contabilitatea – fc macarie

8/19/2019 Contabilitatea – FC Macarie

http://slidepdf.com/reader/full/contabilitatea-fc-macarie 1/116

Contabilitateainstituț iilor bugetare

Felicia Cornelia MACARIE



2



3

Contabilitatea

instituţ iilor bugetare

Felicia Cornelia MACARIE



4

ISBN 978-606-561-141-2

© Accent, 2015

Cluj-Napoca

www.edituraaccent.ro



5

Cuprins

1. Contabilitatea – formă de cunoaştere

1.1. Ce este contabilitatea: artă , tehnică sau ştiinţă? ....................................................... 91.1.1. Contabilitatea ca artă ................................................................................................. 111.1.2. Contabilitatea ca tehnică ........................................................................................... 121.1.3. Contabilitatea ca ştiinţă ............................................................................................. 12

1.1.4. Alte abordări posibile ................................................................................................ 131.2. Evidenţa economică – componentă a sistemului informaţional economic ....... 14

1.3. Sarcinile contabilităţii ................................................................................................ 16

1.4. Funcţiile contabilităţii ................................................................................................ 17

1.5. Sisteme de contabilitate ............................................................................................. 18

2. Obiectul şi metoda contabilităţii

2.1. Obiectul contabilităţii ................................................................................................ 20

2.1.1. Teorii cu privire la obiectul contabilităţii ................................................................ 202.1.2. Elementele obiectului contabilităţii ......................................................................... 22

2.1.2.1. Bunurile economice .................................................................................................... 222.1.2.1.1. Active imobilizate ...................................................................................................... 222.1.2.1.2. Activele circulante ...................................................................................................... 24

2.1.2.2. Procesele economice .................................................................................................. 252.1.2.3. Relaţiile juridice .......................................................................................................... 25

2.2. Metoda contabilităţii .................................................................................................. 26

2.2.1. Principiile metodei contabilităţii .............................................................................. 262.2.2. Procedeele metodei contabilităţii ............................................................................. 28

3. Documentarea – procedeu al metodei contabilităţii

3.1. Importanţa şi întocmirea documentelor ................................................................. 313.2. Conţinutul şi clasificarea documentelor ................................................................. 333.3. Tipizarea şi verificarea documentelor ..................................................................... 333.4. Circulaţia documentelor ........................................................................................... 35

3.5. Clasarea şi păstrarea documentelor ........................................................................ 363.6. Reconstituirea documentelor ................................................................................... 38



6

4. Evaluarea patrimoniului şi calculaţia – procedee ale metodei contabilităţii

4.1. Definirea şi necesitatea evaluării ................................................................................ 40

4.2. Sistemul de preţuri şi tarife ......................................................................................... 40

4.3. Forme de evaluare ......................................................................................................... 424.3.1. Evaluarea curentă .......................................................................................................... 424.3.2. Evaluarea elementelor patrimoniale la inventariere ................................................ 444.3.3. Evaluarea elementelor patrimoniale la raportarea anuală ...................................... 45

4.4. Necesitatea, definirea şi sfera de aplicare a calculaţiei contabile ........................... 45

4.5. Principiile calculaţiei contabile ................................................................................... 47

4.6. Formele calculaţiei contabile ....................................................................................... 48

5. Bilanţul şi contul – procedee specifice ale metodei contabilităţii

5.1. Bilanţul contabil ............................................................................................................ 495.1.1. Noţiunea de bilanţ contabil ......................................................................................... 495.1.2. Influenţa operaţiilor economice asupra bilanţului ................................................... 515.1.3. Studiu de caz nr. 1 privind influenţa operaţiilor asupra bilanţului ........................................................ 52

5.2. Contul ............................................................................................................................. 565.2.1. Noţiunea, necesitatea şi conţinutul economic al contului ....................................... 56

5.2.1.1. Legătura bilanţ - cont la începutul perioadei de gestiune ..................................... 57

5.2.1.2. Legătura cont – bilanţ la sfârşitul perioadei de gestiune ....................................... 585.2.2. Funcţiile contului .......................................................................................................... 595.2.2.1. Funcţii pe care le îndeplinesc anumite conturi ......................................................... 595.2.2.2. Funcţii pe care le îndeplinesc toate conturile ............................................................ 59

5.2.3. Structura şi forma contului .......................................................................................... 595.2.3.1. Structura contului ......................................................................................................... 595.2.3.2. Studiu de caz nr. 2 privind legătura bilanţ-cont şi cont-bilanţ şi structura contului ............................ 615.2.3.3. Forma contului .............................................................................................................. 64

5.2.4. Regulile de funcţionare a conturilor........................................................................... 655.2.5. Dubla înregistrare şi corespondenţa conturilor ........................................................ 69

5.2.5.1. Dubla înregistrare ......................................................................................................... 695.2.5.2. Corespondenţa conturilor ............................................................................................ 70

5.2.6. Analiza contabilă a operaţiilor economice ................................................................ 715.2.7. Formula contabilă ......................................................................................................... 725.2.8. Studiu de caz nr. 3 privind efectuarea analizei contabile ......................................................................... 77

5.2.9. Clasificarea conturilor .................................................................................................. 795.2.10. Normalizarea contabilităţii în România .................................................................... 80



7

6. Balanţa de verificare

6.1. Definirea, conţinutul şi funcţiile balanţei de verificare ........................................... 846.2. Tipuri de balanţe de verificare .................................................................................... 866.3. Realizarea balanţei de verificare ................................................................................. 886.4. Erori de înregistrare contabilă identificabile cu ajutorul balanţei de verificare .. 89

7. Inventarierea patrimoniului

7.1. Definirea, necesităţile şi funcţiile inventarierii ......................................................... 91

7.2. Tipuri de inventariere ................................................................................................... 92

7.3. Organizarea inventarierii ............................................................................................. 935.3.1. Pregătirea inventarierii ................................................................................................. 947.3.2. Realizarea propriu-zisă a inventarierii ...................................................................... 957.3.3. Stabilirea şi valorificarea rezultatelor inventarierii .................................................. 97

7.4. Studiu de caz nr. 4 privind inventarierea .................................................................. 98

8. Raportarea contabilă

8.1. Necesitatea şi pregătirea raportării contabile ......................................................... 1008.1.1. Necesitatea raportării contabile ................................................................................ 1008.1.2. Pregătirea raportării contabile .................................................................................. 100

8.1.2.1. Înregistrarea corectă în conturi a tuturor operaţiilor economice ......................... 1018.1.2.2. Concordanţa dintre evidenţa tehnico-operativă şi evidenţa contabilă ............... 101

8.1.2.3. Concordanţa dintre contabilitatea sintetică şi contabilitatea analitică ................ 1028.1.2.4. Întocmirea balanţei de verificare contabilă ............................................................. 102

8.2. Raportarea contabilă în cursul exerciţiului financiar ............................................. 103

8.3. Raportarea contabilă la finele exerciţiului financiar .............................................. 1048.3.1. Bilanţul contabil – conţinut şi reglementare legală ................................................ 1048.3.2. Întocmirea bilanţului .................................................................................................. 1048.3.3. Contul de rezultat patrimonial ................................................................................. 1068.3.4. Anexe la bilanţ ............................................................................................................ 1078.3.5. Verificarea şi depunerea bilanţului contabil ........................................................... 108

9. Aplicaţii

Aplicaţia nr. 1,privind influenţa operaţiunilor economice asupra bilanţului ........................................... 109

Aplicaţia nr. 2,privind legătura bilanţ-cont şi cont-bilanţ şi structura contului ....................................... 109

Aplicaţia nr. 3,privind formulele contabile de stornare ............................................................................... 110



8

Aplicaţia nr. 4,privind analiza contabilă ........................................................................................................ 110Aplicaţia nr. 5,privind întocmirea balanţei de verificare contabilă ............................................................ 111Aplicaţia nr. 6,

privind întocmirea balanţei de verificare contabilă ............................................................ 112Aplicaţia nr. 7, recapitulativă ................................................................................................. 112Aplicaţia nr. 8, recapitulativă ................................................................................................. 113Aplicaţia nr. 9, recapitulativă ................................................................................................. 114

Bibliografie ............................................................................................................................... 115



9

1.

CONTABILITATEA –FORM Ă DE CUNOA ȘTERE

1.1. Ce este contabilitatea: art ă, tehnică sau știinţă?

În antichitate, primul autor de contabilitate este considerat Hammurabi (2002 – 1960

î.e.n.) regele Babilonului, care a dispus gravarea pe un bloc de diorit a celui mai vechi codde legi comerciale și sociale cunoscut, prin care se impune și obligaţia legală a înregistră-rii anumitor tranzacţii sub formă de socoteli.

Primele centre contabile în Grecia antică au fost templele, sub ocrotirea lor desfă-șurându-se toată viaţa publică și privată. Aici au loc schimburile, aici apar primele băncide depuneri care reunesc practic toate elementele tehnicii inanciare moderne. Primiibancheri ţineau un registru – jurnal sau “efemeridele”, în care detaliau operaţiunile zilni-ce scriind veniturile și cheltuielile cronologic, unele sub altele, permiţând operaţiuni deadunare și scădere. Registrele aveau valoare probatorie.

La romani cărţile contabile purtau numele de calendarita. Bancherii romani, precișiși meticuloși, au perfecţionat tehnica contabilă deschizând conturi pentru terţi. Lor sedatorează separarea încasărilor de plăţi prin folosirea în registrul de casă a 2 (două) co-loane numite acceptum (credit) și expensum (debit). La Roma obligaţia de-a ţine registre-le revenea șefului familiei. Această obligaţie, în general morală, putea deveni în anumiteîmprejurări juridică.

Cicerone (106 – 43 î.e.n.) este cel care aduce precizări în legătură cu registrele conta-bile la romani. Principalul document contabil era un jurnal de venituri și cheltuieli (Codex

accepti et expensi). Registrul în care se ţinea evidenţa tuturor operaţiunilor, fără spaţiisau ștersături, un fel de Carte mare de astăzi, era Codex rationum.În Evul Mediu se produce o discontinuitate în evoluţia civilizaţiei romane astfel încât

are loc o stagnare a contabilităţii, generată probabil și de restrângerea ariilor de comerţ șidezvoltarea economiei feudale.

În această epocă registrele contabile se numesc “memoriale” și în ele se înregistreazăcreanţele și datoriile în ordine cronologică.

În alte memoriale se înregistrau operaţiuni de casă și inventare. Aceste documenteerau ţinute, mai ales, de călugării din abaţii.

În perioada cruciadelor are loc o dezvoltare a creditului și se formează puteri eco-nomice și inanciare internaţionale sub forma ordinelor militaro-religioase (ca acela al



10

Templierilor). Acestea ţineau o evidenţă strictă a veniturilor, a cheltuielilor și a clienţilor,transformând mănăstirile în fortăreţe unde își ţineau în siguranţă valorile. Evidenţa seţinea într-un adevărat cont curent care avea în debit sumele datorate de client, în creditplăţile făcute de acesta, soldul reprezentând datoria.

Memorialul a evoluat înspre contabilitatea în partidă simplă odată cu diversiicarea

unităţilor de producţie și de servicii precum și cu creșterea complexităţii tranzacţiilor. Senasc astfel conturile ca ansambluri coerente ce sunt atașate unui tip de operaţie sau uneientităţi de exploatare. Aceste conturi se ţin la început pe o singură coloană apoi evolueazăîn dispunere veneţiană pe două coloane alăturate.

Necesităţile economice determină apariţia unor conturi particulare cum ar i contul“Capital” (utilizat de companii pentru asociaţii lor) sau contul “Proit și pierdere” careţine evidenţa rezultatului afacerii.

Sfârșitul Evului Mediu caracterizat prin dezvoltarea legăturilor comerciale, extensiacreditului, efectuarea de operaţiuni în orașe îndepărtate de cele de origine și manipularea

de capitaluri tot mai importante determină adaptarea și perfecţionarea contabilităţii pen-tru a face faţă noilor exigenţe.Începând cu sfârșitul sec. al XIII-lea evidenţa se ţine într-un cont pentru client și în al-

tul pentru furnizor. Fiecare operaţie determină două înregistrări: una în contul de clienţisau furnizori și una în contul de casă. Aceasta presupune ţinerea de registre diferite.

Astfel apare contabilitatea în partidă dublă, mult înaintea primului tratat de conta-bilitate care a prezentat-o. Acesta îl datorăm unui călugăr franciscan Luca Paciolo, carea publicat în 1494 la Veneţia o enciclopedie numită “Summa di arithmetica, geometrica,proportioni et proportionnalitá” care cuprinde 36 (treizeci și șase) de capitole referitoare

la ţinerea conturilor. Paciolo face referire la trei registre: memorialul, jurnalul și registrulmare. El demonstrează tehnica partidei duble și constanţa egalităţii dintre sumele debi-toare și creditoare. Lui Luca Paciolo îi datorăm promovarea și popularizarea contabilităţiiîn partidă dublă, care n-a suferit modiicări profunde până în zilele noastre.

Generalizarea contabilităţii în partidă dublă în ţările europene se accelerează odatăcu descoperirea tiparului (sec. al XV-lea). Înfăţișarea actuală a contabilităţii o datorămFranţei unde în 1673, printr-o ordonanţă a lui Colbert, comercianţii sunt obligaţi să ţinăregistre contabile și cartea-jurnal primește calitatea probatorie în justiţie. Astfel, conta-bilitatea devine un instrument de control al statului așa cum este și în prezent prin rolul

iscal pe care îl joacă.Dezvoltarea funcţiei contabilităţii de furnizare a datelor (determinarea rezultatelor și

a situaţiei patrimoniale), este legată de apariţia societăţilor anonime și a legislaţiei privi-toare la acestea (mijlocul sec. al XIX-lea în Germania și 1867 în Franţa).

Calea contabilităţii analitice care se va numi contabilitate de gestiune este deschisă dedezvoltarea marii industrii începând cu a doua jumătate a sec. al XIX-lea, odată cu necesi-tatea cunoașterii costului produselor.

În secolul al XX-lea se elaborează norme și reglementări contabile pe care statul leimpune tuturor organizaţiilor. Germania este prima care, în 1937, adoptă un plan contabil

numit “planul Göring”. În fosta URSS primul plan contabil este elaborat în 1925 și cu aju-torul lui sunt urmărite planurile economice cincinale.



11

În SUA criza din 1929 determină, din raţiuni de informare inanciară, editarea prime-lor reguli contabile esenţiale chiar dacă problema deinirii metodelor și principiilor con-tabile generale a fost pusă mult mai devreme.

În Franţa, prima reglementare contabilă datează din 1942 (sub regimul de la Vichy),apoi în 1947 este elaborat un plan contabil inspirat din cel elaborat în 1942. Se revizuieș-

te în 1957, iar versiunea actuală a fost promulgată sub formă de Lege în 1982.Actualele progrese tehnice concretizate în atotputernicia și omniprezenţa calculato-rului au schimbat munca contabilului și determină noi discuţii teoretice în legătură cudeiniţia, metodologia și principiile contabilităţii.

În D.E.X. (1998, p. 217) contabilitatea este deinită astfel: “ansamblul operaţiilor deînregistrare, pe baza unor norme și reguli speciale, a mișcării fondurilor și materialelorîntr-o instituţie; evidenţa contabilă; sau știinţa care se ocupă cu teoria acestor operaţii”.

De-a lungul timpului deinirea contabilităţii s-a făcut în strânsă concordanţă cu nivelulde dezvoltare al cunoștinţelor din acest domeniu dar și cu mediul social, economic sau

cultural în care s-au manifestat aceste cunoștinţe. De iecare dată, însă, cercetătorii auîntâmpinat diicultatea de-a o deini doar printr-o singură accepţiune.

1.1.1. Contabilitatea ca art ă

În D.E.X. (idem, p. 61) arta este deinită astfel: “activitate a omului care are drept scopproducerea unor valori estetice și care folosește mijloace de exprimare cu caracter speci-ic; totalitatea operelor (dintr-o epocă, dintr-o ţară etc.) care aparţin acestei activităţi” sau“îndemânare deosebită într-o activitate; pricepere, măiestrie” sau “îndeletnicire care cere

multă îndemânare și anumite cunoștinţe”.Deinirea contabilităţii ca artă își are originea în contextul socio-istoric al apariţieicontabilităţii în partidă dublă, deci la începuturile acesteia. În acea perioadă contabiliise bucurau de un real prestigiu făcând parte dintr-o categorie profesională respectată.Contabilii erau organizaţi în asociaţii profesionale cu acces condiţionat ceea ce făcea caprofesia de contabil să ie considerată superioară celorlalte.

Deinirea contabilităţii ca artă a început cu Luca Paciolo, care în 1514 scrie o lucra-re despre arta partidei duble veneţiene Dell’arte della scrittura venezziana (Demetrescu,1972, p. 73)

Cunoștinţele necesare ţinerii contabilităţii devin tot mai solicitate de un mediu eco-nomic în formare, bazat pe germenii capitalismului, ceea ce le transformă într-o “artă acontabilităţii” ca un domeniu speciic alături de alte arte ale epocii. Îndemânarea și price-perea necesare ţinerii contabilităţii au permis caliicarea contabilităţii ca artă. Avem însăconvingerea că sensul corect al acestui tip de abordare ţine mai degrabă de același tip deraţionament care se aplică și în “arta gastronomiei”, “arta sportivă” sau “arta meșteșugă-rească” unde singur geniul sau harul nu este suicient sau determinant, ci este necesar șiun bagaj de cunoștinţe, îndemânare, pricepere, tehnică și utilitate socială.

Astfel privite lucrurile, nu putem vorbi despre contabilitate ca artă ci despre arta con-

tabilităţii, între cele două noţiuni existând deosebiri esenţiale chiar dacă ambele sunt cre-aţii ale spiritului uman. Raţiunile pe care se fundamentează existenţa contabilităţii (Fe-



12

leagă, 1996, p.17) sunt:a. existenţa schimburilor comerciale între iinţele umane sau agenţii economici;b. resursele umane, inanciare, naturale și tehnice există în cantităţi limitate; șic. există terţe persoane interesate de informaţia inanciară produsă de agenţii econo-

mici.

Realitatea economică în care trăiesc persoanele izice și juridice este reprezentată în-tr-un mod sintetic și abstract de contabilitate. Dar, ca orice reprezentare a unei realităţi,măiestria omului, a profesionistului, pune un accent diferit asupra acestei realităţi. Este șiunul din argumentele care explică caracterul aparent inaccesibil pentru neprofesioniștiiîn acest domeniu, autoritatea pe care specialiștii în contabilitate și domeniile adiacente(iscalitate, inanţe) o au în organizaţii cât și recunoașterea socială prin veniturile pe carele obţin din practicarea contabilităţii.

1.1.2. Contabilitatea ca tehnică

După D.E.X. (idem, p. 1079) tehnica reprezintă “totalitatea procedeelor întrebuinţateîn practicarea unei meserii, a unei știinţe”.

Din această perspectivă contabilitatea este într-adevăr o tehnică, acest statut iind șicel mai adesea invocat în literatura de specialitate. Astfel:

“Contabilitatea este o tehnică de ordin cantitativ de colectare, prelucrare și analiză ainformaţiilor privind evenimentele economice și juridice din viaţa întreprinderilor” (Es-nault, Hoarau, 1994, p. 6)

sau:“Contabilitatea este o tehnică ce permite înfăţișarea activităţii și a rezultatelor unei

întreprinderi și, mai general, a unei organizaţii” (Capron, 1994, p.51)

Până la începutul sec. al XX-lea practicile promovate de contabili și organizaţiile pro-fesionale ale acestora au fost motorul dezvoltării contabilităţii. Criza economică din 1929– 1933 a fost cea care a schimbat viziunea în legătură cu contabilitatea atât a celor careo practică cât și a beneiciarilor de informaţii contabile: investitori, proprietari, adminis-tratori, instituţii ale statului. S-a făcut simţită nevoia unui sistem coerent de principii șiobiective ale contabilităţii adică o teorie a contabilităţii care să genereze practicile și pro-cedurile contabile. Astfel, “tehnica contabilă devine partea aplicativă a teoriei contabile”(Ionașcu, 1997, p.18)

1.1.3. Contabilitatea ca știinţă

În D.E.X. (idem, p. 1061) știinţa este deinită ca iind “ansamblul sistematic de cunoș-tinţe despre natură, societate și gândire; ansamblul de cunoștinţe dintr-un anumit dome-niu al cunoașterii”.

Schimbările din mediul economic și social fac dependente sistemele contabile naţio-

nale de acest mediu și de evoluţia lui. Postulatele, principiile și regulile contabilităţii ca-re-i conferă acesteia caracterul de știinţă sunt lipsite de stabilitate și nu se bazează pe



13

relaţii obiective, veriicabile. Aceasta face diicilă deinirea contabilităţii ca știinţă dar estecert că ea face obiectul cercetărilor știinţiice.

Specialiștii care studiază teoria contabilă nu au ajuns la un consens și nu au putut încădeini o teorie care să ie universal acceptată. Pe de altă parte există cercetări teoreticecare nu și-au găsit încă aplicabilitatea în practică.

Există în prezent 4 (patru) mari familii de teorii contabile (Feleagă, 1996, p. 55): – teoriile descriptive și inductive, care nu au reușit decât un inventar al problemelor; – teoriile descriptive și deductive, care au avut ambiţia să descrie o practică ordonată; – teoriile normative și inductive concepute plecând de la observarea practicilor consi-derate a i cele mai satisfăcătoare și prezentate ca referinţă (sunt incluse în aceastăcategorie principiile contabile general admise); și

– teoriile normative și deductive concepute în funcţie de obiectivele atribuite contabi-lităţii și prezentate, de asemenea, ca referinţe.

Alţi autori (Demetrescu, 1972, p. 120) sunt fermi în a susţine că, contabilitatea esteo știinţă deoarece are elementele constitutive ale știinţei, și anume: domeniul care for-mează obiectul de cercetare, metoda de cercetare folosită și utilitatea ei în viaţa econo-mico-socială. Contabilitatea dispune de un limbaj, un obiect și o metodă de cercetare aobiectului care o delimitează de celelalte știinţe.

Obiectul de studiu al contabilităţii îl reprezintă patrimoniul organizaţiilor, proceseleeconomice (aprovizionare, producţie, desfacere) care au loc în organizaţii, sursele de pro-venienţă ale elementelor bănești și materiale precum și rezultatele activităţii.

Metoda de cercetare a contabilităţii se bazează pe procedee proprii: bilanţ, cont, ba-

lanţă de veriicare.Utilitatea contabilităţii în viaţa economico-socială este determinată de nevoia organi-

zaţiilor de a cunoaște cu precizie și în timp util mărimea și structura patrimoniului, ac-tivităţile desfășurate, rezultatele obţinute cât și de interesul terţilor (asociaţi, acţionari,parteneri) de a avea informaţii corecte despre situaţia organizaţiilor și a organelor iscaleîn vederea stabilirii obligaţiilor datorate.

Ca știinţă contabilitatea face parte din sistemul știinţelor economice.

1.1.4. Alte abordări posibile

În ultima perioadă unii teoreticieni (Esnault, Hoarau) au adus în dezbatere alte douăposibile abordări ale contabilităţii.

Prima abordare deinește contabilitatea ca iind un limbaj formalizat acceptat în viaţaorganizaţiilor sau afacerilor. Ea dispune, ca limbaj, de sintaxă, semantică și o practică autilizării sistemului său de semne.

Sintaxa contabilă grupează reguli, metode și proceduri utilizate pentru înregistrareaoperaţiilor, colectarea și prelucrarea informaţiilor, elaborarea, prezentarea și publicareadocumentelor de sinteză pe baza unor simboluri care formează vocabularul contabil.

Simbolurile limbajului contabil sunt: debitul, creditul, activul, pasivul, rulajul, soldul, pos-tul, situaţia netă, veniturile, cheltuielile, debitori, creditori, terţi etc.



14

Sintaxa contabilă are rolul de a organiza structura contabilităţii la fel cum gramaticaorganizează limbajul natural.

Semantica contabilă dă semniicaţie semnelor transmise de contabilitate, asigurândcorespondenţa dintre lumea reală (mediul economic, social etc.) și relectarea sa (conta-bilitatea).

Practica limbajului contabil este în legătură directă cu comunicarea informaţiilor con-tabile și modul lor de utilizare de către beneiciari (manageri, proprietari, terţi, isc).Limbajul contabil este precis, concis și complet dar are și limite. Cei care operează pe

piaţa informaţiei contabile pot comunica fără probleme deoarece informaţiile sunt trans-parente.

Statutul de limbaj al contabilităţii se generalizează odată cu ieșirea informaţiei conta-bile dintre graniţele organizaţiilor, odată cu adresarea ei către terţi.

După Claude Pérochon (1983) limbajul comun al contabilităţii se bazează pe: – deiniţie și terminologie precise;

– metode de evaluare comune; – reguli uniforme de funcţionare a conturilor; și – documente de sinteză prezentate de o manieră identică.

A doua abordare privește contabilitatea ca o tehnoștiinţă contabilă, adică o tehnicăalimentată nu numai de cunoștinţele trecute, generate de practică, ci și de rezultatele ge-nerate de cercetare.

După opinia noastră contabilitatea este un domeniu al cunoașterii care nu este inacce-sibil individului, deci nu este de inspiraţie divină, și care poate i utilizată ca atare folosindanumite tehnici și procedee speciice dar care prin procesul de globalizare primește va-

lenţe știinţiice devenind o teorie universală.

1.2. Evidenţ a economică – component ă a sistemului informa ţ ional economic

Sistemul informaţional economic este structurat în trei subsisteme: planiicarea eco-nomico-inanciară, evidenţa economică și dreptul inanciar. Între cele 3 (trei) subsisteme,există relaţii de interdependenţă așa cum reiese din ig. 1.

PLANIFICAREA

E

ECONOMICO-FINANCIAR

EVIDENA ECONOMIC

DREPTUL FINANCIAR

S

I

S

T

E

M

U

L

I

N

F

RM

A

I

O

N

A

L

E

CO

N

O

M

I

C

Fig. 1. Sistemul informaţional economic

Evidenţa economică este inluenţată și inluenţează celelalte două subsisteme, ea re-

prezentând principala sursă de informaţii unde se înregistrează, prelucrează și circulăinformaţiile economice.



15

Evidenţ a economică constituie un sistem unitar de înregistrare, urmărire și control,pe baza unor principii bine stabilite, a bunurilor economice, a surselor de provenienţăale acestora, proceselor economice și a rezultatelor acestor procese, în scopul cunoașteriiactivităţii economice și inanciare a unităţii patrimoniale.

Evidenţa economică are următoarele sarcini:

– relectarea proceselor economice și a rezultatelor acestor procese; – controlul realizării bugetului de venituri și cheltuieli și compararea lui cu rezultateleefectiv obţinute;

– înregistrarea patrimoniului unităţilor; – determinarea costului producţiei, a veniturilor și a rezultatelor inanciare; – furnizarea informaţiilor necesare elaborării programelor și bugetelor; – urmărirea respectării și aplicării legislaţiei; și – sursă de informaţii pentru fundamentarea deciziilor.

Pentru a răspunde acestor sarcini, ea trebuie să îndeplinească următoarele condiţii:

– să dispună de o metodologie proprie; – să ie organizată pe baza unor principii și norme fundamentate știinţiic; – să asigure corect, operativ și eicient totalitatea informaţiilor necesare caracterizăriifenomenelor urmărite, în vederea luării deciziilor;

– să ie simplă, clară, precisă, documentată, neîntreruptă și să relecte la timp fenome-nele și procesele economice; și

– să poată i adaptată progresului activităţii economice.

Evidenţa economică se prezintă sub trei forme: evidenţa operativă, statistica și conta-

bilitatea.Evidenţ a operativă are ca obiect înregistrarea, urmărirea și controlul operativ a ope-

ra ţ iilor și fenomenelor economice în momentul și la locul producerii lor. Astfel, urmăreșteconsumul de materiale, prezenţa la lucru a salariaţilor, folosirea timpului de lucru, execu-tarea contractelor și comenzilor privind aprovizionarea cu materiale și desfacerea produ-selor, utilizarea utilajelor.

Este utilizată pentru necesităţile curente ale conducerii operative a unităţilor economi-ce, în ateliere, secţii, servicii funcţionale. Ea constituie, la locurile respective, un mijloc desemnalizare, identiicare și prevenire operativă a disfuncţionalităţilor din procesele eco-

nomice. Datele acesteia pot servi și ca sursă de informaţii pentru statistică și contabilitate.

Organizarea acesteia revine compartimentelor ce o folosesc, neexistând norme metodo-logice unitare pentru toate unit ăţ ile patrimoniale.

În literatura de specialitate este denumită și evidenţă tehnico-operativă, deoarece uti-lizează și mijloace tehnice de măsurare a consumului și de înregistrare automată a date-lor (contoare, ceasuri de control, ampermetre, voltmetre etc.), precum și datorită faptuluică relectă procesul tehnologic.

Statistica înregistreaz ă după criterii unitare fenomenele social-economice de masă ,

grupeaz ă și totalizeaz ă informa ţ iile rezultate din aceste înregistr ări în vederea ob ţ inerii deindicatori generalizatori, care să caracterizeze fenomenele respective în ansamblul lor.



16

Obiectul ei depășește cadrul unităţilor patrimoniale, cuprinzând și fenomenele demo-graice, culturale, naturale etc. Pentru oglindirea fenomenelor, statistica folosește, separatsau în paralel, toate etaloanele de evidenţă.

Statistica se deosebește de celelalte forme ale evidenţei economice și prin mijloaceleproprii utilizate pentru culegerea, înregistrarea, prelucrarea datelor și prezentarea rezul-

tatelor acestor prelucrări (tabele, reprezentări graice, indici, observări selective, recen-săminte, anchete etc.). Ea își realizează obiectul pe două căi:a. culege și înregistrează fenomene individuale prin mijloace proprii (anchete, recen-

săminte, monograii, bugete de familie etc.), pe care apoi le grupează și centralizea-ză în scopul obţinerii de indicatori care să caracterizeze în ansamblu fenomenelerespective; și

b. folosește informaţiile furnizate de celelalte forme ale evidenţei economice.

Contabilitatea ca formă de bază a evidenţei economice, are sarcini și funcţii speciice.Ea înregistreaz ă , urmărește și controleaz ă în mod documentat, complet, neîntrerupt acele

fenomene și procese economice care se pot exprima valoric.O particularitate în oglindirea operaţiilor economice și inanciare supuse înregistrării

o constituie documentarea lor. Operaţiile economice se înregistrează pe baza actelor scri-se (documente). Totodată, operaţiile economice ce nu se pot exprima în etalon bănesc nuse înregistrează în contabilitate.

Contabilitatea, utilizând, în principal, etalonul bănesc și uneori, ca o completare, eta-lonul natural , pentru relectarea operaţiilor economice, este considerată o evidenţă valo-rică.

Cele trei forme ale evidenţei economice, deși se deosebesc între ele prin metodele fo-losite pentru culegerea, prelucrarea și prezentarea datelor, se completează reciproc, ne-putând i separate unele de altele, constituind un sistem unitar de evidenţă.

1.3. Sarcinile contabilit ăţ ii

Contabilitatea are următoarele sarcini: – Furnizarea datelor și a informa ţ iilor necesare elabor ării programelor de activitate.La elaborarea bugetului activităţii generale, contabilitatea furnizează date pentru:

dimensionarea cheltuielilor și veniturilor din activitatea de exploatare și cea inanci-ară; previzionarea costurilor activităţilor și excedentului brut de exploatare; proiec-tarea bugetelor și luxurilor de trezorerie în monedă naţională și valută; fundamen-tarea tabloului și luxurilor de inanţare, precum și alte informaţii necesare întocmi-rii celorlalte programe;

– Înregistrarea cronologică a opera ţ iilor economice și f inanciare, prelucrarea și păstra-rea informa ţ iilor cu privire la situa ţ ia patrimoniului, informaţii necesare atât pentrunevoi proprii ale unităţii cât și în relaţiile ei cu alte persoane izice sau juridice;

– Controlul opera ţ iilor patrimoniale în vederea asigur ării integrit ăţ ii patrimoniului. Din

contabilitate rezultă informaţii privind existenţa și mișcarea patrimoniului unităţii,mărimea ei pe locuri de păstrare, persoanele în responsabilitatea cărora se ală etc.



17

În realizarea acestor sarcini, contabilitatea folosește inventarierea pentru controlulfaptic al patrimoniului;

– Controlul exactit ăţ ii datelor contabile pentru re f lectarea real ă a patrimoniului pentrucare se folosește balan ţ a de veri f icare;

– Furnizarea datelor și informa ţ iilor pentru urmărirea folosirii judicioase a factorilor de

produc ţ ie, care să asigure recuperarea cheltuielilor din venituri, obţinerea de proitși creșterea eicienţei economice; și – Furnizarea datelor și informa ţ iilor necesare întocmirii regulate a documentelor de sin-tez ă care dau imagine idelă patrimoniului, situaţiei inanciare și a rezultatelor ob-ţinute, astfel încât aceste informaţii să poată i utilizate în fundamentarea deciziilor.

1.4. Funcţ iile contabilit ăţ ii

Contabilitatea îndeplinește următoarele funcţii:Funcţ ia de înregistrare, constă în capacitatea ei de a relecta operativ, precis și în

complexitatea lor procesele și fenomenele economice care apar în cadrul unităţii patri-moniale și se pot exprima valoric.

Funcţ ia de informare, constă în funizarea de informaţii asupra structurii și dinamiciipatrimoniului, a stadiului desfășurării proceselor și fenomenelor economice și a rezul-tatelor obţinute la sfârșitul unei perioade de gestiune. Din contabilitate rezultă informa-ţii exacte privind gospodărirea bunurilor materiale și bănești, volumul și dinamica pro-ducţiei, cheltuielile realizate, veniturile obţinute, rezultatele activităţii etc. O importanţădeosebită se acordă situaţiilor inanciare periodice de sinteză, care oferă informaţii utile

pentru nevoile proprii de conducere și gestiune, cât și în relaţiile cu terţe persoane iziceși juridice, respectiv cu clienţii, furnizorii, băncile, statul, precum și pentru analize econo-mico-inanciare. Această funcţie reprezintă o rezultantă directă a funcţiei de înregistrarea operaţiilor economice și inanciare prin folosirea unor principii și reguli proprii, conta-bilitatea având rolul de instrument de cunoaștere a realităţii.

Funcţ ia de control gestionar este legată de funcţia de informare. Ea constă în verii-carea cu ajutorul datelor contabile a modului de păstrare și utilizare a valorilor materialeși bănești, de gospodărire a fondurilor, veriicarea gradului de realizare a indicatorilorprevizionaţi, a termenelor de achitare a datoriilor faţă de terţi și de recuperare a dreptu-

rilor, controlul respectării disciplinei inanciare etc.Datele din contabilitate și documentele de evidenţă servesc ca mijloc de probă în jus-

tiţie pentru a dovedi realitatea unei operaţii, răspunderea materială, respectiv vinovăţiasau nevinovăţia persoanelor care au participat la efectuarea ei.

Funcţia de control gestionar nu se întâlnește la celelalte forme ale evidenţei economice.Funcţ ia previzională. Contabilitatea nu se limitează doar la oglindirea mersului ac-

tivităţiiunutăţilor patrimoniale, datele ei reprezentând o sursă exactă și completă pen-tru analiza economico-inanciară a activităţii și a stabilirii rezultatelor, dând posibilitateadescoperirii tendinţelor viitoare a fenomenelor și proceselor economice, adică a prevede-

rilor și a luării deciziilor curente și de perspectivă. Datele ei servesc la elaborarea bugetu-lui activităţii generale, bugetelor pe activităţi și a fundamentării programelor.



18

Funcţ ia juridică. Contabilitatea, prin instrumentele sale, este un mijloc prin care seface dovada efectuării operaţiilor comerciale și inanciare și a existenţei elementelor pa-trimoniale. Astfel, documentele justiicative, registrele contabile și bilanţul sunt docu-mente oiciale ale unităţilor patrimoniale ce servesc ca referinţe de bază la stabilirea răs-punderilor în urma controlului inanciar și de gestiune. De asemenea, acestea constituie

probe concludente în justiţie pentru soluţionarea cazurilor instrumentate de organelejudiciare.

1.5. Sisteme de contabilitate

Evoluţia contabilităţii este caracterizată prin continua dezvoltare a bazei sale teoreticeși perfecţionarea manierei de realizare. Au fost create și adoptate sisteme de reprezenta-re a obiectului contabilităţii, cât și diferite concepţii de organizare a sistemului conturilor.

După concep ţ ia de reprezentare a obiectului contabilit ăţ ii, sunt cunoscute mai multesisteme de contabilitate: sistemul de contabilitate în partid ă simpl ă și sistemul de contabi-litate în partid ă dubl ă (digraic).

Contabilitatea în partidă simpl ă se numește astfel pentru că în concepţia ei de re-prezentare o operaţie economică se înregistrează într-o singură partidă. De pildă, intra-rea unei sume de bani în contul bancar se înregistrează la partida “Conturi curente labănci”.

Contabilitatea în partidă dubl ă concepe reprezentarea operaţiilor economice prinînregistrarea în două partizi, concomitent, o partidă care arată originea și o alta care aratădestina ţ ia.

Astfel, în cazul în care suma de bani intrată în bancă provine de la caserie, se va înre-gistra în două partizi: partida “Casa” pentru a înregistra originea banilor și partida “Con-turi curente la bănci” pentru a evidenţia destinaţia acestora.

Destinaţ ia

Partida “Conturi curente la bănci”

Originea

Partida “Casa”

După concep ţ ia de organizare a conturilor în circuitul economic sunt create sisteme decontabilitate cu un singur circuit și cu două circuite.

Sistemul de contabilitate cu un singur circuit (monist) organizează conturile în-

tr-un singur lux în cadrul circuitului economic: - aprovizionare – exploatare – desfacere,atât pentru operaţiile ce privesc relaţiile cu terţii (funcţiile externe), cât și pentru cele alegestiunii interne (funcţiile interne).

Sistemul de contabilitate cu dublu circuit organizează conturile astfel încât delimi-tează în circuite distincte pe cele care au ca obiect înregistrarea elementelor și operaţiilorpatrimoniale legate de schimburile și relaţiile cu terţii, precum și rezultatele inanciare, șiîntr-un alt circuit conturile care înregistează operaţiile gestiunii interne privind produc-ţia, costurile și rentabilitatea produselor, lucrărilor și serviciilor executate. Se formeazăastfel circuitul contabilit ăţ ii f inanciare sau generale și circuitul contabilit ăţ ii de gestiune.

Contabilitatea f inanciară sau general ă (“inancial accounting”), are la bază normeunitare privind organizarea și conducerea ei, prevăzute de legislaţie, având caracter obli-



19

gatoriu pentru toate unităţile patrimoniale. Aceasta are ca obiective înregistrarea tuturoroperaţiilor ce afectează patrimoniul unităţii, în vederea determinării rezultatului inanci-ar, furnizarea informaţiilor necesare atât pentru necesităţi proprii ale unităţilor cât și înrelaţiile acestora cu terţii (salariaţi, clienţi, furnizori, bănci, organe iscale etc.), elabora-rea și publicarea documentelor inanciare de sinteză.

Contabilitatea de gestiune (“managerial accounting”), are ca scop principal contro-lul factorilor de producţie în vederea obţinerii unor produse, lucrări, servicii de calitatecu costuri optime. Ca urmare, acestea se organizează de iecare unitate patrimonială înfuncţie de speciicul activităţii ei și de necesităţile proprii. Ea are ca obiective principa-le calcularea costurilor de producţie, stabilirea rezultatelor și a rentabilităţii produselorobţinute, a lucrărilor executate, întocmirea bugetului de venituri și cheltuieli pe feluri deactivităţi, urmărirea și controlul acestuia în vederea cunoașterii rezultatelor și furnizareadatelor necesare fundamentării deciziilor privind gestionarea patrimoniului.

Sistemul de contabilitate în dublu circuit (dualist) este practicat îndeosebi în ţările

Comunităţii Europene, în timp ce în ţările anglo-saxone și America domină contabilitateaîntr-un singur circuit (monistă).



20

2.

OBIECTUL ȘI METODA CONTABILIT ĂŢII

2.1. Obiectul contabilit ăţ ii

2.1.1. Teorii cu privire la obiectul contabilit ăţ ii

În literatura contabilă s-au conturat patru concepţii privind obiectul contabilităţii:

concepţia administrativă, juridică, economică și inanciară.În concepţ ia administrativă, care aparţine școlii italiene (E. Pisani, G. Massa, V. Gitti),obiectul contabilităţii constă în relectarea și controlul valoric al faptelor administrativeîn vederea obţinerii cu eforturi minime de efecte economice maxime.

Concepţ ia juridică, dominată de școala germană (Fr. Hügli; R. Reisch, I. C. Kreibig) șipreluată la noi în ţară de profesorii G. Trancu, S. Iacobescu, A. Sorescu, consideră obiectulcontabilităţii patrimoniul unei persoane izice sau juridice, privit din punct de vedere ju-ridic, adică a drepturilor și obligaţiilor pecuniare (materiale) în corelaţie cu obiectele (bu-nuri, valori) corespunzătoare. În această concepţie, contabilitatea este știinţa înregistrării

egalităţilor de schimb din patrimoniul unei persoane.Concepţ ia economică, care cunoaște o largă răspândire în școlile de contabilitate din

Europa (J.Fr. Schär, R.P. Coffy, E. Leautey, A. Guibbault, A. Gilbert, I. Evian, C. Panţu, D. Voina),deinește obiectul contabilităţii ca circuit al capitalului privit sub aspectul destinaţiei lui(capital ix și capital circulant) și al modului de dobândire (capital propriu,capital străin).

Concepţ ia f inanciară consideră obiectul contabilităţii ca iind cercetarea și soluţio-narea laturilor valorice ale existenţei, mișcării și transformării resurselor patrimoniale,pe care le tratează sub aspectul provenien ţ ei (resurse permanente și resurse temporare),

și din punct de vedere al utiliz ării (utilizări durabile și utilizări ciclice). În unele lucrări,provenienţa resurselor este structurată și din perspectiva obliga ţ iilor (obligaţii faţă deproprietari și obligaţii faţă de terţi).

Concepţia inanciară câștigă tot mai mulţi adepţi și este acceptată de marile curente șișcoli contemporane de contabilitate. Această concepţie împreună cu cea economică stă labaza studiilor pentru elaborarea convenţiilor și standardelor internaţionale de contabili-tate.

Noi considerăm că obiectul contabilităţii îl constituie relectarea în expresie valorică astării patrimoniului, a mișcării și transformării lui ca urmare a proceselor și fenomenelor

economice și a rezultatelor obţinute. Orice unitate economică și instituţie bugetară se de-osebește de altele prin patrimoniul pe care îl posedă.



21

“Patrimoniul este constituit din totalitatea drepturilor și obligaţiilor de natură econo-mică exprimate în bani, împreună cu bunurile la care se referă, ale unei persoane izicesau juridice indiferent de sursa de unde provin” (Epuran, Băbăiţă, 1997, p. 34). Pentru aexista un patrimoniu sunt necesare următoarele elemente interdependente:

– subiectul de patrimoniu, adică o persoană izică sau juridică, care își asumă drepturi

și obligaţii, putând exercita acte de dispoziţie și de administraţie asupra patrimoniu-lui; și – obiectul de patrimoniu, adică bunurile materiale și valorile bănești, care formeazăobiectul relaţiilor de drepturi și obligaţii.

Deci, între rela ţ iile de drepturi și obligaţii, pe de o parte, și bunurile patrimoniale, pede altă parte, stau persoanele f izice sau juridice în calitatea lor de subiecte de patrimoniu.

Privite ca valori de utilitate, aceste bunuri, ca și componente ale patrimoniului, repre-zintă averea persoanelor izice sau juridice. În activitatea economică averea unităţii patri-moniale se exprimă prin noţiunea de “active patrimoniale”.

Rezultă că patrimoniul unei unităţi sintetizează două elemente principale: elementepatrimoniale de tipul activelor materiale și bănești exprimate valoric și uneori cantitativși elemente patrimoniale de tipul rela ţ iilor juridice de natur ă pecuniar ă pe care unităţilele stabilesc în procese și fenomene economice, relaţii concretizate în drepturi și obliga ţ ii. Deci, patrimoniul din punct de vedere structural include patrimoniul economic și patri-moniul juridic.

Patrimoniul economic exprimă totalitatea bunurilor deţinute de o persoană izică saujuridică, utilizate pentru desfășurarea obiectului activităţii sale, indiferent de apartenenţabunurilor respective.

Patrimoniul juridic exprimă relaţiile juridice, drepturile și obligaţiile care se crează înunităţile patrimoniale ca urmare a existenţei și folosirii patrimoniului economic.

Rela ţ iile juridice de natură pecuniară, ca importante componente ale patrimoniului,cuprind următoarele categorii de drepturi și obligaţii:

a. drepturile subiectului de patrimoniu: – drepturile de proprietate asupra bunurilor și valorilor pe care le deţine; și – drepturile de crean ţă asupra terţelor persoane pentru bunurile și valorile transfe-rate, încredinţate sau înstrăinate;

b. obliga ţ iile subiectului de patrimoniu: – obliga ţ iile interne, faţă de asociaţi sau acţionari pentru aportul la capitalul socie-tăţii; și

– obliga ţ ii externe faţă de terţe persoane pentru bunuri și servicii primite, credite,muncă prestată, impozite, taxe.

Re f lectând patrimoniul unit ăţ ilor, obiectul contabilit ăţ ii îl constituie eviden ţ a, calcula ţ iași controlul st ării, mișcării și transformării bunurilor economice ca urmare a proceselor eco-nomice în corela ţ ie cu rela ţ iile juridice corespunz ătoare.

Contabilitatea este organizată în cadrul iecărei unităţi patrimoniale (regii autonome,

societăţi comerciale, instituţii publice, organizaţii cooperatiste și alte unităţi cu personali-tate juridică) și a persoanelor izice care au calitatea de comercianţi.



22

Institu ţ iile publice (bugetare) sunt organizaţii de stat create pentru realizarea unor ac-tivităţi social-culturale, deci ele nu îndeplinesc o activitate economică direct productivă.Acestea se caracterizează prin faptul că veniturile și cheltuielile lor sunt prevăzute în bu-getul de stat sau local.

Instituţiile publice, ca unităţi gestionare, desfășoară în principal activităţi administra-

tive, social-culturale, știinţiice (învăţământ, sănătate, cultură); activitatea lor nu generea-ză venituri care să le asigure în întregime autoinanţarea, ele iind inanţate de la buget.

Contabilitatea na ţ ional ă sau contabilitatea general ă a statului are ca obiect prezenta-rea printr-un sistem de conturi a ansamblului operaţiunilor ce constituie activitatea eco-nomico-socială naţională sub formă de circuite și luxuri, precum și a unor agregate ma-croeconomice privind evoluţia economiei naţionale.

Prin contabilitatea naţională se asigură informaţii coerente necesare luării deciziilorde politică economică, pentru fundamentarea previziunilor macroeconomice globale șipentru informarea celor interesaţi (utilizatorii) asupra evoluţiei economiei naţionale.

2.1.2. Elementele obiectului contabilit ăţ ii

Elementele obiectului contabilităţii sunt structurate în trei mari categorii: – bunuri economice; – procese economice; și – relaţii juridice.

2.1.2.1. Bunurile economice

Totalitatea bunurilor cu care lucrează o unitate patrimonială reprezintă averea aceste-ia, ale cărei componente diferă în funcţie de obiectul principal al activităţii ei. La unităţilebancare care au ca obiect creditul, elementul primordial al averii îl constituie banii, la uni-tăţile comerciale stocurile de mărfuri, la cele industriale care transformă materiile primeși materialele în produse inite, elementele caracteristice ale bunurilor economice suntmateriile prime, materialele auxiliare, mașinile și instalaţiile, produsele inite.

În afara elementelor de avere caracteristice iecărei unităţi în funcţie de particularită-ţile activităţii ei, sunt elemente care se găsesc în patrimoniul tuturor unităţilor, cum sunt:

banii, clădirile, mobilierul, mijloacele de transport, efectele comerciale etc.În funcţie de rolul pe care-l îndeplinesc în procesul de exploatare, de circuitul și rotaţia

lor, bunurile ce constituie activele unităţilor patrimoniale se împart în: active imobilizate

și active circulante.

2.1.2.1.1. Active imobilizate

Activele imobilizate se deosebesc de alte bunuri și valori prin importanţa lor și prinfaptul că nu sunt fungibile, iind destinate să servească o perioadă îndelungată în activi-

tatea unităţilor patrimoniale. Recuperarea și transformarea în bani a valorii lor se faceîntr-un interval lung de timp.



23

În funcţie de natura lor, activele imobilizate sunt imobilizări necorporale (nemateria-le), imobilizări corporale (materiale) și inanciare.

Imobiliz ările necorporale nu se concretizează într-un bun material. Acestea includcheltuieli ocazionate de constituirea sau dezvoltarea unităţii patrimoniale (taxe și cheltu-ieli de înmatriculare, emiterea și vânzarea de acţiuni și obligaţiuni, prospectarea pieţii și

publicitate etc.), cheltuieli de cercetare – dezvoltare, brevete, licenţe, mărci de fabrică șicomerţ, programe informatice create sau achiziţionate etc.Imobiliz ările corporale sunt constituite din bunuri (terenuri, mijloace ixe) atunci când

sunt terminate și din imobilizări în curs (investiţii în curs de execuţie) când nu sunt ter-minate, concretizându-se în cheltuieli efectuate pentru mărirea sau reînnoirea imobiliză-rilor corporale.

Imobiliz ările f inanciare sunt formate din acele elemente de avere reprezentând sumeinvestite pe termen mai mult sau mai puţin îndelungat în titluri de participare la capitalulaltor unităţi, împrumuturi acordate pe termen lung etc., în scopul obţinerii de proit sau

alte avantaje economice.Un rol important în obţinerea bunurilor materiale, executării de lucrări și prestării de

servicii îl au imobilizările corporale de natura mijloacelor ixe ale unităţilor.Mijloacele f ixe reprezintă echipamente și mașini utilizate pentru transformarea sau

prelucrarea materialelor în cadrul procesului de producţie în vederea producerii de bu-nuri sau executării de lucrări și a celor pentru comercializarea mărfurilor, precum și celefolosite pentru crearea condiţiilor necesare desfășurării normale a procesului de produc-ţie și comercializare (clădiri, magazine, mijloace de transport etc.).

Sunt considerate mijloace ixe acele echipamente și utilaje care îndeplinesc cumulativdouă condiţii: au o durată normală de funcţionare mai mare de un an și o valoare indi-viduală mai mare decât limita stabilită de lege. Mijoacele ixe se caracterizează printr-odurată lungă de funcţionare, luând parte direct sau indirect la mai multe cicluri de exploa-tare, prin transmiterea valorii lor treptat asupra produselor la a căror fabricare și comer-cializare participă, pe măsura pierderii valorii de utilitate, iind înlocuite după uzura lorcompletă.

Mijloacele ixe se regăsesc în unităţile patrimoniale sub forma construcţiilor (pro-ductive și neproductive); mașini și utilaje care produc sau transformă diferite feluri de

energie, generatoare electrice, cazane de aburi, motoare electrice etc.; mașini, utilaje șiinstalaţii de lucru ce acţionează direct asupra materiilor prime și modiică însușirile aces-tora: strunguri, raboteze, freze etc.; aparate și instalaţii de măsurare, control și reglare(ampermetre, barometre, voltmetre etc.); mijloace de transport; animale și plantaţii; mo-bilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane și materiale; activecorporale mobile neregăsite în capitolele precedente.

Deși diferitele mijloace ixe se pot grupa pe categorii și feluri, totuși evidenţa lor nu seţine pe categorii sau feluri de mijloace ixe, deoarece iecare mijloc ix se deosebește decelelalte, chiar când acestea sunt de același fel, printr-o serie de particularităţi proprii, ca:

felul construcţiei, valoarea de achiziţie, gradul de uzură, data intrării în unitate, număr dereparaţii etc.



24

De aceea, evidenţa analitică a miloacelor ixe se ţine separat pe iecare obiect în parte.Prin mijloc ix, ca obiect de evidenţă, se înţelege obiectul singular sau complexul de

obiecte cu toate dispozitivele și accesoriile lui destinat să îndeplinească în mod indepen-dent, în totalitatea lui, o funcţie distinctă. Acesta se caracterizează prin desăvârșirea con-strucţiei, individualizarea părţilor componente, folosirea independentă, izolarea în spaţiu

sau posibilitatea delimitării de alte elemente de evidenţă.Operaţiile economice privind mijloacele ixe oglindite de contabilitate sunt: intrareamijloacelor ixe, calculul amortizării și al provizioanelor constituite pentru depreciereaacestora, reparaţiile și ieșirea lor din unităţile gestionare.

2.1.2.1.2. Activele circulante

Activele circulante sunt destinate să asigure continuitatea procesului de producţie șicirculaţie, iind într-o permanentă schimbare și transformare în cadrul unui circuit eco-nomic. Ele își schimbă forma succesiv în iecare fază a circuitului economic aprovizionare– producţie – desfacere.

Deci, pe parcursul circuitului economic, activele circulante se găsesc, concomitent, ieîn sfera producţiei, ie a circulaţiei.

În funcţie de forma succesivă pe care o îmbracă activele circulante în fazele circuituluieconomic, ele se grupează în active circulante materiale și active circulante bănești (tre-zorerie).

Activele circulante materiale (stocuri) au un conţinut material, incluzând: stocuri-le de materii prime, materiale, semifabricate cumpărate, combustibili, piese de schimb,

obiecte de inventar, scule, dispozitive, veriicatoare, anvelope, echipament de lucru, uni-forme, echipamente și materiale de protecţie, cazarmament, ambalaje, semifabricate dinproducţie proprie, produse inite, utilaje și materiale pentru investiţii, mărfuri și altele denatura acestora.

Contabilitatea relectă operaţiile economice privind intrarea și ieșirea activelor circu-lante materiale din depozitele unităţii patrimoniale.

Activele circulante bănești (trezoreria). În ultima fază a circuitului economic, ac-tivele circulante materiale din sfera circulaţie se transformă în active bănești, ca urmarea încasării lor de la clienţi. Activele bănești sunt reprezentate prin numerarul alat în ca-

seria unităţii, disponibilităţile bănești existente în conturile de la bănci, carnete de cec,obligaţiuni, acţiuni, alte valori bănești (mărci poștale și timbre iscale, tichete de călătorie,bilete de tratament și odihnă, efecte comerciale etc.). Contabilitatea oglindește operaţiileeconomice care generează plăţi și încasări în numerar, prin bancă, din carnete de cec saufolosind efecte comerciale.

Pe lângă existenţa, mișcarea și transformarea bunurilor economice, obiectul contabili-tăţii presupune și determinarea și înregistrarea deprecierii valorilor de utilitate ca urma-re a exploatării sau sub acţiunea altor factori.

Bunurile economice (imobilizări, active circulante materiale) sunt afectate în timp de

acţiuni ale unor factori depreciativi (uzura izică, uzura morală, dezasortare, conjuncturinefavorabile pe piaţă etc.).



25

Procesele de depreciere, în cele mai multe cazuri, acţionează sistematic, sunt tipice,astfel că se poate prevedea și determina prin calcul valoarea lor în vederea recuperăriisub forma amortiz ării (uzura mijloacelor ixe, uzura obiectelor de inventar).

Alte deprecieri au caracter aleator, sunt atipice, ele se produc în anumite împrejurări,ca de pildă diminuarea valorii de utilitate a unor materii prime ca urmare a restructurării

producţiei, scăderea preţurilor unor mărfuri etc. Pentru aceste deprecieri, în scopul recu-perării și luării lor în calculul rezultatelor inanciare ale gestiunii se estimează mărimealor și se constituie rezerve, care sunt denumite în literatura contabilă provizioane.

2.1.2.2. Procesele economice

În obiectul contabilităţii se înscriu și procesele economice desfășurate de unităţile pa-trimoniale pentru realizarea obiectului lor de activitate.

Procesele economice sunt activit ăţ i și opera ţ ii speci f ice derulate sistematic în fazele cir-cuitului economic care produc modi f icări și transformări cantitative în structura și valoa-

rea patrimoniului unit ăţ ii. Ele generează în gestiunea iecărei unităţi patrimoniale cheltu-ieli și venituri și prin diferenţa dintre acestea se determină rezultatul f inanciar al iecăruiexerciţiu.

Contabilitatea publică este o contabilitate de angajamente care obligă unităţile patri-moniale să organizeze și să conducă contabilitatea potrivit bugetului de venituri și chel-tuieli aprobat.

Punerea în aplicare a principiilor contabilităţii de angajamente și aplicarea Standarde-lor Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul Public determină gruparea cheltuieli-lor și veniturilor în contabilitate după natura activităţii în cheltuieli și venituri ordinare

(operaţionale) și extraordinare.Cheltuielile efectuate de instituţiile publice se mai numesc și cheltuieli bugetare de-

oarece efectuarea lor se face doar pe baza unui buget aprobat și sunt considerate limitemaxime care nu pot i depășite.

Veniturile realizate de instituţiile publice sunt înregistrate în contabilitate pe baza do-cumentelor justiicative care dovedesc producerea unei tranzacţii sau a unui evenimenteconomic.

Gruparea veniturilor și a cheltuielilor după natura activităţii și în conformitate cu pre-vederile Standardelor Internaţionale de Contabilitate (IPSAS) se face astfel:

– cheltuieli și venituri operaţionale; – cheltuieli și venituri extraordinare; și – cheltuieli și venituri inanciare.

Rezultatul inanciar poate i deicit sau excedent.

2.1.2.3. Relaţ iile juridice

În obiectul contabilităţii se înscriu și relaţiile juridice ca elemente ale patrimoniului,relaţii generatoare de drepturi și obliga ţ ii (datorii).

Drepturile sunt relaţii juridico-patrimoniale care consacră legitimitatea unei persoa-ne izice sau juridice de a poseda și folosi bunurile sau valorile pe care le deţine.



26

În patrimoniul unei persoane (juridice sau izice) pot i delimitate două categorii dedrepturi:

– drepturi de proprietate; și – drepturi de creanţă.

Drepturile de proprietate sunt acele drepturi prin care se atestă unei persoane recu-

noașterea socială a posesiunii și folosinţei unor bunuri și obiecte. Deci aceste drepturideinesc poziţia patrimonială a persoanei faţă de obiecte și bunuri concret-materiale.

În structura patrimoniului, drepturile de proprietate sunt constituite din totalitateabunurilor materiale (imobilizări și stocuri etc.) și bănești care nu sunt grevate de obligaţiifaţă de terţi, respectiv pentru care titularul de patrimoniu are deplină și necondiţionatăcapacitate de posesiune și folosinţă.

Drepturile de crean ţă sunt drepturile unei persoane, atestate juridic, de a pretinde șiprimi de la terţe persoane bunuri sau valori. Aceste drepturi deinesc poziţia patrimoni-ală a unei persoane izice sau juridice faţă de alte persoane, poziţie statuată în virtutea

unor relaţii și operaţii comerciale, inanciare sau reglementate prin lege.Obligaţ iile (datoriile) ca relaţii juridice patrimoniale, exprimă angajamentele con-

tractuale sau legale ale unităţii faţă de diferite persoane izice sau juridice cu privire labunurile și valorile din patrimoniul său. Din perspectivă patrimonială, obligaţiile pot iconsiderate ca iind surse de provenienţă a drepturilor patrimoniale, respectiv ale active-lor economice privite ca drepturi de proprietate și ale drepturilor de creanţă.

2.2. Metoda contabilit ăţ ii

Noţiunea de metodă este de origine greacă și provine de la meta, care înseamnă “suc-cesiune, schimbare, după care” și hodos, care reprezintă “drum” și se poate traduce prin“drumul pe care trebuie să se meargă pentru a se ajunge la un anumit rezultat, scop, ade-văr”.

“Metoda indică modul sistematic de cercetare, de cunoaștere și de transformare a rea-lităţii obiective” (D.E.X., p. 626).

Metoda este un sistem logic de cercetare a realităţii cu ajutorul căreia se stabilescprincipiile, procedeele și instrumentele folosite pentru studiul obiectului cercetat. Între

obiectul și metoda unei știinţe există o strânsă interdependenţă și condiţionare: obiectularată ce trebuie studiat iar metoda cum trebuie studiat.Pentru realizarea obiectului său de studiu contabilitatea are o metodă proprie de cer-

cetare fundamentată pe anumite legi, principii și procedee spciice.

2.2.1. Principiile metodei contabilit ăţ ii

Principiile fundamentale ale contabilităţii sunt:a. principiul dublei reprezent ări a patrimoniului sau a egalit ăţ ii bilan ţ iere;b. principiul dublei înregistr ări a opera ţ iilor patrimoniale;c. principiul calculelor periodice de sintez ă ; șid. principiul patrimoniului închis.



27

Principiul dublei reprezent ări se concretizează în relectarea elementelor de avereale patrimoniului sub două aspecte:

a. sub aspectul utilit ăţ ii bunurilor adică al destina ţ iei sau alocării în activitate a ele-mentelor de avere patrimonială, pentru care se folosește noţiunea de active (imobi-lizări necorporale, corporale, inanciare, active circulante bănești și materiale etc.);

șib. sub aspectul raporturilor de proprietate prin care se dobândesc bunurile economice

ca obiect de drepturi și obligaţii, adică sub aspectul modului de dobândire, proveni-en ţă , pentru care se utilizează noţiunea de surse sau pasive.

În contabilitate aceleași elemente de avere patrimonială, privite ca un tot unitar, suntrelectate și reprezentate sub dublul aspect.

Dubla reprezentare a patrimoniului poate i redată sintetic sub forma unei ecuaţii,prin egalitatea:

Valoarea bunurilor economice = Valoarea surselor de provenien ţă , relaţie cunoscută subdenumirea de ecuaţia dublei reprezentări. Această dublă reprezentare a patrimoniului serealizează în cadrul unui echilibru permanent cu ajutorul bilanţului care exprimă stareapatrimoniului la un moment dat.

Principiul dublei înregistrări a operaţ iilor economice. Elementele patrimoniale seală într-o continuă mișcare și transformare în fazele circuitului economic. Astfel, pot avealoc intrări, respectiv ieșiri de bunuri economice sau de surse, transformarea unor bunuriîn altele, a unor surse în altele etc. Principiul dublei înregistrări are în vedere că orice ope-raţie economică crează un raport valoric de echivalenţă între bunuri și surse, între intrare

și ieșire.În esenţă, principiul dublei înregistrări constă în înregistrarea concomitentă cu ace-

eași sumă cu ajutorul conturilor a creșterilor și micșorărilor care se produc în volumulși structura bunurilor economice și a surselor de provenienţă, cauzate de o operaţie eco-nomică în condiţiile menţinerii egalităţii cerută de principiul dublei reprezentări. Dublaînregistrare este determinată de dubla reprezentare prin faptul că și în timpul mișcării șitransformării lor elementele patrimoniale sunt privite tot sub dublul aspect al utilităţii,adică al destinaţiei economice și al surselor de dobândire. Dubla înregistrare constituie

o continuare cu alte mijloace (conturile) a tratării operaţiilor economice după cerinţeleprincipiului dublei reprezentări a patrimoniului.Dubla reprezentare și dubla înregistrare, ca trăsături esenţiale ale metodei contabili-

tăţii, sunt speciice acesteia, neiind întâlnite la alte discipline economice.Principiul calculelor periodice de sinteză. Cunoașterea situaţiei economice și i-

nanciare, a rezultatelor obţinute de unităţile patrimoniale la sfârșitul unei perioade degestiune impun efectuarea unor calcule periodice de sinteză realizate cu ajutorul balanţe-lor de veriicare, bilanţului, anexelor la bilanţ, contului de rezultat patrimonial și a contu-lui de executie bugetara.

Principiul patrimoniului închis. Fiecare unitate patrimonială are obligaţia de-a or-ganiza și conduce contabilitatea unităţii. În desfășurarea obiectului său de activitate uni-



28

tatea intră în relaţii cu alte unităţi patrimoniale dar operaţiile economice se relectă laiecare unitate numai din perspectiva acesteia.

Astfel, de exemplu, plata mijloacelor ixe cumpărate este relectată atât în contabilita-tea plătitorului (cumpărător) cât și în contabilitatea beneiciarului (vânzător) cu respec-tarea principiului dublei înregistrări:

A. PLĂTITORSCADE numerarulSCAD obligaţiile faţă de vânzător

B. BENEFICIARCREȘTE numerarulSCADE dreptul de creanţă asupra cumpărătorului

Dacă nu s-ar respecta principiul patrimoniului închis operaţiunea s-ar relecta astfel: A. PLĂTITOR – scade numerarulB. BENEFICIAR – crește numerarul.

Aceasta ar face imposibilă delimitarea la nivel microeconomic a patrimoniului și rezul-tatelor iecărei unităţi.

2.2.2. Procedeele metodei contabilit ăţ ii

Principiile teoretice fundamentale ale contabilităţii își găsesc aplicare și concretizareîn practica social-economică, care face ca prin metodă să se înţeleagă atât modul de a cer-ceta, de a studia fenomenele ce intră în obiectul ei, cât și totalitatea procedeelor și instru-mentelor concrete utilizate pentru studierea practică a obiectului ei.

Procedeul înseamnă ”mijloc folosit pentru a ajunge la un anumit rezultat, mod de aproceda; mijloc, modalitate, procedură”. (D.E.X., p. 853). Deci, procedeul arat ă modalita-tea, maniera, felul de a proceda pentru atingerea unui scop, iar instrumentul constituie mij-locul concret de efectuare a lucr ărilor necesitate de un anumit procedeu.

Procedeele utilizate de contabilitate pentru realizarea obiectului de cercetare sunt procedee speci f ice și procedee comune și altor discipline economice.

Procedeele speciice metodei contabilităţii sunt: bilan ţ ul, contul și balan ţ a de veri f icare.Bilanţ ul este un procedeu al metodei contabilităţii prin care se relectă situaţia patri-

moniului în întregul său și rezultatele inanciare ale activităţii unităţii la un moment dat.El asigură înfăptuirea principiului dublei reprezentări a patrimoniului, prezentând la unmoment dat, în expresie bănească, patrimoniul sub aspectul destinaţiei economice și asurselor de inanţare a elementelor patrimoniale.

Prezentând starea patrimoniului la un moment dat, furnizând informaţii generale, sin-tetice, privind situaţia economică și inanciară și relaţiile unităţii cu terţii, informaţii re-zultate din centralizarea datelor contabilităţii curente, bilanţul este completat cu anexelela bilanţ și cu contul de rezultate care explică și detaliază anumite date cuprinse în bilanţ.

Deoarece din bilanţ nu rezultă mișcările, modiicările, transformările ce se produc în

componenţa și structura bunurilor economice, a surselor lor de formare, ca urmare a ope-raţiilor economice și inanciare, a proceselor economice, contabilitatea folosește contul.



29

Pentru iecare bun, sursă, proces economic sau fază a acestuia în contabilitatea cu-rentă se deschide câte un cont în care se înregistrează existentul, creșterile și micșorărileelementului respectiv. Deși conturile se deosebesc după conţinutul lor economic, ele secondiţionează reciproc, constituind în totalitatea lor sistemul de conturi prin care con-tabilitatea își realizează obiectul de studiu. Prin intermediul conturilor se asigură dubla

înregistrare a operaţiilor economice, în condiţiile menţinerii egalităţii bilanţiere. Dacă bi-lanţul furnizează informaţii de ansamblu asupra patrimoniului la un moment dat, contulfurnizează informaţii de detaliu privind existenţa și mișcarea unui bun, sursă sau proceseconomic. Deci, spre deosebire de bilanţ care îndeplinește funcţia de generalizare a date-lor din contabilitate, contul are rolul de particularizare a datelor.

Legătura dintre cont, care furnizează informaţii de detaliu asupra unui bun economic,proces sau rezultat, și bilanţ, de unde rezultă informaţii generalizatoare privind întreagaactivitate a unităţii, se realizează cu un alt procedeu al contabilităţii, și anume balanţ a deverif icare.

Balanţa de veriicare dă posibilitatea veriicării exactităţii înregistrărilor efectuate înconturi prin egalităţile pe care le conţine, veriicând respectarea principiului dublei înre-gistrări. De asemenea, ea permite centralizarea datelor oglindite distinct în conturi (peiecare bun, sursă sau proces economic) în vederea obţinerii de informaţii de ansambluasupra întregii activităţi a unităţii. Datele ei stau la baza întocmirii bilanţului, asigurân-du-se astfel și realizarea principiului dublei reprezentări a elementelor patrimoniale.

Prin centralizarea datelor cu ajutorul balanţei de veriicare se asigură informaţii pri-vind volumul modiicărilor în structura patrimoniului atât pentru perioada curentă, cât și

cumulat din perioadele precedente.Pe lângă procedeele speciice, contabilitatea utilizează și procedee comune altor disci-

pline economice, cum sunt: documentele, evaluarea, calculaţia și inventarierea.În contabilitate nici o operaţie economică nu se poate înregistra fără un document ,

adică un act scris care să consemneze și să justiice operaţia economică respectivă. Do-cumentele au o importanţă deosebită pentru veriicarea realităţii și legalităţii operaţiiloreconomice, controlul gestionar al bunurilor materiale și bănești, stabilirea responsabili-tăţii în gestionarea patrimoniului unităţilor etc.

Întrucât în obiectul contabilităţii sunt cuprinse totalitatea elementelor care se pot ex-prima valoric, este necesară exprimarea bănească a bunurilor, surselor, proceselor eco-nomice și a rezultatelor acestor procese, ceea ce impune folosirea unui alt procedeu alcontabilităţii, evaluarea.

Evaluarea constă în transformarea unităţilor naturale, cu ajutorul preţurilor și a tari-felor, în unităţi valorice, în vederea aducerii la un numitor comun a elementelor patrimo-niale. Ca procedeu al metodei contabilităţii se întrepătrunde cu celelalte procedee, consti-tuind un factor de care depinde aplicarea lor.

Evaluarea este strâns legată de calculaţ ie, întrucât pentru înregistrarea în conturi a

existenţei și mișcării elementelor patrimoniale este necesară determinarea cu exactitatea valorii acestora.



30

Între datele înregistrate în contabilitate și realitatea de pe teren pot să apară nepotri-viri ca urmare a scăzămintelor naturale în timpul păstrării bunurilor economice, a ero-rii sau omiterii înregistrării unor bunuri, a stării defectuoase a aparatelor de măsurat,a neregulilor săvârșite în timpul gestionării bunurilor etc. Aceasta impune utilizarea in-ventarierii pentru constatarea faptică a elementelor patrimoniale și punerea de acord a

datelor din contabilitate cu realitatea.



31

3.

DOCUMENTAREA –PROCEDEU AL METODEI CONTABILIT ĂŢII

3.1. Importanţ a și întocmirea documentelor

Contabilitatea se caracterizează prin fundamentarea și justiicarea tuturor datelor ei

pe bază de acte scrise în care se consemnează operaţiile economice în momentul efectu-ării lor. După consemnarea în acte, operaţiile economice sunt înregistrate în conturi pebaza actelor scrise. Nici o operaţie economică nu se poate înregistra în contabilitate fărăun act scris în care să ie consemnată operaţia economică respectivă.

Actele (documentele) se întocmesc atât pentru operaţiile economice care produc mo-diicări ale mijloacelor economice dintr-o unitate, cât și pentru a dovedi la o anumită datăexistenţa mijloacelor, surselor și a proceselor economice, angajarea și prezenţa la lucru apersonalului, volumul de muncă depus și lucrările efectuate în vederea salarizării lui.

Documentele sunt acte scrise întocmite în momentul efectuării opera ţ iilor economice cu

scopul de a dovedi înf ă ptuirea acestor opera ţ ii, precum și actele ocazionate de constatareaexisten ţ elor patrimoniale și pentru exercitarea func ţ iilor organizatorice și administrative aunit ăţ ilor patrimoniale.

În funcţie de conţinutul și destinaţia lor, documentele pot avea un rol diferit în cadrulunităţilor. Astfel, documentele în care sunt consemnate operaţii economice și inanciareservesc direct ca bază pentru efectuarea înregistrărilor în contabilitate; alte documentenu sunt legate direct, ci indirect, de înregistrările contabile, ele servesc prin datele lor laîntocmirea unor documente care se înregistrează în contabilitate (documente cumulati-

ve), iar altele nu au nici o legătură cu înregistrările contabile, iind utilizate pentru necesi-tăţi organizatorice-administrative. Dintre acestea, numai documentele care servesc directsau indirect pentru înregistrările contabile constituie documente de evidenţă.

Documentele de evidenţă reprezintă stadiul primar de oglindire a operaţiilor econo-mice. De aceea, totalitatea documentelor folosite pentru consemnarea opera ţ iilor economi-ce, în momentul producerii lor, sunt denumite documente primare.

Importanţa documentelor ca instrumente ale procedeului documentării rezultă dinurmătoarele:

a. Prin intermediul documentelor contabilitatea cuprinde întreaga activitate a unit ăţ i-

lor, și anume: existenţa, mișcarea și modiicarea bunurilor economice și a surselorlor, întregul circuit economic, rezultatele inale ale activităţii desfășurate;



32

b. Documentele leagă organic toate formele eviden ţ ei economice constituind una dinsursele lor de date;

c. Suport pentru veri f icarea gestiunilor , deoarece cu ajutorul lor se stabilește răspun-derea persoanelor cărora li se încredinţează spre păstrare și folosire bunurile eco-nomice, justiicându-se existenţa și mișcarea acestora;

d. Servesc ca baz ă pentru efectuarea reviziilor, adică a constatării lipsurilor, a cheltuie-lilor ilegale, a folosirii neeconomicoase a bunurilor economice, a respectării disci-plinei inanciare și de decontare;

e. Prin intermediul lor se furnizeaz ă organelor de conducere informa ţ ii în vederea con-ducerii operative a institutiei; și

f. Importan ţă juridică deoarece, servind la stabilirea raporturilor dintre unităţi, con-tribuie la respectarea disciplinei contractuale. În cazuri de litigii, expertize, lipsuri,fraude etc. se folosesc ca bază în cercetarea organelor judiciare. Astfel, registrelecontabile, bilanţul și documentele justiicative constituie documente contabile oi-

ciale pentru executarea controlului asupra operaţiilor patrimoniale efectuate, iindadmise ca probă în justiţie.

Deci, documentele fac dovada, pe de o parte, a tuturor operaţiilor economice ce au locîn unităţile patrimoniale, iar pe de altă parte stabilesc răspunderea materială a celor caregospodăresc bunurile economice ale agenţilor economici.

Relectând toate operaţiile privind starea și mișcarea elementelor patrimoniale ca ur-mare a proceselor economice, a relaţiilor de drepturi și obligaţii generate de aceste ope-raţii, a rezultatelor inanciare obţinute din activitatea desfășurată, documentele primare

au o aplicabilitate generală în toate lucrările de contabilitate. Constituind baza înregistră-rilor în contabilitate, ele inluenţează nemijlocit exactitatea datelor contabile și operativi-tatea obţinerii informaţiilor.

Pentru ca un document să ie valabil, el trebuie să îndeplinească următoarele condi ţ ii: – să ie scris clar și citeţ pentru a se evita orice posibilitate de interpretare; – să nu conţină ștersături sau corecturi; – să ie întocmit la timp; – să aibă anulate rândurile libere; – să conţină date exacte și reale; și

– suma pentru valori bănești în cazul documentelor justiicative, să ie scrisă de douăori, adică în cifre și litere.

Recti f icarea greșelilor se face în toate exemplarele documentului, prin tăierea cu o liniea textului sau sumei greșite în așa fel încât să se poată citi ceea ce a fost greșit, scriindu-sedeasupra textul sau suma corectată. Pe documentul corectat se menţionează rectiicarea,conirmată prin semnăturile persoanelor care au semnat iniţial documentul, menţionândși data efectuării ei, pentru a putea recunoaște ușor că modiicarea a avut loc în timpulîntocmirii documentului și nu mai târziu, și este cunoscută de persoanele care l-au întoc-

mit. La corectarea documentelor care consemnează operaţii de predare-primire a unorvalori materiale este necesară conirmarea prin semnătură a celui care predă și preia. În



33

documentele de casă și de bancă (cecuri, chitanţe, ordin de plată și de încasare etc.) nu seadmit corecturi, ele se anulează rămânând în carnetul respectiv, fără să se detașeze.

Dacă la veriicarea documentelor se constată erori acestea se aduc la cunoștinţa per-soanelor care le-au întocmit și a celor interesaţi în operaţia consemnată în documentulrespectiv.

Exactitatea conţinutului documentelor, întocmirea lor clară, la timp și cu toate datele,prezintă o deosebită importanţă, întrucât determină exactitatea și realitatea tuturor da-telor contabile, asigură ţinerea la zi a contabilităţii, contribuind la conducerea operativă aunităţilor. De aceea, este necesar ca între producerea operaţiilor economice și întocmireadocumentelor să existe o deplină concordanţă.

3.2. Conţ inutul și clasif icarea documentelor

Pentru relectarea clară și precisă a conţinutului operaţiilor economice, documenteletrebuie să cuprindă anumite date cu caracter obligatoriu. Indiferent de natura operaţiei

pentru care se întocmesc, există o serie de elemente comune pe care trebuie să le conţinătoate felurile de documente, și anume:

– denumirea documentului (factură, chitanţă, bon de consum etc.); – antetul, adică denumirea și adresa unităţii sau organizaţiei care a întocmit documen-

tul sau locul de muncă unde s-a întocmit; – data întocmirii documentului și numărul de ordine al acestuia; – indicarea părţilor care au contribuit la efectuarea operaţiilor respective; – conţinutul operaţiei economice sau inanciare și justiicarea ei;

– etaloanele în care se exprimă obiectul operaţiei în funcţie de natura lui (cantitatea,

valoarea); și – semnăturile persoanelor care răspund de legalitatea operaţiei consemnate în docu-ment și realitatea ei.

În cazul eliberării de bunuri economice, actul trebuie semnat de persoanele care auprimit bunurile economice, cele care le-au predat, precum și de persoana care a dispuseliberarea lor.

În afara acestor elemente comune tuturor documentelor, ele mai cuprind, în funcţie denatura operaţiei economice pe care o consemnează, elemente speciice. Astfel, factura în

operaţiile de vânzări cuprinde și elemente speciice, ca: menţionarea comenzii și a con-tractului în baza căruia s-au expediat materialele, numărul avizului de expediere întocmitcu ocazia expedierii, contul de la bancă al clientului din care se plătesc materialele cum-părate, respectiv contul furnizorului în care se încasează contravaloarea lor, delegatul,mijlocul de transport, modalitatea de plată.

3.3. Tipizarea și verif icarea documentelor

Tipizarea constă în elaborarea unor formulare de documente unitare pentru anumiteoperaţii economice din cadrul unei ramuri sau din economia naţională. De asemenea, se

stabilesc elementele pe care trebuie să le conţină documentele, mărimea, forma și desti-naţia, circuitul și păstrarea iecărui formular.



34

Tipizarea prezintă o serie de avantaje: – asigură un sistem unitar de evidenţă, creându-se astfel posibilitatea prelucrării șicentralizării operative a datelor și mecanizării lor;

– permite obţinerea unor documente primare unice care să poată i utilizate în acelașitimp de: contabilitate, statistică și evidenţă operativă;

– contribuie la reducerea cheltuielilor de imprimare; – ușurează munca de completare întrucât, iind identice, la schimbarea locului demuncă angajatul nu trebuie să-și mai însușească tehnica de completare;

– reduce numărul de documente la strictul necesar, elimină documentele inutile, para-lelismul în întocmirea lor; și

– simpliică conţinutul și contribuie la îmbunătăţirea circuitului acestora, ceea ce îninal asigură simpliicarea și raţionalizarea contabilităţii.

Din punct de vedere al utiliz ării lor, formularele tipizate se împart în formulare comu-ne privind activitatea f inanciar-contabil ă , elaborate de Ministerul Finanţelor, și formulare

speci f ice, elaborate de ministere, departamente, unităţi de grup, asociaţii profesionale saude către unitatea patrimonială, în funcţie de necesităţi.

Modelele registrelor de contabilitate și formularelor comune sunt prevăzute în “No-menclatorul formularelor tipizate comune privind activitatea inanciar-contabilă”.

În cazul utilizării echipamentelor informatice pentru elaborarea documentelor jus-tiicative și pentru prelucrarea și înregistrarea datelor în contabilitate, registrele și for-mularele tipizate comune pot i adaptate în funcţie de necesităţile proprii de utilizare,în condiţiile respectării modelelor prevăzute în “Nomenclatorul formularelor tipizate co-mune privind activitatea inanciar-contabilă”. (OMF nr. 3512/2008 privind documentele

inanciar contabile)La ra ţ ionalizarea și tipizarea documentelor trebuie să se urmărească, în principal:

– documentele să cuprindă datele strict necesare compartimentelor care le utilizează; – să dea posibilitatea obţinerii datelor cu maximum de operativitate; – să asigure informaţiile operative necesare conducerii compartimentelor din cadrulunităţilor;

– să reducă volumul de muncă pentru completarea documentelor; și – să satisfacă cerinţele prelucrării automate a informaţiilor.

Înainte de a i înregistrat, iecare document este supus unei veriicări cu scopul de ase descoperi erorile, acţiunile ilegale sau incorecte, asigurând astfel exactitatea datelorcontabile.

Verif icarea documentelor se face sub trei aspecte: – veriicarea formală;

– de fond; și – cifrică.

Veri f icarea formal ă constă în controlul asupra întocmirii corecte a documentului. Ast-fel, se veriică:

– folosirea modelului de document corespunzător naturii operaţiei consemnate; – dacă s-au completat toate datele;



35

– dacă s-au speciicat toate elementele necesare pentru redarea integrală a operaţiei; – dacă documentul corespunde actelor justiicative anexate; și – dacă conţine semnăturile necesare și nu au avut loc ștersături sau corecturi fără a icertiicate.

Veri f icarea cifrică constă în controlul exactităţii calculelor aritmetice.

La veri f icarea de fond a documentelor se urmărește realitatea, necesitatea, oportunita-tea și legalitatea operaţiei economice înscrisă în documentul respectiv.

Prin realitatea opera ţ iei se înţelege acea veriicare prin care se constată că operaţiaeconomică s-a făcut la data, locul și în condiţiile prevăzute de document. De exemplu, seconfruntă suma plătită pentru cumpărarea unor materiale cu cantitatea de materiale re-cepţionată.

Necesitatea constă în aprecierea dacă operaţia înscrisă în document este utilă activi-tăţii unităţii și este justiicată economic. De exemplu, se compară cantitatea de materialeprevăzută în bonul de consum cu cea din documentaţia tehnică de execuţie a produsului.

Oportunitatea operaţiei urmărește dacă în momentul respectiv era util sau nu să seefectueze operaţia consemnată în document. De pildă, la achiziţionarea unui material seconstată că acesta este necesar desfășurării activităţii în viitor, însă, în momentul cumpă-rării, întrucât se imobilizează mijloacele bănești în stocuri peste necesar, operaţia nu esteoportună.

La veriicarea de fond se mai controlează legalitatea operaţiilor economice din docu-mente, iind considerate legale numai acelea care nu contravin legislaţiei în vigoare. Deasemenea, se pot confrunta documentele care conţin date referitoare la aceleași operaţii,

însă, întocmite în alte sectoare și de alte persoane ale unităţii sau în același sector, darpentru scopuri diferite.

Controlul operaţiilor înregistrate în contabilitate se efectuează de către persoanelecare conduc contabilitatea, de cele care execută controlul inanciar preventiv, controlulinanciar de gestiune, de către alte persoane împuternicite de unitate, de către organelede control inanciar și iscal ale statului etc.

În mod obligatoriu, pentru stabilirea unei răspunderi concrete în privinţa veriicării,trebuie să existe pe iecare document menţiunea de veriicare și semnătura veriicatoru-lui, care se impune să ie altul decât cel ce a întocmit documentul. După veriicarea docu-

mentelor, acestea sunt pregătite în vederea înregistrărilor în contabilitate.

3.4. Circulaţ ia documentelor

Documentele de evidenţă stau la baza înregistrărilor contabile și constituie baza siste-mului informaţional, motiv pentru care un accent deosebit trebuie pus pe organizarea câtmai raţională a circulaţiei documentelor.

Circula ţ ia documentelor const ă în parcursul descris de acestea din momentul întocmiriisau intr ării în unitate și până la predarea lor în arhiv ă.

Circulaţia documentelor trebuie astfel organizată încât toate documentele intrate lao anumită dată în unitate să ie veriicate și înregistrate în timpul cel mai scurt deoarece



36

funcţie de un circuit bine stabilit, de respectarea normelor și termenelor de întocmire șipredare a documentelor depinde în mare măsură realitatea, exactitatea și ţinerea la zi acontabilităţii.

Fiecare compartiment și loc de muncă este necesar să cunoască ce fel de documente săîntocmească, cui să le înainteze și termenele de predare.

Orice document trebuie să circule într-o anumită ordine, fără reţineri inutile la uneleservicii, în vederea asigurării unei evidenţe operative, a informării prompte și corespun-zătoare a organelor de conducere asupra activităţii economice.

Pentru o operaţie economică se întocmește un singur document, cu un circuit bine sta-bilit, în numărul de exemplare strict necesar diverselor compartimente, ceea ce asigurăun consum restrâns de imprimate și ușurează munca de prelucrare.

Calea pe care o parcurg documentele în cadrul unităţilor diferă de la o unitate la altaîn funcţie de:

– structura ei organizatorică;

– conţinutul economic al operaţiilor oglindite în document; – organizarea contabilitatii; și – mijloacele utilizate pentru executarea lucrărilor de contabilitate.

La organizarea circulaţiei documentelor se impune respectarea următoarelor cerinţe:1. circuitul documentelor să se realizeze pe căile cele mai scurte, printr-un număr cît

mai redus de verigi, asigurând continuitate în mișcarea documentelor prin acesteverigi. Documentele intrate în unitate trebuie înregistrate la registratura unităţii șirepartizate operativ pentru rezolvare; și

2. rezolvarea documentelor să se facă complet și la termenul speciicat în graicul de

circulaţie a documentelor, care prevede: denumirea documentului, compartimentulcare îl întocmește, veriicarea documentelor, verigile prin care circulă documentele,lucrările ce se execută în iecare etapă a circuitului și termenele de execuţie.

Gra f icul circula ţ iei documentelor , trebuie aprobat de conducerea instituţiei și prelucratcu toţi salariaţii.

Din punct de vedere al conţinutului și al sferei de cuprindere, graicele de circulaţie adocumentelor sunt:

– graice individuale care cuprind operaţiile și lucrările de contabilitate care le execută

iecare salariat, termenele de executare ale acestora și compartimentele sau persoa-nele cărora li se transmit; – graice de structură se întocmesc la nivel de compartiment; și – graice sintetice cuprind toate operaţiile necesare elaborării unor lucrări complexe(bilanţul contabil).

3.5. Clasarea și păstrarea documentelor

După rezolvarea completă și deinitivă a documentelor, acestea parcurg ultima fază acircuitului lor și anume clasarea la dosar.

Prin clasare se în ţ elege aranjarea documentelor într-o anumit ă ordine strict determina-t ă , care să asigure o bună păstrare a lor și o găsire ușoar ă pentru ob ţ inerea informa ţ iilor



37

necesare. De precizia și corectitudinea ei depinde identiicarea cu ușurinţă a oricărui actexistent în arhiva unităţii.

Clasarea (gruparea) documentelor este reglementată de instrucţiuni speciale, careprevăd criteriile pe baza cărora se clasează actele intrate sau ieșite din unitate. În vedereagăsirii cu ușurinţă a actelor se întocmește o listă (nomenclator) a dosarelor, indicându-se

documentele care se clasează în iecare dosar.O clasare raţională și eicientă a documentelor trebuie să îndeplinească următoarelecerinţe:

– să dea posibilitatea găsirii cu ușurinţă a oricărui document; – să ie simplă, pentru a putea i înţeleasă și aplicată de oricine; – să ie elastică, adică să se poată utiliza și la un număr mai mare de acte rezultate dindezvoltarea activităţii unităţii; și

– să ie potrivită speciicului documentelor.

În funcţie de durata de timp pentru care se efectuează clasarea și după locul unde se

găsesc documentele, clasarea poate i provizorie și de f initiv ă.Clasarea provizorie cuprinde documentele rezolvate în sectoarele și serviciile funcţi-

onale ale unităţii și se face în dosare corespunzătoare arhivei curente. Astfel, serviciulcontabilitate face clasarea provizorie a documentelor contabile, casierul a documentelorde casă etc.

Clasarea de f initiv ă se face la arhiva generală a unităţii, la primirea documentelor com-plet și deinitiv rezolvate de la arhiva curentă.

Clasarea documentelor în dosare se poate face după mai multe criterii, și anume: alobiectului, nominal, corespondenţilor, geograic, mixt, alfabetic, cronologic etc.

Clasarea după obiect are cea mai largă utilizare și constă în gruparea documentelor pecategorii de probleme, asigurându-se astfel includerea în același dosar a documentelorpotrivit importanţei și a termenelor de păstrare. De exemplu, se clasează într-un dosardocumentele privind aprovizionarea, în altul cele referitoare la muncă și salarii etc.

Criteriul nominal constă în gruparea într-un dosar a documentelor care au aceeași des-tinaţie: facturi, procese-verbale etc.

Criteriul coresponden ţ ilor impune clasarea în același dosar a tuturor actelor care con-stituie corespondenţă cu alte unităţi sau instituţii. Această grupare prezintă dezavantajulcă include în același dosar acte de o importanţă inegală, cu termene diferite de păstrare,

de aceea folosirea lui este redusă.Criteriul geogra f ic grupează documentele pe localităţi și, în cadrul localităţilor, pe co-

respondenţi.Criteriul alfabetic presupune clasarea în același dosar a documentelor în ordinea alfa-

betică a numelor la care se referă.Criteriul cronologic constă în gruparea documentelor în ordinea întocmirii lor.Indiferent de clasarea folosită, în iecare dosar documentele se aranjează în ordine

cronologică.P ăstrarea documentelor trebuie să asigure o integritate deplină a lor, deoarece acestea

servesc pentru controlul operaţiilor economice efectuate, a exactităţii acestora și pentruscopuri de informare asupra activităţii unităţii.



38

În arhivele instituţiei se păstrează toate materialele documentare: documente origina-le, copii, fotocopii, ilme, corespondenţă, planuri, schiţe etc. În cursul anului aceste mate-riale se păstrează în arhiva curent ă, organizată pe lângă principalele servicii funcţionale.Documentele de casă și unele documente contabile (bilanţul, balanţa de veriicare, ișelede conturi), se păstrează în casa de ier sau încăperi speciale pe răspunderea contabilului

șef.Datorită dezvoltării echipamentului electronic de prelucrare a datelor contabile, înafara clasării și arhivării documentelor de evidenţă și a registrelor de contabilitate, seorganizează și clasarea și păstrarea altor purtători de informaţii, ca: CD-uri, memorii ex-terne, stick-uri etc., asigurându-se o ușoară identiicare a informaţiilor și securitatea aces-tora împotriva înstrăinării și a furtului.

Materialele documentare, formate din lucrările încheiate ale serviciilor și secţiilor, adi-că cele din arhiva curentă, se predau la arhiva general ă a unit ăţ ii până la sfârșitul anuluiîn curs pentru anul expirat, la o dată stabilită de conducerea unităţii. Predarea arhivei cu-

rente la arhiva generală se face pe baza unei liste de predare semnată de șeful arhivei, încare se speciică numărul iecărui dosar predat. Un exemplar din listă se predă serviciuluicare a făcut predarea, iar altul rămâne la arhivă.

Scoaterea din dosarele arhivei generale a documentelor pentru folosinţă temporarăse face cu aprobarea conducerii unităţii pe baza unui proces-verbal în care se arată cine acerut, cine a aprobat eliberarea documentului respectiv, scopul etc.

În locul documentului eliberat se introduce: copie certiicată de pe document, proce-sul-verbal încheiat, aprobarea de eliberare a documentului și dovada semnată de persoa-na care a ridicat originalul.

Termenele de păstrare a documentelor în arhiva unităţii sunt ixate prin dispoziţii le-gale și diferă după natura și importanţa documentului. Astfel, registrele de contabilitateși documentele justiicative ce stau la baza înregistrărilor în contabilitate se păstrează 10ani de la data încheierii exerciţiului, statele de salarii și bilanţul contabil 50 de ani (Legeacontabilităţii nr. 82/1991, republicată, art. 25).

Documentele cu valoare istorică, știinţiică și politică, precum și actele ce trebuie păs-trate un timp mai îndelungat, în cazul încetării activităţii sau în alte situaţii, se dau sprepăstrare arhivelor statului. Restul documentelor se predau din arhiva instituţiei pentrutopire, la expirarea termenului de păstrare.

3.6. Reconstituirea documentelor

Reconstituirea documentelor se face în cazul pierderii, distrugerii sau sustragerii, întermen de 30 zile de la constatare, pe baza unui dosar de reconstituire, întocmit pentruiecare caz în parte. Acest dosar trebuie să conţină:

1. sesizarea scrisă în termen de 24 de ore de la constatare, a conducătorului, adminis-tratorului unităţii, ordonatorului de credite, sau a altei persoane care gestioneazăpatrimoniul, de către orice persoană care constată pierderea, sustragerea sau dis-

trugerea unor acte, evidenţe sau lucrări privind gestiunea elementelor patrimoni-ale;



39

2. dacă pierderea, sustragerea sau distrugerea documentelor sau evidenţelor consti-tuie o infracţiune se aduce la cunoștinţă și organelor de urmărire penală;

3. procesul-verbal de constatare a pierderii, distrugerii sau sustragerii întocmit în treizile de la sesizare de către conducătorul unităţii. El conţine datele de identiicare aactului dispărut; numele și prenumele salariatului responsabil cu păstrarea actului;

data și împrejurările în care s-a constatat lipsa. Procesul-verbal este semnat de că-tre conducătorul unităţii, contabilul șef, angajatul responsabil cu păstrarea actuluiși șeful ierarhic al acestuia;

4. declaraţia scrisă a responsabilului cu păstrarea actului, din care să reiasă împreju-rările în care acesta a dispărut;

5. dovada sesizării organelor de urmărire penală sau sancţionării disciplinare a per-soanei vinovate;

6. dispoziţia scrisă a conducătorului unităţii pentru reconstituire; și7. actul reconstituit în copie.

Dacă documentul provine de la o altă unitate, reconstituirea se va face de către unita-tea emitentă la cererea scrisă a conducătorului unităţii solicitante.

Documentele și evidenţele reconstituite poartă obligatoriu și vizibil menţiunea “re-constituit” arătându-se numărul și data dispoziţiei pe baza căreia s-a făcut reconstituirea.

Nu fac obiectul reconstituirii actele de cheltuieli nenominale (bonuri, bilete de călăto-rie etc.) pierdute sau sustrase înainte de înregistrarea în contabilitate, vinovaţii supor-tând paguba cauzată.

Găsirea ulterioară a documentului original care a fost reconstituit nu anulează sancţi-

unile disciplinare sau penale. În acest caz actul reconstituit se anulează pe bază de pro-ces-verbal.Vinovaţii răspund material de pagubele provocate din cauza dispariţiei, sustragerii

sau distrugerii temporare a documentelor și pentru cheltuielile făcute cu reconstituireași găsirea lor.

Conducătorii unităţilor răspund de evidenţa tuturor reconstituirilor de documente șide păstrarea dosarelor de reconstituire.



41

Preţ urile reprezintă echivalentul bănesc al valorii mărfurilor (bunurilor) ce fac obiec-tul schimbului pe piaţă, negociat și acceptat de cumpărător și vânzător.

Pe traseul pe care îl parcurg bunurile de la producător la consumatorul inal se for-mează mai multe categorii de preţuri.

Preţ urile producătorilor se formează la punerea în circulaţie a bunurilor create de

unităţile patrimoniale. Acestea sunt:Pre ţ uri de produc ţ ie, pentru bunurile fabricate în industrie și activităţi manufacturiere.Pre ţ uri de deviz, pentru lucrările de construcţii-montaj.Pre ţ uri de contractare și achizi ţ ie, pentru produsele agricole.Preţurile producătorilor au următoarea structură:

– Costul de producţie, compus din costul de achiziţie al materiilor prime și materiale-lor consumate; cheltuielile de prelucrare a materiilor prime; cheltuielile indirecte deproducţie și cheltuielile de administraţie și conducere;

– cheltuielile de desfacere (livrare), ocazionate de punerea în circulaţie pe piaţă a bu-nurilor fabricate;

– proitul producătorului; – accizele pentru unele bunuri.

Preţ urile importatorilor sunt aferente bunurilor, respectiv mărfurilor obţinute dinimport, de către societăţile comerciale importatoare și se formează pe baza următoarelorelemente principale:

– preţul extern de import al bunului, transformat în lei la cursul oicial de schimb de ladata intrării în vamă;

– cheltuielile de transport și asigurare pe parcursul extern în devize, transformate înlei;

– taxele și comisioanele vamale; – accizele; – marja importatorului dimensionată pentru acoperirea cheltuielilor de comercializa-re și pentru a asigura proitul importatorului.

Preţ urile comercianţ ilor se formează în sfera circulaţiei mărfurilor, la nivelul iecăreiverigi comerciale până la consumatorul inal.

Sunt practicate două mari categorii de preţuri pentru comercializarea mărfurilor: pre-ţuri de vânzare cu ridicata și preţuri de vânzare cu amănuntul.

Pre ţ urile de vânzare cu ridicata, numite și preţurile en-gros-iștilor, respectiv cele aleunităţilor care comercializează mărfurile în loturi mari se formează din următoarele ele-mente componente:

– preţul de producţie sau preţul importatorului la care bunul este cumpărat; – adaosul comercial al verigii cu ridicata.

Adaosul comercial inclus în preţul cu ridicata trebuie astfel dimensionat, în condiţii

de concurenţă, încât să acopere cheltuielile de circulaţie și de gestionare a iecărei verigicomerciale și să asigure o rată de proit rezonabilă.



42

Pre ţ urile de vânzare cu amănuntul, numite și preţurile detailiștilor, sunt preţurile uni-tăţilor care comercializează mărfuri “cu bucata”, către micii consumatori, de regulă cătrepopulaţie, prin magazine de desfacere cu amănuntul.

Structura preţului cu amănuntul este: – preţul de vânzare cu ridicata;

– adaosul comercial al unităţii de desfacere cu amănuntul; – taxa pe valoarea adăugată.

Tarifele reprezintă echivalentul bănesc al valorii lucrărilor executate și serviciilorprestate ce se tranzacţionează pe piaţă între executanţi și beneiciari.

Mecanismul de formare a tarifelor este relativ asemănător cu cel al formării preţurilor,cu precizarea că baza lor de estimare o constituie costurile de execuţie (de producţie) șinu costul complet deoarece lucrările și serviciile nu ocazionează cheltuieli de desfacere.

4.3. Forme de evaluareÎn funcţie de momentul efectuării evaluării și de scopul urmărit se disting următoarele

forme principale de evaluare: evaluarea curentă, evaluarea periodică și reevaluarea.Evaluarea curent ă este practicată la înregistrarea operaţiilor economice în contabi-

litate, pe tot parcursul desfășurării activităţii, iind numită și evaluare contabil ă. Aceastase face la valoarea de intrare a bunurilor în patrimoniu, stabilită în funcţie de modul dedobândire a bunului respectiv.

Evaluarea periodică se efectuează în două momente:a. la inventarierea elementelor patrimoniale, denumită și evaluare de inventar;b. cu prilejul raportării anuale, numită evaluare bilan ţ ier ă.

Reevaluarea. La anumite perioade, pe baza unor dispoziţii legale, este posibilă reeva-luarea elementelor patrimoniale. Reevaluarea const ă într-o nouă evaluare a elementelor

patrimoniale, opera ţ ie în cadrul căreia valorile contabile sunt înlocuite cu valorile actualedeterminate în func ţ ie de pre ţ urile pie ţ ei sau cu noile valori de utilitate. În urma reevaluării,bunurile economice, creanţele și obligaţiile unităţii patrimoniale sunt actualizate la valorinoi, care pot i mai mari sau mai mici decât valorile contabile cu care au fost înregistrateîn conturi. Reevaluarea se efectuează de regulă pentru toate elementele patrimoniale cu

prilejul unor modiicări generale și substanţiale de preţuri.

4.3.1. Evaluarea curent ă

Evaluarea contabilă sau curentă a elementelor patrimoniale depinde de momentulefectuării ei.

a. La intrarea în patrimoniu, bunurile sunt evaluate și înregistrate în contabilitate înfuncţie de modul de dobândire, astfel:

– bunurile dobândite cu titlu oneros (contra plată) se evaluează la costul de achizi-

ţ ie. Acesta este format din preţul de cumpărare fără taxa pe valoarea adăugată(T.V.A.), taxe nerecuperabile (taxe vamale), cheltuieli auxiliare privind punerea



43

în stare de utilitate a bunurilor, sau pentru intrarea lui în depozit, cheltuieli detransport, încărcare, descărcare, instalare și montaj, comisioane etc.;

– bunurile rezultate din produc ţ ia proprie se evaluează la costul de produc ţ ie, formatdin costul de achiziţie al materiilor prime și materialelor consumate, costurile cusalariile și alte costuri directe privind fabricarea produsului, la care se adaugă o

cotă a costurilor indirecte (aferente activităţii generale a secţiilor de producţie); – bunuri ob ţ inute cu titlu gratuit sau prin dona ţ ie se evaluează la valoarea de utili-tate, în funcţie de preţul pieţei, starea sau amplasarea acestuia. Valoarea de uti-litate reprezintă preţul presupus că îl acceptă un client, în funcţie de utilitateabunului respectiv;

– bunurile primite cu titlu de aport în natur ă la constituirea sau fuziunea unor uni-tăţi patrimoniale se evaluează și contabilizează la valorile și pre ţ urile prev ă zute înactul de evaluare, determinate prin expertiză sau înscrise în contractul de consti-tuire a societăţii;

– crean ţ ele și datoriile sunt evaluate și înregistrate la valoarea lor nominal ă înscrisăîn documentele care atestă dreptul de creanţă sau datoria.

b. La ieșirea din patrimoniu, respectiv la darea în consum a unor elemente patrimo-niale sau alte ieșiri, acestea se înregistrează la valoarea de intrare. Întrucât diferitelestocuri de materii prime, materiale consumabile, mărfuri pot proveni din surse dife-rite de aprovizionare, având la intrare preţuri și valori diferite, la ieșirea elemente-lor patrimoniale de la locurile de depozitare, ele se evaluează ţinând seama de sto-cul iniţial, intrările ulterioare și preţurile practicate. Se aplică mai multe metode ca:1. Metoda costului unitar mediu ponderat calculat după formula:

Val. stoc iniţial + Valoarea intr ărilor C

up =

Stoc + Intr ări

C up x Cant. ieşită = Valoarea bunurilor ieşite.

2. Metoda primei intrări – primei ieșiri potrivit căreia bunurile ieșite din patri-moniu se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al primei intrări (lot).După epuizarea acestuia, evaluarea se face la costul de achiziţie sau de producţiea lotului următor, în ordine cronologică.

3. Metoda ultimei intrări – primei ieșiri potrivit căreia costul unitar al ultimeiintrări este atribuit primei ieșiri, indiferent de costurile unitare ale celorlalte in-trări.

4. Metoda costului standard presupune stabilirea unui preţ unic de înregistrare aieșirilor, de regulă preţul corespunzător sursei principale sau care deţine ponde-re în aprovizionare. Diferenţa dintre preţul real și cel standard se înregistrează încontabilitate într-un cont separat de cel al bunurilor supuse evaluării.

Preţurile la care bunurilor economice și creanţele sunt înregistrate la intrare și ieșireconstituie valoarea contabil ă a acestora.

Ieșirea din patrimoniu a imobilizărilor se evaluează la valoarea contabilă, întrucâtacestea ies obiect cu obiect.



44

4.3.2. Evaluarea elementelor patrimoniale la inventariere

Cu ocazia inventarierii , evaluarea elementelor patrimoniale se face la valoarea actuală , adică la preţul zilei la data inventarierii sau la valoarea de utilitate, care reprezintă pre-ţul presupus că îl acceptă un client ţinând seama de utilitatea bunului pentru el. Pentrucreanţe și datorii, valoarea de utilitate se stabilește în funcţie de valoarea probabilă de

încasat, respectiv de plătit.Inventarierea generală a elementelor patrimoniale efectuată, de regulă, la sfârșitul

exerciţiului are două obiective principale:

a. Constatarea existenţei și stării reale a elementelor patrimoniale și punerea de acorda situaţiei scriptice (contabile) cu realitatea prin înregistrarea diferenţelor (plusuri,minusuri) cantitative și valorice.

La inventarierea de constatare a existenţei și stării elementelor patrimoniale, bunuri-le, creanţele și obligaţiile inventariate sunt evaluate la valoarea lor contabil ă (V

c) respec-

tiv la preţurile cu care acestea au fost înregistrate la intrarea în patrimoniu.Acest mod de evaluare se impune pentru a asigura comparabilitatea informaţiilor dincontabilitate cu cele obţinute în urma inventarierii.

b. Estimarea potenţialului elementelor patrimoniale în funcţie de preţurile zilei și deutilitatea lor la încheierea exerciţiului.

În acest scop bunurile inventariate se evaluează la valoarea actual ă (preţul pieţei, uti-litatea economică), denumită și valoarea de inventar (V

i).

Valoarea de utilitate a creanţelor și datoriilor este dată de valoarea probabilă de înca-sat, respectiv de plată.

În urma comparării și analizei valorii de inventar (Vi) a elementelor patrimoniale in-ventariate (bunuri, creanţe) cu valoarea contabil ă (V

c) a acestora pot să apară următoa-

rele situaţii: – Valoarea de inventar este egal ă cu valoarea contabil ă (V

i =V

c). Situaţie mai rar întâlni-

tă, ea semniică faptul că în intervalul de la intrarea elementelor în patrimoniu pânăla data inventarierii și evaluării lor nu au fost modiicări de preţuri sau în apreciereautilităţii acestora;

– Valoarea de inventar este mai mare decât valoarea contabil ă (Vi >V

c), rezultând un

plus de valoare. Această situaţie arată că faţă de preţurile de intrare, noile preţuri(actuale) sunt mai mari ie datorită intervenţiei unor factori inlaţioniști, ie ca ur-

mare a creșterii utilităţii bunurilor printr-o cerere susţinută a acestora pe piaţă; – Valoarea de inventar este mai mică decât valoarea contabil ă (V

i <V

c), stabilindu-se un

minus de valoare. O asemenea situaţie poate rezulta în urma diminuării preţurilor cao tendinţă generală sau numai la unele categorii de bunuri (mărfuri), ori datorită de-precierii izice a bunurilor pe timpul stocării, respectiv a scăderii utilităţii lor pentruactivitatea unităţii.

Rezultatele și diferenţele stabilite la inventariere sunt grupate pe categorii de elemen-

te și apoi înscrise în REGISTRUL INVENTAR, unul dintre registrele legale ale unităţii, șiservesc ca bază pentru înregistrările contabile și pentru evaluarea bilanţieră.



45

4.3.3. Evaluarea elementelor patrimoniale la raportarea anuală

La încheierea exerciţiului , elementele patrimoniale se evaluează și se relectă în bilanţla valoarea de intrare în patrimoniu (valoarea contabilă), pusă de acord cu rezultateleinventarierii și cu valoarea de utilitate aplicând principiul prudenţei.

Evaluarea la bilanţ a elementelor patrimoniale constituie o acţiune complexă. Aceasta

se efectuează cu prilejul închiderii conturilor la inele exerciţiului, în vederea întocmiriibilanţului contabil.

Evaluarea la bilanţ a elementelor patrimoniale se face la valoarea de intrare, respectivla valoarea contabil ă (cost istoric) , luând în considerare și rezultatele inventarierii.

Tratarea diferenţelor (plusul de evaluare sau minusul de evaluare) se face potrivit ce-rinţelor principiului pruden ţ ei astfel:

• Pentru bunurile economice (elemente de ACTIV) – dacă valoarea de inventar este mai mare decât valoarea contabil ă (V

i >V

c), plusul de

valoare nu este luat în considerare, elementele iind evaluate în bilanţ la valoarealor contabil ă. Plusurile de valoare iind probabile, principiul prudenţei recomandăsă nu ie luate în calculul de evaluare bilanţieră;

– dacă valoarea de inventar este mai mică decât valoarea contabil ă (Vi<V

c), minusul

de valoare este luat în calculul de evaluare pentru a aduce valoarea contabilă la ni-velul valorii de inventar. Elementele în cauză sunt evaluate la valoarea de inventar.

Procedura de determinare a valorii de inventar în contabilitate pe baza valorii conta-bile constă în calculul și înregistrarea de amortizare suplimentară la imobilizări și princonstituirea de provizioane pentru stocuri și creanţe.

• Pentru sursele economice (elemente de PASIV), principiul prudenţei se aplică ape-lând la un raţionament invers celui utilizat la tratarea diferenţelor de valoare stabili-te la bunurile economice, astfel:

– dacă valoarea de inventar este mai mică decât valoarea contabil ă (Vi <Vc), minusulde valoare nu se ia în considerare la evaluare, sursele respective iind înscrise înbilanţ la valoarea lor contabilă;

– dacă valoarea de inventar este mai mare decît valoarea contabil ă (Vi >Vc), plusulde valoare este preluat în calculul de evaluare prin constituirea unor provizioanecare se adaugă la valoarea contabilă a surselor. În felul acesta sursele vor i evalu-ate în bilanţ la valoarea de inventar.

4.4. Necesitatea, def inirea și sfera de aplicare a calculaţ iei contabile

Calculaţia este un procedeu al metodei contabilităţii, comun și altor discipline econo-mice, folosit pentru exprimarea valorică a existenţei, mișcării și transformării elemente-lor patrimoniale care fac obiectul contabilităţii.

Calculaţia reprezintă un ansamblu de operaţii matematice efectuate în scopul deter-minării, pe baza unor metodologii și aplicând anumite principii bine stabilite, a indicato-

rilor economico-inanciari de apreciere a activităţii unităţii patrimoniale, pentru evalua-rea veniturilor, cheltuielilor și rezultatelor inanciare ale unităţii patrimoniale.



46

Principalii indicatori economici și inanciari calculaţi în scopul aprecierii activităţiiunităţii patrimoniale, sunt:

– valoarea acţiunilor deţinute la alte societăţi; – valoarea de piaţă a acţiunilor proprii; – valoarea întreprinderii;

– valoarea de înregistrare în patrimoniu a imobilizărilor corporale și necorporale, va-loarea amortizării calculate și valoarea rămasă a imobilizărilor; – costul de achiziţie, preţul standard, preţul prestabilit al stocurilor materiale achizi-ţionate;

– costul efectiv al stocurilor și diferenţele de preţ dintre costul efectiv și preţul stan-dard sau prestabilit pe feluri de stocuri;

– costul manoperei; – costul și preţul de producţie al bunurilor obţinute de unitatea patrimonială din pro-ducţia proprie;

– identiicarea, în expresie valorică, a cheltuielilor pe feluri de cheltuieli (exploatare,inanciare, excepţionale) și pe destinaţii, adică pe activităţi, faze, unităţi de producţieîn scopul determinării cu exactitate a costului real al produselor fabricate, lucrărilorexecutate, serviciilor prestate și producţiei neterminate (în curs de fabricaţie);

– calculul veniturilor pe surse de provenienţă din exploatare, inanciare și excepţionale; – determinarea rezultatului inanciar ca diferenţă între venituri și cheltuieli, după na-tura acestora;

– durata ciclului de exploatare; – numărul mediu de salariaţi;

– durata de recuperare a creanţelor; – durata de onorare a obligaţiilor; – activul net contabil; – alţi indicatori economico-inanciari; – capitalurile proprii și permanente.

Calculaţia este regăsită ca procedeu al metodei contabilităţii în toate etapele proce-sului de relectare în contabilitate a elementelor patrimoniale. Cel mai frecvent utilizatăeste în domeniul determinării costurilor de producţie dar ea este prezentă și în:

– culegerea datelor consemnate în documentele primare (centralizarea intrărilor pe

bază de factură sau aviz de expediţie, etc.); – întocmirea documentelor primare (exprimarea cantitativă și valorică prin preţ etc.); – prelucrarea datelor din documentele primare (centralizarea intrărilor de stocuri pefeluri de stocuri și furnizori etc.);

– evaluarea elementelor patrimoniale, a operaţiilor economice consemnate în docu-mente (valoarea producţiei obţinute în procesul de fabricaţie etc.);

– înregistrarea cronologică și sistematică în conturi a operaţiilor economice; – determinarea rezultatului inanciar al exerciţiului; – întocmirea balanţei de veriicare și veriicarea exactităţii și corectitudinii înregistră-

rii în conturi; – inventarierea patrimoniului și valoriicarea rezultatelor acesteia;



47

– întocmirea bilanţului contabil și a altor lucrări de sinteză și raportare contabilă; – întocmirea rapoartelor administratorilor și ale comisiei de cenzori; – determinarea valorii întreprinderii; – auditarea la sfârșitul exerciţiului economico-inanciar.

4.5. Principiile calculaţ iei contabileCalculaţia contabilă, în realizarea obiectului său, se bazează pe cunoașterea și respec-

tarea următoarelor principii pe care le regăsim și la alte procedee ale metodei contabili-tăţii:

1. principiul determinării (stabilirii) obiectului calculaţ iei care constă în identii-carea în timp și în spaţiu a conţinutului calculaţiei contabile în raport cu celelalteobiecte, fenomene și procese economico-inanciare ce intră în obiectul contabilităţii.Calculaţia contabilă intervine atât în lucrările curente cât și în cele de sinteză iindimportant de știut dacă indicatorii care se calculează se referă la un orizont de timpsau altul (lună, trimestru, semestru, an);

Formele calculaţiei sunt diferite funcţie de indicatorii economico-inanciari carefac obiectul calculaţiei.

Pentru iecare indicator se stabilește conţinutul și forma de exprimare, momentulsau perioada la care se referă, locul de desfășurare și natura poceselor și fenomene-lor economice pentru care se face calculaţia. Pentru acoperirea diversităţii este im-portantă alegerea unei metodologii de calculaţie corespunzătoare obiectului supuscalculaţiei. Se impune continuitatea în aplicarea metodologiei alese pentru calculaţie

în același exerciţiu pentru a se asigura comparabilitatea informaţiilor contabile.2. principiul document ării este determinat de caracteristica calculaţiei de-a avea la

baza realizării doar documentele justiicative. Toate faptele economice care determi-nă modiicări ale elementelor patrimoniale, care nasc relaţii economice și determinăprocese economice trebuie să ie consemnate în documente justiicative din care săreiasă mărimea cantitativă și valorică;

3. principiul duratei exerciţ iului economico-f inanciar în care au loc fenomenele șiprocesele economice care determină venituri și cheltuieli astfel încât unei perioade(lună, semestru, an) să i se atribuie doar venituri și cheltuieli care privesc perioada

respectivă, indiferent de momentul calculaţiei lor, în scopul stabilirii cu exactitate arezultatelor inanciare aferente;

4. principiul stabilirii veniturilor și cheltuielilor după natura lor , pe iecare loc saugestiune care le-a generat, în scopul calculării corecte a costului producţiei și a stabi-lirii, astfel, a rezultatului inanciar, proit sau pierdere, pe centru de gestiune;

5. principiul corelării calculaţ iei contabile cu celelalte calculaţii economice generatde apartenenţa contabilităţii la sistemul informaţional economic și de integrarea or-ganică a acesteia cu celelalte componente ale sistemului, respectiv planiicarea și le-gislaţia economico-inanciară;

Aceasta presupune furnizarea reciprocă de informaţii economice și inanciare în-tre componentele sistemului cu determinare unitară. Această corelare este impusă și



48

de cerinţele de analiză și control cât și de îndeplinire a programelor economice prinasigurarea comparabilităţii indicatorilor planiicaţi cu cei efectiv realizaţi.

6. principiul organizării calculaţ iei contabile după cerinţele sistematizării și gene-ralizării contabile a informaţiilor economice relectă caracteristicile speciice ale cal-culaţiei contabile realizate cu ajutorul și în cadrul conturilor, balanţei de veriicare și

a bilanţului contabil, pe baza principiilor contabilităţii: dubla reprezentare a patri-moniului și dubla înregistrare în conturi a operaţiilor economice;Speciicul calculaţiei contabile se relectă în modul concret de calcul a rulajelor,

totalului sumelor, soldurilor conturilor, a egalităţii și corelaţiilor din balanţa de verii-care precum și a egalităţii și corelaţiilor dintre Activul și Pasivul bilanţului.

7. principiul ef icienţ ei calculaţ iei presupune obţinerea unor efecte cantitative și cali-tative maxime cu eforturi minime. Cheltuielile ocazionate de efectuarea calculaţiiloreconomice trebuie să ie dimensionate optim iar rezultatele, adică indicatorii econo-mico-inanciari obţinuţi să ie corect stabiliţi, la timp și într-o formă care să permită

furnizarea de informaţii utile în decizia managerială.

4.6. Formele calculaţ iei contabile

Calculaţia contabilă poate îmbrăca mai multe forme: A. după momentul la care se calculează indicatorii economico-inanciari sunt:

a. calculaţ ii previzionale (antecalculaţii) care se efectuează înainte de-a avea locprocesele, fenomenele și operaţiile economico-inanciare. Acestea au drept scopstabilirea, pe baza informaţiilor din perioadele precedente a unor indicatori eco-

nomico-inanciari previzionaţi (prestabiliţi) cum ar i costul de achiziţie presta-bilit, proitul prognozat etc. Acest tip de calculaţie stă la baza fundamentării bu-getului de venituri și cheltuieli, a planurilor de afaceri, a studiilor de marketing, aprognozelor de dezvoltare;

b. calculaţ ii efective (postcalculaţii) se realizează după producerea fenomenelorși proceselor economice și au ca scop stabilirea indicatorilor realizaţi efectiv caurmare a desfășurării activităţii economice. Calculaţiile efective servesc și com-parării programelor sau indicatorilor programaţi (previzionaţi) cu cei efectiv re-alizaţi în scopul diagnosticării corecte a eicienţei managementului unităţii patri-

moniale.B. după complexitatea indicatorilor calculaţi, sunt:

1. calculaţ ii complete (complexe) care iau în calculul unui indicator toate elemen-tele structurale ale acestuia;

2. calculaţ ii parţ iale care iau în calculul unui indicator numai unele elemente de-terminând indicatorul doar parţial.

Fiecare dintre aceste tipuri de calculaţii folosește o metodologie proprie de calculadaptată procedeelor speciice metodei contabilităţii.



49

5.

BILANŢUL ȘI CONTUL –PROCEDEE SPECIFICE ALE METODEI CONTABILIT ĂŢII

5.1. Bilanţ ul contabil

5.1.1. Noţ iunea de bilanţ contabil

Potrivit principiului dublei reprezentări (relectări) a patrimoniului, averea organiza-ţiilor se relectă în contabilitate sub dublu aspect:

a. sub aspect concret, material, al destinaţiei și utilităţii bunurilor pentru care se folo-sește noţiunea de active patrimoniale; și

b. sub aspectul modului de dobândire pentru care se utilizează noţiunea de pasive pa-trimoniale.

Necesitatea dublei reprezentări a patrimoniului derivă din faptul că evidenţa averii or-ganizaţiilor nu se poate limita doar la forma materială sau bănească a bunurilor acestora

ci trebuie să relecte și relaţiile de proprietate asupra acestui patrimoniu deci să relecteregimul juridic al acestora.Încă de la îniinţarea unei organizaţii resursele care reprezintă alocarea iniţială sunt

egale cu bunurile dobândite cu ajutorul acestora. Această egalitate este posibilă deoareceatât bunurile cât și resursele privesc același patrimoniu dar abordat din puncte de vederediferite: al compoziţiei și al modului de dobândire.

Acest principiu este materializat în contabilitate prin procedeul numit bilanţ . Bilanţul reprezintă procedeu al metodei contabilităţii prin care se relectă principiul

dublei reprezentări a averii unităţilor patrimoniale.

În forma sa cea mai simplă bilanţul se poate reprezenta ca o balanţă cu două braţe înpoziţie orizontală.

Cele două braţe ale bilanţului se numesc ACTIV (partea stângă) și PASIV (parteadreaptă). În Activul bilanţului vor i reprezentate întotdeauna utilizările respectiv bunuri-le economice concrete și în Pasivul bilanţului vor i reprezentate resursele respectiv pro-venienţa acestor bunuri.

Denumirile de Activ și Pasiv au la bază caracteristicile bunurilor și surselor lor de pro-venienţă. Activ provine de la trăsătura bunurilor economice de-a i supuse permanentmodiicărilor și transformărilor determinate de circuitul economic B-M-B ca urmare a

operaţiilor de aprovizionare, producţie și desfacere ceea ce le dă un caracter activ. Spredeosebire de bunurile economice, sursele lor de provenienţă din Pasiv nu-și schimbă vo-



50

lumul și structura de sine stătător ci ca efect instantaneu al mișcărilor și transformărilorbunurilor economice, deci ele au un caracter static, pasiv, de unde și denumirea părţiibilanţului în care se găsesc.

Deoarece între utilizări și resurse există o egalitate perfectă aceasta se va păstra șiîntre activul și pasivul bilanţului.

Bunurile economice utilizate cât și resursele lor sunt diverse ceea ce impune o sin-tetizare și generalizare a lor în scopul cunoașterii situaţiei de ansamblu a unitatii patri-moniale. Generalizarea se realizează preluând datele din contabilitate în mod centralizat(pentru a putea calcula indicatori economico-inanciari) și prezentarea lor în bilanţ.

Această generalizare în bilanţ se realizează în trepte pornind de la sfere largi înspresfere restrânse și rezultând astfel 3 nivele:

– grupa ca primă treaptă de generalizare adună elementele patrimoniale după criteriigenerale. De exemplu: grupa active imobilizate, active circulante, capitaluri propriietc.;

– capitolul, a doua treaptă de generalizare care structurează grupele pe criterii maianalitice. De exemplu grupa active imobilizate are capitolele: imobilizări necorpora-le, imobilizări corporale, imobilizări inanciare; și

– postul bilanţ ier reprezintă elemente patrimoniale caracteristice deinite de sinestătător. De exemplu: mijloace ixe, capital social, furnizori etc.

Concepţ ia f inanciară a conţinutului bilanţului arată în ce măsură unitatea este capa-bilă, ca urmare a activelor pe care le posedă să-și onoreze (achite) datoriile faţă de terţiatunci când acestea ajung la scadenţă.

În această viziune activul bilanţului este considerat un ansamblu de bunuri necesarepentru achitarea datoriilor la scadenţă, deci activul este privit sub aspectul capacit ăţ ii delichiditate.

Pe de altă parte, pasivul este tratat prin prisma termenelor la care datoriile (obligaţii-le) trebuie achitate, respectiv când devin exigibile la plat ă .

Lichiditatea deinește capacitatea în timp a activelor de a se transforma în bani. Dife-ritele categorii de active au timp de reacţie necesar speciic pentru a lua forma de bani.Astfel, lichiditatea este mai mare la imobilizările corporale faţă de cea a imobilizărilorinanciare, mai mică la activele circulante în raport cu imobilizările.

Ordonarea în activul bilanţului a elementelor patrimoniale după criteriul lichidit ăţ ii sepoate face în două moduri:

1. în ordinea lichidit ăţ ii crescătoare. Mai întâi se înscriu activele a căror transformareîn bani necesită o perioadă mai îndelungată de timp și apoi cele al căror timp estetot mai scurt (imobilizări corporale,imobilizări inanciare, stocuri de materii prime,producţie în curs de execuţie, produse inite, mărfuri, facturi neîncasate (clienţi),disponibilităţi bănești); și

2. în ordinea lichidit ăţ ii descrescătoare, după care sunt înscrise în activul bilanţuluimai întâi activele circulante bănești iar apoi cele care se pot transforma în bani în-

tr-un timp scurt, ca pe măsură ce se coboară pe structura activului să ie plasateactivele care au nevoie de o perioadă lungă de timp pentru a i transformate în bani



51

(disponibilităţi bănești, clienţi, mărfuri, produse inite, producţie în curs de execu-ţie, materii prime, imobilizări inanciare, imobilizări corporale).

Exigibilitatea exprimă termenul (data) la care o anumită datorie (obligaţie) devinescadentă la plată.

Datoriile unităţii nu au toate aceleași termene scadente de plată. Unele datorii au ter-

mene de plată mai mari, cum sunt creditele bancare pe termen lung sau mediu, iar o gamălargă de datorii, cum sunt cele faţă de furnizori, creditori, personal, stat și organisme soci-ale, au termene scadente de plată foarte scurte, fapt pentru care se mai numesc și datoriicurente.

În pasivul bilanţului, datoriile sunt ordonate folosind o logică simetrică celei adoptatepentru elementele patrimoniale din activ, de asemenea în două moduri:

1. în ordinea exigibilit ăţ ii crescătoare, mai întâi datoriile care nu au scadenţe declaratepe timpul existenţei unităţii, și apoi succesiv datoriile cu termene scadente înde-părtate, urmând apoi cele cu termene din ce în ce mai scurte (capitaluri proprii,rezerve, fonduri, împrumuturi pe termen lung și mediu, furnizori, personal, stat șialtele); și

2. în ordinea exigibilit ăţ ii descrescătoare potrivit căreia pe primele poziţii se trec da-toriile curente faţă de furnizori, creditori, stat etc., apoi cele cu termene scadentepe termen scurt, mediu și lung ca la sfârșit să ie înscrise obligaţiile fără scadenţedeclarate, respectiv capitalurile proprii.

Criteriul lichidit ăţ ii și exigibilit ăţ ii crescătoare, la elaborarea bilanţului, este adoptat desistemul contabil continental (european) la care s-a aliniat și România. Acest criteriu are

în vedere că în structura patrimoniului se formează și există mai întâi bunurile economiceși resursele stabile (imobilizările, capitalul social etc.) care sunt destinate pentru a avea outilizare durabilă și cărora nu li se cere să aibă, în mod necesar, lichiditate respectiv exigi-bilitate la termene deinite. Lor le urmează apoi celelalte bunuri economice și resurse cu-rente care implică lichidităţi și exigibilităţi la termene mai mult sau mai puţin apropiate.

Ordinea descrescătoare a lichidit ăţ ii și exigibilit ăţ ii este folosită la elaborarea bilanţuluiîn reglementările sistemului contabil anglo-saxon. În această optică sunt vizate, mai întâilichidităţile (disponibilităţile bănești) și bunurile economice mai ușor transformabile înbani, respectiv datoriile cu termene curente de plată și în ultimul rând activele și pasivelestabile, numite și grele.

5.1.2. Inf luenţ a operaţ iilor economice asupra bilanţ ului

Bilanţul prezintă situaţia patrimoniului la un moment dat. Orice operaţie economicăcare se desfășoară într-o unitate patrimonială produce modiicări în structura sau mări-mea bilanţului dar cu păstrarea egalităţii bilanţiere deci cu respectarea principiului du-blei reprezentări a patrimoniului.

Activele și pasivele sunt reprezentate în bilanţ sub forma posturilor bilanţiere care au

conţinut concret, real, cuantiicat cu precizie. Funcţie de elementele patrimoniale relec-tate, posturile bilanţiere sunt de Activ și de Pasiv.



52

Aceste elemente patrimoniale nu au un caracter static. Ele suferă modiicări provocatede desfășurarea operaţiilor economice. Elementele patrimoniale își pot schimba mărimeași structura, sporirea sau micșorarea acestora depinzând de natura proceselor economicecare se desfășoară.

Operaţiile economice sunt diverse și numeroase și au caracteristici proprii funcţie de

natura activităţilor care le determină, precum și de tipul activelor și pasivelor care parti-cipă la realizarea lor.

Funcţie de modiicările pe care le produc asupra bilanţului, operaţiile economice poti sistematizate în 4 (patru) mari categorii toate având însă caracteristica esenţială că auloc cu respectarea principiului dublei reprezentări a patrimoniului și în cadrul egalităţiipermanente dintre activul și pasivul bilanţului:

1. operaţii economice care determină creșterea unui post de activ concomitent cu mic-șorarea unui alt post de activ cu aceeași sumă (P1);

2. operaţii economice care determimă creșterea unui post de Pasiv concomitent cu

micșorarea unui alt post de Pasiv cu aceeași sumă (P2);3. operaţii economice care determină creșterea unui post de Activ concomitent cu

creșterea unui post de Pasiv cu aceeași sumă (M1); și4. operaţii economice care dermină scăderea unui post de Activ concomitent cu scăde-

rea unui post de Pasiv cu aceeași sumă (M2).

5.1.3. Studiu de caz nr. 1 privind inf luenţ a operaţ iilor asupra bilanţ ului

Unitatea patrimoniala prezintă la 31 decembrie 2015 următorul bilanţ sintetic:

Tabelul 1

Bilanţla 31.12.2015

Activ Pasiv

Denumirea posturilor Suma Denumirea posturilor Suma

a1 Mijloace fixea2 Clienţia3 Casaa4 Conturi la bănci

10.00010.000

500 4.500

p1 Capital socialp2 Furnizori

p3 Imprumuturi pe termen scurt

15.000 7.000

3.000

Total Activ 25.000 Total Pasiv 25.000

În luna ianuarie 2016 au loc următoarele operaţii economice:

Opera ţ ia 1. Se încaseaz ă de la un client suma de 1.000 lei în contul curent de la bancă. Ca urmare a acestei operaţii au loc următoarele modiicări: creșterea disponibilului

din contul de la bancă cu suma de 1.000 lei adică de la 4.500 lei la 5.500 lei (4.500 lei +1.000 lei) diminuarea drepturilor irmei de-a încasa de la clienţii săi cu 1.000 lei adică dela 10.000 lei la 9.000 lei (10.000 lei – 1.000 lei). În consecinţă se modiică cu aceeași sumădouă posturi bilanţiere din Activul bilanţului, respectiv “Conturi la bănci” crește cu 1.000

lei și “Clienţi” scade cu 1.000 lei. Bilanţul după operaţia 1 este redat în tabelul 2.



53

Tabelul 2

Bilanţdupă opera ţia 1

Activ Pasiv


a1 Mijloace fixe

a2 Clienţi(10.000–1.000)

a3 Casaa4 Conturi la bănci

(4.500+1.000)

10.000

9.000

500 5.500

p1 Capital social

p2 Furnizorip3 Imprumuturi pe termen scurt

15.000

7.000 3.000


Se observă că operaţia 1 a produs modiicări numai în activul bilanţului în sensul creș-terii unui post de activ, a scăderii unui alt post de activ cu aceași sumă, total activ rămâ-nând neschimbat și egal cu total pasiv. Dacă notăm cu A activul, cu P pasivul, cu a

i și p

i

posturile bilanţiere și cu ∆ mărimea modiicării putem transpune acest tip de modiicareîn următoarea formulă:

A + ∆a4 - ∆a

2 = P adică: 25.000 + 1.000 – 1.000 = 25.000

Formula de tipul I de modiicare bilanţieră (P1) este:

A + ∆ai - ∆a

i = P unde: i =1,n (F1)

Opera ţ ia 2. Se pl ătește unui furnizor suma de 1.000 lei dintr-un credit pe termen scurtacordat de bancă.

Această operaţie produce următoarele modiicări: scade datoria faţă de furnizori cusuma de 1.000 lei de la 7.000 lei la 6.000 lei (7.000 lei – 1.000 lei) și crește obligaţia irmeifaţă de bancă cu 1.000 lei, adică de la 3.000 lei la 4.000 lei (3.000 lei + 1.000 lei). În conse-cinţă se vor modiica două posturi bilanţiere din Pasivul bilanţului respectiv “Furnizori” și“Credite bancare pe termen scurt” primul în sensul scăderii și al doilea în sensul creșterii,cu aceeași sumă 1.000 lei. Bilanţul după operaţia 2 este redat în tabelul 3.

Tabelul 3


Activ Pasiv


a1 Mijloace fixe

a2 Clienţia3 Casa

a4 Conturi la bănci

10.000

9.000 500

5.500

p1 Capital social

p2 Furnizori

(7.000-1.000)p3 Imprumuturi pe termen scurt

(3.000+1.000)

15.000

6.000

4.000


Se observă că operaţia 2 a produs modiicări numai în Pasivul bilanţului în sensul creș-

terii unui post de Pasiv și a scăderii concomitente și cu aceeași sumă a unui alt post dePasiv, total Pasiv rămânând neschimbat și egal cu total Activ. Dacă folosim același sistem



54

de notare putem transpune acest tip de modiicare în următoarea formulă:

A = P - ∆p2 + ∆p

3, adică: 25.000 = 25.000 – 1.000 + 1.000

Formula de tipul II de modiicare bilanţieră (P2) va i:

A = P - ∆pi + ∆p

i unde: i =1,n (F2)

Opera ţ ia 3. Se cumpără de la un furnizor un mijloc ix în valoare de 10.000 lei.Această operaţie produce următoarele modiicări: crește valoarea mijloacelor ixe din

patrimoniul irmei cu suma de 10.000 lei de la 10.000 lei la 20.000 lei (10.000 lei + 10.000lei) și cresc obligaţiile irmei faţă de furnizori cu 10.000 lei de la 6.000 lei la 16.000 lei(6.000 lei + 10.000 lei). Drept urmare se vor modiica două posturi bilanţiere “Mijloaceixe” și “Furnizori” situate în cele două părţi opuse ale bilanţului, Activ și Pasiv, cu aceeașisumă, în sensul creșterii.

Bilanţul după această operaţie este redat în tabelul 4.Tabelul 4


Activ Pasiv


a1 Mijloace fixe(10.000+10.000)

a2 Clienţia3 Casa

a4 Conturi la bănci

20.000

9.000 500

5.500

p1 Capital socialp2 Furnizori

(6.000+10.000)p3 Imprumuturi pe termen scurt

15.00016.000

4.000


Analizând bilanţul se observă că această operaţie a produs modiicări atât în mărimeași componenţa bunurilor economice din Activ cât și a surselor economice din Pasiv. Creș-terii valorii mijloacelor ixe din Activul bilanţului cu 10.000 lei îi corespunde o creștere asursei acestora din Pasivul bilanţului cu aceeași sumă. În același timp se produce o crește-re a totalului bilanţului cu 10.000 lei, dar cu păstrarea egalităţii dintre cele două părţi alesale, Activ și Pasiv. Aceasta se datorează principiului dublei reprezentări a patrimoniului

adică oricărei creșteri de bunuri economice îi corespunde o creștere concomitentă și cuaceeași sumă a surselor de formare.

Acest tip de modiicare se poate transpune astfel:

A + ∆a1 = P + ∆p

2, adică: 25.000 + 10.000 = 25.000 + 10.000

Formula de tipul III de modiicare bilanţieră (M1) va i:

A + ∆ai = P + ∆p

i unde: i =1,n (F3)

Opera ţ ia 4.

Se plătesc cu ordin de plată din contul curent deschis la bancă furnizori în valoare de1.000 lei.



55

Această operaţie produce modiicările următoare: scade disponibilul irmei din contulcurent de la bancă cu suma de 1.000 lei de la 5.500 lei la 4.500 lei (5.500 lei – 1.000 lei)și scad obligaţiile irmei faţă de furnizorii săi cu 1.000 lei de la 16.000 lei la 15.000 lei(16.000 lei – 1.000 lei). În consecinţă se vor modiica două posturi bilanţiere “Conturi labănci” și “Furnizori” situate în cele două părţi ale bilanţului, cu aceeași sumă, în sensulscăderii.

Bilanţul după operaţia 4 este cel redat în tabelul 5.

Tabelul 5

BilanţDupă opera ţia 4

Activ Pasiv


a1 Mijloace fixe

a2 Clienţia3 Casa

a4 Conturi la bănci(5.500-1.000)

20.000

9.000 500

4.500

p1 Capital social

p2 Furnizori(16.000-1.000)

p3 Imprumuturi pe termen scurt

15.000

15.000

4.000


Se observă că această operaţie a produs modiicări atât în structura și mărimea ele-mentelor patrimoniale din Activ cât și a celor din Pasiv. Activele circulante bănești au scă-zut cu 1.000 lei concomitent cu scăderea resurselor economice de natura Furnizorilor dinPasiv cu aceeași sumă. În același timp se produce o scădere a totalului bilanţului cu 1.000lei, dar cu păstrarea egalităţii bilanţiere dintre cele două părţi Activ și Pasiv.

Acest tip de modiicare poate i generalizată astfel:

A - ∆a4 = P - ∆p

2, adică: 35.000 – 1.000 = 35.000 – 1.000

Formula de tipul IV de modiicare bilanţieră (M2) este:

A - ∆ai = P - ∆p

i unde i =1,n (F4)

Exemplele din studiul de caz nr. 1 au produs de iecare dată modiicări în doar douăposturi bilanţiere, iind operaţii simple. Operaţiile bilanţiere complexe modiică mai multde două posturi bilanţiere, însă conţinutul lor este analizat ca și în cazul operaţiilor sim-ple deoarece orice operaţie complexă poate i descompusă în mai multe operaţii simple

cărora li se aplică raţionamentul de mai sus.Din studiul de caz nr. 1 se desprind două concluzii sintetice care permit gruparea tu-

turor operaţiilor posibile în 2 (două) categorii, funcţie de felul în care produc modiicăriasupra bilanţului, și anume:

A. Dacă operaţiile economice modiică posturi dintr-o singură parte a bilanţului (Ac-tiv sau Pasiv), totalul bilanţului rămâne neschimbat. Operaţia economică determinămodiicări doar în structura activelor (dacă se modiică posturi din Activ) sau doarîn structura pasivelor (dacă se modiică posturi din Pasiv). Deoarece are loc doar omutare a valorii operaţiei economice dintr-un tip de element patrimonial în altul,

fără a modiica totalul bilanţului, aceste operaţii se numesc PERMUTATIVE SAU DESTRUCTURĂ (P1 și P2).



56

B. Dacă operaţiile economice modiică posturi din ambele părţi ale bilanţului (și Ac-tiv și Pasiv), totalul bilanţului se modiică în sensul creșterii sau scăderii cu aceeașisumă cu care cresc sau scad elementele patrimoniale. Deoarece are loc o modiicare(creștere sau scădere) atât a activelor (posturi bilanţiere din Activ) cât și a pasivelor(posturi bilanţiere din Pasiv), cu creșterea sau micșorarea corespunzătoare a tota-lului bilanţului, aceste operaţii se numesc MODIFICATOARE SAU DE VOLUM (M1 șiM2).

5.2. Contul

5.2.1. Noţ iunea, necesitatea și conţ inutul economic al contului

Într-o perioadă de gestiune în unitatea patrimonială au loc o multitudine de operaţiieconomice de o mare diversitate care produc modiicări succesive în mărimea și structuraelementelor patrimoniale, respectiv a bilanţului contabil. Urmărirea completă și neîntre-ruptă a acestor modiicări produse în fazele circuitului economic de către operaţiile eco-nomice, nu se poate realiza doar cu ajutorul bilanţului deoarece întocmirea după iecareoperaţie economică a unui nou bilanţ este diicil de realizat dat iind numărul mare deoperaţii economice care se produc zilnic. Chiar dacă practic ar i posibilă întocmirea unorastfel de bilanţuri după iecare operaţie economică, acestea ar furniza informaţii staticeprivind existenţa la un moment dat a unei structuri patrimoniale și a mărimii elementelorpatrimoniale fără a putea furniza înformaţii despre dinamica elementelor patrimonialeîntr-o perioadă de timp, respectiv despre mărimea modiicărilor în sensul creșterii sauscăderii elementelor patriomoniale într-o perioadă de gestiune.

În contabilitate aceste informaţii privind dinamica elementelor patrimoniale sunt ob-ţinute cu ajutorul procedeului CONT.

Contul este un procedeu al metodei contabilit ăţ ii care permite urmărirea schimbărilorsuccesive care se produc asupra unui element patrimonial, precum și existen ţ a și mărimeaacestuia la un moment dat.

Pentru iecare categorie de active și pasive se deschide un cont care ţine evidenţa exis-tentului și mișcărilor care se produc asupra acestora.

Spre deosebire de bilanţ care evidenţiază situaţia tuturor elementelor patrimonialela un moment dat, contul are o sferă de cuprindere mai restrînsă ţinând evidenţa doar

a unui singur element patrimonial. Din cont se poate vedea atât situaţia unui elementpatrimonial la un moment dat cât și mărimea și tipul modiicărilor (creșteri și scăderi)produse asupra acestuia într-o perioadă de timp.

Fiecare cont începe să funcţioneze prin înregistrarea existentului de la începutul peri-oadei de gestiune preluat din bilanţ (existent iniţial). Operaţiile economice care se producîntr-o perioadă de gestiune, consemnate în documente justiicative, produc modiicări(creșteri sau scăderi) asupra elementelor patrimoniale care se înregistrează în conturilece ţin evidenţa elementelor patrimoniale.

La sfârșitul perioadei de gestiune, prin cumularea modiicărilor produse (creșteri și

scăderi) se poate determina pentru iecare cont existentul la sfârșitul perioadei prin ur-mătoarea formulă de calcul:



57

Existentul la sfârșitul perioadei = existentul iniţial (Ei) + creșterile (C) – micșorările(M), adică:

Ef = Ei + C – M

Pentru oglindirea situaţiei unităţii patrimoniale în ansamblul ei, periodic, are loc gene-ralizarea datelor din conturi în bilanţ. De fapt între cont și bilanţ există o strânsă legatură

iecare determinând pe celălalt, astfel: datele existente la un moment dat în bilanţ suntpreluate în conturi sub forma existentului iniţial și existentul inal din conturi este preluatla sfârșitul perioadei în bilanţ sub forma posturilor bilanţiere.

5.2.1.1. Legătura bilanţ - cont la începutul perioadei de gestiune

Bilanţul relectă starea și mărimea patrimoniului la un moment dat, elementele pa-trimoniale iind relectate ca posturi bilanţiere în Activul sau Pasivul bilanţului. Posturilebilanţiere sunt preluate la începutul perioadei de gestiune, în contabilitatea curentă, ca și

conturi. Astfel, iecare post din Activ și iecare post din Pasiv este preluat într-un cont cusuma care le este atașată în bilanţ, sumă care în cont devine existent iniţial.Operaţiile economice produc modiicări în conturi de natura creșterilor și scăderilor.Notăm cu: a – posturile de Activ din bilanţ p – posturile de Pasiv din bilanţ x – sumele corespunzătoare posturilor bilanţiere și conturilor din Pasiv Ca - conturile corespunzătoare posturilor de Activ Cp– conturile corespunzătoare posturilor de Pasiv

x’– sumele corespunzătoare posturilor bilanţiere și conturilor din Activ C– creșterile; S –scăderile; Ef – existentul inal din conturi

Legătura dintre bilanţ și cont este reprezentată graic în igura 1.

Bilan iniial

x’1

+C1 Ca1

- S1

=Ef 1

x’2

+C2 Ca2

- S2

=Ef 2

x’n

+Cn Can

- Sn

=Ef n

Activ Suma Pasiv Suma

Cp1

x1+C1-S1=Ef 1

Cp2

x2+C2-S2=Ef 2

.

Cpn

xn+Cn-Sn=Ef n

a1

a2

.

.

.

an

x’1

x’2

.

.

.

x’n

p1

p2

.

.

. pn

x1

x2

.

.xn

Total A Total P

Fig. 1. Reprezentarea grafică a legăturii dintre bilanţ şi cont la începutul perioadei de gestiune.



58

5.2.1.2. Legătura cont – bilanţ la sfâr șitul perioadei de gestiune

La sfârșitul perioadei de gestiune iecărui cont i se stabilește existentul inal care sepreia apoi în bilanţ în posturile bilanţiere de activ sau pasiv ca sume corespunzătoareiecărui cont.

Folosind aceleași notaţii ca cele din ig. 1, legătura dintre cont și bilanţ la sfârșitul peri-

oadei de gestiune este reprezentată graic în ig. 2.Bilan final

Ca1

x’1+C1–S1=Ef 1

Ca2

x’2+C2–S2=Ef 2

Can

x’n+Cn–Sn=Ef n

Activ Suma Pasiv Suma

Cp1

x1+C1-S1=Ef 1

Cp2

x2+C2-S2=Ef 2

.

Cpn

xn+Cn-Sn=Ef n

a1

a2

.

.

an

x’1

x’2

.

.x’n

p1

p2

.

.

pn

x1

x2

.

.xn

TotalA Total P

Fig. 2. Reprezentarea grafică a legăturii cont–bilanţ la sfâr şitul perioadei de gestiune.

Spre deosebire de bilanţ care ţine evidenţa elementelor patrimoniale doar valoric, laînregistrarea în conturi a activelor se folosește și etalonul natural pe lângă cel valoric pen-tru a putea asigura controlul existenţei cantitative a acestora.

Conţinutul economic al iecărui cont este determinat de natura elementelor patrimo-niale a căror evidenţă o ţine. Astfel activele sunt relectate în conturi distincte în funcţiede componenţa lor ca: mijloace ixe, produse inite, materiale, numerar în caserie etc; pa-sivele în conturi care arată provenienţa: furnizori, credite bancare, rezultatul inal: pier-dere sau proit.

În concluzie, în contabilitate se deschide câte un cont care ţine socoteala scrisă a exis-tentului la un moment dat și a evoluţiei mărimii iecărui element patrimonial în întregulsău sau pentru iecare parte distinctă a acestora.

Conţinutul economic distinct al elementelor patrimoniale a căror evidenţă o ţine con-tul face ca și conturile să se deosebească între ele având particularităţi determinate deconţinutul lor economic.

Există însă și caracteristici comune tuturor conturilor care fac ca acestea să ie într-ostrânsă legătură și condiţionare reciprocă formând un sistem unitar de conturi.

În concluzie, contul este o socoteal ă scrisă de o formă special ă folosit pentru exprimarea

valorică și uneori cantitativ ă , în ordine cronologică și sistematică , a existen ţ ei și mișcărilorunui element patrimonial pe o perioad ă de timp determinat ă.



59

5.2.2. Funcţ iile contului

Conturile îndeplinesc anumite funcţii care se regăsesc la toate sau doar la o parte din-tre conturi.

5.2.2.1. Funcţ ii pe care le îndeplinesc anumite conturi

Funcţ ia statistică constă în faptul că unele conturi furnizează date cu caracter sta-tistic cum sunt: volumul activelor (mijloace ixe, mărfuri, produse inite), cheltuieli cumanoperă (salariile, CAS etc.), rezultatul obţinut.

Funcţ ia de calculaţ ie o au acele conturi care ajută la calcularea costurilor de produc-ţie, a preţurilor de livrare.

Funcţ ia de control se exercită de către acele conturi prin care se efectuează controlulintegrităţii patrimoniului (stocuri, trezorerie etc.), a costurilor efective în comparaţie cucele antecalculate etc.

5.2.2.2. Funcţ ii pe care le îndeplinesc toate conturile

Funcţ ia economică constă în faptul că iecare cont ţine evidenţa unui anumit elementpatrimonial și rezultat inanciar care indică chiar conţinutul economic al contului respec-tiv. Funcţia economică reiese din denumirea contului.

Funcţ ia de grupare constă în faptul că în conturi se înregistrează elemente patrimo-niale omogene. Spre exemplu; salariile tuturor angajaţilor sunt relectate într-un singurcont “Personal – salarii datorate” sau toate operaţiile privind clienţii unităţii patrimonialese înregistrează într-un singur cont “Clienţi”.

Funcţ ia de calcul constă în efectuarea în conturi a calculelor privind mărimea mișcă-rilor (creșteri și diminuări) și a existentului la un moment dat.

Funcţ ia de sistematizare se realizează prin construcţia contului pe două părţi carepermite oglindirea separată a operaţiilor care produc creșteri ale elementelor patrimoni-ale de cele care produc micșorarea acelorași elemente.

Funcţ ia contabilă este strâns legată de funcţia economică și se concretizează într-unanumit mod de funcţionare al conturilor determinat strict de conţinutul lor economic.

5.2.3. Structura și forma contului

Pentru a răspunde necesităţilor care au determinat folosirea contului în evidenţa con-tabilă, acesta are o structură și o formă care permit individualizarea elementelor patri-moniale de natura activelor și pasivelor cât și determinarea în iecare moment a modi-icărilor care s-au produs asupra elementului patrimonial a cărui evidenţă o ţine contulîntr-o perioadă de timp și existentul la un moment dat.

5.2.3.1. Structura contului

Elementele componente ale structurii contului sunt:

1. Titlul contului indică denumirea elementului patrimonial a cărui evidenţă o ţineși care exprimă, de fapt, conţinutul economic al contului. La titlul contului se atașează un



60

simbol cifric care reprezintă de fapt un cod scris după o anumită regulă și care foloseștela informatizarea lucrărilor în contabilitate dar și la rapiditatea efectuării înregistrărilorcontabile pe documentele justiicative. Contul fără titlu nu poate îndeplini nici o funcţiedeoarece nu se poate identiica elementul a cărui socoteală o ţine și nu are conţinut eco-nomic.

2. P ăr ţ ile contului realizează funcţia de sistematizare. Acestea sunt distincte și opuseși dau contului forma unei balanţe sau a literei “T”. În cele două părţi ale balanţei “cont”se înscriu distinct sumele ce reprezintă intrări, creșteri, majorări de cele care reprezintăieșiri, scăderi, diminuări ale elementului patrimonial a cărui socoteală o ţine contul.

În mod convenţional partea stângă a contului a fost numit ă Debit (D) și partea dreap-tă Credit (C). Aceste denumiri au la origine verbele latine “debere”= a datora și “crede-re”= a crede, provenind de la debitor (debit) și creditor (credit), conturile iind utilizate laînceputurile contabilităţii pentru a ţine socoteala raporturilor juridice dintre parteneri deafaceri între care se nasc drepturi și obligaţii.

Înregistrarea mișcărilor în cele două părţi ale contului nu se face identic la toate con-turile. Stabilirea părţii în care se face înregistrarea creșterilor și în care a micșorărilorla un cont depinde de conţinutul economic al contului care indică și funcţia contabilă aacestuia. În unele conturi creșterile se înregistrează în partea stângă adică în Debitul con-tului și scăderile în partea dreaptă, adică în Creditul contului. La alte conturi creșterile seînregistrează în partea dreaptă a contului adică în Creditul contului și scăderile se înre-gistrează în partea stângă a contului, adică în Debitul contului. Regula este, însă, că pen-tru un cont Debitul poate înregistra doar creșteri și atunci Creditul poate înregistra doar

scăderi și pentru alt cont Debitul poate înregistra doar scăderi și atunci Creditul poateînregistra doar creșteri.

3. Rulajul (mi șcarea) contului (R)

Totalitatea sumelor înregistrate în Debitul sau în Creditul unui cont reprezentândcreșterile sau micșorările elementului patrimonial a cărui evidenţă o ţine, într-o anumităperioadă, reprezintă mișcarea contului sau rulajul (R).

Sumele înregistrate în Debitul contului se numesc sume debitoare și formează RulajulDebitor (Rd) al contului, iar sumele înregistrate în Creditul contului se numesc sume credi-toare și formează Rulajul Creditor (Rc) al contului.

A înregistra o sumă în debitul unui cont înseamnă “a debita” contul respectiv și a înre-gistra o sumă în creditul unui cont înseamnă “a credita” contul respectiv.

Existentul iniţial nu intră în rulajul contului acesta relectînd doar mișcarea.

4. Total sume (Ts)

Prin adunarea existentului iniţial debitor (Sid) cu rulajul debitor (Rd) se obţine “totalsume debitoare” (Tsd) și prin adunarea existentului iniţial creditor (Sic) cu rulajul creditorse obţine “total sume creditoare” (Tsc). Întotdeauna existentul iniţial este pe aceeași partea contului pe care se înregistrează creșterile elementelor patrimoniale.

În concluzie total sume debitoare sau creditoare cuprinde existentul la începutul peri-oadei cumulat cu mișcarea (rulajul) pe debitul sau creditul contului.



61

5. Data și explica ţ ia opera ţ iei economice

Data indică ziua, luna și anul când a avut loc operaţia economică relectată în conturi.Explicaţia operaţiei economice îmbracă două forme:

– descriptiv ă când se descrie pe scurt conţinutul operaţiei economice cu precizareadocumentului justiicativ. De ex. “s-a încasat prin caserie cu chitanţa nr.01248 din

15.09.2015 suma de 4.000 lei de la clientul “x”.” – contabil ă când se arată titlul contului care reprezintă celălalt post bilanţier inluen-ţat de operaţia economică. În exemplul de mai sus contul 411 “Clienţii”.

S6. Soldul contului (S)

Soldul contului reprezintă existentul de elemente patrimoniale la un moment dat.Acest sold se stabilește la sfârșitul perioadelor de gestiune sau ori de câte ori este nevoieca diferenţă între total sume debitoare (Tsd) și total sume creditoare (Tsc).

Dacă totalul sumelor debitoare este mai mare decât totalul sumelor creditoare, soldulcontului se numește “sold debitor” (Sd) iar dacă totalul sumelor creditoare este mai mare

decât totalul sumelor debitoare soldul contului se numește “sold creditor” (Sc). Dacă tota-lul sumelor debitoare este egal cu totalul sumelor creditoare contul are sold 0 sau balan-sat sau închis.

Folosind notaţiile de mai sus cele trei ipostaze ale soldului conturilor se redau astfel:

Tsd > Tsc => Sd = Tsd – TscTsc > Tsd => Sc = Tsc - TsdTsd = Tsc => S = 0

Soldul conturilor este de două feluri:

1. sold ini ţ ial (Si) care poate i debitor (Sid) sau creditor (Sic) și care se preia la începu-tul perioadei de gestiune din bilanţul contabil ca valoare a postului bilanţier de Ac-tiv sau Pasiv pe care îl relectă contul respectiv, realizându-se astfel legătura dintrebilanţ și cont; și

2. sold f inal (Sf) care poate i debitor (Sfd) sau creditor (Sfc) și care este preluat prinintermediul balanţei de veriicare, la sfârșitul perioadei de gestiune, în bilanţul con-tabil, realizându-se astfel legătura dintre cont și bilanţ.

5.2.3.2. Studiu de caz nr. 2 privind legătura bilanţ -cont și cont-bilanţ

și structura contuluiUnitatea patrimoniala prezintă la 1 ianuarie 2015 următorul bilanţ iniţial.

Bilanţ iniţial

La data de 1 ianuarie 2015

Activ Pasiv


Mijloace fixe

MaterialeCont curent

Casa

10.000

1.000 8.000

1.000

Capital social

FurnizoriImprumuturi pe termen scurt

5.000

10.000 5.000




62

La 1 ianuarie 2015 în contabilitatea curentă se preiau soldurile iniţiale în conturi dinposturile bilanţiere astfel:

D Mijloace fixe C

Si 10.000

RD

0 RC

0

TSD 0 TSC 0

SFD

10.000

D Capital social C

Si 5.000

RD

0 RC

TSD 0 TSC 5.000

SF

5.000

D Materiale C

Si(3)

1.0002.000

RD

2.000 RC

0

TSD

3.000 TSC

0

SFD

3.000

D Furnizori C

(1)(4)

5001.000

Si(3)

10.0002.000

RD

1.500 RC

2.000

TSD

1.500 TSC

12.000

SFC

10.500

D Cont curent C

Si 8.000 (2) 2.000

RD

0 RC

2.000

TSD

8.000 TSC

2.000

SFD

6.000

D Imprumuturi pe termen scurt CSi(4)

5.0001.000

RC

1.000

TSD

0 TSC

6.000

SFC

6.000

D Casa C

Si(2)

1.0002.000

(1) 500

RD

2.000 RC

500

TSD

3.000 TSC

500

SFD

2.500

În luna ianuarie au loc următoarele operaţii economice:Opera ţ ia 1: Se plătește furnizorului S.C.”Gama” S.R.L. din caserie, pe bază de chitanţă

suma de 500 lei.Această operaţie determină o scădere a postului (contului) “Casa” și o scădere a postu-

lui (contului) “Furnizori” cu suma de 500 lei (A – X = P – X)Opera ţ ia 2: Se ridică din contul curent de la bancă cu CEC pentru ridicare de numerar

suma de 2.000 lei.Această operaţie determină o scădere a postului (contului) “Cont curent” și o creștere

a postului (contului) “Casa” cu suma de 2.000 lei (A – X + X = P)Opera ţ ia 3: Se cumpără cu factură de la furnizorul S.C.”Beta” S.R.L. materiale în valoa-

re de 2.000 lei.Această operaţie determină o creștere a postului (contului) “Materiale” și o creștere a

postului (contului) “Furnizori” cu suma de 2.000 lei (A + X = P + X)Opera ţ ia 4: Se plătește furnizorului S.C.”Beta” S.R.L., din imprumuturi pe termen

scurt, suma de 1.000 lei.

Această operaţie determină o scădere a postului (contului) “Furnizori” și o creștere apostului (contului) “Imprumuturi pe termen scurt” cu suma de 1.000 lei (A = P – X + X)



63

Aceste mișcări determină modiicări asupra conturilor de natura creșterilor și des-creșterilor. Creșterile vor i înregistrate în conturi de aceeași parte cu existentul (soldul)iniţial preluat din bilanţ, iar scăderile pe partea opusă celei în care s-au înregistrat solduliniţial și creșterile. Redăm mai jos situaţia centralizatoare a mișcărilor în conturi:

ACTIV Creșteri Scăderi

Mijloace ixe - -Materiale 2.000 -Cont curent - 2.000Casa 2.000 500

Total: 4.000 2.500

PASIVCapital social - -Furnizori 2.000 500Imprumuturi pe termenscurt

1.000 1.000

Total: 3.000 1.500

Situaţia conturilor din ACTIV este: Solduri iniţiale totale: 20.000 Creșteri totale: 4.000 Scăderi totale: 2.500

Ecuaţia contabilă este:

Solduri inale = Solduri iniţiale + Creșteri – Scăderi Solduri inale = 20.000 + 4.000 – 2.500 Solduri inale = 21.500

Situaţia conturilor din PASIV este: Solduri iniţiale totale: 20.000 Creșteri totale: 3.000 Scăderi totale: 1.500

Ecuaţia contabilă este: Solduri inale = Solduri iniţiale + Creșteri – Scăderi Solduri inale = 20.000 + 3.000 – 1.500 Solduri inale = 21.500 Se observă că egalitatea bilanţieră se menţine, adică: Total solduri inale Activ = Total solduri inale Pasiv 21.500 = 21.500

Soldurile inale ale conturilor sunt preluate la sfârșitul perioadei de gestiune în bilanţ.Bilanţul inal (de închidere) la 31 ianuarie 2015 este redat mai jos:



64

Bilanţ finalLa data de 31 ianuarie 2015

Activ Pasiv


Mijloace fixe


Casa

10.000

3.000 6.000

2.500

Capital social


5.000

10.500 6.000


Se observă că în bilanţ este relectată situaţia patrimoniului la un moment dat (static)pe când în conturi se vede evoluţia situaţiei patrimoniului (existent iniţial, mișcări și exis-tent inal) într-o perioadă de gestiune (dinamica).

Dacă la un cont nu au existat mișcări, rulajele acestuia sunt egale cu 0, soldul său inaliind egal cu soldul iniţial.

La începutul perioadei următoare de gestiune (1 februarie 2015) se face redeschide-

rea conturilor prin înscrierea din nou a soldului în partea contului de unde acesta a pro-venit (partea în care totalul sumelor a fost mai mare). Astfel, conturile care la sfârșitulperioadei de gestiune au avut sold inal debitor se deschid prin înscrierea soldului iniţialîn Debitul contului iar conturile care la sfârșitul perioadei de gestiune au avut sold inalcreditor se deschid prin înscrierea soldului iniţial în Creditul contului.

5.2.3.3. Forma contului

Conturile au toate aceleași elemente structurale dar forma graică în care se concreti-zează poate i de două tipuri:

A. forma bilateral ă în care iecare parte a contului (Debit sau Credit) apare pe o ișădistinctă cu conturile corespondente (debitoare sau creditoare).

Spre exemplu contul “Furnizori” din studiul de caz nr.1 are următoarea formă bilate-rală:

Credit “Furnizori”

Nr. din Jurnalde înregistrare

Data operaţiei SumaConturi corespondente debitoare

Materiale Materii prime Obiecte de inventar

Sold

3

1.01.2015

15.01.2015

10.000

2.000 2.000

Total 12.000 2.000 - -

Debit “Furnizori”

Nr. din Jurnal

de înregistrareData operaţiei Suma

Conturi corespondente creditoare

CasaImprumuturi

pe termen scurtCont curent

14

6.01.20128.01.2012

500 1.000

500 1.000

Total 1.500 500 1.000 -

Existentul (soldul) inal = Total Credit – Total Debit = 12.000– 1.500= 10.500



65

B. forma unilateral ă care are o singură coloană pentru dată și explicaţii atât pentruDebit cât și pentru Credit, două coloane pentru sume debitoare și creditoare și ocoloană pentru soldul contului. Această formă permite, deci, stabilirea după iecareoperaţie economică a soldului contului.

Spre exemplu contul “Furnizori”, din studiul de caz nr.1 are următoarea formă unilate-

rală:

“Furnizori”

Data operaţiei Documentul ExplicaţiaSimbol

cont corespondentSume Debit Sume Credit

Sold1.01.2012

6.01.201215.01.2012

18.01.2012

chit. “x”factura “x”

O.P. “x”

Sold iniţial

Plată furnizor Cumpăr ări materiale

Plăţi din credit

531 “Casa”301 “Materiale”

519 “Imprumuturi pe t. s.”

500

1.000

-2.000

10.000

9.50011.500

10.500

5.2.4. Regulile de funcţ ionare a conturilor

Înregistrarea unei sume în Debitul sau Creditul unui cont nu se face întâmplător ci pebaza unor reguli care stabilesc cu precizie partea contului în care se înregistrează existen-tul iniţial (soldul iniţial), creșterile și micșorările pe care operaţiile economice le producasupra elementelor patrimoniale a căror socoteală o ţine contul.

Determinarea și înţelegerea regulilor de funcţionare a conturilor pleacă de la bilanţ șiprincipiul dublei reprezentări a patrimoniului ca active și pasive care creează baza aplică-rii principiului dublei înregistrări a operaţiilor economice cu ajutorul conturilor.

Legătura dintre bilanţ și cont și dintre cont și bilanţ prin existentul (soldul) iniţial șiinal care se preia sau se transpune din și în posturile bilanţiere, creează de asemeneapremisa identiicării regulilor de funcţionare a conturilor.

Așa cum s-a arătat, existentul sau soldul iniţial se preia în contabilitatea curentă cuajutorul conturilor din bilanţ. Astfel, iecărui post bilanţier îi corespund unul sau maimulte conturi funcţie de conţinutul economic al postului bilanţier. În aceste conturi seînregistrează valoarea preluată din postul bilanţier sub forma soldului iniţial (Si) debitorsau creditor. Prin descompunerea bilanţului în conturi vom avea două feluri de conturi

funcţie de partea din bilanţ Activ sau Pasiv de unde a fost preluat existentul iniţial și anu-me: conturi de Activ pentru posturile preluate din Activul bilanţului și conturi de Pasivpentru posturile preluate din Pasivul bilanţului. Cele două grupe de conturi vor avea ace-lași conţinut cu posturile bilanţiere de unde și-au preluat soldul iniţial, respectiv contu-rile de Activ, preluate din Activul bilanţului vor relecta active patrimoniale iar conturilede Pasiv, preluate din Pasivul bilanţului vor relecta pasive patrimoniale. Având conţinutdiferit cele două grupe de conturi (de Activ și de Pasiv) vor avea și funcţie contabilă con-trară. Existentul iniţial va apare în conturi de aceeași parte (stânga sau dreapta) în careapare și în bilanţ și anume: existentul din Activul bilanţului (stânga) va i preluat ca sold

iniţial în Debitul contului (stânga) iar existentul din Pasivul bilanţului (dreapta) va i pre-luat ca sold iniţial în Creditul contului (dreapta).



66

Schematic, descompunerea bilanţului în conturi este redată în igura 3, folosindu-sedatele din Studiul de caz nr. 1 (bilanţ iniţial).

Bilanţ iniţialLa data de 1 ianuarie 2012

Activ Pasiv

Denumirea posturilor Suma Denumirea posturilor SumaMijloace fixe


Casa

10.000

1.000 8.000

1.000

Capital social


5.000

10.000 5.000


D Mijloace fixe C

Si 10.000

D Capital social C

Si 5.000

D Materiale C

Si 1.000

D Furnizori C

Si 10.000

D Cont Curent C

Si 8.000

D Imprumuturi pe ts C

Si 5.000

D Casa C

Si 1.000

Fig. 3. Descompunerea bilanţului în conturi.

Se observă că sumele existente în Activul bilanţului iniţial au devenit solduri iniţialedebitoare pentru conturile din Activul bilanţului și sumele existente în Pasivul bilanţuluiiniţial au devenit solduri iniţiale creditoare pentru conturile din Pasivul bilanţului.

Pe baza principiului egalităţii bilanţiere A = P se menţine și egalitatea soldurilor iniţia-le debitoare cu soldurile iniţiale creditoare, adică:

∑SiD

= ∑SiC

Din aceste observaţii rezultă prima regulă de funcţionare a conturilor cu următorulenunţ:

Regula de funcţ ionare I privind înregistrarea existenţ elor iniţ iale:

Conturile de activ încep să func ţ ioneze prin debitare. Se debiteaz ă cu existen ţ ele de ele-mente patrimoniale (active) preluate din activul bilan ţ ului.

Conturile de pasiv încep să functioneze prin creditare. Se crediteaz ă cu existen ţ ele deelemente patrimoniale (pasive) preluate din pasivul bilan ţ ului.

Ca urmare a circuitelor economice au loc operaţii economice care determină modi-icări ale elementelor patrimoniale (active și pasive) de natura creșterii sau reduceriiacestora. Creșterile și reducerile elementelor patrimoniale de Activ se vor relecta cu

ajutorul conturilor de Activ iar a elementelor patrimoniale de Pasiv cu ajutorul conturi-lor de Pasiv.



67

Pentru a identiica regula a-2-a de funcţionare a conturilor considerăm două operaţiicare produc modiicări de natura creșterilor și de natura scăderilor activelor și pasivelor.

Opera ţ ia 1 privind cre șterile elementelor patrimoniale.

Unitatea patrimonială cumpără cu factura materiale de la furnizor în valoare totală de500 lei.

Această operaţie economică determină următoarele modiicări asupra elementelorpatrimoniale:

Crește stocul de materiale de la existentul (stocul) iniţial din bilanţ de 3.000 lei cu 500lei adică la 3.500 lei stoc dupa producerea operaţiei;

Crește obligaţia totală faţă de furnizorii unităţii de la 10.500 lei cu 500 lei adică la11.000 lei care reprezintă obligaţiile totale faţă de furnizori după producerea operaţieieconomice.

Inluenţa operaţiei asupra bilanţului se poate reda astfel:

A + ∆a1

= P + ∆p1 adică

21.500+ 500 = 21.500 + 50022.000 = 22.000

În conturi această operaţie se înregistrează astfel:În contul “Materiale” se înregistrează suma de 500 lei pe lângă existentul iniţial de

3.000 lei adică în Debitul contului;În contul “Furnizori” se înregistrează suma de 500 lei pe lângă existentul iniţial de

10.500 lei adică în Creditul contului;Din aceste observaţii rezultă regula a doua de funcţionare a conturilor cu următorul

enunţ:

Regula de funcţ ionare II privind înregistrarea creșterilor elementelor patrimonialeConturile de Activ se mai debiteaz ă cu intr ările, creșterile, major ările elementelor pa-

trimoniale de Activ. Conturile de Pasiv se mai crediteaz ă cu intr ările, creșterile, major ărileelementelor patrimoniale de Pasiv.

Opera ţ ia 2 privind sc ăderile elementelor patrimoniale.

Unitatea patrimonială plătește cu ordin de plată datorii scadente către furnizorul SC”Gama” SRL 1.500 lei.

Această operaţie economică determină următoarele modiicări asupra elementelor

patrimoniale: – Scad datoriile faţă de furnizorii unităţii de la existentul precedent (operaţia 1) de11.000 lei cu 1.500 lei adică la 9.500 lei care reprezintă obligaţii totale faţă de furni-zori după producerea operaţiei economice;

– Scade numerarul existent în contul curent la bancă de la existentul iniţial de 6.000lei cu 1.500 lei adică la 4.500 lei care reprezintă numerarul existent în contul curentdupă producerea operaţiei economice.

Inluenţa operaţiei asupra bilanţului se poate reda astfel:

A – ∆a1

= P – ∆p1

adică22.000 – 1.500 = 22.000 – 1.500

20.500 = 20.500



68

În conturi această operaţie se înregistrează astfel:În contul “Furnizori” se înregistrează suma de 1.500 lei în partea opusă celei în care

s-au înregistrat existentul iniţial și creșterile adică în Debitul contului deoarece operaţia adeterminat o scădere a elementului patrimonial (datoria faţă de furnizori).

În contul “Cont curent” se înregistrează suma de 1.500 lei în partea opusă celei în care

s-a înregistrat existentul iniţial adică în Creditul contului deoarece operaţia a determinato scădere a elementului patrimonial (numerarul în contul curent de la bancă).

Din aceste observaţii rezultă regula a treia de funcţionare a conturilor cu următorulenunţ:

Regula de funcţ ionare III privind înregistrarea scăderilor elementelor patrimonialeConturile de Activ se crediteaz ă cu micșor ările, scăderile, diminuările elementelor patri-

moniale de Activ (active). Conturile de Pasiv se debiteaz ă cu micșor ările, scăderile, diminuă-

rile elementelor patrimoniale de Pasiv (pasive).

Din aceste trei reguli de funcţionare a conturilor s-au sintetizat două reguli generalede funcţionare a conturilor de Activ și de Pasiv, și anume:

REGULA DE FUNCŢIONARE A CONTURILOR DE ACTIVConturile de Activ încep să funcţioneze prin debitare. Se debitează cu existentul sau

soldul iniţial preluat din activul bilanţului și cu creșterile ulterioare ale activelor și se cre-ditează cu reducerile activelor. Soldul lor poate i Debitor sau zero.

REGULA DE FUNCŢIONARE A CONTURILOR DE PASIVConturile de Pasiv încep să funcţioneze prin creditare. Se creditează cu existentul sau

soldul iniţial preluat din pasivul bilanţului și cu creșterile ulterioare ale pasivelor și sedebitează cu reducerile pasivelor. Soldul lor poate i Creditor sau zero.

Se observă că funcţia conturilor de Activ este opusă funcţiei conturilor de Pasiv datori-tă conţinutului diferit a celor două părţi ale bilanţului, Activul și Pasivul, care sunt strânslegate de conturi în sensul că conturile de Activ relectă bunuri economice (active) iarconturile de Pasiv relectă resursele acestora (pasive).

După modul în care acceptă aceste două reguli de funcţionare conturile sunt de douăfeluri:

1. Conturi monofuncţ ionale care funcţionează numai după regula conturilor de Ac-tiv sau numai după regula conturilor de Pasiv și au întotdeauna la sfârșitul perioa-dei de gestiune un singur fel de sold: Debitor sau Creditor iind deci numai conturide Activ sau numai conturi de Pasiv; și

2. Conturi bifuncţ ionale care funcţionează ie după regula conturilor de Activ, iedupă regula conturilor de Pasiv și pot avea la un moment dat ie sold Debitor, iesold Creditor. Funcţie de soldul pe care îl au la sfârșitul perioadei (Debitor sau Cre-ditor) au caracterul de conturi de Activ dacă au sold inal Debitor sau de conturi de

Pasiv dacă au sold inal Creditor.



69

5.2.5. Dubla înregistrare și corespondenţ a conturilor

5.2.5.1. Dubla înregistrare

În literatura de specialitate s-au purtat discuţii în legătură cu bazele pe care se explicăprincipiul dublei înregistrări (partidei duble) care este trăsătura caracteristică a contabi-lităţii alături de principiul dublei reprezentări a patrimoniului.

S-au conturat cel puţin două curente care explică acest principiu și anume:

1. explica ţ ia bazat ă pe f luxuri care demonstrează că dubla înregistrare are rolul de-aevidenţia luxurile economice care iau naștere în relaţiile de schimb dintre entităţilepatrimoniale care au aceeași valoare dar sens contrar: unul indică originea (resur-sa) și celălalt destinaţia (utilizarea).

Această explicaţie acoperă operaţiile cu mediul exterior unităţii patrimoniale și maipuţin luxurile interne generate de fenomene și operaţii pur interne.

În plus, această explicaţie scoate contabilitatea din obiectul său care-l constituie re-

lectarea stării patrimoniului unei entităţi.Dacă luăm spre exemplu relaţia de vânzare-cumpărare de marfă cu plata în numerar

care determină luxuri externe, aplicând explicaţia bazată pe luxuri se constată că cei doiparteneri reprezintă elemente patrimoniale diferite în contabilităţile proprii. Relaţia devânzare-cumpărare poate i relectată graic astfel:

CUMPR TORUL VÂNZTORUL

bani- bani + bani

mrfuri+ mrfuri - mrfuri

În contabilitatea cumpărătorului, vânzătorul este considerat furnizor adică resursăcare relectă obligaţii, iar în contabilitatea vânzătorului, cumpărătorul este considerat cli-ent adică relectă un drept de creanţă.

2. explica ţ ia bazat ă pe patrimoniu acoperă mult mai bine obiectul contabilităţii prinrelectarea proceselor și fenomenelor economice raportat la unitatea patrimonială

în care se organizează contabilitatea.Această explicaţie se bazează pe faptul că orice modiicare a unui element patrimonial

determină automat o mișcare inversă și de aceeași valoare asupra unuia sau mai multorelemente patrimoniale.

În cazul exemplului de mai sus are loc o înlocuire a elementului patrimonial “bani” cuun alt element patrimonial “stoc de mărfuri”. Are loc, deci, o înlocuire a unui activ cu unalt activ.

Dacă cumpărarea ar i avut loc fără plata imediată ar i avut loc o creștere a stoculuide mărfuri concomitent cu creșterea unei obligaţii faţă de furnizorul neplătit deci s-ar i

produs modiicări atât în volumul activelor (stoc de mărfuri) cât și în mărimea pasivelor(obligaţii faţă de furnizori).



70

Această explicaţie a principiului dublei înregistrări are mai mulţi adepţi, deoarecepune accentul pe unitatea patrimonială ca obiect al contabilităţii și răspunde astfel maiexplicit necesităţii organizării contabilităţii.

Plecând de la această a doua explicaţie a principiului dublei înregistrări și știind căorice operaţie economică produce asupra bilanţului modiicări duble care pot avea loc ie

într-o singură parte a bilanţului (Activ sau Pasiv), ie în ambele părţi ale bilanţului (și Ac-tiv și Pasiv) se constată că contabilitatea va folosi pentru relectarea acestor modiicări celpuţin două conturi care asigură efectuarea a două serii de calcule: una asupra Activului șialta asupra Pasivului bilanţului. Aceste modiicări, transpuse în conturi cu ajutorul regu-lilor de funcţionare a conturilor, se fac în condiţiile menţinerii egalităţii bilanţiere deci arespectării principiului dublei reprezentări a patrimoniului.

Folosirea conturilor și a dublei înregistrări are următoarele efecte:1. dă posibilitatea înregistrării simultane a creșterilor și/sau micșorărilor care se pro-

duc în componenţa activelor și/sau pasivelor;2. permite urmărirea existenţei și modiicărilor elementelor patrimoniale sub dublu

aspect: al componenţei și al modului de provenienţă;3. asigură efectuarea a două serii de calcule: una asupra Activului și alta asupra Pasi-

vului bilanţului;4. asigură egalitatea permanentă dintre Activul și Pasivul bilanţului;5. asigură veriicarea exactităţii înregistrărilor din conturi prin egalitatea dintre total

rulaje debitoare și creditoare din conturi; și6. asigură legătura reciprocă între conturile în care se înregistrează operaţia econo-

mică.

În concluzie, dubla înregistrare const ă în operarea simultană și cu aceeași sumă , în con-

turi, a creșterilor și scăderilor care se produc în componen ţ a și structura patrimoniului ca

urmare a producerii opera ţ iilor economice.

5.2.5.2. Corespondenţ a conturilor

Alegerea conturilor în care se relectă o operaţie economică se face funcţie de natura

operaţiei economice (vânzare, cumpărare, plată, încasare etc.) și de natura modiicărilorpe care le produce (creșteri sau scăderi).Natura operaţiei economice, prin conţinutul său economic, creează o legătură de inter-

dependenţă între conturile în care se va relecta operaţia respectivă. Legătura este orga-nică și logică. Aceast ă legătur ă între conturile care se debiteaz ă și care se crediteaz ă pentru

înregistrarea în contabilitate a unei opera ţ ii economice, legătur ă determinat ă de con ţ inutul

economic al opera ţ iei, se numește coresponden ţ a conturilor.

Conturile între care se stabilește această legătură se numesc conturi corespondente.Ele se stabilesc pentru iecare operaţie economică, pe baza documentelor justiicative.

Conturile corespondente pot i, funcţie de natura modiicărilor pe care le produc asu-pra bilanţului, următoarele:



71

(1) de activ – când operaţia produce modiicări de tipul:A + X – X = P

(2) de pasiv – când operaţia produce modiicări de tipulA = P + X – X

(3) de activ și de pasiv – când operaţia produce modiicări de tipul:A + X = P + X sau A – X = P – X

Spre exemplu, considerăm operaţia de plată a unui furnizor din contul curent de labancă cu suma de 5.000 lei.

Operaţia produce modiicarea numerarului existent în contul de la bancă și potrivitregulilor de funcţionare a conturilor de Activ se va înregistra în Creditul contului “Contcurent”. Concomitent și cu aceeași sumă are loc o scădere a obligaţiilor irmei faţă de fur-nizori ca urmare a plăţii către aceștia, care se va înregistra potrivit regulilor de funcţiona-re a conturilor de Pasiv în Debitul contului “Furnizori”.

Corespondenţa s-a stabilit între un cont de Activ “Cont curent” și un cont de Pasiv“Furnizori”, operaţia determinând modiicări de natura A – X = P – X, deci în sensul scăde-rii activelor de natură bănească și a pasivelor de natura obligaţiilor faţă de furnizori.

După efectuarea acestei operaţii conturile arată astfel:

D Cont Curent C

5.000

D Furnizori C

5.000

5.2.6. Analiza contabilă a opera ţ iilor economice

“Analiza reprezint ă o metod ă știin ţ i f ică de cercetare a unui întreg, a unui fenomen etc.

care se bazeaz ă pe studiul sistematic al f iecărui element în parte; examinare amănun ţ it ă a

unei probleme.” (DEX, p. 38)

Pentru ca operaţiile economice care produc modiicări în mărimea și structura ele-mentelor patrimoniale să ie corect relectate în contabilitate este necesar să ie stabilitecu exactitate conturile în care se înregistrează operaţia economică cât și partea iecăruicont în care se înregistrează modiicarea (creșterea sau scăderea), respectiv debitul saucreditul, adică care cont se debitează și care se creditează.

Stabilirea conturilor în care se face înregistrarea se realizează prin analiza contabil ă a operaţiei economice care are drept scop determinarea acelor conturi care corespundconţinutului economic al operaţiei pe care urmează să o relecte.

Analiza contabil ă a opera ţ iei economice este o metod ă de cercetare a opera ţ iei eco-

nomice consemnat ă în documente justi f icative, prin cercetarea amănun ţ it ă a con ţ inutului

economic al acesteia în scopul determinării tipului de modi f icări (creșteri, scăderi) pe carele produce asupra elementelor patrimoniale (active, pasive), a conturilor corespondente și a

păr ţ ii acestora (debit, credit) în care se va înregistra opera ţ ia economică.

În analiza contabilă a operaţiilor economice se parcurg 5 (cinci) etape într-un demerslogic.



73

Există mai multe tipuri de formule contabile care se pot clasiica după următoarelecriterii:

A. După numărul conturilor corespondente din care este formată

1. formula contabilă simpl ă cuprinde un singur cont debitor și un singur cont credi-tor iind folosită la operaţiile care modiică doar două posturi bilanţiere: din Activ

sau din Pasiv, sau câte unul din iecare parte.

Exemple:1. cumpărare de mijloace ixe de la furnizori

x

Suma “Mijloace fixe” = “Furnizori” Suma

x

sau2. ridicare de bani din bancă

x

Suma “Casa” = “Cont curent” Suma

x

sau3. plata furnizorilor din credit bancar

x

Suma “Furnizori” = “Credite bancare” Suma

x

2. formula contabilă compusă este formată dintr-un singur cont care se debitează șimai multe conturi care se creditează sau din mai multe conturi care se debitează șiun singur cont care se creditează.

Fiecare formulă contabilă compusă se poate descompune în formule contabile simple.În general, formula contabilă compusă poate i descrisă astfel:

x

Suma 1 Contul 1

=

%Contul 2

Contul 3

Contul 4

Suma 1Suma 2

Suma 3

Suma 4

x

unde: Suma 1 = Suma 2 + Suma 3 + Suma 4; % = “următoarele conturi”

sau

x

Suma 1Suma 2

Suma 3

Suma 4

%Contul 2

Contul 3

Contul 4

=

Contul 1 Suma 1

x



74

Ea se poate descompune în formule simple:

x

Suma 2

Suma 3

Suma 4

Contul 1

Contul 1

Contul 1

=

Contul 2

Contul 3

Contul 4

Suma 2

Suma 3

Suma 4

x

sau

x

Suma 2

Suma 3Suma 4

Contul 2

Contul 3Contul 4

=

Contul 1

Contul 1Contul 1

Suma 2

Suma 3Suma 4

x

Exemplu: Unitatea patrimonială cumpără pe bază de factură mărfuri în valoare de10.000 lei și materiale consumabile în valoare de 1.000 lei.

În urma analizei contabile formula contabilă compusă este:x

11.00010.000

1.000

%“Mărfuri”

“Materiale consumabile”

=“Furnizori” 11.000

x

Ea se descompune în următoarele formule contabile simple:

x

10.000 “Mărfuri” = “Furnizori” 10.000

x

1.000 “Materiale consumabile” “Furnizori” 1.000

x

B. După scopul pentru care se întocmesc:

1. formule contabile curente sau în negru.Acestea constituie baza înregistrărilor în contabilitate, sunt cel mai frecvent folosite și

au la bază documentele justiicative. Sumele într-o formulă contabilă pot i scrise astfel:

1. în negru și atunci ele se adună între ele; și2. în roșu sau în chenar și atunci suma astfel scrisă se scade din totalul de pe debitul

sau creditul contului unde se înscrie. Este cazul în operaţiunile de rectiicare depreţuri sau costuri.

2. formule contabile de stornare.Acestea se folosesc pentru a corecta sau a anula o formulă contabilă anterioară. Stor-

narea se poate realiza în două variante:1. stornarea în negru prin care se scrie formula contabilă greșită în forma ei inversă,

cu aceeași sumă.



75

În general, stornarea în negru se face astfel:

formula greșită:

x

Suma Contul 1 = Contul 2 Suma

x

stornarea în negru

x


x

După stornare se scrie formula corectă. Situaţia în conturi va i următoarea:

D Contul 1 C

Suma SumaR

D = Suma R

C = Suma

TSD

= Suma TSC

= Suma

Sf = 0

D Contul 2 C

Suma SumaR

D = Suma R

C = Suma

TSD

= Suma TSC

= Suma

Sf = 0

Conturile folosite se soldează dar iecare va avea rulaj debitor și rulaj creditor dena-turând astfel informaţiile în legatură cu mărimea mișcărilor elementelor patrimoniale(creșteri și scăderi).

2. stornarea în roșu prin care se scrie formula contabilă greșită încă o dată dar cu

suma în roșu (negru în chenar), anulându-se astfel formula greșită după care sescrie formula corectă.

formula greșită:

x


x

stornarea în roșu

x

-Suma Contul 1 = Contul 2 -Suma

x

Se scrie apoi formula corectă. Situaţia în conturi se prezintă astfel:

D Contul 1 C

Suma

-Suma

RD = 0 R

C = 0

TSD

= 0 TSC

= 0

Sf = 0

D Contul 1 C

Suma

-Suma

RD = 0 R

C = 0

TSD

= 0 TSC

= 0

Sf = 0



76

Conturile folosite se soldează prin anularea operaţiei anterioare și fără a denatura ru-lajele debitoare și creditoare din conturi relectând astfel realitatea în legătură cu mări-mea mișcărilor elementelor patrimoniale.

Exemplu privind stornarea:Se cumpără cu factură materiale consumabile în valoare de 500 lei de la furnizorul “x”.

În formula contabilă întocmită se folosește din greșeală contul “Materiale” în loculcontului “Materiale consumabile”.

Formula contabilă eronat întocmită este:

x

(1) 500 “Materiale” = “Furnizori” 500

x

După descoperirea greșelii se poate folosi una din cele două metode de corectare șianume:

stornarea în negru

x

(2) 500 “Furnizori” = “Materiale” 500

x

Formula corectă:

x

(3) 500“Materiale

consumabile”

= “Furnizori” 500

x

Situaţia în conturi se prezintă astfel:

D Materiale C

(1) 500 (2) 500

RD = 500 R

C = 500

TSD

= 500 TSC

= 500

Sf = 0

D Furnizori C

(2) 500(1)(3)

500500

RD = 500 R

C = 1.000

TSD

= 500 TSC

= 1.000

SFC

= 500

D Materiale consumabile C

(3) 500

RD = 500 R

C = 0

TSD

= 500 TSC

= 0

SFD

= 500

Se observă că în contul “Materiale” avem mișcare și pe debit și pe credit chiar dacănu s-a produs nici o operaţie economică care să producă modiicări ale acestui element

patrimonial. În contul “Furnizori soldul inal de 500 lei arată corect datoria faţă de furni-zori dar rulajele sunt incorecte: rulajul creditor de 1.000 lei arată o creștere cu 1.000 lei



77

a datoriei chiar dacă în realitate aceasta a crescut doar cu 500 lei iar rulajul debitor de500 lei arată o scădere a datoriei faţă de furnizori cu 500 lei chiar dacă nu a avut loc nicio plată către furnizori în perioada de gestiune. Astfel, conturile oferă informaţii eronate.Acest dezavantaj este eliminat prin stornarea în roșu. În exemplul de mai sus situaţia vai următoarea:

Formula contabilă eronat întocmită este:x

1. 500 “Materiale” = “Furnizori” 500

x

Stornarea în roșu (negru în chenar):

x

2. 500 “Materiale” = “Furnizori” 500

x

Formula corectă:

x

3. 500“Materiale

consumabile”= “Furnizori” 500

x

Situaţia în conturi se prezintă astfel:

D Materiale C

(1)(2)

500

500

RD = 0 R

C = 0

TSD

= 0 TSC

= 0

Sf = 0

D Furnizori C

(1)(2)

(3)

500

500500

RD = 0 R

C = 500

TSD

= 0 TSC

= 500

SFC

= 500

D Materiale consumabile C

(3) 500

RD = 500 R C = 0T

SD = 500 T

SC = 0

SFD

= 500

Se observă că situaţia inală este aceeași ca și în cazul stornării în negru dar mișcarearelectată în rulajele debitoare și creditoare este acum corectă și conformă cu realitatea.

5.2.8. Studiu de caz nr. 3 privind efectuarea analizei contabile

Opera ţ ia 1.

Unitatea patrimoniala cumpără un mijloc ix cu factura nr. 235/12.09.2015 de la SC”Furnizorul” SA în valoare de 10.000 lei.



78

Etapa 1. Natura operaţieiCumpărare de mijloace ixe de la furnizori

Etapa 2. Modiicări bilanţiereOperaţia este de tip modiicativ de creștere cu ecuaţia: A + x = P + x.

Etapa 3. Posturile bilanţiere și conturile în care se înregistrează.În Activ se modiică postul “Mijloace ixe” și se operează modiicarea în contul “Mijloa-

ce ixe”.În Pasiv se modiică postul “Furnizori” și se operează modiicarea în contul “Furnizori”

analitic S.C. ”Furnizorul” S.A.

Etapa 4. Aplicarea regulilor generale de funcţionare a conturilor.Prin cumpărarea unui mijloc ix are loc o creștere a activelor de natura mijloacelor

ixe și potrivit regulilor de funcţionare a conturilor creșterile de activ se înregistrează îndebitul conturilor deci contul “Mijloace ixe” iind cont de Activ și înregistrând o creștere

se va debita cu 10.000 lei.Cumpărarea determină concomitent și cu aceeași sumă o creștere și a obligaţiilor faţă

de furnizori deci a pasivelor din Pasivul bilanţului și potrivit regulilor de funcţionare aconturilor, creșterile de pasiv se înregistrează în creditul conturilor deci contul “Furni-zori” iind cont de Pasiv și înregistrând o creștere se va credita cu 10.000 lei.

Etapa 5. Formula contabilă este:

x

10.000 “Mijloace fixe” = “Furnizori” 10.000

x

Opera ţ ia 2.

Pe baza cecului de numerar se ridică din bancă și se depune la caserie suma de 5.000lei.

Etapa 1. Natura operaţieiRidicare de numerar din bancă

Etapa 2. Modiicări bilanţiere

Operaţia este de tip permutativ de Activ cu ecuaţia: A – x + x =PEtapa 3. Posturile bilanţiere și conturile în care se înregistrează.În Activ se modiică două posturi bilanţiere: “Casa” și se operează modiicarea în con-

tul “Casa” și “Conturi curente la bănci” și se operează modiicarea în contul “Conturi cu-rente la bănci”.

În Pasiv nu se produc modiicări.

Etapa 4. Aplicarea regulilor generale de funcţionare a conturilor.Prin ridicarea numerarului din contul curent de la bancă are loc o scădere a activelor

circulante bănești, de natura numerarului în cont la bancă și potrivit regulilor de funcţi-onare a conturilor, scăderile de Activ se înregistrează în creditul conturilor deci contul



79

“Conturi curente la bănci” iind un cont de Activ și înregistrând o scădere se va credita cu5.000 lei.

Prin depunerea în caserie a numerarului ridicat din contul curent are loc o creștere aactivelor circulantre bănești de natura numerarului în caserie și potrivit regulilor de func-ţionare a conturilor creșterile de Activ se înregistrează în debitul conturilor deci contul

“Casa” iind un cont de Activ și înregistrând o creștere se va debita cu suma de 5.000 lei.Etapa 5. Formula contabilă este:

x

5.000 “Casa” =“Conturi curente

la banci”5.000

x

5.2.9. Clasif icarea conturilor

Pentru înţelegerea conţinutului economic, a funcţiei conturilor, și a legăturii reciproce

dintre conturi și bilanţ este necesară sistematizarea conturilor în clase sau grupe. Contu-rile se pot grupa după mai multe criterii:

a. după func ţ ia contabilă – care permite aplicarea corectă a regulilor de funcţionarea conturilor:1. conturi de Activ; și2. conturi de Pasiv.

Conturile bifuncţionale se includ în una din cele două grupe funcţie de soldul pe care-lau la un moment dat.

b. după sfera de cuprindere1. conturi sintetice

Aceste conturi relectă elemente patrimoniale în expresie valorică, pe grupe omogenedin punct de vedere al conţinutului lor economic.

Totalitatea conturilor sintetice formează contabilitatea sintetică care relectă situaţiagenerală, de ansamblu a unităţii patrimoniale pe grupe de elemente patrimoniale.

De exemplu, toate mărfurile dintr-o unitate se ţin cu ajutorul contului “Mărfuri”. Toateobligaţiile faţă de furnizori se grupează în contul “Furnizori”.

2. conturile analitice se folosesc pentru a relecta părţi componente ale elementelorpatrimoniale iind dezvoltătoare ale conturilor sintetice.

Necesitatea conturilor analitice izvorăște din nevoia de-a se furniza informaţii desprestructura activelor pe tipuri și feluri de active (tipuri de materii prime, feluri de mărfuri,categorii de mijloace ixe etc.) și structura pasivelor (numele furnizorilor, creditorilor,etc.).

Numărul conturilor analitice în care se dezvoltă un cont sintetic depinde de naturaelementului patrimonial relectat în contul sintetic.

Unele conturi analitice permit exprimarea și în etalonul cantitativ pe lângă cel valoric

(“Materii prime”, “Materiale”, “Mărfuri”, etc.) altele permit doar exprimarea valorică (“Cli-enţi”, “Furnizori”, “Debitori” etc.).



80

Contabilitatea care folosește conturile analitice este denumită contabilitate analitică.Organizarea ei în unităţile patrimoniale are următoarele consecinţe:

– permite controlul gestionării stocurilor; – asigură integritatea patrimoniului; – furnizează informaţii corecte despre drepturile și obligaţiile unităţii în raport cu

partenerii: alte unităţi patrimoniale, statul, băncile, persoane izice etc.Regulile de funcţionare a conturilor sintetice se aplică și conturilor analitice deoarece

au același conţinut economic și aceeași funcţie contabilă.

c. după con ţ inutul lor1. Conturi de bilan ţ care se divid în:

1.1. Conturi pentru active; și1.2. Conturi pentru pasive.

2. Conturi de rezultate2.1. Conturi de cheltuieli; și

2.2. Conturi de venituri.3. Conturi de gestiune4. Conturi în afara bilan ţ ului (de ordine și evidenţă)

AngajamenteAngajamente acordate; șiAngajamente primite.

Alte conturi în afara bilanţului

Conturile de bilanţ deţin ponderea în contabilitate. Cunoașterea grupării acestor con-

turi este importantă deoarece permite studierea conturilor după caracteristicile elemen-telor patrimoniale înregistrate cu ajutorul lor și determinarea astfel a funcţiei contabilea iecărui cont ceea ce permite aplicarea corectă a regulilor de funcţionare a conturilor.

5.2.10. Normalizarea contabilit ăţ ii în România

Normalizarea contabilă constă în deinirea de norme și aplicarea acestora.În România elaborarea normelor și îndrumarea metodologică se realizează de către

Ministerul Finanţelor prin Direcţia Generală a Contabilităţii pe baza Legii Contabilităţiicare prevede obligaţia unităţilor patrimoniale de-a organiza și conduce contabilitatea

proprie, registrele utilizate, reglementări privind bilanţul contabil etc.În baza Legii contabilităţii, art. 4., Ministerul Finanţelor a emis Planul de conturi gene-

ral care cuprinde totalitatea conturilor sintetice utilizate pentru evidenţa elementelor pa-trimoniale. El are forma unui tablou în care conturile apar cu denumirea, simbolul cifric șifuncţia contabilă iind sistematizate pe clase și grupe.

În funcţie de modul de simbolizare a conturilor literatura de specialitate a consacrattrei tipuri de planuri de conturi: ordinal, zecimal și mixt.

Planul de conturi ordinal se bazează pe sistemul de simbolizare ordinal al conturilor.În acest sistem contul sintetic se formează în două feluri:

1. dintr-un număr variabil de cifre adică conturile sintetice se simbolizează începândde la cifra “1” până la ultimul cont. Contul analitic se simbolizează ca o fracţie unde



81

la numărător apare contul sintetic iar la numitor contul analitic (Ex. 300/4 – contsintetic 300 analitic 4); și

2. dintr-un număr constant de cifre adică toate conturile sintetice au un număr de ci-fre egal cu al ultimului cont sintetic numărătoarea făcându-se în sens invers, ordine-le superioare primind cifra 0. Spre exemplu dacă ultimul cont va i “89” primul va i

“01” sau dacă ultimul cont va i “988” primul va i “001”.Conturile analitice poartă simbolul contului sintetic și numărul alocat în ordinea apa-

riţiei lor. Spre exemplu: contul sintetic “212” are 5 analitice, analiticul 3 iind simbolizat“212.3” sau “212/3”.

Acest sistem are dezavantajul că la apariţia unor conturi noi acestea nu mai pot i înca-drate în grupa care indică conţinutul lor economic.

Planul de conturi zecimal împarte conturile în 10 clase după conţinutul lor econo-mic. Fiecare clasă este divizată la rândul său în 10 grupe care generalizează un număroarecare de conturi sintetice.

Clasele de conturi sunt simbolizate, deci, cu o cifră, grupele cu 2 cifre și conturile sinte-tice cu 3 cifre, astfel încât iecărui cont sintetic îi este atașat un simbol cifric format din 3cifre care dau informaţii despre conţinutul economic al contului respectiv prin identiica-rea clasei și grupei din care face parte.

Planul de conturi mixt este o combinare între primele două. Conturile sunt divizate îngrupe după conţinutul economic iind simbolizate cu cifre de la 0 la 9 iar conturile sinteti-ce sunt simbolizate cu trei cifre după sistemul ordinal. Spre exemplu:

Grupa 0 Conturi sintetice 001, 002,……………099

Grupa 1 Conturi sintetice 101, 102,……………199Grupa 9 Conturi sintetice 901, 902,……………999

Planul de conturi general folosit în România este construit pe sistemul zecimal. El cu-prinde 9 (nouă) clase de conturi simbolizate astfel:

clasa 1 “Conturi de capitaluri”clasa 2 “Conturi de active imobilizate”clasa 3 “Conturi de stocuri și producţie în curs de execuţie”clasa 4 “Conturi de terţi

clasa 5 “Conturi de trezorerie”clasa 6 “Conturi de cheltuieli”clasa 7 “Conturi de venituri”clasa 8 “Conturi speciale”clasa 9 “Conturi interne de gestiune”

În România contabilitatea este organizată după modelul francez în dublu circuit. Dis-tribuirea conturilor pe cele două circuite ale contabilităţii se realizează astfel:

Circuitul contabilit ăţ ii f inanciare cuprinde trei categorii de conturi: – Clasele conturilor de bilanţ care relectă existenţa și mișcarea elementelor patri-

moniale și ale căror solduri (existenţe) inale alcătuiesc bilanţul. Aici intră clasele 1până la 5;



82

– Clasele conturilor de procese și rezultate: clasele 6 și 7 (cheltuieli și venituri); și – Conturile speciale din clasa 8.

Circuitul contabilit ăţ ii de gestiune cuprinde conturile din clasa 9 care cuprinde conturipentru relectarea calculaţiilor de cost de producţie și producţie în curs de execuţie, chel-tuielile, producţia și diferenţele de preţ.

Schematic simbolizarea conturilor poate i redată astfel:X Y Z

clasa de la 1 la 9 – indică categoria elementelor ce fac obiectul contabilităţii;grupa de la 0 la 8 – indică natura economică și juridică a elementelor patri-moniale;grupa 9 – indică provizioane pentru deprecierea activelor din iecare clasă;contul sintetic de la 0 la 8 – indică elementul patrimonial a cărui relectareeste contul. Contul sintetic cu cifra 9 – indică elemente de sens contrar celor

cu terminaţia de la 0 la 8.Normalizarea contabilităţii a făcut obiectul multor discuţii, uneori controversate, în

literatura de specialitate. Scopul principal al normalizării contabilităţii este crearea unuilimbaj comun tuturor utilizatorilor acesteia prin deinirea unor principii, reguli și normegenerale care să asigure înţelegerea unitară a informaţiilor furnizate de contabilitate.

J.F. Casta deinește normalizarea contabilă ca iind procesul prin care se armonizeazăprezentarea documentelor de sinteză, metodele contabile și terminologia, în două sco-puri:

– obţinerea, de către stat, a unei informări omogene, referitoare la unităţile patrimo-niale; – utilizarea informaţiei contabile de către utilizatorii externi, pentru comparaţiile în

timp și în spaţiu.

Normalizarea are ca obiective: – determinarea terminologiei și a principiilor contabile generale; – deinirea informaţiei conţinute în situaţiile inanciare de sinteză; – stabilirea modului de prezentare a situaţiilor inanciare; și – elaborarea unui plan de conturi și a regulilor de funcţionare a acestora.

În România, baza normalizării contabile o reprezintă: Legea contabilităţii, regulamen-tul de aplicare a Legii contabilităţii, Planul de conturi general, Normele metodologice deutilizare a conturilor contabile, Monograia privind înregistrarea în contabilitate a prin-cipalelor operaţii economice, Nomenclatorul privind modelele registrelor și formularelortipizate comune privind activitatea inanciară și contabilă, Normele de utilizare a regis-trelor de contabilitate, formatele documentelor de sinteză și normele metodologice pen-tru întocmirea și prezentarea documentelor de sinteză.

În ultimii ani, pe plan internaţional, sunt lansate numeroase acţiuni, în vederea armo-

nizării sistemelor de contabilitate. Ele sunt rodul activităţii unor instituţii internaţionale,organizaţii profesionale sau organizaţii sindicale internaţionale, ca:



83

Organizaţ ii interguvernamentale:Organizaţia Naţiunilor Unite (ONU);Uniunea europeană;Organizaţia de Cooperare și de Dezvoltare Economică (OCDE); șiConsiliul african de contabilitate.

Organizaţ ii profesionale de contabilitate:Comisia internaţională de normalizare a contabilităţii (IASC);Federaţia internaţională a experţilor contabili (IFAC);Asociaţia naţiunilor din Asia de Sud-Est (ASEAN);Asociaţia interamericană de contabilitate (AIC);Confederaţia contabililor din Asia și Paciic (CAPA); șiUniunea europeană a experţilor contabili economici și inanciari (UEC).

Organizaţ ii sindicale internaţ ionale:

Confederaţia internaţională a sindicatelor libere (CISL);Confederaţia mondială a muncii (CMT); șiConfederaţia europeană a sindicatelor (CES).

“Normalizarea și armonizarea sunt două procese indispensabile și, uneori, comple-mentare. Primul vizează conceperea normelor, iar cel de al doilea, compatibilitatea întrediferitele norme. La nivel internaţional, ceea ce se realizează la nivel comunitar, este, maidegrabă, o armonizare, iar ceea ce realizează IASC este, în ultima vreme, o normalizare.”(Feleagă, 1996, p. 186)

Eforturile făcute de Uniunea europeană pe linia armonizării sistemelor de contabilita-

te s-au concretizat în directivele la care sunt supuse statele membre, iecărui stat mem-bru revenindu-i obligaţia de a le încorpora în legislaţia proprie.



84

6.

BALANŢ A DE VERIFICARE

6.1. Def inirea, conţ inutul și funcţ iile balanţ ei de verif icare

În unitatea patrimonială se desfășoară zilnic o mulţime de operaţii economice și inan-ciare care asigură îndeplinirea obiectului de activitate al unităţii. Aceste operaţii deter-mină modiicarea permanentă a mărimii și structurii elementelor patrimoniale relectate

în activul și pasivul bilanţului. S-a văzut că pentru relectarea stării și modiicărilor ele-mentelor patrimoniale într-o perioadă de timp contabilitatea folosește un procedeu spe-ciic: contul . Dar necesităţile decizionale ale unităţilor patrimoniale impun generalizareași reliefarea într-o imagine de ansamblu a activităţii desfășurate într-o perioadă de timp.De asemenea se impune și necesitatea veriicării exactităţii și corectitudinii înregistrăriiîn conturi a operaţiilor economico-inanciare pentru relectarea reală și completă a stăriipatrimoniului în bilanţul contabil.

Aceste necesităţi au impus utilizarea unui alt procedeu speciic metodei contabilităţiiși anume balanţa de veriicare contabilă.

Balan ţ a de veri f icare este un procedeu speci f ic al metodei contabilit ăţ ii care asigur ă gruparea și centralizarea datelor din conturi, veri f icarea exactit ăţ ii înregistr ărilor în con-turi, legătura dintre conturile sintetice și cele analitice, legătura dintre conturi și bilan ţ și

furnizarea de informa ţ ii sintetice necesare deciziei manageriale în cursul exerci ţ iului f inan-ciar.

Formal, balanţa de veriicare se prezintă ca o situaţie tabelară care cuprinde toate con-turile sintetice folosite de unitatea patrimonială, iecărui cont iindu-i atașate soldul ini-ţial, rulajele perioadei, total sume și soldul inal al iecărei luni pentru care se întocmește

balanţa de veriicare. Întocmirea periodică a balanţei de veriicare este o obligaţie legală aunităţii patrimoniale stabilită de Legea contabilităţii nr. 82/1991, art. 22.Din deiniţia balanţei de veriicare rezultă următoarele funcţii ale acesteia:

Func ţ ia de control a corectitudinii și exactit ăţ ii înregistr ărilor în conturi

Cu ocazia contării documentelor, a efectuării înregistrărilor din documentele conta-bile în registrele contabile, a diferitelor calcule făcute în conturi sau în cazul formulelorcontabile complexe, a stabilirii rulajelor, totalului sumelor și soldurilor inale în conturi sepot strecura greșeli care se relectă în inexistenţa corelaţiilor și egalităţilor din balanţa deveriicare. În această situaţie erorile trebuie căutate și corectate.

În balanţa de veriicare se preia din bilanţul inal soldul iniţial pentru perioada cu-rentă. Din conturi se preiau rulajele debitoare și creditoare, total sume debitoare și cre-



85

ditoare și soldurile inale debitoare și creditoare. Veriicarea exactităţii înregistrărilor înconturi și a egalităţii bilanţiere se relectă prin cele trei serii de egalităţi ale balanţei:

1. suma soldurilor iniţiale debitoare (∑SiD

) = suma soldurilor iniţiale creditoare (∑SiC

)= TOTAL ACTIV din bilanţul inal = TOTAL PASIV din bilanţul inal;

2. suma rulajelor debitoare (∑RD) = suma rulajelor creditoare (∑R

C); și

3. suma soldurilor inale debitoare (∑SfD) = suma soldurilor inale creditoare (∑SfC).

Dacă aceste egalităţi nu se veriică înseamnă că s-au produs erori în contabilitate șiacestea trebuie găsite și corectate.

În prezent, prin utilizarea tehnicii de calcul posibilitatea producerii anumitor erori s-adiminuat foarte mult, această funcţie pierzându-și treptat din importanţă.

Func ţ ia de legătur ă între conturile sintetice și bilan ţ

Balanţa de veriicare cuprinde toate conturile utilizate în contabilitatea unităţii patri-moniale. La începutul anului inanciar, posturile bilanţiere reprezentând soldul inal al

conturilor la sfârșitul perioadei precedente (31 decembrie) sunt preluate în conturi casolduri iniţiale și, implicit, în balanţa de veriicare ca o primă serie de egalităţi (∑S

iD =

∑SiC

). La sfârșitul perioadei, soldurile inale din conturile sintetice care formează a patraserie de egalităţi în balanţa de veriicare (∑S

fD = ∑S

fC) sunt transpuse în bilanţul cotabil,

prelucrate și grupate conform cerinţelor de întocmire ale bilanţului. Schemetic aceastăfuncţie este reprezentată astfel:

CONTURI

SINTETICE

BALANA DE

VERIFICARE

BILAN

la 31 decembrie

DEBIT CREDIT TOTAL

SOLDURIDEBITOARE

TOTAL

SOLDURICREDITOARE

ACTIV PASIV

Sold

iniial

Sold

final

Sold

iniial

Sold

final

Sold

iniial

Sold

final

Sold

iniial

Sold

final

Post

bilanier

Post

bilanier

Post

bilanier

Post

bilanier

SiD SfD SiC Sfc SiD Sf D SiC SfC Total

ACTIV

Total

PASIV

Func ţ ia de legătur ă dintre conturile sintetice și conturile analitice

Balanţele de veriicare se întocmesc pentru conturile analitice și pentru conturile sin-tetice. Astfel se poate veriica concordanţa dintre iecare cont sintetic și conturile anali-tice în care este dezvoltat, respectiv se veriică corectitudinea înregistrării în conturileanalitice dezvoltătoare ale iecărui cont sintetic a datelor înregistrate în contabilitate.

Func ţ ia de grupare și centralizare a datelor din conturi

Cuprinzând toate conturile sintetice și analitice folosite într-o perioadă cât și toate

datele înregistrate în acestea, balanţa de veriicare oferă informaţii despre mărimea șistructura patrimoniului la un moment dat, rezultatele economico-inanciare obţinute cât



86

și despre evoluţia situaţiei patrimoniului și rezultatelor într-o perioadă de timp. Astfel sepot obţine informaţii referitoare la calitatea și eicienţa deciziilor manageriale.

Func ţ ia de analiz ă a activit ăţ ii economico- f inanciare

Asigurând compararea la un moment dat a datelor din conturi la începutul perioa-dei cu cele de la sfârșitul perioadei, balanţa de veriicare poate reprezenta și un eicace

instrument de analiză în detaliu a eicienţei activităţii economico-inanciare în decursulanului, între două bilanţuri contabile. Cu ajutorul datelor furnizate de balanţa de veriica-re se pot calcula indicatorii economico-inanciari de apreciere a stării patrimoniului și dediagnostic economico-inanciar a activităţii unităţii patrimoniale.

6.2. Tipuri de balanţ e de verif icare

Balanţele de veriicare sunt de mai multe feluri funcţie de criteriile de apreciere, șianume:

1. după felul conturilor pe care le con ţ in sunt: – balanţe de veriicare ale conturilor sintetice care cuprind toate conturile sinteticeși se întocmesc pe baza datelor preluate din aceste conturi; și

– balanţe de veriicare ale conturilor analitice care se întocmesc pentru iecare contsintetic care are dezvoltare analitică. Aceste balanţe se întocmesc înaintea balan-ţei conturilor sintetice și au rolul de-a veriica corespondenţa dintre contul sin-tetic și conturile sale analitice. Numărul balanţelor de veriicare ale conturiloranalitice depinde de numărul conturilor sintetice cu dezvoltare analitică.

2. după num ărul seriilor de egalit ăţ i conţ inute sunt:

a. balanţa de veriicare cu o singur ă serie de egalit ăţ iAceasta poate avea două variante ale conţinutului: ie balanţă a soldurilor inale, ie a

totalului sumelor debitoare și creditoare..Sintetic, egalităţile acestei balanţe se pot exprima astfel:

Totalul soldurilor finale = Totalul soldurilor finale

debitoare

(∑SfD

)

creditoare

(∑SfC

)

sau

Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare

(∑TSD) (∑TS

C)

b. balanţa de veriicare cu două serii de egalit ăţ iAceastă balanţă rezultă din combinarea balanţei soldurilor inale cu balanţa sumelor

și cuprinde patru coloane care grupează două serii de egalităţi: două coloane pentru sol-durile inale debitoare și creditoare și două coloane pentru totalul sumelor debitoare șicreditoare.

Sintetic, egalităţile acestui tip de balanţă sunt:

Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare(∑TS

D) (∑TS

C)



87

șiTotalul soldurilor finale = Totalul soldurilor finale

debitoare

(∑SfD

)

creditoare

(∑SfC

)

c. balanţa de veriicare cu trei serii de egalit ăţ i

Această balanţă se obţine prin separarea soldurilor iniţiale și a rulajelor perioadei șise întocmește sub două forme graice:

– balan ţ a tabelar ă care cuprinde 6 (șase) coloane grupate pe trei serii de egalităţi, șianume:

Totalul soldurilor initiale = Totalul soldurilor initiale

debitoare

(∑SiD)

creditoare(∑S

iC)

Totalul rulajelor = Totalul rulajelor

debitoare

(∑RD)

creditoare

(∑RC)


debitoare(∑S

fD)

creditoare(∑S

fC)

Cu această balanţă se poate veriica și egalitatea dintre totalul rulajelor din balanţa deveriicare și totalul rulajelor din evidenţa cronologică, luate din Registrul Jurnal.

– balan ţ a de veri f icare șah care permite redarea și a corespondenţei conturilor în cares-au înregistrat operaţiile economice funcţie de conţinutul economic al acestora.

Ea se întocmește după principiul matriceal și are forma unei table de șah care are rân-duri și coloane la întretăierea cărora se obţin egalităţile. Rulajele perioadei se înscriu peconturi corespondente furnizând astfel informaţii despre natura operaţiilor efectuate înperioadă.

d. balanţa de veriicare cu patru serii de egalit ăţ i

Aceasta se mai numește și balanţa de rulaje lunare cu solduri iniţiale iind o combinarea balanţei de sume și solduri cu balanţa de solduri iniţiale și rulaje. Ea se întocmește îndouă variante funcţie de momentul întocmirii dar nu este o regulă aplicată ferm.

Varianta 1: de regulă această formă este utilizată în luna ianuarie când se preiau sol-durile din anul precedent. Această variantă conţine următoarele patru serii de egalităţi:

Totalul soldurilor initiale = Totalul soldurilor initiale

debitoare(∑S

iD)

creditoare(∑S

iC)

Totalul rulajelor debitoare = Totalul rulajelor creditoare

cumulate

(∑RDc

)

cumulate

(∑RCc

)

Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare(∑TS

D) (∑TS

C)



88


debitoare

(∑SfD

)

creditoare

(∑SfC

)

Între cele patru serii de egalităţi există relaţia:

∑SiD + ∑R

Dc = ∑TS

D

∑SiC + ∑RCc = ∑TSC

Varianta 2: se utilizează, mai ales, la sfârșitul celorlalte luni ale anului (februarie - de-cembrie). Această variantă conţine următoarele patru serii de egalităţi:

Totalul sumelor debitoare

precedente=

Totalul sumelor creditoare

precedente

(∑TSDp

) (∑TSCp

)

Totalul rulajelor debitoare = Totalul rulajelor creditoare

curente (lunare)

(∑RDl)

curente (lunare)

(∑RCl)

Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare

(∑TSD) (∑TS

C)


debitoare(∑S

fD)

creditoare(∑S

fC)

Între cele patru serii de egalităţi există relaţia:

∑TSDp

+ ∑RDl = ∑TS

D

∑TSCp + ∑RCl = ∑TSC

6.3. Realizarea balanţ ei de verif icare

Balanţa de veriicare este o lucrare cu caracter periodic care se întocmește obligatoriulunar și ori de câte ori este necesar pentru veriicarea exactităţii înregistrărilor în conturi.

În realizarea ei se parcurg următorii pași: – se înregistrează toate documentele din perioadă prin indicarea formulei contabile; – se trec toate operaţiunile în registrul jurnal (evidenţă cronologică);

– se trec toate operaţiunile din registrul jurnal în registrul Cartea mare (evidenţa sis-tematică);

– se fac calculele în conturi: se totalizează rulajele, totalul sumelor și soldurilor inale; – se transpun datele din conturi în balanţa de veriicare respectând conţinutul seriilorde egalităţi;

– se adună sumele iecărei coloane; – se veriică egalitatea din iecare serie de coloane; – se veriică relaţiile dintre seriile de coloane; și – dacă există neconcordanţe se identiică erorile, se corectează și se parcurg din nou

aceleași faze de mai sus până la obţinerea egalităţilor cerute.



89

6.4. Erori de înregistrare contabilă identi f icabile cu ajutorul balanţ ei de verif icare

În exercitarea funcţiei de control a corectitudinii și exactităţii înregistrării în conturi aoperaţiilor economice, balanţa de veriicare servește la depistarea unor erori de înregis-trare contabilă și care afectează egalităţile și corelaţiile ce trebuie să existe între coloaneleși seriile de egalităţi ale acesteia.

Există două categorii de erori de înregistrare contabilă funcţie de posibilităţile deidentiicare cu ajutorul balanţei de veriicare, și anume:

1. erori de înregistrare contabil ă care determină lipsa egalit ăţ ii valorice între coloanelebalan ţ ei de veri f icare;

Aceste erori sunt identiicabile și se înlătură în ordinea cronologică inversă celei încare s-au desfășurat operaţiunile din care au putut să apară, și anume:

a. erori la întocmirea balanţei de veriicare care pot apare în următoarele situaţii: – adunarea coloanelor balanţei de veriicare;

– transcrierea eronată a sumelor din conturi în balanţa de veriicare; – transcrierea eronată a unor sume în alte coloane ale balanţei decât cele cores-punzătoare contului; și

– inversări de cifre la adunare.

Aceste erori se identiică veriicând datele din balanţă cu cele din conturi, respectivprin repetarea adunărilor în coloane.

b. erori la efectuarea calculelor în conturi care pot să apară la stabilirea în conturi arulajelor, totalului sumelor și soldurilor inale prin adunări și scăderi eronate sauprin inversări de cifre;

c. erori la înregistrarea formulelor contabile în evidenţa sistematică care pot să aparăprin transcrierea greșită a unei sume, prin trecerea eronată într-o altă parte a con-tului (debit sau credit) decât cea corectă sau prin trecerea într-un alt cont decât celcorect;

d. erori la întocmirea formulelor contabile prin contarea documentelor justiicativecare pot să apară prin trecerea greșită a unui cont pe partea de debit sau credit, prinomiterea trecerii sumei într-unul dintre conturi (numai debit sau numai credit),prin greșirea sumei într-unul dintre conturi, prin inversarea cifrelor etc.

Aceste tipuri de erori (b, c, d) se identiică prin punctarea registrelor, a registrelor cudocumentele justiicative și prin refacerea calculelor în conturi. Căutarea acestor tipuride greșeli este laborioasă și presupune efort. În prezent, prin folosirea tehnicii de calculacest tip de erori este eliminat.

2. erori de înregistrare contabil ă de fond

Aceste erori se identiică prin depistarea unor necorelaţii și inegalităţi valorice întrebalanţa de veriicare a conturilor analitice și contul sintetic corespunzător, dar care nuinluenţează egalităţile balanţei de veriicare sintetice.

Principalele astfel de erori sunt:a. neînregistrarea unor operaţii economice în contabilitate datorită omisiunii. Aceste

erori se identiică prin analiza logică a corelaţiilor din cadrul balanţei și se sesizează



90

ca urmare a existenţei unor solduri nespeciice (creditoare la conturi de Activ saudebitoare la conturi de Pasiv) sau la reclamaţiile terţilor (sume neplătite datorităneconstituirii obligaţiei de plată);

b. erorile prin compensaţie care se produc, de regulă printr-o dublă greșeală ca ur-mare a transcrierii eronate a unor sume dintr-un registru în altul. Astfel, se trece o

sumă în plus într-o parte a unui cont sau a mai multor conturi și concomitent o altăsumă în minus, egală cu cea trecută în plus, în aceeași parte a unui cont sau a altorconturi. Pe total situaţia este corectă, egalitatea bilanţieră se păstrează dar situaţiadin conturi este eronată. Depistarea greșelii se face datorită soldurilor neirești aleacestor conturi sau în urma sesizărilor terţilor;

c. erorile de transcriere care apar ca urmare a trecerii eronate a unor sume, din evi-denţa cronologică în cea sistematică, în debitul și creditul altor conturi decât celedin formula contabilă și care nu corespund conţinutului economic al operaţiei re-spective. Aceste erori nu determină inegalităţi și necorelaţii dar denaturează rezul-

tatele privind mișcările și soldul conturilor implicate. Se sesizează prin existenţaunor solduri nespeciice sau la intervenţia terţilor implicaţi în operaţiunea econo-mică; și

d. erori de înregistrare în evidenţa cronologică care se produc datorită următoarelorcauze:

– stabilirea eronată a conturilor corespondente; – înregistrarea dublă a unor operaţii economice; – inversarea conturilor corespondente; și – greșirea sumei.

Aceste erori determină solduri și rulaje nespeciice.Corectarea acestor tipuri de erori se face prin refacerea operaţiunilor contabile (re-

scrierea formulei contabile, a sumei corespunzătoare etc.).



91

7.

INVENTARIEREA PATRIMONIULUI

7.1. Def inirea, necesit ăţ ile și funcţ iile inventarierii

Sunt situaţii în care, între datele din evidenţa contabilă (situaţiile din conturi) și rea-litatea faptică, de pe teren, pot să apară diferenţe, nepotriviri cantitative, calitative și va-lorice. Acestea se datorează acţiunii unor factori de ordin obiectiv sau subiectiv a căror

cunoaștere este necesară pentru a se putea lua măsurile care se impun în reglementareaacestor diferenţe.

Dintre acești factori de inluenţă amintim: – pierderea în greutate a unor stocuri ca urmare a proprietăţilor acestora izico-chimi-ce care determină evaporarea, uscarea, deshidratarea;

– modul de gestionare a valorilor materiale și bănești; – condiţiile de depozitare și păstrare a stocurilor; – starea aparatelor de măsură și control; – condiţiile de transport;

– greșeli de calcul a documentelor; – erori de înregistrare în evidenţa contabilă; și – erori umane.

Toate acestea impun, și în România legea obligă, la veriicarea periodică a realităţiifaptice a stării patrimoniului în scopul cunoașterii exacte a elementelor patrimonialepentru a avea o imagine corectă, idelă și completă a patrimoniului unităţii.

Inventarierea reprezint ă procedeul de stabilire faptică , pe teren, cantitativ, valoric șicalitativ, la un moment dat, a existen ţ ei elementelor patrimoniale pe baza documentului

numit inventar.Inventarierea este în legătură de intercondiţionare și cu celelalte procedee ale meto-

dei contabilităţii: documentarea, contul, balanţa de veriicare și bilanţul contabil.Unităţile patrimoniale au obligaţia de-a efectua inventarierea patrimoniului în urmă-

toarele cazuri:1. la începutul activităţii pentru stabilirea și evaluarea aportului în natură;2. în cursul desfășurării activităţii cel puţin o dată pe an sau ori de câte ori există sus-

piciuni în legătură cu integritatea patrimoniului;3. în cazul lichidării;4. în cazul fuzionării; și5. în cazul divizării.



92

Inventarierea este procedeul care stă la baza întocmirii unui bilanţ real care să relecteo imagine idelă și corectă a stării patrimoniului.

În calitate de procedeu al metodei contabilităţii inventarierea îndeplinește mai multefuncţii și anume:

1. func ţ ia de control a existenţei faptice a elementelor patrimoniale în scopul deter-

minării corecte a indicatorilor economico-inanciari și a întocmirii unui bilanţ real.În acest scop în inventariere se cuprind toate elementele patrimoniale precum șibunurile deţinute cu orice titlu aparţinând altor persoane izice și juridice;

2. func ţ ia de asigurare a integrit ăţ ii patrimoniale prin controlul gestiunilor de sto-curi. În urma comparării stocurilor faptice cu cele scriptice (din contabilitate) potrezulta plusuri sau minusuri pentru care se stabilesc cauzele, vinovaţii și modul derelectare în evidenţa contabilă;

3. f unc ţ ia de stabilire la inele unui exerciţiu a valorii actuale (de utilitate) a ele-mentelor patrimoniale cât și a modiicărilor produse în mărimea și structura ele-

mentelor patrimoniale determinate de creșterea sau deprecierea valorii contabile aelementelor patrimoniale;

4. func ţ ia de calcul și eviden ţă a stocurilor, a consumurilor și vânzărilor.În cazul unităţilor patrimoniale mici se folosește pentru evidenţa stocurilor me-

toda inventarului intermitent în baza căruia în conturile de stocuri se înregistreazăstocurile iniţiale la începutul lunii și stocurile inale la sfârșitul lunii în urma inven-tarierii acestora. Prin diferenţă rezultă consumurile în cursul lunii care se relectă înconturile de cheltuieli materiale (în cazul materiilor prime) și producţia obţinută în

cursul lunii care se relectă în veniturile din producţia stocată.Formula sintetică a inventarului intermitent este:

Ieşiri de stocuri

(consumuri)=

Stocuri iniţiale

(de la sfâr şitul lunii precedente)+

Intr ări în cursul perioadei

(aprovizionări/producţie) −

Stocuri finale

(inventar)

7.2. Tipuri de inventariere

Inventarierea este de mai multe feluri funcţie de modul de abordare și anume:1. după obligativitatea realiz ării sunt:

a. inventarieri periodice care se efectuează în iecare unitate patrimonială după re-guli de planiicare proprii, frecvenţa efectuării iind condiţionată de particularită-ţile iecărei gestiuni și de viteza de mișcare a elementelor patrimoniale; și

b. inventarieri anuale care sunt obligatoriu de efectuat prin dispoziţii legale, înaintede închiderea conturilor și întocmirea bilanţului anual, în toate unităţile patri-moniale. Lucrările de inventariere anuală cuprind toate elementele patrimonialede natura stocurilor materiale, a valorilor bănești, a creanţelor, datoriilor etc. șinecesită un volum mare de muncă concentrat într-o perioadă relativ scurtă detimp ceea ce determină eșalonarea lucrărilor într-o perioadă anterioară și valori-

icarea rezultatelor pe baza stocurilor constatate prin inventar ţinând seama demișcările ulterioare înregistrate în evidenţa contabilă.



93

2. după sfera de cuprindere sunt:a. inventarieri generale care cuprind toate elementele patrimoniale. De regulă in-

ventarierile anuale sunt generale pentru a asigura imaginea reală furnizată debilanţ; și

b. inventarieri par ţ iale care cuprind numai anumite elemente patrimoniale sau ges-

tiuni din unitatea patrimonială. De regulă, aceste inventarieri sunt cele periodice.3. după modul de efectuare sunt:

a. inventarieri complete care se realizează prin veriicarea tuturor bunurilor careformează un element patrimonial (toate mijloacele ixe, toate obiectele de inven-tar, toţi clienţii) sau o gestiune (toate bunurile din gestiune indiferent de conţinu-tul economic: bani, mărfuri, mijloace ixe, obiecte de inventar); și

b. inventarieri prin sondaj care privesc doar anumite sortimente sau anumite bunuridintr-o gestiune. Aceste inventarieri pot determina transformarea lor în comple-te dacă se constată nereguli semniicative sau există numite dubii.

4. după cauzele care le determin ă sunt:a. inventarieri ordinare care au un caracter planiicat și se desfășoară după un plan

prestabilit; șib. inventarieri inopinate care sunt generate de producerea unor situaţii de excepţie,

cum ar i: – predarea – primirea unei gestiuni; – la solicitarea organelor de control; – la modiicarea preţurilor;

– în cazul divizării, comasării, desiinţării unor gestiuni; – în cazul calamităţilor naturale; – în cazul furturilor și spargerilor; și – când există suspiciuni în legătură cu gestiunea.

5. după scopul efectu ării sunt:a. inventarieri de constatare a existenţei faptice a elementelor patrimoniale prin nu-

mărare, cântărire, măsurare etc.; șib. inventarieri de determinare a valorii de utilitate a elementelor patrimoniale prin

stabilirea unor valori de piaţă a acestora.

7.3. Organizarea inventarierii

În conformitate cu Legea contabilităţii și celelalte reglementări legale în domeniu(OMF nr. 2861/2009), răspunderea pentru modul de organizare și efectuare a inventa-rierii patrimoniului unităţilor patrimoniale revine administratorului sau altei persoaneresponsabile cu administrarea patrimoniului (conform actelor de constituire).

Inventarierea se desfășoară prin parcurgerea următoarelor etape:1. pregătirea inventarierii;

2. realizarea propriu-zisă a inventarierii; și3. stabilirea și valoriicarea rezultatelor inventarierii.



94

5.3.1. Pregătirea inventarierii

Este etapa în care se asigură condiţiile necesare pentru buna desfășurare a inventari-erii propriu-zise. În acest scop, se iau două categorii de măsuri: de natură organizatoricăși contabilă.

M ă surile organizatorice privesc următoarele:

a. f ixarea cu precizie a obiectului și sferei de cuprindere a inventarierii adicăprecizarea elementelor patrimoniale (stocuri, bani, datorii, creanţe etc.) care vor i su-puse inventarierii și locurile de depozitare a acestora (toate elementele de același tip saudoar anumite elemente sau anumite gestiuni); și

b. emiterea de către persoanele competente a dispoziţ iei de inventariere princare se precizează: componenţa comisiei și subcomisiilor de inventariere, președintelecomisiei, gestiunile supuse inventarierii, natura elementelor patrimoniale care fac obiec-tul inventarierii, data de începere, de terminare și de valoriicare a rezultatelor inventa-

rierii.La începutul iecărui an, conducătorul unităţii patrimoniale emite o decizie scrisă princare numește comisia centrală, la nivel de unitate patrimonială, care răspunde de toateinventarierile care se efectuează în cursul anului inanciar.

Din comisia de inventariere nu pot face parte gestionarii și contabilii care ţin evidenţagestiunilor sau bunurilor supuse inventarierii.

c. crearea condiţ iilor optime de lucru pentru comisia de inventariere care se re-alizează prin urm ătoarele măsuri:

– conducerea la zi a evidenţei tehnico-operative a gestiunii și confruntarea periodică

cu evidenţa contabilă pentru punerea de acord; – asigurarea participării la lucrările de inventariere a întregii comisii; – asigurarea cu personal necesar pentru manipularea valorilor materiale inventariate; – asigurarea comisiei de inventariere cu personal de specialitate în scopul identiicăriicorecte a bunurilor supuse inventarierii (calitate, preţ etc.);

– dotarea cu aparate de măsură și control, rechizite și formulare necesare; – dotarea cu tehnică de calcul și materiale de sigilare necesare; și – dotarea gestiunilor cu sisteme de închidere duble.

d. luarea de către comisia de inventariere a următoarelor măsuri organizatorice:1. închiderea și sigilarea accesului în gestiune, în prezenţa gestionarilor, ori de câte

ori se întrerup lucrările și se pleacă din gestiune, indiferent de numărul de spaţiiîn care sunt depozitate bunurile;

2. se cere gestionarului o declaraţie scrisă din care trebuie să rezulte următoarele: – dacă gestionează bunuri materiale și în alte locuri decât cele supuse inventari-erii și care anume sunt acelea;

– dacă are în gestiune bunuri aparţinând terţilor cu sau fără documente de pro-venienţă și care sunt acelea;

– dacă are documente justiicative privind gestiunea care nu au fost operate în

evidenţa tehnico-operativă sau nu au fost predate la contabilitate și care suntacelea;



95

– dacă are cunoștinţă de existenţa unor plusuri sau minusuri; – dacă are valori materiale nerecepţionate, care trebuie expediate, primite saueliberate pentru care s-au operat documentele justiicative; și

– dacă deţine numerar și care este acesta;3. se vizează ultimele documente de intrare și ieșire din gestiune întocmite înaintea

începerii inventarierii;4. se barează și se semnează ultima operaţie din ișele de magazie;5. se sistează operaţiile de intrare și ieșire din gestiune iar dacă acestea se efectuea-

ză pe documente se face menţiunea “intrat sau ieșit în timpul inventarierii”;6. se identiică toate locurile de păstrare a bunurilor care aparţin gestiunii inventa-

riate;7. se veriică dacă aparatele de măsură și control sunt în bună stare de funcţionare;8. la unităţile cu amănuntul gestionarul va întocmi ultimul raport de gestiune în

care se cuprind valoarea ultimelor documente de intrare și ieșire a mărfurilor și

ambalajelor și numerarul depus la caserie; și9. se grupează bunurile supuse inventarierii pe sortimente și categorii de preţuri

separându-se cele degradate, deteriorate, primite în custodie sau spre păstrare.

M ă surile de natur ă contabil ă cuprind:1. înregistrarea la zi a tuturor operaţiunilor economice în contabilitate și în evidenţa

operativă condusă în gestiune;2. veriicarea corectitudinii și exactităţii înregistrării în conturi a operaţiilor economi-

ce prin compararea informaţiilor din contabilitate cu cele din evidenţa tehnico-ope-rativă (ișe de magazie, rapoarte de gestiune, registrul de casă etc.); și

3. întocmirea balanţelor de veriicare sintetice și analitice.

7.3.2. Realizarea propriu-zisă a inventarierii

În această etapă se desfășoară practic cel mai mare volum de muncă al comisiei deinventariere care depinde de mărimea gestiunii supuse inventarierii și de diversitateaelementelor patrimoniale gestionate. Activitatea presupune constatarea, identiicarea șievaluarea elementelor patrimoniale.

Constatarea se face prin stabilirea directă și concretă a existenţei și mărimii elemente-

lor patrimoniale prin cântărire, măsurare, numărare sau calcule tehnice. Bunurile alateîn ambalaje originale și intacte se despachetează și se veriică prin sondaj. Bunurile devolum și masă mare se constată prin calcule tehnice (silozuri de cereale, ciment în vrac,combustibili lichizi și solizi).

Existenţa unor elemente patrimoniale nu se poate stabili direct prin inventarieri iziceși atunci constatarea lor se face pe baza datelor din contabilitate. Acest procedeu se aplicăpentru următoarele elemente patrimoniale:

– bunuri aparţinând unităţii patrimoniale dar care au fost date cu chirie; – bunuri lăsate în păstrarea terţilor;

– produse expediate terţilor și refuzate, rămase în păstrarea lor; – disponibilităţile bănești în conturile bancare relectate în extrase de cont bancare;



96

– creanţele și obligaţiile unităţii faţă de terţi conirmate în extrase de cont semnate deaceștia și confruntate cu evidenţa contabilă analitică; și

– disponibilităţile bănești din caserie se constată prin confruntarea soldurilor din re-gistrul de casă cu soldul din contabilitate.

Bunurile constatate astfel se trec în documentul numit “lista de inventar” care se în-

tocmește pe locuri de gestionare și pe gestionari, pe categorii de elemente patrimoniale(corespunzătoare calitativ, deteriorate, neutilizate, degradate, fără desfacere) și pe obliga-ţii și creanţe certe, incerte și în litigiu.

De asemenea se întocmesc liste separate pentru bunurile proprii alate la terţi (prelu-crare, chirie, reparare) cât și pentru cele alate în gestiune dar care aparţin terţilor.

Aceste liste se semnează iecare de către membrii comisiei și gestionari, se datează iarpe ultima ilă gestionarul face menţiunea “bunurile au fost inventariate în prezenţa mea,corect stabilite, se ală în păstrarea și răspunderea mea, nu am bunuri neinventariate sautrecute în plus pe liste”. De asemenea mai poate face și alte menţiuni în legătură cu modul

de desfășurare a inventarierii.Spaţiile libere din listele de inventariere se barează iar dacă se fac corecturi în liste,

acestea se conirmă cu semnături de persoanele care semnează listele.Evaluarea elementelor patrimoniale inventariate se face la valoarea de intrare în pa-

trimoniu care este valoarea contabilă și care se veriică pe baza documentelor justiicati-ve de intrare și ieșire din patrimoniu.

În scopul realizării unei imagini reale a patrimoniului evaluarea elementelor patrimo-niale la inventariere se face astfel:

– bunurile de natura imobilizărilor și stocurilor se evaluează la valoarea contabilă (de

inventar), adică la preţurile cu care au fost înregistrate în evidenţa contabilă la intra-rea în patrimoniu;

– bunurile depreciate se evaluează la valoarea de utilitate stabilită în funcţie de valoa-rea acestui bun pe piaţă și de utilitatea lui pentru unitatea patrimonială.

În cazul acestei evaluări există două situaţii posibile:a. Vi ≥ Vcb. Vi < Vc

unde: Vi = valoarea de inventar sau utilitate

Vc = valoarea contabilă sau de intrareÎn cazul Vi ≥ Vc în listele de inventar se înscrie valoarea de intrare sau contabilă.În cazul Vi < Vc în listele de inventar se înscrie valoarea de inventar sau de utilitate.

– creanţele și datoriile certe se evaluează la valoarea lor nominală; – creanţele și datoriile incerte sau în litigiu se evaluează la valoarea de utilitate stabili-tă funcţie de speranţa de-a încasa și riscul de-a plăti;

– creanţele, datoriile și numerarul în devize se evaluează la cursul de referinţă al B.N.R.în vigoare din ultima zi a exerciţiului;

– titlurile imobilizate se evaluează la valoarea de utilitate; și

– titlurile de plasament se evaluează la cursul mediu al ultimei luni din exerciţiul i-nanciar sau la valoarea sperată de negociere.



97

7.3.3. Stabilirea și valorif icarea rezultatelor inventarierii

Rezultatele inventarierii se consemnează într-un proces verbal de inventariere carecuprinde:

– perioada desfășurării inventarierii; – data precedentei inventarieri;

– gestiunile inventariate și conţinutul lor; – persoanele care au participat la inventariere; – plusurile sau minusurile constatate prin compararea situaţiei din evidenţa contabilăcu situaţia constatată prin centralizarea listelor de inventar;

– compensările efectuate între elementele patrimoniale între care se permite compen-sarea plusului cu minusul;

– bunurile constatate ca depreciate; – vinovaţii de situaţiile create; – creanţele sau datoriile incerte sau în litigiu; – explicaţii scrise de la persoanele responsabile pentru degradări, lipsuri, plusuri debunuri;

– situaţiile contabile din care rezultă soldurile scriptice și mișcările elementelor patri-moniale între inventarul precedent și cel încheiat și supus valoriicării; și

– semnăturile comisiei de inventariere și ale gestionarilor pentru luarea la cunoștinţă.

În urma stabilirii rezultatelor inventarierii evidenţa contabilă trebuie corectată în con-formitate cu realitatea faptică, în sensul efectuării de înregistrări în contabilitate care sărectiice (corecteze) în plus sau în minus datele din contabilitate cu plusurile sau minusu-

rile constatate, adică are loc procesul de valoriicare (regularizare) a rezultatelor inven-tarierii.

În urma inventarierii se nasc trei situaţii posibile:1. egalitate între situaţia faptică și cea scriptică;2. situaţia faptică > situaţia scriptică, deci se constată plus la inventar; și3. situaţia faptică < situaţia scriptică, deci se constată minus la inventar.

Plusurile constatate la inventariere se înregistrează ca orice intrare de bunuri econo-mice prin diminuarea cheltuielilor de exploatare sau creșterea veniturilor.

Minusurile constatate la inventariere sunt de două feluri:1. lipsuri imputabile care pot proveni din neglijenţă, sustrageri, gestiune incorectă

și valoarea acestora se recuperează de la persoanele vinovate la preţul de piaţă albunului din momentul producerii sau constatării pagubei; și

2. lipsuri neimputabile care se produc ca urmare a manipulării, depozitării, condiţii-lor naturale, caracteristicilor tehnice a bunurilor și calamităţilor naturale.

Înregistrarea în contabilitate a lipsurilor se face astfel:1. lipsuri imputabile ca o ieșire de bunuri economice prin crearea dreptului de creanţă

asupra persoanelor vinovate; și2. lipsuri neimputabile ca o ieșire de bunuri economice prin mărirea cheltuielilor exer-

ciţiului.



98

La sfârșitul anului, pe baza inventarelor efectuate și a proceselor verbale de inven-tariere se întocmește “registrul-inventar” , document obligatoriu pentru iecare unitatepatrimonială servind ca probă în instanţă.

7.4. Studiu de caz nr. 4 privind inventarierea

Cu ocazia inventarierii generale a patrimoniului, la sfârșitul anului 2011 s-au consta-tat următoarele diferenţe consemnate în procesele verbale de inventariere:

1. plus de materii prime în valoare de 800 lei;2. minus de materii prime care se încadrează în normele legale de perisabilităţi în va-

loare de 1.000 lei;3. minus de obiecte de inventar în valoare de 1.000 lei care se impută gestionarului

vinovat;4. lipsuri de mărfuri care se încadrează în perisabilităţile legale în valoare de 500 lei;5. plus la produse inite în valoare de 3.000 lei;6. plusuri de mijloace ixe în valoare de 3.000 lei;7. plus la numerarul din caserie 50 lei;8. plus de mărfuri în valoare de 800 lei;9. creanţe neîncasate de la clienţi mai vechi de 3 ani, în valoare de 5.000 lei;10.datorii cu termenul de exigibilitate depășit în valoare de 1.000 lei.

Să se efectueze înregistrările în evidenţa contabilă a diferenţelor constatate la inven-tariere.

Formulele contabile sunt:

Opera ţ ia 1.

x

(1) 750 301 = 601 800

x

sau

x

(2)

0

800

800

%

301

601

= 401 0

x

formulă folosită pentru a nu denatura rulajul contului 601 “Cheltuieli cu materiile prime”.

Opera ţ ia 2.

x

(1) 1.000 601 = 301 1.000

x



99

Opera ţ ia 3.

x

(1) 1.000 461/”x” = 303 1.000

x

Opera ţ ia 4.

x

(1) 500 607 = 371 500

x

Opera ţ ia 5.

x

(1) 3.000 345 = 709 3.000

x

Opera ţ ia 6.x

(1) 3.000 214 = 131 3.000

x

Opera ţ ia 7.

x

(1) 50 531 = 751 50

x

Opera ţ ia 8.

x

(1) 800 371 = 607 800

x

sau

x

(2) 800

800

%371

607

= 401 0

x

Opera ţ ia 9.

x

(1) 5.000 4118 = 411 5.000

x

Opera ţ ia 10.

x

(1) 1.000 401 = 7514 1.000

x



100

8.

RAPORTAREA CONTABIL Ă

8.1. Necesitatea și pregătirea raport ării contabile

8.1.1. Necesitatea raport ării contabile

Contabilitatea este principalul furnizor de informaţie în domeniul economico-inanci-ar. Prin mecanismul sistemului de conturi, contabilitatea furnizează informaţii riguroase

și exacte care relectă fenomenele economico-inanciare. Cantitatea și calitatea informa-ţiilor furnizate de contabilitate inluenţează direct și nemijlocit calitatea deciziilor elabo-rate în unitatea patrimonială și în economia naţională. Perfecţionarea sistemului infor-maţional economic a determinat și perfecţionarea contabilităţii ca furnizor principal deinformaţie economică și inanciară.

Informaţia contabilă este exactă, completă și neîntreruptă. Aceste caracteristici ale in-formaţiei contabile asigură un rol primordial pentru sistemului informaţional contabil încadrul sistemului informaţional economic.

Informaţia contabilă este necesară următorilor utilizatori:

– decidenţilor din unitatea patrimonială; – partenerilor unităţii patrimoniale; – investitorilor interni și externi; – băncii inanţatoare; – iscului pentru stabilirea obligaţiilor iscale; – bugetelor speciale pentru stabilirea obligaţiilor faţă de acestea; – autorităţilor administraţiei locale; și – persoanelor izice sau juridice care sunt interesate de situaţia economico-inanciarăa unei unităţi patrimoniale, indiferent de scopul acestui interes.

Informaţia contabilă care să satisfacă toţi acești utilizatori este furnizată sub formaunor documente inanciar-contabile sintetice, care relectă clar, idel, complet și periodicsituaţia economico-inanciară a unităţii patrimoniale.

Aceste documente inanciar-contabile se elaborează cu respectarea unor reguli unita-re de întocmire, veriicare, aprobare și publicare în scopul asigurării aceluiași limbaj pen-tru toţi utilizatorii informaţiilor. Regulile sunt prevăzute în legislaţia economico-inancia-ră respectiv în normele contabile din Legea contabilităţii nr. 82/1991.

8.1.2. Pregătirea raport ării contabile

Raportarea contabilă este un proces complex care se desfășoară la anumite interva-le de timp funcţie de prevederile legislaţiei în acest domeniu. Mărimea perioadei pentru



101

care se întocmesc documentele de raportare determină și complexitatea lucrărilor de ra-portare.

Aceste lucrări se desfășoară în două faze: – lucrări pregătitoare raportării având un caracter preliminar; și – lucrări de întocmire a raportărilor.

Lucrările pregătitoare au rolul de-a efectua înregistrări contabile speciice perioadeide raportare, de-a veriica și de-a centraliza datele contabile și se efectuează de cătrecompartimentul inanciar-contabil al unităţii patrimoniale sub responsabilitatea condu-cătorului acestuia.

8.1.2.1. Înregistrarea corect ă în conturi a tuturor opera ţ iilor economice

În prima fază a lucrărilor pregătitoare elaborării documentelor de sinteză contabilă severiică dacă toate operaţiile economice au fost înregistrate în evidenţa contabilă. Această

operaţiune are rolul de-a asigura exactitatea informaţiilor conţinute în conturi și care vori apoi folosite în elaborarea documentelor de raportare contabilă.

Această veriicare trebuie să stabilească:1. dacă toate documentele justiicative întocmite în perioada supusă raportării au fost

înregistrate în contabilitate. Este, de fapt, o veriicare formală realizată de contabiliși care se bazează mai ales pe experienţa și intuiţia acestora. Veriicarea se face prinparcurgerea și analiza sumară a situaţiei conturilor sintetice și analitice respectiv asoldurilor iniţiale, rulajelor și soldurilor inale ale acestora; și

2.

dacă datele conţinute în conturi sunt legale și sincere. Această veriicare presupuneo apreciere a calităţii datelor înscrise în conturi care se realizează prin urmărireaconformităţii înregistrărilor contabile cu reglementările și procedurile legale sau cuprincipiile contabile general admise. Sinceritatea datelor înscrise în contabilitate seprobează prin descrierea clară și completă a operaţiilor și situaţiilor relectate înconturi, prin controlul evaluării corecte a valorilor contabile și aprecierii obiective ariscurilor și deprecierilor aprobate.

8.1.2.2. Concordanţ a dintre evidenţ a tehnico-operativă și evidenţ a contabilă

În unităţile patrimoniale se organizează pentru anumite elemente patrimoniale și evi-denţa operativă pe iecare loc de păstrare a bunurilor materiale și bănești din patrimoniulunităţii.

Pentru asigurarea unei baze corecte și unitare de realizare a raportării contabile severiică concordanţa dintre datele din evidenţa operativă și datele din evidenţa contabilă.Această punere de acord a datelor din cele două evidenţe se realizează de către contabiliși gestionari prin punctarea soldurilor cu stocurile și a rulajelor cu intrările și ieșirile dingestiune.

Diferenţele constatate se corectează prin veriicarea documentelor din care provin șicorectarea greșelilor descoperite în evidenţa operativă sau contabilă.



102

Modalităţile concrete de veriicare și corectare depind de:

1. metoda utilizată în organizarea evidenţei pe iecare gestiune a stocurilor și valorilor

bănești; și

2. metoda de inventariere a valorilor materiale și bănești utilizată (inventar perma-

nent sau intermitent).

eriicările se succced în ordinea inversă a operaţiilor de înregistrare.

8.1.2.3. Concordanţ a dintre contabilitatea sintetică și contabilitatea analitică

Pentru întocmirea documentelor de raportare contabilă se utilizează informaţiile cu-

prinse în conturile sintetice. Exactitatea datelor din conturile sintetice determină calita-

tea lucrărilor de sinteză și raportare contabilă.

Multe din conturile sintetice utilizate au și o dezvoltare analitică care asigură cunoaș-

terea în detaliu a structurii activelor de care dispune unitatea patrimonială dar și a com-

poziţiei drepturilor și obligaţiilor pe care le are unitatea patrimonială izvorâte din relaţii-le juridico-patrimoniale cu terţii.

Dezvoltarea în conturi analitice a conturilor sintetice răspunde necesităţilor de infor-

mare corectă și oportună a decidenţilor din unitatea patrimonială. Asigurarea concordan-

ţei dintre evidenţa contabilă sintetică și analitică se realizează prin compararea și pune-

rea de acord, atunci când se constată erori, a următoarelor elemente:

– rulaje debitoare și creditoare;

– total sume debitoare și creditoare; și

– solduri inale din evidenţa analitică a iecărui cont sintetic cu aceleași elemente alecontului sintetic dezvoltător de analitice.

Această veriicare se realizează, funcţie de forma de contabilitate utilizată, prin mai

multe metode:

1. întocmirea pentru iecare cont sintetic cu dezvoltare analitică a unor balanţe de ve-

riicare analitice. Elementele totalizate ale conturilor analitice din balanţa analitică

se compară cu elementele similare ale contului sintetic;

2. întocmirea jurnalelor – situaţii auxiliare pentru conturile analitice care totalizate pe

coloane se confruntă cu jurnalul contului sintetic; și3. confruntarea directă și automată a datelor din evidenţa analitică cu cele din evi-

denţa sintetică în cazul utilizării echipamentelor informatice pentru prelucrarea și

înregistrarea datelor în contabilitate.

8.1.2.4. Întocmirea balanţ ei de verif icare contabilă

Balanţa de veriicare contabilă se întocmește lunar și are rolul de-a veriica exactitatea

înregistrărilor în conturi. În cazul elaborării lucrărilor de sinteză contabilă balanţa de ve-

riicare servește și la centralizarea datelor contabile și la efectuarea unor analize econo-mico-inanciare ale unităţii patrimoniale.



103

Balanţa de veriicare sintetică în perioadele de raportări contabile anuale se întocmeș-te în urma efectuării și a următoarelor lucrări de regularizare:

– înregistrarea diferenţelor constatate ca urmare a inventarierii patrimoniului pentrupunerea de acord a realităţii faptice cu evidenţa contabilă;

– delimitarea în timp a veniturilor și cheltuielilor; și

– înregistrarea provizioanelor.Întocmirea balanţei de veriicare sintetică încheie etapa pregătitoare de elaborare a

lucrărilor de raportare contabilă.

8.2. Raportarea contabilă în cursul exerci ţ iului f inanciar

În cursul exerciţiului inanciar instituţiile bugetare întocmesc raportări trimestriale.Raportarea contabilă trimestrială se realizează pe baza Normelor metodologice privindîntocmirea și depunerea situaţiilor inanciare trimestriale ale instituţiilor publice, elabo-

rate de Ministerul Finanţelor Publice și aprobate prin Ordin al Ministrului Finanţelor Pu-blice. Pentru anul 2015 Normele au fost aprobate prin Ordinul 465/15.04.2015 și prevădla punctul 1.2. că: “Situaţiile inanciare care se întocmesc de instituţiile publice la ineletrimestrelor I, II și III în anul 2015 se compun din: bilanţ, contul de rezultat patrimonial,situaţia luxurilor de trezorerie, conturi de execuţie bugetară și anexe la situaţiile inanci-are, care includ politici contabile și note explicative”.

Modelele formularelor valabile pentru raportările trimestriale sunt publicate pe si-te-ul Ministerului Finanţelor Publice: www.minante.ro/domenii de activitate/reglemen-tari contabile/institutii publice/legislatie

În conformitate cu prevederile Normelor metodologice privind întocmirea și depu-nerea situaţiilor inanciare trimestriale ale instituţiilor publice termenele de depunerea situaţiilor inanciare trimestriale la Ministerul Finanţelor Publice - Direcţia generală demetodologie contabilă instituţii publice – sunt cele prevăzute la art. 36 din Legea contabi-lităţii nr. 82/1991 republicată.

Situaţiile inanciare întocmite de ordonatorii terţiari și secundari de credite se depunla organul ierarhic superior potrivit prevederilor legale în vigoare. Ordonatorii principalide credite ai bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat, bugetului asigurări-lor de șomaj și bugetului Fondului naţional unic de asigurări sociale de sănătate depun o

copie de pe situaţiile inanciare centralizate la Direcţia generală de programare bugetară,iar instituţiile publice autonome la Direcţia generală de sinteză a politicilor bugetare dincadrul Ministerului Finanţelor Publice.

Autorităţile publice, ministerele și celelalte organe ale administraţiei publice centrale,instituţiile publice autonome, precum și unităţile administrativ-teritoriale și instituţiilesubordonate acestora, indiferent de sursa de inanţare, transmit raportările inanciare lu-nare și în format electronic, însoţite de o adresă de înaintare scanată și semnată de con-ducătorul instituţiei publice și de conducătorul compartimentului inanciar-contabil saude altă persoană împuternicită să îndeplinească această funcţie.

Autorităţile publice, ministerele și celelalte organe ale administraţiei publice, centrale,instituţiile publice autonome, precum și unităţile administrativ-teritoriale și instituţiile



104

subordonate acestora, care raportează lunar conturile de execuţie bugetară solicitate prinprezentele norme metodologice și indicatori din bilanţ, vor urmări concordanţa datelorlunare transmise cu cele raportate prin situaţiile inanciare trimestriale. În cazul unordiferenţe majore, se vor comunica cauzele acestor diferenţe, precum și corecţia datelorraportate.

8.3. Raportarea contabilă la f inele exerciţ iului f inanciar

Situaţiile inanciare care se întocmesc la sfârșitul anului reprezintă documente oici-ale de prezentare a situaţiei patrimoniului alat în administrarea statului și a unităţiloradministrativ-teritoriale, precum și a execuţiei bugetului de venituri și cheltuieli al anuluiîncheiat.

Situaţiile inanciare anuale se compun din: bilanţ, contul de rezultat patrimonial, si-tuaţia luxurilor de trezorerie, situaţia modiicărilor în structura activelor nete/capitalu-rilor proprii, conturile de execuţie bugetară și anexele la situaţiile inanciare care includ:

politici contabile și note explicative.

8.3.1. Bilanţ ul contabil – conţ inut și reglementare legală

Bilanţul contabil este un tablou sintetic care relectă starea patrimoniului unei unităţila inele exerciţiului inanciar-contabil și cuprinde posturi bilanţiere a căror mărime estepreluată din evidenţa contabilă sintetică în mod direct sau pe baza unor procese de prelu-crare a datelor din evidenţa contabilă.

Bilanţul contabil este documentul inal care încheie lucrările contabile de raportare

anuală și concomitent documentul de plecare pentru lucrările contabile din perioada ur-mătoare.

Exerciţiul inanciar care măsoară durata din existenţa unităţii pentru care se încheiebilanţ este deinit astfel:

„Exerciţiul inanciar reprezintă perioada pentru care trebuie întocmite situaţiile inan-ciare anuale și, de regulă, coincide cu anul calendaristic. Durata exerciţiului inanciar estede 12 luni.” (L. 82/1991, art. 27, al. (1) și al. (2))

Deci, exerciţiul inanciar se suprapune în România anului calendaristic.

8.3.2. Întocmirea bilanţ ului

La întocmirea bilanţului contabil se au în vedere următoarele reguli:1. posturile înscrise în bilanţ să corespundă cu datele înregistrate în contabilitate,

puse de acord cu situaţia reală a elementelor patrimoniale stabilite pe baza inven-tarului; și

2. compensări între conturile ce se înscriu în bilanţ și, respectiv, între veniturile șicheltuielile din contul de proit și pierderi nu sunt admise.

Bilanţul se întocmește pe baza balanţei de veriicare sintetice și cuprinde soldurile i-

nale debitoare și creditoare ale conturilor de bilanţ. Se prezintă sub formă de listă înce-pând cu activul și continuând cu pasivul, pentru iecare post bilanţier iind două coloane:



105

una pentru soldul la începutul anului și una pentru soldul la sfârșitul anului. Exprimareavalorilor se face în mii lei.

Structura bilanţului relectă în activ criteriul destinaţiei bunurilor economice și în pa-siv provenienţa resurselor economice, astfel: A. ACTIVE TOTAL

1. ACTIVE NECURENTE Active f ixe necorporaleInstalaţ ii tehnice, mijloace de transport, animale, plantaţ ii, mobilier,aparatură birotic ă și alte active corporaleTerenuri și clădiri Alte active nef inanciare Active f inanciare necurente (investiţ ii pe termen lung) peste un anCreante necurente – sume ce urmează a f i încasate după o perioada mai marede un an din care:

Creante comerciale necurente – sume ce urmează a i încasate după o perioada maimare de un an

2. ACTIVE CURENTEStocuriCreanţ e curenteCreanţ e din operaţ iuni comerciale, avansuri și alte decont ăriCreanţe comerciale și avansuriAvansuri acordateCreanţ e bugetareCreanţele bugetului general consolidat Creanţ e din operaţ iuni cu fonduri externe nerambursabile și fonduri de labuget din care:Sume de primit de la Comisia EuropeanăÎmprumuturi pe termen scurt acordateInvestiţ ii pe termen scurtConturi la trezorerii și instituţ ii de creditConturi la trezorerie, casă, alte valori, avansuri de trezorerie

Conturi la instituţ ii de credit, casă, avansuri de trezorerieConturi de disponibilit ăţ i ale Trezoreriei CentraleCheltuieli în avans

B. DATORII TOTAL1. DATORII NECURENTE din care:

Datorii comercialeÎmprumuturi pe termen lung

2. DATORII CURENTEDatorii comerciale, avansuri și alte decont ări din care:

Datorii comerciale și avansuriAvansuri primite



106

Datorii către bugete din care:

Datoriile instituţiilor publice către bugete din careContribuţii socialeSume datorate bugetului din Fonduri externenerambursabile

Datorii din operaţ iuni cu Fonduri externe nerambursabile și fonduri de labuget, alte datorii către alte organisme internaţ ionale din care:Sume datorate Comisiei Europene

Împrumuturi pe termen scurt- sume ce urmează a f i plătite într-o perioadă depână la un anProvizioane

Împrumuturi pe termen lung – sume ce urmează a f i plătite în cursulexerciţ iului curent Salariile angajaţ ilor Alte drepturi cuvenite altor categorii de personae (pensii, indemnizaţ ii de

șomaj, burse) din care:Pensii, indemnizaţii de șomaj, burseVenituri în avans

ProvizioaneC. ACTIVE NETE = TOTAL ACTIVE – TOTAL DATORII = CAPITALURI PROPRII

Rezerve, fonduri

Rezultatul reportat (ct.117- sold creditor)

Rezultatul reportat (ct.117- sold debitor)Rezultatul patrimonial al exercitiului (ct.121- sold creditor)

Rezultatul patrimonial al exercitiului (ct.121- sold debitor)

Pe prima pagină a bilanţului se înscriu datele de identiicare ale unităţii patrimonialeiar pe ultima ilă a bilanţului se trece numele, prenumele și semnătura conducătoruluiinstituţiei și a conducătorului compartimentului inanciar- contabil

8.3.3. Contul de rezultat patrimonial

Acest document se întocmește pentru a relecta eicienţa cu care s-au utilizat resur-sele inanciare ale instituţiei bugetare și pentru a se stabili rezultatul inanciar la sfârși-tul exerciţiului inanciar. Veniturile și cheltuielile sunt grupate în trei categorii, și anume:operaţionale, inanciare și extraordinare. Structura Contului de rezultat patrimonial este

redată mai jos:I. VENITURI OPERATIONALE

Venituri din impozite, taxe, contribuţii de asigurări și alte venituri ale bugetelor

Venituri din activităţi economice

Finantări, subvenţii, transferuri, alocaţii bugetare cu destinaţie specialăAlte venituri operaţionale



107

II. CHELTUIELI OPERAŢIONALESalariile și contribuţiile sociale aferente angajaţilorSubventii și transferuriStocuri, consumabile, lucrări și servicii executate de terţiCheltuieli de capital, amortizări și provizioane

Alte cheltuieli operaţionaleIII. REZULTATUL DIN ACTIVITATEA OPERAŢIONAL Ă- EXCEDENT- DEFICIT

IV. VENITURI FINANCIAREV. CHELTUIELI FINANCIAREVI. REZULTATUL DIN ACTIVITATEA FINANCIAR Ă

- EXCEDENT- DEFICIT

VII. REZULTATUL DIN ACTIVITATEA CURENT Ă - EXCEDENT- DEFICIT

VII. VENITURI EXTRAORDINAREXI. CHELTUIELI EXTRAORDINAREX. REZULTATUL DIN ACTIVITATEA EXTRAORDINAR Ă

- EXCEDENT- DEFICIT

XI. REZULTATUL PATRIMONIAL AL EXERCIŢIULUI

- EXCEDENT- DEFICIT

8.3.4. Anexe la bilanţ

Bilanţul și Contul de rezultat patrimonial sunt însoţite de anexe, care au ca obiectivprincipal completarea și explicarea datelor înscrise în bilanţ și contul de rezultat patri-monial și conţin informaţii cu privire la situaţia patrimonială și inanciară, rezultatele afe-rente exerciţiului încheiat.

Anexele conţin informaţii care pot i grupate astfel:1. referitoare la rezultatul inanciar;2. referitoare la anumite posturi bilanţiere; și3. referitoare la regulile și metodele contabile și date complementare.

Instituţiile publice au obligaţia să prezinte la unităţile de trezorerie a statului la careau deschise conturile „Situaţia luxurilor de trezorerie” pentru obţinerea vizei privindexactitatea plăţilor nete de casă și a soldurilor conturilor de disponibilităţi, după caz,pentru asigurarea concordanţei datelor din contabilitatea instituţiilor publice cu cele dincontabilitatea unităţilor de trezorerie a statului.

Soldul pentru conturile de inanţare bugetară se stabilește ca diferenţă între plăţi efec-tuate și încasări (sume recuperate din inanţarea anului curent reprezentând reconstitu-



108

irea creditelor bugetare și sume recuperate din inanţarea anilor precedenţi) și relectătotalul plăţilor nete de casă. Datele înscrise în „Situaţia luxurilor de trezorerie” trebuie săcorespundă cu datele din evidenţa Trezoreriei Statului, altfel aceasta va returna situaţiainstituţiei publice respective pentru a introduce corecturile corespunzătoare.

La depunerea la ordonatorul de credite superior sau la Direcţiile generale ale inanţe-

lor publice judeţene și a Municipiului București, după caz, formularul “Situaţia luxurilorde trezorerie” va i însoţit de copii ale extraselor de cont pentru a conirma exactitateasoldurilor conturilor de disponibilităţi deschise la instituţiile de credit.

8.3.5. Verif icarea și depunerea bilanţ ului contabil

Situaţiile inanciare anuale se semnează de conducătorul instituţiei publice și de con-ducătorul compartimentului inanciar-contabil sau de altă persoană împuternicită să în-deplinească această funcţie.

În conformitate cu prevederile art. 30 din Legea nr. 82/1991, republicată, cu modii-cările și completările ulterioare, situaţiile inanciare anuale vor i însoţite de o declaraţiescrisă a persoanelor de mai sus, prin care își asumă răspunderea pentru întocmirea situa-ţiilor inanciare anuale și conirmă că:

a. politicile contabile utilizate la întocmirea situaţiilor inanciare anuale sunt în con-formitate cu reglementările contabile aplicabile;

b. situaţiile inanciare anuale oferă o imagine idelă a poziţiei inanciare, a performan-ţei inanciare și a celorlalte informaţii referitoare la activitatea desfășurată; și

c. persoana juridică își desfășoară activitatea în condiţii de continuitate.

Pentru situaţiile inanciare centralizate ordonatorii principali și secundari de creditenu întocmesc declaraţia scrisă.

Reprezentanţii desemnaţi ai autorităţilor publice, ai ministerelor și ai celorlalte orga-ne ale administraţiei publice centrale și instituţiilor publice autonome au obligaţia să seprezinte la Direcţia generală a tehnologiei informaţiei din cadrul Ministerului FinanţelorPublice pentru a primi gratuit, pe suport magnetic, programul informatic de centralizarea situaţiilor inanciare pentru instituţii publice, în vederea depunerii situaţiilor inanciarecentralizate la Ministerul Finanţelor Publice și pe suport magnetic.

Ordonatorii principali de credite ai bugetelor locale sunt obligaţi să depună situaţiileinanciare la Direcţiile generale ale inanţelor publice judeţene și a municipiului Bucu-rești și pe suport magnetic.

Potrivit prevederilor art. 36 alin. (7) lit. a) din Legea nr. 82/1991, republicată, cu mo-diicările și completările ulterioare, termenul de prezentare a situaţiilor inanciare anualela Ministerul Finanţelor Publice este de 50 de zile de la încheierea exerciţiului inanciar.



109

9.

APLICA II

Aplica ia nr. 1,privind inf luen a opera iunilor economice asupra bilan ului

Unitatea patrimonială prezintă la 31 decembrie 2014 următorul bilanţ sintetic:

Bilanţla 31.12.2014

Activ Pasiv


a1 Mijloace fixe

a2 Clienţia3 Casaa4 Disponibil la bănci

10.000

15.000

5004.500

p1 Fondul bunurilor

p2 Furnizori

p3 Credite bancare pe termenscurt

15.000

2.000

13.000


În luna ianuarie 2015 au loc următoarele operaţiuni economice:Opera ţ ia 1. Se încasează de la Clientul “Clientul” suma de 1.000 lei în contul curent de

la bancă.Opera ţ ia 2. Se plătește furnizorului “Furnizorul” suma de 2.000 lei dintr-un credit pe

termen scurt acordat de bancă.Opera ţ ia 3. Se cumpără de la furnizor un mijloc ix în valoare de 20.000 lei.Opera ţ ia 4. Se plătesc cu ordin de plată din contul curent deschis la bancă furnizori în

valoare de 1.000 lei.

S ă se întocmeasc ă bilan ul dup ă f iecare opera iune economic ă .

Aplica ia nr. 2,privind legătura bilanţ -cont și cont-bilanţ și structura contului

Unitatea patrimonială prezintă la 01 ianuarie 2015 următorul bilanţ iniţial.

Bilanţ iniţialLa data de 01 ianuarie 2015

Activ Pasiv


Mijloace fixe


Casa

10.000

3.00015.000

2.000

Fondul mijloacelor

FurnizoriCredite bancare

15.000

10.0005.000




110

În luna ianuarie au loc următoarele operaţiuni economice:Opera ţ ia 1. Se plătește furnizorului ”Gama” din casierie, pe bază de chitanţă suma de

1.000 lei.Opera ţ ia 2. Se ridică din contul curent de la bancă cu CEC pentru ridicare de numerar

suma de 5.000 lei.

Opera ţ ia 3. Se cumpără cu factură de la furnizorul ”Beta” materiale în valoare de2.000 lei.Opera ţ ia 4. Se plătește furnizorului ”Beta” din credite bancare, suma de 2.000 lei.

S ă se întocmeasc ă bilan ul contabil dup ă f iecare opera iune economic ă . S ă se pre-

ia în conturi existentul din bilan la începutul lunii ianuarie și să se preia în bilan

existentul f inal din conturi la 31 ian 2014.

Aplica ia nr. 3,privind formulele contabile de stornare

La data de 31 martie, ca urmare a confruntării datelor din contabilitate cu cele dinevidenţa depozitului de materiale, se constată că la operaţia economică nr. 3 din Aplicaţianr. 2 s-a înregistrat din greșeală valoarea de 2.000 lei în contul Materiale în loc de contulObiecte de inventar.

S ă se storneze gre șeala din contabilitate prin cele două modalit ă i de stornare și

să se înregistreze corect în conturi.

Aplica ia nr. 4,

privind analiza contabilă

La sfârșitul anului 2014 unitatea patrimonială prezintă următorul bilanţ sintetic:

Bilanţ La data de 31 decembrie 2014

Activ Pasiv


Mijloace fixe


CasaClien i

10.000

3.00015.000

2.0005.000

Fondul mijloacelor


20.000

5.00010.000


În cursul lunii ianuarie 2015 au loc următoarele operaţiuni economice:1. Se cumpără mijloace ixe la preţ de livrare 5.000 lei.2. Societatea se aprovizionează cu materii prime în valoare de 4.000 lei, pe baza fac-

turii.3. Se plătesc din cont curent, cu ordin de plată, furnizori de mijloace ixe 2.000 lei.4. Se vând produse inite pe baza facturii în valoare de 2.000 lei.5. Se plătește chenzina I-a pe luna ianuarie 2.000 lei prin virare pe cardurile salariati-

lor.



111

6. Se încasează în contul curent de la clienţi 1.000 lei.7. Se ridică din bancă, pe baza cecului în numerar, 1.000 lei care se depun în casierie.8. Se rambursează din contul curent credite bancare 3.000 lei.9. Se acordă unui salariat un avans spre decontare în valoare de 200 lei.10.Salariatul justiică avansul acordat cu factura de cumpărare a materialelor consu-

mabile. S ă se înregistreze opera ţ iunile economice în eviden ţ a cronologic ă și sistematic ă .

S ă se întocmeasc ă bilan ţ ul f inal.

Aplica ia nr. 5,privind întocmirea balan ei de verif icare contabilă

La sfârșitul anului 2014 unitatea patrimonială prezintă umătorul bilanţ sintetic:

Bilanţ

La data de 31 decembrie 2014Activ Pasiv


Mijloace fixeMaterii prime

Cont curentCasa

Clien i

Produse finite

4.5001.000

5.000500

4.000

4.000

Fondul mijloacelor Furnizori

Credite bancare

9.0006.000

4.000


În cursul lunii ianuarie 2015 au loc următoarele operaţiuni economice:1. Se plătește din credit bancar furnizorul “X” 2.000 lei pe baza ordinului de plată.2. Se cumpără cu factură materii prime în valoare de 2.000 lei.3. Se plătesc furnizori din contul curent pe baza ordinului de plată 1.000 lei.4. Se rambursează din contul curent credit pe termen scurt cu ordin de plată 1.000 lei.5. Se încasează în contul curent 2.000 lei de la clienţi.6. Se ridică din contul curent cu cec pentru ridicare de numerar 3.000 lei.7. Se acordă un avans spre decontare unui salariat 1.000 lei.

8. Se plătește avans chenzinal pe baza listei de avans 2.000 lei.9. Se vând produse inite 2.000 lei cu factură.10.Se cumpără un mijloc ix în valoare de 20.000 lei.

S ă se înregistreze opera ţ iunile economice în eviden ţ a cronologic ă și sistematic ă .

S ă se întocmeasc ă balan ţ a de veri f icare și bilan ţ ul f inal.



112

Aplica ia nr. 6,privind întocmirea balan ei de verif icare contabilă

La sfârșitul anului 2014 unitatea patrimonială prezintă următorul bilanţ sintetic:


Activ PasivDenumirea posturilor Suma Denumirea posturilor Suma

Mijloace fixe

Materii primeCont curent

CasaClien i

5.000

1.0003.000

502.450

Fondul mijloacelor

FurnizoriDecontări cu bugetul statului

6.000

4.0001.500


În cursul lunii ianuarie 2015 au loc următoarele operaţiuni economice:1. Se cumpără materii prime pe bază de factură în valoare de 3.000 lei.2. Se încasează în contul curent de la clienţi 1.500 lei.3. Se plătesc obligaţii către bugetul statului cu ordin de plată din contul curent 1.000

lei4. Se obţine un împrumut din bancă cu care se alimentează contul curent în valoare de

2.000 lei.5. Se plătesc furnizori din contul curent cu ordin de plată în sumă de 1.000 lei.6. Se acordă un avans spre decontare salariatului “D.M.” în valoare de 40 lei.7. Salariatul justiică avansul primit astfel: 30 lei cu factură pentru materiale consu-

mabile și 10 lei restituie la caserie.8. Se ridică din bancă cu cec pentru ridicare de numerar 1.400 lei.9. Se plătește chenzina I pe baza “listei de avans chenzinal” în sumă de 1.400 lei.



Aplica ia nr. 7, recapitulativă

La sfârșitul anului 2014 unitatea patrimoniala prezintă următorul bilanţ sintetic:


Activ Pasiv


Mijloace fixeProduse finite

Cont curentCasa

Clien i

10.00013.000

22.0001.000

16.000

Fondul mijloacelor Furnizori

Credite bancare

40.00012.000

10.000




113

În cursul lunii ianuarie 2015 au loc următoarele operaţiuni economice:1. Se cumpără mijloace ixe la preţ de livrare 19.000 lei.2. Societatea se aprovizionează cu materii prime în valoare de 8.000 lei, pe baza fac-

turii.3. Se plătesc din cont curent, cu ordin de plată, furnizori de mijloace ixe 10.000 lei.

4. Se vând produse inite pe baza facturii în valoare de 13.000 lei.5. Se încasează în contul curent de la clienţi 8.000 lei.6. Se plătește chenzina I-a pe luna ianuarie pe cardurile salariatilor 8.000 lei.7. Se ridică din bancă, pe baza cecului în numerar, 2.000 lei care se depun în casierie.8. Se rambursează din contul curent credite bancare 5.000 lei.9. Se acordă unui salariat un avans spre decontare în valoare de 1.000 lei.10.Salariatul justiică avansul acordat cu factura de cumpărare a materialelor consu-

mabile in valoare de 1.000 lei.

S ă se înregistreze opera ţ iunile economice în eviden ţ a cronologic ă și sistematica.

Sa se intocmeasca balan ţ a de veri f icare și bilan ţ ul f inal.


La sfârșitul anului 2014 unitatea patrimonială prezintă umătorul bilanţ sintetic:


Activ Pasiv


Mijloace fixe

Produse finiteMaterii prime

Cont curent

CasaClien i

24.000

5.00011.000

15.000

1.00010.000

Fondul mijloacelor


30.000

14.00022.000


În cursul lunii ianuarie 2015 au loc următoarele operaţiuni economice:1. Se plătește pe baza ordinului de plată furnizorul “X” 8.000 lei.2. Se cumpără cu factură materii prime în valoare de 2.000 lei.

3. Se rambursează din contul curent credit pe termen scurt cu ordin de plată 1.000 lei.4. Se încasează în contul curent 4.000 lei de la clienţi.5. Se ridică din contul curent cu cec pentru ridicare de numerar 5.000 lei si se depun

în casierie.6. Se acordă un avans spre decontare unui salariat 1.000 lei.7. Se plătește chenzina I-a pe baza listei de avans chenzinal 4.000 lei.8. Se vând pe baza de factură produse inite in valoare de 4.000 lei .9. Se cumpără un mijloc ix în valoare de 22.000 lei.10.Salariatul justiică avansul acordat prin restituirea sumei de 1.000 lei la casierie.





114


La 1 ianuarie 2015 situaţia conturilor la unitatea patrimonială era următoarea: – în contul de la bancă exista un disponibil de 15.000 lei; – în casieria unităţii era un sold de 1.000 lei; – drepturi de creanţă asupra clienţilor de 15.000 lei;

– furnizori neachitaţi: 31.000 lei.

În cursul lunii ianuarie 2015 au avut loc următoarele operaţiuni economice:1. Cu cecul de numerar s-a ridicat din contul de disponibil de la bancă suma de 3.000

lei.2. S-a plătit pe baza listei de avans chenzinal chenzina I în sumă de 3.500 lei.3. Pe baza referatului spre decontare administratorul ridică din casierie 500 lei pentru

cumpărarea unor materiale consumabile.4. Administratorul restituie 500 lei avans de trezorerie neutilizate pe bază de chitanţă.

5. Se cumpară mărfuri pe bază de factură în valoare de 2.000 lei6. Se încasează în contul de disponibil de la bancă 10.000 lei de la clienţi.7. Se cumpără timbre iscale cu plata în numerar în valoare de 100 lei.8. Se ridică din bancă și se depun în casierie 5.000 lei.9. Se plătesc din casierie furnizori 1.000 lei pe bază de chitanţă.10.Se vând mărfuri cu factură în valoare de 1.000 lei

S ă se fac ă analiza contabil ă a opera ţ iilor economice, să se înregistreze în eviden a

cronologic ă și sistematic ă , să se întocmeasc ă balan a de veri f icare și bilan ul f inal.



Suport de curs publicat în cadrul proiectului

„Creşterea calităţ ii programelor de licenţă în domeniul admi-

nistraţ iei publice. Calitate în Administraţ ie Publică/C.A.P. –

creştere şi dezvoltare prin programe de studii îmbunătăţ ite”

Contract POSDRU/156/1.2/G/136147

Proiect co-finanțat din Fondul Social European prin Progra-

mul Operaţ ional Sectorial Dezvoltarea Resurselor Umane

2007-2013, „Investeşte în oameni!”, Axa prioritar ă 1 „Educa-

ţ ia şi formarea profesională în sprijinul creşterii economice şi

dezvoltării societăţ ii bazate pe cunoaştere”, Domeniul major

de intervenţ ie 1.2 „Calitate în învăţământul superior”.

Editor

Universitatea Babeș-Bolyai, Facultatea de Științe Politice,

Administrative și ale Comunicării, Departamentul de Admi-

nistrație și Management Public.

Data publicării

Decembrie, 2015

„Conţ inutul acestui material nu reprezintă în mod obligatoriu

poziţ ia oficială a Uniunii Europene sau a Guvernului României”

contabilitatea – fc macarie

Documents