auditarea_org_curs1.doc

7/29/2019 Auditarea_org_curs1.doc

http://slidepdf.com/reader/full/auditareaorgcurs1doc 1/21

AUDITUL ORGANIZAŢIILOR – CURS 1

I. NOŢIUNI GENERALE PRIVIND AUDITUL INTERNŞI AUDITUL EXTERN

1. Aparitia şi evolutia auditului

Termenul de audit provine din limba latină de la cuvântul audit-auditare,care are semnificaţia „a asculta”, dar despre audit se vorbeşte de pe vremeaasirienilor, egiptenilor, din timpul domniei lui Carol cel Mare sau al lui Eduard I alAngliei. Activităţi de audit s-au realizat în decursul timpului şi în România, dar

purtau alte denumiri.Utilizarea termenului de audit în accepţiunea folosită în prezent este relativ

reccentă şi se plasează în perioada crizei economice din 1929 din Statele Unite aleAmericii, când întreprinderile erau afectate de recesiune economică şi trebuiau să

plătească sume importante pentru auditorii externi care efectuau certificareaconturilor tuturor întreprinderilor cotate la bursă.

Marile întreprinderi americane foloseau deja serviciile oferite de Cabinete de Audit Extern, organisme independente care aveau misiunea de a verifica conturileşi bilanţurile contabile şi a certifica situaţiile financiare finale. Pentru a-şi îndepliniatribuţiile cabinetele de audit efectuau o serie de lucrări pregătitoare de specialitate,şi anume: inventarierea patrimoniului, inspecţia conturilor, verificarea soldurilor,sondaje etc., care au crescut semnificativ costurile auditării.

Întreprinderile au început să-şi organizeze propriile Cabinete de Audit Intern,în special pentru reducerea cheltuielilor, prin preluarea efectuării lucrărilor

pregătitoare din interiorul entităţii, iar pentru realizarea activităţii de certificare auapelat în continuare la Cabinete de Audit Extern, care aveau dreptul asupra uneisupervizări a activităţii întreprinderilor. Pentru a se distinge între auditoriicabinetelor de audit extern şi cei ai organizaţiei supuse auditului, primii au fostnumiţi auditori externi , iar cei din urmă au fost numiţi auditori interni, deoarece

făceau parte din întreprindere.Aceste schimbări au fost benefice, activitatea auditorilor externi fiind

complementară activităţii auditorilor interni.Cu timpul, auditorii externi au renunţat să se bazeze în activitatea lor pe

inspectarea conturilor clienţilor şi pe acţiunile de inventariere şi au început sărealizeze şi analize, comparaţii şi să justifice cauzele eşecurilor, să dea consultaţii şisoluţii, pentru cei care erau responsabili, pentru activitatea întreprinderii. În acest

1



fel, în timp, s-au stabilit obiective, instrumente, tehnici şi sisteme de raportaredistincte pentru auditorii interni, comparativ cu auditorii externi.

După trecerea crizei economice, auditorii au fost utilizaţi în continuare,deoarece dobândiseră cunoştinţele necesare şi foloseau tehnici şi instrumentespecifice domeniului financiar-contabil. În timp, ei au lărgit continuu domeniul deaplicare al auditului şi i-au modificat obiectivele, ajungându-se la ideea necesităţiiexistenţei unei funcţii a activităţii de audit intern în interiorul organizaţiilor.

Noua funcţie de audit intern va mai păstra mult timp conotaţiile financiar-contabile în memoria colectivă, datorită eredităţii sale, respectiv activitatea deverificare a conturilor.

Rolul şi necesitatea auditorilor interni a crescut continuu şi a fost unanimacceptat, motiv pentru care aceştia au simţit nevoia de a se organiza şi de a-şistandardiza activităţile practice. Astfel, în anul 1941, s-a creat în Orlando, Florida,SUA, Institutul Auditorilor Interni – I.I.A.1, care a fost recunoscut internaţional.

Ulterior, a aderat Marea Britanie, iar în 1951 Suedia, Norvegia, Danemarca şi altestate.În prezent, la acest institut s-au afiliat peste 90 de institute naţionale ale

auditorilor interni şi membri din peste 120 ţări, în urma obţinerii calităţii de C.I.A.

– Auditor Intern Certificat , acordată de I.I.A., pe baza unor examene profesionale.Funcţia de audit intern s-a instituit în Anglia şi Franţa la începutul anilor ’60,

fiind puternic marcată de originile sale de control financiar-contabil. Abia după anii’80 –’90 funcţia de audit intern începe să se contureze în activitatea entităţilor, iar evoluţia ei continuă şi în prezent.

În România, auditul intern a fost adoptat ca un termen la modă în domeniulcontrolului financiar, însă cu timpul s-a reuşit decantarea conceptelor de control

intern şi audit intern.

Scopul iniţial al Institutului Auditorilor Interni – I.I.A. a fost acela destandardizare a activităţii de audit intern, plecând de la definirea conceptelor,stabilirea obiectivelor şi continuând cu organizarea şi exercitarea acestuia.

În timp, a avut loc o deplasare a obiectivelor auditului intern, respectiv de lafurnizarea de informaţii pentru manager, spre o colaborare cu auditul extern, căruiaîi asigură o materie primă prelucrată, devenind totodată o activitate de sinestătătoare.

Începând din 1950, I.I.A. a emis norme proprii de audit intern, diferite decele ale auditului extern. În timp, acestea s-au generalizat şi din 1970 au devenit

standarde de audit intern, care sunt într-o permanentă mişcare datorită evoluţieisocietăţii ce se confruntă mereu cu noi provocări.

În 1941, J.B.Thurston, primul preşedinte al Institutului Internaţional alAuditorilor Interni, declara cu o previziune uimitoare că perspectiva cea maistrălucită a auditului intern va fi “asistenţa managerială”. În 1991, Joseph J.

2



Mossis - preşedintele Institutului Auditorilor Interni din Marea Britanie, reiaaceeaşi remarcă, dar în termeni mult mai exacţi: “este clar pentru cei care lucreazăîn cadrul funcţiei de audit intern că acesta are un rol vital de jucat, ajutând

conducerea să ia în mână hăţurile controlului intern”.În ciuda unei evoluţii spre o implicare mai mare în asistenţa managerială,

construită piatră cu piatră, edificiul funcţiei de audit intern a suferit datorită unor contradicţii şi disfuncţii inerente oricărui început. În acest sens, Jacques Renard

avea două explicaţii, şi anume:- un prea mare exces de mediatizare a termenului “audit”, care are un

impact deosebit asupra tuturor categoriilor de specialişti, cuvânt la modă care dăvaloare şi un aer savant celor care îl folosesc, creându-le impresia că deja se aflăînaintea progresului şi a tehnicii, prin simpla utilizare a cuvântului AUDIT. În acestsens, putem confirma că nu există eveniment ştiinţific unde aproape în mod magicsă nu îşi găsească locul şi termenul “audit”. În universităţi au fost o serie de

discipline a căror denumire începea astfel: “auditul”, spre exemplu, “resurselor umane”, iar disciplina respectivă înainte se numea “managementul resurselor umane” şi se referă numai la management, şi exemplele pot continua;

- auditul intern confundat cu inspecţie, control intern, control financiar.Utilizarea acestor termeni, din păcate chiar şi de către specialişti în domeniu, aucreat multe confuzii pentru majoritatea oamenilor/practicienilor şi în special înrândul managerilor, care atunci când auzeau de un auditor exclamau cu înţeles:“bine aţi venit pentru că niciodată un control nu este în plus”.

Totuşi practicienii auditului intern au constat cu satisfacţie evoluţia rapidă şi pertinentă a acestuia, în ciuda unor confuzii şi disfuncţii; obiectivele auditului aufost atinse şi el a devinit un ajutor de neevitat pentru manager. Auditul intern îşiatinge obiectivele dacă există un sistem de control intern organizat, formalizat,

periodic, constituit din standarde şi norme profesionale, ghiduri procedurale, codurideontologice, care să susţină morala profesiei de audit.

Auditorii interni şi managerul trebuie priviţi ca parteneri şi nu ca adversari,

având aceleaşi obiective, printre care eficacitatea actului de management şiatingerea ţintelor propuse. Managerii trebuie să înţeleagă recomandările

auditorilor, să perceapă ajutorul pe care îl primesc pentru stăpânirea riscurile

care apar şi evoluează continuu.

Auditul intern este o profesie care s-a redefinit mereu de-a lungul anilor, dindorinţa de a răspunde necesităţilor în continuă schimbare ale entităţilor. Axat, laînceput, pe probleme contabile, obiectivele auditului intern s-au deplasat spredepistarea principalelor riscuri ale entităţilor şi evaluarea controlului intern alacestora.

Profesia de audit intern se bazează pe standarde de audit intern şi pestandardele de implementare sau de bună practică, recunoscute în întreaga lume,

3



care se adaptează la particularităţile legislative şi de reglementare ale fiecărei ţări,în vederea respectării regulilor specifice ce guvernează diferite sectoare deactivitate şi cultura organizaţiei respective.

Cunoaşterea şi aplicarea acestui cadru de referinţă oferă organizaţiilor şiorganismelor de reglementare o asigurare privind nivelul de profesionalism alauditorilor interni. Nerespectarea lor nu înseamnă numai să te situezi în afara

profesiei, dar mai ales să te privezi de un mijloc de a fi mai eficace şi mai credibil. Amatorismul nu poate să funcţioneze în auditul intern, ci doar o abordare

sistematică şi metodică poate aduce un plus de valoare organizaţiilor.

2. Auditul intern – funcţii, rol, rsponsabilităţi

Auditul intern prin activităţile pe care le desfăşoară adaugă valoare atât prin

evaluarea sistemului de control intern şi analiza riscurilor asociate activităţilor auditabile, cât şi prin recomandările cuprinse în raportul întocmit şi transmise înscopul asigurării atingerii obiectivelor organizaţiei.

Auditul intern se bazează pe un cadru reglementat la nivel internaţional subforma Standardelor de Audit Intern care cuprind: Standardele de calificare - seria 1000 – care definesc caracteristicile ce trebuie

îndeplinite de serviciile de audit intern şi personalul acestora; Standarde performanţă - seria 2.000 – care descriu activităţile de audit intern şi

definesc criteriile de calitate;

Amendamentul Sarbanes & Oxley – Congresul SUA: Separarea activităţilor de consultanţă de cea de audit Controlul intern cade în responsabilitatea managerului Managerul poate apela la auditorul extern pentru a-l spijini în

organizarea sistemului de control intern Auditorul intern realizează numai evaluarea controlului intern în baza

evaluării analizei riscurilor.

CADRUL DE REFERINŢĂ AL AUDITULUI INTERN

Conceptul deaudit intern

Coduldeontologic

Norme(standarde) profesionale

Modalităţide aplicare

Dezvoltare profesională

4



În 1999, I I A (Institutul Auditorilor Interni) a emis următoareadefiniţie: ,, Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei

entităţi o asigurare în ceea ce priveşte gradul de control asupra operaţiunilor, oîndrumă pentru a-i îmbunătăţi operaţiunile, şi contribuie la adăugarea unui plus

de valoare.

Auditul intern ajută organizaţia să îşi atingă obiectivele evaluând, printr-oabordare sistematică şi metodică, procesele sale de management al riscurilor, de

control, şi de guvernare a organizaţiei, făcând propuneri pentru a le consolida

eficacitatea”.

Auditul intern este o activitate independentă de examinare obiectivă aactivităţilor entităţii în scopul îmbunătăţirii acestora. Auditul intern ajută entitateasă-şi realizeze obiectivele printr-o sistematică şi ordonată activitate care săevalueze procesele managementului, controlului şi conducerii.

În lexicul ,,Cuvintele auditului” se dă următoarea definiţie : ,,auditul interneste în cadrul unei organizaţii o funcţie – exercitată într-o manieră independentă şicu mandat – de evaluare a controlului intern”. Acest demers specific concureazăcu bunul control asupra riscurilor de către responsabili.

Funcţiile auditului intern:

a. Consiliere (asistenţă ) acordată managerului – activitatea de audit intern areca scop informarea responsabililor departamentelor şi conducătorului unităţiide deficienţele constatate în scopul corectării acestor deficienţe.Deci, auditorul intern consiliază, asistă, recomandă, dar nu ia decizii în ceeace priveşte îmbunătăţirea performanţelor controlului intern (nu ia decizii

pentru remedierea deficienţelor). b. Ajutorul acordat salariaţilor, fără a emite judecăţi în privinţa angajaţilor .

Într-o misiune de audit, responsabilul departamentului auditat nu esteafectate decât în cazul în care apar cazuri extreme de dispariţii de active, dedeturnări de fonduri sau alte deficienţe grave care afectează gestiuneaentităţii.Desigur, în aceste cazuri, conducătorul compartimentului nu poate să nu fie

judecat într-un raport de audit.c. Independenţa şi obiectivitatea auditorilor .

Obiectivitate : auditorii trebuie să aibă o atitudine imparţială şi neinfluenţată şisă evite conflictele de interese.

Obiectivitatea unui auditor este considerată a fi afectată atunci când acestarealizează o misiune de asigurare pentru o activitate pentru care a fost

5



responsabil în cursul anului precedent – dar pot oferi în schimb servicii de

consultanţă pentru operaţiunile specifice respectivelor activităţi.Supervizarea auditului intern trebuie efectuată de o persoană care nu face

parte din structura de audit intern. Independenţa presupune : independenţa compartimentului în cadrul entităţii şi

auditorului în cadrul activităţilor auditate. Responsabilul auditului intern trebuie să raporteze Directorului General al

entităţii, şi trebuie să poată comunica direct cu Consiliul de Administraţie (care

intervine în numirea şi înlocuirea responsabilului).

Reguli de independenţă stabilite de standard :Auditorul intern nu trebuie să aibă în subordine o formaţie din cadrul

altui serviciu; Auditorul intern trebuie să poată avea acces în orice moment la bunuri,

la informaţii, la sisteme de calcul, la persoanele de la toate nivelele

ierarhice; Recomandările pe care le formulează să nu constituie în nici un caz

măsuri obligatorii pentru management;In realitate, independenţa auditorului intern este supusă unei duble limitări:

Auditorul intern, ca orice responsabil din entitate trebuie să respecte strategia şi politicile managementului;

Auditorul intern trebuie să fie independent în exercitarea funcţiei sale,dar respectând standardele de audit intern. Acest lucru presupune căadevărata independenţă a auditorului intern o constituie

profesionalismul său care îi conferă calităţi superioare în abordareaactivităţii sale;

6



Clasificarea auditului

1. în funcţie de obiectivele propuse, auditul intern se împarte în :audit de regularitate (conformitate) – are ca scop verificarea

modului în care se respectă regulile interne ale entităţii;

audit de eficacitate – are ca obiectiv nu numai respectarea regulilor ci şi calitatea rezultatelor acestora. Astfel, auditorul intern apreciazăorganizarea activităţii entităţii, oferă un diagnostic şi emite opinii înlegătură cu analizele efectuate;

audit de management – are rolul de a analiza politicile de conducereduse de către manageri şi de a emite o opinie legată de măsura încare politicile respective corespund strategiei;

audit de strategie – are rolul de a corobora politicile şi strategiileentităţii cu mediul în care aceasta îşi desfăşoară activitatea, pentrudezvoltarea ulterioară a entităţii;

2. în funcţie de scop, auditul poate fi:auditul de conformitate (legalitate) – are ca scop evaluarea modului

în care se îndeplineşte funcţia financiar-contabilă a entităţii şi constăîn auditul controlului intern şi al funcţiilor acestuia, auditulsistemelor şi tranzacţiilor financiare, etc

Rolul audituluiintern

Sprijinirea însoluţionarea problemelor

De asigurare a caracteruluiadecvat a :-procedurilor de control-managementului riscului

-activitatea de conducere

Identificarea punctelor slabe

Acţiuni de sprijinirea continuării

activităţii

Consiliere aconducerii şi

personalului

De convingere a celor interesaţi de importanţa

constatărilor şi aplicarearecomandărilor

7



auditul de atestare financiară – este auditul efectuat de un auditor independent asupra situaţiilor financiare ale entităţii, exprimând oopinie în legătură cu situaţia financiară şi tranzacţiile entităţii.

Auditul de atestare financiară se derulează de regulă împreună cu

auditul de conformitate şi poartă numele de audit financiar.auditul performanţei (operaţional) – este un audit al eficienţei sau al

rezultatelor

3. în funcţie de momentul de exercitare, auditul poate fi :audit preventiv – este auditul efectuat înaintea desfăşurării efective a

operaţiilor economice, financiare şi administrative şi are rolul de a preveni un prejudiciu înainte ca acesta să apară;audit ulterior – este auditul efectuat după ce operaţiile economice,

financiare şi administrative au avut loc.

4. în funcţie de entităţile la care se desfăşoară auditul: public; la unităţile economice;audit bancar; societăţi de asigurare.

3. Auditul public intern – obiective, organizare, sferă de acţiune

Legea 672/ 2002 privind auditul public intern defineşte activitatea de auditintern ca fiind ,,activitatea funcţional independentă şi obiectivă, care dă asigurări

şi consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor şi cheltuielilor

publice, perfecţionând activităţile entităţii publice.”

Auditul public intern este o activitate desfăşurată în cadrul instituţiilor publice şi în unităţile cu profil economic, al căror acţionar majoritar este statul. Fiind o activitate desfăşurată la nivelul sectorului de administraţie publică,aceasta este reglementată pe baza normelor şi legilor elaborate de MFP. Deoarece

normele elaborate au caracter general, fiecare sector de activitate are obligaţia

să-şi elaboreze norme proprii în funcţie de specificul activităţii.Auditul public intern se exercita asupra tuturor activitatilor desfasurate

intr-o entitate publica, inclusiv din entitatile subordonate, cu privire la formarea siutilizarea fondurilor publice, precum si la administrarea patrimoniului public.

8



Obiectivele auditului intern public sunt : Asigurarea obiectivă şi consilierea destinate să îmbunătăţească

sistemele şi activităţile entităţii; Sprijinirea îndeplinirii obiectivelor entităţii printr-o abordare

sistematică şi metodică prin care se evaluează şi se îmbunătăţeşteeficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, acontrolului şi a proceselor administrării.

Auditul public intern are ca sferă de acţiune : Activităţile financiare sau cu implicaţii financiare desfăşurate de

entitatea publică;Constituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea şi stabilirea

titlurilor de creanţă, precum şi a facilităţilor acordate la încasareaacestora;

Administrarea patrimoniului public, precum şi vânzarea, gajarea,concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public/privat alstatului ori al unităţilor administrativ teritoriale;

Sistemele de management financiar şi control, inclusiv

contabilitatea şi sistemele informatice aferente;

Reglementarea şi coordonarea auditului intern în sectorul public în România

Organizarea auditului intern

Auditul public intern este organizat astfel:

1. UCAAPI ( Unitatea Central de Armonizare pentru Auditulă Public Intern)- func ioneaz ca direc ie general înţ ă ţ ă Ministerul Finan elor Publice, având responsabilitatea de aţ elabora şi conduce o strategie unitar în domeniulă auditului public intern, de a asigura dezvoltarea cadruluinormativ şi procedural necesar exercit rii activit ii deă ăţ audit intern, de a evalua func ionalitatea acesteia înţ

scopul identific rii direc iilor de ac iune pentru creştereaă ţ ţ contribu iei la îmbun t irea activit ilor entit ilor publiceţ ă ăţ ăţ ăţ şi de a coordona sistemul de perfec ionare a preg tiriiţ ă profesionale al auditorilor interni.

2. CAPI (Comitetul pentru Audit Public Intern) – organismprofesional, cu caracter consultativ, format din specialişti

în domeniu din cadrul altor entit i publice decât Ministerulăţ

9



Finan elor Publice, al c rui rol, din pozi ia unui observatorţ ă ţ independent, este acela de a îmbun t i strategia deă ăţ dezvoltare a activit ii de audit intern, de a contribui laăţ creşterea general a calit ii sistemului de audit intern dină ăţ entit ile publice, dezvoltarea cooper rii cu auditul externăţ ă şi de a promova schimbul de experien cu sectorul privatţă

în acest domeniu.3. Compartimentele de audit public intern din entităţile publice –

Compartimentele de audit intern din entit ile publice –ăţ reprezint cea mai important verig în cadrul arhitecturiiă ă ă sistemului descentralizat de audit intern, acestea fiind defapt unit ile care desf şoar activitatea propriu-zis deăţ ă ă ă audit intern, cu scopul de a furniza managementuluiorganiza iei din care face parte o asigurare rezonabil şiţ ă

obiectiv asupra func ionalit ii sistemului de conducereă ţ ăţ bazat pe identificarea şi gestiunea riscului, a controluluiintern şi a proceselor de administrare.

Cadrul legislativ

legea 672/2002 privind auditul public intern

Cadrul normativ

- pentru activitatea de asigurare

OMFP 38/2003 pentru aprobarea Normelor generale privind exercitareaauditului public intern – care reprezintă Manualul de audit intern

OMFP 423/2004 pentru completarea OMFP 38/2003 OMFP 252/2004 pentru aprobarea Codului privind conduita etică a

auditorului intern OMFP 769/2003 pentru aprobarea procedurii de avizare a numirii/

destituirii şefilor compartimentelor de audit intern din entităţile publice

- pentru activitatea de consiliere

OMFP 1702/2005 pentru aprobarea Normelor privind organizarea şiexercitarea activităţii de consiliere

Cadrul procedural

10



Ghiduri practice privind :o activitatea de gestionare a resurselor umaneo activitatea de achiziţii publiceo

activitatea juridicăo activitatea ITo activitatea financiar-contabilă

Instituţiile publice mici care au depăşit pragul anual de 100.000 EURO, o perioada de 3 ani consecutiv, au obligaţia de a-si constitui compartiment de audit public intern până la sfârşitul primului trimestru al anului următor.

Auditul entităţii publice subordonate care nu înfiinţează compartiment deaudit public intern va fi efectuat de către compartimentul de audit public intern de

la nivelul ordonatorului ierarhic imediat superior.

Auditul public extern este realizat de Curtea de Conturi.Astfel, conform Constituţiei revizuite, Curtea de Conturi este instituţia care

„exercită controlul asupra modului de formare, de administrare şi de întrebuinţarea resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public”. Această funcţie estespecifică instituţiei supreme de audit, definită de Standardele de audit aleOrganizaţiei Internaţionale ale Instituţiilor Supreme de Audit (INTOSAI) ca fiind„autoritatea publică a statului, care indiferent de forma de constituire şi

organizare, îndeplineşte funcţia de audit public , la nivelul cel mai înalt din stat”.

Clasificarea auditului public intern

5. în funcţie de domeniul auditat, auditul public intern se împarte în :auditul de sistem – este o evaluare de profunzime a sistemelor de

conducere şi control intern, cu scopul de a stabili dacă acesteafuncţionează economic, eficace şi eficient, pentru identificareadeficienţelor şi formularea de recomandări pentru corectareaacestora;

auditul performanţei – este forma de audit prin care se examineazădacă criteriile stabilite pentru implementarea obiectivelor şisarcinilor entităţii publice sunt corecte pentru evaluarea rezultatelor şi apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele;

auditul de regularitate – reprezintă examinarea acţiunilor asupraefectelor financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului

11



public, sub aspectul respectării ansambului principiilor, regulilor procedurale şi metodologice, care le sunt aplicabile.

3. Auditul financiar – obiective, concepte, rol

Auditul financiar reprezintă o activitate importantă exercitată de un segmental profesioniştilor contabili – auditori financiari – care permite exprimarea uneiopinii cu privire la faptul dacă situaţiile financiare sunt pregătite sub toate aspectelesemnificative în conformitate cu un cadru de raportare financiară aplicabil, în

scopul îmbunătăţirii gradului de încredere al utilizatorilor vizaţi ai situaţiilor financiare.Auditul financiar îl găsim ancorat în ştiinţa contabilităţii, care i-a dat viaţă şi

îl hrăneşte permanent cu tot ceea ce oferă ea, fără de care auditul, nu ar puteaexista.

De aceea auditorul financiar îşi îndreaptă atenţia spre modul cum suntaplicate dar şi respectate IFRS/IAS-urile şi reglementările naţionale, luând înconsiderare prevederile Standardelor Internaţionale de Audit, a regulilor de etică şideontologie profesională promovate de Codul de etică I.F.A.C.

Obiectul auditului are multiple valenţe, dar cea mai importantă o reprezintănoţiunea de finalitate, ca rezultat al evaluării, organizării şi funcţionăriimanagementului unui sistem şi a modului în care acesta îşi duce la îndeplinireobiectivele din misiunea asumată, respectiv eficientizarea sistemului.

Auditorul pune faţă în faţă constatările sale pe baza concluziilor obţinute dinanaliza elementelor probante a obiectivelor de auditare cu prevederile sistemului dereferinţă legale şi în baza raţionamentului profesional îşi exprimă propriul punct devedere sub forma unei opinii în raportul de audit.

Opinia auditorului cu privire la situaţiile financiare tratează măsura în caresituaţiile financiare sunt pregătite, sub toate aspectele semnificative, în

conformitate cu cadrul general de raportare financiară aplicabil.Opinia este comună tuturor misiunilor de audit al situaţiilor financiare.Opinia nu asigură:

viabilitatea în viitor a entităţii eficienţa sau eficacitatea cu care conducerea a organizatactivităţile entităţii

12



În ceea ce priveşte rolul auditului financiar , acesta constă în verificarea şiexaminarea informaţiei financiare având o utilitate internă (conducerea şigestionarea entităţii) şi o alta externă, de informare a terţilor (acţionari, investitori,instituţii guvernamentale, clienţi, furnizori, creditori, instituţii bancare şi alţii),exercitat în scopul protejării resurselor şi asigurării credibilităţii acestor informaţii.

Scopul final al auditului îl constituie însă verificarea situaţiilor financiareanuale, concretizat în întocmirea raportului de audit, prin intermediul căruiaauditorul comunică utilizatorilor concluziile sale.

Rapoartele sunt prezentate în diverse forme, însă toate trebuie să informezeutilizatorii despre concordanţa dintre informaţii şi criteriile stabilite.

O misiune de audit trebuie să aibă la bază o serie de principii , precum: – Auditorul să acţioneze în conformitate cu cerinţele Codului de etică,

emis de Federaţia Internaţională a Contabililor (IFAC).

– Auditorul să desfăşoare misiunea de audit în conformitate cuStandardele Internaţionale de Audit (ISA); – Auditorul trebuie să planifice şi să desfăşoare o misiune de audit cu o

atitudine de scepticism profesional, admiţând ideea ca în anumiteîmprejurări situaţiile financiare să fie denaturate în mod semnificativ.

Standardele de Misiune IAASB cuprind : – Standardele Internaţionale de Audit (ISA); – Standardele Internaţionale pentru Angajamentele de Revizuire (ISRE); – Standardele Internaţionale pentru Misiunile de Asigurare (ISAE); – Standardele Internaţionale pentru Servicii Conexe (ISRS);

şi Standardele Internaţionale de Control a Calităţii (ISQC) - care se aplică pentru toate serviciile ce derivă din Standardele de Misiune IAASB.

13



ISA conţine: obiectivedispoziţiimateriale

explicative

ASIGURĂRIIREZONABILE

în vederea

obţinerii

RAŢIONAMENTULPROFESIONAL

SCEPTICISMULPROFESIONAL

ISA solicită ca auditorul să:

exercite păstreze

PLANIFICĂRII ŞIEFECTUĂRII AUDITULUI

pe parcursul

identifică şi evalueazăriscurile de denaturaresemnificativăobţine suficiente probe deaudit adecvate dacă existădenaturări semnificativeopinia pe baza probelor de

audit

14



CLASIFICAREA ISA

ISA 200. Obiective generale ale auditorului independent şi desfăşurareaunui audit în conformitate cu Standardele Internaţionale de Audit

ISA 210. Convenirea asupra termenilor misiunilor de auditISA 220. Controlul calităţii pentru un audit al situaţiilor financiareISA 230. Documentaţia de audit

ISA 240. Responsabilităţile auditorului privind frauda în cadrul unui audital situaţiilor financiareISA 250. Luarea în considerare a legii şi reglementărilor într-un audit alsituaţiilor financiareISA 260. Comunicarea cu persoanele însărcinate cu guvernanţaISA 265. Comunicarea deficienţelor în controlul intern către persoaneleînsărcinate cu guvernanţa şi către conducere

ISA300. Planificarea unui audit al situaţiilor financiareISA 315. Identificarea şi evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă

prin înţelegerea entităţii şi a mediului săuISA 320. Pragul de semnificaţie în planificarea şi desfăşurarea unui auditISA 330. Răspunsul auditorului la riscurile evaluate

ISA 402. Consideraţii de audit aferente unei entităţi care utilizează oorganizaţie prestatoare de serviciiISA 450. Evaluarea denaturărilor identificate pe parcursul auditului

Principii generale şiresponsabilităţi

Evaluarea riscului şirăspunsul la riscurile

evaluate

ISA 600. Considerente speciale – auditul situaţiilor financiare ale grupului(inclusiv activitatea auditorilor componentelor)ISA 610. Utilizarea activităţii auditorilor interniISA 620. Utilizarea activităţii unui expert din partea auditorului

ISA 700. Formularea unei opinii şi raportarea cu privire la situaţiilefinanciareISA 705. Modificări ale opiniei raportului auditorului independentISA 706. Paragrafele de observaţii şi paragrafele explicative din raportulauditorului independentISA 710. Informaţii comparative – cifre corespondente şi situaţii financiare

comparativeISA 720. Responsabilităţile auditorului cu privire la alte informaţii dindocumentele care conţin situaţii financiare auditate

ISA 800. Considerente speciale –auditul situaţiilor financiare întocmit înconformitate cu cadrele generale cu scop specialISA 805. Considerente speciale—audituri ale situaţii lor financiareindividuale şi elemente specifice, conturi sau aspecte ale situaţiilor financiareISA 810. Misiuni de raportare cu privire la situaţii financiare simplificate

Utilizarea activităţii altor părţi

Concluzii de audit şi

raportarea

Domenii specializate

ISA500. Probe de auditISA 505. Confirmări externeISA 510. Misiuni de audit iniţiale — solduri iniţialeISA520. Proceduri analiticeISA 530. Eşantionarea în auditISA 540. Auditarea estimărilor contabile, inclusiv a estimărilor contabile lavaloarea justă, şi a prezentărilor aferenteISA 550. Părţi afiliateISA 560. Evenimente ulterioareISA 570. Principiul continuităţii activităţii

ISA 580. Declaraţii scrise

Probe de audit

15



16



Întocmirea situaţiilor financiare

- Sunt pregătite de conducerea entităţii sub supraveghereaguvernanţei

- ISA-urile impun responsabilitatea conducerii sau persoanelor însărcinate cu guvernanţa şi nu eludează legi şi reglementări careguvernează responsabilităţile acestora

- Un audit efectuat conform ISA presupune recunoaşterearesponsabilităţii întocmirii situaţiilor financiare; întinderearesponsabilităţilor şi modul de descriere diferă de la o jurisdicţie laalta;

- Un audit conform ISA al situaţiilor financiare presupunerecunoaşterea responsabilităţii în direcţia:

o Pregătirii situaţiilor financiare conform cadrului deraportare financiară aplicabil

o Pentru organizarea controalelor interne de a se asigura căsituaţiile financiare nu conţin denaturări semnificative fiedatorate fraudei sau erorii, şi

o Să ofere auditorului: Acces la toate informaţiile relevante în pregătirea

situaţiilor financiare Informaţii suplimentare solicitate de auditor în scopul

auditării, şi Acces nerestricţionat la personalul unităţii pentru probe de audit

- Pregătirea situaţiilor financiare necesită:o Identificarea cadrului general de raportare financiară

aplicabilo Pregătirea situaţiilor financiare în conformitate cu acel

cadruo Includerea unei descrieri adecvate ale acelui cadru

Pregătirea situaţiilor financiare presupune exercitarea raţionamentului profesional de către conducere în efectuarea de estimări contabile şi selectareade politici contabile adecvate.

Situaţiile financiare trebuie să îndeplinească nevoile unei game largi deutilizatori - situaţii financiare cu scop general sau utilizatori specifici – situaţiifinanciare cu scop special.

17



Cadrul general de raportare financiară conţine:- standarde de raportare financiară emise de organisme specializate- dispoziţii prevăzute în legi sau reglementări- ambele situaţii (standarde şi dispoziţii)- directive, cum să se aplice anumite cadre de raportare, ca de

exemplu, astfel de surse avem:o mediul legal şi etic inclusiv statute, reglementări, decizii

judecătoreşti, etco interpretări contabile publicate emise de organizaţii de

reglementare sau profesionaleo opinii publicate cu grad diferit de autoritate la probleme

contabile în curs de apariţieo practici generale din industrie recunoscute şi prevalenteo literaturi contabile

Existenţa de conflicte între cadrul general de raportare financiară şisursele de la care se obţin indicaţii cu privire la aplicarea acestora prevaleazăsursa cu cel mai înalt grad de autoritate pentru eliminarea acestora.

Cadrele de raportare financiară determină forma şi conţinutul situaţiilor financiare, anumite cadre sunt de prezentare fidelă, în timp ce restul sunt deconformitate.

Auditorul trebuie să se asigure că atât conducerea cât şi persoaneleînsărcinate cu guvernanţa recunosc responsabilităţi în această direcţie.

Obiectivele generale ale auditorului sunt :

a. să obţină asigurări rezonabile cu privire la măsura în care situaţiilefinanciare ca întreg nu conţin denaturări semnificative, fie ele ca

CADRUL DE RAPORTAREFINANCIARĂ APLICABIL

Cadrul de prezentare fidel Cadrul de conformitate

impune respectarea dispoziţiilor

cadrului general cu posibilitatea

ca, conducerea să ofere prezentări

care să depăşească sau să se abată

de la cadrul de raportare.

se referă la un cadru general de

raportare financiară care necesită

respectarea conformităţii cu

dispoziţiile cadrului general fără a

admite abateri.

18



urmare a fraudei sau erorii, permiţând astfel auditorului să exprime oopinie cu privire la măsura în care situaţiile financiare sunt

prezentate, din toate punctele de vedere semnificative, în conformitatecu cadrul de raportare financiară aplicabil;şi

b. să raporteze cu privire la situaţiile financiare şi să comunice aşa cumcer ISA-urile, în conformitate cu identificările auditorului.

În toate situaţiile, atunci când asigurarea rezonabilă nu poate fi obţinută,iar o opinie modificată în raportul auditorului nu este suficientă încircumstanţele date în scopul raportării către utilizatorii vizaţi ai situaţiilor financiare, ISA-urile cer ca auditorul să anunţe imposibilitatea exprimării uneiopinii sau să se retragă (sau să demisioneze) din misiune, acolo unde retragereaeste permisă de legea sau reglementările aplicabile.

Scepticismul profesional

Auditorul trebuie să planifice şi să efectueze un audit cu scepticism profesional recunoscând faptul că ar putea să existe circumstanţe datorită cărorasituaţiile financiare să fie denaturate semnificativ.

Scepticismul profesional include acordarea atenţiei cu privire la:• Probe de audit care contrazic alte probe de audit obţinute.• Informaţii care pun la îndoială fiabilitatea documentelor şi

răspunsurile la investigaţii care vor fi folosite ca dovezi de audit.• Condiţii care ar putea indica o posibilă fraudă.• Circumstanţe care sugerează nevoia efectuării de proceduri de audit

suplimentare faţa de cele impuse de ISA-uri.Menţinerea scepticismului profesional pe parcursul auditului este

necesară dacă auditorul trebuie, de exemplu să reducă riscul privind:• Omiterea unor circumstanţe neobişnuite.• Generalizarea în momentul în care trage concluziile din observaţiile

de audit.• Folosirea unor prezumţii necorespunzătoare în determinarea naturii,

momentului şi întinderea procedurilor de audit şi evaluarearezultatelor acestora.

Scepticismul profesional este necesar pentru o evaluare critică a probelor de audit. Acesta include punerea la îndoială a probelor de audit contradictoriişi gradul de dependenţă a documentelor şi a răspunsurilor la investigaţii şi alteinformaţii obţinute de la conducere şi de la persoanele însărcinate cuguvernanţa. Acesta mai include şi luarea în considerare a suficienţei şi agradului de adecvare a probelor de audit obţinute în circumstanţele date, de

exemplu în cazul în care au existat factori de risc de fraudă şi un singur

19



document, de o natură care îl face a fi susceptibil de fraudă, este singuradovadă care stă la baza unei sume semnificative la nivelul situaţiilor financiare.

Auditorul va putea accepta sisteme de înregistrări şi documente ca fiindautentice, cu excepţia cazului în care auditorul are motive să creadă contrariul.

Totuşi, auditorul trebuie să considere credibilitatea acordat informaţiilor ceurmează a fi folosite ca probe de audit . În cazuri de îndoială cu privire lagradul de încredere acordat informaţiilor sau indicatorilor unei posibile fraude(de exemplu, dacă condiţiile identificate pe parcursul auditului îl determină peauditor să creadă ca un documenta ar putea să nu fie autentic sau că termeniiunui document au fost falsificaţi), ISA-urile impun ca auditorul să investighezeîn continuare şi să determine ce modificări sau adiţii la procedurile de auditsunt necesare pentru a rezolva acel aspect.

Auditorului nu i se poate cere să nu ia în considerare experienţa dintrecut cu privire la onestitatea şi integritatea conducerii entităţii şi a persoanelor însărcinate cu guvernanţa. Totuşi, încrederea în faptul că, conducerea şi cei

persoanele însărcinate cu guvernanţa sunt oneşti, nu îl exonerează pe auditor denevoia de a menţine scepticismul profesional şi nu îi permit auditorului să fiesatisfăcut cu probe de audit mai puţin convingătoare atunci când obţineasigurarea rezonabilă.

Raţionamentul profesional

Exercitarea de către auditor a raţionamentului profesional are loc în

planificarea şi efectuarea unui audit al situaţiilor financiare astfel:- Raţionamentul profesional este esenţial pentru efectuarea unui auditadecvat. Acest fapt se datorează interpretării dispoziţiilor etice relevante şi aISA-urilor, iar deciziile în cunoştinţă de cauză necesare pe parcursul auditului nu

pot fi luate fără aplicarea cunoştinţelor relevante şi experienţei cu privire la fapteşi circumstanţe. Raţionamentul profesional este necesar în special în legătură cudecizii legate de:

• Pragul de semnificaţie şi riscul de audit;• Natura, momentul şi întinderea procedurilor de audit folosite pentru a

îndeplini dispoziţiile ISA-urilor şi a strânge probe de audit;• Evaluarea măsurii în care au fost obţinute suficiente probe de audit,

şi a măsurii în care mai trebuie făcut ceva pentru a atinge obiectiveleISA-urilor şi prin acestea, obiectivele generale ale auditorului;

• Evaluarea judecării conducerii în aplicarea cadrului general deraportare financiară aplicabil;

• Tragerea de concluzii pe baza probelor de audit obţinute, de exempluevaluarea gradului de rezonabilitate a estimărilor făcute de cătremanagement în pregătirea situaţiilor financiare.

- Trăsătura distinctivă a raţionamentului profesional care se aşteaptă de la unauditor este aceea că este exercitată de către un auditor a cărui pregătire,

20



cunoştinţe şi experienţă l-au ajutat în dezvoltarea competenţelor necesare pentrua obţine judecăţi rezonabile.

- Raţionamentul profesional poate fi evaluat în funcţie de măsura în careraţionamentul la care s-a ajuns reflectă aplicarea competentă a principiilor

contabile şi este adecvată şi consecventă în lumina faptelor şi circumstanţelor care au fost cunoscute de auditor până la data raportului auditorului.

auditarea_org_curs1.doc

Documents