpestingumo sąvoka ir teigiama,
kad „Auditoriai turi būti budrūs ir pastebėti situacijas, kontrolės trūkumus, dokumentų tvarkymo
neatitikimus, klaidas ir neįprastus sandorius ar rezultatus, galinčius būti apgaulės, netinkamų ar
neteisėtų išlaidų, be įgaliojimo atliktų sandorių, švaistymo, neefektyvumo ar sąžiningumo stokos
požymiu.“ Profesinio skepticizmo sąvoka sustiprina ir išplečia reikiamo rūpestingumo sąvoką ir turi
esminę reikšmę audito planavimui ir atlikimui. Šios sąvokos yra daugelio profesinių standartų
pamatas, o dabar jos pristatomos INTOSAI finansinio audito gairėse.
16
100-asis TAAIS „INTOSAI audito standartai. Pagrindiniai principai“, 13 p. 17
1003-asis TAAIS „INTOSAI finansinio audito gairių sąvokų žodynas“. 18
200-asis TAAIS „IINTOSAI audito standartai. Bendrieji standartai“, 2.41 p.
12
Užduoties priėmimas ir tęstinumas
53. TAS reikalauja, kad tam tikromis aplinkybėmis auditorius atsisakytų pareikšti nuomonę arba
pasitrauktų iš užduoties, jei pasitraukimas leidžiamas pagal taikomus įstatymus ar kitus teisės aktus.
Pasitraukimo gali reikėti, pavyzdžiui, jei:
auditorius ir vadovybė negali susitarti dėl užduoties sąlygų;
negali būti įvykdyti etikos reikalavimai;
iškyla reikšmingų sunkumų, pvz., nėra prieigos prie dokumentų ar neįmanoma atlikti reikiamų
procedūrų;
auditorius rizikuoja būti susietas su klaidinančia informacija;
ribota apimtis neleidžia auditoriui gauti pakankamų ir tinkamų audito įrodymų, kuriais
remiantis būtų galima pareikšti nuomonę.
54. Aukščiausiosios audito institucijos pareigos arba taikomi įstatymai ar kiti teisės aktai paprastai
nenumato galimybės pasitraukti; praktiniuose komentaruose pateikiamos rekomendacijos, kaip
elgtis tokiais atvejais.
Finansinių ataskaitų audito tikslas
55. TAS parengti auditoriui, atliekančiam finansinį auditą pagal TAS, tačiau toks auditas gali sudaryti
tik dalį viešojo sektoriaus auditoriaus užduoties. TAS taikymo ribos nurodytos 200-ajame TAS.
TAS konkrečiai neaptariamos atskiros užduotys rengti ataskaitas apie veiklos auditą, atitikties
įstatymams ir kitiems teisės aktams auditą arba kitus dalykus, pvz., apie netinkamas kontrolės
sistemas. 200-ajame TAS paaiškinami bendrieji auditoriaus tikslai atliekant finansinių ataskaitų
auditą:
a) gauti pakankamą užtikrinimą dėl to, ar finansinių ataskaitų rinkinyje nėra reikšmingų
iškraipymų dėl apgaulės ar klaidų, tokiu būdu sudarant sąlygas auditoriui pareikšti nuomonę
apie tai, ar finansinės ataskaitos visais esminiais atžvilgiais parengtos pagal taikomą finansinių
ataskaitų rengimo tvarką;
b) remiantis auditoriaus pastebėjimais, pateikti išvadą apie finansinių ataskaitų rinkinį, kaip to
reikalauja TAS.
56. Audito paskirtis – padidinti numatomų finansinių ataskaitų vartotojų pasitikėjimą jomis. Tai
pasiekiama pareiškiant auditoriaus nuomonę apie tai, ar finansinės ataskaitos visais esminiais
atžvilgiais parengtos pagal taikomą finansinių ataskaitų rengimo tvarką. Bendrosios paskirties
tvarkos atveju tai dažniausiai nuomonė apie tai, ar finansinės ataskaitos visais esminiais atžvilgiais
pateiktos teisingai arba, ar pateikia tikrą ir teisingą vaizdą pagal tos tvarkos reikalavimus. Viešojo
sektoriaus auditą reguliuojančiuose įstatymuose ir kituose teisės aktuose gali būti nurodyta naudoti
kitokią nuomonės formuluotę. Auditas, atliktas pagal TAS ir susijusius etikos reikalavimus, leidžia
auditoriui pareikšti nuomonę apie tai, ar finansinės ataskaitos visais esminiais atžvilgiais parengtos
laikantis tam tikros finansinės atskaitomybės tvarkos.
57. Limos deklaracijoje19
teigiama: „Auditas nėra savitikslis; auditas yra neatsiejama dalis kontrolės
sistemos, kurios tikslas – pakankamai anksti atskleisti nukrypimus nuo priimtų standartų ir finansų
valdymo teisėtumo, veiksmingumo, efektyvumo ir ekonomiškumo principų pažeidimus, kad kai
kuriais atvejais būtų galima imtis ištaisomųjų veiksmų siekiant, kad atsakingi asmenys prisiimtų
19
1-asis TAAIS „Limos deklaracija“.
13
atsakomybę arba siekiant gauti kompensaciją arba imtis priemonių neleisti atsirasti tokiems
pažeidimams ar bent jau apsunkinti jų atsiradimą.“ Šis uždavinys daug platesnis nei nuomonės apie
finansines ataskaitas pareiškimas. Tokie platesni audito tikslai gali būti aptariami kitose INTOSAI
profesinių standartų sistemos dalyse. INTOSAI finansinio audito gairės susijusios su viešojo
sektoriaus subjektų finansiniu auditu. Dėl platesnės pareigų apimties gali tekti taikyti kitus TAAIS,
apimančius papildomas pareigas.
58. INTOSAI pagrindiniuose audito principuose (100-asis TAAIS) teigiama, kad kai kurių AAI
įgaliojimų elementų atžvilgiu, visų pirma kalbant apie finansinių ataskaitų auditą, AAI audito tikslai
gali būti panašūs į privataus sektoriaus tikslus. 300-ajame TAAIS20
nurodyta, kad auditorius turėtų
suplanuoti audito veiksmus bei procedūras taip, jog gautų pakankamą užtikrinimą, kad bus aptiktos
klaidos, pažeidimai ir neteisėti veiksmai, galintys turėti tiesioginę ir esminę įtaką finansinių
ataskaitų skaičiams ar teisėtumo audito rezultatams. Teisėtumo reikalavimai viešajame sektoriuje
retai yra mažiau svarbūs nei nuomonės apie finansines ataskaitas pareiškimas remiantis plačiu
reikšmingumo spektru. TAS tikslas – sudaryti sąlygas auditoriui pareikšti nuomonę, ar finansinės
ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais parengtos pagal nustatytą finansinės atskaitomybės tvarką.
Todėl AAI atliekamo audito tikslas yra platesnis nei audito pagal TAS tikslas. Be to, finansinių
ataskaitų vartotojas viešajame sektoriuje siekia platesnio atskaitingumo nei atskaitingumas,
numanomas pagal 200-ąjį TAS („ekonominiai vartotojų sprendimai“). INTOSAI finansinio audito
gairės kartu su kitais INTOSAI standartais bei gairėmis tarnauja platesniems viešojo sektoriaus
audito tikslams.
Susitarimas dėl audito užduočių sąlygų
59. TAS aptariamos užduotys – tai užduotys, paprastai atliekamos pagal susitarimą su klientu.
Aukščiausiosios audito įstaigos dažniausiai atlieka užduotis, kurias užbaigus teikiama ataskaita
įstatymų leidybos ar valdymo organams. Įgaliojimas atlikti tokias užduotis paprastai yra nustatytas
įstatymais ir AAI privalo atlikti jai skirtas funkcijas. Kai kurių valstybių viešajame sektoriuje greta
tokių pareigų gali būti ir sutartinės audito užduotys.
60. 210-ajame TAS21
aptariamos užduoties sąlygos ir pateikiami užduoties priėmimo reikalavimai
auditoriams. Šie reikalavimai rodo, kad TAS labiau akcentuojami santykiai su klientais nei
įstatymais nustatytos AAI galios. Vis dėl to visais atvejais svarbu palaikyti bendradarbiavimo
santykius su audituojamu subjektu.
61. Greta TAS apibrėžtų reikalavimų ir gairių, auditoriams gali iškilti kitų su audito užduotimis
susijusių svarstytinų klausimų. Pavyzdžiui, auditui atlikti gali reikėti platesnių gebėjimų ir
kompetencijų, įskaitant būtinybę suprasti taikomus ataskaitų teikimo reikalavimus, pvz. ataskaitų
įstatymų leidybos organams, valdžios institucijoms ar visuomenei reikalavimus. Kartais viešojo
sektoriaus auditoriams gali tekti savo veiksmus pakeisti taip, kad būtų užtikrintas TAS reikalavimų
laikymasis. Tuo tikslu, pavyzdžiui, gali būti atliktos procedūros, susijusios su kliento prisiėmimu ir
išlaikymu, kad būtų galima gauti vertingos informacijos rizikai įvertinti ir ataskaitoms parengti.
62. Aukščiausiosios audito institucijos paprastai privalo atlikti auditą pagal savo įgaliojimų apimtį.
Paprastai jos neturi galimybės atsisakyti užduoties. 210-ajame TAS pateikti reikalavimai auditoriui
dėl užduoties nepriėmimo, jei neįvykdytos tam tikros sąlygos, nebent to reikalautų įstatymai ar kiti
teisės aktai. Tokiais atvejais, kai reikalavimas netaikomas, praktiniame komentare rekomenduojami
veiksmai, kurių turėtų imtis viešojo sektoriaus auditorius.
20
300-asis TAAIS „INTOSAI audito standartai. Bendrieji principai“. 21
210-asis TAS „Susitarimas dėl audito užduočių sąlygų“.
14
63. 210-asis TAS reikalauja, kad auditorius gautų vadovybės ir, jei tai aktualu, už valdymą atsakingų
asmenų patvirtinimą, kad jie pripažįsta ir supranta savo atsakomybę. Jei užduoties sąlygų
reikalavimai pakankamai išsamiai nustatyti įstatymais ar kitais teisės aktais, išdėstyti juos rašte dėl
audito užduoties ar kitokiame susitarime nebūtina. Išimtis gali būti vadovybės ir, jei tai aktualu, už
valdymą atsakingų asmenų patvirtinimas, kad jie pripažįsta ir supranta TAS nurodytas pareigas.
Viešajame sektoriuje paprastai atliekamos tokios užduotys, tačiau ir raštiški susitarimai dėl
užduoties sąlygų paprastai nenaudojami. INTOSAI finansinio audito gairės skatina tokių susitarimų
taikymą viešajame sektoriuje dėl susijusiame praktiniame komentare nurodytų priežasčių.
Kokybės užtikrinimo procesai
64. INTOSAI pagrindiniuose audito principuose nėra atskiro standarto, skirto audito darbo kokybės
kontrolei, tačiau kai kurių nurodymų galima rasti bendruosiuose standartuose. Pastaruosiuose
auditoriaus pareigos kokybės kontrolės atžvilgiu nėra tiksliai apibrėžtos – daugiausiai dėmesio
skiriama aukščiausiosios audito institucijos pareigai įdiegti kokybės kontrolės sistemą22
. 220-asis
TAS23
reikalauja, kad auditorius taikytų kokybės kontrolės procedūras pavieniams auditams. Šio
standarto nuostatos taikomos ir aukščiausiųjų audito institucijų darbui. 220-asis TAS pagrįstas
prielaida, kad audito įmonė (arba jos atitikmuo viešajame sektoriuje) privalo laikytis kokybės
kontrolės procedūrų pagal 1-ojo TKKS24
arba ne mažiau griežtus nacionalinius reikalavimus.
65. Kalbant apie privataus sektoriaus audito įmones, užduoties partneriai paprastai prisiima individualią
atsakomybę už audito užduotis, be to, turi teisę prisiimti įsipareigojimus audito įmonės vardu.
Kalbant apie aukščiausias audito institucijas, bendroji atsakomybė tenka generaliniam auditoriui,
valdybai arba sąskaitų (audito) rūmams, nors atsakomybė už kasdienę veiklą gali būti skirta kitiems.
Pavyzdžiui, dėl hierarchinės struktūros visi, kas atlieka užduoties partnerio pareigas aukščiausioje
audito institucijoje, veikiančioje pagal generalinio auditoriaus modelį, galiausiai atsiskaitys
generaliniam auditoriui. Viešajame sektoriuje užduoties kokybės kontrolės peržiūrai atlikti svarbu
pasirinkti nuo audituojamojo subjekto nepriklausomus asmenis, kurie gali atlikti objektyvų
įvertinimą, nepriklausomai nuo to, kad jie priklauso tai pačiai strateginei vadovybei, kaip ir asmuo,
kuriam tenka užduoties partnerio atsakomybė.
66. Be to, 1-asis TKKS25
reikalauja tam tikrais laiko intervalais rotuoti užduoties partnerius įmonėms,
įtrauktoms į vertybinių popierių biržos sąrašus. Viešajame sektoriuje toks reikalavimas gali būti
taikomas subjektams, susijusiems su reikšmingu viešuoju interesu. Tačiau tokia rotacija gali būti
neįgyvendinama dėl teisės aktų, kuriais skiriamas generalinis auditorius bei jo pavaldiniai ir
nustatoma jo / jų kadencija. Aukščiausiosios audito institucijos gali nustatyti tvarkas ir procedūras ,
kurios skatintų laikytis šio reikalavimo pagrindinės minties (pvz., atlikti pagrindinio personalo,
atsakingo už audito užduoties įgyvendinimą, rotaciją; reikalauti atlikti užduoties kokybės kontrolės
peržiūras ar reguliariai atlikti išorines peržiūras).
Darbo dokumentai ir audito dokumentai
67. INTOSAI pagrindiniai audito principai26
reikalauja, kad auditorius užtikrintų, jog darbo
dokumentuose būtų įrodymai, pakankamai pagrindžiantys visas išvadas, rekomendacijas ir
22
200-asis TAAIS „INTOSAI audito standartai. Bendrieji standartai“, 1.27 p. 23
220-asis TAS „Finansinių ataskaitų audito kokybės kontrolė“. 24
1-asis TKKS „Kokybės kontrolės reikalavimai įmonėms, atliekančioms finansinių ataskaitų auditą ir peržiūrą bei kitas su
užtikrinimu susijusias paslaugų užduotis“. 25
Ten pat. Šis standartas, nustatantis su kokybės kontrole susijusius reikalavimus audito įmonėms, nėra įtrauktas į „INTOSAI
finansinio audito gaires“. 26
300-asis TAAIS „INTOSAI audito standartai. Darbiniai standartai“, 2.3(d) p.
15
nuomones. Be to, 5.5 punkte teigiama, kad auditoriai darbo dokumentuose turėtų pakankamai
pagrįsti įrodymus, įskaitant planavimo pagrindą ir apimtį, atliktą darbą ir auditoriaus nustatytus
faktus. 230-asis TAS27
reikalauja, kad auditorius kauptų audito dokumentus audito byloje ir laiku
užbaigtų administracinį audito bylos sukomplektavimą po auditoriaus ataskaitos išleidimo dienos.
Be to, reikalaujama, kad auditorius nesunaikintų jokių audito dokumentų anksčiau nei pasibaigs
dokumentų saugojimo laikotarpis. 1-asis TKKS28
(arba ne mažiau griežtos nacionalinės taisyklės)
reikalauja, kad audito organizacijos nustatytų politiką ir procedūras, užtikrinančias, kad audito byla
būtų sukomplektuota laiku. Viešajame sektoriuje tokiems dokumentų tvarkymo ir saugojimo
reikalavimams gali būti taikomos teisės nuostatos, reguliuojančios konfidencialumą ir trečiųjų
asmenų prieigą. 1-ajame TKKS nustatyti kokybės kontrolės priemonių reikalavimai audito įmonėms
(ir jų atitikmenims viešajame sektoriuje). 230-ojo TAS praktiniame komentare pateikiama
papildomų nurodymų dėl dokumentavimo.
Komunikacija
68. 260-ajame TAS29
pateiktas toks už valdymą atsakingų asmenų apibrėžimas: asmuo (asmenys) ar
organizacija (organizacijos), atsakingas (atsakingi) už įmonės strateginės krypties priežiūrą ir
vykdantys su įmonės atskaitomybe susijusias pareigas. Viešajame sektoriuje gali būti sudėtinga
identifikuoti už valdymą atsakingus asmenis. Audituojamas subjektas gali būti didesnės ar platesnės
struktūros, kurios valdymo organai priklauso keliems organizacijos lygmenims, dalis. Kai kuriais
atvejais gali būti atskiri ataskaitų teikimo reikalavimai, susiję su finansinio ir atitikties audito
aspektais ir apimantys keletą atskirų valdymo organų. Su komunikacija susijusių TAS praktiniuose
komentaruose pateikiama nurodymų, kaip įvykdyti įstatymų leidybos organo ar priežiūros institucijų
reikalavimus ir patenkinti jų lūkesčius.
69. 260-ajame TAS išdėstyti reikalavimai kasmet skelbti apie etikos reikalavimų laikymąsi auditoriaus
nepriklausomumo požiūriu. Greta TAAIS aprašytų aspektų, viešojo sektoriaus auditoriams gali būti
aktualūs INTOSAI etikos kodekse nurodyti dalykai, pvz., politinis neutralumas.
70. Be to, viešojo sektoriaus auditoriai gali turėti platesnes komunikacijos pareigas nei 206-ajame TAS
nurodytos pareigos. Kaip pažymėta praktiniuose komentaruose, viešojo sektoriaus auditoriai gali
būti įpareigoti bendrauti su įstatymų leidybos organais, susijusiomis priežiūros institucijomis ar
finansuojančiomis agentūromis.
Apgaulės ir klaidų nustatymas
71. INTOSAI pagrindiniuose audito principuose30
teigiama, kad aukščiausioji audito institucija turėtų
užtikrinti pakankamų metodikų, skirtų aptikti visas kiekybiškai reikšmingus iškraipymus ar teisės
aktų nesilaikymo atvejus, taikymą. 240-ajame TAS31
numatytas esminis principas, jog auditorius,
planuodamas auditą, turi įvertinti riziką, jog dėl apgaulės ar klaidų finansinėse ataskaitose gali būti
reikšmingų iškraipymų. Be to, reikalaujama, kad auditorius pateiktų vadovybei paklausimus dėl visų
rastų apgaulės atvejų. Viešojo sektoriaus auditoriai gali būti formaliai įpareigoti nustatyti apgaulės
atvejus, be to, kadangi naudojamos valstybės lėšos, apgaulės klausimai laikomi reikšmingesniais.
Todėl auditoriai turi atsižvelgti į visuomenės lūkesčius dėl apgaulės nustatymo.
27
230-asis TAS. „Audito dokumentai“. 28
1-asis TKKS „Kokybės kontrolės reikalavimai įmonėms, atliekančioms finansinių ataskaitų auditą ir peržiūrą bei kitas su
užtikrinimu susijusias paslaugų užduotis“. 29
260-asis TAS. „Komunikacija su asmenimis, atsakingais už valdymą“. 30
300-asis TAAIS „INTOSAI audito standartai. Darbiniai standartai“, 5.3 p. 31
240-asis TAS. „Auditoriaus pareigos, susijusios su finansinių ataskaitų audito metu nustatyta apgaule“.
16
72. Kitas esminis skirtumas tarp privataus sektoriaus auditorių ir viešojo sektoriaus auditoriaus veiksmų
egzistuoja kai kuriose viešojo sektoriaus santvarkose, kai kalbama apie auditoriaus pareiga nustačius
tokius pažeidimus, susijusius su apgaule. 240-ojo TAS praktiniame komentare pateikiama
informacija apie galimas papildomas pareigas auditoriui tokią informaciją pateikti ataskaitoje.
73. Daugelis aukščiausiųjų audito institucijų privalo prisidėti prie apgaulės prevencijos ir nustatymo, tą
nurodo ir INTOSAI pagrindiniai audito principai. 240-ajame TAS plačiau aptariami audito rizikos
standartai bei jų taikymas rizikos, kad bus reikšmingų iškraipymų dėl apgaulės, atžvilgiu. Viešajame
sektoriuje auditoriaus pareigas gali nustatyti audituojamam subjektui taikomi teisės aktai, taisyklės
ir nurodymai arba jos gali būti apibrėžtos atskirai pagal audito įgaliojimų apimtį. Todėl šios pareigos
gali neapsiriboti finansinių ataskaitų reikšmingo iškraipymo dėl apgaulės rizika. Su apgaule
susijusios auditoriaus pareigos gali būti platesnės nei privačiame sektoriuje ir gali apimti atitikties,
atsiskaitymo visuomenei, patikimo viešojo sektoriaus finansų valdymo aspektus.
74. Sritys, kurias viešojo sektoriaus auditoriai turi ypač atidžiai vertinti dėl galimos apgaulės rizikos,
nurodytos susijusiuose praktiniuose komentaruose ir apima pirkimus, subsidijas, privatizavimą,
tyčinį neteisingą rezultatų ar informacijos pateikimą, piktnaudžiavimą įgaliojimais ar valdžia.
Auditoriaus atliekamas įstatymų ir kitų teisės aktų įvertinimas
75. 300-ajame TAAIS32
teigiama, kad teisėtumo auditas yra esminė valstybinio audito dalis. Vienas iš
svarbiausių šio audito tikslų – visomis įmanomomis priemonėmis užtikrinti, kad valstybės biudžetas
ir sąskaitos būtų išsamios ir atitinkančios įstatymo reikalavimus. Tai suteiks parlamentui ir kitiems
auditoriaus ataskaitos vartotojams užtikrinimą dėl valstybės finansinių įsipareigojimų dydžio bei
galimų pokyčių. Tuo tikslu viešojo sektoriaus auditoriai gali tikrinti administracijos sąskaitas bei
finansines ataskaitas, siekdami užtikrinti, kad visos operacijos atliktos teisingai, užbaigtos,
apmokėtos ir apskaitytos. INTOSAI pagrindiniai audito principai sutelkti ties atitikties įstatymams ir
kitiems teisės aktams patikrinimo svarba atliekant viešojo sektoriaus auditą, nes sprendimus
priimantys asmenys turi žinoti, ar laikomasi teisės aktų reikalavimų, ar pasiekti norimi rezultatai, o
jei ne – ką būtina keisti.33
Greta finansinių ataskaitų audito, daugelis viešojo sektoriaus užduočių
apima papildomas auditorių pareigas įvertinti atitiktį įstatymams ir kitiems teisės aktams,
neturintiems esminio poveikio finansinėms ataskaitoms. Su atitikties auditu susijusios auditorių
pareigos atliekant finansinių ataskaitų auditą aptariamos 4200-ajame TAAIS.
76. 250-ajame TAS34
teigiama, kad auditorius neatsako už įstatymų ir kitų teisės aktų nesilaikymo
prevenciją. Kaip jau minėta, viešojo sektoriaus auditoriai gali turėti papildomų pareigų, susijusių su
įstatymų ir kitų teisės aktų laikymusi. Be to, planuojant ir atliekant audito procedūras, gali būti
atsižvelgiama į visuomenės lūkesčius.
Rizikos įvertinimas ir audito procedūros
77. Taikant rizikos vertinimu pagrįstą audito būdą, su audito rizikos vertinimu susiję standartai35
turi
esminę reikšmę. Šie standartai paprastai apima veiklos riziką, kuri 315-ajame TAS apibrėžta kaip
„rizika, atsirandanti dėl reikšmingų sąlygų, įvykių, aplinkybių, veiksmų ar neveikimo, galinčių turėti
neigiamos įtakos subjekto gebėjimui pasiekti savo tikslus ir įgyvendinti strategijas, arba dėl
32
300-asis TAAIS „INTOSAI audito standartai. Darbiniai standartai“, 4.1 p. 33
300-asis TAAIS „INTOSAI audito standartai. Darbiniai standartai“, 4.2 p. 34
250-asis TAS. „Įstatymų ir kitų teisės aktų įvertinimas atliekant finansinių ataskaitų auditą“. 35
315-asis TAAIS „Reikšmingo iškraipymo rizikos nustatymas ir įvertinimas remiantis subjekto ir jo aplinkos supratimu“, 330-
asis TAS „Auditoriaus atsakas į įvertintą riziką“ ir 500-asis TAS „Audito įrodymai“.
17
netinkamų tikslų bei strategijų suformulavimo“. Veiklos rizika yra platesnė už finansinių ataskaitų
reikšmingų iškraipymų riziką.
78. Bendroji veiklos rizikos sąvoka taikoma rizikos nustatymo bei įvertinimo atliekant viešojo
sektoriaus auditą kontekste. Viešajame sektoriuje veiklos rizika yra susijusi su rizika, kad
vyriausybės veikla, įskaitant susijusias programas, programų strategijas ir tikslus, nebus užbaigta ar
įgyvendinta. Be to, viešojo sektoriaus kontekste svarbi ir rizika, susijusi su politiniu klimatu,
viešuoju interesu ir programų jautrumu arba galimu teisės aktų ar įgaliojimų nesilaikymu.
79. Greta rizikos klausimus aptariančiuose TAS nurodytų reikalavimų ir rekomendacijų, gali būti ir
daugiau dalykų, kuriuos viešojo sektoriaus auditoriai turėtų įvertinti vertindami riziką ir planuodami
audito procedūras. Norėdami įgyti supratimą apie subjektą, viešojo sektoriaus auditoriai įvertina jo
įgaliojimų apimtį ir visus taikomus teisės aktus, taisykles, nurodymus ar kitus reikalavimus,
turinčius įtakos subjekto veikimui. Įvertinami ir vadovybės tikslai, įskaitant atskaitingumo
visuomenei aspektus. Rizikos vertinimo informacija gali būti gauta iš veiklos auditorių ar kitų
šaltinių, pvz., viešų vyriausybės pareigūnų pareiškimų, įstatymų leidybos organų ataskaitų ar
protokolų.
80. Viešojo sektoriaus auditoriai gali turėti pareigų teikti ataskaitas, pvz. vidaus kontrolės efektyvumo
arba įstatymų ir kitų teisės aktų laikymosi ataskaitas, kurių neturi privataus sektoriaus auditoriai.
Todėl viešojo sektoriaus auditorių atlikta vidaus kontrolės peržiūra gali būti platesnė ir išsamesnė,
nei privataus sektoriaus auditorius peržiūra. Ataskaitų teikimo reikalavimai irgi gali būti platesni,
t.y. iš viešojo sektoriaus auditorių gali būti reikalaujama pranešti apie visus (ne tik esminius)
nustatytus vidaus kontrolės trūkumus arba nukrypimus nuo įstatymų leidybos organo ar kitos
institucijos reikalavimų. Rizikos vertinimo aspektai aptariami susijusiuose praktiniuose
komentaruose.
Reikšmingumas atliekant viešojo sektoriaus subjektų auditą
81. Reikšmingo iškraipymo rizika 200-ajame TAS36
apibrėžta taip: „Rizika, kad, finansinės ataskaitos
buvo reikšmingai iškraipytos prieš atliekant auditą“. Finansinių ataskaitų audito kontekste
iškraipymas laikomas reikšmingu – pavieniui arba bendrai su kitais iškraipymais – kai galima
pagrįstai tikėtis, kad jis turės įtakos finansinių atskaitų vartotojų ekonominiams sprendimams,
priimamiems remiantis tomis ataskaitomis. Reikšmingumas turi ir kokybinių, ir kiekybinių aspektų.
Viešajame sektoriuje reikšmingumas gali neapsiriboti ekonominiais vartotojų sprendimais.
Pagrindiniais finansinių ataskaitų vartotojais viešajame sektoriuje dažniausiai yra įstatymų leidėjai ir
priežiūros institucijos. Remdamiesi finansinėmis ataskaitomis, jie gali priimti ne tik ekonominius
sprendimus, bet ir sprendimus dėl to, ar tęsti tam tikras vyriausybės programas arba ar skirti
finansavimą. Kokybiniai reikšmingumo aspektai paprastai turi didesnę reikšmę viešajame, o ne
privačiame sektoriuje.
82. Su reikšmingumu susijusiuose TAS pateikiamos reikšmingumo lygio nustatymo procedūros.
Viešajame sektoriuje gali būti nustatytas žemesnis reikšmingumo lygis nei numatyta TAS dėl tam
tikrų sandorių ir programų jautrumo, viešojo intereso, būtinybės užtikrinti veiksmingą įstatymų
leidėjo priežiūrą ir reguliavimą, iškraipymo ar nuokrypio pobūdžio (pvz., jei jis susijęs su apgaule ar
korupcija).
83. Didesnė įgaliojimų apimtis viešajame sektoriuje gali pareikalauti tam tikrų atitikties ir vidaus
kontrolės aspektų audito. Nors mažų sumų iškraipymai gali atrodyti nereikšmingi, netgi maži
nukrypimai atitikties ar vidaus kontrolės srityje dėl savo pobūdžio paprastai nelaikomi
nereikšmingais. Netgi jei sandoris (neatsižvelgiant į jo sumą) finansinėje ataskaitose užregistruotas
36
200-asis TAS „Bendrieji nepriklausomo auditoriaus tikslai ir audito atlikimas pagal tarptautinius audito standartus“.
18
teisingai, sandoris laikomas neatitikties arba nuokrypio pavyzdžiu, jei jis neteisėtas ar apgaulingas
arba jei vidaus kontrolės procedūros nebuvo atliktos.
84. Daugelis viešojo sektoriaus auditorių turi pareigą pranešti vadovybei ar už valdymą atsakingiems
asmenims apie visus nustatytus iškraipymus arba nukrypimus nuo atitikties ar kontrolės reikalavimų
(ne tik apie tuos, kurie nėra laikomi nereikšmingais). Tokie iškraipymai ar nukrypimai gali turėti
platesnių implikacijų. Remdamasi savo įgaliojimų apimtimi, tokiais atvejais aukščiausioji audito
institucija gali nurodyti ištaisyti padėtį.
Viešojo sektoriaus auditoriaus ataskaitos
85. Auditoriaus ataskaitos nuoseklumas didina jos patikimumą, nes iš karto galima nustatyti, kad tokia
ataskaita parengta remiantis profesiniais standartais. Ji padeda skaitytojams lengviau suvokti
auditoriaus nuomonės modifikacijas, jei jų yra, ir auditoriaus nustatytus faktus, pvz., vidaus
kontrolės trūkumus ir neatitikties teisės aktams atvejus. Pagal TAS atlikto audito ataskaitos forma
aptariama 700, 705, 706, 800, 805 ir 810-ajame TAS. Privačiame sektoriuje auditoriaus išvada
paprastai suprantama kaip vienpusis tam tikrų asmenų (pvz., akcininkų arba valdybos)
informavimas. Joje nurodomas auditoriaus atliktas darbas ir standartai, kuriais tas darbas paremtas.
Nurodomos auditoriaus ir vadovybės pareigos bei aiškiai išreiškiama auditoriaus nuomonė. Tam
tikromis aplinkybėmis išvadoje gali būti papildomų pastraipų, kuriose išsamiau aptariami kai kurie
svarbūs dalykai.
86. Viešojo sektoriaus audito išvados / ataskaitos paprastai būna tokios pačios struktūros, nors jos
dažnai ilgesnės ir apima platesnį klausimų spektrą. Dėl viešojo sektoriaus įstatymuose nustatytos
auditoriaus įgaliojimų apimties arba įprastos praktikos viešojo sektoriaus auditorius gali turėti
pareigą pateikti ataskaitą apie nustatytus faktus, išvadas, rekomendacijas ir vadovybės atsakymus.
Tokia ataskaita teikiama papildomai prie auditoriaus išvados dėl finansinių ataskaitų pagal 1700-ojo
TAAIS37
reikalavimus.
TAAIS FINANSINIO AUDITO GAIRIŲ VERTIMAS
87. Finansinio audito gairių pakomitetis yra parengęs procedūras INTOSAI finansinio audito gairėms
versti į oficialias INTOSAI kalbas38
. Šios procedūros parengtos pagal INTOSAI profesinių standartų
priežiūros komiteto nurodymus, suformuluotus 2006 m. birželio mėn. susitikimo Vašingtone metu.
88. INTOSAI finansinio audito gairės kartu su visa kita susijusia INTOSAI išleista informacija yra
anglų kalba paskelbtos komentarams. Komentarai priimami visomis oficialiomis INTOSAI
kalbomis.
89. Vertimai į oficialias INTOSAI kalbas atliekami prieš TAAIS patvirtinimą INTOSAI kongreso metu.
Už vertimų kokybės užtikrinimą atsakingi Finansinio audito gairių pakomitečio nariai, INTOSAI
finansinio audito gairių rengime dalyvaujantys ekspertai ar kiti INTOSAI organai.
90. Tačiau TAUSV išleisti ir INTOSAI finansinio audito gairių dalimi laikomi TAS yra parengti anglų
kalba ir INTOSAI jų neverčia į kitas kalbas. Tarptautinės buhalterių federacijos (TBF) teisės į TAS
saugomos. TBF yra sudariusi trečiųjų šalių atliktų TBF publikacijų vertimų į kitas kalbas duomenų
bazę. Ji apima kalbas, publikacijų pavadinimus, vertimus atlikusių organizacijų pavadinimus ir
išverstų pagrindinių terminų sąrašus (jei jie yra). TBF neperžiūri publikacijų ar pagrindinių terminų
37
1700-asis TAAIS. „Nuomonės apie finansines ataskaitas susidarymas ir pranešimas“. 38
Oficialiosios INTOSAI kalbos: arabų, anglų, prancūzų, vokiečių ir ispanų.
19
vertimo kokybės. Tarnaudama viešajam interesui ir skatindama aukštos kokybės profesinių
standartų taikymą bei tolesnę tarptautinę šių standartų konvergenciją, TBF viešai skelbia šią vertimų
duomenų bazę savo interneto svetainėje39
.
91. Visi papildomi AAI atliekami INTOSAI finansinio audito gairių vertimai turėtų būti atlikti pagal
vertimo rekomendacijas, pateiktas 4 priede, ir, jei vertimas apima ir TAS, 2008 m. gruodžio mėn.
paskelbtą „Tarptautinės buhalterių federacijos išleistų standartų vertimo ir atkūrimo politiką“.40
39
http://www.ifac.org/Translations/database.php 40
http://www.ifac.org/Downloads/TranslationsOfStandards.pdf
20
1 priedas. „INTOSAI pagrindinių audito principų“ (TAAIS 100 – 400) ir INTOSAI finansinio audito gairių (TAAIS 1000 – 2999) sąryšis
1. Šis priedas sudarytas siekiant parodyti INTOSAI pagrindinių audito principų ir Tarptautinių audito
standartų, įtrauktų į INTOSAI finansinio audito gaires kartu su praktiniais komentarais, sąryšį.
Sąryšis atskleidžiamas pradedant nuo INTOSAI pagrindinių audito principų. Prie kiekvienos
aktualios jų temos ar pastraipos, kurios išsamesnį aptarimą galima rasti susijusiuose TAAIS,
nurodomas susijęs TAAIS (numeris, pavadinimas ir trumpas aprašymas).
2. Šis sąrašas nėra išsamus visų INTOSAI pagrindinių audito principų pastraipų ir susijusių TAAIS
sąrašas. Jis pateikiamas kaip apžvalga, parodanti, kaip finansinio audito gairės ir TAS įsikomponuoja
į INTOSAI struktūrą.
100-asis TAAIS „Pagrindiniai valstybinio audito principai“
Pagrindiniai audito
principai
Susiję 1000–2999 TAAIS
Bendroji dalis 1000-asis TAAIS „Įvadas į INTOSAI finansinio audito gaires“
Bendroji dalis 1200-asis TAAIS „Bendrieji nepriklausomo auditoriaus tikslai ir audito atlikimas pagal
tarptautinius audito standartus“
8 – 11 p. 1320-asis TAAIS „Reikšmingumas planuojant ir atliekant auditą“
16 p. 1500-asis TAAIS „Audito įrodymai“
1501-asis TAAIS „Audito įrodymai – konkretūs svarstymai dėl atskirų sičių“
31 p. 1315-asis TAAIS „Reikšmingo iškraipymo rizikos nustatymas ir įvertinimas susipažįstant
su subjektu ir jo aplinka“
1450-asis TAAIS „Audito metu nustatytų iškraipymų vertinimas“
200-asis TAAIS „Bendrieji valstybinio audito standartai ir etinę reikšmę turintys standartai“
Bendrieji standartai Susiję 1000–2999 TAAIS
Bendroji dalis
Bendroji dalis
1.2(d), 1.15 p.
1000-asis TAAIS „Bendrasis įvadas į INTOSAI finansinio audito gaires“
1220-asis TAAIS „Finansinių ataskaitų audito kokybės kontrolė“
1300-asis TAAIS „Finansinių ataskaitų audito planavimas“
Etinę reikšmę turintys
standartai
Susiję 1000–2999 TAAIS
Bendroji dalis
1200-asis TAAIS „Bendrieji nepriklausomo auditoriaus tikslai ir audito atlikimas
pagal tarptautinius audito standartus“
1210-asis TAAIS „Susitarimas dėl audito užduočių sąlygų“
2.34 p. Audito nuomonė 1700-asis TAAIS „Nuomonės apie finansines ataskaitas susidarymas ir pateikimas“
2.35-43 p. 1220-asis TAAIS „Finansinių ataskaitų audito kokybės kontrolė“
2.2.37 p. Metodikos 1520-asis TAAIS „Analitinės procedūros“
1530-asis TAAIS „Audito atranka“
21
1315-asis TAAIS „Reikšmingo iškraipymo rizikos nustatymas ir įvertinimas
susipažįstant su subjektu ir jo aplinka“
1450-asis TAAIS „Audito metu nustatytų iškraipymų vertinimas“
2.41 p. Apgaulė 1240-asis TAAIS „Auditoriaus atsakomybė dėl apgaulės, atliekant finansinių ataskaitų
auditą“
2.2.43 – 45 p. 1600-asis TAAIS „Specialieji svarstymai. Grupės finansinių ataskaitų auditas
(įskaitant komponentų auditorių darbą)“
1610-asis TAAIS „Vidaus auditorių darbo naudojimas“
1620-asis TAAIS „Auditoriaus eksperto darbo naudojimas“
2.46 p. Konfidencialumas 1230-asis TAAIS „Audito dokumentai“
300-asis TAAIS „Darbiniai valstybės audito standartai“
Audito standartai Susiję 1000–2999 TAAIS
1.1 – 1.4 p. 1300-asis TAAIS „Finansinių ataskaitų audito planavimas“
1315-asis TAAIS „Reikšmingo iškraipymo rizikos nustatymas ir įvertinimas
susipažįstant su subjektu ir jo aplinka“
1320-asis TAAIS „Reikšmingumas planuojant ir atliekant auditą“
1330-asis TAAIS „Auditoriaus atsakas į įvertintą riziką“
2.1 – 2.5 p. 1220-asis TAAIS „Finansinių ataskaitų audito kokybės kontrolė“
3.1 – 3.4 p. Vidaus
kontrolės studijavimas ir
vertinimas
1315-asis TAAIS „Reikšmingo iškraipymo rizikos nustatymas ir įvertinimas
susipažįstant su subjektu ir jo aplinka“
1330-asis TAAIS „Auditoriaus atsakas į įvertintą riziką“
4.1 – 4.7 p. Taikomų
įstatymų ir kitų teisės aktų
laikymasis
1250-asis TAAIS „Įstatymų ir kitų teisės aktų įvertinimas atliekant finansinių ataskaitų
auditą“
1240-asis TAAIS „Auditoriaus atsakomybė dėl apgaulės, atliekant finansinių ataskaitų
auditą“
5.2 p. Kompiuteriais
pagrįstos sistemos
1315-asis TAAIS „Reikšmingo iškraipymo rizikos nustatymas ir įvertinimas
susipažįstant su subjektu ir jo aplinka“
1330-asis TAAIS „Auditoriaus atsakas į įvertintą riziką“
5.3 p. Reikšmingumas 1320-asis TAAIS „Reikšmingumas planuojant ir atliekant auditą“
5.1 – 5.7 p. Audito
įrodymai
1500-asis TAAIS „Audito įrodymai“
1501-asis TAAIS „Audito įrodymai – konkretūs svarstymai dėl kai atskirų sričių“
1230-asis TAAIS „Audito dokumentai“
5.3 p. Audito įrodymų
rinkimo metodikos
1505-asis TAAIS „Išorės patvirtinimai“
1510-asis TAAIS „Pirmojo audito užduotys – pradiniai likučiai“
1520-asis TAAIS „Analitinės procedūros“
1530-asis TAAIS „Audito atranka“
1540-asis TAAIS „Apskaitinių įvertinimų, įskaitant tikrosios vertės apskaitinius
įvertinimus, ir susijusios atskleistos informacijos auditas“
1550-asis TAAIS „Susijusios šalys“
22
1560-asis TAAIS „Pobalansiniai įvykiai“
1570-asis TAAIS „Veiklos tęstinumas“
1580-asis TAAIS „Rašytiniai pareiškimai“
6.1 – 6.4 p. Finansinių
ataskaitų analizė
1520-asis TAAIS „Analitinės procedūros“
400-asis TAAIS „Valstybinio audito ataskaitų standartai“
Susiję 1000–2999 TAAIS
Bendroji dalis. Ataskaitos 1700-asis TAAIS „Nuomonės apie finansines ataskaitas susidarymas ir pateikimas“
1705-asis TAAIS „Nuomonės modifikavimas nepriklausomo auditoriaus išvadoje“
1706-asis TAAIS „Dalyko pabrėžimo“ pastraipos ir „Kitų dalykų“ pastraipos
nepriklausomo auditoriaus išvadoje“
1260-asis TAAIS „Už valdymą atsakingų asmenų informavimas“
1265-asis TAAIS „Už valdymą atsakingų asmenų ir vadovybės informavimas apie
vidaus kontrolės trūkumus“
1800-asis TAAIS „Specialūs svarstymai – pagal specialiosios paskirties tvarką
sudarytų finansinių ataskaitų auditas“
1805-asis TAAIS „Specialūs svarstymai – atskirų finansinių ataskaitų ir atskirų
finansinės ataskaitos elementų, sąskaitų ir straipsnių auditas“
1810-asis TAAIS „Užduotys pateikti išvadą dėl finansinių ataskaitų santraukos“
4.3 p. Tikslai 1200-asis TAAIS „Bendrieji nepriklausomo auditoriaus tikslai ir audito atlikimas
pagal tarptautinius audito standartus“
4.17 p. Vidaus kontrolė 1315-asis TAAIS „Reikšmingo iškraipymo rizikos nustatymas ir įvertinimas
susipažįstant su subjektu ir jo aplinka“
4.17 p. Apgaulė 1240-asis TAAIS „Auditoriaus atsakomybė dėl apgaulės, atliekant finansinių ataskaitų
auditą“
23
2 priedas. TAAIS, taikomi 2009 m. gruodžio 15 d. ar vėliau prasidėjusių laikotarpių finansinių ataskaitų auditui
TAAIS Nr. Pastaba Pavadinimas
1000-asis TAAIS *46 Bendrasis įvadas į INTOSAI finansinio audito gaires
1003-asis TAAIS ***47 INTOSAI finansinio audito gairių sąvokų žodynas
1200-asis TAAIS **48 Bendrieji nepriklausomo auditoriaus tikslai ir audito atlikimas pagal tarptautinius
audito standartus
1210-asis TAAIS ** Susitarimas dėl audito užduočių sąlygų
1220-asis TAAIS ** Finansinių ataskaitų audito kokybės kontrolė
1230-asis TAAIS ** Audito dokumentai
1240-asis TAAIS ** Auditoriaus atsakomybė dėl apgaulės, atliekant finansinių ataskaitų auditą
1250-asis TAAIS ** Įstatymų ir kitų teisės aktų įvertinimas atliekant finansinių ataskaitų auditą
1260-asis TAAIS ** Už valdymą atsakingų asmenų informavimas
1265-asis TAAIS ** Už valdymą atsakingų asmenų ir vadovybės informavimas apie vidaus kontrolės
trūkumus
1300-asis TAAIS ** Finansinių ataskaitų audito planavimas
1315-asis TAAIS Reikšmingo iškraipymo rizikos nustatymas ir įvertinimas susipažįstant su subjektu
ir jo aplinka
1320-asis TAAIS Reikšmingumas planuojant ir atliekant auditą
1330-asis TAAIS ** Auditoriaus atsakas į įvertintą riziką
1402-asis TAAIS ** Audito svarstymai susiję su paslaugų organizaciją naudojančiu subjektu
1450-asis TAAIS ** Audito metu nustatytų iškraipymų vertinimas
1500-asis TAAIS ** Audito įrodymai
1501-asis TAAIS ** Audito įrodymai – konkretūs svarstymai dėl kai atskirų sričių
1505-asis TAAIS ** Išorės patvirtinimai
1510-asis TAAIS ** Pirmojo audito užduotys – pradiniai likučiai
1520-asis TAAIS ** Analitinės procedūros
1530-asis TAAIS ** Audito atranka
1540-asis TAAIS ** Apskaitinių įvertinimų, įskaitant tikrosios vertės apskaitinius įvertinimus, ir
susijusios atskleistos informacijos auditas
1550-asis TAAIS ** Susijusios šalys
1560-asis TAAIS ** Pobalansiniai įvykiai
1570-asis TAAIS ** Veiklos tęstinumas
1580-asis TAAIS ** Rašytiniai pareiškimai
1600-asis TAAIS ** Specialūs svarstymai. Grupės finansinių ataskaitų auditas (įskaitant komponentų
auditorių darbą
24
1610-asis TAAIS ** Vidaus auditorių darbo naudojimas
1620-asis TAAIS ** Auditoriaus eksperto darbo naudojimas
1700-asis TAAIS ** Nuomonės apie finansines ataskaitas susidarymas ir pateikimas
1705-asis TAAIS ** Nuomonės modifikavimas nepriklausomo auditoriaus išvadoje
1706-asis TAAIS ** „Dalyko pabrėžimo“ pastraipos ir „Kitų dalykų“ pastraipos nepriklausomo
auditoriaus išvadoje
1710-asis TAAIS ** Lyginamoji informacija – atitinkami duomenys ir lyginamosios finansinės
ataskaitos
1720-asis TAAIS ** Auditoriaus atsakomybė dėl kitos informacijos dokumentuose, į kuriuos įtrauktos
audituotos finansinės ataskaitos
1800-asis TAAIS ** Specialūs svarstymai. Pagal specialiosios paskirties tvarką sudarytų finansinių
ataskaitų auditas
1805-asis TAAIS ** Specialūs svarstymai. Atskirų finansinių ataskaitų ir atskirų finansinės ataskaitos
elementų, sąskaitų ar straipsnių auditas
1810-asis TAAIS ** Užduotys pateikti ataskaitą dėl finansinių ataskaitų santraukos
46* Šiuos TAAIS sudaro INTOSAI parengtos gairės.
47*** 1003-asis TAAIS apims TAUSV išleistą žodyną ir papildomus paaiškinimus apie viešojo sektoriaus auditą.
48** Šiuos TAAIS sudaro susijęs tarptautinis audito standartas ir INTOSAI pateiktas praktinis komentaras.
25
3 priedas. TAS privalomumas
Ištrauka iš 200-ojo TAS (taikomo 2009 m. gruodžio 15 d. ar vėliau prasidedantiems laikotarpiams)
2. TAS yra taikomi auditoriui atliekant finansinių ataskaitų auditą. Prireikus standartai pritaikomi
atsižvelgus į aplinkybes, kai taikomi kitos istorinės finansinės informacijos auditams. TAS neaptartos
auditoriaus pareigos, kurios gali būti apibrėžtos įstatymuose, reglamentuose ar kitaip ir susijusios,
pavyzdžiui, su viešu vertybiniu popierių platinimu. Tokios pareigos gali skirtis nuo TAS apibrėžtų
pareigų. Todėl, nors tokiomis aplinkybėmis kai kurie TAS aspektai auditoriui gali pasirodyti naudingi,
galiausiai pats auditorius privalo užtikrinti, kad būtų laikomasi visų susijusių teisinių, priežiūros ar
profesinių pareigų.
Finansinių ataskaitų auditas
3. Audito tikslas – padidinti numatomų vartotojų pasitikėjimą finansinėmis ataskaitomis. Tai pasiekiama
auditoriui pareiškus nuomonę apie tai, ar finansinės ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais parengtos
pagal taikomą finansinės atskaitomybės tvarką. Taikant daugelio rūšių bendrosios paskirties tvarką
pareiškiama nuomonė, ar finansinės ataskaitos pateiktos teisingai visais reikšmingais atžvilgiais, ar
parodo tikrą ir teisingą vaizdą pagal taikoma tvarką. Auditas, atliktas pagal TAS ir laikantis susijusių
etikos reikalavimų, leidžia auditoriui susidaryti tokią nuomonę (žr. A1 dalį).
4. Audituojamos finansinės ataskaitos yra įmonė finansinės ataskaitos, kurias rengia įmonės vadovybė,
prižiūrima už valdymą atsakingų asmenų. TAS nenustatytos jokios pareigos vadovybei ar už valdymą
atsakingiems asmenims ir nepažeidžiami įstatymai ar teisės aktai, kurie tas pareigas nustato. Tačiau
pagal TAS auditas atliekamas remiantis prielaida, kad vadovybė, o jei būtina, už valdymą atsakingi
asmenys yra pripažinę tam tikras pareigas, kurios yra esminės atliekant auditą. Finansinių ataskaitų
auditas neatleidžia vadovybės ar už valdymą atsakingų asmenų nuo prievolės vykdyti jų pareigas (žr.
A2–A11 dalis).
5. Kad galėtų susidaryti nuomonę, pagal TAS auditorius privalo gauti pakankamą užtikrinimą, kad
finansinėse ataskaitose kaip visumoje nėra reikšmingų iškraipymų dėl apgaulės ar dėl klaidos.
Pakankamas užtikrinimas yra aukšto lygio užtikrinimas. Toks užtikrinimas gaunamas, kai auditorius
surenka pakankamų tinkamų audito įrodymų audito rizikai (rizikai, kad auditorius pareikš neteisinga
nuomone, kai finansinėse ataskaitose yra reikšmingu iškraipymų) sumažinti iki priimtinai žemo lygio.
Tačiau pakankamas užtikrinimas nėra absoliutus užtikrinimo lygis, kadangi auditas pasižymi
būdingaisiais apribojimais, dėl kurių dauguma audito įrodymų, kuriais remdamasis auditorius daro
išvadas ir grindžia savo nuomonę, yra veikiau įtikinamo nei sprendžiamojo pobūdžio (žr. A28–A52
dalis).
6. Reikšmingumo sąvoką auditorius taiko tiek planuodamas, tiek atlikdamas auditą, taip pat vertindamas
nustatytu iškraipymu poveikį auditui arba, jeigu yra, neištaisytų iškraipymų poveikį finansinėms
ataskaitoms49
. Apskritai iškraipymai, įskaitant praleidimus, laikomi reikšmingais, jei gali būti
numatoma, kad atskirai arba visi kartu jie paveiks vartotojų ekonominius sprendimus, priimamus
remiantis finansinėmis ataskaitomis. Sprendimai dėl reikšmingumo priimami atsižvelgus į susijusias
aplinkybes. Jiems turi įtakos auditoriaus supratimas apie tai, kokia finansinė informacija reikalinga
49
320-asis TAS. „Reikšmingumas planuojant ir atliekant auditą“ ir 450-asis 450 „Audito metu nustatytų iškraipymų
vertinimas“.
26
finansinių ataskaitų vartotojams, taip pat iškraipymo apimtis ar pobūdis arba abu šie veiksniai.
Auditoriaus nuomonė teikiama apie finansines ataskaitas kaip visumą, todėl auditorius nėra atsakingas
už iškraipymų, kurie nėra reikšmingi finansinėms ataskaitoms kaip visumai, nustatymą.
7. TAS apibrėžiami tikslai, reikalavimai, taikymas ir pateikiama kita aiškinamoji medžiaga, skirta padėti
auditoriui gauti pakankama užtikrinimą. TAS reikalaujama, kad auditorius vadovautųsi profesiniu
sprendimu ir laikytųsi profesinio skepticizmo planuodamas ir atlikdamas auditą, ir, greta kitų dalykų:
nustatytų ir įvertintų reikšmingo iškraipymo dėl apgaulės ar klaidos riziką remdamasis savo
supratimu apie įmonę ir jos aplinką, įskaitant įmonės vidaus kontrolę;
gautų pakankamų ir tinkamą audito įrodymų, ar yra reikšmingų iškraipymų, planuodamas ir
įgyvendindamas tinkamą atsaką į įvertintą riziką;
susidarytų nuomonę apie finansines ataskaitas remdamasis išvadomis, padarytomis pagal
surinktus audito įrodymus.
8. Auditoriaus pareikštos nuomonės formą lemia taikoma finansinė atskaitomybės tvarkas ir taikomas
įstatymas ar teisės aktas (žr. A12–A13 dalis).
9. Auditorius gali turėti tam tikrų kitų pareigų pranešti ar teikti ataskaitas apie audito metu iškilusius
klausimus vartotojams, vadovybei, už valdymą atsakingiems asmenims ar įmonei nepriklausančioms
šalims. Šios pareigos gali būti nustatytos TAS arba taikomame įstatyme ar teisės akte.50
Įsigaliojimo data
10. Šis standartas galioja 2009 m. gruodžio 15 d. ar vėliau prasidedančių laikotarpių finansinių ataskaitų
auditui.
Bendrieji auditoriaus tikslai
11. Atliekant finansinių ataskaitų auditą, bendrieji auditoriaus tikslai yra tokie:
a) gauti pakankamą užtikrinimą, kad finansinėse ataskaitose kaip visumoje nėra reikšmingų
iškraipymų dėl apgaulės ar klaidos, ir tuo remiantis pareikšti nuomonę, ar finansinės ataskaitos
visais reikšmingais atžvilgiais parengtos pagal taikomą finansinės atskaitomybės tvarką;
b) parengti išvadą apie finansines ataskaitas ir ją paskelbti, kaip reikalaujama pagal tarptautinius
audito standartus, remiantis auditoriaus pastebėjimais.
12. Visais atvejais, kai pakankamo užtikrinimo gauti neįmanoma, o atsižvelgus i aplinkybes, sąlyginės
auditoriaus nuomonės auditoriaus išvadoje teikiant ataskaitą numatomiems finansinių ataskaitų
vartotojams nepakanka, pagal TAS reikalavimus auditorius privalo atsisakyti pareikšti nuomonę arba
atsisakyti toliau vykdyti užduotį (arba atsistatydinti)51
, jeigu atsisakymas galimas pagal taikomus
įstatymus ar teisės aktus.
Apibrėžtys
13. Tarptautiniuose audito standartuose sąvokos vartojamos toliau apibrėžtomis reikšmėmis:
50
Žr., pvz., 260-ąjį TAS „Už valdymą atsakingų asmenų informavimas“ ir 240-ojo TAS „Auditoriaus atsakomybė dėl
apgaulės, atliekant finansinių ataskaitų auditą“. 51
TAS vartojamas tik terminas „pasitraukti“.
27
a) taikoma finansinės atskaitomybės tvarka – finansinės atskaitomybės tvarka, kurią vadovybė ir,
jeigu būtina, už valdymą atsakingi asmenys taiko rengdami finansines ataskaitas ir kuri yra
priimtina atsižvelgus į įmonės bei finansinių ataskaitų tikslus arba kuri yra privaloma pagal
įstatymą ar teisės aktą.
Sąvoka „teisingo pateikimo tvarka“ vartojama apibūdinant finansinės atskaitomybės tvarka, pagal
kurią reikalaujama laikytis tvarkos reikalavimu ir:
i. tiesiogiai ar netiesiogiai pripažįstama, kad, siekiant užtikrinti teisinga finansinių ataskaitų
pateikimą, vadovybei gali tekti atskleisti daugiau dalyku, negu konkrečiai reikalaujama pagal
taikoma tvarka; arba
ii. tiesiogiai pripažįstama, kad, siekiant užtikrinti teisinga finansinių ataskaitų pateikimą,
vadovybei gali tekti nukrypti nuo taikomos tvarkos reikalavimų. Tokie nukrypimai turėtų
būti leidžiami tik ypatingai retomis aplinkybėmis.
Sąvoka „atitikties tvarka“ yra vartojama apibūdinant finansinės atskaitomybės tvarką, pagal kurią
reikalaujama laikytis tvarkos reikalavimų, tačiau ji neapima (i) ir (ii) papunkčiuose nurodytų
aplinkybių;
b) audito įrodymai – informacija, kuria auditorius naudojasi darydamas išvadas savo nuomonei
pagristi. Audito įrodymai apima apskaitos įrašų, kuriais remiantis sudaromos finansinės ataskaitos,
informacija ir kita informacija. Tarptautiniuose audito standartuose:
i. audito įrodymų pakankamumas yra audito įrodymų kiekio matas. Reikalingas audito
įrodymų kiekis priklauso nuo auditoriaus atlikto reikšmingo iškraipymo rizikos įvertinimo ir
nuo tokių audito įrodymų kokybės;
ii. audito įrodymų tinkamumas yra audito įrodymų kokybės matas – t. y. audito įrodymų
tinkamumas ir patikimumas patvirtinant išvadas, kuriomis grindžiama auditoriaus nuomonė;
c) audito rizika – rizika, kad auditorius pareikš netinkamą auditoriaus nuomone, kai finansinės
ataskaitos yra reikšmingai iškraipytos. Audito rizika yra reikšmingo iškraipymo ir neaptikimo
rizikos veiksniu išraiška;
d) auditorius – sąvoka „auditorius“ vartojama asmeniui ar asmenims, atliekantiems auditą,
dažniausiai užduoties partneriams ar kitiems užduoties grupės nariams arba, kai tinka, audito
įmonei apibūdinti. Kai TAS aiškiai nurodoma, kad reikalavimą vykdyti ar atsakomybe prisiimti
privalo užduoties partneris, vartojama sąvoka „užduoties partneris“, o ne „auditorius“. Kur tinka,
sąvokos „užduoties partneris“ ir „audito įmonė“ turi būti suprantamos kaip viešajame sektoriuje
vartojamu sąvokų atitikmenys;
e) neaptikimo rizika – rizika, kad auditorius, atlikdamas procedūras, kad sumažintų audito rizika iki
priimtinai žemo lygio, neaptiks esamu iškraipymu, kurie gali būti reikšmingi patys savaime arba
kartu su kitais iškraipymais;
f) finansinės ataskaitos – struktūrizuotai pateikta istorinė finansinė informacija, įskaitant aiškinamąjį
raštą, skirta informuoti apie tam tikru momentu įmonės turimus ekonominius išteklius ar
įsipareigojimus arba jų pasikeitimus per apibrėžtą laikotarpį pagal taikomą finansinės
atskaitomybės tvarką. Aiškinamajame rašte dažniausiai pateikiama svarbiausių apskaitos principų
santrauka ir kita aiškinamoji informacija. Sąvoka „finansinės ataskaitos“ dažniausiai reiškia visą
finansinių ataskaitų rinkinį, nustatomą pagal taikomos finansinės atskaitomybės tvarkos
reikalavimus, tačiau gali reikšti ir atskirą finansinę ataskaitą;
28
g) istorinė finansinė informacija – finansine išraiška pateikta su konkrečia įmone susijusi informacija,
daugiausia gaunama iš įmonės apskaitos sistemos, apie praėjusiais laikotarpiais įvykusius
ekonominius įvykius arba apie tam tikru metu buvusias ekonomines sąlygas ar aplinkybes;
h) vadovybė – asmuo (asmenys), prisiimantis (-ys) administracinę atsakomybę už įmonės veikla. Kai
kuriose tam tikroms jurisdikcijoms priklausančiose įmonėse vadovybei priskiriami kai kurie arba
visi už valdymą atsakingi asmenys, pavyzdžiui, vykdomieji valdybos nariai arba įmonės
savininkas ar vadovas;
i) iškraipymas – skirtumas tarp pateikto finansinės ataskaitos straipsnio sumos, grupavimo,
pateikimo ar atskleidimo ir reikalaujamos to straipsnio sumos, grupavimo, pateikimo ar
atskleidimo, kad straipsnis atitiktų taikomos finansinės atskaitomybės tvarkos reikalavimus.
Informacijos iškraipymų gali atsirasti dėl apgaulės ar klaidos. Auditoriui pareiškiant nuomonę, ar
finansinės ataskaitos visais reikšmingais atžvilgiais teisingai pateiktos arba ar jos parodo tikrą ir
teisingą vaizdą, iškraipymais gali būti laikomi ir sumų, grupavimo, pateikimo ar atskleidimo
koregavimai, kurie, auditoriaus nuomone, yra reikalingi, kad finansinės ataskaitos būtų
pateikiamos teisingai visais reikšmingais atžvilgiais ar parodytų tikrą ir teisingą vaizdą;
j) prielaida, susijusi su vadovybės ir, jei būtina, už valdymą atsakingu asmenų pareigomis, kuria
remiantis atliekamas auditas, yra prielaida, kad vadovybė ir, jei būtina, už valdymą atsakingi
asmenys pripažino ir suprato turintys pareigų, kurios yra labai svarbios atliekant auditą pagal TAS.
Pareigos yra šios:
i. parengti finansines ataskaitas pagal taikomą finansinės atskaitomybės tvarką, įskaitant, jeigu
reikia, teisingą jų pateikimą;
ii. ii) taikyti tokią vidaus kontrolę, kokia, vadovybės ir, jei būtina, už valdymą atsakingu
asmenų nuomone, yra būtina finansinėms ataskaitoms parengti be reikšmingu iškraipymu dėl
apgaulės ar klaidos;
iii. iii) suteikti auditoriui:
a. galimybę susipažinti su visa informacija, kurią žino vadovybė ir, jei būtina, už valdymą
atsakingi asmenys ir kuri yra svarbi rengiant finansines ataskaitas, pvz., įrašai,
dokumentai ir kiti dalykai;
b. papildoma informacija, kurios auditorius gali audito tikslais pareikalauti iš vadovybės ir,
jeigu būtina, už valdymą atsakingų asmenų;
c. galimybe nekliudomai bendrauti su įmonėje dirbančiais asmenimis, iš kurių, auditoriaus
nuomone, būtina gauti audito įrodymų.
Taikant teisingo pateikimo tvarką, (i) punktas gali būti formuluojamas taip: „parengti ir teisingai
pateikti finansines ataskaitas pagal „taikomą finansinės atskaitomybės tvarką“ arba „parengti
finansines ataskaitas, parodančias tikrą ir teisingą vaizdą pagal taikomą finansinės atskaitomybės
tvarką“. „Prielaida, susijusi su vadovybės ir, jei būtina, už valdymą atsakingų asmenų pareigomis,
kuria remiantis atliekamas auditas,“ gali būti vadinama ir „prielaida“;
k) profesinis sprendimas – reikiamo išsilavinimo, žinių ir patirties taikymas pagal audito, apskaitos ir
etikos standartus priimant kompetentingus sprendimus dėl audito užduoties aplinkybes
atitinkančios veiksmų eigos;
l) profesinis skepticizmas – požiūris, kurio laikydamasis auditorius nuolat abejoja ir stebi aplinkybes,
galinčias rodyti iškraipymus dėl klaidos ar apgaulės, ir kritiškai vertina audito įrodymus;
m) pakankamas užtikrinimas – aukštas, bet neabsoliutus užtikrinimo lygis atliekant finansinių
ataskaitų auditą;
29
n) reikšmingo iškraipymo rizika – rizika, kad finansinės ataskaitos yra reikšmingai iškraipytos prieš
atliekant auditą. Reikšmingu iškraipymu rizika tvirtinimo lygmeniu sudaro dvi dalys:
i. būdingoji rizika – tvirtinimo apie ūkinės operacijos grupę, sąskaitos likutį ar atskleidžiama
informacija jautrumas informacijos iškraipymams, kurie gali būti reikšmingi patys savaime
arba kartu su kitais informacijos iškraipymais dar prieš vertinant susijusias kontrolės
priemones;
ii. kontrolės rizika – rizika, kad įmonės vidaus kontrolės sistema laiku neužkirs kelio arba
nenustatys ir neištaisys iškraipymo, kuris galėjo atsirasti tvirtinime apie ūkinės operacijos
grupę, sąskaitos likutį arba atskleidžiama informacija ir kuris galėjo būti reikšmingas pats
savaime arba kartu su kitais iškraipymais;
o) už valdymą atsakingi asmenys – asmuo (asmenys) ar organizacija (-os) (pavyzdžiui, įmonės
patikėtinis), atsakingi už įmonės strateginės krypties priežiūrą ir atliekantys su įmonės
atskaitomybe susijusias pareigas. Šios pareigos apima ir pareigą prižiūrėti finansinės
atskaitomybės procesą. Kai kuriose tam tikroms jurisdikcijoms priklausančiose įmonėse už
valdymą atsakingais asmenimis gali būti ir įmonei vadovaujantys asmenys, pavyzdžiui, privataus
ar viešojo sektoriaus subjekto vykdomieji valdybos nariai arba įmonės savininkas ar vadovas.
Reikalavimai
Finansinių ataskaitų auditui taikomi etikos reikalavimai
14. Auditorius turi laikytis susijusių etikos reikalavimu, įskaitant reikalavimą užtikrinti nepriklausomumą
atliekant finansinių ataskaitų audito užduotis (žr. A14–A17 dalis).
Profesinis skepticizmas
15. Auditorius planuoja ir atlieka auditą laikydamasis profesinio skepticizmo požiūrio, pripažindamas, kad
gali būti aplinkybių, dėl kuriu finansinėse ataskaitose gali būti reikšmingų iškraipymų (žr. A18–A22
dalis).
Profesinis sprendimas
16. Planuodamas ir atlikdamas finansinių ataskaitų auditą, auditorius priima profesinius sprendimus (žr.
A23–A27 dalis).
Pakankami ir tinkami audito įrodymai ir audito rizika
17. Norėdamas gauti pakankamą užtikrinimą, auditorius turi surinkti pakankamų ir tinkamų audito
įrodymų, reikalingų audito rizikai sumažinti iki priimtinai žemo lygio, kad galėtų padaryti tinkamas
išvadas savo nuomonei pagristi (žr. A28–A52 dalis).
Audito atlikimas pagal TAS
Su auditu susijusių TAS laikymasis
18. Auditorius turi laikytis visu su auditu susijusiu TAS. TAS yra susijęs su auditu, jeigu jis yra galiojantis
ir egzistuoja tokiame TAS apibrėžtos aplinkybės (žr. A53–A57 dalis).
30
19. Kad galėtų suprasti TAS tikslus ir tinkamai taikyti TAS reikalavimus, auditorius turi suprasti visa TAS
tekstą, įskaitant nuostatas dėl taikymo ir kitą aiškinamąją informaciją (žr. A58–A66 dalis).
20. Auditorius savo išvadoje turi nurodyti, kad auditas atliktas pagal TAS, tik tuo atveju, jei yra užtikrinta
visiška atitiktis šiam ir visiems kitiems susijusiam auditui taikomiems TAS.
Pavieniuose TAS apibrėžti tikslai
21. Siekdamas bendrųjų auditoriaus tikslų, auditorius, planuodamas ir atlikdamas auditą, turi remtis
susijusiuose TAS apibrėžtais tikslais, atsižvelgdamas į pavienių TAS sąryši, kad galėtų (žr. A67–A69
dalis):
a) nustatyti, ar, atsižvelgus i TAS apibrėžtus tikslus, greta TAS nurodytų audito procedūrų yra
reikalingos kokios nors kitos papildomos audito procedūros (žr. A70 dalį);
b) įvertinti, ar buvo surinkta pakankamų ir tinkamų audito įrodymų (žr. A71 dalį).
Susijusių reikalavimų laikymasis
22. Taikydamas 23 dalies sąlygas, auditorius turi laikytis visų TAS reikalavimų, nebent, atsižvelgus i
audito aplinkybes:
a) visas TAS nėra aktualus; arba
b) reikalavimas nėra aktualus, kadangi jis sąlygiškas, o susijusios sąlygos nėra (žr. A72–A73 dalis).
23. Išskirtinėmis aplinkybėmis auditorius gali nuspręsti, kad būtina nukrypti nuo susijusio TAS
reikalavimo. Tokiais atvejais šio reikalavimo tikslams pasiekti auditorius turi atlikti alternatyvias
audito procedūras. Tikėtina, kad auditoriui gali prireikti nukrypti nuo atitinkamo reikalavimo tik tuo
atveju, jeigu reikalaujama atlikti konkrečią procedūrą, o atsižvelgus i konkrečias audito aplinkybes
tokia procedūra nebūtų efektyvi priemonė tokio reikalavimo tikslams pasiekti (žr. A74 dalį).
Negalėjimas pasiekti tikslo
24. Jeigu TAS apibrėžto tikslo pasiekti negalima, auditorius turi įvertinti, ar dėl to jis negalės pasiekti
bendrųjų tikslų ir vadovaudamasis TAS privalės modifikuoti savo nuomonę arba atsisakyti toliau
vykdyti audito užduotį (jeigu atsisakymas galimas pagal taikomus įstatymus ar kitus teisės aktus).
Negalėjimas pasiekti tikslo yra laikomas svarbia aplinkybe, kuri pagal 230-ąjį TAS turi būti nurodyta
dokumentuose52
(žr. A75–A76 dalis).
52
230-asis TAS „Audito dokumentai“, 8(c) p.
31
4 priedas. Rekomendacijos dėl vertimo
1. Rekomendacijos pagrįstos Finansinio audito gairių pakomitečio bei TBF patirtimi ir apima
patarimus dėl praktinių komentarų vertimo. TAS gali būti verčiami gavus raštišką TBF leidimą
pagal 2008 m. gruodžio mėn. paskelbtą „Tarptautinės buhalterių federacijos išleistų standartų
vertimo ir atkūrimo politiką“.53
2. Aukščiausioji audito institucija gali teikti nuorodas į INTOSAI finansinio audito gaires savo audito
ataskaitose tik tuo atveju, jei yra užtikrinusi kokybišką visų gairių vertimą į savo darbo kalbą
(kalbas).
3. Siekiant užtikrinti geriausią įmanomą vertimo kokybę, rekomenduojama, kad INTOSAI finansinio
audito gaires verčianti organizacija:
suplanuotų ir įgyvendintų vertimo procesą, užtikrinantį tikslų leidinio vertimą, be praleidimų ar
papildymų (nebent šie būtų pateikti išnašose). Tikslus vertimas reiškia atitiktį leidinio tikslui,
tonui ir struktūrai;
kiek įmanoma daugiau naudotųsi TBF pateikiamu pagrindinių sąvokų sąrašu (žodynu) ir
saugotų išverstų pagrindinių sąvokų sąrašą. Verčiant pagrindinius terminus svarbu, kad
verčianti organizacija siektų suprasti leidinio sudarytojų tikslus, kad nekiltų nesusipratimų dėl
pažodinio angliško teksto vertimo;
užtikrintų, kad pagrindiniai terminai vertime būtų vartojami kiek įmanoma nuosekliau atliekant
tiek INTOSAI finansinio audito gairių, tiek naujų bei pataisytų leidimų vertimą. Jei termino ir
jo atitikmens vartojimas vertimo šalyje skiriasi, tą reikia nurodyti išnašose.
Be to,
reikia išversti visą INTOSAI finansinio audito gairių tekstą;
rekomenduojama versti gaires iš anglų kalbos, kuria jos buvo parengtos.
Kur įmanoma, rekomenduojama, kad vertimą atliekanti organizacija (paprastai aukščiausioji audito
institucija):
pagrindiniu vertėju samdytų profesionalų vertėją54
. Pagrindinis vertėjas, konsultuodamasis su
vertimą atliekančią organizacija, turėtų suplanuoti ir įgyvendinti tikslų vertimą užtikrinantį
procesą kaip aprašyta pirmiau;
numatyti išverstų TAS įtraukimą į INTOSAI finansinio audito gaires pasirinkta kalba ir
išverstų TAS bei jų pagrindinių terminų sąrašo naudojimą. Kadangi išverstiems TAS yra
taikoma autoriaus teisių apsauga, paprastai reikia susisiekti su TBF ir gauti vertimo prieigos ir
naudojimo leidimą;
įkurti vertimo peržiūros grupę, kurios narių gimtoji kalba turi būti kalba, į kurią verčiama, be to
grupės nariai turi turėti puikias anglų kalbos žinias ir patirties taikant INTOSAI ir (ar) TBF
išleistus standartus. Vertimo peržiūros grupė peržiūri pagrindinio vertėjo atliktą pagrindinių
terminų vertimą ir prisiima atsakomybę už jo kokybę;
53
http://www.ifac.org/Translations/databases.php. 54
Samdant profesionalų vertėją rekomenduojama įvertinti vertėjo profesinę kompetenciją atsižvelgiant į darbo specifiką, t. y.
vertėjo profesinę kvalifikaciją, profesines žinias, vertimo įgūdžius ir gebėjimą versti oficialius audito srities tekstus.
32
bendrauti su kitais asmenimis, galinčiais būti suinteresuotais vertimu arba jau išvertusiais
INTOSAI finansinio audito gaires arba TAS į tą pačią kalbą, kad būtų galima susitarti dėl
pagrindinių terminų vertimo ir galiausiai bendru darbu parengti vieną INTOSAI finansinio
audito gairių vertimą į tą kalbą55
;
pasirūpinti, kad būtų įdiegti procesai, užtikrinantys nenutrūkstamą vertimą.
4. Kilus ginčui dėl išversto žodžio ar žodžių junginio prasmės, viršenybę turi gairių tekstas anglų
kalba.
55
Dauguma rekomendacijų dėl vertimo paimtos iš 2008 m. gruodžio mėn. paskelbtos „Tarptautinės buhalterių federacijos
išleistų standartų vertimo ir atkūrimo politikos“.
33
5 priedas. Santrumpų sąrašas
FAP INTOSAI Finansinio audito gairių pakomitetis
TAUSV Tarptautinių audito ir užtikrinimo standartų valdyba
TBF Tarptautinė buhalterių federacija
INCOSAI INTOSAI kongresas
TAS Tarptautiniai audito standartai
TUUS Tarptautiniai užtikrinimo užduočių standartai
TKKS Tarptautiniai kokybės kontrolės standartai
TPUS Tarptautiniai peržiūros užduočių standartai
TSPS Tarptautiniai susijusių paslaugų standartai
TAAIS Tarptautiniai aukščiausiųjų audito institucijų standartai
PK Praktinis komentaras
PSK INTOSAI profesinių standartų komitetas