d - uppsats ias 11 eller ias 18 · 2013. 4. 24. · ias 11 uttrycker att successiv vinstavräkning...
Post on 23-Jan-2021
0 Views
Preview:
TRANSCRIPT
IAS 11 eller IAS 18 vid entreprenadavtal?Hur intäktsredovisar entreprenadföretag?
-vid färdigställandet eller successivt?
Magisteruppsats i företagsekonomi Extern redovisning Vårterminen 2009
Handledare: Thomas Ploesie Ásgeir Torfason
Författare: Aleksandar Trajkovski Haris Maslo
1
Sammanfattning
Magisteruppsats i företagsekonomi, Handelshögskolan vid Göteborgs universitet,Extern redovisning VT 2009.
Författare: Aleksandar Trajkovski och Haris Maslo
Handledare: Thomas Polesie och Ásgeir Torfason
Titel: IAS 11 eller IAS 18 vid entreprenadavtal? – Hur intäktsredovisar entreprenadföretag,vid färdigställandet eller successivt?
Bakgrund och problem: Ett entreprenadavtal kan redovisas på olika sätt. Det framgår olikaargument varför olika metoder ska tillämpas i verkligheten för redovisning av intäkter. Då detfinns olika metoder att tillgå skapas det problem för både företag om omvärlden då olikametoder återspeglar företagets ställning på olika sätt.
Syfte: Tanken med denna avhandling är att undersöka vad som är rätt redovisning av intäkterför noterade byggföretag. Vi vill få reda på om det förekommer likheter samt skillnadermellan de diskussioner som förekommer.
Avgränsning: I denna avhandling väljer vi att begränsa oss till de fall som berörintäktsredovisning utifrån entreprenad och där redovisningen baserar sig på IFRS. Vi harfokuserat vårt arbete på metoderna som används vid intäktsredovisning utifrån företagsperspektiv och vi har lagt en mindre fokus på intäktsredovisning utifrån kapitalmarknadsperspektiv.
Metod: Vi har genomfört en kvalitativ studie för att få svar på uppsatsens forskningsfråga. Vihar intervjuat kunniga inom området intäkter vid entreprenadavtal. För att samla på osskunskap om ämnet så har vi använt oss av material som berör ämnet intäktsredovisning ochentreprenadavtal.
Resultat samt slutsatser: Uppsatsen har resulterat i vilken metod som lämpligast att tillgånär det kommer till redovisning av intäkter från entreprenader. Vidare har vi analyserat denteori och empiri som vi samlat in för att visa på skillnader och likheter. Vår slutsats är attsuccessiv vinstavräkning är den metod som representerar företagets ställning på bästa sätt.
Förslag till fortsatt forskning: Det hade varit intressant och ta reda på hur incitamentpåverka val av metod samt hur stora belopp det är som redovisas vid vissa situationer.
2
FörordVi vill här uttrycka vår tacksamhet till alla de som har ställt upp och möjliggjort denna
avhandling. Först och främst vill vi rikta vår tacksamhet till våra handledare Thomas Polesie
och Ásgeir Torfason. Sedan vill vi tacka alla respondenter som har avsatt tid och ställt upp på
intervjuer vilket möjliggjorde denna forskning. Till sist vill vi tacka oss själva för att vi har
stått ut med varandra.
Aleksandar Trajkovski Haris Maslo
3
Innehållsförteckning
1 Inledning .............................................................................................................................61.1 Bakgrund.....................................................................................................................61.2 Problemdiskussion ......................................................................................................71.3 Frågeställning..............................................................................................................81.4 Syfte .............................................................................................................................81.5 Avgränsning ................................................................................................................81.6 Disposition ..................................................................................................................9
2 Metod................................................................................................................................112.1 Vetenskapligt synsätt ................................................................................................112.2 Induktion och deduktion ..........................................................................................112.3 Litteraturstudier .......................................................................................................122.4 Forskningsstrategi.....................................................................................................122.5 Kvantitativ och kvalitativ data .................................................................................132.6 Primär- och sekundärdata........................................................................................132.7 Reliabilitet och validitet ............................................................................................132.8 Datainsamlingsmetod................................................................................................142.9 Urval ..........................................................................................................................15
3 Teoretisk referensram ........................................................................................................163.1 Vad är IFRS ..............................................................................................................163.1.1 Redovisning ............................................................................................................163.2 Kvalitativa aspekter..................................................................................................173.2.1 Relevans..................................................................................................................173.2.2 Tillförlitlighet .........................................................................................................173.3 Intäkter......................................................................................................................183.3.1 Intäkter enligt IAS 11 och IAS 18 .........................................................................193.3.2 Kostnader ..............................................................................................................203.3.3 . Redovisning av post i resultaträkningen .............................................................213.4 Principer vid intäktsredovisning ..............................................................................213.4.1 Försiktighetsprincipen ...........................................................................................223.4.2 Realisationsprincipen.............................................................................................223.4.3 Matchningspricipen ...............................................................................................233.5 Avtal ..........................................................................................................................233.5.1 Entreprenadavtal ...................................................................................................243.5.2 Löpanderäkningsuppdrag .....................................................................................253.5.3 Fastprisuppdrag .....................................................................................................253.5.4 Intäktsredovisning vi färdigställandet ..................................................................263.5.5 Successiv vinstavräkning .......................................................................................27
4 Empiri ...............................................................................................................................314.1 Respondenten nummer 1 ..........................................................................................314.1.1 Vilken metod och vilket belopp .............................................................................314.1.2 Påverkan av brist på konsekvens ..........................................................................324.1.3 Ett eller flera sätt att redovisa intäkter på ...........................................................324.2 Respondent nummer 2..............................................................................................334.2.1 Vilken metod och vilket belopp .............................................................................334.2.2 Påverkan av brist på konsekvens ..........................................................................334.2.3 Ett eller flera sätt att redovisa intäkter på ............................................................344.3 Respondent nummer 3..............................................................................................34
4
4.3.1 Vilken metod och vilket belopp .............................................................................344.3.2 Påverkan av brist på konsekvens ..........................................................................354.3.3 Ett eller flera sätt att redovisa intäkter .................................................................36
5 Empiri ...............................................................................................................................375.1 Hur gör företagen? ...................................................................................................37
6 Slutdiskussion....................................................................................................................416.1 Diskussion..................................................................................................................416.2 Förslag till fortsatt forskning....................................................................................43
Referenslista.........................................................................................................................44
5
FörkortningarAICPA - American Institute of Certified Public Accountants
BFN - Bokföringsnämnden
EU – Europeiska unionen
IAS – International accounting standard
IASB - International accounting standard board
IFRS - International financial reporting standard
6
1 InledningI detta avsnitt presenteras inledning till ämnet och en problemdiskussion utvecklas. Vidare
anges forskningsfrågan och syftet anges. Kapitlet avslutas med en avgränsning och
sammanfattning.
1.1 Bakgrund
(www.regeringen.se)År 2002 19 juli utfärdade Europaparlamentet en förordning om
tillämpning av internationella redovisningsstandarder. Avsikten med IAS förordningen var att
skapa en praktisk och kostnadseffektiv kapitalmarknad samt att stärka den fria
kapitalrörligheten på den inre marknaden. Detta skulle underlätta för företag i gemenskapen
att på lika villkor konkurrera om de finansiella resurserna både innanför gemenskapen så väl
som på den globala marknaden. Användningen av IAS skulle leda till en ökad jämförbarhet
för redovisningshandlingar från diverse länder. Svenska företag som följer IAS ”det
gemensamma redovisningsspråket” skulle få möjligheten att del av konkurrensfördelar på den
globala marknaden genom att de utländska investerarna lättare skulle kunna förstå och
bedöma företaget.
(www.regeringen.se) Enligt IAS bestämmelserna skall noterade företag upprätta
koncernredovisning från och med 2005 i enlighet med de internationella
redovisningsstandarderna som har antagits av EU kommissionen för tillämpning inom
unionen. (iasplus a.) Den första januari 1995 och den första januari 2001 tog IFRS fram
standarderna, IAS 18 intäkter och IAS 11 entreprenadavtal, tanken med standarderna är att
den ska ge föreskrifter om hur intäkter ska behandlas och redovisas som ett resultat av ett
avtal eller en händelse.
(Wüsstemann & Kierzek, 2005) Hävdar att intäktsredovisningen är ett problemfyllt område för
båda praktiker och normsättare. Orsaken är att standarden IAS 11 och IAS 18 inte täcker in de
komplexa och svåra situationerna från verkligheten vilket tvingar fram egna bedömningar i praktiken.
Detta medför att företag måste ha kompetens och resurser för att kunna bestämma ett värde i
praktiken.
7
1.2 Problemdiskussion
Intäktsredovisningen som nämndes här ovan är den största posten i årsredovisningen.
Intressenter titta gärna först på den posten för att kunna jämföra med andra företag och för att
kunna göra en uppskattning om hur mycket ett företag har utvecklats under en viss period
(Marton m,fl). (Polesie) Intäkternas rekognition har ett samband med de kostnader som ligger
till grund för inflödet av intäkter. Vidare utvecklar Polesie att beräkningar av intäkter bygger
matchning av det som flyter in i företaget och det som lämnar företaget i form av likvida
medel förankrat till ett visst projekt.
(Marton m.fl.) IFRS utgångspunkt är harmonisering av extern redovisning och att minska
skillnaderna på detta område. Tanken är att redovisningen ska vara samma i olika länder och
att standarderna ska tolkas lika av alla användare. I artikeln skriven av Wüstemann och
Kierzek 2006, hävdar författarna att bara en rättvisbild bör finnas gemensamt för alla IRFS
användare vid användning och tolkning av regelverket. Vidare menar författarna på att IFRS
bör ligga till grund för det som avses med rättvis bild då utgången sker från detta regelverk
(Nobes och Alexander 2006) i deras artikel skriven av så menar författarna att det inte kan
finnas bara en rättvisande med tanke på mångfalden av situationer vilket styr utfallet av den
rättvisande bilden. Vidare förklara Nobes att IAS 18 inte täcker in alla situationer som kan
komma att uppkomma i verkligheten, vilket skapar grunden till olika sätt att redovisa intäkter
på och där utav flera olika rättvisande bilder.
(BFNs cirkulär a) BFN menar på att det är förutsättningarna för intäkternas uppkomst som
styr hur dessa ska redovisas. BFN bygger sin tolkning av IAS 18 utifrån realisationsprincipen
och menar på att en intäkt ska anses vara realiserad då prestationen har blivit fullgjord enligt
det avtal som har legat till grund för situationen. BFN begränsar sig i sitt resonemang av
intäktsredovisning genom att betona två huvudmetoder och dessa är att redovisa intäkterna då
avtalet kommer till eller att redovisa dem successivt över tiden .
(Nobes, Christopher W. 2006) i deras artikel menar att Wüstemann och Kierzek 2006, har
även en tredje syn vad avser intäktsredovisning och realisation av intäkter, de menar på att
intäkter som matchas mot kostnader men saknar grad av färdigställande ska intäkterna inte
redovisas förrän avtalet är helt fullgjort. Som exempel kan nämnas att ett projekt som sträcker
8
sig över en period som motsvarar fyra år och som står en månad innan färdigställandet vid
balansdagen ska inte intäktsredovisas enligt författarna då projektet inte står färdigt och anses
inte vara realiserat.
(www.iasb.org) Gapet som föreligger i vägledningen hade inte varit problematisk i fall det
hade funnits en klar princip som hade kunnat appliceras i föränderliga och komplexa
situationer. Intäkter i entreprenaduppdrag ska enligt IAS 11 redovisas i samband med
aktiviteter som är förknippade med kompletteringsgraden av ett kontrakt. IAS 11 uttrycker att
successiv vinstavräkning ska tillämpas trots att kunderna inte har riskerna, kontrollen samt
belöningarna av ägandet som är förknippat med projektet. I kontrast till IAS 11 så står det i
IAS 18 att intäkterna ska redovisas då kontrollen riskerna och belöningarna som är
förknippade med ägandeskapet av varan har överförts till kunden.
1.3 Frågeställning
Med det sagda ovan i problemdiskussionen så utmynnar frågeställningen till följande:
Hur fastställer noterade byggföretag sina intäkter?
Varför den ena metoden framför den andra?
1.4 Syfte
Tanken med denna avhandling är att undersöka vad som är rätt redovisning av intäkter för
noterade byggföretag. Vi vill få reda på om det förekommer likheter samt skillnader mellan de
diskussioner som förekommer.
1.5 Avgränsning
I denna avhandling väljer vi att begränsa oss till de fall som berör intäktsredovisning utifrån
entreprenad och där redovisningen baserar sig på IFRS. Vi kommer att fokusera vårt arbete på
metoderna som används vid intäktsredovisning utifrån företags perspektiv och lägga mindre
fokus på intäktsredovisning utifrån kapitalmarknads perspektiv.
9
1.6 Disposition
Kapitel 1 – Inledning
I detta kapitel presenteras en inledning till ämnet och ämnets problematik. Vidare anges
forskningsfrågan och syftet med uppsatsen. Mot slutet av kapitlet anges avgränsningen och
avslutas med en sammanfattning.
Kapitel 2 - Metod
I detta kapitel behandlar vi de olika tillvägagångssätten som vi har använt oss av för att
möjliggöra denna uppsats. Vi har här beskrivit hur vi har gått tillväga då vi har samlat in
information. Därefter har vi förklarat ur vilken infallsvinkel vi har valt att bearbeta denna
information. Vi har även beskrivit här vilka forsningsmetoder som vi har valt att angripa
forskningsproblemet med.
Kapitel 3 – Teoretisk referensram
I detta kapitel inleds det med vad som avses men IFRS och redovisning. Vidare tar vi upp
olika kvalitativa aspekter på redovisningen som följs av att vi tar upp de olika sätten som
finns för intäktsredovisning. Vi redogör och definierar vad som menas med intäkter. Vidare
tar vi upp entreprenadavtal och hur dessa kan redovisas som avslutas med olika principer som
finns att tillgå när det kommer till intäktsredovisning.
Kapitel 4 – Empiri
Här framställer vi den information som vi har tagit del av från våra respondenter. Vi redogör
för informationen så som vi har i syfte till att undersöka och analysera den samt dra slutsatser
utifrån det bearbetade materialet.
Kapitel 5 - Analys
I detta kapitel sammanflätar vi all information som återfinns i teori samt empirin som
utmynnar till våra slutsatser. Här besvarar vi vår forskningsfråga och vårt syfte med uppsatsen
utifrån den teoretiska informationen samt den erhållna informationen som är till följd av våra
undersökningar med andra ord så besvarar vi hur praktiken förhåller sig till teorin om
intäktsredovisning
10
Kapitel 6 – Slutdiskussion
I det här kapitlet tar vi upp vad vi har lärt oss samt och våra synpunkter som avslutas med
förslag till fortsatt forskning.
Sammanfattning
I det här kapitlet presenterades en bakgrund till IAS 18 och IAS 11. Vidare följer en
problemdiskussion där det beskrivs problemområden inom intäktsredovisningen sett från
entreprenadavtalens sida. Tillföljd av problemdiskussionen har vi utformat den
forskningsfrågan som vi vill ha svar på som efterföljs av studiens avgränsning samt
uppsatsens disposition
11
2 MetodI detta kapitel presenteras hur vi har gått till väga för att realisera vår forskningsansats.
Vidare i kapitlet motiveras val av undersökningsobjekt och vilka datainsamlingsmetoder vi
har nyttjat för att för att möjliggöra vår studie. Vi kommer även att belysa de väsentliga
riskerna som kan uppkomma när tolkning och insamling av data sker och vi diskuterar även
risker som är förknippade med metodiken.
2.1 Vetenskapligt synsätt
(Arbnor & Bjerker 1994) Läran om metod är det som formar olika metoder och metodiker.
Det finns olika sätt för att angripa fenomen i verkligheten när målet är att förstå och förklara
det. Enligt författarna finns det olika synsätt på metod, vilket förklarar varför det finns olika
uppfattningar om hur verkligheten fungerar. Vidare utvecklas resonemanget mot det att på
individnivå så finns det olika uppfattningar/föreställningar om verkligheten vilket påverkar
hur ett fenomen/problem kan förstås och förklaras.
2.2 Induktion och deduktion
(Thuren. T 2006) Talar om induktion och deduktion i sin bok och hur dessa två sätt skiljer sig
från varandra. Författaren förklarar att det induktiva synsättet bygger på slutsatser dragna
utifrån empirisk fakta och att slutsatserna är allmänna och generella. Vidare hävdar författaren
att metoden innefattar även kvantifiering. Slutsatser från induktionen bygger på empiri och
nedan illustreras ett exempel på hur induktiva slutsatser kan se ut och tolkas
”Frukt som faller, faller ned under trädet, då kommer all frukt som faller ned från trädet att
hamna under trädet”
(Thuren. T 2006) Detta exempel förklarar just tanken med den induktiva metoden som en
generell slutsats tolkad utifrån empirisk fakta, utan någon logisk förankring.
12
Deduktion innebär att betraktaren drar en logisk slutsats som är giltig och sammanhängande.
Den behöver inte vara sann i den meningen att den stämmer överrens med verkligheten utan
baseras på logiska tolkningar om hur verkligheten är fortskaffad. Ett exempel illustreras nedan
”Frukt faller ned från träd, alltså kommer all frukt hamna under trädet”
(Thuren. T 2006) Skillnaden mellan induktion och deduktion är att den första baseras enbart
på empiriska data utan logiska resonemang. Den deduktiva metoden förespråkar att en logik
ska vara inbäddad i samband med bearbetning av data, denna metod öppnar upp för egna
logiska tolkningar av verkligheten utan att de behöver vara förenliga med sanningen.
2.3 Litteraturstudier
För att förbereda oss för vår forskningsansats så har vi fördjupat oss i ett antal vetenskapliga
artiklar, studentlitteratur och andra böcker samt skrifter som har varit av väsentlighet för just
det ämne som vi har avsett att beröra. För att komma fram till den information vi behöver så
har vi använt oss av diverse databaser som vi har fått tillgång till genom Göteborgs
Universitet. De databaser som vi har använt oss av och som har varit av stort värde för vår
informationssökning är Google Scholar, Emarald, Ebscon och Affärsdata. När vi sökte efter
relevanta artiklar och skrifter använde vi oss av nyckelord så som IAS 18, IAS 11, Revenue
recognition, IFRS, Förarbeten till IFRS, God redovisningssed och True and fair view.
2.4 Forskningsstrategi
(Denscombe 2009) Avsikten med denna uppsats är att undersöka några få utvalda enheter på
djupet för att skapa oss en helhetsbild utifrån att ha studerat vissa fenomen i detalj.
Fallstudiestrategin lämpar sig bäst då fallet är att undersöka ett fåtal enheter. Vidare skriver
författaren att fallstudiestrategin lämpar sig bäst då avsikten är att ta del av redogörelser för
händelser, relationer erfarenheter eller processer som uppträder i under vissa förhållanden.
(www.ts.mah.se ) fallstudie bedrivs empiriskt i verkligheten vilket ökar djupet och förståelsen
av undersökningsobjektet. Då fallstudie kan tillämpas vid uppsatsskrivande, uppmuntras
kombinationen av olika undersökningsmetoder. Våran studie kommer att basera intervjuer
med kunniga inom området för intäktsredovisning.
13
2.5 Kvantitativ och kvalitativ data
(Christensen m.fl. 2001) Data kan samlas in på två sätt kvalitativt eller kvantitativt.
Författaren menar på att den kvantitativa metoden bygger på siffror och behandlar variabler
som mängd, antal och frekvens som går att kvantifiera. Den här insamlingen innebär att det är
delar av en helhet eller att delar av ett sammanhang som är det centrala och det som
undersöks.
(Christensen m.fl. 2001) Utvecklar att en kvalitativ inriktning lägger vikt på ord, text och
handlingar där vikten ligger i att förstå varför något är så som det är. Denna insamlingsmetod
inriktar sig på att lyfta fram de samband som råder för att kunna förstå helheten. (Denscombe
2009) menar på att kvalitativ data är data som finns ” där ute” och som tas fram i form av
rådata för att behandlas mot ett visst ändamål.
2.6 Primär- och sekundärdata
(Christensen m.fl. 2001) skriver i sin bok att sekundärdata är den data som redan har samlats
in tidigare av någon annan och i ett annat syfte. Att använda data som redan finns sparar tid
och pengar och i vårt fall bidrar till att vi får tillgång till ett större urval av källor. Nackdelen
med denna metod är att sekundärdata uppdateras för sällan och att den kan vara irrelevant.
(Christensen m.fl. 2001) Primärdata är den information som ska tas fram och som inte
existerar till ett visst syfte. Denna metod är mer anpassad till uppsatsens forskningsfråga och
att den information som samlas in är relevant. Vidare skriver författaren att denna metod är
kostsam och att den tar tid samt att det ställs krav på förhand att insamlaren har en viss nivå
av kunskap innan insamling sker.
2.7 Reliabilitet och validitet
(Denscombe 2009) Validitet innebär att de forskningsmetoder som används för att erhålla
forskningsdata är korrekta, riktiga samt pålitliga. Då begreppet validitet används i
forskningssammanhang så avser det främst att forskningen som har bedrivits verkligen
utfördes på det sätt som avsikten var. Begreppet innefattar att man har mätt det som är
relevant i ett sammanhang och i en forskningsansats så bör en hög validitet alltid eftersträvas.
Att ha hög relevans i uppsatsen innebär att rätt verktyg används vid rätt tidpunkt. För att
förklara närmare så anger vi ett eget exempel för att öka förståelsen för ordet relevans. Ska
man åka taxi så kan man inte använda ett spårvagnskort, ett annat relevant exempel i
samband med validitet är själva tidsaspekten, man kan ju inte åka spårvagn med ett ogiltigt
14
spårvagnskort. Ur en forsknings synpunkt så är det av stor vikt att förklara giltigheten för en
viss situation samt för en viss population. I vårt arbete strävade vi efter en hög validitet genom
att ställa frågor till rätta personer som har rätt kunskap samt som har möjlighet till att besvara
frågorna på ett relevant sätt. Vi har även lagt ned tid att ta fram relevanta frågor som förklarar
sammanhanget med det som avsikten att undersöka.
Reliabilitet betyder att mätningen sker på rätt sätt. Skulle någon annan genomföra samma
undersökning med samma verktyg så skall den få samma svar och hög reliabilitet innebär att
mätningen har utförts noggrant. Om avsikten är att mäta hur kloka människor är efter
omkretsen på huvudet så kan man utföra mätningar med hög reliabilitet men det betyder inte
att validitet är hög då storleken på huvuden inte har något egentligt samband med hur klok
någon är. Med andra ord så har det förmodligen mätts på rätt sätt men mätningen avser inte
rätt sak. För att öka på reliabiliteten i vårt arbete så förblir alla respondenter anonyma då
tanken är att få ut så mycket som möjligt från respondenterna. Vi har spelat in det som har
sagts under intervjuerna och sedan noggrant lyssnat igenom materialet för att sedan skriva ner
svaren i exakta ord vidare har vi bearbeta svaren till löpande text under tre rubriker.
2.8 Datainsamlingsmetod
(Denscombe 2009) Då vi har valt att göra en fallstudie tillämpar vi en kombination av de
olika insamlingsmetoder så som intervjuer, frågeformulär och skriftliga källor i syfte till att
öka validiteten. (Sharan B Merriam 1994) Förklarar att användning av flera olika metoder
kallas för metodologiska triangulering där kombinationer av de olika insamlingsmetoderna för
undersökning av en eller några få enheter kan skapa en ökad säkerhet i informationen där en
metods svaghet täcks med den andra metodens styrka. Då vi utförde våra intervjuer så valde
vi att använda oss av den delvis strukturerade intervjun i syfte till att få den information som
vi ville ha från respondenten.
15
2.9 Urval
Då vi ställdes oss inför valet av undersökningsobjekt så valde vi oss att inrikta oss på obejekt
som befinner sig i Göteborg. De undersöknings objekt som vi valde att intervjua var två från
företagssidan och en revisor som arbetar med dessa frågor. Vi valde vår undersöknings objekt
utifrån bekvämlighetsskäll då ett stort avstånd hade försvårat arbetets gång. Vi valde att inte
avslöja identiteten på de intervjuade då vi ansåg att vi kunde få ut mer information från
intervju personerna.
2.10 Metodproblem
(Thuren T 2007) Beskriver i sin bok vilka problem som kan uppenbara sig med de olika
metoderna. Då vi väljer en kombination av induktion och deduktion så öppnar det upp att för
möjligheten att logiken vid ett specifikt tillfälle är sann och att vi skapar oss en sanning som i
sig avviker från verkligheten. Vidare kan inslag av deduktion medföra att vi inte för ett
tillräckligt logiskt resonemang och att våra slutsatser i slutändan lutar mer åt empirin än
logiken. I vårt fall är det av vikt att vi balanserar mellan induktion och deduktion så att den en
metodens styrka täcker upp den andras svaghet.
Christensen et al. (2001) Nackdelen med primär- och sekundärdata enligt författaren är att
sekundär data som finns kan vara föråldrad och det finns risk att vi tar till oss kunskap under
uppsatsens gång som inte gäller samt att nivån av kunskap vi har är för låg för att samla in
relevant primärdata.
Sammanfattning
I det här kapitlet har vi presenterat de olika metodsynsätten som finns att tillgå vid forskning.
Vi diskuterar vad metod är och på vilket sätt en studie kan bedrivas i verkligheten. Vi
beskriver att det är fallstudiestrategin som tillämpas i denna avhandling då det rör sig om ett
fåtal undersökningsobjekt där vi vill få del av erfarenheter och redogörelser för de händelser
och relationer som råder. I kapitlet beskriver vi vad kvalitativ resp kvantitaiv metod är samt
primär och sekunder data. Vidare förklarar vi att vi väljer den metodiska trianguleringen där
vi kombinerar olika metoder för att öka säkerheten i vårat sammanhang.
16
3 Teoretisk referensramI detta kapitel kommer vi att redogöra för de teorierna som vi ska använda som utgångspunkt
som i vår undersökning. Det som presenteras är standarden IAS 11 och IAS 18, principer som
ska beaktas vid redovisning, teorier, entreprenadavtal samt hur dessa avtal kan redovisas.
3.1 Vad är IFRS
(Frågor och svar om IFRS) IFRS, International Financial Reporting Standards, är ett
internationellt regelverk som noterade bolag i EU ska redovisa efter. Syftet med IFRS är att
möjliggöra en konsekvent och gemensam redovisning som ska bidra till en harmonisering av
den globala redovisningskulturen. Tanken är också att IFRS ska på sikt bidra till att öka
transperansen i redovisningen.
3.1.1 Redovisning
(Berry 1999) I praktiken associeras ordet redovisning med serier av siffror som endast är ett
behändigt sätt att sammanfatta finansiell information som egentligen hade varit svår att tolka i
form av ord. Som till exempel om någon ska värdera allt den äger så är det lättare att förstå
om det presenteras i form av siffror än i form av ord. Vidare utvecklar författaren att visa
värden kan inte visas i siffror som till exempel värdet av god hälsa eller värdet av blyfri
bensin. I boken anges en definition på vad redovisning är som publicerades av AICPA och
deras definition är den:
Redovisning … är en konst att dokumentera, klassificera och sammanfatta, på ett signifikant
sätt uttryckt i pengar alla transaktioner och händelser som är av finansiell karaktär och där
resultatet ska tolkas därav.
I definitionen döljer sig även några inbäddade komponenter som är av teknisk och analytisk
karaktär. Den tekniska komponenten innefattar dokumentation av de ekonomiskt förgångna
händelserna och den analytiska innebär tolkningar av de resultat uttryckt i pengar som uppstår
i företagens redovisning. Vidare nämns en tredje komponent mer som en frågesättande aspekt
inom redovisning och som syftar på redovisningens utformning. De frågorna som innefattas
av den sistnämnda komponenten är:
Till vem ska vi redovisa?
Vad ska vi redovisa?
17
Redovisningen har en central roll på ett företag om avsikten är att driva det effektivt och
vinstgivande. Följaktligen är redovisning ett mångsidigt begrepp då det inte enbart omfattar
dokumentation av händelse som har varit utan ska även vara en del av det underlaget som ska
ligga till grund för beslutsfattande.
3.2 Kvalitativa aspekter
(Smith 2006) Syftet med redovisningen är att den ska återge både begriplig och användbar
information. Olika intressenter har olika behov med tanke på vilken typ av tillfredställelse det
är som de söker. Olika intressenter har olika behov, där av att det kan finnas olika åsikter om
hur pass bra eller dåligt det går för ett företag.
3.2.1 Relevans
(IFRS föreställningsram) Det mest väsentliga i en årsredovisning är att det som finns i
innehållet är relevant och det kan utläsas på ett korrekt sätt. Relevansen vilar på två
underförstådda kriterier som ska uppfyllas och dessa är begriplighet och aktualitet.
Begriplighet innebär att användaren ska kunna förstå vad som presenteras och att det som
presenteras är aktuellt och hänförligt till rätt period.
3.2.2 Tillförlitlighet
(Smith 2006) Ordet tillförlitlighet förekommer ofta inom redovisning och ordets betydelse i
sammanhanget är att undvika fel och brister i årsredovisningen. Med fel och brister menas att
när en post fastställs för perioden så ska det försäkras, så mycket som möjligt, att det är de
rätta värden som presenteras. Vidare delas benämningen tillförlitlighet i tre underkategorier
och dessa är validitet, verifierbarhet och jämförbarhet. Nedan följer en redogörelse om de
ovannämnda underkategorierna.
(Falkman, Marton 2007) Validitet innebär att redovisningen visar den information som den
förväntas att den ska göra. På validitet finns ett underställt krav i form av neutralitet, med
andra ord så ska den varken över eller underskattas. Företag kan välja att avvika från
neutralitet i de fall när de har incitament att manipulera årsredovisningen. Vid fall av
successiv vinstavräkning så tillåts egna bedömningar, vilket öppnar upp för manipulering,
som i sin tur underminerar neutraliteten.
18
(Falkman, Marton 2007) Verifierbarhet avser objektivitet. Om ett företag skaffar en tillgång
till ett bestämt pris så är verifierbarheten hög då det finns en faktura som styrker det belopp
som har lämnat företaget och som återspeglas i årsredovisningen.
(Smith, 2006) Jämförbarhet är det sista kravet och benämningen har två sidor, nämligen
jämförbarhet mellan företag och jämföra samma företag över flera år. Syftet är att användaren
ska kunna jämföra ett företag med andra företag inom samma bransch och dessutom kunna
bedöma företagets utveckling över tiden.
3.3 Intäkter
(Eisen 2007) Varje företag fungerar på så sätt att de vill tillgodogöra sig vinster. Dessa
vinster, enligt författaren, realiseras genom intäkter som tjänas in och är ett resultat från
försäljning av varor eller tjänster. (Atrill & Black 2007) Intäkter är det som uppkommer från
företagets ordinarie verksamhet och har olika benämningar så som intäkter från försäljning,
ersättningar, ränta, utdelning, royalty och hyresintäkter.
(IFRS ramverk) Begreppet vinst innefattas också under intäkter då det genererar intäkter men
som i sig inte behöver vara knutet till den ordinarie verksamheten. Ett exempel på en vinst är
orealiserade värden som döljer i bokförda värden på anläggnings tillgångar samt
marknadsnoterade värdepapper.
(IFRS ramverk) Intäkter definieras som en ökning av det ekonomiska värdet under en
redovisningsperiod till följd av att inbetalningarna har ökat eller att tillgångarnas värde stigit i
värde. En annan ökning av intäkterna kan även bero på att skulderna har minskat i värde till
följd av en ökning av det egna kapitalet men som inte beror på att ägaren har skjutit till eget
kapital. Begreppet vinst skiljer sig inte från intäkter då både intäkt och vinst är till följd av
ökning av ekonomiska fördelar.
19
(IFRS ramverk) begreppet vinst ingår även i sådana poster som uppkommer till följd av att
när en anläggningstillgång avyttras. Vinster behandlas separat i resultaträkningen eftersom det
är av värde att känna till dessa i samband när beslut ska fattas. Det existerar ett samband
mellan intäkter och olika typer av tillgångar som erhålls eller ökar i värde exempel så ger en
ökning i likvida medel, fodringar samt varor och tjänster som mottas i utbyte mot levererade
varor och tjänster också en ökning i intäkter.
(IFRS ramverk) Intäkter ska redovisas i resultaträkningen då framtida ekonomiska fördelar på
tillgångar har ökat i värde eller värdet på skulderna har minskat och detta kan mätas på ett
tillförlitligt sätt. En intäkt uppkommer samtidigt som värdestegringen eller värdeminskningen
på en tillgång respektive skuld redovisas.
3.3.1 Intäkter enligt IAS 11 och IAS 18
(IAS 18) En inkomst definieras som en ökning av ekonomiska fördelar under en
redovisningsperiod till följd av inbetalningar eller ökning att tillgångars värde eller minskning
av skuldernas värde. Intäkter är inkomster från företagens ordinarie verksamhet och kan
klassificeras under många rubriker så som försäljningsintäkter, ersättningar, ränteintäkter,
utdelningar och royaltyintäkter. IAS 18 ska ange hur vissa typer av intäkter ska behandlas i
redovisningen och den viktigaste frågan vid redovisning av intäkter är att fastställa när de ska
redovisas i resultaträkningen. (www.iasb.org) Redovisning av intäkter vid färdigtställande
grundar sig på IAS 18 där det förklaras att en intäkt ska intäktsföras då alla risker och fördelar
samt kontroll med ägandet har överförts till kunden.
Standarden tillämpas på följande situationer:
Försäljning av varor.
Utförande av tjänsteuppdrag.
Annans utnyttjande av ett företags tillgångar, som ger upphov till ränta, royalty eller
utdelning.
20
(IAS 11) Standarden anger hur inkomster och utgifter i entreprenadavtal ska behandlas i
redovisningen. Med tanke på aktiviteternas karaktär som ingår i entreprenaduppdrag påbörjas
och avslutas aktiviteterna i skilda redovisningsperioder. Den mest förekommande frågan är
hur inkomster och utgifter ska redovisas under de perioder som arbetet pågår.
(Marton m.fl.) Intäkt och kostnad är två väsentliga begrepp vid beräkning av resultat som
uppkommer från entreprenadavtal. För att sprida ljus över dessa två begrepp intäkt och
kostnad samt hur dessa ska redovisas så är det viktigt att få förståelse för vid vilket skede i
tiden dessa två ska tas upp i redovisningen. (www.iasb.org) IAS 11 förespråkar successivt
vinstavräkning och säjer att intäkter ska redovisas löpande i takt med projektets gång då
kostnader kan beräknas på ett tillförlitligt sätt.
Tillämpningsområde
Denna standard tillämpas av företag som utför en entreprenad eller liknande
uppdrag.
3.3.2 Kostnader
(Berry 1999) Kostnader för att göra affärer innebär att ett företag måste dra på sig kostnader
för att kunna generera intäkter. Författaren förklarar detta påstående genom förklaringen att en
detaljist måste dra på sig kostnader för en lokal för att driva sin verksamhet för att sedan
kunna tillgodogöra sig intäkter. (IFRS ramverk) I standarden definieras en kostnad som en
minskning av det ekonomiska värdet under en redovisningsperiod som är till följd av att
utbetalningar har skett eller att tillgångarnas värde har minskat . Kostnad kan även uppkomma
till följd av en ökning i skulder har skett med en minskning av eget kapital som följd.
(IFRS ramverk) I ramverket görs en vidare redogörelse för vad som kan vara en kostnad. Det
som nämns i standarden är utflöde av likvida medel, värdeminskningar av tillgångar,
varulager, maskiner, inventarier och fastigheter. Det som nämns i förgående mening är det
som gör en kostnad till verklighet. Förluster är sådana kostnader som uppkommer i företagets
normala verksamhet och bland dem ingår kostnader som kommer till följd av sålda varor,
avskrivningar samt löner
För att kostnader och intäkter ska kunna matchas mot varandra så måste det först uppfylla
tillgångsdefinitionen i annat fall så sker ingen matchning mellan intäkt respektive kostnad
utan enbart kostnadsföring.
21
Då de ekonomiska fördelarna för ett företag inte infaller vid en redovisningsperiod utan
sträcker sig över flera redovisnings perioder och kopplingen till intäkt kan definieras endast
allmänt eller indirekt så skall kostnaderna redovisas systematisk och ändamålsenligt i
resultaträkningen.
3.3.3 . Redovisning av post i resultaträkningen
(IFRS ramverk) En intäkt ska redovisas i resultaträkningen om framtida ekonomiska fördelar
är till följd av att en ökning av värdet på en tillgång eller minskning av värdet av en skuld kan
mätas på ett tillförlitligt sätt. Värdestegringen eller värdeminskning på en skuld eller tillgång
leder till att en intäkt uppkommer. Då en försäljning av en tjänst eller en vara sker så leder
detta till att tillgångarna ökar och skulderna minskar.
(IFRS ramverk) Kostnader redovisas i resultaträkningen då en minskning av framtida
ekonomiska fördelar kommer till stånd genom att värdet på tillgången minskar eller att värdet
på skulden ökar samt att dessa värdeförändringar kan mätas på ett tillförlitligt sätt.
(IFRS ramverk) Det föreligger ett direkt samband mellan kostnader och intäkter för en post
och detta samband brukar kallas för matchning. Matchning innebär att intäkter och kostnader
som uppkommer till följd av samma transaktion ska matchas med varandra.
3.4 Principer vid intäktsredovisning
(Marton m.fl.) När det har fastställts att intäkter ska redovisas för en viss period uppstår
frågan till vilket belopp det ska ske. Vid försäljning av varor och direkt kontantutbyte så
uppstår inte några problem men när det rör sig om värdering av prestationer som sträcker sig
på flera år så uppstår problematiken. Frågan som ställs är om beloppet ska redovisas med en
gång eller om det ska periodiseras.
Intäkter kan redovisas på olika sätt beroende på vilka principer som ett företag väljer att följa.
På nästa sida följer en redogörelse för vilka principer som finns till förfogande vid
intäktsredovisning.
22
3.4.1 Försiktighetsprincipen
(Smith, 2006) Försiktighetsprincipen har fått fotfäste inom redovisning sedan börskraschen
1929. Tanken med principen är att undvika en allt för optimistisk bedömning som saknar
förankring till verkligheten. Denna princip anges även i svenska regelverk och den säger att
värdering av olika poster ska göras med iakttagande av rimlig försiktighet. För att förtydliga
detta så innebär det att vid moment av osäkerhet ska det tillämpas en pessimistisk/försiktig
syn på värderingen. När det kommer till intäkter så ska de inte redovisas för tidigt och inte till
ett för högt belopp.
(Paananen m,fl.) uttrycker i artikeln att principens yttersta mening är att skydda
borgenärsintresset, det ligger i borgenärernas intresse att varken resultat- eller
balansräkningen är övervärderad. (Smith, 2006) Tanken med principen är att tona ned
optimismen så att ägaren inte blåser upp sina värden och att intressenten kan förlita sig bättre
på den information som ges. (Paananen m.fl.) Försiktighetsprincipen tar sikte på den passiva
sidan i balansräkningen, det egna kapitalet och främmande kapital. För att kunna expandera så
måste företag kunna attrahera till sig kapital och principens grundtanke är att långivaren inte
ska lockas in i en allt för optimistisk bild vilket kan vara centralt för små och medelstora
bolag som är mer beroende av banklån.
3.4.2 Realisationsprincipen
(Smith 2006) Realisationsprincipen styr när en intäkt ska tas upp i redovisningen. Principen
säger att en intäkt och en tillgång ska redovisas vid ett tillfälle som motsvarar
försäljningstillfället. Orsaken till försäljningstillfället, när en kundfordring redovisas och inte
när kunden faktiskt betalar, accepteras som kritisk händelse för att då uppnås en tillräcklig
hög nivå av verifierbarhet och validitet. Detta innebär att vid den tidpunkten så är
sannolikheten stor att pengarna kommer att komma företaget till handa och att beloppet kan
beräknas tillförlitligt. Att enbart ta hänsyn till verifierbarhet så ska intäkten redovisas när
kunden har betalat och att enbart ta hänsyn till validitet så innebär det en periodisering av
intäkterna. Vid entreprenad så avviks det från principen om att vänta in med redovisning av
intäkter till då allt står färdigt för bruk. Detta synsätt beror på avvägningen mellan validitet
och verifierbarhet. Argumentationen i författarens bok bakom varför intäkter redovisas
successivt beror på att resultaträkningen skulle ha ett tunt innehåll och sakna relevans.
Successiv redovisning av intäkter är inte förenlig med principen om försiktighet då intäkterna
23
baseras på företagets egna kostnadskalkyler som i sig saknar helhetsförankring till
verkligheten.
3.4.3 Matchningspricipen
(Smith 2006) Tillämpning av denna princip innebär att vid redovisning av intäkter så måste
det fastställas vilka kostnader som har gett upphovet till intäkterna som företaget har fått till
handa. Principens roll är den att den avgör hur mycket av intäkterna som ska rekogniseras/tas
in i resultaträkningen för en viss period. Matchning är motsatsen till försiktighet, försiktighet
uppmuntrar till att ta kostnaderna redovisas tidigare och intäkterna senare medan matchning
utgår från kostnaderna för att kunna redovisa intäkterna. Detta kan leda till olika redovisning
av intäkter vilket gör att principerna inte kan tillämpas samtidigt fullt ut då de verkar åt olika
riktningar. Matchning kan göras på olika sätt beroende på vad är för typ av tillgångar det rör
sig om i grunden. Är det frågan om en specifikt anskaffad tillgång som källa till intäkter och
som skrivs av på ett visst antal år så kommer matchning aldrig bli fulländad mellan intäkter
och kostnader. Detta försvårar att exakt avgöra hur mycket kostnader det har gått åt för en viss
period för att tillförlitligt kunna redovisa intäkterna.
3.5 Avtal
(www.iasb.org) Ett avtal är en överenskommelse mellan två parter där både den ena och den
andra parten har kommit överens om villkoren och accepterat dem. Då en part ger en offert
trots att den är bindanden för dennes del så är den inte bindande för motparten förrän offertens
samtliga villkor har blivit accepterade. Det är inte förrän då bägge parterna har kommit
överens om villkoren och accepterat dessa som det uppstår ett tvingande avtal med befintliga
förpliktelser mellan parterna.
(www.iasb.org) IASB förklarar vidare att ett avtal inte måste vara skriftligt för att det ska vara
bindande för parterna som är involverade. Vidare ger de en definition i sin utgivning på vad
som menas med ett avtal och definitionen är följande:
En överenskommelse mellan två eller flera parter som skapar en förpliktelse som är
genomdrivbar eller igenkännbar av lagen.
24
(www.iasb.org) I de fall då avtal inte behöver vara skriftligt är när det är frågan om
försäljning av varor. Då en kund vill köpa en vara så ska denne betala till försäljaren och
försäljaren har en förpliktelse till att ge ut varan eller att återlämna pengarna tillbaka kunden.
Här har ett oskrivet avtal uppstått mellan kunden och försäljaren där säljaren har en tvingande
förpliktelse att antagligen ge kunden varan eller pengarna tillbaka. En annan form av gällande
oskrivna avtal är när en kund har rätt till ånger av köp. Säljaren är förpliktigad att återlämna
pengarna till kunden inom en viss tid då säljaren lovar att återbetala pengarna och dessutom
för att kunden har rätt att kräva pengarna tillbaka.
3.5.1 Entreprenadavtal
(Westermark 2005) Ett entreprenaduppdrag är ett uppdrag som följer av en framförhandlad
avsikt mellan köpare och säljare som avser produktion av ett objekt eller flera objekt.
Objekten kan stå nära i samband med eller att de är beroende av varandra med avseende på
utformning, teknik och funktion eller användning. De olika uppdragen delas upp i två olika
kategorier och dessa är:
Fastprisuppdrag (Successiv vinstavräkning eller vinstavräkning vid färdigställandet)
Uppdrag på löpande räkning
(Fagerström & Lundh 2005) Ett fastprisuppdrag innebär att priset bestäms redan under avtalet
utformning och priset avser priset för tillverkad/producerad enhet eller för hela uppdraget.
Beräkning av intäkter kan ske med två olika metoder och dessa är successiv vinstavräkning
under tiden projektet pågår eller vinstavräkning vid färdigställandet av hela projektet.
(Marton m.fl.) I standarden IAS 18 görs ingen uppdelning av olika typer av tjänsteuppdrag.
IAS 18 gör ingen skillnad mellan fastpris uppdrag och uppdrag på löpande räkning utan
istället refereras det till IAS 11 vad avser successiv vinstavräkning vid fastprisuppdrag.
(Fagerström & Lundh 2005) Vid uppdrag som utformas som löpande räkning så utgår
ersättningarna från för de utgifter som uppstår under uppdraget samt att ett visst procentuellt
tilläggläggs på utgifterna eller att ett fast belopp läggs på.
25
E n tr e p r e n a d a vt a l
L ö p a n d e r ä k n in g F a s tp r is
S u cc e s si v vi n st a vr ä k n in g V in s t a vr ä k n in g v id fä r d ig s tä l la n d e t
Här visas en egenupparbetad modell som visar på hur entrprenadavtal kan redovisas som.
Figur 3.1 Entrprenadavtal med inspiration från boken IFRS I teori och praktik
3.5.2 Löpanderäkningsuppdrag
(Marton m.fl.) Projekt som utförs på löpande räkning innebär fakturering successivt under
tiden projektet pågår. Under den tidsperiod arbetet pågår så redovisas intäkterna för den
perioden. Vidare ska även utgifter för arbete och eventuellt material som hör ihop med
prestationen kostnadsföras. Periodisering ska även ske i de fall då kunden har fakturerats men
om inte arbetet inte har utförts till den grad faktureringen avser och då redovisas en skuld i
balansräkningen. (Westermark 2005) projekt som är på löpande räkning är relativt lätt att
redovisa men svårigheten att redovisa korrekt uppenbarar sig när det rör sig om ett projekt
som är ett fastprisuppdrag.
3.5.3 Fastprisuppdrag
(Marton m.fl.) Vid fastprisuppdrag så finns en möjlighet att redovisa på två olika sätt och
dessa metoder går ut på att göra en successiv vinstavräkning under tiden projektet utförs eller
en vinstavräkning vid själva färdigställandet/realisationen.
26
(Westermark 2005) Hur långt ett projekt har kommit kan fastställas på olika sätt, men det
företaget måste ta hänsyn till är att den metod som tillämpas ska återge det utförda arbetet på
ett tillförlitligt sätt. Författaren utvecklar vidare att de bedömningar som innefattas av de olika
metoderna måste beakta följande:
Förhållandet mellan nedlagda utgifter för uppdraget för en viss period i relation till de
totala förväntade utgifterna.
Utfört arbete på basis av genomförd besiktning eller fysisk färdigställande för
uppdraget.
3.5.4 Intäktsredovisning vi färdigställandet
(www.bygg.org) Det föreligger ett samband mellan kostnader och intäkter vid
entreprenadprojekt och för att kunna visa på intäkter för en period så måste dessa beräknas på
ett tillförlitligt sätt. Om hög grad av tillförlitlighet inte kan uppnås så redovisas intäkter till 0
kr under projektets gång. Redovisning av intäkter vid färdigställandet kallas även för
nollavräkningsmetoden och tillämpas i de fall då sambandet mellan intäkter och kostnader
inte kan påvisas på ett tillförlitligt sätt. Den ovannämnda metoden är även förenlig med IAS
18 syn på intäktsredovisning.
(Marton m.fl.) När metoden för vinstavräkning vid färdigställandet/realisationsprincipen
tillämpas innebär det att intäkterna redovisas först när hela prestationen är fullgjord. Vidare
innebär det att företaget inte har några åtaganden kvar mot kunden som är hänförligt till
uppförandet av ett objekt.
27
Nedan illustreras hur intäktsflödet ser ut på ett företag om realisationsprincipen tillämpas.
0 50 100 150 200 250
2005
2007
2008
2009
Reallisationsprincip följs
Figur 3.2 Redovisning utifrån realisationprincipen med inspiration från IFRS I teori och
praktik
3.5.5 Successiv vinstavräkning
(Marton m.fl.) Den andra metoden för redovisning av intäkter kallas successiv vinstavräkning
och denna metod följer matchningsprincipen där utförd prestation matchas med utlagda
kostnader för projektet. (Westermark 2005) Vid situationer när ett företag redovisar sina
intäkter för en period så finns det några delmoment som de måste ta hänsyn till vid
fastställande och beräkning och dessa är vilka kostnader som ska medtagas, hur långt
projektet fortskridit (själva graden av färdigställandet för perioden) samt företagets möjlighet
att avsluta projektet.
(www.bygg.org) Metoden kräver att ett antal villkor, som nämnts i föregående stycke, är
uppfyllda samt att projektintäkterna och dess kostnader skall kunnas beräknas på ett
tillförlitligt sätt vidare ska även upparbetningsgraden kunna fastställas på ett tillförlitligt och
relevant sätt.
28
(www.bygg.org) Kraven på tillförlitlighet är till stor del beroende av företagets egna system
samt rutiner. Vilket gör att tillförlitligheten i resultatbedömningen avseende byggföretagets
projekt grundar sig på att företaget skall kunna genomföra en effektiv kalkyl, prognos samt
intäkts och kostnads rapportering.
(www.bygg.org) Företagets ska ha möjlighet att flera gånger om året göra bedömningar om
projektets slutliga utfall samt att kunna göra en jämförelseanalys med tidigare bedömningar
för att uppfylla kraven på tillförlitlighet i resultatbedömningen. Vidare så krävs det från
företaget sida att de skall säkerhetsställa den dokumentation som innehåller de bedömningar
som har gjorts under projektets drift. För att verksamheten ska kunna styras på effektivt sätt
så krävs det att upparbetningen av projekten som föreligger i verksamheten ska kunna följas
kontinuerligt från början till slut.
(www.bygg.org) Vid anbudsstadiet slutförs villkoren som slutits fast samt att avtalet
undertecknats så har ett projekts risker och förutsättningar definierats samt värderats. Dessa
bedömningar som kommer i anslutning med projektet burkar normalt sammanfattas i en
projektkalkyl. Denna projektkalkyl är den första prognosen och ligger sedan till grunden för
beräkningen av det förväntade utfallet av projektet.
(www.bygg.org) Denna infallsvinkel motiverar valet av den så kallade första kronans princip.
Innebörden av denna princip förklaras med att intäktsredovisningen enligt successiv
vinstavräkning är den samma i början av projektet inledningsfas till dess att den är färdigställd
då den bygger på den första projektkalkylen. Då en tillförlitlig uppskattning av projektintäkter
och kostnader inte kan göras så skall metod för nollavräknings tillämpas. I kort innebär denna
metod att realisationsprincipen tillämpas. Det finns flera olika metoder för att bestämma på ett
tillförlitligt sätt det nedlagda arbetet vid en viss tidpunkt under projektets löptid. Det ska vara
möjligt att kunna avläsa det nedlagda arbetet vid en given tidpunkt på samma konsekventa
sätt för alla projekt inom företaget.
(www.bygg.org) Därför så ska det nedlagda arbetet basera sig på de nedlagda kostnaderna för
de olika projekten i företaget och därmed är den bokförda kostnaden på avstämningsdagen
måttet på den upparbetade projektkostnaden vid samma tid.
29
(www.bygg.org) Här näst följer ett exempel som vi har utformat för att visa på en beräkning
av intäkter vid successiv vinstavräkning. I första delen visar vi på totala intäkter och kostnader
samt vad resultatet blir för hela projektet. Delen som följer under avser utfallet för en viss
period där upparbetningen baserar sig på de för perioden nedlagda kostnaderna i relation till
de totala för att räkna ut hur långt projektet har kommit i sin utveckling.
Exempel som visar på hur beräkning av intäkter sker vid
användning av den successiva metoden.
Hypotes Projektintäkt 600
Projektkostnad 400
Projektresultat 200
Upparbetade projektkostnader 100
Utfall Upparbetningsgrad
(100/400)* 100% 25%
Upparbetade projektintäkter
600*25% 150
Upparbetade Projektresultat
150 – 100 50
30
Här följer en illustration på hur denna fördelning av intäkter ser ut mellan olika år. Som det
framgår av illustrationen så är intäktsflödet jämnare under alla år, jämfört med om
realisationsprincipen tillämpas.
Figur 3.3 Intäktsredovisning när den successiva metoden tillämpas, inspiration hämtat
från IFRS I teori och praktik. Jämför med figur 3.2 som visar hur intäkterna redovisas
då realisationsprincipen följs.
Sammanfattning
I detta kapitel har vi tagit upp vad som avses med redovisning och vilka kvalitativa aspekter
som måste beaktas i samband med redovisning. Vidare tar vi upp de relevanta standarderna
IAS 11 och IAS 18 och redogör för vad de innebär och när de ska tillämpas. Vidare redogör
för vilka principer som är förknippade med intäktsredovisning. Resterande delen av kapitlet
har tillägnat åt entreprenadavtal där vi har tagit tar upp vad som avses med ett avtal och vad
som avses med ett entreprenadavtal. Vidare så utvecklar vilka möjligheter det finns att
redovisa intäkter på samt att vi illustrerar med olika diagram.
0 20 40 60 80 100
2005
2007
2008
2009
Perodisering av intäkterna
31
4 EmpiriInledningsvis till detta avsnitt presenteras urvalet av respondenterna och vi fortsätter med att
presentera det material som vi har samlat ihop från våra respondenter och vi redogör för
varje respondent separat.
4.1 Respondenten nummer 1
Den första respondenten är en auktoriserad revisor som jobbar vid Deloitte i Göteborg och
denna person har varit yrkesverksam i 15 år. Respondenten har en stor erfarenhet av att jobba
med entreprenadföretag varför denna respondent har varit av värde för oss.
4.1.1 Vilken metod och vilket belopp
Fördelen med successiv vinstavräkning är att det visar på ett jämnare intäktsflöde under de
perioderna som ett projekt pågår samt att ett redovisningsskyldigt företag undviker
konstigheter i deras redovisning som kan uttrycka sig i form av ”bra” och ”dåliga” år. Att
använda metoden ger dessutom en mer rättvis bild av företagets ställning som i sin tur ger mer
tillfredställelse till olika användare. Ett företag är inte en ensam enhet och det existerar i en
miljö som består av olika intressenter och det ligger i företagets intresse att tillfredsställa
deras behov samt att kunna visa på tillväxt och utveckling. För att få tillämpa successiva
vinstavräkningsmetoden så måste företaget uppfylla vissa krav. Att redovisa intäkter
successivt innebär att redovisa dessa under ett visst antal perioder men samtidigt så måsta
företaget även beakta de kostnader som har uppkommit under dessa perioder.
Kostnader och intäkter ska matchas mot varandra och det är därför viktigt att rätt kostnader
för perioden matchas mot intäkter för att undvika fel i så lång utsträckning som möjligt.
Kostnaderna som uppstår i samband med ett projekt måste beräknas på ett tillförlitligt sätt. I
det här sammanhanget så innebär tillförlitlighet att företaget måste ha god kompetens. Det är
viktigt att de vet vad de gör samt att företaget har tillgång till goda mätinstrument och
pålitliga interna system. Mätinstrumenten består av kalkyler, budgetar och uppföljning och det
framfördes väldigt klart från vår respondent att ett företag måste ha ”stenkoll” på kostnaderna
och att det inte accepteras med beräkningar som är britsfälliga. De olika mätinstrumenten
syftar på ekonomin i ett företag men även en annan viktig aspekt har uttryckts och det är att
det måste finnas kommunikation.
32
Med kommunikation åsyftas informationsutbyte mellan ekonomiavdelningen och de som
utför arbetet på plats för att på bästa tillförlitliga sätt avgöra/bedöma hur långt ett projekt har
kommit. Rent redovisningsmässigt så är det svårt att bedöma hur långt ett projekt har kommit
och det är därför kommunikation är så viktigt. Vid redovisning av ett projekts framskridande
så lutar sig redovisningen på det som finns färdigt rent fysiskt samtidigt som det stäms av med
vad som står uttryckt i kontraktet. Det som står i ett kontrakt är olika delmoment som hela
projektet består av och allt eftersom varje delmoment avslutas så intäktsförs vinsten för just
det moment som finns färdigt.
I de företag där det saknas kapacitet och resurser för att följa upp och bedöma ett projekt på
ett tillförlitligt sätt så måste de tillämpa realisationsprincipen. Det är oerhört svårt att uppnå en
hög grad av tillförlitlighet då det är ett komplext moment. När det saknas resurser och
kapacitet så kan det bli missvisande resultat från år till år och utan alla verktyg så blir det
svårt att göra rätt.
4.1.2 Påverkan av brist på konsekvens
Brist på konsekvens är ett problem enligt respondenten. Respondenten tog upp ett exempel
där en klient saknade resurser och kapacitet för att tillämpa den successiva metoden.
Konsekvensen blev den att resultaträkningen visade en fel bild av företaget. Då kan det uppstå
frågor om hur de kan överleva när det gick dåligt för företaget fastän det rör sig om ett stabilt
företag. Som extern användare av årsredovisningen kan det leda till att benägenheten till
investeringar minskar och att det blir brist på förståelse. I sådana fall måste företaget lägga
energi på andra delar i redovisningen så som mer information i förvaltningsberättelsen och
noter för att öka förståelsen och tilltron för företaget. Vidare lämnar bristen på konsekvens
plats för manipulering av siffror i redovisningen om det finns ett taget lån hos någon bank så
kan det vara en fördel att visa på intäkter i ett tidigare skede som tyder stabilitet och tillväxt
samt att sänka kapitalkostnaden.
4.1.3 Ett eller flera sätt att redovisa intäkter på
De tillvägagångssätten som finns idag är bra så som det är och det går inte att utesluta någon
av de befintliga metoderna. Det skulle leda till fel i redovisningen för företagen och det hade
blivit svårt att tvinga in alla på samma linje. Det hade bidragit att redovisning av intäkter hade
blivit rätt men alla hade inte klarat sig i de olika situationerna som uppstår. Vi måste hålla oss
33
till de två metoderna som finns och det blir svårt att bestämma att enbart en metod ska finnas
tillgänglig då det skapar problem.
4.2 Respondent nummer 2
Intervju respondent nummer två ägde rum på känt noterat entreprenad företag där vi träffade
vår verksamma intervjuperson. Respondenten jobbar som finanschef och har totalt 12 år i
professionen.
4.2.1 Vilken metod och vilket belopp
Successiv vinstavräkning är den mest lämpliga metoden att använda sig av när det kommer
vid entreprenad. Intäkterna bör redovisas i takt då de uppkommer då projektet pågår under
alla perioder. Att redovisa på rätt sätt förutsätter att vissa kriterier måste vara uppfyllda och
det som redovisas måste i slutändan vara tillförlitligt. Ett kontrakt ingår mellan köpare och
den som ska bygga något och företaget rättar sig efter det som angesi kontraktet. I kontraktet
ska det framgå att helheten ska bestå av utförda delmoment och vid färdigställande av varje
delmoment så redovisas intäkterna. Företag måste även kunna prognostisera/uppskatta
intäkterna i ett tidigt skede och de måste kunna följa upp på ett bra sätt för att kunna eliminera
avvikelser i så lång utsträckning som möjligt. Mycket resurser måste läggas på att skaffa sig
en bra metod för prognostisering och dessutom så har intäkterna en motpart och det är
kostnader. Kostnaderna som går åt för projektet måste kunna fastställas för att det är utifrån
dessa som utgångspunkten är. Rätt intäkter för en period innebär matchning av kostnader och
intäkter och helst ska matchningen resultera i ett positivt resultat.
4.2.2 Påverkan av brist på konsekvens
Det måste finnas en bra metod för att kunna uppskatta för att kunna komma så nära som
sanningen. Antaganden och prognoser görs på basis av den information som finns tillgänglig
för stunden och så länge det finns tydlighet i det som ska förmedlas så kan det vara okej att
det finns olika metoder att ta till i och med att det kan vara mer naturligt att använda en metod
framför en annan.
34
4.2.3 Ett eller flera sätt att redovisa intäkter på
Det går bra att göra på vilket sätt som passar en bäst, men respondenten råder inte att någon
ska tillämpa successiv avräkning om den inte behärskar metoden ordentligt. Företag lever i en
omvärld som är intresserad av redovisningen och hoppar resultatet från år till år och om
volymer är ojämna och det blir dessa fluktuationer obegripliga för marknaden. Det stämmer
inte riktigt med vad som egentligen har tjänats in, för det kan egentligen dölja sig gamla
vinster som visas i resultaträkningen. Byggbranschen har anpassat sig till vad verkligheten vill
se och på sikt så måste successiv vinstavräkning tillämpas, om det inte rör sig om korta
projekt. Detta för att undgå och bli ifrågasatt. För alla byggföretag I branschen så är en
rättvisbild något viktigt att beakta och olika metoder passa olika bra i olika företag. En mer
konsekvent intäktsredovisning hade varit önskevärd då hade det funnits en rak linje att gå på,
men i och med att det inte gör idag så får det jobbas mer med upplysningar för att visa på det
som menas och för att öka graden av rättvisande bild.
4.3 Respondent nummer 3
Respondent nummer tre utgörs av en person på ett känt noterat byggföretag och respondenten
har över 30 års erfarenhet av redovisning inom entreprenad.
4.3.1 Vilken metod och vilket belopp
En årsredovisning ska vara samma oavsett i vilket land ett företag befinner sig i. För Sveriges
del så har successiv vinstavräkning vuxit sig starkare allt sedan den kom. Enligt respondenten
så är denna metod att föredra då den ger en mer korrekt bild av företaget av diverse skäl så
som högre grad av rättvis bild, jämnare resultat och bättre jämförbarhet.
Metoden baserade sig då på de kostnader som har lagts ut för perioden i relation till de totala
kostnaderna för att fastställa till vilken grad ett projekt har avslutats. Att tillämpa metoden
fordrar prognoser för att ta reda på hur mycket projektet ska generera under alla perioder,
samt hur mycket jobbet är värt totalt sätt. En successiv vinstavräkning bygger på att det finns
noggranna uppföljningar av redovisningen. Det vilar ett ansvar på dem som lämnar in
rapporterna att de vet exakt vad det är de gör. De ansvariga måste gå igenom och värdera
rapporterna så att det sammanställs till en helhet för perioden. Innan successiv vinstavräkning
tillämpas måste företaget visa på att det finns prognosinstrument som fungerar och är
pålitliga. Prognoser måste göras regelbundet och en regel är att prognoserna ses över minst 3
35
gånger per år. Ur ett omvärldsperspektiv ökas/behålls pålitligheten genom att kontinuerligt
uppdatera samma instrument och förnya kunskapen. När successiv avräkning används
undviks både positiva och negativa avvikelser. En positiv avvikelse kan vara lika illa som en
negativ. Om ett resultat hålls nere och ett stort resultat uppenbarar sig på slutet är det lika illa
som höga resultat i början och negativa på slutet. Fluktuerande resultat är inget som
eftersträvas då det kan vara missvisande och det kan skapa osäkerhet hos intressenterna. I
dagens läge är det bättre kontroll på instrumenten och läget, som ett resultat av att
instrumenten är mer pålitliga än tidigare.
Byggföretag måste överleva och dra in pengar. Det finns ett system i branschen att en faktura
skickas till kunden och faktureringen grundar sig på de avklarade stadierna/etapperna som
anges i ett kontrakt. En öppen dialog måste föras mellan köpare och utförare av entreprenad
och även en betalningsplan kan fastställas enligt vilken kunden ska betala under alla perioder.
Vissa faktureringar kan vara baserade på tid, att en kund betalar ett visst antal kronor efter en
viss period men det vanligaste sättet är att det ska vara bundet till kontraktet, när det har
utförts till en viss nivå så sker faktureringen. Med kontraktet som basis mäts det utförda
arbetet i relation till vad som anges i kontraktet. En annan aspekt som påverkar beloppet för
en viss period är om kunden inte håller med hur långt ett projekt har kommit. En händelse av
den karaktären medför att både belopp och prognoser får ses över och justeras.
4.3.2 Påverkan av brist på konsekvens
Om det är ett stort projekt som sträcker sig över 3-4 år så kan det visas upp ett resultat som
inte förtjänas och när det kommer till slutet så visas ett mindre resultat. Manipulering av
siffrorna kan uppstå och så kan även visa upp ett gott resultat fast det egentligen ska vara en
förlust. Resultat i byggföretag är ju ”en jädra viljeyttring från styrelsen”. På ett eller två års
sikt så går det och visa på vilket årsresultat som helst. Det är styrelsens tycke som påverkade
resultatet. Sedan kan företaget dölja sin förlust, vilket först syns när det blir tomt i kassan. Det
kan vara en fälla för den som inte har bra insyn i företaget.
Det behöver inte vara enbart vinster som företaget skjuter framför sig utan även förluster.
Successiv avräkning innebär att det som vill visas, kan visas mer än vad det egentligen är vid
realisation principen. Ett företag har i en säck en massa pågående arbete så kan de öppna i
36
stort sätt så mycket de behöver. Det blir mer transparens i redovisningen, och kan lättare nå
upp till omvärldens förväntningar.
4.3.3 Ett eller flera sätt att redovisa intäkter
Det borde finnas bara ett sätt att redovisa på enligt respondenten. Respondenten utvecklar sitt
resonemang mot det att om en situation har flera lösningar så kan det föra med sig frågor och
samt att det blir svårt att förstå, för en extern betraktare, varför det uppstår ojämna flöden som
uppstår när realisationsprincipen tillämpas. Ett företag strävar efter kontinuitet i sin
verksamhet vilket innebär att alla som har ett intresse av ett företag vill ju se en trygg
utveckling. Respondenten utvecklar vidare mot det att bara successiv vinstavräkning borde
finnas av den anledningen att det fins fler fördelar än nackdelar. Om alla tillämpar samma
metod så blir det mer förståeligt, då blir det färre frågor vilket gör att omvärlden får det lättare
att förstå vad sägs i årsrapporten.
37
5 EmpiriI det här kapitlet redogör vi för resultatet och vi genomför en analys, vilken är intressant
utifrån vår frågeställning som grundar sig på uppsatsens teori och empiri.
5.1 Hur gör företagen?
Syftet med IAS förordningarna var att skapa en ökad jämförbarhet för redovisningshandlingar
från diverse olika länder. IAS förordningarna skulle skapa en förenkling för intressenter och
användare på det sätt att olikheterna i redovisningen för noterade företag skulle minskas då
alla som följer IFRS skulle stödja sig på likadana regler. Trots att syftet i grunden var att
skapa en förenkling så har det uppstått inkonsekventa regler under tiden och detta då inom
intäktsredovisning för entreprenadföretag. Vi tog upp frågan om jämförbarhet när vi
intervjuade våra respondenter och de ansåg att jämförbarheten påverkades av de olika
metoderna att redovisa intäkter på. Alla de tillfrågade ansåg att jämförbarheten försämrades
istället för att förbättras vilket visade på att syftet med IFRS inte uppfylldes. De tillfrågade
menade på att försämringen med jämförbarheten visade sig då försök att jämföra företag inom
samma bransch inte visade sig vara enkelt att göra i och med att det fanns flera olika metoder
att tillämpa. Dessutom framkom att det uppkom svårigheter att jämföra företagets resultat och
utveckling över en längre tid.
Som det framkommer löpande i teorin så föreligger det inkonsekvens mellan IAS 18 och IAS
11 vad avser när en intäkt ska redovisas. Inkonsekvensen ligger i det att reglerna gör det
möjligt för företagen att intäktsredovisa successivt samt vid själva färdigtsällandet.
IAS 18 anger att intäktsredovisning ska ske på varor, tjänster, och andra intäkter så som ränta
samt royalty men avser när allt är utfört och överlämnat till kunden. I IAS 18 tas metoden
successiv vinstavräkning upp men avser då uppdrag på löpande räkning. Den successiva
vinstavräkningsmetoden som tillämpas vid löpande räkningsuppdrag är relativt enkel att
utföra då tjänsten som produceras överförs till ägaren direkt i samband med att tjänsten har
utförts.
Inkonsekvensen som vi tidigare har nämnt visar sig bäst då det kommer till entreprenadavtal
med ett förutbestämt fastpris. Detta på grund av att IAS 18 standarden som behandlar
intäktsredovisning inte gör en uppdelning mellan fastprisuppdrag och uppdrag på löpande
38
räkning. I teorin så framkommer det att intäktsredovisningens utformning är baserad på tre
principer, matchnings-, försiktighets- och realisationsprincipen.
Det framgår att en tillämpning av dessa principer ger olika resultat. Vidare så kan det utläsas
från teorin att de två huvudprinciperna som används vid redovisning av entreprenad avtal är
realisationsprincipen samt matchningsprincipen. Dessa principer är kopplade till de två
huvudmetoderna som används vid intäktsredovisning vid fastpris uppdrag som behandlas i
kapitel tre, den successiva metoden och färdigställande metoden. Matchningsprincipen
används vid den successiva vinstavräkningen vilket innebär att kostnader matchas mot
intäkter för att beräkna resultatet för en redovisningsperiod denna princip ger ett jämnare
resultat. Realisationsprincipen är den princip som används vid intäktsredovisning vid
färdigställandet av ett projekt och innebär att intäkterna inte tas upp förrän projektet är
avslutad och intäkterna har realiserats den princip kan leda till stora variationer i resultat för
ett företag. Enligt teorin så ger denna princip ett tunnare innehåll under projektets gång vilket
verifierades utav våra respondenter. Våra tillfrågade ställdes frågan om vilken princip bör få
företräde och svaret skiljde sig åt beroendes på i fall respondenten var en revisor eller någon
från ett byggföretag. Revisorn ansåg att det borde vara omständigheterna som avgör valet
princip medan respondenterna från byggföretagen ansåg att successiv vinstavräkning är en
metod som bör dominera intäktsredovisningen. Byggföretagarna ansåg att matchning bör
tillämpas men poängterade dock vikten av att ha goda möjligheter till att kunna genomföra
pålitliga beräkningar som är förknippade med projektet för att matchning skall vara ett
alternativ.
Enligt IAS 18 så ska intäktsredovisningen ske då riskerna fördelarna och kontrollen med
ägandet av en vara har överförts till köparen, med andra ord så ska ett projekt som stäcker sig
under flera redovisningsperioder redovisas först då projektet är färdigställt och kraven för
intäktsföring har blivit uppfyllda. För att ett företag ska tillämpa den successiva
vinstavräkningsmetoden vid ett projekt så krävs det att beräkningar görs på tillförlitligt sätt.
Beräkningarna avser utgifter som läggs ned för projektet samt att företagen har kapacitet och
verktyg för att utföra detta moment.
39
Den successiva metoden regleras i IAS 11 och den avser entreprenad uppdrag som sträcker
sig över flera redovisningsperioder. Det framkom från respondenterna mer distinkt hur pass
viktigt och avgörande det är att hålla reda på nedlagda utgifter till rätt projekt. Då
respondenterna besvarade våra frågor om den successiva vinstavräkningsmetoden så framkom
det att den största vikten ligger på företagets egen kapacitet och dess interna verktyg.
Verktyget består av budgetar kalkyler uppföljningar och avstämningar i både fysisk och
redovisningsform. En annan aspekt som inte togs upp i litteraturen som uppkom under
intervjuerna var kommunikationen mellan projektets arbetare och dess ekonomiavdelning.
Redovisning kan inte enbart basera sig på siffror utan måste även ta hänsyn till den fysiska
utvecklingen av ett projekt. Vidare ansåg respondenterna att den successiva metoden gav en
mer rättvis bild av företaget då det inte skedde kraftiga variationer i resultatet då ett projekt
pågick under flera år. De tillfrågade var överens och ansåg att intäktsredovisning enligt
realisationsprincipen gav en missvisande bild av företagets ställning. Intäktsredovisning vid
färdigställandet kunde leda till att företagets förmåga att överleva kunde ifrågasättas då det
finns en strävan efter kontinuitet så ska ett företag alltid utgå ifrån att de ska fortsätta sin
verksamhet i all evighet.
Frågan om konsekvens inom intäktsredovisning samt dess olika tillväga gångs metoder visade
sig vara av delad uppfattning. Vi kunde utifrån frågorna se en önskan från vissa av
respondenterna om en mer rak redovisning. De menade på att det hade varit enklare för
företagen att rätta sig efter ett sätt och att de hade blivit mer konsekvent ett sätt att redovisa på
för alla hade varit att föredra med andra ord. Från revisorns sida ansågs det att möjligheterna
att använda sig av olika metoder för intäktsredovisning var att föredra då företag i
verkligheten har olika förutsättningar därav olika metoder är att föredra.
Andra ansåg att möjligheterna till att använda sig av olika metoder vid intäktsredovisning var
att föredra då i verkligheten olika företag har olika förutsättningar därav olika metoder är att
föredra. Som revisorn förklara så behövs de båda metoderna i verkligheten då det uppkommer
situationer där företag ej har möjligheten att göra tillförlitliga beräkningar på dess nedlagda
kostnader i samband med projektets gång och då är det bra att företaget kan redovisa vid
färdigställandet. Revisorn ansåg att det var bra som det var nu och att det inte behövdes några
regleringar för att förändra situationen. Hon ansåg att det behövs flera metoder i verkligheten
och att en reglering inte var en lösning för att förbättra situationen.
40
De andra respondenterna strävade som tidigare nämndes efter en mer konkret bild för alla
företag och de ville inte ha några avvikelser från företag mellan utan viljan var att alla skulle
redovisa på ett och samma sätt och det sättet var den successiva vinstavräkningsmetoden.
Sammanfattning
I detta kapitel tog vi upp det likheter och olikheter mellan med teori och empiri. Teorin
förespråkar inte direkt någon metod medan i empirin så har tyngden lagts på att betona den
successiva metoden. Vi har visat på de att det som sägs om den successiva metoden i teorin
stämmer in med verkligheten förutom att ett par detaljer som dialog med köpare och dialog
med de som utför arbetet på plats måste finnas med. I empirin framkommer det att den
successiva metoden är den rätta att tillämpa för entreprenad företag då denna metod för med
sig fördelar i form av stabilitet, tillväxt och en mer rättvisande bild av företagets prestationer.
De flesta ansåg att ett projekt som sträcker sig över fler år borde redovisas i takt med
projektets gång för att undvika fluktuationer i resultaträkningar. Alla var överrens att syftet
med IFRS vad avsåg att harmonisera redovisningen inte uppfylldes till följd av
inkonsekvensen. Teorin tar upp att det måste finnas goda förutsättningar att tillämpa den
successiva metoden vilket bekräftas av våra respondenter. Vidare rättfärdigades redovisning
av något som inte är överlämnat till köparen med stöd av det kontrakt som finns tillgängligt
och det gavs mer betydelse än vad som sägs i standarden IAS 18 om när en intäkt ska
redovisas.
Vidare tog vi upp i teorin begreppet tillförlitlighet som en del av redovisningens utformning,
det som räknas fram ska vara gjort på ett korrekt sätt. Under våra intervjuer så var det en
förutsättning för att redovisa intäkterna på rätt sätt. Det måste finnas goda instrument för att
fånga upp detta moment på rätt sätt samt att den som utför detta moment måsta veta vad den
gör. Tillförlitliga beräkningar ges mer betydelse och går före vad standarden IAS 18 säger när
en intäkts ska redovisas.
41
6 SlutdiskussionHär presenterar vi slutsatsen och våra tankar om vår studie och sedan presenteras förslag påfortsatt forskning.
6.1 Diskussion
Det föreligger inkonsekvens mellan IAS 18 och IAS 11. Frågan som vi ställde oss var hur ett
företag skall redovisa då det finns möjligheter att redovisa på olika sätt. Efter att ha gått
igenom olika teorier om hur intäktsredovisning ska gå till vid entreprenadavtal samt ha gjort
en kvalitativ studie och intervjuat personer som arbetar med dessa frågor så har vi fått en ny
insikt i problemet som vi ville undersöka. Vi har kommit fram till att det finns en gemensam
vilja hos alla inblandade att göra redovisningen mer konkret och jämförbar för alla företag
som väljer att följa IFRS. I problemdiskussionen så förekommer det flera olika syner på hur
intäktsredovisning bör utformas och vilken metod som bör tillämpas. Vissa trycker på att den
successiva metoden är att föredra framför färdigställandemetoden då den ger en klarare bild
av företagets ställning. Andra menar på att intäkter inte borde redovisas förrän de har uppfyllt
kriterierna för intäktsföring enligt IAS 18.
Då vi slutförde för analys så kom vi till insikt att i verkligheten så bör inte redovisning av
entreprenadprojekt luta sig mot IAS 18. De argument som framfördes metoden i IAS 11
successiv vinstavräkning är att föredra ur ett större sammanhang då det ger en mer
förklarande bild av företagets ställning. Vid tillämpning av successiv vinstavräkning i IAS 11
för entreprenad så gav företaget en mer harmonisk bild medförde fördelar både för företaget
samt omvärlden. Vidare så har vi kommit fram till att det som är viktigast vid val av metoder
är tillförlitlighet, vid beräkning av periodens intäkter, så måste kostnaderna kunna fastställas
med så stor noggrannhet som möjligt. Vidare måste det finnas båda kunskap och goda
mätinstrument att tillgå för att överhuvudtaget kunna tillämpa den successiva metoden.
42
Efter vidare fördjupgning i ämnet så uppenbarar sig inkonsekvensen mellan IAS 18 och IAS
11 enbart i teorin och inte i praktiken. Det förekommer många diskussioner om
intäktsredovisningen och själva ämnet är väldigt hett då intäktsredovisningen är
mångfacetterad. De olika teorierna och olika viljorna som existerar kan vara lika förbryllande
för dem som tillämpar de olika intäktsredovisningsmetoderna som själva standarderna som
behandlar dessa metoder. Det har dock visat sig att även om IAS 18 och IAS 11 inte är
konsekventa så existerar det inte några problem i praktiken. De som använder sig av dessa
lagar har ofta klart för sig vad som ska göras och hur de ska redovisa sina intäkter.
Vårt syfte var att undersöka hur problemet med intäktsredovisning av entreprenad avtal artar
sig utifrån ett företagsperspektiv och vi anser att vi med denna undersökning har lyckats få
fram det som var relevant i samband med vårt syfte och vår forskning frågor. Vi har som
tidigare nämnt att det i verkligheten inte finns några större oklarheter till vilken standard som
skall tillämpas vid vilken situation. Vad som avgör i fall ett företag ska tillämpa IAS 18 eller
IAS 11 är själva kompetensen hos företagen, samt att de har möjligheter att intäktsredovisa
successivt så kommer de att gör det. Då ett företag uppfyller kriterierna för att få tillämpa IAS
11 så kommer det att redovisa i enlighet med denna standard. Byggföretagen vill ju kunna
redovisa intäkter under fler prioder för entreprenadavtal som sträcker sig över en längre tid
däremot så vill revisorena alltid vara på den säkra sidan och kräver att företagen uppfyller de
kriterier som är ställda i IAS 11 för att det ska godkänna företagets redovisningsmetod. Då
företaget inte uppfyller dessa kriterier så hänvisas de till IAS 18 standarden vilket kan få
negativa effekter för ett företag. De negativa effekterna som kan följa är att företaget ger en
svag bild till investerarna, vidare kan det även leda till skatteeffekter och dyrare
kapitalkostnad för företaget då de är tvungna att redovisa sina hela intäkten vid ett tillfälle.
Vår åsikt är den att successiv vinstavräkningsmetoden är den bästa metoden att tillgå för
intäktsredovisning av entreprenad för ett företag. Det kan dock uppkomma problem i samband
med att intäktsredovisa enligt den successiva metoden. Det kan komma upp situationer där
kunden inte är nöjd med själva arbetet och inte vill betala, då hamnar företaget i en situation
där de redan har redovisat intäkter trots att de inte har slutfört och överfört riskerna och
fördelarna som kan uppkomma i samband med ägandet. Ur denna aspekt så kan
intäktsredovisning vid färdigställandet verka vara en metod att föredra men vi anser att
fördelarna är större än nackdelarna därför är vi mer positiva till den successiva metoden.
43
Ur ett företags perspektiv så anser vi att den successiva metoden är den bästa metod att tillgå
då företaget får möjlighet att intäktsredovisa löpande. På detta vis ger detta en mer stabil bild
av verksamheten till investerarna samt att företaget kan undvika onödiga skatteeffekter vid
enstaka tillfällen till följd av att de inte kan matcha kostnaderna mot intäkterna. Trots att vi
har en stor förståelse för metoden att intäktsredovisa vid färdigställandet av ett projekt så
anser vi att den successiva metoden underlättar både för investerarna som får en klarare bild
av företagets ställning samt att företagen undviker onödiga skatteefekter.
6.2 Förslag till fortsatt forskning
Det finns flera intressanta områden som kan utforskas i samband med intäktsredovisning vid
entreprenad avtal med ett fastpris. Ett intressant område som vi inte har gått in på i vår
uppsats men som vi anser är väldigt intressant. Detta område är:
Hur ser intäktsredovisningen ut när det finns eget intresse hos ledningen samt hur detta
påverkar investerarna?
44
Referenslista
BöckerAntoni, B., 2000., Successiv vinstavräkning vid entreprenad företag, Stockholm:
studentlitteratur
Arbnor, I. & Bjerker,B. (1994), Företagsekonomisk metodlära, Lund: studentlitreratur
Christensen, L., Engdahl, N., Grääs, C., Haglund, L., 2001. Marknadsundersökning – en
handbok. 2:a upplagan. Lund: Studentlitteratur.
Denscombe, M. (2009). Forskningshandboken: för småskaliga forskningsprojekt inom
samhällsvetenskaperna, 2:a upplagan Lund: Studentlitteratur.
Fagerström, A., Lundh, S., 2005. Internationella redovisningsregler (IAS) med ett svenskt
perspektiv, Linköping: Studentlitteratur
FAR SRS Förlag, (2008),. Internationell redovisningsstandard i Sverige.
Marton, Falkman, Lumsden, Petterson, Rimmel (2008), IFRS i teori och praktik, Sundbyberg:
Studentlitteratur
Sharan B, Merriam, (1993). Fallstudien som forskningsmetod, Lund: Studentlitteratur
Thurén, T., (2007). Vetenskapsteori för nybörjare. Stockholm: Studentlitteratur,
Westermark, C., (2005) EU:s redovisningsstandard – En introduktion till IAS/IFRS,
Stockholm:Studentlitteratur.
Vetenskapliga artiklarNobes, Christopher W. (2005): Revenue Recognition and EU Endorsement of IFRS,
(European accounting review),3, s 81-89
Paananen, Mari, Hamberg Mattias, Marton, Jan, The implemetation of IFRS in Europe and
Accounting Quality: The case of Sweden, 2005
Wüstemann, J. / Kierzek, S. (2005): Revenue Recognition under IFRS Revisited, Accounting
in Europe (European Accounting Review), 2, s 69-106.
Wüstemann, J. / Kierzek, S. (2006): True and Fair View Revisited, Accounting in Europe,
(European Accounting Review),3, s 91-116.
45
Elektroniska källorAtrill, P, Black, G,.2007. Accounting an introduction[online]. Tillgängligt på:
http://books.google.se/books?id=trFxNMxKsb0C&printsec=frontcover&dq=atrill+%2B+
accounting [frmatagen 6 maj 2009] (c)
Berry, A,.1999. Financial Accounting: An Introduction [online]. Tillgängligt på: ahttp://books.google.se/books?id=mMLb1aLibDQC&printsec=frontcover&dq=Berry+%2
B+accounting [framtagen 5 maj 2009]
Deloitte, 2009,. Summaries of international financial reporting standards [online].
Tillgängligt på: http://www.iasplus.com/standard/ias18.htm [Framtagen 5 april 2009]
Eisen, Peter J,. 2007. Accounting: [online]. Tillgängligt på:
http://books.google.se/books?id=xWit8qTbbQ4C&pg=PP1&dq=Eisen+%2B+accounting
[framtagen 5 maj 2009]b
Frågor och svar om IFRS,. [online]. Tillgängligt på:
http://www.amf.se/upload/Dokument/PDF/061228%20Fr%C3%A5gor%20och%20svar%
20om%20IFRS.pdf [framtagen 25 maj 2009]
IASB, 2008,. Preliminary view on revenue recognition in contracts with customers [online]
http://www.iasb.org/NR/rdonlyres/0E3D5E00-B961-42F0-BA64-
AB1D20BB9FE9/0/DP_ PreliminaryViewsRevenueRecognition1208.pdf
[framtagen 11 maj 2009]
Malmö högskola, 2002,. Att arbeta med ett fall [online] Tillgängligt på: http://www.ts.mah.se/
utbild/ck2340/Delkurs_3/Fallstudie.htm [framtagen 17 april 2009]
Sveriges byggindustrier, 2000. Successiv vinstavräkning av entreprenad företag [online].
Tillgängligt på: http://www.bygg.org/files/publikationer/successiv _vinstavrakning_av _
entreprenaduppdrag.pdf [framtagen 11 maj 2009]
SOU, 2003:71,. [online] Tillgänglig på: http://www.regeringen.se/content/1/c4/04/18/ebb
d70de.pdf [framtagen 17 april 2009]
ÖvrigtFalman, P, Marton, J,. Undervisningsanteckningar och powerpiontpresentation, 2007.
46
Frågemall Enligt vilken metod är det lämpligast att redovisa intäkter?
Varför den metoden?
Vad anser du om att det finns en möjlighet att välja mellan olika metoder?
Hur fastställs intäkter och kostnader på bästa sätt?
Vad innebär tillförlitlighet?
Hur påverkas jämförbarheten?
Vilken princip bör företräde vid intäkternas fastsällning?
Anser du att bristen på konsekvens är ett problem då det finns flera metoder tillämpa?
Anser du att det borde finnas enbart ett sätt att redovisa intäkter på?
top related