Comptabilité générale IG 3Cours et TD : Marie Musard Année 2007-2008

Chapitre 8 : Les provisions

Cours

Les provisions correspondent à des pertes ou des charges simplement prévisibles :la constitution de provisions est donc une application du principe de prudence. Lesprovisions se distinguent donc des amortissements dans la mesure où lorsque le comptableamortit, il ne fait que constater des pertes effectivement subies par l’entreprise, à la diffé-rence des provisions qui sont des pertes potentielles.

Avant janvier 2006, le PCG distinguait trois catégories de provisions :

– les provisions pour dépréciation

– les provisions pour risques et charges (PRC)

– les provisions réglementées

Avec la nouvelle réglementation comptable, la terminologie "provisions pour dépréciation"a disparu (cf chapitres 6 et 7). On parle à présent de la dépréciation des immobilisationsen abandonnant le terme "provisions" 1.

Par conséquent, on distingue maintenant, depuis janvier 2006, deux catégories de provi-sions :

– les provisions pour risques et charges (PRC)

– les provisions réglementées

Mais ce n’est pas fini... L’intitulé du compte "Provisions pour risques et charges" a changé :il est remplacé par le terme "Provisions". Par contre, les sous-comptes ne sont pas modifiés.

Dans ce chapitre, nous allons étudier les provisions au sens de la nouvelle terminologie(donc les ex-PRC) et les provisions réglementées.

1. Rappelons aussi que la terminologie "dépréciation" applicable aux immobilisations incorporelles et

corporelles a été étendue aux immobilisations financières et VMP, aux stocks et aux créances clients.

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1 Les provisions (provisions pour risques et charges)

En application du principe de prudence, le PCG stipule qu’une provision est "un passifdont l’échéance ou le montant n’est pas fixé de manière précise".

Les provisions (pour risques et charges) sont destinées à couvrir des risques et des charges

nettement précisés quant à leur objet : elles permettent de prendre en considération surl’exercice en cours une charge ou un risque, de caractère probable et approximatif, qui seraenregistré lors d’un exercice ultérieur.

1.1 La classification des provisions

Les risques probables auxquels l’entreprise peut faire face sont des risques inhérents àl’activité de l’entreprise : litiges, amendes et pénalités...

Les charges probables sont des charges importantes, prévisibles, qui ne peuvent êtresupportées sur un seul exercice. Elles sont donc réparties sur plusieurs exercices (gros en-tretien...)

Les provisions (pour risques et charges) sont inscrites au crédit d’une subdivision ducompte "15 Provisions" à la clôture de l’exercice.

Quelques exemples de provisions pour risques :

– 1511 Provisions pour litiges

– 1513 Provisions pour pertes sur marchés à terme

– 1514 Provisions pour amendes et pénalités

– 1515 Provisions pour pertes de change

– 1516 Provisions pour pertes sur contrats

Quelques exemples de provisions pour charges :

– 154 Provisions pour restructurations

– 155 Provisions pour impôts

– 156 Provisions pour renouvellement des immobilisations

– 157 Provisions pour charges à répartir sur plusieurs exercices

Remarque : Parmi les provisions pour charges à répartir sur plusieurs exercices, on trouveles provisions pour gros entretien (compte 1572). Avec la nouvelle méthode de comptabili-

sation des immobilisations par composants (les immos décomposables), les dépensesde gros entretien doivent être comptabilisées comme un composant distinct de l’immo-bilisation. Toutefois, l’option de comptabiliser ces dépenses en provisions pour gros

entretien est maintenue.

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1.2 La comptabilisation des provisions

Les schémas de comptabilisation relatifs à la constitution, aux ajustements et aux annu-lations de provisions sont identiques à ceux des dépréciations d’actif. On distingue troisétapes :

– La constitution de la provision

– Le réajustement de la provision

– La réalisation du risque ou la survenance de la charge

1.2.1 Constitution de la provision

Tout comme la dépréciation, la provision représente une charge calculée, non décais-

sable. Elle est enregistrée, selon le caractère du risque ou de la charge probable, au débit

du compte :

– "6815 Dotations aux provisions d’exploitation"

– "6865 Dotations aux provisions financières"

– "6875 Dotations aux provisions exceptionnelles"

par le crédit d’une subdivision du compte "15 Provisions".

68.5 Dotations aux provisions... x15. Provisions pour risques et charges x

1.2.2 Réajustement de la provision

En fin d’exercice, il faut analyser la nouvelle situation et ajuster l’ancienne provision enconséquence. Cela consiste donc à :

– calculer la nouvelle provision d’après la nouvelle estimation du risque ou de la chargeprobable

– comparer l’ancienne provision à la nouvelle afin d’évaluer le montant du réajuste-ment : ajustement = nouvelle provision - ancienne provision

Lorsque l’ajustement traduit une augmentation de la provision, la comptabilisation estidentique à celle ci-dessus lors de la constitution de la provision.

Dans le cas d’une diminution de la provision, le montant de l’ajustement est porté audébit d’une subdivision du compte "15 Provisions" par le crédit du compte :

– "7815 Reprises sur provisions d’exploitation"

– "7865 Reprises sur provisions financières"

– "7875 Reprises sur provisions exceptionnelles"

15. Provisions... x78.5 Reprises sur provisions... x

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1.2.3 Réalisation du risque ou survenance de la charge

Lorsque le risque s’est produit ou la charge s’est réalisée au cours de l’exercice, lacharge correspondante est comptabilisée au débit du compte 6.. par le crédit d’un comptede tiers ou de trésorerie.

La provision est alors devenue sans objet : elle doit être portée au débit du compte"15 Provisions" pour solde, par le crédit du compte de reprise concerné (idem écritureprécédente).

1.3 Exemples

1.3.1 Provision pour risques

L’entreprise Giraud pense, au 31/12/N, subir un redressement fiscal d’environ 30 000 =C aucours de l’exercice N+1. Le 25/09/N+1, après redressement fiscal, la somme due à l’Etats’élève finalement à 37 000 =C .

Enregistrer la provision, le redressement fiscal et la reprise sur provisions.

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1.3.2 Provision pour charges

La société Fox envisage la réfection de bâtiments. Le 31/12/N, elle constitue une provisionpour de gros travaux à effectuer en N+3 pour un montant approximatif de 30 000 =C .L’en-treprise décide d’étaler la charge future sur les exercices antérieurs, à raison d’une provisionannuelle de 10 000 =C. Le 3/03/N+3, la facture définitive s’élève à 35 000 =C.

Enregistrer les écritures de dotation aux provisions, la facture définitive le 3 mars et la

reprise sur provisions.

2 Les provisions réglementées

Les provisions réglementées sont des provisions "ne correspondant pas à l’objet normald’une provision et comptabilisées en application de dispositions légales". Ce sont de "faussesprovisions" puisqu’elles ne sont pas destinées à faire face à des pertes ou charges nettementprécisées et que des événements en cours rendent probables. Les provisions réglementéessont régies par le Code général des impôts et ont un caractère strictement fiscal : ellessont destinées à faire bénéficier l’entreprise d’avantages fiscaux.

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2.1 Principes

L’objectif de ces provisions réglementées est de permettre aux entreprises d’accroître leursressources de financement, notamment :

– en augmentant leurs capitaux propres par le crédit du compte " 14 Provisions régle-mentées"

– en diminuant le bénéfice imposable par le débit du compte "687 Dotations aux pro-visions, Charges exceptionnelles"

Considérées comme des capitaux propres, ces provisions permettent aussi aux entreprisesbénéficiaires de soustraire une partie de leurs bénéfices à l’impôt, ce qui augmente d’autantplus leur capacité d’autofinancement. Ainsi, l’entreprise ne risque pas de voir prélever cebénéfice dégagé artificiellement.

Remarque : les avantages fiscaux offerts par les provisions réglementées sont en généralprovisoires, dans la mesure où la loi prévoit leur réintégration aux bénéfices ultérieurs.

Dans ce qui suit, nous présentons brièvement :

– les provisions réglementées pour hausse des prix (PHP)

– les amortissement dérogatoires, assimilés à des provisions réglementées.

2.2 Les provisions pour hausse des prix (PHP)

Les industries qui transforment des matières premières acquises sur les marchés internatio-naux ou le territoire national sont exposées aux fluctuations permanentes des cours de cesmatières qui affectent le coût de renouvellement des stocks nécessaires à leur exploitation.Or, bien que les stocks de ces entreprises doivent être renouvelés à un volume constant, ladifférence entre la valeur comptabilisée du stock à la clôture d’un exercice et la valeur dumême stock à l’ouverture de l’exercice fait partie intégrante du résultat imposable.⇒ Le profit sur stock ainsi constaté est donc a priori soumis à imposition, alors mêmequ’il ne constitue pas un profit disponible.

La provision pour hausse des prix est destinée à compenser une surestimation du bénéfice,due à une surévaluation de la variation de stock.

Pour être prise en compte, la hausse des prix doit être supérieure à 10% : la provisioncorrespond alors à la fraction de la hausse des prix supérieure à 10%.

L’écriture de constitution de la provision à l’inventaire de l’exercice N est la suivante :

6873 Dotations aux provisions réglementées (stocks) x1431 Provisions réglementées pour hausse des prix x

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2.3 Les amortissements dérogatoires

Cf chapitre 6 sur l’amortissement des immobilisations.

Les amortissements dérogatoires ne correspondent pas à l’objet normal d’un amortissementcomptable (économiquement justifié). Leur but est de faire bénéficier temporairement

l’entreprise d’une réduction d’impôt en augmentant l’amortissement fiscalement déductible.

Ils représentent le surplus d’amortissements comptabilisés en application d’un texte fiscal.En d’autres termes, les amortissements dérogatoires sont donc des amortissements com-

plémentaires aux amortissements comptables économiquement justifiés : ils sont calculéscomme la différence entre l’amortissement fiscal et l’amortissement comptable économique-ment justifié.

Par des dotations (aux provisions) artificiellement élevées du fait de l’amortissement déro-gatoire, la loi fiscale permet de diminuer le bénéfice imposable et donc l’impôt sur

les bénéfices. Cette réduction d’impôt dégage ainsi des ressources propres orientéesvers le financement des investissements : c’est pourquoi les amortissements dérogatoiresapparaissent dans les capitaux propres de l’entreprise.

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