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Sistema tributario español

Módulo 3: Sistema tributario español.Parte especial, impuestos directos e indirectos.

22: Historia del sistema tributario.

← Sección 1

← 22.1: La Reforma de 1845 (Alejandro Mon y Ramón Santillán).← 22.1.1: El período comprendido entre 1845 y 1900.← 22.1.2: En 1875 se implanta el impuesto de cédulas personales.← 22.2: La Reforma de 1899-1900 de Raimundo Fernández Villaverde.← 22.3: El período 1900-1940 (Flores de Lemus).← 22.3.1: En el marco de la imposición directa.← 22.3.2: En el marco de la imposición indirecta.

← Sección 2

← 22.4: La situación en 1940, la Reforma de Larraz.← 22.5: La Reforma de 1957 (Navarro Rubio).← 22.6: La Reforma Tributaria (Navarro Rubio).← 22.7: La Reforma Fiscal iniciada en 1977. Esquema.

23: El Estatuto del Contribuyente.

← Sección 1

← 23.1: Las obligaciones de la Administración tributaria.← 23.1.1: Devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo.← 23.1.2: Devolución de ingresos indebidos.← 23.1.3: Reembolso de los costes de las garantías.← 23.2: Los derechos y garantías de los obligados tributarios.

← Sección 2

← 23.3: Información y asistencia a los obligados tributarios.← 23.3.1: Deber de información y asistencia a los obligados tributarios.← 23.3.2: Publicaciones.← 23.3.3: Comunicaciones y actuaciones de información.← 23.3.4: Consultas tributarias escritas.← 23.3.5: Efectos de las contestaciones a consultas tributarias escritas.← 23.3.6: Información con carácter previo a la adquisición o transmisión de bienes

inmuebles.← 23.3.7: Acuerdos previos de valoración.

← Sección 3

← 23.4: Colaboración social en la aplicación de los tributos.


← 23.4.1: Colaboración social.← 23.4.2: Obligaciones de información.← 23.4.3: Autoridades sometidas al deber de informar y colaborar.← 23.4.4: Caráter reservado de los datos con trascendencia tributaria.

24: Impuesto sobre la Renta de No Residentes y normas tributarias.

← Sección 1

← 24.1: Ámbito de aplicación del impuesto.← 24.1.1: Ámbito espacial.← 24.1.2: Ámbito subjetivo.← 24.1.3: Limitaciones al ámbito de aplicación de la LIRNR.← 24.2: Hecho Imponible.← 24.2.1: Rentas sujetas.← 24.2.2: Rentas no sujetas.← 24.2.3: Rentas exentas.

← Sección 2

← 24.3: Sistema de tributación de los no residentes con y sin establecimiento permanente.← 24.3.1: Rentas obtenidas mediante establecimiento permanente.← 24.3.2: Rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente.← 24.3.3: Excepciones a la obligación de declarar.← 24.3.4: Devoluciones.← 24.4: Gravamen Especial sobre inmuebles de entidades de no residentes.← 24.4.1: Personas sujetas.← 24.4.2: Personas exentas.← 24.4.3: Base Imponible y tipo de gravamen.← 24.4.4: Devengo del impuesto.← 24.4.5: Gestión del impuesto.

25: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.(I)

← Sección 1

← 25.1: Antecedentes históricos.← 25.1.1: El proyecto de Calvo Sotelo.← 25.1.2: La Ley sobre la Renta de Jaime Carner Romeu de 1932.← 25.1.3: Ley de Reforma del Sistema Tributario de 1964.← 25.2: Naturaleza del impuesto, objeto y ámbito de aplicación del impuesto.

← Sección 2


← 25.3: Sujeción al impuesto: aspectos materiales, personales y temporales.← 25.3.1: Hecho imponible y rentas exentas.← 25.3.2: Rendimientos exentos.← 25.3.3: Contribuyentes.← 25.3.4: Período Impositivo.

← Sección 3

← 25.4: determinación de la capacidad económica sometida a gravamen.← 25.4.1: Determinación de la Base Imponible y Liquidable.← 25.4.2: Rendimientos del trabajo.

← Sección 4

← 25.4.3: Rendimientos del capital inmobiliario.← 25.4.4: Rendimientos del capital mobiliario.

← Sección 5

← 25.4.5: Rendimientos de actividades económicas.

← Sección 6

← 25.4.6: Ganancias y pérdidas patrimoniales.

← Sección 7

← 25.4.7: Integración y compensación de rentas.← 25.4.8: Mínimo personal y familiar.← 25.4.9: Reglas especiales de valoración.← 25.4.10: Régimen de determinación de la base imponible.

← Sección 8

← 25.4.11: Base liquidable general y especial.

← Sección 9

← 25.5: Cálculo del impuesto.← 25.5.1: Determinación de la cuota íntegra estatal.← 25.5.2: Determinación de la cuota líquida estatal.← 25.6: Gravamen autonómico o complementario.← 25.6.1: Determinación de la Cuota Íntegra Autonómica.← 25.6.2: Determinación de la Cuota Líquida Autonómica.

← Sección 10

← 25.7: Cuota diferencial.← 25.8: Tributación familiar.← 25.9: Regímenes especiales.← 25.9.1: Imputación de Rentas Inmobiliarias.← 25.9.2: Entidades en régimen de atribución de rentas.


← 25.9.3: Derechos de imagen.

← Sección 11

← 25.10: Instituciones de inversión colectiva.← 25.11: Gestión del impuesto.← 25.11.1: Declaraciones.← 25.11.2: Pagos a cuenta.← 25.11.3: Liquidaciones provisionales.← 25.11.4: Obligaciones formales.← 25.12: Responsabilidad patrimonial y régimen sancionador.← 25.13: Programa temporal para incentivar la declaración de activos no declarados.

26: IRPF (II): pagos a cuenta: retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados.

← Sección 1

← 26.1: Retenciones e ingresos a cuenta. Normas generales.← 26.1.1: Notas preliminares.← 26.1.2: Obligados a retener o ingresar en cuenta.← 26.1.3: Rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta.← 26.1.4: Importe de la retención o ingresos a cuenta.← 26.2: Retenciones← 26.2.1: Retención sobre los rendimientos del trabajo.← 26.2.2: Retenciones sobre los rendimientos del capital mobiliario.← 26.2.3: Retenciones sobre los rendimientos del capital inmobiliario.← 26.2.4: Retenciones sobre los rendimientos de actividades económicas.← 26.2.5: Retenciones sobre ganancias patrimoniales.← 26.2.6: Retenciones sobre derechos de imagen y otras rentas.

← Sección 2

← 26.3: Ingresos a cuenta.← 26.3.1: Ingresos a cuenta sobre retribuciones en especie de trabajo.← 26.3.2: Ingresos a cuenta sobre retribuciones en especie del capital mobiliario.← 26.3.3: Ingresos a cuenta sobre retribuciones en especie de actividades económicas.← 26.3.4: Ingresos a cuenta sobre premios.← 26.3.5: Ingresos a cuenta sobre otras rentas.← 26.4: Obligaciones del retenedor y del obligado a ingresar a cuenta.← 26.5: Pago fraccionado.← 26.5.1: Obligados al pago fraccionado.← 26.5.2: Importe del fraccionamiento.← 26.5.3: Declaración e ingreso.


← 26.5.4: Entidades en régimen de atribución de rentas.

27: Impuesto sobre el Patrimonio.

← Sección 1

← 27.1: Breve historia del Impuesto sobre el Patrimonio← 27.2: Quién debe presentar declaración← 27.3: Conceptos generales← 27.3.1: Naturaleza del impuesto-Ámbito Territorial← 27.3.2: Regímenes de estimación de la base imponible.← 27.3.3: Exenciones← 27.3.4: El sujeto pasivo del impuesto← 27.3.5: Atribución e imputación de Patrimonio.

← Sección 2

← 27.4: Base liquidable: reducción por mínimo exento.← 27.4.5: Atribución e imputación de Patrimonio.← 27.5: Deuda tributaria.← 27.5.1: Cuota íntegra.← 27.5.2: Límite de la cuota íntegra sólo para residentes.← 27.5.3: Deducciones.

28: Impuesto sobre Sociedades.

← Sección 1

← 28.1: Naturaleza y Fuentes.← 28.2: Ámbito espacial de aplicación del impuesto.← 28.2.1: Tratados y convenios internacionales.← 28.3: El hecho imponible.← 28.4: Ámbito personal de aplicación: el sujeto pasivo.← 28.4.1: El sujeto pasivo.← 28.4.2: El domicilio fiscal.← 28.4.3: Sujetos pasivos exentos y entidades parcialmente exentas.

← Sección 2

← 28.5: La base imponible.← 28.5.1: Concepto.← 28.5.2: Métodos de determinación de la base imponible.← 28.5.3: La contabilidad y la determinación de la base imponible en el nuevo Impuesto

sobre Sociedades.


← 28.5.4: Reglas de valoración.← 28.5.5: Compensación de pérdidas.← 28.5.6: Imputación temporal de ingresos y gastos.← 28.5.7: Tipo de gravamen y cuota íntegra.

← Sección 3

← 28.5.8: Deducciones.← 28.5.9: Bonificaciones de la cuota.← 28.5.10: Deducción por inversiones.← 28.5.11: Plazo máximo para aplicación de las cantidades no deducidas de ejercicios

anteriores.

← Sección 4

← 28.6: Gestión del impuesto.← 28.6.1: Obligaciones contables y regístrales.← 28.6.2: Índice de entidades.← 28.6.3: Número de identificación fiscal (NIF).← 28.6.4: Sujetos a declarar. Período Impositivo y Devengo.← 28.6.5: Autoliquidaciones. Cómo se hacen. Comprobación.← 28.6.6: Infracciones y sanciones.← 28.6.7: Declaración del Impuesto. Presentación de las declaraciones.← 28.6.8: Programa temporal para incentivar la declaración de activos no declarados.← 28.6.9: Obligación de retener e ingresar a cuenta← 28.6.10: El pago fraccionado← 28.7: Jurisdicción competente.← 28.8: Obligación real de contribuir: Régimen de las entidades sujetas.← 28.8.1: Rentas que se consideren obtenidas en España.← 28.8.2: Rentas exentas.← 28.8.3: Sistema de tributación de las rentas obtenidas mediante establecimiento

permanente.← 28.8.4: Sistema de tributación de las rentas obtenidas sin establecimiento permanente.

← Sección 5

← 28.9: Regímenes especiales.← 28.9.1: la transparencia fiscal.← 28.9.2: Régimen especial de las pequeñas y medianas empresas (pymes).← 28.9.3: Grupos.← 28.9.4: Agrupaciones de Interés Económico (AIE).← 28.9.5: Uniones temporales de empresas (UTE).← 28.9.6: Sociedades y Fondos de Capital-riesgo y Sociedades de desarrollo industrial

regional.


← 28.9.7: Instituciones de inversión colectiva.← 28.9.8: Minería.← 28.9.9: Hidrocarburos.← 28.9.10: Cooperativas protegidas.← 28.9.11: Régimen fiscal de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas.

29: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

← Sección 1

← 29.1: Notas preliminares.← 29.2: Naturaleza y ámbito espacial.← 29.3: Hecho imponible y presunciones.← 29.4: Sujetos pasivos.

← Sección 2

← 29.5: Base imponible.← 29.5.1: Normas especificadas para adquisiciones "mortis causa".← 29.5.2: Normas especificadas para transmisiones "inter vivos".← 29.5.3: Comprobación y derecho de adquisición de la Administración.← 29.6: Base liquidable.← 29.7: Tipo impositivo.← 29.8: Deuda tributaria.← 29.8.1: Valoración del patrimonio preexistente.← 29.8.2: Doble imposición internacional.← 29.9: Devengo y prescripción.

← Sección 3

← 29.10: Normas especiales.← 29.10.1: Usufructo y otras instituciones.← 29.10.2: Repudiación y renuncia.← 29.10.3: Acumulación de donaciones.← 29.11: Gestión del impuesto.← 29.11.1: Aplazamiento y fraccionamiento de pago.← 29.12: Prescripción, infracciones y sanciones.← 29.13: Tratados y Convenios Internacionales.

30: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados(I)

← Sección 1

← 30.1: Naturaleza y contenido (art.1).


← 30.2: Ámbito de aplicación territorial del impuesto.

← Sección 2

← 30.3: Transmisiones patrimoniales.← 30.3.1: Hecho imponible.← 30.3.2: Sujeto pasivo.← 30.3.3: Base imponible (art.10).← 30.3.4: Cuota tributaria (art.11).← 30.3.5: Reglas especiales.

← Sección 3

← 30.4: Operaciones societarias.← 30.4.1: Hecho imponible.← 30.4.2: Sujeto pasivo.← 30.4.3: Base imponible (srt.25).← 30.4.4: Cuota tributaria.← 30.5: Tratados y Convenios internacionales.← 30.6: Declaraciones-liquidaciones.← 30.6.1: Tramitación de las declaraciones-liquidaciones ante la Administración Tributaria.← 30.6.2: Tramitación de documentos exentos o no sujetos.← 30.6.3: Actuaciones posteriores.← 30.6.4: Oficina incompetente.

31: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados(II)

← Sección 1

← 31.1: Actos Jurídicos Documentados.← 31.1.1: Principios generales.← 31.1.2: Documentos Notariales.← 31.1.3: Documentos Mercantiles.← 31.1.4: Documentos administrativos.

← Sección 2

← 31.2: Disposiciones comunes.← 31.2.1: Beneficios fiscales.← 31.2.2: Comprobación de valores.← 31.2.3: Devengo y prescripción.← 31.2.4: Obligaciones formales.← 31.2.5: Exacción del Impuesto.

32: Impuesto sobre el Valor Añadido.


← Sección 1

← 32.1: Notas preliminares.← 32.2: Naturaleza y ámbito espacial.← 32.3: Sujeto pasivo.← 32.3.1: Concepto de empresario o profesional.← 32.3.2: Responsables del impuesto.

← Sección 2

← 32.4: Operaciones sujetas al impuesto.← 32.4.1: Entregas de bienes y prestaciones de servicios.← 32.4.2: Adquisiciones intracomunitarias.← 32.4.3: Importaciones.← 32.5: Supuestos de no sujeción en operaciones interiores.← 32.6: Supuestos de no sujeción en operaciones intracomunitarias.

← Sección 3

← 32.7: Exenciones.← 32.7.1: Exenciones en operaciones interiores.← 32.7.2: Exenciones en las exportaciones de bienes.← 32.7.3: Exenciones en las operaciones asimiladas a las exportaciones.← 32.7.4: Exenciones relativas a las zonas francas, depósitos francos y otros depósitos.← 32.7.5: Exenciones relativas a regímenes aduaneros y fiscales.← 32.7.6: Exenciones en las entregas de bienes destinados a otro Estado miembro.← 32.7.7: Exenciones en las adquisiciones intracomunitarias de bienes.← 32.7.8: Exenciones en importaciones de bienes.← 32.8: Devengo del Impuesto.← 32.9: Determinación de la base imponible.← 32.9.1: Entregas de bienes y prestaciones de servicios.← 32.9.2: Adquisiciones intracomunitarias.← 32.9.3: Importaciones.

← Sección 4

← 32.10: Tipo impositivo.← 32.10.1: Tipos impositivos reducidos.← 32.11: Deducciones.← 32.11.1: Nacimiento del derecho a deducir.← 32.11.2: Ejercicio del derecho a la deducción.← 32.12: Cuota tributaria.← 32.12.1: Derecho a la compensación y derecho a la devolución.← 32.12.2: Casos especiales de devolución.← 32.12.3: Cuotas a ingresar.


← 32.12.4: Rectificación de las cuotas repercutidas.

← Sección 5

← 32.13: La regla de prorrata.← 32.13.1: Concepto.← 32.13.2: Clases.← 32.13.3: La prorrata general.← 32.13.4: Prorrata especial.← 32.14: Regulación de deducciones por bienes de inversión.← 32.14.1: Concepto y funcionamiento.← 32.14.2: Entregas de bienes de inversión durante el período de regulación.← 32.15: Regímenes especiales.← 32.15.1: Régimen simplificado.← 32.15.2: Régimen especial de agricultura, ganadería y pesca.← 32.15.3: Régimen especial de bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de

colección.← 32.15.4: Régimen especial de las agencias de viajes.← 32.15.5: Régimen especial del recargo de equivalencia.← 32.15.6: Régimen especial aplicable a las operaciones con oro de inversión.

← Sección 6

← 32.16: Gestión del impuesto.← 32.16.1: Deducciones de las cuotas soportadas con anterioridad al inicio de las actividades

empresariales o p← 32.16.2: Regulación de las deducciones de las cuotas soportadas con anterioridad al inicio

de las actividades← 32.16.3: Rectificación de deducciones.← 32.16.4: Obligaciones de los sujetos pasivos.← 32.16.5: Liquidación del Impuesto.← 32.16.6: Liquidación provisional de oficio.← 32.16.7: Suspensión del ingreso.← 32.17: Infracciones y sanciones.← 32.18: El deber de facturación.

33: Impuesto sobre las Primas de Seguros.

← Sección 1

← 33.1: Naturaleza.← 33.2: El hecho imponible.← 33.3: No sujeción.


← 33.4: Ámbito territorial de aplicación del Impuesto.← 33.5: Exención.

← Sección 2

← 33.6: Devengo del impuesto.← 33.7: Base imponible.← 33.8: Sujetos pasivos.← 33.8.1: Sustituto del sujeto pasivo.← 33.9: Responsables del tributo.← 33.10: Repercusión del impuesto.← 33.11: Tipo impositivo.← 33.12: Autoliquidación e ingreso del impuesto.← 33.13: Nombramiento de representante fiscal y comunicación a la Administración

Tributaria.

Módulo 3: Sistema tributario español.Parte especial, impuestos directos e indirectos.U.D 22: Historia del sistema tributario. Imprimir

INTRODUCCIÓN

Para una mejor comprensión de cualquier rama del saber, es necesario conocer su historia, evolución y ulterior desarrollo. Es, precisamente, en esta unidad didáctica donde se presenta, en una breve sinopsis, la historia del sistema tributario español. Nos remontaremos, inicialmente, al año 1845, para empezar este breve discurso histórico. El siglo XIX pasará ante nosotros dividido en tres grandes períodos: de 1845 a 1875, de 1875 a 1899 y de 1899 a 1900. Será una de las primeras reformas, la de 1899, la que nos colocará en el albur del siglo XX.

Iniciado el siglo XX, se impone comentar tres grandes momentos: el período comprendido entre 1900 y 1940 (con la reforma de Larraz de 1940 y la reforma de 1957 de Navarro Rubio), la reforma de 1985 y, cómo no, la reforma de 1995.

22.01 LA REFORMA DE 1845 (ALEJANDRO MON Y RAMÓN SANTILLAN)

La historia del “sistema” tributario español comienza en la reforma de 1845 llevada a término por Alejandro Mon y Ramón Santillán. Antes no existió un sistema de impuestos, ya que la multiplicidad y la variedad de los gravámenes no obedecían a criterio alguno de racionalidad fiscal.


Con la reforma de Mon finalizó el período de la primera mitad del siglo XIX que siguió fundamentalmente dos grandes líneas orientadoras, la marcada por el “sistema inglés de imposición personal” y la señalada por el “sistema francés de impuestos reales o de producto”. Esta fue la que se impuso en 1845. La reforma consiguió la unificación fiscal española, simplificó enormemente el cuadro de nuestros impuestos y posibilitó aumentar la recaudación.

El centro de la reforma se puso en la imposición directa, que quedó estructurada sobre las base de los 3 siguientes impuestos:

1-Contribución sobre inmuebles, cultivo y ganadería: Se recaudaba por el sistema de cupo. Es decir, se fijaba un cupo o cantidad global que se distribuía en todas las provincias. Cada provincia distribuía su cupo entre sus pueblos. El cupo señalado a cada pueblo se distribuía entre los propietarios en proporción a sus bienes inmuebles y ganados amillarados. El amarillamiento era un registro muy primitivo de propietarios y bienes.

2-Contribución industrial de comercio: Impuesto directo sobre el producto de la industria, el comercio y profesiones. El subsidio industrial y de comercio se desdoblaba en dos gravámenes diferentes, uno fijo, y otro proporcional. El impuesto fijo se exigía conforme a una tarifa en la que las cuotas a pagar se fijaban, en general conforme a bases de población, es decir de acuerdo con el número de habitantes de la población en que se ejercía la actividad.

La cuota proporcional era un 10% de los alquileres correspondientes a la casa o local del negocio del contribuyente. La cuota proporcional, un año después de su implantación fue suprimida.

3-Contribución de inquilinato: Gravaba la renta a través de un signo externo, el alquiler de vivienda. Era un intento de establecimiento de un impuesto personal. Fue suprimido en 1847.

Constaban en la imposición directa: ← Derecho de hipotecas. Gravaba la transmisión “intervivos” o “mortis causa” de bienes inmuebles,

su arriendo o subarriendo y la imposición sobre ellos de censos u otras cargas. ← Impuesto de consumo. Con él se procuró gravar artículos que no fuesen de primera necesidad

dejando subsistentes la imposición sobre el consumo municipal y los llamados derechos de puertas que gravaban el tráfico de mercancías a la entrada de ciertos puertos y ciudades.

← Tributo del sello y timbre, ya existente anteriormente. ← Aduanas exteriores (ya existentes).← Monopolios: tabacos, sal y pólvora.

Esta reforma destaca sobre todas las promulgadas posteriormente, porque al mismo tiempo se propuso la reforma de la administración de la Hacienda Pública, siendo Ramón de Santillán quien la llevó adelante.


22.01.01 El periodo comprendido entre 1845 y 1900

Desde la reforma de Mon hasta el año 1900 en que tuvo lugar la de Raimundo Fernández Villaverde, nuestro sistema tributario no sufre alteraciones fundamentales en su estructura, pero la economía del país sigue evolucionando principalmente a causa de la revolución industrial, quedando el sistema por falta de flexibilidad inadaptado a la realidad económica, manifestándose su insuficiencia como fuente de ingresos del Estado, siendo preciso recurrir a la Deuda para enjugar el déficit en el que influye la pérdida de nuestras colonias (un quinto del presupuesto se cubría con ingresos procedentes de Cuba).

No hubo alteraciones fundamentales, pero el sistema sufrió algunas modificaciones,

La contribución de inmuebles, cultivo y ganadería, inicia en 1893 su bifurcación en dos gravámenes diferentes, uno que grava los productos de los bienes rústicos y otro de los inmuebles de naturaleza urbana.

El subsidio industrial y de comercio, que a partir de 1845 se consolida con el nombre de Contribución Industrial sufre continuas modificaciones, que no logran sin embargo romper su estrechez.

A partir de 1851, suprimido alguna vez y modificado muchas, se implanta en España el “ Impuesto sobre sueldos y asignaciones”.

Igualmente en 1851, con Bravo Murillo comienza la historia del timbre de Estado, según la versión que prácticamente acompañó a este concepto tributario hasta su supresión en 1964.

En la imposición indirecta, “el derecho general” sobre el consumo de la ley de 1845, con tarifas de “derechos sobre el consumo de especies determinadas”, fue objeto, asimismo, de constantes variaciones en su aspecto imponible dando a luz los impuestos especiales sobre los alcoholes y aguardientes (1888), azúcares (1892) y achicoria (1899).

22.01.02 En 1875 se implanta el impuesto de cédulas personales

Los derechos de hipotecas cambian su nombre en 1872 por el Impuesto de Derechos Reales y amplían el campo de aplicación.

Otra reforma pedía nuestro sistema en este período: la introducción en él de alguna forma de imposición personal sobre la renta. El impuesto de cédulas personales implantado en 1875 y modificado después en diversas ocasiones, pudo haber sido el germen de una imposición de este tipo. Las cédulas eran documentos que deberían ser adquiridos por todos los españoles mayores de 14 años: se dividían en varias clases. Cada una de ellas tenía un precio diferente. El contribuyente debía adquirir cédulas de una u otra clase según determinados signos de renta . Este gravamen no evolucionó sin embargo hacia un verdadero impuesto personal sobre la renta. En 1943 fue suprimido.


22.02 LA REFORMA DE 1899-1900 DE RAIMUNDO FERNÁNDEZ VILLAVERDE

Consistió en la creación de la “Contribución sobre las Utilidades de la riqueza mobiliaria”. Como el propio Fernández Villaverde afirmó, fue “un proyecto modesto de impuestos sobre utilidades no gravadas dentro del presupuesto español en ninguna forma”, “se trata de comenzar a organizar el impuesto; que exista una sistemática, y que esas clases de rentas gravadas en utilidades, en lugar de contribuir como antes por un precepto aislado de una ley de presupuestos, se graven de forma ordenada; estas imposiciones estarán en el proyecto que se presenta dentro de un cuadro ordenado y científico... el proyecto se limita a abrir el cauce por donde en el porvenir pueda correr un verdadero impuesto sobre las distintas rentas gravadas”.

Las 3 tarifas del impuesto se formaron esencialmente sobre la base de los impuestos ya existentes, como sigue:

A-La tarifa primera, en líneas generales, gravaba las rentas procedentes del trabajo, recogiendo los impuestos sobre sueldos y asignaciones, los que gravaban los honorarios de los registradores de la propiedad y ciertos epígrafes de la tarifa de la contribución industrial que gravaban rendimientos del trabajo.

B-La tarifa segunda gravaba las rentas procedentes del capital y se construyó sobre la base del impuesto sobre los intereses de la Deuda Pública creado con anterioridad y de los epígrafes de la tarifa de la Contribución Industrial que gravaban los intereses del capital dado en préstamos y los dividendos del capital representados por acciones.

C-La tarifa tercera gravaba, en general, los rendimientos mixtos del trabajo y del capital no gravados en otra forma. Sin embargo, la delimitación de su contenido fue la más confusa de las tres tarifas y originó no pocos problemas y dificultades.

La Contribución sobre las Utilidades de la riqueza mobiliaria significó así más que creación de nuevos impuestos, racionalización y sistematización de los existentes. Las pretensiones de Villaverde, según Fuentes y Albiñana, “ no eran otras que trazar un cuadro sistemático en el que volcar los conceptos tributarios existentes”. Pero al encuadrarse en el mismo tributo las faltas de sistemática, la desigualdad existente en el tratamiento de una misma fuente de rendimientos se mostrarían tan escandalosamente que la reforma y el retoque ulterior no serían cosa difícil”.

Así, la imposición directa española quedó configurada en el año 1900 sobre la base de 6 impuestos de producto. La contribución rústica, urbana e industrial, por una parte y las 3 tarifas de utilidades por otra.

Respecto a la tributación indirecta, las reformas de Villaverde modificaron 3 puntos. Se amplió el campo de aplicación del Impuesto de Derechos Reales. Lo mimo sucedió en el Impuesto del Timbre, por el que pasó a gravarse en forma sistemática la contratación de valores mobiliarios. Se reformó, asimismo, en sentido proteccionista el Arancel de Aduanas. La Hacienda española logró una recaudación mayor.


22.03 EL PERIODO 1900-1940 (FLORES LEMUS)

Hay que reconocer la importancia y significación de las orientaciones que, en forma de Dictámenes, Memorias y Proyectos redactó el profesor “Flores de Lemus” al servicio del Ministerio de Hacienda en los años 1900 a 1936. Los profesores Fuentes y Albiñana definen el período como el de “ La reforma continua, paciente y silenciosa del profesor Flores de Lemus”.

Los conceptos tributarios más importantes creados a partir de 1900 y con anterioridad a la guerra civil, fueron los siguientes:

22.03.01 En el marco de la imposición directa

A-La Contribución Territorial en sus dos variaciones de rústica y urbana, no sufre grandes cambios.

B-Dentro de la Contribución Industrial, se crea en 1926, siendo Ministro de Hacienda José Calvo Sotelo, la imposición sobre el volumen de ventas. Así esta contribución quedó estructurada en dos gravaménes diferentes. Uno fijo o mínimo por el mero ejercicio de la actividad y otro variable, proporcional al volumen de ventas realizadas. Esta imposición por diversas y azarosas circunstancias no tuvo éxito. Tal vez por exigir de los contribuyentes una muy elemental contabilidad. Fue suprimida en 1943.

C-En las tarifas primera y segunda de utilidades, las reformas siguieron la línea de ampliación de su campo de aplicación y de las variaciones del tipo de gravamen.

D-Cuantitativamente las modificaciones más importantes se refieren a la introducción en el cuadro de nuestros impuestos directos, del impuesto sobre la renta que se implanta en España en 1932 después de numerosos intentos fracasados. Este impuesto era independiente de los impuestos de producto y tenía un carácter complementario, recayendo sobre las sumas de la renta de una persona física cuando superaban la cuantía de 601,01 euros. No fue seguida de una muy eficaz aplicación.

E-Se crea el impuesto sobre los bienes de las personas jurídicas no susceptibles de transmisión hereditaria en el año 1910.

F-En 1926 se creó el impuesto sobre el caudal relicto, que gravaba el conjunto indiviso de la herencia antes de su partición y adjudicación a los causahabientes (herederos, legatarios). Desapareció con la reforma de 1964, refundiéndose en las tarifas del impuesto de sucesión.

G-En 1927 crea la patente nacional de circulación de automóviles y a partir de 1940, fue objeto de diversas modificaciones hasta su supresión, excepto en las islas Canarias como consecuencia de su régimen especial de productos petrolíferos.


22.03.02 En el marco de la imposición indirecta

Aumenta el número de actos sometidos al Impuesto de Derechos Reales y Transmisiones de bienes, se modifican sus tipos y se intenta, con una serie de disposiciones, llegar a un mejor conocimiento de las verdaderas bases imponibles. Se crea diversos gravámenes sobre el transporte. Se introducen nuevos impuestos sobre el consumo (cerveza, pólvora, gasolina, etc.) y se modifican, en numerosas ocasiones, los existentes.

La imposición indirecta española ofrece así al final de este período un panorama acentuadamente complejo.

El principio de personalidad se gesta en el periodo 1900-1940 en que bajo la operativa presencia de Flores de Lemus se forja el principio de personalidad para nuestro sistema tributario. Aunque no totalmente, ya que Navarra y Vascongadas conservaron su autonomía financiera.Contribuciones directas, alquileres, sueldos.Que seguían siendo la forma fundamental de la imposición sobre la renta

Productos monopolizados, por ejemplo. Catastrales

22.04 LA SITUACIÓN EN 1940, LA REFORMA DE LARRAZ

En 1940, tras una II República con escasas novedades en un campo tan idóneo para las reformas sociales cual es el de los impuestos. Durante su régimen, determinadas modificaciones y reformas en las contribuciones sobre la Renta y Rústica son de destacar.

El estancamiento del sistema tributario español a partir de 1900 y las consecuencias de la guerra civil, fueron causa de la reforma de Larraz promulgada por Ley de 16/12/1940. Larraz cesó como Ministro de Hacienda en mayo de 1941. Su reforma se mantuvo en las páginas del BOE, pero su aplicación no.

La reforma de 1940 se centra en una elevación general de tipos en la imposición directa y en una modificación que afectó a la Contribución Industrial y a la tarifa tercera de utilidades. Según la Ley de 1940, los comerciantes industriales individuales cuyas empresas excedieran de ciertos límites, pasaban a tributar por la tarifa tercera, quedando en suspenso la imposición sobre el volumen de ventas, que fue definitivamente suprimida en 1943.

La reforma de 1940 cargó su acento en la imposición indirecta y dentro de ella, en los impuestos sobre el consumo. La pieza clave de la reforma fue la nueva contribución de Usos y Consumos que, dividida en 5 tarifas, gravaba, recogiendo impuestos anteriores y nuevos, el consumo de productos alimenticios (tarifa 1.); energía, primeras materias y alumbrado (tarifa 2.); productos elaborados (tarifa 3.); comunicaciones (tarifa 4.) y bienes y servicios de lujo (tarifa 5.).


La elevación general de los tipos de gravamen impuesta por la Ley de 1940 y el impuesto sobre beneficios extraordinarios, y sobre todo la falta de participación en las decisiones sobre ingresos y gastos públicos, fueron algunas de las causas que determinaron ya entonces una generalización e intensificación del fraude fiscal, que con el tiempo llegó a ser llamado “deporte nacional”.

22.05 LA REFORMA DE 1957 (NAVARRO RUBIO)

El período que va desde 1941 a 1957 se caracteriza por un constante aumento de los tipos de gravamen en las alícuotas, en los recargos. Al parecer, se prefirió aceptar la irrealidad de las bases imponibles con todas las desigualdades que ello implicaba, operando sobre las magnitudes previamente conocidas o declaradas. Si las bases imponibles eran fijas se obtenía un aumento recaudatorio; si la fuente impositoria estaba controlada, también se conseguía un mayor rendimiento del gravamen; pero si el producto era de base variable, ésta se reducía para compensar el incremento del tipo de gravamen. Así se educó al contribuyente en un juego cuya factura pagaría al tesoro público. Contribuyeron al incívico comportamiento que supone la extensión del fraude fiscal: la retroactividad de la contribución de beneficios extraordinarios en el año 1941, los tipos impositivos excesivamente elevados, la concesión de amnistías, moratorias y exenciones retroactivas y finalmente el establecimiento de “conciertos colectivos” con los contribuyentes para la exacción de determinados conceptos de la antigua Contribución de Usos y Consumos, así como la falta de participación en las decisiones sobre ingresos y gastos públicos.

La inspección tributaria se encontraba en difícil tesitura, teniendo que actuar en muchas ocasiones a falta de contabilidad y documentación justificativa, siendo la causa motivos ajenos a la tributación en sí, debidos a las diferencias entre los precios oficiales y de mercado, cupos de primeras materias, etc. Se quiso poner remedio con la LRT de 26/12/1957. Reforma no hubo más que la relativa a los “convenios y evaluaciones globales de bases imponibles”. Nacieron bajo un signo de interinidad, pero la realidad es que se institucionalizaron hasta que en 1966 se inicia la vuelta al régimen de estimación directa.

Las reformas introducidas fueron las siguientes:

A. La Contribución de Utilidades, se separó en tres impuestos distintos:← Sobre los rendimientos del trabajo personal. Sobre la renta de capital.← Sobre la renta de sociedades.

B. La Contribución Industrial y de Comercio: fue sustituida por el impuesto sobre beneficios industriales y comerciales que grava con cuotas fijas y variables a las personas físicas y con cuota fija solamente a las personas jurídicas.

C. El impuesto de Usos y Consumos: fue subdividido en dos, impuesto sobre el gasto e impuesto sobre el lujo.


D. Impuesto General sobre la Renta: se aumentaron los tipos impositivos.

22.06 LA REFORMA TRIBUTARIA DE 1964 (NAVARRO RUBIO)

En 1964 aparece la Ley de Reforma del Sistema Tributario. LRST

Tuvo como objetivo mejorar la recaudación y ordenar y simplificar un sistema excesivamente complejo.

Los impuestos generales sobre la renta son ensamblados debidamente con los impuestos “ a cuenta” o de producto.

La sistematización de los impuestos indirectos se mejora.

La “víctima” de la reforma tributaria de 1964 fue el Impuesto General sobre la Renta de las Personas Físicas.

El esquema resultante de la reforma es el siguiente:

Los impuestos directos: Contribución Territorial Rústica; Contribución Territorial Urbana; Impuesto sobre Rendimiento de Trabajo Personal; Impuesto sobre Renta de Capital; Impuesto sobre actividades y beneficios comerciales; Impuesto General sobre la Renta de las Personas Físicas; Impuesto General sobre la Renta de las Sociedades; Impuesto General sobre Sucesiones Hereditarias.

Los impuestos indirectos: Impuesto General sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: Impuesto General sobre el Tráfico de Empresas; Impuesto sobre el Lujo; Renta de Aduanas; Ingresos por Monopolios Fiscales. La división e estos dos grupos se fundamenta en la naturaleza del objeto o riqueza gravada por cada impuesto.

Según la LRST, son impuestos directos los que gravan la renta y patrimonio. Y son Impuestos indirectos el resto de figuras impositivas: aquellos que gravan la circulación, tráfico, consumo de bienes, servicios, así como determinados actos jurídicos.

Los impuestos directos se pueden dividir en:

a. Impuestos reales sobre la renta.

b. Impuestos personales sobre la renta.

Además de los impuestos, nos encontramos con dos categorías más de tributos, con enorme trascendencia dentro del sistema tributario español, cuales son las tasas y las contribuciones especiales.

En la reforma de 1964 se cometió un grave defecto al consagrar el principio de evaluación global, introducido interinamente en 1957, alejándose de la estimación directa. En la reforma de 1979, se ha corregido este defecto suprimiendo la evaluación global, así como los convenios. Igualmente se han suprimido los impuestos


a cuenta. Algunos de ellos se han transformado en tributos locales de carácter real. Finalmente, una modificación que cabe destacar en la reforma de 1979 es que se establece, como régimen general de determinación de la base imponible, la estimación directa.

22.07 LA REFORMA FISCAL INICIADA EN 1977. ESQUEMA

Primera fase 1978: medidas fiscales urgentes (Ley 50/1977, de 14 de septiembre)

Regularización voluntaria de la situación fiscalEliminación de la elusión fiscal mediante sociedadesSe levanta el secreto bancarioSe tipifica el delito fiscal dentro del Código PenalImpuesto extraordinario sobre el patrimonio neto de las personas físicas

Segunda fase 1979-1980 ← Nueva imposición sobre la renta de personas físicasLey 44/1978 de 8 de septiembre y jurídicasLey

61/1978 de 27 de diciembre← Se suprimen las cuotas proporcionales de la imposición de producto a cuenta (absorbidas por el nuevo

impuesto sobre la renta de las personas físicas)← Régimen transitorio de la imposición indirecta (Ley 6/1979, de 25 de septiembre)← Impuestos especiales (Ley 30/1979, de 30 de noviembre). Transmisiones patrimoniales y actos jurídicos

documentados (Ley 32/1980, de 21 de junio)← Financiación de las Comunidades Autónomas (Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre)

Tercera fase 1985-1986

← Modificación parcial de la Ley General Tributaria (Ley 10/1985, de 20 de abril)← Reforma del Código Penal en materia de delitos contra la Hacienda Pública (Ley Orgánica 21/1985)← Régimen fiscal de determinados activos financieros (Ley 14/1985, de 29 de mayo)← Impuesto sobre el valor añadido (Ley 30/1985, de 2 de agosto)← Impuestos especiales (Ley 45/1985, de 23 de diciembre -nueva reforma)← Reforma parcial del IRPF (Ley 48/1985, de 2 de agosto)

Cuarta fase 1988-1992

← Impuesto sobre sucesiones y donaciones (Ley 29/1987 de 18 de diciembre)← Adaptación del IRPF y del Impuesto extraordinario sobre el patrimonio (Ley 20/1989 de 28 de julio)← Haciendas locales (Ley 39/1988, de 28 de diciembre)← Ley 27/1990, de 26 de diciembre, de modificación parcial del concierto con el País Vasco← Ley 28/1990, de 26 de diciembre, de Convenio Económico sobre el Estado y la Comunidad Foral de

Navarra← Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (Ley 18/1991, de 6 de junio)← Nuevo impuesto sobre el patrimonio (Ley 19/1991, de 6 de junio)


← Adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas (Ley 29/1991, de 16 de diciembre)

← Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación del Régimen Fiscal Canario← Impuesto sobre el valor añadido (Ley 37/1992, de 28 de diciembre) ← Reglamento del impuesto sobre el valor añadido (Real Decreto 1624/92, de 29 de diciembre)

Quinta fase 1993

← El 1.1.93 entra el vigor el nuevo Impuesto General Indirecto Canario (Ley 20/1991)← Real Decreto Ley 7/1993, de 21 de mayo de medida urgentes de adaptación o modificación del IVA, del

Impuesto Especial sobre determinados Medios de Transporte, del IGIC, del Arbitrio sobre la Producción e Importación en las Islas Canarias y de la Tarifa Especial del Arbitrio Insular a la Entrada de Mercancías

← Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre)

← Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias (Ley 19/194, de 6 de julio)← Modificación parcial de la Ley del IVA (Ley 23/1994, de 6 de julio)

Sexta fase 1995

← Reglamento del ITP y AJD (Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo)← Ley Orgánica 6/1995, de 29 de junio, por la que se modifican determinados preceptos del Código Penal

relativos a los delitos contra la Hacienda Pública y contra la Seguridad Social← Ley 25/1995 de modificación parcial de la LGT (BOE de 22 de junio)← Ley Orgánica 10/1995, de 23 de noviembre, del Código Penal← Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de diciembre)

Séptima fase 1997-1999

← Real Decreto Ley 14/1997, de 29 de agosto, por el que se modifica la Ley 37/1992, de 28 de diciembre del IVA

← Modificación de los reglamentos del IRPF, del IVA y del IGIC, para incorporar determinadas medidas sobre la fiscalidad de los pequeñas y medianas empresas (BOE 17 de enero)

← Modificación del Reglamento de los Impuestos Especiales (Real Decreto 112/1998, de 30 de enero)← Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (BOE de 27 de febrero)← Ley 9/1998, de 21 de abril, de modificaciónde la Ley del IVA ← Régimen Sancionador tributario y adecuaciones en el Reglamento General de la Inspección de los Tributos

(BOE de 12 de septiembre)← Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del IRPF y otras normas tributarias (BOE de 10 de diciembre)← Ley 41/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de No Residentes y otras normas tributarias

(BOE de 10 de diciembre).Ley 46/1998 sobre introducción del Euro y Ley Orgánica 10/1998 complementaria de la anterior

← Reglamento del IRPF (R.D. 214/1999, de 5 de febrero)


Octava fase 2000

← Real Decreto-Ley 3/2000, de 23 de junio, por el que se aprueban medidas fiscales urgentes de estímulo al ahorro familiar y a la pequeña y mediana empresa (BOE de 24 de junio de 2000)

← Modificación de la Ley 19/1194, de 6 de julio, del Régimen Económico y Fiscal de Canarias y otras normas tributarias (R.D.L. 2/200, de 23 de junio)

Creado en 1939 y suprimido definitivamente en 1943.

RESUMEN

La presente unidad didáctica nos sitúa inicialmente en la primera reforma de 1845, llevada a término por Don Alejandro Mon y Ramón Santillán. Posteriormente, viene el período comprendido entre 1845 y 1900, en el cual nuestro sistema no sufre cambios de estructura. Cabe señalar, en el año 1875, la implantación de las cédulas personales, lo que puede tratarse del primer antecedente del impuesto sobre la renta de las personas físicas. Los derechos de hipotecas cambian su nombre en 1872 por el de Impuesto de Derechos reales y amplían el campo de aplicación.

Habrá que esperar al año 1899-1900 para que Raimundo Fernández Vallverde inicie una gran reforma que consistió en la creación de la Contribución sobre las Utilidades de la Riqueza Mobiliaria. Las tres tarifas del impuesto se basan en los impuestos existentes y se dividen en:

a. Tarifa primera: Que grava rentas del trabajo.

b. Tarifa segunda: Que grava la renta del capital.

c. Tarifa tercera: Que grava los rendimientos que no son gravados en las otras dos tarifas.

La imposición en 1900 se dividía en Directa Contribución de Utilidades (3 Tarifas):← Contribución Rústica ← Contribución Urbana← Contribución Industrial

El período de FLORES LUMES fue el siguiente y comprendió de 1900 a 1940. Los conceptos más importantes creados durante este período son:

a. Contribución Territorial Urbana Rústica No sufre grandes cambios.

b. Imposición sobre el volumen de ventas.


c. A las Tarifas Primera y Segunda se les amplía el campo de aplicación y el tipo de gravamen.

d. Implantación del IRPF a partir de 1932.

e. Impuesto sobre bienes de las personas jurídicas (1910).

f. Impuesto sobre el caudal relicto (1926).

g. Se introducen nuevos impuestos sobre la cerveza, la pólvora, la gasolina, etc.

La reforma de LARRAZ, que tiene lugar en 1940, se centra en una elevación de los tipos de imposición directa y afectación de la Tarifa Tercera y de la Contribución Industrial. En la imposición indirecta la pieza clave fue la nueva contribución sobre usos y consumos.

La reforma de 1957 de Navarro Rubio se centró en lo relacionado con los "convenios y evaluaciones globales de bases imponibles":

A. La Contribución sobre utilidades se separó en:

1. Impuesto sobre los rendimientos del capital.

2. Impuestos sobre los rendimientos de trabajo.

3. Impuestos sobre las rentas de trabajo.

B. Aparición de los siguientes:

a. Impuesto del gasto.

b. Impuesto sobre el consumo.

La reforma tributaria de 1964 tuvo como objeto mejorar la recaudación y simplificar el sistema tributario.

La reforma final que dio comienzo en 1977, se ha dividido en 8 fases diferenciadas:

1ª Fase 1978: Medidas fiscales Urgentes.

2ª Fase 1979-1980

3ª Fase 1985-1986

4ª Fase 1988-1992


5ª Fase 1993-1994

6ª Fase LGT de 1995 y otros.

7ª Fase 1997-1999

8ª Fase 2000: Medidas fiscales Urgentes.

U.D 23: El Estatuto del Contribuyente.

INTRODUCCIÓN

La Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, nace un doble objetivo: la plasmación de los derechos y garantías de los contribuyentes en un texto legal como refuerzo del principio de seguridad jurídica, característico de las sociedades democráticas más avanzadas, además de favorecer un mejor cumplimiento voluntario por parte de los contribuyentes de las obligaciones fiscales con la Administración tributaria. En este sentido, es preciso señalar que la Ley sólo recoge en un único cuerpo normativo los principales derechos y garantías de los contribuyentes, pero no hace referencia alguna a las obligaciones tributarias, ya que éstas ya aparecen debidamente reguladas en los correspondientes textos legales y reglamentarios.

Por otra parte, la reciente Ley también se caracteriza por la introducción, en algunos preceptos, de modificaciones esenciales en el ordenamiento jurídico vigente y, en otros, de reproducir los principios básicos que deben presidir la actuación de la Administración Tributaria en los diferentes procedimientos.

23.01 LAS OBLIGACIONES DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

La Administración tributaria está sujeta al cumplimiento de las obligaciones de contenido económico establecidas en la Ley General Tributaria. Tienen esta naturaleza la obligación de realizar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, la de devolución de ingresos indebidos, la de reembolso de los costes de las garantías y la de satisfacer intereses de demora.

La Administración tributaria está sujeta, además, a los deberes establecidos en la Ley General tributaria en relación con el desarrollo de los procedimientos tributarios y en el resto del ordenamiento jurídico.


23.01.01 Devoluciónes derivadas de la normativa de cada tributo

La Administración tributaria devolverá las cantidades que procedan de acuerdo con lo previsto en la normativa de cada tributo.

Se entiende por devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo las correspondientes a cantidades ingresadas o soportadas debidamente como consecuencia de la aplicación del tributo.

Transcurrido el plazo fijado en las normas reguladoras de cada tributo y, en todo caso, el plazo de seis meses, sin que se hubiera ordenado el pago de la devolución por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora correspondiente, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el interés de demora se devengará desde la finalización de dicho plazo hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución.

23.01.02 Devolución de ingresos indebidos

La Administración tributaria devolverá a los obligados tributarios, a los sujetos infractores o a los sucesores de unos y otros, los ingresos que indebidamente se hubieran realizado en el Tesoro Público con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias o del pago de sanciones.

Con la devolución de ingresos indebidos la Administración tributaria abonará el interés de demora, sin necesidad de que el obligado tributario lo solicite. A estos efectos, el interés de demora se devengará desde la fecha en que se hubiese realizado el ingreso indebido hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución.

Las dilaciones en el procedimiento por causa imputable al interesado no se tendrán en cuenta a efectos del cómputo del período a que se refiere el apartado anterior.

Cuando se proceda a la devolución de un ingreso indebido derivado de una autoliquidación ingresada en varios plazos, se entenderá que la cantidad devuelta se ingresó en el último plazo y, de no resultar cantidad suficiente, la diferencia se considerará satisfecha en los plazos inmediatamente anteriores.

23.01.03 Reembolso de los costes de las garantías

La Administración tributaria reembolsará, previa acreditación de su importe, el coste de las garantías aportadas para suspender la ejecución de un acto o para aplazar o fraccionar el pago de una deuda si dicho acto o deuda es declarado improcedente por sentencia o resolución administrativa firme. Cuando el acto o la deuda se declare parcialmente improcedente, el reembolso alcanzará a la parte correspondiente del coste de las garantías.


Se deja para un futuro desarrollo reglamentario el procedimiento de reembolso y la forma de determinar el coste de las garantías.

Con el reembolso de los costes de las garantías, la Administración tributaria abonará el interés legal vigente a lo largo del período en el que se devengue sin necesidad de que el obligado tributario lo solicite. A estos efectos, el interés legal se devengará desde la fecha debidamente acreditada en que se hubiese incurrido en dichos costes hasta la fecha en que se ordene el pago.

Lo explicado en este apartado no será de aplicación respecto de las garantías establecidas por la normativa propia de cada tributo para responder del cumplimiento de las obligaciones tributarias.

23.02 LOS DERECHOS Y GARANTÍAS DE LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS

Constituyen derechos de los obligados tributarios, entre otros, los siguientes: ← Derecho a ser informado y asistido por la Administración tributaria sobre el ejercicio de sus

derechos y el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. ← Derecho a obtener, en los términos previstos en esta Ley, las devoluciones derivadas de la

normativa de cada tributo y las devoluciones de ingresos indebidos que procedan, con abono del interés de demora sin necesidad de efectuar requerimiento al efecto.

← Derecho a ser reembolsado del coste de los avales y otras garantías aportados para suspender la ejecución de un acto o para aplazar o fraccionar el pago de una deuda, si dicho acto o deuda es declarado total o parcialmente improcedente por sentencia o resolución administrativa firme, con abono del interés legal sin necesidad de efectuar requerimiento al efecto, así como a la reducción proporcional de la garantía aportada en los supuestos de estimación parcial del recurso o de la reclamación interpuesta.

← Derecho a utilizar las lenguas oficiales en el territorio de su comunidad autónoma, de acuerdo con lo previsto en el ordenamiento jurídico.

← Derecho a conocer el estado de tramitación de los procedimientos en los que sea parte. ← Derecho a conocer la identidad de las autoridades y personal al servicio de la Administración

tributaria bajo cuya responsabilidad se tramitan las actuaciones y procedimientos tributarios en los que tenga la condición de interesado.

← Derecho a solicitar certificación y copia de las declaraciones por él presentadas, así como derecho a obtener copia sellada de los documentos presentados ante la Administración, siempre que la aporten junto a los originales para su cotejo, y derecho a la devolución de los originales de dichos documentos, en el caso de que no deban obrar en el expediente.

← Derecho a no aportar aquellos documentos ya presentados por ellos mismos y que se encuentren en poder de la Administración actuante, siempre que el obligado tributario indique el día y procedimiento en el que los presentó.


← Derecho, en los términos legalmente previstos, al carácter reservado de los datos, informes o antecedentes obtenidos por la Administración tributaria, que sólo podrán ser utilizados para la aplicación de los tributos o recursos cuya gestión tenga encomendada y para la imposición de sanciones, sin que puedan ser cedidos o comunicados a terceros, salvo en los supuestos previstos en las Leyes.

← Derecho a ser tratado con el debido respeto y consideración por el personal al servicio de la Administración tributaria.

← Derecho a que las actuaciones de la Administración tributaria que requieran su intervención se lleven a cabo en la forma que le resulte menos gravosa, siempre que ello no perjudique el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

← Derecho a formular alegaciones y a aportar documentos que serán tenidos en cuenta por los órganos competentes al redactar la correspondiente propuesta de resolución.

← Derecho a ser oído en el trámite de audiencia, en los términos previstos en esta Ley. ← Derecho a ser informado de los valores de los bienes inmuebles que vayan a ser objeto de

adquisición o transmisión. ← Derecho a ser informado, al inicio de las actuaciones de comprobación o inspección

sobre la naturaleza y alcance de las mismas, así como de sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones ya que las mismas se desarrollen en los plazos previstos en esta Ley.

← Derecho al reconocimiento de los beneficios o regímenes fiscales que resulten aplicables. ← Derecho a formular quejas y sugerencias en relación con el funcionamiento de la

Administración tributaria. ← Derecho a que las manifestaciones con relevancia tributaria de los obligados se recojan en las

diligencias extendidas en los procedimientos tributarios. ← Derecho de los obligados a presentar ante la Administración tributaria la documentación que

estimen conveniente y que pueda ser relevante para la resolución del procedimiento tributario que se esté desarrollando.

← Derecho a obtener copia a su costa de los documentos que integren el expediente administrativo en el trámite de puesta de manifiesto del mismo en los términos previstos en la Ley General Tributaria. Este derecho podrá ejercitarse en cualquier momento en el procedimiento de apremio.

El Consejo para la Defensa del Contribuyente, integrado en el Ministerio de Hacienda, velará por la efectividad de los derechos de los obligados tributarios, atenderá las quejas que se produzcan por la aplicación del sistema tributario que realizan los órganos del Estado y efectuará las sugerencias y propuestas pertinentes, en la forma y con los efectos que reglamentariamente se determinen.

23.03 INFORMACIÓN Y ASISTENCIA A LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS


La Administración deberá prestar a los obligados tributarios la necesaria información y asistencia acerca de sus derechos y obligaciones.

23.03.01 Deber de información y asistencia a los obligados tributarios

Esta actividad se instrumentará, entre otras, a través de las siguientes actuaciones:

A) Publicación de textos actualizados de las normas tributarias, así como de la doctrina administrativa de mayor trascendencia

B) Comunicaciones y actuaciones de información efectuadas por los servicios destinados a tal efecto en los órganos de la Administración tributaria

C) Contestaciones a consultas escritas

D) Actuaciones previas de valoración

E) Asistencia a los obligados en la realización de declaraciones, autoliquidaciones y comunicaciones tributarias

23.03.02 Publicaciones

El Ministerio de Hacienda difundirá por cualquier medio, durante el primer trimestre del año, los textos actualizados de las normas estatales con rango de Ley y real decreto en materia tributaria en los que se hayan producido variaciones respecto de los textos vigentes en el año precedente, así como una relación de todas las disposiciones tributarias que se hayan aprobado en dicho año.

Asimismo, el Ministerio de Hacienda difundirá periódicamente las contestaciones a consultas y las resoluciones económico-administrativas que considere de mayor trascendencia y repercusión.

La Administración tributaria del Estado y de las comunidades autónomas podrán convenir que estas publicaciones se realicen en las lenguas oficiales de las comunidades autónomas.

El acceso a través de Internet a las publicaciones será, en todo caso, gratuito.

23.03.03 Comunicaciones y actuaciones de información

La Administración tributaria informará a los contribuyentes de los criterios administrativos existentes para la aplicación de la normativa tributaria, facilitará la consulta a las bases informatizadas donde se contienen dichos criterios y podrá remitir comunicaciones destinadas a informar sobre la tributación de determinados sectores, actividades o fuentes de renta.


La Administración tributaria deberá suministrar, a petición de los interesados, el texto íntegro de consultas o resoluciones concretas, suprimiendo toda referencia a los datos que permitan la identificación de las personas a las que afecten.

Las actuaciones de información aquí previstas se podrán efectuar mediante el empleo y aplicación de técnicas y medios electrónicos, informáticos y telemáticos.

23.03.04 Consultas tributarias escritas

Los obligados podrán formular a la Administración tributaria consultas respecto al régimen, la clasificación o la calificación tributaria que en cada caso les corresponda.

Las consultas tributarias escritas se formularán antes de la finalización del plazo establecido para el ejercicio de los derechos, la presentación de declaraciones o autoliquidaciones o el cumplimiento de otras obligaciones tributarias.

La consulta se formulará mediante escrito dirigido al órgano competente para su contestación, con el contenido que se establezca reglamentariamente.

Asimismo, podrán formular consultas tributarias los colegios profesionales, cámaras oficiales, organizaciones patronales, sindicatos, asociaciones de consumidores, asociaciones o fundaciones que representen intereses de personas con discapacidad, asociaciones empresariales y organizaciones profesionales, así como a las federaciones que agrupen a los organismos o entidades antes mencionados, cuando se refieran a cuestiones que afecten a la generalidad de sus miembros o asociados.

La Administración tributaria archivará, con notificación al interesado, las consultas que no reúnan los requisitos establecidos y no sean subsanadas a requerimiento de la Administración.

La competencia para contestar las consultas corresponderá a los órganos de la Administración tributaria que tengan atribuida la iniciativa para la elaboración de disposiciones en el orden tributario, su propuesta o interpretación.

La Administración tributaria competente deberá contestar por escrito las consultas que reúnan los requisitos establecidos en el plazo de seis meses desde su presentación. La falta de contestación en dicho plazo no implicará la aceptación de los criterios expresados en el escrito de la consulta.

El procedimiento de tramitación y contestación de las consultas se desarrollará reglamentariamente.


La competencia, el procedimiento y los efectos de las contestaciones a las consultas relativas a la aplicación de la normativa aduanera comunitaria se regulará por lo dispuesto en el Código Aduanero Comunitario.

23.03.05 Efectos de las contestaciones a consultas tributarias escritas

La contestación a las consultas tributarias escritas tendrá efectos vinculantes para los órganos y entidades de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos en su relación con el consultante.

En tanto no se modifique la legislación o la jurisprudencia aplicable al caso, se aplicarán al consultante los criterios expresados en la contestación, siempre y cuando la consulta se hubiese formulado en el plazo determinado y no se hubieran alterado las circunstancias, antecedentes y demás datos recogidos en el escrito de consulta.

Los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta.

No tendrán efectos vinculantes para la Administración tributaria las contestaciones a las consultas formuladas en plazo que planteen cuestiones relacionadas con el objeto o tramitación de un procedimiento, recurso o reclamación iniciado con anterioridad.

La presentación y contestación de las consultas no interrumpirá los plazos establecidos en las normas tributarias para el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

La contestación a las consultas tributarias escritas tendrá carácter informativo y el obligado tributario no podrá entablar recurso alguno contra dicha contestación. Podrá hacerlo contra el acto o actos administrativos que se dicten posteriormente en aplicación de los criterios manifestados en la contestación.

23.03.06 Información con carácter previo a la adquisición o transmisión de bienes inmuebles

Cada Administración tributaria informará, a solicitud del interesado y en relación con los tributos cuya gestión le corresponda, sobre el valor a efectos fiscales de los bienes inmuebles que, situados en el territorio de su competencia, vayan a ser objeto de adquisición o transmisión.

Esta información tendrá efectos vinculantes durante un plazo de tres meses, contados desde la notificación al interesado, siempre que la solicitud se haya formulado con carácter previo a la


finalización del plazo para presentar la correspondiente autoliquidación o declaración y se hayan proporcionado datos verdaderos y suficientes a la Administración tributaria.

Dicha información no impedirá la posterior comprobación administrativa de los elementos de hecho y circunstancias manifestados por el obligado tributario.

El interesado no podrá entablar recurso alguno contra la información comunicada. Podrá hacerlo contra el acto o actos administrativos que se dicten posteriormente en relación con dicha información.

La falta de contestación no implicará la aceptación del valor que, en su caso, se hubiera incluido en la solicitud del interesado.

23.03.07 Acuerdos previos de valoración

Los obligados tributarios podrán solicitar a la Administración tributaria, cuando las Leyes o los reglamentos propios de cada tributo así lo prevean, que determine con carácter previo y vinculante la valoración a efectos fiscales de rentas, productos, bienes, gastos y demás elementos determinantes de la deuda tributaria.

La solicitud deberá presentarse por escrito, antes de la realización del hecho imponible o, en su caso, en los plazos que establezca la normativa de cada tributo. A dicha solicitud se acompañará la propuesta de valoración formulada por el obligado tributario.

La Administración tributaria podrá comprobar los elementos de hecho y las circunstancias declaradas por el obligado tributario.

El acuerdo de la Administración tributaria se emitirá por escrito, con indicación de la valoración, del supuesto de hecho al que se refiere, del impuesto al que se aplica y de su carácter vinculante, de acuerdo con el procedimiento y en los plazos fijados en la normativa de cada tributo. La falta de contestación de la Administración tributaria en plazo implicará la aceptación de los valores propuestos por el obligado tributario.

En tanto no se modifique la legislación o varíen significativamente las circunstancias económicas que fundamentaron la valoración, la Administración tributaria que hubiera dictado el acuerdo estará obligada a aplicar los valores expresados en el mismo. Dicho acuerdo tendrá un plazo máximo de vigencia de 3 años excepto que la normativa que lo establezca prevea otro distinto.

Los obligados tributarios no podrán interponer recurso alguno contra los acuerdos regulados en este precepto. Podrán hacerlo contra el acto o actos administrativos que se dicten posteriormente en aplicación de las valoraciones incluidas en el acuerdo.


23.04 COLABORACIÓN SOCIAL EN LA APLICACIÓN DE LOS TRIBUTOS

23.04.01 Colaboración social

Los interesados podrán colaborar en la aplicación de los tributos en los términos y condiciones que reglamentariamente se determinen.

En particular, dicha colaboración podrá instrumentarse a través de acuerdos de la Administración tributaria con otras Administraciones públicas, con entidades privadas o con instituciones u organizaciones representativas de sectores o intereses sociales, laborales, empresariales o profesionales.

La colaboración social en la aplicación de los tributos podrá referirse, entre otros, a los siguientes aspectos:

A) Realización de estudios o informes relacionados con la elaboración y aplicación de disposiciones generales

B) Campañas de información y difusión

C) Simplificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias

D) Asistencia en la realización de autoliquidaciones, declaraciones y comunicaciones y en su correcta cumplimentación

E) Presentación y remisión a la Administración tributaria de autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones o cualquier otro documento con trascendencia tributaria, previa autorización de los obligados tributarios

F) Subsanación de defectos, previa autorización de los obligados tributarios

G) Información del estado de tramitación de las devoluciones y reembolsos, previa autorización de los obligados tributarios

H) Solicitud y obtención de certificados tributarios, previa autorización de los obligados tributarios

La Administración tributaria podrá señalar los requisitos y condiciones para que la colaboración social se realice mediante la utilización de técnicas y medios electrónicos, informáticos y telemáticos.

23.04.02 Obligaciones de información


Las personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, así como las entidades mencionadas en el artículo 35.4 LGT, estarán obligadas a proporcionar a la Administración tributaria toda clase de datos, informes, antecedentes y justificantes con trascendencia tributaria relacionados con el cumplimiento de sus propias obligaciones tributarias o deducidos de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras personas.

En particular:

A) Los retenedores y los obligados a realizar ingresos a cuenta deberán presentar relaciones de los pagos dinerarios o en especie realizados a otras personas o entidades.

B) Las sociedades, asociaciones, colegios profesionales u otras entidades que, entre sus funciones, realicen la de cobro de honorarios profesionales o de derechos derivados de la propiedad intelectual, industrial, de autor u otros por cuenta de sus socios, asociados o colegiados, deberán comunicar estos datos a la Administración tributaria.

A la misma obligación quedarán sujetas aquellas personas o entidades, incluidas las bancarias, crediticias o de mediación financiera en general que, legal, estatutaria o habitualmente, realicen la gestión o intervención en el cobro de honorarios profesionales o en el de comisiones, por las actividades de captación, colocación, cesión o mediación en el mercado de capitales.

C) Las personas o entidades depositarias de dinero en efectivo o en cuentas, valores u otros bienes de deudores a la Administración tributaria en período ejecutivo estarán obligadas a informar a los órganos de recaudación y a cumplir los requerimientos efectuados por los mismos en el ejercicio de sus funciones.

Estas obligaciones deberán cumplirse con carácter general en la forma y plazos que reglamentariamente se determinen, o mediante requerimiento individualizado de la Administración tributaria que podrá efectuarse en cualquier momento posterior a la realización de las operaciones relacionadas con los datos o antecedentes requeridos.

El incumplimiento de las obligaciones establecidas en este artículo no podrá ampararse en el secreto bancario.

Los requerimientos individualizados relativos a los movimientos de cuentas corrientes, depósitos de ahorro y a plazo, cuentas de préstamos y créditos y demás operaciones activas y pasivas, incluidas las que se reflejen en cuentas transitorias o se materialicen en la emisión de cheques u otras órdenes de pago, de los bancos, cajas de ahorro, cooperativas de crédito y cuantas entidades se dediquen al tráfico bancario o crediticio, podrán efectuarse en el ejercicio de las funciones de inspección o


recaudación, previa autorización del órgano de la Administración tributaria que reglamentariamente se determine.

Los requerimientos individualizados deberán precisar los datos identificativos del cheque u orden de pago de que se trate, o bien las operaciones objeto de investigación, los obligados tributarios afectados, titulares o autorizados, y el período de tiempo al que se refieren.

La investigación realizada podrá afectar al origen y destino de los movimientos o de los cheques u otras órdenes de pago, si bien en estos casos no podrá exceder de la identificación de las personas y de las cuentas en las que se encuentre dicho origen y destino.

Los funcionarios públicos, incluidos los profesionales oficiales, estarán obligados a colaborar con la Administración tributaria suministrando toda clase de información con trascendencia tributaria de la que dispongan, salvo que sea aplicable:

A) El secreto del contenido de la correspondencia.

B) El secreto de los datos que se hayan suministrado a la Administración para una finalidad exclusivamente estadística.

C) El secreto del protocolo notarial, que abarcará los instrumentos públicos a los que se refieren los artículos 34 y 35 de la Ley de 28 de mayo de 1862, del Notariado, y los relativos a cuestiones matrimoniales, con excepción de los referentes al régimen económico de la sociedad conyugal.

La obligación de los demás profesionales de facilitar información con trascendencia tributaria a la Administración tributaria no alcanzará a los datos privados no patrimoniales que conozcan por razón del ejercicio de su actividad cuya revelación atente contra el honor o la intimidad personal y familiar. Tampoco alcanzará a aquellos datos confidenciales de sus clientes de los que tengan conocimiento como consecuencia de la prestación de servicios profesionales de asesoramiento o defensa.

Los profesionales no podrán invocar el secreto profesional para impedir la comprobación de su propia situación tributaria.

23.04.03 Autoridades sometidas al deber de informas y colaborar

Las autoridades, cualquiera que sea su naturaleza, los titulares de los órganos del Estado, de las comunidades autónomas y de las entidades locales; los organismos autónomos y las entidades públicas empresariales; las cámaras y corporaciones, colegios y asociaciones profesionales; las mutualidades de previsión social; las demás entidades públicas, incluidas las gestoras de la Seguridad Social y quienes, en general, ejerzan funciones públicas, estarán obligados a suministrar a la


Administración tributaria cuantos datos, informes y antecedentes con trascendencia tributaria recabe ésta mediante disposiciones de carácter general o a través de requerimientos concretos, y a prestarle, a ella y a sus agentes, apoyo, concurso, auxilio y protección para el ejercicio de sus funciones.

Asimismo, participarán en la gestión o exacción de los tributos mediante las advertencias, repercusiones y retenciones, documentales o pecuniarias, de acuerdo con lo previsto en las Leyes o disposiciones reglamentarias vigentes.

A las mismas obligaciones quedarán sujetos los partidos políticos, sindicatos y asociaciones empresariales.

Los juzgados y tribunales deberán facilitar a la Administración tributaria, de oficio o a requerimiento de la misma, cuantos datos con trascendencia tributaria se desprendan de las actuaciones judiciales de las que conozcan, respetando, en su caso, el secreto de las diligencias sumariales.

El Servicio Ejecutivo de la Comisión de Prevención del Blanqueo de Capitales e Infracciones Monetarias y la Comisión de Vigilancia de Actividades de Financiación del Terrorismo, así como la Secretaría de ambas comisiones, facilitarán a la Administración tributaria cuantos datos con trascendencia tributaria obtengan en el ejercicio de sus funciones, de oficio, con carácter general o mediante requerimiento individualizado en los términos que reglamentariamente se establezcan.

Los órganos de la Administración tributaria podrán utilizar la información suministrada para la regularización de la situación tributaria de los obligados en el curso del procedimiento de comprobación o de inspección, sin que sea necesario efectuar el requerimiento oportuno.

La cesión de datos de carácter personal que se deba efectuar a la Administración tributaria, no requerirá el consentimiento del afectado.

23.04.04 Carácter reservado de los datos con trascendencia tributaria

Los datos, informes o antecedentes obtenidos por la Administración tributaria en el desempeño de sus funciones tienen carácter reservado y sólo podrán ser utilizados para la efectiva aplicación de los tributos o recursos cuya gestión tenga encomendada y para la imposición de las sanciones que procedan, sin que puedan ser cedidos o comunicados a terceros, salvo que la cesión tenga por objeto:

A) La colaboración con los órganos jurisdiccionales y el Ministerio Fiscal en la investigación o persecución de delitos que no sean perseguibles únicamente a instancia de persona agraviada.

B) La colaboración con otras Administraciones tributarias a efectos del cumplimiento de obligaciones fiscales en el ámbito de sus competencias.


C) La colaboración con la Inspección de Trabajo y Seguridad Social y con las entidades gestoras y servicios comunes de la Seguridad Social en la lucha contra el fraude en la cotización y recaudación de las cuotas del sistema de Seguridad Social, así como en la obtención y disfrute de prestaciones a cargo de dicho sistema.

D) La colaboración con las Administraciones públicas para la lucha contra el delito fiscal y contra el fraude en la obtención o percepción de ayudas o subvenciones a cargo de fondos públicos o de la Unión Europea.

E) La colaboración con las comisiones parlamentarias de investigación en el marco legalmente establecido.

F) La protección de los derechos e intereses de los menores e incapacitados por los órganos jurisdiccionales o el Ministerio Fiscal.

G) La colaboración con el Tribunal de Cuentas en el ejercicio de sus funciones de fiscalización de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

H) La colaboración con los jueces y tribunales para la ejecución de resoluciones judiciales firmes. La solicitud judicial de información exigirá resolución expresa en la que, previa ponderación de los intereses públicos y privados afectados en el asunto de que se trate y por haberse agotado los demás medios o fuentes de conocimiento sobre la existencia de bienes y derechos del deudor, se motive la necesidad de recabar datos de la Administración tributaria.

I) La colaboración con el Servicio Ejecutivo de la Comisión de Prevención del Blanqueo de Capitales e Infracciones Monetarias, con la Comisión de Vigilancia de Actividades de Financiación del Terrorismo y con la Secretaría de ambas comisiones, en el ejercicio de sus funciones respectivas.

J) La colaboración con órganos o entidades de derecho público encargados de la recaudación de recursos públicos no tributarios para la correcta identificación de los obligados al pago.

K) La colaboración con las Administraciones públicas para el desarrollo de sus funciones, previa autorización de los obligados tributarios a que se refieran los datos suministrados.

La Administración tributaria adoptará las medidas necesarias para garantizar la confidencialidad de la información tributaria y su uso adecuado.

Cuantas autoridades o funcionarios tengan conocimiento de estos datos, informes o antecedentes estarán obligados al más estricto y completo sigilo respecto de ellos, salvo en los casos citados. Con


independencia de las responsabilidades penales o civiles que pudieran derivarse, la infracción de este particular deber de sigilo se considerará siempre falta disciplinaria muy grave.

Los retenedores y obligados a realizar ingresos a cuenta sólo podrán utilizar los datos, informes o antecedentes relativos a otros obligados tributarios para el correcto cumplimiento y efectiva aplicación de la obligación de realizar pagos a cuenta. Dichos datos deberán ser comunicados a la Administración tributaria en los casos previstos en la normativa propia de cada tributo.

Salvo lo dispuesto en el párrafo anterior, los referidos datos, informes o antecedentes tienen carácter reservado. Los retenedores y obligados a realizar ingresos a cuenta quedan sujetos al más estricto y completo sigilo respecto de ellos.

RESUMEN

La Ley General tributaria define la relación jurídica tributaria como un conjunto de derechos, obligaciones y deberes exigibles para el obligado tributario y la administración tributaria con ocasión del cumplimiento del sistema tributario.

Por parte de la Administración, se establece los siguientes deberes:

- Devolución derivadas de la normativa de cada tributo

- Devolución de ingresos indebidos

- Reembolso del coste de las garantías aportadas para suspender la ejecución de un acto

Por parte del obligado tributario, se establece una serie de derechos y garantías vistos en el apartado 23.02.

Por otro lado, la administración tributaria debe prestar a los obligados tributarios la necesaria información y asistencia acerca de sus derechos y obligación, pudiéndose instrumentalizar a través de:

- Publicación de los textos de la normativa tributaria

- Comunicaciones

- Contestación por escrito a consultas realizadas

- Actuaciones previas de valoración


Y haciendo uso de cualquier medio técnico, electrónico, informático y/o telemático necesario para relacionarse con el ciudadano. Por último, la Administración tributaria tiene el derecho a exigir colaboración social respecto el cumplimiento del sistema tributario, por lo que está facultada para exigir a determinados sujetos el suministro de información de interés tributario.

U.D 24: Impuesto sobre la Renta de No Residentes y normas tributarias.

INTRODUCCIÓN

El IRNR constituye un tributo de carácter directo que grava la renta obtenida en territorio español por las personas físicas o entidades no residentes en el mismo. Su regulación, aglutinada en una única ley, se encuentra en el Texto Refundido de la Ley del impuesto sobre no residentes aprobada por el Real Decreto Legislativo 5/2004, desarrollada, a su vez, por su reglamento aprobado por el Real Decreto 1776/2004.

Los parámetros que definirán cuál va a ser el régimen aplicable a los contribuyentes por el Impuesto sobre la renta de no residentes serán:

← La no residencia en territorio español ← La existencia de determinadas rentas que se consideren obtenidas en territorio español← La concurrencia o no de establecimiento permanente ← La existencia o no de convenio para evitar la doble imposición aplicable suscrito entre España y el Estado

de residencia del no residente en territorio español

En cuanto a los criterios de interpretación de la Ley del impuesto sobre la renta de no residentes, ésta debe realizarse en concordancia con la normativa reguladora de la ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas y la Ley del impuesto sobre sociedades (artículo 3 LIRNR).

24.01 ÁMBITO DE APLICACIÓN DEL IMPUESTO

El artículo 1 y 2 de la LIRNR establecen sobre qué objeto recaerá el impuesto: será sobre la renta obtenida en territorio español tanto por personas físicas como por personas jurídicas no residentes. Así se debe definir qué se considera:

← Territorio español (ámbito espacial) ← Contribuyente (ámbito subjetivo) ← Renta obtenida (hecho imponible)

24.01.01 Ámbito espacial


El ámbito territorial de aplicación del IRNR se extiende a todo el territorio español, entendiendo por tal el territorio del Estado Español, incluyendo el espacio aéreo, las aguas interiores, así como el mar territorial y las áreas exteriores a él, en las que, con arreglo al Derecho internacional y en virtud de su legislación interna, el Estado Español ejerza o pueda ejercer jurisdicción o derechos de soberanía respecto del fondo marino, su subsuelo y aguas suprayacentes y sus recursos naturales.

24.01.02 Ámbito subjetivo

A) Contribuyentes

Sujetos al IRNR (sujetos por obligación real de contribuir) serán las personas físicas y entidades que no sean residentes en territorio español conforme al artículo 6 de la LIRNR, que obtengan rentas en el mismo, salvo que sean contribuyentes por el IRPF, y las personas físicas residentes en España por alguna de las circunstancias previstas en el artículo 9.4 de la LIRPF (Funcionarios y miembros de misiones diplomáticas o consulares oficiales que ejerzan su cargo de otros Estados desplazados a España siempre que exista reciprocidad). Asimismo son contribuyentes por el IRNR las entidades en atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en España, extranjeras, con presencia en España.

Bajo estas consideraciones, la sujeción al IRNR nace cuando se cumplen conjuntamente los dos requisitos siguientes:

← Que la persona o entidad no resida fiscalmente en España. ← Que las rentas susceptibles de ser gravadas estén sujetas a tributación según alguno de los criterios o

puntos de conexión utilizados por la legislación española.

Así pues, será contribuyente del IRNR toda persona física que no cumpla los requisitos establecidos en el IRPF (art. 9.1) y entidad que no cumpla los requisitos establecidos en la LIS (art. 8.1) tendrán la consideración de no residentes, con estas excepciones:

← Diplomáticos y funcionarios públicos españoles que ejerzan su cargo en el extranjero. ← Personas que trasladen su residencia a un paraíso fiscal. ← Personas físicas residentes en un estado miembro de la Unión Europea, siempre que, el 75% como mínimo

de su renta total en el período impositivo provenga de rendimientos de trabajo o de actividades económicas obtenidos en España, y estas rentas hayan tributado por el IRNR.

← Fiscalmente residente tributará por IRPF o IS por la renta obtenida en España y el extranjero. No residente tributará por el IRNR por las rentas obtenidas en España.

B) Residencia

La residencia habitual de las personas físicas se define en el art. 9.1 de la LIRPF, el contribuyente será residente español cuando se dé cualquiera de estas circunstancias:


← Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español, acreditando en caso de que existan sus posibles ausencias. Las ausencias esporádicas se computan como permanencia en España. En el caso de residencia en paraíso fiscal podrá la Administración Tributaria podrá exigir acreditar la permanencia durante más de 183 días y no será suficiente acreditar la no residencia en España.

Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.

← Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.

Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de a cuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.

El cambio de residencia de una persona física al extranjero traerá consigo el cese de la obligación de contribuir por el IRPF y el inicio, en su caso, de hacerlo por el IRNR, pero no de forma instantánea.

De acuerdo con el criterio de unicidad de residencia en el año natural, si una persona traslada su residencia desde el extranjero a España, será considerado residente si ha permanecido en España más de 183 días y tributará por el IRPF en función de la renta global (incluida la obtenida fuera de España). Si, por el contrario, son menos de 183 días seguirá considerándose no residente durante todo el año natural y las rentas obtenidas en España se gravarán por el IRNR y no por el IRPF. Los nacionales españoles que trasladen su residencia a un paraíso fiscal estarán sometidos al IRPF por 5 años (incluido el periodo impositivo en el que se produce el cambio de residencia)

Son entidades no residentes todas aquellas que no se encuentren en uno de los supuestos establecidos en el art. 8.1 del R.D. Legislativo 4/2004, por el que se aprueba el texto refundido de la LIS:

← Haberse constituido de acuerdo con las leyes españolas. ← Tener domicilio social en España. ← Tener la dirección y el control de sus negocios en España, con independencia del país de constitución o

domicilio social.

En caso de conflicto por doble residencia prevalece el criterio de la dirección efectiva, a no ser que el convenio de doble imposición disponga otra cosa. En el caso de persona físicas, el conflicto de doble residencia normalmente se refleja en el artículo 4 de los C.D.I, y el criterio usual es:

← Donde se disponga de vivienda permanente.← El centro de “intereses vitales” (relaciones personales y económicas). ← Donde se resida habitualmente. ← Por al nacionalidad.


← Por acuerdo de las autoridades fiscales.

El traslado de domicilio de una sociedad residente en España al extranjero produce el final del período impositivo (art. 26 R.D. Legislativo 4/2004) y además a la Base Imponible de las operaciones corrientes del período, se añaden los incrementos de patrimonio no realizados de los elementos patrimoniales propiedad de la entidad, que vendrán dados por la diferencia entre el valor normal del mercado y el valor neto contable. No se aplica este gravamen si los elementos patrimoniales quedan afectados a un establecimiento permanente situado en territorio español.

Ejemplo:

Una sociedad se constituye y registra en Canadá. Su objetivo es gestionar las acciones de una empresa textil sita en Mataró, que es su único activo. Los socios y administradores son personas físicas residentes en España, y el consejo de administración se reúne frecuentemente en Barcelona.

Parece evidente que la sede de la dirección efectiva se encuentra en España: Los administradores residen aquí y aquí se reúnen los consejos y la actividad de la sociedad se vincula a territorio español. La sociedad debería calificarse cómo residente y tributar por el IS español.

Sin embargo, en el convenio de doble tributación con Canadá prevalece en los casos de conflicto de doble residencia el estado en el cual está constituida la sociedad, por lo que ésta será fiscalmente residente en Canadá.

Ejemplo:

Una conocida modelo, residente fiscal en España hasta 2009 se ausenta de territorio español por largo tiempo. A la vuelta autoliquida el IRNR y aporta documentos que muestran que se encontró fuera de territorio español por nueve meses en el periodo impositivo.

La L.I.R.P.F dice que en el cómputo del período de permanencia se incluirán las ausencias esporádicas, salvo que se acredite la residencia fiscal en otro país. No basta pues aportar que no se ha residido es España, sino que hay residencia fiscal en otro país. La modelo, pues, debería haber tributado por IRPF.

C) Individualización de rentas

El artículo 7 de la LIRNR establece que serán de aplicación a las personas físicas las normas de individualización de rentas establecidas en el artículo 11 de la LIRPF. Estas normas tienen gran importancia en las personas sujetas al IRPF gravadas a través de una escala de tipos progresivos, de forma que en el caso de una unidad familiar, tiene gran incidencia la atribución de rentas obtenidas por una persona dentro de esa unidad.


Cuando las personas no son residentes en España y están sujetas al IRNR, la individualización de rentas tiene escasa importancia ya que el impuesto se exige, por regla general a tipos proporcionales, salvo en el caso de pensiones en que se aplica una escala de tipos progresivos.

D) Representantes y responsables

Los no residentes están obligados a nombrar una persona física o jurídica con residencia en España para que les represente ante la Administración tributaria en relación con las obligaciones por el impuesto cuando:

← Operen por mediación de un establecimiento permanente. ← Realicen una actividad o explotación económica en España. ← Cuando lo requiera la administración debido a las características o cuantía de la renta obtenida en España.

El representante designado deberá comunicar a Hacienda sus datos en el plazo de dos meses a partir de la fecha del mismo. La no designación de representante conllevará una multa de 2.000 euros, salvo que se trate de contribuyentes residentes en países o territorios con los que no exista un efectivo intercambio de información, en cuyo caso la sanción será de 6.000 euros.

Se considerarán representantes de los establecimientos permanentes los que figuren inscritos en el Registro Mercantil o en su defecto los que figuren facultados para contratar en nombre de los mismos.

Responderán solidariamente del ingreso de las deudas tributarias correspondientes a los rendimientos que haya satisfecho o a las rentas de los bienes o derechos cuyo depósito o gestión tenga encomendado, respectivamente, el pagador de los rendimientos devengados sin mediación de establecimiento permanente por los contribuyentes o el depositario o gestor de los bienes o derechos de los contribuyentes no afectos a un establecimiento permanente.

No se entenderá que una persona o entidad satisfaga un rendimiento cuando se limite a efectuar una simple mediación de pago (abono de una cantidad por cuenta y orden de un tercero).

En el caso del pagador de rendimientos devengados sin mediación de establecimiento permanente por los contribuyentes de este impuesto, las actuaciones de la Administración podrán entenderse con el responsable, al que será exigible la deuda tributaria, sin que sea necesario el acto administrativo previo de derivación de responsabilidad.

Responderán solidariamente del ingreso de las deudas tributarias correspondientes a los establecimientos permanentes de contribuyentes no residentes, las personas que sean sus representantes.

E) Domicilio fiscal

Se considera que es domicilio fiscal de los no residentes:


← Si operan en España a través de un establecimiento permanente, en el lugar en que radique la efectiva gestión administrativa y la dirección de sus negocios en España. Si no se puede establecer, se considera el lugar donde radica el mayor valor del inmovilizado.

← Cuando obtengan rentas derivadas de bienes inmuebles, en el domicilio fiscal del representante y, en su defecto, el lugar donde se encuentre el inmueble.

En los restantes casos, el domicilio fiscal del representante o el del responsable solidario. Si no se ha designado representante, las notificaciones hechas en el domicilio fiscal del responsable solidario tienen el mismo valor que si se hubieran hecho directamente al contribuyente.

24.01.03 Limitaciones al ámbito de aplicación de la LIRNR

A) Tratados y convenios internacionales

La LIRNR establece dos limitaciones al ámbito espacial de aplicación del impuesto, que son: los tratados y convenios internacionales y los regímenes forales del País Vasco y Navarra.

Una tercera limitación nace a partir del hecho de que, desde el año 1986, España es miembro de la Unión Europea y nuestra adhesión al Tratado de Roma nos somete a un derecho supranacional que tiene primacía sobre nuestras leyes internas (Tratados fundacionales de la CEE y de la UE). Debe recordarse que son de aplicación preferente siempre los Convenios sobre las leyes internas para evitar la Doble Imposición. En la actualidad están en vigor los siguientes Convenios:

Paises que han suscrito con España convenios para evitar la doble imposición en materia de Renta y Patrimonio:

AlemaniaArabia SauditaArgelia ArgentinaArmenia(2)AustriaBélgicaBielorrusia(2)BoliviaBrasilBulgariaCanadáColombia ChecoslovaquiaChileChinaCroaciaCuba

DinamarcaEcuadorEgiptoE. Árabes EsloveniaEstoniaFinlandiaFranciaGreciaGeorgia(2)HungríaIndiaIndonesia

IránIslandiaIsraelItalia

JapónKazaistán(2)Kirguizistán(2)Letonia LituaniaLuxemburgoMacedoniaMalasia Malta MarruecosMéjicoMoldavia(2)NoruegaNueva ZelandaPaíses BajosPoloniaPortugalReino Unido Rep. Checa(1) Rusia

Rep. Eslovaca(1)RumaníaSudáfricaSueciaSuizaTadzhikistán(2)Turkmenistán(2)TúnezTurquiaUcrania(2)Uzbekistán(2)VenezuelaZerbaiján(2) Vietnam

(1) Paises que se rigen por el convenio de la antigua Checoslovaquia(2) Paises que se rigen por el convenio de la antigua URSS


Paises que han suscrito con España convenios para evitar la doble imposición en materia de Renta:

AustraliaCoreaEEUU

FilipinasIrlanda

Tailandia

Los convenios suelen tener todos ellos una estructura similar a la del Modelo de Convenio de la OCDE. Constan de cuatro bloques, en ellos se regulan el ámbito de aplicación del impuesto, la clasificación de las rentas que pueden obtener los contribuyentes, los métodos para evitar la doble imposición y una última parte señalando otras disposiciones finales como por ejemplo las discrepancias de interpretación, la entrada en vigor del convenio etc.

Debe quedar claro que el objeto de todo convenio es evitar la doble imposición, para ello se limitan solamente a distribuir las competencias tributarias entre los distintos estados miembros y establecer con ello unas reglas de reparto. Tratan de precisar qué estado miembro tiene derecho a gravar la renta respetando los límites establecidos en dicho convenio. El hecho de que el convenio faculte a un estado a gravar la renta, no significa que obligatoriamente la deba gravar si su ley interna no lo contempla.

Concretando un poco, y dado la complejidad del tema, los pasos a seguir para determinar las obligaciones de un residente en España cuando existe convenio son:

← Determinar si la persona que percibe una renta de fuente española es residente o no del otro estado. ← Precisar la naturaleza de la renta (beneficios empresariales, dividendos...). ← Aplicar la regla de reparto establecida, para determinar la base imponible y la deuda tributaria. Se

establecen dos mecanismos básicos para eliminar al doble imposición: La exención, por la que el no residente no incluirá las rentas obtenidas en España en la tributación que efectúe en su país, y la imputación, en virtud de la cual el no residente incluirá la renta ya gravada con un impuesto español junto con las restantes, pero podrá deducirse de la cuota de su impuesto el tributo satisfecho en España.

Los convenios suponen en general un recorte en la soberanía fiscal de los estados firmantes, en especial, sobre rentas obtenidas en un estado por residentes fiscales de otros.

B) Regímenes especiales por razón del territorio

La LIRNR no introduce ninguna modificación al respecto de lo ya dictado en el R.D. Legislativo 4/2004, por el que se aprueba el texto refundido de la LIS, respecto a los territorios históricos del País Vasco y Navarra.

En relación a las personas físicas se establece que los sujetos pasivos residentes en el extranjero tributarán por obligación real a la Diputación Foral que corresponda por razón del territorio.


En cuanto a las entidades se distingue entre las que operan con o sin establecimiento permanente tal y como se hace en el resto de España.

La ley también reconoce ventajas fiscales a las rentas obtenidas en Ceuta y Melilla y las formas especiales de determinar la base imponible en las actividades realizadas en Canarias.

24.02 HECHO IMPONIBLE

24.02.01 Rentas sujetas

El objeto del impuesto son las rentas en dinero o en especie obtenidas por los no residentes y además determinadas rentas presuntas. Las prestaciones de bienes y servicios se presumirán retribuidas, salvo prueba en contrario.

Así como el Hecho Imponible de otros impuestos es más complejo y la obtención de la renta se produce a lo largo del tiempo, el del IRNR es un impuesto instantáneo salvo en el caso de rentas obtenidas bajo establecimiento permanente.

El no residente sólo está obligado a tributar en nuestro país por las rentas obtenidas en España, pero ¿cuáles se consideran?:

Las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas mediante establecimiento permanente situado en España. Dichas rentas tendrán un tratamiento específico.

Se entenderá que una persona física o entidad opera mediante establecimiento permanente en territorio español cuando por cualquier título disponga en éste, de forma continuada o habitual, de instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole, en los que realice toda o parte de su actividad , o actúe en él por medio de un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta del contribuyente, que ejerza con habitualidad dichos poderes.

En particular, se entenderá que constituyen establecimiento permanente las sedes de dirección, las sucursales, las oficinas, las fábricas, los talleres, los almacenes, tiendas u otros establecimientos, las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras, las explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias o cualquier otro lugar de explotación o de extracción de recursos naturales, y las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de seis meses.

← Los rendimientos de actividades o explotaciones económicas sin establecimiento permanente siempre que se realicen en territorio español; los derivados de prestaciones de servicios se consideran obtenidos en España cuando el servicio se haya realizado materialmente en territorio español y se haya utilizado.


En cuanto a las actividades artísticas y deportistas, se considerarán rendimientos obtenidos en España los derivados directa o indirectamente de la actuación personal en territorio español, aún cuando los perciba otra persona distinta.

← Los rendimientos de trabajo cuando deriven, directa o indirectamente, de un trabajo prestado en territorio español; cuando se trate de retribuciones públicas satisfechas por la Administración española; cuando se trate de remuneraciones satisfechas por personas físicas que realicen actividades económicas, en el ejercicio de sus actividades, o entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados en el mismo por razón de un empleo ejercido a bordo de un buque o aeronave en tráfico internacional.

Pensiones y demás prestaciones cuando deriven de un empleo prestado en territorio español o cuando se satisfagan por una persona residente en territorio español o por un establecimiento permanente residente en el mismo.

← Se consideran pensiones las renumeraciones satisfechas por razón de un empleo anterior, con independencia de que se perciban por el propio trabajador u otra persona.

← Los dividendos y otros rendimientos derivados de la participación en los fondos propios de entidades residentes en España, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 118 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo..

← Las retribuciones de los administradores y miembros de los consejos de administración, de las juntas que hagan sus veces o de órganos representativos de una entidad residente en territorio español.

← Los intereses y otros rendimientos de capital mobiliario satisfechos por personas residentes en España o con establecimiento permanente, o que retribuyan prestaciones de capital utilizadas en territorio español.

← Los cánones o regalías satisfechos por personas o entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados en éste, o que se utilicen en territorio español.

← Los rendimientos derivados directa o indirectamente de bienes inmuebles situados en territorio español o de derechos relativos a los mismos.

← Las rentas imputadas a personas físicas titulares de bienes inmuebles urbanos situados en España no afectos a actividades económicas.

← Las ganancias patrimoniales que deriven de valores emitidos por residentes en territorio español, que deriven de otros bienes muebles situados en territorio español o que procedan de bienes inmuebles situados aquí o de derechos relativos a los mismos.

También se entiende por rentas obtenidas en territorio español los rendimientos satisfechos por personas físicas que realicen actividades en España, entidades residentes y establecimientos permanentes situados en territorio español.

Existen algunos supuestos en que no se aplica esta regla (rentas no sujetas): ← Actividades económicas realizadas totalmente en el extranjero. ← Prestaciones de servicios utilizadas totalmente en el extranjero.


← Prestaciones recibidas por establecimientos permanentes en el extranjero. ← Rendimientos de trabajo prestado totalmente en el impuesto y sujeto a un impuesto personal, así como los

derivados de inmuebles situados fuera de España.

24.02.02 Rentas no sujetas

El IRNR declara no sujetas al impuesto, las rentas que lo estén al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y además:

← Rendimientos satisfechos por razón de las prestaciones de servicios, en particular, las referidas a la realización de estudios, proyectos, asistencia técnica o apoyo a la gestión, cuando dichas prestaciones se utilicen íntegramente fuera del territorio español y estén directamente vinculadas a actividades económicas del pagador realizadas en el extranjero, salvo que se refieran a bienes situados en territorio español.

← Los que hayan sido por razón de otras actividades que se realicen íntegramente en el extranjero. ← Los satisfechos por establecimientos permanentes situados en el extranjero, con cargo a los mismos,

cuando las prestaciones correspondientes estén directamente vinculadas con la actividad del establecimiento permanente en el extranjero.

← Los rendimientos del trabajo, cuando el trabajo se preste totalmente en el extranjero y los rendimientos estén sujetos a un impuesto de naturaleza personal en el extranjero.

24.02.03 Rentas exentas

← Las mencionadas en el artículo 7 de la LIRPF percibidas por personas físicas, así como las pensiones asistenciales por ancianidad reconocidas al amparo del RD 728/93.

← Las becas y otras cantidades percibidas por personas físicas , satisfechas por las Administraciones públicas, en virtud de acuerdos y convenios internacionales de cooperación cultural, educativa y científica o en virtud del plan anual de cooperación internacional aprobado en Consejos de Ministros.

← Los intereses y demás rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios a que se refiere el artículo 23.2 del RD Legislativo 3/2004 del IRPF y otras Normas Tributarias, así como las ganancias patrimoniales derivadas de bienes muebles, obtenidos sin mediación de establecimiento permanente, por residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea o por establecimientos permanentes de dichos residentes situados en otro Estado miembro de la Unión Europea.

Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación a las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de acciones, participaciones u otros derechos en una entidad en los siguientes casos:

a. Cuando el activo de dicha entidad consista principalmente, directa o indirectamente, en bienes inmuebles situados en territorio español.


b. Cuando, en algún momento, durante el período de doce meses precedente a la transmisión, el contribuyente haya participado, directa o indirectamente, en al menos el 25% del capital o patrimonio de dicha entidad.

← Los rendimientos derivados de la Deuda Pública obtenidos sin mediación de establecimiento permanente en España, salvo que se obtengan a través de un paraíso fiscal.

← Las rentas derivadas de valores emitidos en España por no residentes sin mediación de establecimiento permanente, salvo que el titular de los valores sea un establecimiento permanente en territorio español.

← Los rendimientos de las cuentas de no residentes, salvo que el pago se realice a un establecimiento permanente situado en territorio español, por el Banco de España o por las entidades registradas a que se refiere la normativa de transacciones económicas con el exterior.

← Las rentas obtenidas en territorio español, sin mediación de establecimiento permanente en el mismo, procedentes del arrendamiento, cesión o transmisión de contenedores o de buques y aeronaves a casco desnudo.

← Los beneficios distribuidos por las filiales residentes en España a sus matrices en otros estados miembros de la Unión europea, no residentes en un paraíso fiscal cuando la distribución del beneficio no sea por la liquidación de la filial, que ambas sociedades estén sujetas y no exentas a los tributos dictados por la Directiva de la CEE y que ambas sociedades tengan alguna de las formas previstas en el Anexo de esta Directiva.

← Por tal de adecuar el ordenamiento interno a la jurisprudencia comunitaria, se establece que, con efectos desde 1 de enero de 2011, el porcentaje de participación requerida por tal de que los dividendos distribuidos por sociedades filiales residentes en España a sociedades matrices residentes en la Unión Europea o a sus establecimientos permanentes queden exentos de tributar en España, será de un 5%.

← Otra novedad con efectos 1 de enero de 2011 es la exención de los cánones o regalías satisfechos por una sociedad residente en territorio español o por un establecimiento permanente situado en España de una sociedad residente en otro Estado miembro a una sociedad residente en otro Estado Miembro o a un establecimiento permanente situado en otro Estado Miembro de una sociedad residente de un Estado miembro.

Ejemplo:

Una sociedad belga concedió un préstamo a una entidad española y percibe intereses satisfechos por dicha entidad.

En principio deberían estar sujetos al IRNR. Sin embargo, estos rendimientos están exentos porque la entidad perceptora del interés tiene residencia habitual en un país de la U.E.

Caso de ser comprados fuera, el importe será el declarado en el IVA o en la Aduana.


24.03 SISTEMA DE TRIBUTACIÓN DE LOS NO RESIDENTES CON Y SIN ESTABLECIMIENTO PERMANENTE

De acuerdo con las peculiaridades del Hecho Imponible de este impuesto, se distinguen dos grupos fundamentales de rentas para obtener la Base Imponible y la Deuda Tributaria:

← Rentas obtenidas mediante establecimiento permanente. Las rentas quedan gravadas limitándose a las obtenidas en el establecimiento, tanto en España como en el extranjero. Se aplicará el 32,5%.(30% a partir de 2008)

← Rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente. Esta imposición es de carácter objetivo siendo el tipo de gravamen inferior al aplicado con establecimiento permanente. Con carácter general el 24%.

Según si las rentas sujetas al IRNR se obtengan o no a través de Establecimiento Permanente situado en territorio español, el régimen fiscal del no residente varía sustancialmente. Si existe Establecimiento Permanente, son de aplicación al no residente, en principio, aunque con salvedades, las normas contenidas en el Régimen General del IS, debiendo tributar por la totalidad de la renta imputada al establecimiento, cualquiera que sea el lugar donde se haya obtenido o producido. Si las rentas se obtienen sin mediación de establecimiento permanente se tributa de forma separada por cada devengo total o parcial de la renta sometida a gravamen (sistema de “withhholding tax” o retención fiscal), con total separación unas de otras y sin que sea posible compensación alguna entre ellas.

24.03.01 Rentas obtenidas mediante establecimiento permanente

A) DEFINICIÓN Y TIPOS DE ESTABLECIMIENTO PERMANENTE

Para que un establecimiento obtenga la condición de permanente ha de cumplirse uno de los dos supuestos siguientes:

← Cualquiera que sea el lugar de trabajo en donde una sociedad no residente efectúe de manera continuada o habitual su actividad.

← Actúe en el territorio español por medio de un agente mediante el cual se pueda ejercer la actividad en España. Dicho agente deberá de cumplir una serie de características:

Que el agente esté autorizado para contratar en nombre y por cuenta de la persona física o jurídica no residente.

Que dichos poderes sean ejercidos con habitualidad.

Podemos considerar como Establecimiento Permanente: ← Las sedes de dirección, sucursales, oficinas, talleres, fábricas, almacenes, tiendas u otros

establecimientos. ← Las minas, pozos de petróleo o de gas o canteras.


← Las explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias, o cualquier otro lugar de explotación o extracción de recursos naturales.

← Las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de 12 meses, incluyendo las actividades subcontratadas a terceros.

No se considera constitutivo de establecimiento permanente el uso de un lugar fijo de negocios para actividades meramente preparatorias o auxiliares.

Un establecimiento permanente, a diferencia de una entidad filial, carece de personalidad jurídica propia, aunque sí que tiene una cierta personificación fiscal.

Si un no residente dispone de varios lugares de actividad, constitutivos de Establecimiento permanente, y cuya gestión sea claramente diferenciable, podrán tributar separadamente.

B) RENTAS IMPUTABLES AL ESTABLECIMIENTO PERMANENTE

A efectos fiscales se considera que un establecimiento permanente es un sujeto pasivo independiente, el cual al obtener unas rentas, tributará por las mismas, sea cual sea el lugar de su obtención. Pero deberemos de diferenciar cuales de las rentas serán imputables al establecimiento, por ello según el art. 16 de la Ley, la renta imputable al establecimiento permanente está compuesta de:

← Los rendimientos de las actividades o explotaciones económicas desarrolladas por dicho establecimiento permanente.

← Los rendimientos derivados de los elementos patrimoniales afectos al mismo. ← Las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos al

establecimiento permanente.

En relación a esto, se consideran afectos al establecimiento permanente aquellos elementos vinculados funcionalmente al desarrollo de la actividad que constituya el objeto de dicho establecimiento.

Los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos al establecimiento permanente cuando éste sea una sucursal registrada en el Registro Mercantil.

El apartado 2 del artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (LIRNR) regula cuales pueden ser las consecuencias fiscales cuando se produce una reexportación de bienes que anteriormente han sido importados en España por la propia entidad. Según se trate de inmovilizado o de existencias, las consecuencias fiscales serán distintas.

← Si los elementos del inmovilizado son importados temporalmente no se considerará alteración patrimonial.


← Si se trata de elementos del inmovilizado adquiridos para el desarrollo de actividades por un establecimiento permanente si que se producirá alteración patrimonial.

← En el caso de las existencias reexportadas, dará lugar a un rendimiento empresarial positivo o negativo.

Un sujeto pasivo no residente puede generar rentas gravables en España a través de varios Establecimientos permanentes (en adelante E.P.), o sin su intervención. Tributará separadamente por cada renta obtenida respectivamente en cada E.P. y fuera de ellos.

Ejemplo:

Una entidad residente en Lituania tiene una oficina comercial en Sevilla que genera unos ingresos de 180.303,63 euros. Dicha oficina también ha concertado operaciones con un cliente de Alemania por 42.070,85 euros.

La sociedad no residente también dispone de un piso en Málaga que proporciona 1.081,82 euros en concepto de alquiler mensual.

El contribuyente está sujeto al I.R.N.R. por las rentas imputables al E.P. por 180.303,63 euros, computándose también los ingresos obtenidos en el extranjero atribuibles al E.P.

Por otra parte tributará separadamente por los rendimientos inmobiliarios al no estar el inmueble afecto a la actividad del E.P.

C) DETERMINACIÓN DE LA BASE IMPONIBLE

Todo establecimiento permanente, aún no teniendo personalidad jurídica propia distinta a la de la casa central, tendrá personalidad tributaria debiéndose someter a gravamen aplicando las mismas normas que rigen la tributación de los sujetos pasivos del IS, incluso para los E.P. pertenecientes a personas físicas no residentes.

Aunque tanto los gastos deducibles como no deducibles, vendrán definidos según lo dispuesto en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, mencionar que en los E.P. pueden originarse dos tipos de gastos:

← Los que realiza el propio establecimiento permanente en España, y del cual hay el correspondiente comprobante.

← Aquellos gastos que realiza la casa madre en el extranjero a beneficio del E.P.

Los E.P. podrán compensar las bases imponibles negativas en los términos que se prevén en el artículo 25 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Asimismo, las operaciones entre el E.P. y la casa central se valorarán a precio de mercado, y las plusvalías latentes del E.P. (diferencia entre valor contable y de mercado) serán gravadas si se transfieren al extranjero o cesa la actividad del E.P.


Vamos a distinguir a continuación entre gastos deducibles y gastos no deducibles:

a.GASTOS DEDUCIBLES: Se consideran gastos deducibles aquellos que son realizados por la casa central referentes a los gastos de dirección y generales de administración, los cuales corresponden al establecimiento permanente, siempre y cuando cumplan los requisitos en virtud de lo dispuesto en el artículo 18 apartado 1b de la Ley:

1. Reflejo en los estados contables del establecimiento permanente.

2. Constancia, mediante memoria informativa presentada con la declaración, de los importes, criterios y módulos de reparto.

3. Racionalidad y continuidad en los criterios de imputación adoptados.

Este último requisito se cumplirá cuando los criterios de imputación vengan dados según la utilización de factores y el coste total de éstos, realizado por el establecimiento permanente. En el supuesto de no poder utilizar el criterio anteriormente mencionado la ley marca una serie de magnitudes:

1. Cifra de negocios

2. Los costes y gastos directos

3. La inversión media total en elementos del inmovilizado material afecto a actividades o explotaciones económicas

4. La inversión media total en elementos afectos a actividades o explotaciones económicas

b.GASTOS NO DEDUCIBLES:no serán gastos deducibles para el cálculo de la base imponible, los pagos que el establecimiento permanente efectúe a la casa central o a otros establecimientos permanentes de la misma casa en concepto de:

← Cánones← Intereses (excepto los abonados por establecimientos bancarios)← Comisiones← Contraprestación de asistencia técnica← Uso o cesión del uso de otros bienes o derechos

Los E.P. que no cierran el ciclo mercantil son una categoría especial de establecimientos que no facturan a terceros, sino que trabajan para su casa central y por tanto incurren en gastos exclusivamente, no tienen ingresos. La base imponible se calculará valorando las


transacciones con la casa madre a precio de mercado o, subsidiariamente, cifrándola en un 15% de los gastos incurridos. En estos casos no se podrán aplicar deducciones reguladas en el régimen general..

Los E.P. estacionales, de explotación de recursos naturales, o obras de construcción de más de 12 meses, podrán optar por ser gravados como los contribuyentes sin E.P.

D) PERIODO IMPOSITIVO Y DEVENGO DEL IMPUESTO

Según lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley del Impuesto, el período impositivo del establecimiento permanente coincidirá con el ejercicio económico que él declare, no pudiendo ser superior a 12 meses. Si no se establece lo contrario, el período impositivo se entiende referido al año natural. Dicha manifestación se realizará en el momento de presentar la primera declaración de dicho impuesto, únicamente presentándose otra si se decide modificar de modo expreso dicha situación, sino se entenderá la misma para los siguientes períodos.

¿En qué situaciones se entiende que finaliza el período impositivo?, según se desprende del apartado 2 del artículo 20 de la Ley del impuesto, éstas son las siguientes el artículo 20 de la Ley del impuesto, éstas son las siguientes:

← Cuando hay un cese de la actividad del establecimiento permanente. ← Cuando se realice la desafectación de la inversión en su día efectuada respecto del

establecimiento permanente. ← Cuando se transmite el establecimiento permanente a otra persona física o entidad. ← Cuando la casa central traslada su residencia. ← Por el fallecimiento del titular del establecimiento.

El devengo del impuesto se realizará el último día del período impositivo.

Recordar que los Establecimientos Permanentes con actividad esporádica podrán optar por tributar como los no residentes sin E.P., en estos supuestos carecerán de periodo impositivo.

E) DEUDA TRIBUTARIA

El tipo de gravamen a aplicar a la Base Imponible será del 35% exceptuando cuando la actividad del establecimiento permanente sea el de la investigación y explotación de hidrocarburos, en cuyo caso será del 40%. Por otra parte, los establecimientos permanentes de actividad temporal pueden optar por tributar como los contribuyentes sin establecimiento, por lo que les será gravada cada renta separadamente por un 25%.

¿Qué podemos deducirnos de la cuota íntegra? Podremos aplicar:


aLas distintas bonificaciones y deducciones que contempla el régimen general del Impuesto sobre Sociedades.

← Deducciones por doble imposición de dividendos y plusvalías de fuente interna.← Bonificación por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla.← Bonificación por actividades exportadoras y de prestación de servicios públicos locales.← Deducción por actividades de investigación y desarrollo.← Deducción por actividades de exportación.← Deducción por inversiones en bienes de interés cultural, producciones cinematográficas y

edición de libros.← Deducción por gastos de formación profesional.← Deducción por creación de empleo para trabajadores minusválidos.

bLas retenciones soportadas, de los ingresos a cuenta y de los pagos fraccionados efectuados.

Cuando el importe de las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados sea superior al importe de practicar en la cuota íntegra del Impuesto, el establecimiento permanente tendrá derecho a la devolución de oficio del exceso retenido o ingresado sobre la cuota del IRNR, en los plazos y condiciones de acuerdo con los establecido en el artículo 139 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

En principio, se rechaza la posibilidad de beneficiarse de las deducciones por doble imposición internacional, a efecto de cuantificar la deuda tributaria por todas las rentas, incluidas las procedentes del extranjero. Sin embargo, por el principio de no discriminación deben concederse al establecimiento permanente los mismos beneficios fiscales que a las empresas residentes. Es un supuesto que resulta dudoso.

Las rentas transferidas al extranjero (esencialmente beneficios a la casa madre) soportan un tributo adicional del 19%. Esto no afecta a Establecimientos permanentes pertenecientes a personas físicas no residentes, ni si la residencia fiscal se sitúa en otro estado de la U.E. Tampoco se exigirá en caso de convenio fiscal.

F) OBLIGACIONES CONTABLES, REGISTRALES Y FORMALES

F.1. DECLARACIÓN CENSAL

Cuando un establecimiento permanente inicie su actividad por primera vez en el territorio español, deberá de presentar ante la Administración de Hacienda correspondiente, el modelo 036 “Declaración Censal”.


Con dicho impreso se le asignará un Número de Identificación Fiscal y formará parte del Índice de Entidades (art. 130 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades).

Aquellas sociedades extranjeras que se establecen por primera vez sucursal en España, deberán inscribirse en el Registro Mercantil de la provincia presentando toda aquella documentación que acredite la existencia de la sociedad.

F.2. DECLARACIÓN

Los establecimientos permanentes deberán de presentar la declaración en el plazo de los 25 días naturales siguientes a los 6 meses posteriores a la terminación del período impositivo.

En el caso particular que el período impositivo finalice anticipadamente, el plazo de presentación será el establecido con carácter general para las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente (1 mes) a partir de la fecha en que finalice el período impositivo.

F.3. CONTABILIDAD

A partir del 1 de Enero de 1999 tanto las personas físicas como jurídicas que tengan en el territorio español un establecimiento permanente llevarán una contabilidad de acuerdo con lo establecido en el Código de Comercio. La contabilidad se llevará obligatoriamente de modo independiente a la casa central en aquellas operaciones realizadas en España y a los elementos patrimoniales afectos al establecimiento.

F.4. PAGOS A CUENTA

Según lo dispuesto en el artículo 23 de la LIRNR:← Si los establecimientos permanentes reciben rentas de empresas, las cuales según el IS

están obligadas a practicar retenciones o ingresos a cuenta, la LIRNR los obliga a soportar dichas retenciones.

← Al igual que las entidades sujetas a IS, los establecimientos permanentes están obligados a realizar pagos a cuenta la liquidación.

F.5. OBLIGACIÓN DE RETENER

Los establecimientos permanentes están obligados a practicar retenciones o ingresos a cuenta al igual que las entidades residentes en España. Tanto si el E.P. satisface rendimientos del trabajo personal, el capital mobiliario, actividades profesionales o artísticas tendrá que practicar la correspondiente retención a cuenta del IRPF o IS.


G) SUPUESTOS ESPECIALES DE ESTABLECIMIENTO PERMANENTE

G.1. ESTABLECIMIENTOS PERMANENTES QUE NO CIERRAN SU CICLO MERCANTIL

En el supuesto que las operaciones hechas en España, por establecimientos permanentes que no cierran el ciclo mercantil, finalizándose éste por el contribuyente o por uno o varios establecimientos permanentes sin existir contraprestación alguna, aparte de la cobertura de los gastos originados por el establecimiento y sin que se destinen todo o parte de los productos o servicios a terceros distintos del contribuyente, se aplicarán las reglas siguientes:

← Según lo que dispone el artículo 16 de la LIS se procederá a la valoración de los ingresos y de los gastos.

← Subsidiariamente, la base imponible se determina aplicando un 15% sobre los gastos incurridos en el desarrollo de la actividad que constituye el objeto del establecimiento, no siendo aplicable las deducciones y bonificaciones reguladas en el régimen general.

Ejemplo:

Una sociedad con residencia en Australia dispone de una oficina en Valencia, que realiza estudios de mercado de cara a la posible introducción futura de sus productos en España. En el desarrollo de su actividad ha incurrido en los siguientes gastos:

Suministros y servicios por 36.060,73 euros

Sueldos y salarios por 90.151,82 euros.

Una cuenta bancaria ha generado 1.202,02 euros y unas comisiones de 240,40 euros

Excepcionalmente, pagó por cuenta de la casa central la reparación de un mercante que hizo escala en el puerto de Valencia

Si no se pueden valorar los ingresos y gastos a precio de mercado, la base imponible se verá integrada por el 15% de 126.452,95 euros, que son los gastos incurridos por la actividad habitual del establecimiento permanente. Los ingresos accesorios de 1.202,02 euros también se incluirán por su importe bruto.

G.2. OBRAS DE CONSTRUCCIÓN, INSTALACIÓN O MONTAJE, ACTIVIDADES DE

TEMPORADA O ESTACIONALES Y DE EXPLORACIÓN DE RECURSOS NATURALES.


Las obras de construcción, instalación o montaje constituyen establecimiento permanente sólo si la duración de éstas es superior a seis meses. Además la duración de la obra se tomará de forma independiente.

Ahora bien si la sociedad realizando la misma actividad, dispone en España de forma continuada un lugar de trabajo desde el cual ejerza su actividad habitualmente, esta sociedad si dispondrá de un establecimiento permanente independientemente de la duración de las obras.

LIRNR (Art. 18) se establecen dos maneras de tributar las empresas dedicadas a las obras de construcción, instalación y montaje en España:

← Tributar según los arts. 24.2 y 25 de la LIRNR, es decir, según lo dispuesto para las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente. Esta forma se deberá de optar expresamente en el momento de la inscripción en el Índice de Entidades.

← Tributar según el régimen general de los establecimientos permanentes.

Los no residentes que no opten por el régimen general tributarán según las personas que obtienen rentas sin mediación permanente y se les exime del cumplimiento de las obligaciones registrales y contables de carácter general. Deberán de guardar solamente los justificantes de ingresos obtenidos y pagos realizados así como, de retenciones e ingresos practicados.

24.03.02 Rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente

A) PRINCIPIOS GENERALES

La tributación por el IRNR de los rendimientos y ganancias patrimoniales obtenidos en España por los no residentes sin mediación de EP consiste en su gravamen de forma separada por cada devengo total o parcial, sin posibilidad de compensación alguna entre las mismas.

Principios en los que se basa esta tributación: ← Principio de tributación separada. Toda renta obtenida por una entidad no residente, tributa de forma

separada, es decir, no se pueden compensar rendimientos positivos con negativos ni disminuciones con ganancias patrimoniales.

← La tributación se realiza por el importe íntegro del rendimiento, salvo en el caso que se permita la deducción de determinados gastos de fácil comprobación.

← La responsabilidad solidaria recae sobre el pagador, depositario o gestor de los bienes que producen las rentas objeto de tributación.

← Se somete a retención los rendimientos y determinadas ganancias patrimoniales en la persona del pagador.


← La presentación del impuesto y su correspondiente pago es la única obligación formal que se establece en este impuesto.

← Devengo del impuesto. Este impuesto se devenga en el mismo momento que se devengan las rentas:

En el caso de rendimientos, en la fecha que resulten exigibles o en la de cobro si es anterior.

Si se trata de ganancias patrimoniales, en el momento que se produce.

Tratándose de rendimientos imputados a bienes inmuebles de uso propio, el 31 de diciembre de cada año.

En el caso de fallecimiento, las rentas se entenderán devengadas a esa fecha.

B) ACTIVIDADES EMPRESARIALES SIN ESTABLECIMIENTO PERMANENTE

Estas suelen ser prestaciones de servicios o de realización de obras de construcción, instalación o montaje. Se someten a gravamen todas las actividades empresariales realizadas materialmente en España sin mediación de establecimiento permanente y en el caso particular de prestaciones de servicios también se gravan los rendimientos de las utilizadas.

No estarán sujetos los rendimientos derivados de la instalación o montaje de maquinaria o instalaciones procedentes del extranjero, siempre que la obra no suponga un establecimiento permanente al tener una duración de más de 12 meses. Tampoco estarán sujetos los rendimientos derivados de compraventas internacionales ni de operaciones complementarias a éstas.

Los convenios de doble imposición pueden limitar bastante el concepto de “actividad empresarial”, mediante normas específicas. En general, mediante un convenio de doble imposición, las rentas empresariales obtenidas sin establecimiento permanente no tributan en España.

B.1. Base imponible se halla deduciendo del importe de los ingresos íntegros los gastos de personal bien sea del desplazado a España o contratado aquí, nunca los costes de las personas del extranjero, aunque fueran imputables a la obra en España; los gastos de aprovisionamiento de materiales incorporados a las obras; y los gastos de suministros consumidos para el desarrollo de las actividades realizadas en territorio español.

Todos estos gastos requieren ser justificados con factura o documento equivalente, siendo necesario que cumplan todos los requisitos formales de las facturas.

Salvo que existan estos gastos, la base imponible será siempre positiva, y no se le podrá aplicar las normas sobre compensación de pérdidas.


B.2. Deuda tributaria La cuota se halla aplicando estos tipos de gravamen: ← Con carácter general el 24% de la Base Imponible. Operaciones de reaseguro 1,5%.← Entidades de navegación marítima o aérea cuyos buques o aeronaves toquen territorio español

4%.← El 19% cuando se trate de dividendos, intereses y ganancias patrimoniales. Cuando se trate de

personas físicas no residentes que obtengan rendimientos del trabajo en virtud de un contrato de duración determinada (temporal), se gravará al 2%.

← No hay deducción posible excepto las retenciones practicadas, y la muy poco usual deducción por donativos.

B.3. Obligaciones registrales y formales Las empresas que realicen actividades empresariales sin mediación de establecimiento permanente están obligadas a presentar la correspondiente declaración del IRNR en la forma y plazos establecidos y a llevar los libros de ingresos y gastos, así como a conservar las facturas emitidas y recibidas.

En el caso de que exista convenio de doble imposición nunca se gravarán estas actividades ya que no disponen de establecimiento permanente.

C) RENDIMIENTOS DE LA PROPIEDAD INMUEBLE

Sólo estarán sujetos a este impuesto los rendimientos derivados de la cesión del uso o disfrute de bienes inmuebles, rústicos o urbanos, en el caso que tales bienes se encuentren en territorio español, tanto si existe convenio de doble imposición como si no.

Si los rendimientos inmobiliarios se obtienen mediante un local dedicado exclusivamente a su gestión y al menos un empleado fijo, se consideran actividades económicas con establecimiento permanente.

La base de gravamen será el importe del alquiler percibido aplicándole el 24%, sin posibilidad de deducir ningún tipo de gasto.

No obstante, la base imponible puede ser minorada por el importe satisfecho por el gravamen especial de bienes inmuebles de entidades no residentes. Dicho gravamen, creado para evitar la utilización de “sociedades pantalla” en el extranjero para la adquisición de inmuebles tiene un importe de un 3% del valor del inmueble. Sin embargo se detallan varios supuestos de exención, tales como la existencia de otras actividades económicas diferenciables, o de convenios de doble imposición con “cláusula” de intercambio de información.

En el caso de que el inmueble no esté arrendado, la base sobre la que se aplicará el tipo de gravamen, será la que resulte de multiplicar el valor catastral por el 2%.


Ejemplo:

Una persona física residente en Frankfurt tiene un apartamento en Benidorm valorado a efectos del ITP en 108.182,18 euros el valor catastral, revisado en el 96, asciende a 54.091,09 euros. En 1999 el inmueble se alquila por 6 meses, obteniéndose una renta de 3.606,07 euros Los rendimientos del inmueble situado en España están sujetos al IRNR. Las rentas derivadas del alquiler tributarán a un 24% por su importe bruto. Por otro lado se entenderá devengada una renta que equivaldrá a un 2% del valor catastral promediada al 50% (6 meses) que tributará también por un 24%.

D) RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES PROFESIONALES

Se considera como rendimientos los obtenidos por:

Los autores y traductores de obras provenientes de la propiedad industrial e intelectual. Si los autores editan sus obras de forma directa, se considera actividad empresarial y no profesional.

Los profesores que ejerzan su actividad en su domicilio.

Las personas que median entre las partes interesadas para la realización de un contrato (comisionistas), sin asumir riesgo alguno (en tal caso se consideraría actividad empresarial).

La base imponible de estas actividades se considera el importe íntegro de los rendimientos obtenidos, salvo en el caso que los servicios lleven aparejados gastos de personal en España o de materiales o servicios que se incorporen a los trabajos realizados, en cuyo caso se tendrán que deducir éstos de los ingresos.

Así la cuota tributaria resultará de aplicar el 24% a la base.

E) RENDIMIENTOS DE ARTISTAS Y DEPORTISTAS

El R.D. Legislativo 3/2004, que aprueba el texto refundido de la LIRPF no considera al artista o deportista que actúa de forma dependiente como un profesional sino como un trabajador por cuenta ajena y sus ingresos constituirán una renta de trabajo dependiente, a distinción del que lo hace por cuenta propia. Esta distinción no es demasiado importante en el IRNR ya que sean o no independientes, los rendimientos obtenidos por artistas y deportistas no residentes sin establecimiento permanente serán gravados por su importe íntegro al mismo tipo efectivo.

Uno de los principales problemas que plantea la tributación de artistas y deportistas es la distinta naturaleza de ingresos que obtienen y las diferentes formas de organización de su actividad. Por ejemplo: la explotación que da un artista de su imagen generalmente con fines publicitarios, no puede considerarse actividad artística pero sí profesional. Si el artista tiene residencia en un estado con convenio de doble imposición el tratamiento es distinto en cada uno de los casos.


La base imponible la compone el importe íntegro de los rendimientos y el tipo de gravamen es del 24%.

A efectos de los convenios, es indiferente que el artista actúe por cuenta propia o ajena, el Estado en donde se realice la actuación del artista gravará la renta derivada de esa actuación según su ley interna y el Estado residente grava también esa renta pero eliminando el efecto de la doble imposición según dicte el convenio. A diferencia de los profesionales, no es necesario que el artista actúe habitualmente en un Estado para que a éste se le reconozca el derecho a imponer una tributación, sino que solo con el hecho de producirse una actuación es suficiente.

F) RENDIMIENTOS DEL TRABAJO

La renta del trabajo está sujeta al IRNR cuando la prestación laboral se desarrolle en España.

La base imponible del trabajador no residente es el importe íntegro de todas las contraprestaciones que obtenga de su trabajo prestado, incluyendo los impuestos, cuotas a la Seguridad Social que siendo por cuenta de esa persona satisfaga otra. No se incluirán entre otros las indemnizaciones por despido, etc.

En general, las retribuciones en especie se valoran a precio de mercado, y en particular, el uso de la vivienda se valora al 10% el valor catastral y al 20% del coste de adquisición del vehículo en el caso de utilización o entrega de éste.

La deuda tributaria resulta de aplicar el 24% a la retribución percibida por el trabajador.

Se grava con el 8% los rendimientos pagados a personas no residentes en territorio español que trabajen como diplomáticos o cónsules siempre que no proceda la aplicación de los tratados internacionales en los que España sea parte y no sean contribuyentes del IRPF.

La distribución de la competencia tributaria entre los estados en relación a los rendimientos de trabajo depende de la naturaleza de estos rendimientos, distinguiendo los rendimientos pagados por empresas privadas y las remuneraciones de los funcionarios públicos, las pensiones, la remuneración de consejeros y profesores y el trato otorgado a los estudiantes que realizan estudios fuera de su residencia.

Las pensiones y demás prestaciones similares percibidas por personas físicas no residentes en territorio español se gravarán de la siguiente manera:

Importe anual

Pensión hasta

-Euros

Cuota

-Euros

Resto pensiónhasta

-Euros

Tipo Aplicable

%

0 0 12.000 8


12.00018.700

9602.970

6.700en adelante

3040

G) DIVIDENDOS Y PARTICIPACIONES EN BENEFICIOS

El importe bruto de los dividendos se grava al tipo del 19% para los años 2010 y 2011 y del 21% para 2012 y 2013.,

En caso de que exista convenio con el Estado que percibe el dividendo, el derecho a gravarlo se comparte por los dos Estados. El que da el dividendo puede gravarlo hasta el límite del 15% de importe bruto de los dividendos. El otro Estado los integra en la base imponible eliminando la doble imposición de la forma que dicta el convenio.

24.03.03 Excepciones a la obligación de declarar

No existirá obligación de declarar aquellas rentas respecto de las cuales se haya practicado retención o ingreso a cuenta y aquellas que estén exentas de tributación por lo dictado en el artículo 14 de la LIRNR o por el Convenio aplicable.

24.03.04 Devoluciones

Cuando se haya soportado una retención o ingreso a cuenta superior a la cuota del impuesto, se podrá solicitar la devolución del exceso, en los términos que dicta la LIRPF.

24.04 GRAVAMEN ESPECIAL SOBRE INMUEBLES DE ENTIDADES DE NO RESIDENTES

24.04.01 Personas sujetas

Están sujetas al Gravamen Especial las entidades no residentes que tengan en el territorio español, por cualquier título, bienes inmuebles o derechos reales de goce o disfrute.

24.04.02 Personas exentas

Según lo dispuesto en el art. 42.1 de la LIRNR dicho gravamen no será exigible a:← Los Estados e instituciones públicas extranjeras. Los Organismos internacionales.← Las entidades que desarrollen en España, de forma continuada o habitualmente, explotaciones

económicas diferenciables de la simple tenencia o arrendamiento del inmueble.← Las sociedades que coticen en mercados secundarios oficiales de valores reconocidos oficialmente.← Las entidades sin ánimo de lucro, de carácter benéfico o cultural, reconocidas en un Estado con el que

España tenga suscrito un convenio de doble imposición con cláusula de intercambio, siempre que los inmuebles se utilicen en el ejercicio de las actividades que constituyan su objeto.


← Las entidades que cumplan los dos requisitos siguientes:

Ser residentes en países con los que España tenga convenio para evitar la Doble Imposición que contenga cláusula de intercambio de información.

Que las personas físicas que posean de forma directa o indirectamente el patrimonio o capital de la entidad sean residentes en España o en país con el que España tenga convenio de los términos señalados.

24.04.03 Base Imponible y tipo de gravamen

La Base Imponible será el valor catastral del inmueble. En el caso de tratarse de una nueva construcción, se utilizará el valor determinado conforme el Impuesto sobre el Patrimonio.

El tipo de gravamen es del 3%.

24.04.04 Devengo del impuesto

El devengo se producirá el 31 de diciembre de cada año.

24.04.05 Gestión del impuesto

A través del Modelo 213, se presentará la declaración liquidación para cada uno de los inmuebles, es decir, cada uno que tenga asignado una referencia catastral.

Si la sociedad tiene varios inmuebles que declarar en una misma Delegación de la AEAT, presentará una sola relación especificando cada uno de los inmuebles.

El plazo de presentación será en el mes de enero de cada año.

El lugar de presentación dependerá según sea de: ← Ingreso en la caja de la Administración de la Delegación de Hacienda en cuyo ámbito territorial esté

situado el inmueble. ← Exención, se presentará personalmente o vía correo ante la Dependencia o Sección de la Gestión

Tributaria de la Delegación o Administración según proceda.

La falta de autoliquidación e ingreso en el plazo señalado supone la exigibilidad del impuesto por el procedimiento de apremio sobre los bienes inmuebles, siendo título suficiente para iniciarlo la certificación expedida por la Administración Tributaria del no ingreso del impuesto en el plazo voluntario y de la cuantía del mismo. Salvo que concurra un supuesto de exención, los inmuebles responderán de los impuestos devengados y no ingresados que no hubieses prescrito.


Ejemplo:

Una entidad residente en Italia es propietaria de un inmueble en Barcelona que no explota, con un valor catastral de 54.091,09 euros. Los socios son residentes ¾ partes en Italia y el resto en España. No procede el gravamen especial, al ser Italia un país con el que hay suscrito un convenio de doble imposición, y los socios son residentes en España y en el país del convenio respectivamente, circunstancia que deberán acreditar oportunamente.

Cuadro resumen de los tipos impositivos aplicables en el IRNR y sus modificaciones transitorias introducidas por el Real Decreto Ley 20/2011.TIPO DE RENTA TIPO (%)General 24*Dividendos 19*Intereses 19*Rentas procedentes de la transmisión o reembolso de participaciones en le capital o patrimonio de IIC

19*

Rendimientos de operaciones de reaseguro 1,5Rendimientos de entidades de navegación marítima o aérea 4Ganancias patrimoniales 19*Trabajadores extranjeros de temporada 2

Los tipos impositivos marcados con *, se incrementan durante los ejercicios 2012 y 2013 del 24 al 24, 75% y del 19 al 21% (Medida transitoria introducida por el Real Decreto-Ley 20/2011, de 30 de diciembre de medidas urgentes en materia presupuestaria, tributaria y financiera para la corrección del déficit público).

Programa temporal para incentivar la declaración de activos no declarados.

Con la entrada en vigor del Real Decreto-ley 12/2012, los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de No Residentes titulares de bienes o derechos no declarados, podrán presentar antes del próximo 30 de noviembre de 2012 una declaración e ingresar el 10% del valor de dichos bienes o derechos.

La presentación de la citada declaración determinará la no exigibilidad de sanciones, intereses ni recargos.Por ejemplo, un almacén de depósito con el único fin de entregar mercancías.

RESUMEN

El Impuesto sobre la Renta de los No Residente es un tributo de carácter directo que grava la renta obtenida en territorio español por las personas físicas y entidades no residentes en el mismo. Se aplica en todo el territorio español, sin perjuicio de lo establecido en relación con los regímenes tributarios especiales por razón del territorio y de los tratados o convenios internacionales de los que España sea parte.


A estos efectos, el territorio español comprende el territorio del Estado español, incluyendo:← Espacio aéreo← Aguas interiores ← Mar territorial ← Áreas exteriores al mar territorial en las cuales el Estado español, de acuerdo con el Derecho Internacional

y en virtud de su legislación interna, ejerza o pueda ejercer jurisdicción o derechos de soberanía respecto de:

- El fondo marino

- Su subsuelo

- Sus aguas suprayacentes

- Sus recursos naturales

Existen dos formas de sujeción al Impuesto sobre la Renta de no Residentes:← Contribuyentes que obtienen rentas sin mediación de establecimiento permanente: tributan de forma

separada por cada devengo, total o parcial, de renta sometida a gravamen. ← Contribuyentes que obtienen rentas mediante establecimiento permanente situado en territorio español:

tributan por la totalidad de la renta imputable al mismo, independientemente de que se haya obtenido en España o en el extranjero.

Además, determinadas entidades no residentes, propietarias de bienes inmuebles en España, están sujetas al IS mediante un gravamen especial.

U.D 25: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.(I)

INTRODUCCIÓN

En la presente unidad didáctica y en la siguiente estudiaremos, única y exclusivamente, el IRPF. Iniciaremos la exposición fijándonos en los antecedentes históricos de este impuesto, para después analizar la naturaleza del mismo, como impuesto de carácter directo, de naturaleza personal y subjetiva.

Distinguiremos en este impuesto sus elementos principales: hecho imponible, los rendimientos que grava dicho impuesto, la base liquidable, la cuota íntegra y la cuota líquida y la deuda tributaria.

Asimismo, hablaremos de puntos tan importantes como pueden ser período impositivo y gestión del impuesto.


El objetivo de la presente unidad es que el alumno conozca con detalle la delimitación conceptual del IRPF, el procedimiento de liquidación del IRPF y la cuantificación concreta de la deuda a ingresar por este impuesto. No solamente se pretende que el alumno conozca nemotécnicamente el cómputo de gastos e ingresos, sino que alcance la comprensión de la integración de las rentas, la individualización de los gastos y su trascendencia en la política financiero fiscal del Estado y de las Comunidades Autónomas.

A través del IRPF el alumno entra en la aplicación práctica de conceptos como la exención, bonificación, ingresos a cuenta, pagos fraccionados, períodos impositivos, retenciones y comprueba la trascendencia de los diversos métodos de determinación de la base imponible. El estudio de esta unidad y de la siguiente debe permitir al alumno liquidar el IRPF.

25.01 ANTECEDENTES HISTÓRICOS

En 1910, siendo Ministro de Hacienda Eduardo Cobián, se elaboró el primer proyecto moderno de Impuesto Personal sobre la Renta. Sin embargo, la vida de este proyecto de ley reformando el Impuesto de Cédulas Personales -"casi revolucionario", en expresión de la época-, fue sumamente breve: ni siquiera llegó a ser dictaminado por la Comisión de Presupuestos de la Cámara Legislativa. Desde aquella fecha, la evolución y vicisitudes de los distintos proyectos de imposición directa y personal sobre la renta constituye un capítulo destacado en la historia de nuestras frustraciones sociales.

El proyecto aludido de Cobián, coetáneo de las reformas fiscales europeas de principio de siglo, concebía el Impuesto sobre la Renta como la cúspide del edificio de la imposición real introducida en nuestro país por los reformadores liberales del siglo XIX. El impuesto personal se superponía a la imposición de producto, como figura complementaria, al igual que había surgido en Inglaterra en 1906 y aparecía en el proyecto francés de Caillaux en 1909.

Pese a este carácter complementario, los rasgos fundamentales del impuesto personal y sintético aparecen definidos con absoluta claridad y notable ventaja sobre proyectos ulteriores. Así, la renta se considera “como una unidad en la persona del titular”, renunciando, por tanto, a establecer discriminaciones tributarias en el seno del impuesto.

El diferente tratamiento de las rentas procedentes del trabajo frente a las que proceden del capital se lleva a cabo en un apunte del impuesto patrimonial expresamente creado al efecto: el gravamen sobre la masa hereditaria, que vendría a surtir, de una sola vez y en forma aplazada, la función que juegan los actuales impuestos periódicos sobre el patrimonio neto.


La escala de gravamen prevista tiene carácter progresivo, alcanzando un tipo máximo del uno por ciento. Dicha progresividad, pese a su modestia en términos actuales, se discute y justifica en el último término sobre la base de compensar la notoria regresividad de la imposición indirecta puesta de manifiesto en la investigación que había realizado la Comisión Consultiva de Consumos.

Cabe poca duda sobre el hondo sentido histórico del proyecto de Cobián. Gran parte de sus piezas aparecían más adelante en los sucesivos proyectos de Ley que, con nulo éxito, se sucedieron entre 1910 y 1932 y todavía hoy, más de medio siglo después, tienen vigencia sus acusaciones sobre la imposición de producto, que seguimos conservando, y su concepción sobre el impuesto personal sobre la renta “como el coronamiento y clave de todo el sistema de tributación directa en nuestra Patria”.

Los proyectos que siguieron al de Cobián y que pueblan todo el primer tercio de este siglo fueron reduciendo el entusiasmo inicial, plegándose cada vez más a la situación de la España de la restauración. Félix Suárez Inclán en 1913, Gabino Bugallal en 1919, Eduardo Cobián, de nuevo, en 1920, Francisco Cambó en 1921 y Francisco Bergamín en 1922. Ninguno de ellos consiguió prosperar, aunque, sin duda, son testimonio -dada su reiteración- de los cambios en las fuerzas sociales que se presencian en los últimos años de la restauración.

25.01.01 El proyecto de Calvo Sotelo

Todos los proyectos anteriores tienen en común la concepción del Impuesto sobre la Renta como un impuesto complementario de la imposición real. A esta perspectiva tendremos que añadir desde 1926, con el Proyecto de Impuesto de Rentas y Ganancias elaborado por Calvo Sotelo, el planteamiento de dicho impuesto como figura única y, por tanto, sustitutiva de la imposición de producto.

En efecto, como se dice en la Real Orden de 17/11/1926, por la que se abría información pública del citado proyecto, se “refunde en un solo impuesto los de productos que ahora integran nuestro sistema de tributación directa”. Dicha refundición aprovechaba, no obstante, la experiencia adquirida en la imposición real, diferenciado como componentes de la renta individual 5 categorías de rentas que se sometían a una liquidación parcial -similar a una retención en la fuente- para, posteriormente, por agregación de las mismas, determinar la base del impuesto de rentas y ganancias que daba origen a una liquidación complementaria.

De nuevo, como sucedió en el caso de Eduardo Cobián, un proyecto volvía a adelantarse en el tiempo ya que, en su concepción, lo pretendido hace más de 50 años por Calvo Sotelo es algo que todavía se encuentra pendiente y es lo que, en gran medida, se aborda en la presente Ley.

Sin embargo, en 1926 el proyecto fue mal acogido. Tanto en el Dictamen de la Comisión nombrada el 1/4/1927 para el estudio del proyecto como en la prensa de la época, el desagrado e incluso la hostilidad es manifiesta. El impuesto, tal como se plantea en el proyecto, se dice inalcanzable manejando los viejos argumentos de incapacidad de la administración fiscal o de la “psicología” del contribuyente. En realidad, la


resistencia y el poder político de las clases más conservadoras era todavía demasiado fuerte para admitir el impuesto.

25.01.02 La Ley sobre la Renta de Jaime Carner Romeu de 1932

Esta línea apuntada en el proyecto de Calvo Sotelo que implicaba un impuesto general, simplificado y único con evidente carácter recaudador, sería abandonada en lo sucesivo al menos hasta 1964. No obstante, el nacimiento del impuesto ya era inminente, aunque fuese por la vía del Impuesto Complementario. Tal evento se produce en el clima democrático y constituyente de la segunda república por la Ley de 20/12/1932, siendo Ministro de Hacienda Jaime Carner Romeu.

La Ley de 1932 por la que se creó la Contribución General sobre la Renta diseñó un impuesto quizá acorde con el momento, pese al retraso con que aparecía en nuestro país esta institución clave de la imposición directa.

Como se ha indicado, de las dos tesis en juego, Impuesto Único o Impuesto Complementario, que respectivamente representaban el proyecto de Calvo Sotelo y el Dictamen de la Comisión junto a gran parte de los proyectos tradicionales, prevaleció la primera y la Contribución General sobre la Renta nació estructurada como un sobreimpuesto que recaía, exclusivamente, sobre las rentas más elevadas. Esta concepción del impuesto es la que permanecerá formalmente hasta la ley de 11/6/1964 y, de hecho, hasta nuestros días.

El planteamiento de la Contribución General sobre la Renta como tributo complementario de la imposición real ha sido una tesis reiteradamente mantenida y, de hecho, respetada por nuestro sistema fiscal. Aparentemente, el impuesto configura como un gravamen que afecta a las rentas inferiores. Su función es de ejemplaridad, con ribetes casi demagógicos.

Sin embargo, la realidad es bastante diferente. La instrumentación del impuesto como complementario supone tanto gravar las rentas más elevadas con el mismo como mantener la tributación real sobre las rentas menores no sometidas al Impuesto. En consecuencia, el tema se convierte en una cuestión de proporciones en la cual el Impuesto Complementario, que siempre ha recaudado una cantidad insignificante respecto de la imposición de producto, acaba convirtiéndose en un seguro satisfecho por las rentas más elevadas para que nada cambie y, por tanto, para que la gran masa de la población siga pagando la imposición de producto con sus evidentes injusticias, dada la incapacidad de personalización del gravamen.

Éste no era, evidentemente, el propósito del legislador en 1932, no obstante ha sido el papel que de hecho ha jugado el Impuesto Complementario. Mucho más que un primer paso en la personalización de la imposición directa, la Contribución General sobre la Renta, sobre todo a partir de 1956, ha constituido una barrera para lograr la más justa y racional distribución de la carga impositiva que la sociedad española venía exigiendo desde antaño.


El anacronismo del Impuesto Complementario se agudizaría sensiblemente durante la época de crecimiento que inició la economía española a partir de la segunda mitad de los años 50. La insuficiencia tradicional de la imposición de producto era patente a la vez que la intensa elevación nominal de las rentas situaba cada vez mayor número de contribuyentes en el ámbito de la Contribución General, que, por otra parte, había recurrido a la elevación paulatina, aunque más formal, de los tipos impositivos frente a una investigación exhaustiva de las bases. Con todo, la recaudación de la Contribución General sobre la Renta ascendió en 1963 a sólo 8.420,180 euros, equivalentes al 1,5% del total de los ingresos impositivos.

25.01.03 Ley de Reforma del Sistema Tributario de 1964

La solución adoptada en 1964 ante este problema fue intermedia. La Ley de 11 de junio, renunciaba definitivamente a considerar el Impuesto sobre la Renta como Impuesto Complementario. Sin embargo, tampoco se decidió por el Impuesto Único optando por una situación intermedia que es la actualmente vigente y por todos conocida. El actual Impuesto sobre la Renta, aunque principal, no constituye un gravamen único y, en consecuencia, la personalización que su funcionamiento implica queda reservada únicamente a aquellos sujetos pasivos que, por el nivel de sus rentas, presentan una cuota positiva. Para todos los demás, la imposición de producto sigue siendo la imposición definitiva.

Por tanto, este es un aspecto esencial, por cuanto afecta a la misma concepción y estructura de la imposición directa que, forzosamente, debía abordarse en la presente Ley: consumar el tránsito hacia el Impuesto sobre la Renta, convirtiéndolo en Impuesto Único sobre la Renta de las Personas Físicas y permitiendo, así, un tratamiento más justo y personalizado para todos los contribuyentes, que resulta más necesario para aquellos contribuyentes que precisamente ahora se hallan al margen del impuesto.

El segundo gran tema de la imposición sobre la renta en todos los países lo constituye la propia definición o concepto de renta que será, en último término, el elemento clave, a veces subyacente, en la determinación legal de la base del impuesto.

Tradicionalmente, en los proyectos que antecedieron a la Ley de 1932, la idea manejada de renta se situaba más próxima a la teoría de la fuente que al concepto de variación en el neto patrimonial. Se solía considerar incluida en la base del Impuesto Úniconicamente una parte de las plusvalías; aquellas que tuvieran carácter especulativo y, en cualquier caso, siempre que hubieran sido puestas de manifiesto por enajenación del elemento patrimonial.

Esta perspectiva, a caballo entre dos conceptos de renta, es la contemplada en la Ley de 1932. La Contribución General sólo grava las ganancias de capital en cuanto procedan de la enajenación de elementos patrimoniales con menos de 3 años de antelación, conteniendo, en esta cláusula, aquella condición del carácter especulativo que había caracterizado los proyectos anteriores. Éste es el planteamiento que básicamente perdura en el impuesto hasta la Ley de 1954, momento en el cual aparece un nuevo componente de la base que, en años sucesivos, sería origen de importantes polémicas. Se trata de los incrementos no


justificados de patrimonio. En su virtud, se sometía a la Contribución General sobre la Renta los aumentos de valor que se pusieran de manifiesto en el patrimonio del Contribuyente, como consecuencia de la aparición de nuevos elementos, cuyo importe no quedase justificado por las rentas declaradas con anterioridad.

Este concepto de gravamen, cuya lógica era impecable, sirvió para poner de manifiesto de forma clara, aunque fuese por esta vía indirecta, la necesidad y productividad fiscal de establecer un elemento de control patrimonial como instrumento de apoyo del impuesto sobre la renta. Asimismo, con el gravamen de los incrementos no justificados de patrimonio se ponía en evidencia la comunicación renta-patrimonio y, por tanto, admitiendo su sentido, la necesidad también justificada de someter a gravamen las restantes vías de incremento patrimonial.

La propia potencia del instrumento, sobre todo para una Administración Fiscal descalificada como la nuestra, sembró su ruina. En la Ley de 1964, y con carácter retroactivo, desaparecía del mapa fiscal reconociéndose, de esta forma, la ausencia de voluntad política para gravar con justicia, aunque fuese rudimentaria, la renta de los contribuyentes. Las razones formales de este proceder consistieron en atribuir una potencia nunca tenida a la imposición de producto, cuyas bases se encontraban legalmente minadas como consecuencia de la extensión de los sistemas objetivos de cálculo.

La estrechez de las bases de los impuestos reales junto con la notoria regresividad del sistema fiscal, en su conjunto, constituían elementos permanentes de presión, tanto del lado de la suficiencia como de la justicia, para ampliar las materias gravables. Esta situación, en pleno ascenso de las ganancias bursátiles e inmobiliarias, tenía que provocar irremediablemente su llamamiento a tributación, que acabó produciéndose en virtud del Decreto-Ley 12 de 30/11/1973.

Sin embargo, junto a la ampliación del campo de gravamen que supuso el mencionado Decreto-Ley, ya se había venido gestando un “vaciado” paralelo a través de las desgravaciones por inversión y la exoneración de plusvalías cuyo importe fuese reinvertido, en determinadas condiciones.

Éste será el segundo tema que deba abordarse en la presente Ley, cuyo enfoque, como veremos, parte de un concepto homogéneo de renta, se aplica sobre amplias bases y racionaliza y limita severamente los supuestos de desgravación que extiende, a la vez, a los inmuebles como elementos patrimoniales característicos de la inversión de las clases de renta medias y bajas.

El tercer gran tema que ha presidido la evolución de la imposición sobre la renta es el referente a los métodos de determinación de las bases impositivas. Originariamente, en la Ley de 1932 se establecieron dos métodos simultáneos para el cálculo de la base: el primero, la estimación directa, y el segundo, con carácter precautorio, el de signos externos de renta gastada.

Con ello se daba entrada en el Impuesto sobre la Renta a una técnica de cálculo espúrea que, si bien pudo rendir sus frutos, dejaba constancia expresada tanto de la incapacidad de la administración para gestionar


adecuadamente un tributo de esta naturaleza como del escaso interés social -como después el tiempo ha demostrado-, en que el impuesto fuese exigido sobre bases auténticas.

Éste es, precisamente, el problema que se abordaría en 1940 por el Ministro Larraz al suprimir la estimación por signos externos, creando, en cambio, el Registro de Rentas y Patrimonios como verdadero elemento de control del impuesto. Sin embargo, el intento resultó estéril, y en 1943, por el camino de los “rendimientos mínimos”, volverían a entrar definitivamente los métodos objetivos en la determinación de la base del impuesto. Tales rendimientos mínimos no eran sino las propias bases determinadas en los impuestos de producto. De esta forma, el enfrentamiento entre la imposición real y el Impuesto sobre la Renta que, pese a todo, se había producido desde la creación de este último, estaba decidida en favor de los tributos del siglo XIX.

En 1954 se consolidan y amplían las técnicas objetivas en la determinación de la base del impuesto al aunarse a aquella de rendimientos mínimos, ahora llamados “signos externos de renta percibida”, la de “signos externos de renta gastada”, completando así el juego de muletas para este impuesto maltrecho y no aceptado.

Como es sabido, a partir de 1957 aparecen en nuestro sistema fiscal las técnicas objetivas globales de determinación de bases, instrumentadas mediante aquellas Juntas Mixtas a que se aludía en el proyecto de Calvo Sotelo del año 1926. Este sistema, que en una primera etapa fue la clave de un notable éxito recaudatorio y permitió a la Administración fiscal el conocimiento de un gran número de contribuyentes hasta aquel momento ignorados, entró, a partir de mediados de la década de los sesenta, en una fase de intensa amortización de sus efectos, a la vez que los incovenientes iban en aumento.

Durante los primeros años resultaba factible lograr, por lo menos, importantes aumentos en la recaudación impositiva, poniendo el énfasis más en aumentar el número de contribuyentes que en aproximar las bases fiscales a la realidad, en aquellos contribuyentes previamente conocidos. En consecuencia, cuando este recurso alcanzó sus límites, los grupos de contribuyentes fueron dejando de ser un factor de colaboración para pasar a constituir elementos de presión contrarios a cualquier aumento impositivo.

Por otra parte, la práctica de las evaluaciones globales propició un clima de relajamiento registral que, posteriormente, constituiría una importante limitación social para lograr el tránsito hacia las estimaciones directas.

En este clima, en plena euforia de las evaluaciones objetivas y globales, es cuando la Ley de 11/6/1964 subordina, definitivamente, el Impuesto sobre la Renta a la imposición de producto y, por tanto, a sus bases objetivamente determinadas, condenándolo como impuesto personal hasta nuestros días.

Éstos son, pues, a nivel de conformación estructural, los tres grandes problemas que se abordan en la Ley. Primero, que el impuesto abandona su carácter fáctico de Impuesto Complementario para pasar a ser un


Impuesto Único y sintético sobre la Renta de las Personas Físicas. En segundo lugar, abandona definitivamente el antiguo concepto de renta, propio de la imposición de producto, sustituyéndolo por el característico de los Impuestos Personales, que permite dar un tratamiento fiscal correcto a las ganancias y pérdidas de capital. Finalmente, se suprimen las estimaciones objetivas globales de las bases e igualmente a las indiciarias con finalidades precautorias.

25.02 NATURALEZA DEL IMPUESTO, OBJETO Y ÁMBITO DE APLICACIÓN DEL IMPUESTO

1. Naturaleza

Es un impuesto personal ya que el hecho imponible viene establecido con referencia a una persona determinada.

Es un impuesto directo porque grava directamente la capacidad económica del sujeto pasivo.

Es un impuesto progresivo, puesto que el tipo impositivo aumenta conforme se incrementa la base imponible del sujeto pasivo.

Es un impuesto que grava la renta de las personas físicas, si bien ésta no se corresponde con el beneficio obtenido dado que existen importantes limitaciones, por ejemplo, en materia de gastos deducibles.

2. Objeto del Impuesto

El objeto del IRPF es la renta en su sentido más amplio ya que incluye la totalidad de los rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por ley, con independencia de la fuente.

Al referirse a las ganancias y pérdidas patrimoniales la Ley anterior sólo hacía referencia a los incrementos de patrimonio, en tanto que ahora se mencionan tanto las ganancias como las pérdidas.

3. Cesión del Impuesto a las Comunidades Autónomas

La Ley Orgánica 8/1980 de 22 de septiembre basa el modelo de financiación autonómica en el principio de corresponsabilidad fiscal efectiva y en lo concerniente al IRPF lo ha concretado en 2 aspectos:

1. La cesión parcial del impuesto, con el límite máximo del 33%. 2. La atribución de competencias normativas, circunstancia ésta también expresada en la nueva Ley.

Según la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, que regula esta capacidad normativa, las Comunidades Autónomas podrán regular:

1. La tarifa autonómica aplicable a la base liquidable regular, con varios límites:


a. Su estructura deberá ser progresiva.

b. Si una Comunidad Autónoma no aprobara para un período impositivo la escala autonómica, se aplicará la escala complementaria prevista en la Ley 35/2006 del IRPF.

2. Deducciones que recaigan sobre el gravamen autonómico.

Si la Comunidad Autónoma no hiciere uso de sus competencias normativas, se aplicarían tanto la tarifa como las deducciones reguladas en la Ley del IRPF.

Hay que tener en cuenta que la cesión del tributo se realiza a la Comunidad Autónoma en cuyo territorio se ha producido la renta, es decir: a aquélla en que el sujeto pasivo tenga su residencia habitual. El concepto de residencia habitual en el territorio de la Comunidad viene regulado en el artículo 72 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

4. Ámbito de aplicación

El impuesto se aplica en función del principio de territorialidad y no por el de nacionalidad, ya que la residencia habitual se define basándose en la relación de hecho del sujeto pasivo con un determinado lugar geográfico.

Hay que tener en cuenta que el territorio español también está compuesto por: 1. Los territorios, aguas interiores e islas adyacentes.2. El mar territorial hasta el límite de 12 millas náuticas.3. El espacio aéreo correspondiente.

5. Tratados y convenios

Los tratados y convenios que sean publicados oficialmente en España formarán parte del ordenamiento interno. En lo que concierne al IRPF existen tres clases de acuerdos:

1. Los tratados y convenios multilaterales.2. Los convenios de doble imposición sobre la Renta y el Patrimonio que son bilaterales.3. Los acuerdos suscritos por España con organismos internacionales.

25.03 SUJECCIÓN AL IMPUESTO: ASPECTOS MATERIALES, PERSONALES Y TEMPORALES

25.03.01 Hecho Imponible y rentas exentas

El hecho imponible es la obtención de renta por el contribuyente, y esta renta se compone de:← 1. Rendimientos del trabajo.


← 2. Rendimientos del capital.← 3. Rendimientos de las actividades económicas.← 4. Ganancias y pérdidas patrimoniales.← 5. Imputaciones de renta.← 6. A efectos de la determinación de la base imponible y del cálculo del impuesto, la renta se clasificará en

general y del ahorro.

Las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo o de capital, se entenderán retribuidos, salvo prueba en contrario.

Supuestos de no sujeción

Forma parte del hecho imponible del IRPF cualquier afluencia económica en favor de personas físicas, siendo necesario delimitar las rentas no sujetas. Con carácter general, son las siguientes:

← 1-Todas aquellas rentas que estén sujetas al Impuesto de Sucesiones y Donaciones.← 2-Los supuestos de división de la cosa comÃºn, disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción

del régimen económico de participación y en la disolución de las comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.

← 3-Transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente.← 4-Las perdidas no justificadas, las debidas al consumo o a transmisiones lucrativas inter-vivos o a

liberalidades, o a pérdidas en el juego, así como las derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales que se vuelvan a adquirir dentro del año siguiente y las derivadas de transmisiones de valores o participaciones cuando el contribuyente hubiera adquirido valores homogéneos en el año anterior o posterior.

← 5-No tendrán la consideración de rendimientos en especie, la entrega de productos a precios rebajados que se realicen en las cantinas de empresa o economatos o las primas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro de accidente laboral o responsabilidad civil del trabajador.

← 6-No tendrán la consideración de renta en especie la entrega a los trabajadores en activo, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades, en la parte que no exceda, para el conjunto de las entregadas a cada trabajador, de 12.000 euros anuales, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan .

← 7-No tendrán la consideración de renta en especie las cantidades destinadas a la actualización, capacitación o reciclaje del personal empleado, cuando vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo.

← 8-No serán renta en especie la utilización de los bienes destinados a los servicios sociales y culturales del personal empleado. Tendrán esta consideración, entre otros, los espacios y locales, debidamente homologados por la Administración pÃºblica competente, destinados por las empresas o empleadores a prestar el servicio de primer ciclo de educación infantil a los hijos de sus trabajadores, así como la


contratación, directa o indirectamente, de este servicio con terceros debidamente autorizados, en los términos que reglamentariamente se establezcan.

← 9-No tendrán la consideración de renta en especie las primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro de accidente laboral o de responsabilidad civil de trabajador

← 10-No tendrán la consideración de renta en especie la prestación del servicio de educación preescolar, infantil, primaria, secundaria obligatoria, bachillerato, y formación profesional por centros educativos autorizados, a los hijos de sus empleados, con carácter gratuito o por precio inferior al normal de mercado.

← 11-Las cantidades percibidas como consecuencia de la disposición de la vivienda habitual por mayores de 65 años y por las personas con dependencia severa o gran dependencia.

← 12-La renta que se ponga de manifiesto como consecuencia del ejercicio del derecho de rescate o de la participación en beneficios de los contratos de seguro colectivo que instrumenten compromisos por pensiones asumidos por las empresas y constituyan sistemas alternativos a los planes de pensiones (han de cubrir las contingencias previstas para los planes de pensiones), LIRPF disp.adic.1Âª.

← 13-Las reducciones de capital, salvo el exceso devuelto al socio sobre el valor de adquisición de las participaciones (desde el 1/01/2001 tal exceso tributa como rendimiento del capital mobiliario).

25.03.02 Rendimientos exentos

Son aquellas rentas que están sujetas al impuesto por haberse producido el hecho imponible, pero que están exoneradas de gravamen y por lo tanto no tributan.

← A) Las prestaciones pÃºblicas extraordinarias por actos de terrorismo y las pensiones derivadas de medallas y condecoraciones concedidas por actos de terrorismo.

← B) Las ayudas a afectados por el virus de inmunodeficiencia humana, reguladas en el Real Decreto-Ley 9/1993, de 28 de mayo.

← C) Pensiones por lesiones sufridas en la guerra civil 1936/1939, ya sea por el régimen de clases pasivas del Estado o al amparo de la legislación especial dictada al efecto . . Se aplican tanto a militares como a civiles.

← D) Indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida.

También estarán exentas las indemnizaciones por idéntico tipo de daños derivadas de contratos de seguro de accidentes, salvo aquellos cuyas primas hubieran podido reducir la base imponible o ser consideradas gasto deducible por aportaciones a sistemas de previsión social instrumentados a través de contratos de seguro, o ser consideradas gasto deducible por aportaciones a mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en la Seguridad Social. La exención alcanza hasta la cuantía que resulte de aplicar, para el daño sufrido, el sistema para la valoración de los daños y perjuicios causados a las personas en accidentes de circulación, incorporado como anexo en el texto refundido de la Ley sobre responsabilidad civil y seguro en la circulación de vehículos a motor, aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2004, de 29 de octubre. daños derivadas de contratos de


seguro de accidentes, salvo aquellos cuyas primas hubieran podido reducir la base imponible o ser consideradas gasto deducible por aplicación de la regla 1Âª del apartado 2 del artículo 30 de la Ley de IRPF, hasta la cuantía que resulte de aplicar, para el daño sufrido, el sistema para la valoración de los daños y perjuicios causados a las personas en accidentes de circulación, incorporado como anexo en el texto refundido de la Ley sobre responsabilidad civil y seguro en la circulación de vehículos a motor, aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2004, de 29 de octubre.

← E) Indemnizaciones por despido o cese del trabajador.

Sólo estará exenta la cantidad establecida como obligatoria en el Estatuto de los Trabajadores.

Estas son algunas de las indemnizaciones exentas:← Despido improcedente.← Cese voluntario por incumplimiento grave del empresario.← Extinción por causas económicas, tecnológicas, de fuerza mayor.← Extinción del contrato para el fomento de la contratación indefinida.← Extinción de la relación laboral del personal de alta dirección.← No se considerarán exentas las indemnizaciones establecidas en virtud de convenio, pacto o

contrato, y las percibidas, cuando el Estatuto de los Trabajadores no establezca indemnización. ← F) Las prestaciones reconocidas por incapacidad permanente absoluta o gran invalidez.

Son las pensiones reconocidas por la Seguridad Social y entidades que la sustituyan (no las empresas privadas). La exención tendrá como límite el importe de la prestación máxima que reconozca la Seguridad Social por el concepto que corresponda. El exceso tributará como rendimiento del trabajo.

← G) Pensiones por inutilidad o incapacidad permanente del régimen de clases pasivas.

Se refiere a las personas que estén en el régimen de clases pasivas, es decir, funcionarios. La lesión o enfermedad debe inhabilitar por completo al perceptor de la pensión, de toda profesión u oficio.

← H) Las prestaciones familiares por hijo a cargo reguladas en el capítulo IX del título II del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por Real Decreto legislativo 1/1994, de 20 de junio, y las demás prestaciones pÃºblicas por nacimiento, parto mÃºltiple, adopción e hijos a cargo, así como las pensiones y los haberes pasivos de orfandad percibidos de los regímenes pÃºblicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones pÃºblicas por situación de orfandad. También estarán exentas las prestaciones pÃºblicas por maternidad percibidas de las comunidades autónomas o entidades locales.

← I) Las prestaciones económicas percibidas de instituciones pÃºblicas con motivo del acogimiento de menores, personas con minusvalía o mayores de 65 años y las ayudas económicas otorgadas por instituciones pÃºblicas a personas con un grado de minusvalía igual o superior al 65% o mayores de 65 años para financiar su estancia en residencias o centros de día, siempre que el resto de sus rentas no excedan del doble del salario mínimo interprofesional.

← J) Las becas.


La beca debe ser concedida por el Estado, otros entes pÃºblicos, o por entidades sin fines lucrativos, e incluirá estudios en todos los niveles y grados del sistema educativo.

Asimismo estarán exentas, en los términos que reglamentariamente se establezcan, las becas pÃºblicas y las concedidas por las entidades sin fines lucrativos mencionadas anteriormente para investigación en el ámbito descrito por el Real Decreto 63/2006, de 27 de enero, por el que se aprueba el Estatuto del personal investigador en formación, así como las otorgadas por aquéllas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicio de las Administraciones pÃºblicas y al personal docente e investigador de universidades.

← K) Las anualidades por alimentos.

Sólo afecta a las percibidas de los padres por decisión judicial, excluyéndose cualquier otro tipo de pensión alimenticia.

← L) Los premios literarios,literarios, artísticos o científicos.

Se deben cumplir una serie de requisitos:← El concedente del premio no podrá realizar o estar interesado en la explotación económica de la

obra premiada. ← La convocatoria debe ser de carácter nacional o internacional, no pueden existir limitaciones

respecto a los concursantes por razones ajenas a la esencia del premio, y su anuncio debe ser publicado en el BOE o en el boletín de la Comunidad Autónoma y en al menos, un periódico de gran circulación nacional.

← Deben ser obras realizadas con anterioridad a su convocatoria. ← El premio no podrá implicar ni exigir la cesión o limitación de los derechos de propiedad sobre las

obras incluidos los derivados de la propiedad intelectual. ← La exención deberá ser declarada por el órgano competente de la Administración tributaria previa

solicitud, anterior a la concesión del premio, presentada por el convocante o por el premiado si se trata de premios convocados en el extranjero.

← Los premiados tienen la obligación de comunicar a la Administración, dentro del mes siguiente a la concesión, la fecha y datos del premiado.

← M) Ayudas a deportistas de alto nivel.

Se trata de ayudas económicas a deportistas de alto nivel ajustadas a los programas de preparación establecidos por el Consejo Superior de Deportes con las Federaciones Deportivas o el Comité Olímpico.

← N) Las prestaciones por desempleo reconocidas por la respectiva entidad gestora cuando se perciban en la modalidad de pago Ãºnico con el límite de 15.500 euros siempre que las cantidades percibidas se destinen a las finalidades previstas en el RD 1044/1985.

← ñ) Los premios de lotería.


Están exentos los premios de las loterías, juegos y apuestas del Organismo Nacional de Loterías y Apuestas del Estado o de las Comunidades Autónomas, de los sorteos organizados por la Cruz Roja Española y por la Organización Nacional de Ciegos. Cualquier otro premio, ya sea de una entidad pÃºblica o privada, estará gravado.

← O) Las gratificaciones extraordinarias por misiones de paz o humanitarias.

Sólo estarán exentas las gratificaciones concedidas por el Estado español, junto con las indemnizaciones o prestaciones satisfechas por los daños personales que hubieran sufrido durante las mismas.

← P) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

- Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

- Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio que haya sido calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales.

Esta exención es incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de consideración como dieta exenta de los excesos que perciban sobre las cantidades que les correspondería percibir en España, cualquiera que sea su importe.

No resulta de aplicación esta exención a los administradores de sociedades, ya que no existe una relación laboral por cuenta ajena.

← Q) Las indemnizaciones satisfechas por las Administraciones pÃºblicas por daños personales como consecuencia del funcionamiento de los servicios pÃºblicos, cuando vengan establecidas por los procedimientos de las Administraciones pÃºblicas en materia de responsabilidad patrimonial.

← R) Las prestaciones percibidas por entierro o sepelio, con el límite del importe total de los gastos incurridos.

← S) Las ayudas económicas reguladas en el artículo 2 de la Ley 14/2002, de 5 de junio. ← T) Las derivadas de la aplicación de los instrumentos de cobertura cuando cubran exclusivamente el riesgo

de incremento del tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios destinados a la adquisición de la vivienda habitual, regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de medidas económica.


← U) Las indemnizaciones previstas en la legislaciÃ³n del Estado y de las Comunidades AutÃ³nomas para compensar la privaciÃ³n de libertad en establecimientos penitenciarios como consecuencia de los supuestos contemplados en la Ley 46/1977, de 15 de octubre, de AmnistÃa.

← V) Las rentas que se pongan de manifiesto en el momento de la constituciÃ³n de rentas vitalicias aseguradas resultantes de los planes individuales de ahorro sistemÃ¡tico.

← W) Los rendimientos del trabajo derivados de las prestaciones obtenidas en forma de renta por las personas con discapacidad correspondientes a determinadas aportaciones, hasta un importe mÃ¡ximo anual conjunto de tres veces el indicador pÃºblico de renta de efectos mÃºltiples.

← X) Las prestaciones econÃ³micas pÃºblicas vinculadas al servicio, para cuidados en el entorno familiar y de asistencia personalizada que se derivan de la Ley de promociÃ³n de la autonomÃa personal y atenciÃ³n a las personas en situaciÃ³n de dependencia.

← Y) Los dividendos y participaciones en beneficios con el lÃmite de 1.500 euros anuales. ← Z) Las prestaciones y ayudas familiares percibidas de cualquiera de las Administraciones PÃºblicas, ya

sean vinculadas a nacimiento, adopciÃ³n, acogimiento o cuidado de hijos menores.

25.03.03 Contribuyentes

Se consideran contribuyentes:

1. Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español.

Para calcular la permanencia de 183 días en territorio español se computarán las ausencias esporádicas.

En los casos en que se acredite la residencia habitual en un país calificado de paraíso fiscal, la Administración Tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en el mismo durante 183 días en el año natural.

2. Las personas de nacionalidad española, su cónyuge no separado legalmente e hijos menores de edad residentes habitualmente en el extranjero.

Los miembros de misiones diplomáticas españolas comprenden tanto al jefe de la misión como a los miembros del personal diplomático, administrativo, técnico o de servicios de la misma.

Los miembros de las oficinas consulares españolas comprenden tanto al jefe de las mismas como al funcionario o personal de servicios a ellas adscritos, con excepción de los vicecónsules honorarios o agentes consulares honorarios y del personal dependiente de los mismos.


Titulares de cargo o empleo oficial del Estado español como miembros de las delegaciones y representaciones permanentes acreditadas ante organismos internacionales o que formen parte de delegaciones o misiones de observadores en el extranjero.

Funcionarios en activo que ejerzan en el extranjero cargo o empleo oficial que no tenga carácter diplomático o consular.

No se consideran contribuyentes:

1. Cuando no sean funcionarios pÃºblicos en activo o titulares de cargo o empleo oficial y tuvieran su residencia habitual en el extranjero con anterioridad a la adquisición de cualquiera de las condiciones antes enumeradas.

2. En el caso de los cónyuges no separados legalmente e hijos menores de edad, cuando tuvieran su residencia habitual en el extranjero con anterioridad a la adquisición de las condiciones vistas por el cónyuge, el padre o la madre.

Atribución de rentas

Constituye un mecanismo tributario por el que las rentas obtenidas por determinadas entidades que no son sujetos pasivos del IRPF ni del Impuesto sobre Sociedades, se trasladan a los miembros que las forman para que éstos las incluyan en sus bases imponibles. Es decir, cada uno de los socios, herederos, comuneros o partícipes, tributará en la renta por la parte que le corresponda de dicha entidad.

Este régimen no será aplicable a las sociedades agrarias de transformación que tributarán por el impuesto sobre sociedades.

Las entidades en régimen de atribución de rentas no estarán sujetas al Impuesto sobre Sociedades.

Las entidades son las siguientes:

1. Sociedades civiles:

Son sociedades que al contrario de las sociedades mercantiles , no están obligadas a inscribirse en el Registro Mercantil, ni a crearse mediante una escritura pÃºblica.

2. Herencias yacentes:

Se trata de las herencias que todavía no han sido repartidas a los herederos formando un indiviso. El fruto de esta entidad se repartirá entre los herederos tributando cada uno de ellos por la parte que le pertoca.


3. Comunidades de bienes:

Es cuando la propiedad de un derecho o de una cosa pertenece pro indiviso a varias personas.

4. Entidades carentes de personalidad jurídica, que constituyen una unidad económica o patrimonio separado:

Son las explotaciones y las empresas en el sentido usual del término.

25.03.04 Período Impositivo

El período impositivo es de un año natural y se devengará el 31 de diciembre de cada año, excepto en los casos de fallecimiento del contribuyente, en cuyo caso el período impositivo terminará y se devengará el impuesto en la fecha del fallecimiento.

El devengo, es decir, el momento desde el cual es obligado el pago del impuesto, se producirá en el momento del fallecimiento.

Imputación temporal

La división del tiempo en períodos impositivos es necesaria ya que se debe determinar la renta imputable en cada declaración. En ocasiones, sin embargo, hay ingresos y gastos que no se refieren un ejercicio concreto, por lo que se hace necesario dictar unas normas para determinar a qué período deben asignarse.

1. Regla General:

Los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base del Impuesto se imputarán al período impositivo que corresponda, de acuerdo con los siguientes criterios:

A. Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor.

B. Los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del IS, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse.

C. Las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al período en que tenga lugar la alteración patrimonial.

2. Reglas especiales:


A. Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período en que aquella adquiera firmeza.

Destacan aquí dos aspectos. Por un lado debe ser el objeto del litigio el derecho a la percepción o la cuantía, lo que excluye aquellos otros supuestos en que esas dos cuestiones están claramente determinadas a priori y en que lo que se reclame judicialmente sea exclusivamente el pago. Por otra parte, no se imputa al período en que se ejecute la resolución y se verifique el pago, sino a aquél en que la resolución adquiera firmeza.

B. Los rendimientos del trabajo que se perciban en períodos distintos a aquél en que fueron exigibles, por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente. Se imputarán al período en que debieron cobrarse, mediante declaración complementaria a presentar en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del siguiente plazo de declaración por el impuesto. Se excluyen las sanciones y los intereses de demora o recargos.

Si están pendientes de resolución judicial se considerarán exigibles en el período en que la resolución adquiera firmeza.

C. La prestación por desempleo en su modalidad de pago Ãºnico podrá imputarse, en proporción al tiempo que en cada período impositivo se hubiese tenido derecho a la prestación de no haber mediado el pago Ãºnico. No es norma imperativa, sino voluntaria.

D. En caso de operaciones a plazos el contribuyente podrá optar por imputar las rentas en la medida en que se hagan exigibles los cobros correspondientes.

Cuando el pago se hubiese instrumentado mediante la emisión de efectos cambiarios, si éstos se transmitiesen en firme antes de su vencimiento, la renta se imputará al período de su transmisión.

Se excluyen de este tratamiento las rentas vitalicias o temporales, puesto que cuando se transmitan bienes o derechos a cambio de una renta, la ganancia o pérdida patrimonial para el rentista se imputará al período impositivo en que se constituya la renta.

E. Las diferencias positivas o negativas por cambios en la cotización de moneda extranjera se imputarán al momento del pago o cobro respectivo.

F. Las rentas estimadas por la presunción de retribución que afecta a las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo o del capital (art. 6.5.) se imputarán al período en que se entiendan producidas.


G. Las ayudas pÃºblicas percibidas como compensación por los defectos estructurales de construcción de la vivienda habitual podrán imputarse por cuartas partes en el período impositivo en el que se obtengan y en los tres siguientes. Para ello se requiere que esas cantidades se destinen a la reparación de la vivienda habitual. Esta norma se aplicará también, por disposición, así la Disposición Adicional 21Âª, a las ayudas percibidas durante 1998.

El mismo artículo 14 expresa dos supuestos en los que quiebran las reglas antes expuestas. Ello determina la integración en la base imponible de todas las rentas pendientes de integración, lo cual producirá un incremento en la tributación del sujeto, teniendo en cuenta el carácter progresivo del impuesto. En concreto:

En el supuesto de que el contribuyente pierda su condición por cambio de residencia, todas las rentas pendientes de imputación deberán integrarse en la base imponible correspondiente al Ãºltimo período impositivo que deba declararse por este impuesto, en las condiciones que se fijen reglamentariamente (el actual proyecto de reglamento no hace referencia alguna a esta materia), practicándose, en su caso, declaración-liquidación complementaria, sin sanción, ni intereses de demora, ni recargo alguno.

En el caso de fallecimiento del contribuyente todas las rentas pendientes de imputación deberán integrarse en la base imponible del Ãºltimo período que deba declararse.

H. Se imputará como rendimiento de capital mobiliario de cada período impositivo la diferencia entre el valor liquidativo de los activos afectos a la póliza al final y al comienzo del período impositivo en aquellos contratos de seguros de vida en los que el tomador asuma el riesgo de la inversión. El importe imputado minorará el rendimiento derivado de la percepción de cantidades en estos contratos.

Lo dispuesto en este apartado no será de aplicación cuando:

a. No se otorgue al tomador la facultad de modificar las inversiones afectas a la póliza.

b. Las provisiones matemáticas estén invertidas en:

- Acciones o participaciones de instituciones de inversión colectiva, predeterminadas en los contratos.

- Conjuntos de activos reflejados de forma separada en el balance de la entidad aseguradora, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

- La determinación de los activos integrantes de cada uno de los distintos conjuntos de activos separados deberá corresponder a la entidad aseguradora.


- La inversión de las provisiones deberá efectuarse en los activos aptos para la inversión de las provisiones técnicas.

- Las inversiones de cada conjunto de activos deberá cumplir los límites de diversificación y dispersión establecidos para los contratos de seguros en el Real Decreto Legislativo 6/2004 de ordenación y supervisión de los seguros privados.

I. Las ayudas incluidas en el ámbito de los planes estatales para el acceso por primera vez a la vivienda en propiedad, percibidas por los contribuyentes mediante pago Ãºnico en concepto de Ayuda Estatal Directa a la Entrada (AEDE) podrán imputarse por cuartas partes en el período impositivo en el que se obtengan y en los tres siguientes.

J. Las ayudas pÃºblicas otorgadas por las Administraciones competentes a los titulares de bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español inscritos en el Registro general de Bienes de interés cultural a que se refiere la Ley 16/1985, de 25 de junio del Patrimonio Histórico Español, y destinadas exclusivamente a su conservación o rehabilitación, podrán imputarse por cuartas partes en el período impositivo en que se obtengan y en los tres siguientes, siempre que se cumplan las exigencias establecidas en dicha ley, en particular respecto de los deberes de visita y exposición pÃºblica de dichos bienes.

25.04 DETERMINACIÓN DE LA CAPACIDAD ECONÓMICA SOMETIDA A GRAVAMEN

25.04.01 Determinación de la Base Imponible y Liquidable

La base imponible estará constituida por el importe de la renta disponible del contribuyente y su cuantificación se hará conforme a las siguientes reglas:

A) Las rentas se calificarán y cuantificarán con arreglo a su origen. Los rendimientos netos se obtendrán por diferencia entre los ingresos computables y los gastos deducibles.

B) Las ganancias y pérdidas patrimoniales se determinarán por la diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición.

C) Se aplicarán las reducciones sobre el rendimiento íntegro o neto que correspondan para cada una de las fuentes de renta.

D) Se procederá a la integración y compensación de las diferentes rentas según su origen.


E) La base liquidable será el resultado de practicar en la base imponible las siguientes reducciones:

← Por tributación conjunta ← Por aportaciones y contribuciones a sistemás de previsión social ← Por aportaciones y contribuciones a sistemás de previsión social constituidos a favor de

personas con discapacidad ← Por aportaciones a patrimonios protegidos de personas con discapacidad. ← Por aportaciones a mutualidades de deportistas profesionales y de alto nivel. ← Por pensiones compensatorias.← Por cuotas y aportaciones a partidos políticos.← Compensación de bases liquidables generales negativas de ejercicios anteriores.

25.04.02 Rendimientos del trabajo

Los rendimientos netos del trabajo se obtendrán de la siguiente forma: Rendimientos íntegros del trabajo (1)

- Gastos deducibles (3)

--------------------------------------------------------------------------------

Rendimiento neto del trabajo (2)

1) Rendimientos íntegros del trabajo

Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que se deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de una relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.

A) Los sueldos y salarios:

Estarán compuestos por la totalidad de las percepciones económicas de los trabajadores, en dinero o en especie, y por la prestación profesional de los servicios laborales por cuenta ajena, ya retribuyan el trabajo efectivo, cualquiera que sea la forma de remuneración o los periodos de descanso computables como el trabajo, distinguiendo entre el salario base y los complementos salariales.

B) Las prestaciones por desempleo:

Existen dos tipos de prestaciones:


← Contributivas: la prestación se percibe por los trabajadores por cuenta ajena, incluidos en el Régimen General y en algunos Regímenes Especiales de la Seguridad Social, con el fin de sustituir las rentas salariales que se han dejado de percibir.

← Asistenciales: la prestación se percibe por sujetos que carezcan de empleo y de recursos económicos suficientes.

C) Las remuneraciones en concepto de gastos de representación:

Son aquellas remuneraciones que se entregan al trabajador para su libre disposición y aprovechamiento particular. Son los casos en que la empresa hace entrega de un coche o un piso al trabajador aparte de su sueldo.

D) Las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería con los límites siguientes:

d1) Gastos de locomoción:

No tributan las cantidades satisfechas por el empleador para compensar los gastos de locomoción del trabajador, siempre que el trabajador se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina o centro de trabajo para realizar su trabajo en un lugar distinto en las siguientes condiciones e importes:

Cuando el trabajador utilice medios de transporte público, el importe del gasto que se justifique mediante factura o documento equivalente.

En los demás casos (medios de transporte privado), la cantidad que resulte de computar 0,19 euros por kilómetro recorrido más los gastos de peaje y aparcamiento. Todos estos gastos se deben justificar.

d2) Gastos de manutención y estancia:

No están gravadas las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, siempre que se cumplan los requisitos siguientes:

1. Que los gastos se produzcan en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia.

2. Que el desplazamiento y permanencia en un municipio distinto del trabajo habitual no exceda de nueve meses. A estos efectos no se descontará el tiempo de vacaciones, enfermedad u otras circunstancias que no impliquen alteración del destino.


3. Que los gastos se produzcan por el alojamiento y la manutención en establecimientos de hostelería (no en casas de amigos, familiares...).

4. Que el pagador acredite el día y el lugar de desplazamiento, así como su razón o motivo.

5. Que la cuantía no exceda de los límites siguientes:

a. Cuando se haya pernoctado en municipio distinto del lugar de trabajo habitual y del que constituya la residencia del perceptor, las siguientes:

Por gastos de estancia, los importes que se justifiquen. En el caso de conductores de vehículos dedicados al transporte de mercancías por carretera, no precisarán justificación en cuanto a su importe los gastos de estancia que no excedan de 15 euros diarios, si se producen por desplazamiento dentro del territorio español, o de 25 euros diarios, si corresponden a desplazamientos a territorio extranjero.

Por gastos de manutención, 53'34 euros diarios si corresponden a desplazamiento dentro del territorio español, o 91'35 euros diarios si corresponden a desplazamientos a territorio extranjero.

b. Cuando no se haya pernoctado en municipio distinto del lugar de trabajo habitual y del que constituya la residencia del perceptor, las asignaciones para gastos de manutención que no excedan de 26'67 o 48'08 euros diarios, según se trate de desplazamiento dentro del territorio español o al extranjero, respectivamente.

En el caso del personal de vuelo de las compañías aéreas, se considerarán como asignaciones para gastos normales de manutención las cuantías que no excedan de 36'06 euros diarios, si corresponden a desplazamientos dentro del territorio español, o 66'11 euros diarios si corresponden a desplazamiento a territorio extranjero.

d3) Exceso de sueldo para trabajadores en el extranjero:

Se exceptúa de gravamen el exceso que perciban: Los funcionarios españoles con destino en el extranjero, sobre las retribuciones

totales que obtendrían en el supuesto de hallarse destinados en España.


El personal al servicio de la Administración del Estado (no funcionarios) con destino en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendr ían en el supuesto de hallarse destinados en España.

Los funcionarios y el personal al servicio de otras Administraciones Públicas destinados en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendrían en el supuesto de hallarse destinados en el lugar de donde proceden.

Los empleados de empresas, con destino en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendrían por sueldos, jornales, antigüedad, pagas extraordinarias, incluso la de beneficios, ayuda familiar o cualquier otro concepto por razón de su cargo, empleo, categoría o profesión en el supuesto de hallarse destinados en España.

d4) Cantidades percibidas por los jurados:

Estarán exceptuadas de gravamen las cantidades percibidas por los candidatos a jurado y por los jurados titulares y suplentes como consecuencia del cumplimiento de sus funciones, de acuerdo con lo previsto en el Real Decreto 385/1996 , de 1 de marzo, por el que se establece el régimen retributivo e indemnizatorio del desempeño de las funciones del jurado, así como las percibidas por los miembros de las Mesas Electorales de acuerdo con lo establecido en la Orden Ministerial Interna 3782/2007, de 13 de diciembre, de regulación de la dieta de los miembros de las mesas electorales.

d5) Asignaciones por traslado:

Quedan exceptuadas de gravamen las cantidades que se abonen al sujeto pasivo con motivo del traslado de puesto de trabajo, con las siguientes condiciones:

Traslado a municipio distinto que exija el cambio de residencia. Las cantidades deben corresponder, exclusivamente, a gastos de locomoción y

manutención del sujeto y sus familiares durante el traslado, y a gastos de desplazamiento de su mobiliario y enseres.

Ejemplo:

Una empresa traslada al señor López desde Bilbao a Sevilla, a consecuencia de lo cual le pagan las siguientes cantidades:

Compensación de gastos según el convenio colectivo. Gastos de locomoción producidos a consecuencia del traslado. Alquiler de un piso en Sevilla. Gastos por la mudanza.


Solución:

La compensación de gastos es un rendimiento del trabajo sujeto y no exento. Las asignaciones por gastos de locomoción y traslado de mobiliario y enseres

(mudanza) quedan exceptuadas de gravamen. El alquiler del piso es rendimiento del trabajo sujeto y no exento.

E) Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones, así como las cantidades satisfechas por empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones en los términos previstos por la disposición adicional primera de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, cuando las mismás sean imputadas a aquellas personas a quienes se vinculen las prestaciones.Esta imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de seguro de vida que, a través de la concesión del derecho de rescate o mediante cualquier otra fórmula, permitan su disposición anticipada por parte de las personas a quienes se vinculen las prestaciones.No se considerará que permiten la disposición anticipada los seguros que incorporen derecho de rescate para los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duración.

Hay que distinguir los siguientes supuestos:

e1) Aportaciones a planes de pensiones:

Los planes de pensiones se configuran como Instituciones de previsión voluntaria y libre, cuyas prestaciones de carácter privado pueden ser complementarios del sistema de la Seguridad Social obligatoria, aunque en ningún caso lo sustituirán.

Los elementos fundamentales de los planes de pensiones son: Promotor: es aquél que insta su creación o participa en el desenvolvimiento. Partícipes: son las personas físicas en cuyo interés se crea el plan, con

independencia de que hagan o no aportaciones. Beneficiarios: son las personas físicas con derecho a la percepción de prestaciones,

hayan sido o no partícipes.

Diferentes modalidades de planes de pensiones: Sistema asociado: corresponde a planes cuyo promotor es una asociación o

colectivo, en donde los partícipes son los asociados y miembros. Sistema empleo: son planes en que el promotor es la empresa y los partícipes los

empleados. Sistema individual: planes cuyo promotor es una o varias entidades financieras y

los partícipes cualquier persona física.


e2) Cantidades satisfechas por empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones:

Los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, incluyendo las prestaciones causadas, deberán instrumentarse, desde el momento en que se inicie el devengo de su coste, mediante contratos de seguro, a través de la formalización de un plan de pensiones o de ambos.

Se entenderá por "compromisos por pensiones" los derivados de obligaciones legales o contractuales del empresario con el personal de la empresa y vinculados a las contingencias que cubren los planes de pensiones.

F) Las pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad, orfandad o similares, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de la Ley de IRPF.

G) Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros concertados con mutualidades de previsión social, cuyas aportaciones hayan podido ser, al menos en parte, gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas, u objeto de reducción en la base imponible del Impuesto. En el supuesto de prestaciones por jubilación e invalidez derivadas de dichos contratos, se integrarán en la base imponible en el importe de la cuantía percibida que exceda de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible del Impuesto, por incumplir los requisitos subjetivos previstos en el párrafo a) del apartado 2 del artículo 51 o en la disposición adicional novena de esta Ley.

H) Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de los planes de previsión empresarial . Asimismo, las prestaciones por jubilación e invalidez percibidas por los beneficiarios de contratos de seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, y en su normativa de desarrollo, en la medida en que su cuantía exceda de las contribuciones imputadas fiscalmente y de las aportaciones directamente realizadas por el trabajador.

I) Las cantidades que se abonen, por razón de su cargo, a los Diputados españoles en el Parlamento Europeo, a los Diputados y Senadores de las Cortes Generales a los miembros de las Asambleas Legislativas Autonómicas, Concejales de Ayuntamiento y miembros de las Diputaciones Provinciales, Cabildos Insulares u otras entidades locales, con exclusión en todo


caso de la parte de las mismás que dichas instituciones asignen para gastos de viaje y desplazamiento.

J) Los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares.

K) Los rendimientos derivados de la elaboración de obras literarias, científicas o artísticas siempre que se ceda el derecho a su explotación.

L) Las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos.

M) Las pensiones compensatorias recibidas del cónyuge y las anualidades por alimentos, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley.

Cuando se trata de anualidades por alimentos recibidas por los hijos, de sus padres, tributarán como rendimientos del trabajo personal cuando no medie decisión judicial. En caso de que se reciban en virtud de una decisión judicial, estarán exentas.

Cuando se trate de pensiones compensatorias recibidas del cónyuge y las anualidades por alimentos recibidas por personas que no sean hijos del pagador, tributarán siempre como rendimiento del trabajo.

N) Los derechos especiales de contenido económico que se reserven los fundadores o promotores de una sociedad como remuneración de servicios personales.

O) Las becas, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 7 de esta Ley. Tributarán las becas que se refieren a cantidades fijas de dinero o pensiones temporales que se reciban para continuar o completar estudios, para investigaciones, viajes de perfeccionamiento, etc.

No tributarán las becas públicas percibidas para cursar estudios en todos los niveles y grados del sistema educativo, hasta el de licenciatura o equivalente inclusive.

P) Las retribuciones percibidas por quienes colaboren en actividades humanitarias o de asistencia social promovidas por entidades sin ánimo de lucro.

Q) Las retribuciones derivadas de relaciones laborales de carácter especial. Son relaciones laborales de carácter especial, las siguientes:

← Personal de alta dirección excepto los consejeros o miembros del Consejo de Administración de empresas con personalidad jurídica, cuya actividad se limite al cometido de su cargo.


← Personal al servicio del hogar familiar. ← Penados en instituciones penitenciarias. ← Deportistas profesionales. ← Artistas en espectáculos públicos. ← Personas que intervengan en operaciones por cuenta de uno o más empresarios sin asumir

el riesgo de aquéllos. ← Minusválidos que trabajen en centros especiales de empleo. ← Estibadores portuarios.

R) Las aportaciones realizadas al patrimonio protegido de las personas con discapacidad en los términos previstos en la disposición adicional decimoctava de esta Ley.

2) Rendimiento neto del trabajo

2.1 Cómputo de los rendimientos íntegros

Dentro de los rendimientos íntegros, debemos distinguir entre los rendimientos dinerarios y los rendimientos en especie:

A) Rendimientos dinerarios

El cómputo del rendimiento será el importe bruto o íntegro, o sea, el importe antes de las retenciones practicadas.

B) Rendimientos en especie

Las rentas en especie son objeto de tratamiento independiente, por lo tanto habrá que remitirse a su capítulo correspondiente.

2.2 Rendimientos íntegros reducidos

El rendimiento neto del trabajo es el resultado de disminuir el rendimiento íntegro en el importe de los gastos deducibles.

Sin embargo, a algunos rendimientos se les aplican unos porcentajes de reducción antes de ser minorados por los gastos deducibles. Los porcentajes son los siguientes:

2.2.a) Reducción del 40%: en el caso de rendimientos íntegros (excepto los derivados de los sistemas de previsión social) que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente. También será de


aplicación esta reducción para aquellos rendimientos que se califiquen, reglamentariamente, como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.

El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento d e tal modo que, cuando dividiendo el número de años de generación del rendimiento entre el número de periodos impositivos de fraccionamiento, el coeficiente sea superior a dos, será de aplicación la citada reducción.

En el caso que los rendimientos deriven del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o participaciones por los trabajadores, la cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la reducción del 40% no podrá superar el importe que resulte de multiplicar el salario medio anual del conjunto de los declarantes en el IRPF por el número de años de generación del rendimiento.

Se considerará como rendimiento del trabajo con período de generación superior a 2 años y que no se obtiene de forma periódica o recurrente, el derivado de la concesión del derecho de opción de compra sobre acciones o participaciones a los trabajadores, cuando sólo puedan ejercitarse transcurridos más de 2 años desde su concesión, si, además, no se conceden de un modo recurrente.

No obstante, dicho límite se duplicará para los rendimientos derivados del ejercicio de opciones de compra sobre acciones o participaciones por los trabajadores que cumplan los siguientes requisitos:

1) Las acciones o participaciones adquiridas deberán mantenerse, al menos, durante tres años, a contar desde el ejercicio de la opción de compra.

2) La oferta de opciones de compra deberá realizarse en las mismás condiciones a todos los trabajadores de la empresa, grupo o subgrupos de la empresa.

2.2.b) Las reducciones previstas en este artículo no se aplicarán a las contribuciones empresariales imputadas que reduzcan la base imponible, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 51, 53 y en la disposición adicional undécima de esta Ley.

2.2.c) Las reducciones se aplicarán a las prestaciones a que se refiere el artículo 17.2.a) 1ª y 2ª de esta Ley que se perciban en forma de capital siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación.


3) Reducción por obtención de rendimientos de trabajo:

El rendimiento neto del trabajo se minorará en las siguientes cuantías:

A) Contribuyentes con rendimientos netos de trabajo iguales o inferiores a 9.180 euros: 4.080 euros anuales.

B) Contribuyentes con rendimientos netos del trabajo comprendidos entre 9.180,01 y 13.260 euros: 4.080 euros menos el resultado de multiplicar por 0'35 la diferencia entre el rendimiento del trabajo y 9.180 euros anuales.

C) Contribuyentes con rendimientos netos del trabajo superiores a 13.260 euros o con rentas, excluidas las exentas, distintas de las del trabajo superiores a 6.500 euros: 2.652 euros anuales.

Se incrementará en un 100% el importe de la reducción prevista en el apartado anterior en el supuesto de:

1. Trabajadores activos mayores de 65 años que continúen o prolonguen la actividad laboral, en las condiciones que reglamentariamente se determinen.

2. Contribuyentes desempleados inscritos en la oficina de empleo que acepten un puesto de trabajo que exija el traslado de su residencia habitual a un nuevo municipio, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. Este incremento se aplicará en el período impositivo en el que se produzca el cambio de residencia y en el siguiente.

Adicionalmente a las reducciones anteriores, las personas con discapacidad que obtengan rendimientos del trabajo como trabajadores activos podrán minorar el rendimiento neto del trabajo en 3.264 euros anuales.

Dicha reducción será de 7.242 euros anuales para las personas con discapacidad que, siendo trabajadores activos, acrediten necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de minusvalía igual o superior al 65%.

Como consecuencia de la aplicación de las reducciones anteriores, el saldo resultante no podrá ser negativo.

25.04.03 Rendimientos del capital inmobiliario

Se consideran rendimientos de capital inmobiliario los siguientes:


A) Los rendimientos derivados del arrendamiento de inmuebles rústicos y urbanos que no se hallen afectos a actividades económicas realizadas por el contribuyente.

B) Los rendimientos procedentes de la constitución o cesión de facultades y derechos de uso y disfrute sobre los bienes inmuebles, cualquiera que sea la denominación o naturaleza.

Únicamente obtendrán estos rendimientos aquellas personas que sean propietarias de un bien inmueble o titulares de derechos reales que recaigan sobre el mismo.

Existirá también un supuesto de rentas imputadas que se verá en su capítulo correspondiente y que será, a título general, el resultado de aplicar el 2% sobre el valor catastral de bienes inmuebles urbanos que no generen un rendimiento de capital inmobiliario ni formen parte de una actividad económica. Se excluirán, en todo caso: la vivienda habitual, los inmuebles rústicos, etc.

Rendimientos íntegros

A) El conjunto de contraprestaciones dinerarias o en especie que reciba el arrendador por parte del arrendatario o subarrendatario, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido. Cuando el arrendamiento lo realiza un arrendatario, las contraprestaciones que perciba se considerarán rendimientos del capital mobiliario, ya que éste no es propietario del bien inmueble.

Cuando el arrendatario sea el cónyuge o pariente, hasta el tercer grado, del arrendador, el rendimiento total no podrá ser inferior al 2% sobre el valor catastral o al 1,1% si el valor catastral ha sido revisado después del 1 de enero de 1994. Si el bien inmueble carece de valor catastral, el rendimiento neto no podrá ser inferior al 1,1% sobre el 50% del valor a efectos del Impuesto sobre Patrimonio.

B) Los rendimientos que perciba el propietario del bien inmueble, por parte del cesionario, en los casos de constitución o cesión de derechos a facultades de uso o disfrute sobre el bien inmueble, o sobre derechos reales que recaigan sobre el mismo.

Se trata de una importante novedad ya que en la antigua ley se consideraba un incremento del patrimonio. En los casos en que la renta se perciba en una sola vez y el contrato sea superior a dos años, se practicará una reducción del 40%.

C) Los ingresos que se perciban por el arrendamiento de bienes muebles conjuntamente con el inmueble. Se trata, por ejemplo, del arrendamiento de un inmueble amueblado.

Gastos deducibles


Son deducibles, con carácter general, todos los rendimientos necesarios para la obtención de los ingresos y en concreto:

A) Todos los gastos necesarios para la obtención de los rendimientos. Los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora de los bienes, derechos o facultades de uso o disfrute de los que procedan los rendimientos, y demás gastos de financiación, así como los gastos de reparación y conservación del inmueble. El importe total a deducir por estos gastos no podrá exceder, para cada bien o derecho, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos. El exceso se podrá deducir en los cuatro años siguientes.

B) Los tributos y recargos no estatales, así como las tasas, recargos y contribuciones especiales estatales, siempre que incidan sobre los rendimientos computados o sobre los bienes o derechos productores de los mismos y no tengan carácter sancionador.

C) Las cantidades devengadas por terceros como consecuencia de servicios personales. Estos gastos serían los derivados de la administración, guarda o vigilancia, portería, jardineríaâ€¦

D) Los saldos de dudoso cobro en los siguientes casos: Cuando el deudor se halle en situación de suspensión de pagos, quiebra o análogas.Cuando entre el momento de la primera gestión de cobro realizada por el contribuyente y el de la finalización del período impositivo hubiesen transcurrido más de 6 meses, y no se hubiese producido una renovación de crédito.

E) Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, en las condiciones siguientes:

En los bienes inmuebles, la amortización se realizará a razón de un 3% anual sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir el valor del suelo.En el caso de que los rendimientos procedan de la titularidad de derechos reales de uso y disfrute, se podrá amortizar su coste de adquisición, con el límite de los rendimientos íntegros de cada derecho. En este supuesto, la amortización será el resultado de las siguientes reglas:

- Cuando el derecho tuviese un plazo de duración determinado, el que resulte de dividir el coste de adquisición satisfecho del derecho, por el número de años de duración del mismo.

- Cuando el derecho fuese vitalicio, el resultado de aplicar, al coste de adquisición satisfecho, el porcentaje del 3%.


F) En los supuestos de arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, el rendimiento neto calculado se reducirá en un 50%.

A partir del 1 de enero de 2011 se incrementa esta reducción del 50% al 60%. Dicha reducción será del 100% cuando el arrendatario tenga una edad comprendida entre 18 y 35 años y unos rendimientos netos del trabajo o de actividades económicas en el período impositivo superiores al Indicador de Público de Renta de Efectos Múltiples (IPREM).

Con efectos desde el 1 de enero de 2011, a efectos de aplicar la citada reducción del 100%, se reduce de 35 a 30 años la edad del arrendatario.

Existe además un régimen transitorio a efectos de aplicar la reducción del 100% cuando el contrato de arrendamiento se haya celebrado con anterioridad a 1 de enero de 2011, ampliando la edad del arrendatario hasta la fecha en que cumpla 35 años.

En este último caso, el arrendatario deberá comunicar al arrendador, con anterioridad al 31 de Marzo del ejercicio siguiente a aquél en el que deba surtir efecto, los siguientes detalles:

Nombre, apellidos, domicilio fiscal y número de identificación fiscal del arrendatario. Referencia catastral o, en defecto de la misma, dirección completa del inmueble arrendado que constituyó su vivienda en el período impositivo anterior. Manifestación de tener una edad comprendida entre los 18 y 35 años durante todo el período impositivo anterior o durante parte del mismo, indicando, en este último caso, el número de días en que cumplió tal requisito. Manifestación de haber obtenido durante el período impositivo anterior unos rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas superiores al indicador público de renta de efectos múltiples. Fecha y firma del arrendatario. Identificación de la persona o entidad destinataria de dicha comunicación.

G) Los rendimientos netos con un período de generación superior a dos años, así como los calificados por el reglamento de irregulares, se reducirán en un 40%.

El cómputo del período de generación, en el caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan.

25.04.04 Rendimientos del capital mobiliario

TendrÃ¡n la consideraciÃ³n de rendimientos de capital mobiliario las siguientes categorÃas:1. Rendimientos procedentes de la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.


Quedan incluidos dentro de esta categoría, los siguientes rendimientos dinerarios o en especie:

A) Los dividendos.

B) Las primas de asistencia a juntas.

C) Las participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad.

D) Los rendimientos procedentes de cualquier clase de activos, excepto la entrega de acciones liberadas, que, estatutariamente o por decisiÃ³n de los Ã³rganos sociales, faculten para participar en los beneficios, ventas, operaciones, ingresos o conceptos anÃ¡logos de una entidad por causa distinta de la remuneraciÃ³n del trabajo personal.

E) Los rendimientos derivados de la constituciÃ³n o cesiÃ³n de derechos o facultades de uso o disfrute sobre los valores representativos de la participaciÃ³n en los fondos propios de una entidad.

F) Cualquier otra utilidad, distinta de las anteriores, procedente de una entidad por la condiciÃ³n de socio, accionista, asociado o partÃcipe.

G) La distribuciÃ³n de las primas de emisiÃ³n de acciones o participaciones y la devoluciÃ³n de capital con devoluciÃ³n de aportaciones. Los importes obtenidos minorarÃ¡n, hasta su anulaciÃ³n, el valor de adquisiciÃ³n de las acciones o participaciones afectadas y el exceso que pudiera resultar tributarÃ¡ como rendimiento de capital mobiliario.

EstÃ¡n exentos los dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en beneficios con el lÃmite mÃ¡ximo de 1.500 euros anuales.

2. Rendimientos obtenidos por la cesiÃ³n a terceros de capitales propios (la cesiÃ³n a terceros de capitales propios se refiere a depÃ³sitos, prÃ©stamos a tercerosâ€¦).

Tienen esta consideración las prestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, como los intereses o cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión, así como las derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación o utilización de capitales ajenos.

Tendrán esta consideración:


A) La contraprestación, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, derivada de cuentas en todo tipo de instituciones financieras, incluyendo las basadas en operaciones sobre activos financieros.

B) Las rentas derivadas de las operaciones de cesión temporal de activos financieros con pacto de recompra.

C) Las rentas satisfechas por una entidad financiera como consecuencia de la transmisión, cesión o transferencia, total o parcial, de un crédito titularidad de aquélla.

D) Los rendimientos procedentes de cualquier instrumento de giro, incluso los originados por operaciones comerciales a partir del momento en que se endose o transmita, salvo que el endoso o cesión se haga como pago de un crédito de proveedores o suministradores.

Como norma general, estos rendimientos, obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios, deberán computarse por el importe íntegro percibido por el contribuyente.

En el caso de transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de valores, se computará como rendimiento la diferencia entre el valor de transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de los mismos y su valor de adquisición o suscripción. Como valor de canje o conversión se tomará el que corresponda a los valores que se reciban.

Los gastos accesorios de adquisición y enajenación serán computados para la cuantificación del rendimiento, siempre y cuando se justifiquen adecuadamente.

Los rendimientos negativos derivados de transmisiones de activos financieros, cuando el contribuyente hubiera adquirido activos financieros homogéneos dentro de los dos meses anteriores o posteriores a dichas transmisiones, se integrarán a medida que se transmitan los activos financieros que permanezcan en el patrimonio del contribuyente.

3. Rendimientos de capital mobiliario procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguro de vida.

No se consideran rendimientos de capital mobiliario:

A) Las prestaciones derivadas de seguros para caso de muerte, ya que tributará por el Impuesto sobre Sucesiones, salvo para los supuestos en que el contratante del seguro y el beneficiario coincidan.

B) Las prestaciones derivadas de seguros de daño y de accidentes, que se considerarán ganancias o pérdidas patrimoniales.


C) Los rendimientos que deban tributar como rendimiento del trabajo.

El rendimiento íntegro, en el caso de las operaciones de seguro y de capitalización, viene constituido por la diferencia entre el importe de las primas satisfechas y la cantidad percibida. Pero cuando la cantidad asegurada no es percibida en forma de capital, sino en forma de renta, es necesario calcular, de algún modo, lo que se considera recuperación de la inversión y lo que es rendimiento del capital. Por esta razón la Ley establece los siguientes supuestos:

a) Capital diferido

Cuando se percibe un capital diferido, el rendimiento viene determinado por la diferencia entre el importe de las primas satisfechas y el capital recibido.

b) Rentas vitalicias inmediatas

Para conocer la parte de la renta percibida que corresponde a rendimiento de capital mobiliario se deben aplicar, a cada anualidad, los porcentajes siguientes:

Un 40% cuando el perceptor tiene menos de 40 años. Un 35% cuando el perceptor tiene entre 40 y 49 años. Un 28% cuando el perceptor tiene entre 50 y 59 años. Un 24% cuando el perceptor tiene entre 60 y 65 años. Un 20% cuando el perceptor tiene entre 66 y 69 años. Un 8% cuando el perceptor tenga mas de 70 años.

En estos casos, el porcentaje aplicable a cada anualidad depende de la edad del rentista en el momento de constitución de la renta, permaneciendo invariable a lo largo de la duración de la misma.

c) Rentas temporales inmediatas

El rendimiento vendrá determinado por el plazo de duración de la renta, al variar el porcentaje en función de los años de duración. Los porcentajes a aplicar a cada anualidad serán los siguientes (siempre que no hayan sido adquiridas por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio):

Un 12% cuando la renta tenga una duración igual o inferior a 5 años. Un 16% cuando la renta tenga una duración superior a 5 e inferior o igual a 10

años. Un 20% cuando la renta tenga una duración superior a 10 e inferior o igual a 15

años. Un 25% cuando la renta tenga una duración superior a 15 años.


d) Rentas diferidas

Cuando se perciban rentas diferidas, vitalicias o temporales, que no hayan sido adquiridas por herencia, legado o cualquier otro tÃtulo sucesorio, se considerarÃ¡ rendimiento del capital mobiliario el resultado de aplicar a cada anualidad el porcentaje que corresponda de los previstos en apartados b y c anteriores, incrementado en la rentabilidad obtenida hasta la constituciÃ³n de la renta, en la forma que reglamentariamente se determine. Cuando las rentas hayan sido adquiridas por donaciÃ³n o cualquier otro negocio jurÃdico a tÃtulo gratuito e inter vivos, el rendimiento del capital mobiliario serÃ¡, exclusivamente, el resultado de aplicar a cada anualidad el porcentaje que corresponda de los previstos anteriormente.

No obstante, en los tÃ©rminos que reglamentariamente se establezcan, las prestaciones por jubilaciÃ³n e invalidez percibidas en forma de renta por los beneficiarios de contratos de seguro de vida o invalidez, y en los que no haya existido ningÃºn tipo de movilizaciÃ³n de las provisiones del contrato de seguro durante su vigencia, se integrarÃ¡n en la base imponible del impuesto. Lo harÃ¡n en concepto de rendimientos de capital mobiliario, a partir del momento en que su cuantÃa exceda de las primas que hayan sido satisfechas en virtud del contrato o, en el caso de que la renta haya sido adquirida por donaciÃ³n o cualquier otro negocio jurÃdico a tÃtulo gratuito e inter vivos, cuando excedan del valor actual actuarial de las rentas en el momento de la constituciÃ³n de Ã©stas. En estos casos, no serÃ¡n de aplicaciÃ³n los porcentajes previstos en los apartados b y c anteriores.

e) En el caso de extinción de las rentas temporales o vitalicias, que no hayan sido adquiridas por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio, cuando la extinción de la renta tenga su origen en el ejercicio del derecho de rescate, el rendimiento de capital mobiliario será el resultado de sumar, al importe del rescate, las rentas satisfechas hasta dicho momento y de restar las primas satisfechas y las cuantías que hayan tributado como rendimientos de capital mobiliario.

Cuando las rentas hayan sido adquiridas por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e intervivos, se restará, adicionalmente, la rentabilidad acumulada hasta la constitución de las rentas.

4. Otros rendimientos del capital mobiliario.

AdemÃ¡s de los rendimientos derivados de la participaciÃ³n en fondos propios de cualquier entidad, de los procedentes de la cesiÃ³n a terceros de capitales propios y de los derivados de


contratos de seguros, la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas FÃsicas prevÃ© otros rendimientos del capital mobiliario:

A) Los procedentes de la propiedad intelectual cuando el contribuyente no sea el autor.

B) Los rendimientos procedentes de la propiedad industrial que no se encuentre afecta al ejercicio de actividades económicas desarrolladas por el contribuyente. Se tratará, por ejemplo, de los cánones y â€œroyaltiesâ€. �

C) Los procedentes de la prestación de asistencia técnica, salvo que dicha prestación tenga lugar en el ámbito de una actividad económica.

D) Los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, así como los procedentes del subarrendamiento percibidos por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas.

E) Los procedentes de la cesión del derecho a la explotación de la imagen o del consentimiento o autorización para su utilización, salvo que dicha cesión tenga lugar en el ámbito de una actividad económica.

F) No tendrÃ¡ la consideraciÃ³n de rendimiento de capital mobiliario la contraprestaciÃ³n obtenida por el contribuyente por el aplazamiento de las operaciones realizadas en el desarrollo de su actividad econÃ³mica habitual, en estos supuestos los rendimientos que se deriven de tales operaciones tendrÃ¡n la consideraciÃ³n de empresariales o profesionales.

Gastos deducibles

Para determinar el rendimiento neto, los rendimientos íntegros se minoran en el importe de una serie de gastos deducibles, que son:

A) Los gastos de administración y depósito de valores negociables.

Se entiende como gasto de administraciÃ³n y depÃ³sito aquellos importes que repercuten las empresas de servicios de inversiÃ³n, entidades de crÃ©dito y otras entidades financieras que, de acuerdo con la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, tengan como finalidad retribuir la prestaciÃ³n derivada de la realizaciÃ³n por cuenta de sus titulares del servicio de depÃ³sito de valores representados en forma de tÃtulo o de la administraciÃ³n de los valores representados en anotaciones en cuenta.


Sin embargo, no se admitirÃ¡n como deducibles las cuantÃas satisfechas por la gestiÃ³n individualizada y discrecional de la cartera de inversiÃ³n, donde se produzca una disposiciÃ³n de las inversiones efectuadas por cuenta de los titulares con arreglo a los mandatos conferidos por Ã©stos a las entidades de gestiÃ³n.

B) Gastos de asistencia tÃ©cnica y arrendamiento.

Cuando se trate de rendimientos derivados de la prestaciÃ³n de asistencia tÃ©cnica, del arrendamiento de negocios, bienes muebles o minas o del subarrendamiento, son deducibles todos los gastos previstos en los artÃculos 13 y 14 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas FÃsicas (en este supuesto, los rendimientos podrÃ¡n ser negativos como consecuencia de la aplicaciÃ³n de los citados gastos).

C) No se admiten los gastos debidos a la administración de cuentas corrientes, depósitos financieros, etc.

Reducciones generales

Como regla general, los rendimientos netos se computarÃ¡n en su totalidad, excepto que les sea de aplicaciÃ³n la reducciÃ³n del 40% cuando tengan un perÃodo de generaciÃ³n de dos aÃ±os, asÃ como cuando se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo.

25.04.05 Rendimientos de actividades económicas

Rendimientos íntegros

Se consideran rendimientos de actividades económicas aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan, por parte del contribuyente, la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

Particularmente se consideran actividades económicas las siguientes:Actividades extractivas.Actividades de fabricación.Actividades de comercio o prestación de servicios.Actividades de artesanía Actividades agrícolas


Actividades forestalesActividades ganaderas Actividades pesqueras Actividades de construcciónActividades mineras Derivadas de profesiones liberales, artísticas y deportivas.Por último, en cuanto al arrendamiento o compraventa de inmuebles, se considerará actividad económica cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a la gestión de la misma.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona con contrato laboral y a jornada completa.

A) DETERMINACIÓN DEL RENDIMIENTO NETO

Para la determinación del rendimiento neto, no se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales que se deriven de los elementos patrimoniales afectos ya que las mismas se incluirán al resto de ganancias y perdidas patrimoniales del contribuyente.

A1) Elementos patrimoniales afectos a una actividad económica: Los bienes inmuebles donde se desarrolle la actividad económica del

contribuyente. Los bienes destinados a los servicios económicos o socioculturales del personal al

servicio de la actividad. Cualesquiera otros que sean necesarios para la obtención de los respectivos

rendimientos.

A2) No son elementos patrimoniales afectos: La participación en fondos propios de una entidad. La cesión de capitales a terceros. Los destinados al uso particular del titular de la actividad. Los de esparcimiento y recreo.

A3) Elementos patrimoniales considerados como no afectos a la actividad empresarial: Los que se utilicen, simultáneamente, para actividades económicas y necesidades

privadas, salvo que, por estas últimas, la utilización sea accesoria o notoriamente irrelevante, es decir, que se utilice en días u horas inhábiles en que no se produzca el ejercicio de la actividad.


Automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo, excepto los siguientes:

a) Vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías.

b) Vehículos destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.

c) Vehículos destinados a la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.

d) Vehículos destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.

e) Vehículos destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y onerosidad.

Los que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad de la actividad.

A4) Valores de afectación y desafectación de elementos patrimoniales: Se afectarán por su valor de adquisición. Se desafectarán por su valor contable, calculado de acuerdo con las

amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima.

B) REDUCCIONES DEL RENDIMIENTO NETO

Se reducirán en un 40% los rendimientos de actividades económicas generados en un período superior a dos años o de manera notoriamente irregular en el tiempo. Son los siguientes:

B1) Subvenciones de capital para la adquisición de elementos del inmovilizado no amortizables.

B2) Indemnizaciones y ayudas por cese en la actividad económica.

B3) Premios literarios, artísticos y científicos que no gocen de exención en el impuesto. No son premios las contraprestaciones económicas por cesión de derechos de propiedad intelectual o industrial.

B4) Indemnizaciones percibidas en sustitución de derechos económicos de duración indefinida.


Si los rendimientos de actividades económicas con período de generación superior a 2 años se perciben en forma fraccionada, la reducción del 40% sólo será aplicable si se cumple la siguiente regla:

nº de años período de generació

-------------------------------------> 2

nº de períodos de fraccionamiento

No resultará de aplicación esta reducción del 40% para aquellos rendimientos que, aún cuando individualmente pudieran derivarse de actuaciones desarrolladas a lo largo de un período superior a 2 años, procedan del ejercicio de una actividad económica que, de un modo habitual, genere este tipo de rendimientos.

La Ley del IRPF ha ampliado las reducciones para las actividades que determinen el rendimiento neto con arreglo al método de estimación directa a las siguientes:

11 Contribuyentes con rendimientos netos de actividades económicas iguales o inferiores a 9.180 euros: 4.080 euros anuales.

11 Contribuyentes con rendimientos netos de actividades económicas comprendidos entre 9.180,01 y 13.260 euros: 4.080 euros menos el resultado de multiplicar por 0,35 la diferencia entre el rendimiento neto de actividades económicas y 9.180 euros anuales.

11 Contribuyentes con rendimientos netos de actividades económicas superiores a 13.260 euros o con rentas, excluidas las exentas, distintas de las de actividades económicas superiores a 6.500 euros: 2.652 euros anuales.

Adicionalmente, las personas con discapacidad que obtengan rendimientos netos derivados del ejercicio efectivo de actividades económicas podrán minorar el rendimiento neto de las mismas en 3.264 euros anuales.

Dicha reducción será de 7.242 euros anuales para las personas con discapacidad que ejerzan, de forma efectiva, una actividad económica y acrediten necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de minusvalía igual o superior al 65%.

Para disfrutar de las reducciones anteriores, deben cumplirse las condiciones siguientes:

a) La totalidad de las entregas de bienes o prestaciones de servicios deben efectuarse a una única persona, física o jurídica, no vinculada en los términos del artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

b) El conjunto de gastos deducibles, correspondientes a todas las actividades económicas que lleve a cabo, no puede exceder del 30% de los rendimientos íntegros declarados.


c) Deberán cumplirse, durante el período impositivo, todas las obligaciones formales y de información, control y verificación que reglamentariamente se determinen.

d) No se pueden percibir rendimientos del trabajo en el período impositivo. No obstante, no se entenderá que se incumple este requisito cuando se perciban, durante el período impositivo, prestaciones por desempleo o prestaciones de sistemas de previsión social, siempre que su importe no sea superior a 4.000 euros anuales.

e) Que al menos el 70% de los ingresos del período impositivo estén sujetos a retención o ingreso a cuenta.

C) REGÍMENES DE DETERMINACIÓN DE RENDIMIENTOS

Son los siguientes:

C1) Estimación directa, que se aplica como régimen general y que tiene 2 modalidades:

C1.01) normal

C1.02) simplificada

C2) Estimación objetiva,que se aplica como método voluntario a cada una de las actividades económicas determinadas por el ministro de Economía y Hacienda.

Los contribuyentes deberán aplicar alguno de estos regímenes teniendo en cuenta los límites de aplicación, las reglas de incompatibilidad y las de renuncia, propios de cada uno de ellos.

C1) Estimación directa

C1.01) Estimación directa normal

Se aplica para la determinación del rendimiento neto de aquellas actividades por las que los contribuyentes no pueden acogerse a los métodos de estimación directa simplificada y estimación objetiva,o aún pudiendo porque han renunciado a acogerse.

El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contempladas en el propio IRPF.

El rendimiento neto se obtendrá vía cómputo del resultado contable, más los correspondientes ajustes por ingresos o gastos cuyo tratamiento fiscal específico sea distinto del contable,


según la normativa del Impuesto sobre Sociedades. Además, la normativa específica del IRPF determina que:

a) No tendrán la consideració de gasto deducible los conceptos a que se refiere el artículo 14.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades ni las aportaciones a mutualidades de previsión social del propio empresario o profesional. No obstante, tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguros, concertados con mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, si actúan como forma alternativa a dicho régimen, en la parte que tenga por objeto la cobertura de contingencias atendidas por la Seguridad Social con el límite de 4500 euros anuales.

b) Sí que serán gasto deducible las retribuciones estipuladas por el contribuyente con respecto al cónyuge e hijos menores que convivan con él y que trabajen, habitualmente, en la actividad, cuando estén acreditadas mediante el oportuno contrato laboral y la afiliación al régimen correspondiente de la Seguridad Social, siempre que no sean superiores a las de mercado correspondientes a su cualificación profesional y trabajodesempeñado.

c) Será gasto deducible la contraprestación estipulada entre el contribuyente y el cónyuge o los hijos menores que convivan con él por cesión de bienes o derechos que sirvan al objeto de la actividad económica. Sin embargo, no será gasto deducible si se trata de bienes y derechos de titularidad común a ambos cónyuges.

d) El Impuesto sobre Sociedades regula, ampliamente, la problemática de las amortizaciones y su consideración como gasto fiscal, a través de cuatro procedimientos:el de tablas oficialmente aprobadas, el de números dígitos, el de porcentaje constante o el que se refiere a un plan propuesto por el sujeto pasivo y aceptado por la Administración. .

e) Tendrán la consideración de gasto deducible las primas de seguro de enfermedad satisfechas por el contribuyente, en la parte correspondiente a su propia cobertura y a la de su cónyuge e hijos menores de 25 años que convivan con él. El límite máximo de deducción será de 500 euros por cada una de las personas referidas anteriormente.

En este campo, el Impuesto sobre Sociedades establece beneficios fiscales a empresas de reducida dimensión, considerando como tales aquéllas en que el importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 10 millones de euros. Para determinar este importe se tendrá en cuenta el conjunto de las actividades económicas ejercidas por el contribuyente.


C1.01.01) Reducciones

Los rendimientos netos con un período de generación superior a dos años, así como los obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se reducen en un 40%.

Asimismo, se prevé una reducción en el artículo 32 LIRPF, por obtención de rendimientos de actividades económicas, que varía en función del rendimiento neto obtenido, y siempre y cuando, se cumplan los requisitos previstos en el artículo.

C1.01.02) Beneficios fiscales aplicables por tratarse de empresas de reducida dimensión

1) Libertad de amortización para las inversiones realizadas en elementos de activo material nuevos que generen creación de empleo. Se exige:

A) Los elementos deben ponerse a disposición de la empresa dentro del período impositivo en el que tiene la consideración de reducida dimensión.

B) Uso del elemento adquirido con independencia de a qué se destine.

C) Incremento de plantilla media de la empresa en referencia a los 24 meses siguientes al inicio del período impositivo en que los bienes entren en funcionamiento, con relación a la plantilla media de los 12 meses anteriores, y que dicho incremento se mantenga durante un período adicional de otros 24 meses.

D) Límite de la libertad de amortización. La cuantía de la inversión que podrá beneficiarse del régimen de libertad de amortización será la que resulte de multiplicar la cifra de 120.000 euros por el incremento de plantilla determinado según lo indicado, con 2 decimales.

E) Este beneficio fiscal es incompatible con: La bonificación por actividades exportadoras. La reinversión de beneficios extraordinarios, la exención por

reinversión y la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, respecto de los elementos en los que se reinvierta el importe de la transmisión.


2) Libertad de amortización para inversiones en elementos de activo material nuevos de valor unitario inferior a 601,01 euros, hasta un máximo de 12.020,24 euros anuales.

3) Amortización de inversiones realizadas en elementos del inmovilizado material nuevos y del inmovilizado inmaterial, en función del coeficiente que resulte de multiplicar por 2 el coeficiente de amortización lineal máximo, previsto en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.

C1.01.03) Obligaciones formales

Los contribuyentes que desarrollan actividades empresariales estarán obligados a llevar contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio.

No obstante, de acuerdo con el Código de Comercio, si la actividad realizada no tuviera carácter mercantil, las obligaciones contables se limitarán a la llevanza de los siguientes libros registros:

Libro registro de ventas e ingresos Libro registro de compras y gastos Libro registro de bienes de inversión

Los contribuyentes que ejerzan actividades profesionales estarán obligados a llevar los siguientes libros registros:

Libro registro de ingresos Libro registro de gastos Libro registro de bienes de inversión Libro registro de provisiones de fondos y suplidos

C1.01.04) Pagos fraccionados

El contribuyente deberá efectuar pagos fraccionados trimestrales del 20% de los rendimientos netos correspondientes a cada trimestre natural. Los pagos se efectuarán en los días del 1 al 20 de los meses de abril, julio y octubre, y del 1 al 30 del mes de enero, respecto a los trimestres anteriores. De haberlas, el pago fraccionado se minorará en el importe de las retenciones que pudieran haber sido practicadas al contribuyente.

C1.02) Estimación directa simplificada


La modalidad simplificada del régimen de estimación directa es de aplicación a los contribuyentes que ejerzan actividades económicas siempre que:

No determinen el rendimiento neto por el régimen de estimación objetiva. El importe neto de la cifra de negocios no supere los 600.000 euros anuales. No renuncien a esta modalidad (quedarían en estimación directa normal). Si el contribuyente determina el rendimiento neto de alguna de sus actividades

económicas por la modalidad normal del régimen de estimación directa deberá determinar el rendimiento neto de todas sus actividades por la modalidad normal.

C1.02.01) Renuncia

Se debe realizar durante el mes de diciembre anterior al año en que deba surtir efecto. Tendrá efecto durante un período de 3 años, después del cual se renueva tácitamente para cada año posterior.

C1.02.02) Exclusión

El contribuyente quedará excluido de esta modalidad cuando se rebase el límite de los 600.000 euros de importe neto de la cifra de negocios.

La renuncia o exclusión del régimen de estimación directa simplificada supone que el contribuyente determinará el rendimiento neto de todas sus actividades económicas por la modalidad de estimación directa normal.

C1.02.03) Determinación del rendimiento neto

El procedimiento para el cálculo del rendimiento neto es el mismo que en el caso de la directa normal, con las siguientes peculiaridades:

a) Las amortizaciones del inmovilizado material se practicarán de forma lineal, de acuerdo con la tabla de amortizaciones simplificada que apruebe el Ministerio de Economía y Hacienda. En la actualidad, se aplica la tabla de amortización siguiente:

Grupo Elementos Patrimoniales Coeficiente Lineal Máximo

1 Edificios y otras construcciones 3%2 Instalaciones, mobiliario, enseres y resto de inmovilizado

material 10%

3 Maquinaria 12%4 Elementos de transporte 16%5 Equipos para tratamiento de la información y sistemas y 26%


programas informáticos6 útiles y herramientas 30%7 Ganado vacuno, porcino, ovino y caprino 14%8 Ganado equino y frutales no cítricos 8%9 Frutales cítricos y viñedos 4%

10 Olivar 2%

b) Sobre las cuantías de amortización que resulten de esta tabla serán de aplicación las normas del régimen especial de empresas de reducida dimensión. Por lo tanto, debe multiplicarse por 2 el coeficiente de amortización lineal máximo previsto en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.

Ingresos o facturación

- Gastos

- Gastos por amortización mediante tabla especial

--------------------------------------------------

Diferencia

- 5% x (ingresos - gastos)

--------------------------------------------------

Rendimiento neto

C1.02.04) Entidades en régimen de atribución de rentas

Se consideran entidades sometidas al régimen especial de atribución de rentas las sociedades civiles, tengan o no tengan personalidad jurídica, las herencias yacentes, las comunidades de bienes, incluidas las comunidades de propietarios, i el resto de entidades que, sin tener personalidad jurídica, constituyen una entidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición.

Asimismo, se incluyen en el régimen de atribución de rentas las entidades constituidas en el extranjero la naturaleza jurídica de las cuales sea idéntica o análoga a la de las entidades en régimen de atribución de rentas constituidas de acuerdo con las leyes españolas.

C1.02.05) Obligaciones formales

Los contribuyentes que desarrollen actividades empresariales en estimación directa simplificada estarán obligados a la llevanza de los siguientes libros registros:

Libro registro de ventas e ingresos Libro registro de compras y gastos Libro registro de bienes de inversión


Los contribuyentes que ejerzan actividades profesionales estarán obligados a llevar los siguientes libros registros:

Además de los anteriores, Libro registro de provisiones de fondos y suplidos

C1.02.06) Pagos fraccionados

Será el 20% de los rendimientos netos correspondientes a cada trimestre natural, minorado, en su caso, por las retenciones que se le hubieran practicado al profesional y en las mismas fechas que en el caso de la estimación directa normal.

Para los supuestos de actividades profesionales que soporten retención por una cuantía superior al 70% de su minutación se podrá pedir a Hacienda la exención de presentar los pagos fraccionados.

C2) Estimación objetiva

El régimen de estimación objetiva es de aplicación a cada una de las actividades económicas, aisladamente consideradas, que determine el Ministerio de Economía y Hacienda, salvo los supuestos de renuncia del contribuyente o exclusión que posteriormente se citan.

Para el cálculo del rendimiento neto se utilizarán los signos, índices o módulos generales o referidos a determinados sectores de actividad.

Este régimen no puede ser aplicado por los contribuyentes cuyo volumen de rendimientos íntegros supere, en el año inmediato anterior, cualquier de los importes siguientes:

Para el conjunto de las actividades económicas, 450.000 euros anuales. Para el conjunto de las actividades agrícolas y ganaderas 300.000 euros.

C2.01) Renuncia Debe efectuarse durante el mes de diciembre anterior al año en que deba surtir efecto. En el caso de inicio de actividad, la renuncia se debe efectuar en el momento de presentar

la correspondiente declaración censal. Asimismo, se entenderá efectuada la renuncia cuando se presente, en el plazo

reglamentario, la declaración correspondiente al pago fraccionado del primer trimestre del año natural en que deba surtir efecto, en la forma dispuesta para el régimen de estimación directa.

La renuncia supone la inclusión en el régimen de estimación directa simplificada. Tiene efecto durante tres años y, al final de ese período, se renueva tácitamente para cada

año posterior.


Dentro de los rendimientos de actividades económicas, el método de estimación objetiva se aplica de un modo conjunto con el régimen especial del IVA, cuando reglamentariamente así se determine. De tal modo que la renuncia al régimen especial simplificado o al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del IVA conllevan la exclusión de tributación por la modalidad de estimación objetiva en sede del Impuesto sobre la Renta.

C2.02) Exclusión Por rebasar los límites de 450.000 o 300.000 euros indicados anteriormente. La exclusión se producirá al año siguiente de producirse la circunstancia de superar los

límites expresados. También es causa de exclusión, por incompatibilidad, el que el contribuyente realice

alguna otra actividad económica cuyo rendimiento neto se determine por medio de cualquier modalidad de estimación directa. En este supuesto, los rendimientos netos de todas las actividades económicas se determinarán por la modalidad correspondiente del régimen de estimación directa.

Asimismo, la exclusión del régimen especial simplificado del IVA supondrá la exclusión del régimen de estimación objetiva de todas las actividades ejercidas por el contribuyente.

C2.03) Determinación del rendimiento neto

Las reglas de determinaciÃ³n del rendimiento neto, vienen reguladas en las Ordenes Ministeriales EHA/3063/2010 y la OM EHA/3257/2011.

La Orden establece cuáles son las actividades o sectores de actividad a las que son de aplicación el régimen de estimación objetiva. Las operaciones incluidas en cada actividad se determinarán de acuerdo con las normas de IAE.

La Orden facilita dos relaciones de actividades económicas comprendidas en este régimen: La primera, incluye las actividades a las que le son de aplicación el régimen de estimación

objetiva en el IRPF y el régimen especial simplificado del IVA. La segunda, comprende las actividades a las que le son de aplicación la estimación

objetiva en el IRPF.

La Orden establece la no aplicación del régimen de estimación objetiva en los supuestos de superarse determinadas magnitudes específicas, como son el número de personas empleadas o el número de vehículos utilizado cualquier día del año, según una relación específica.

A efectos del cálculo del número de personas empleadas se deben atender las reglas siguientes:


A) Sólo se tomará en cuenta el número de horas trabajadas durante el período en que se haya ejercido la actividad durante el año inmediato anterior.

B) Se computará como una persona no asalariada la que trabaje en la actividad como mínimo 1.800 horas/año.

C) Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior a 1.800, se estimará como cuantía de la persona no asalariada la proporción existente entre número de horas efectivamente trabajadas en el año y 1.800 horas.

D) El empresario se computará como una persona no asalariada.

E) En aquellos supuestos en que el empresario pueda acreditarse una dedicación inferior a 1.800 horas/año por causas objetivas, tales como jubilación, incapacidad, pluralidad de actividades o cierre temporal de la explotación, se computará el tiempo efectivo dedicado a la actividad. En estos supuestos se computará al empresario en 0,25 personas/año, salvo cuando se acredite una dedicación efectiva superior o inferior.

F) Se computará como una persona asalariada la que trabaje el número de horas anuales por trabajador fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en su defecto, 1.800 horas/año.

G) Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior o superior, se estimará como cuantía de la persona asalariada la proporción existente entre el número de horas efectivamente trabajadas y las fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto, 1.800 horas/año.

La Orden distingue, a efectos del cálculo del rendimiento neto, entre: Actividades agrícolas y ganaderas. Otras actividades.

C2.03.01) Actividades agrícolas y ganaderas El rendimiento neto resultará de la suma de los rendimientos netos que

correspondan a cada una de las actividades. El rendimiento neto correspondiente a cada actividad se obtendrá aplicando el

procedimiento siguiente:

Fase 1: Rendimiento neto previo


Es el resultado de multiplicar el volumen total de ingresos, incluidas las subvenciones corrientes de capital y las indemnizaciones, de cada uno de los cultivos o explotaciones por el índice de rendimiento neto que corresponda a cada uno de ellos.

Respecto a los ingresos, deben efectuarse las siguientes matizaciones: Los ingresos en sentido estricto incluyen el autoconsumo, a valor de

mercado, de los productos que el agricultor, ganadero o titular de la actividad forestal destine al consumo privado, ceda o preste a terceros de forma gratuita o se empleen en otras actividades económicas, pero no los que utilice en la misma actividad.

Las subvenciones e indemnizaciones son aquellas que perciban, incluidas las que perciban por la cuota de cosecha.

De idéntica forma se calcula el rendimiento neto previo para los supuestos de actividades en las que se sometan los productos naturales a transformación, elaboración o manufactura, considerados los productos a precio de mercado.

La Orden facilita un listado de índices de rendimiento neto.

El rendimiento neto previo está previsto que se reduzca en el 35% por ciento del precio de adquisición del gasóleo que sea necesario para el desarrollo de dichas actividades.

Para aplicar esta reducción se exigen las siguientes condiciones:

1) Que las facturas expedidas con motivo de la citada adquisición estén debidamente documentadas.

2) Que se trate de adquisiciones efectuadas en ese mismo año.

Fase 2: Rendimiento neto minorado

Se obtiene deduciendo del anterior las amortizaciones del inmovilizado material o inmaterial, de acuerdo con la tabla especial reducida siguiente:

Grupo Descripción CoeficienteLineal Máx.

Período Máx.Años

1 Edificios y otras construcciones 5% 40

2 útiles y herramientas. Equipos para el tratamiento de la información y sistemas y programas informáticos 40% 5

3 Elementos de transporte y resto de inmovilizado mateial 25% 8


4 Inmovilizado material 15% 105 Ganado vacuno, porcino, ovino y caprino 22% 86 Ganado equino y frutales no cítricos 10% 177 Frutales cítricos y viñedos 5% 458 Olivar 3% 80

Fase 3: Rendimiento neto de módulos

Se obtiene por aplicación sobre el rendimiento neto minorado de los siguientes índices correctores:

Utilización de medios de producción ajenos en actividades agrícolas, salvo en casos de aparcería y similares. índice: 0,75.

Utilización de personal asalariado: en función del porcentaje que represente el coste de personal asalariado respecto al volumen total de ingresos.

Porcentaje Índice

Más del 10,00%Más del 20,00%Más del 30,00%Más del 40,00%

0,900,850,800,75

Este índice no es de aplicación si se aplica el anterior. Cultivos realizados, en todo o en parte, en tierras arrendadas. Índice: 0,90

sobre los rendimientos procedentes de cultivos en tierras arrendadas. Piensos adquiridos a terceros. Para actividades ganaderas en que se

alimente al ganado con piensos adquiridos a terceros, que representen más del 50% de los consumidos (excepto explotación intensiva de ganado porcino de carne y avicultura en que se aplica el 0,95 ). Índice: 0,50.

Empresas cuyo rendimiento neto minorado no supere 9.447,91 euros. Índice: 0,90. A excepción del supuesto en que se aplique la reducción especial a agricultores jóvenes o asalariados agrarios.

Además, los agricultores jóvenes o asalariados agrarios podrán reducir el rendimiento neto de módulos, correspondiente a su actividad agraria, en un 25%, durante los períodos impositivos cerrados en los 5 años siguientes a su primera instalación como titulares de una explotación prioritaria al amparo de la Ley 19/1995 de Modernización de las Explotaciones Agrarias.

Pagos fraccionados


Trimestralmente, en los plazos siguientes: Los tres primeros trimestres, entre el día 1 y el 20 de los meses de abril,

julio y octubre. El cuarto trimestre, entre el día 1 y el día 20 de enero.

El pago trimestral consistirá en el 2% del volumen de ingreso del trimestre, excluidas las subvenciones de capital y las indemnizaciones.

No se tendrá obligación de efectuar el pago fraccionado en los supuestos en que el contribuyente esté sometido a retención del 75% de sus ingresos en el ejercicio anterior.

C2.03.02) Otras actividades

El rendimiento neto resultará de la suma de rendimientos netos que corresponda a cada una de las actividades que realice el contribuyente. El rendimiento neto correspondiente a cada actividad se obtendrá por el siguiente procedimiento:

Fase 1: Rendimiento neto previo

Será la suma de las cuantías correspondientes a los signos o módulos previstos para la actividad. La cuantía de los signos o módulos, a su vez, se calculará multiplicando la cantidad asignada a cada unidad de ellos por el número de unidades del mismo empleadas, utilizadas o instaladas en la actividad. Cuando este número no sea un número entero se expresará con dos decimales.

1. Personal no asalariado: el empresario.

a) En caso de poder acreditar una dedicación inferior a 1800 horas/año por causas objetivas, se computará el tiempo efectivo dedicado a la actividad.

b) En este supuesto, el empresario se computará en 0,25 personas/año, salvo cuando se acredite una dedicación efectiva superior o inferior.

c) El personal no asalariado con un grado de minusvalía igual o superior al 33% se computará al 75%.

También el cónyuge y los hijos menores que convivan con él, cuando, trabajando efectivamente en la actividad, no constituyan personal asalariado.


Deberán trabajar, al menos, 1800 horas/año. Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior a 1800 se

estimará, como cuantía de la persona no asalariada, la proporción existente entre número de horas efectivamente trabajadas en el año y 1800.

Cuando el cónyuge o los hijos menores tengan la condición de no asalariados se computarán al 50%, siempre que el titular de la actividad se compute por entero y no haya más de una persona asalariada.

2. Personal asalariado

En general, cualquier otra persona que trabaje en la actividad.

En particular, el cónyuge y los hijos menores del sujeto pasivo que convivan con él, siempre que, existiendo el oportuno contrato laboral y la afiliación al régimen general de la Seguridad Social, trabajen habitualmente y con continuidad.

Deberá trabajar el número de horas anuales por trabajador fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en su defecto, 1800 horas/año. Personal menor de 19 años o el que preste sus servicios bajo un contrato de aprendizaje: se computará en un 60%.

Se computa el 60% al personal asalariado con discapacidad igual o superior al 33%.

El personal con contrato de aprendizaje o para la formación, tenga o no más de 19 años, se computa en un 60%.

No se computan como personal asalariado, en ninguna cuantía, los alumnos de formación profesional específica que realicen el módulo obligatorio de formación en centros de trabajo.

3. Superficie del local

4. Local independiente y local no independiente Local independiente: dispone de sala de ventas de atención al público. Local no independiente: se entiende el que no disponga de la sala de

ventas propia para atención al público por estar ubicado en el interior de otro local galería o mercado.

5. Consumo de energía eléctrica

6. Potencia eléctrica


7. Superficie del horno

8. Mesas

9. Número de habitantes: será el de la población de derecho del municipio.

10. Carga del vehículo

11. Plazas: número de unidades de capacidad de alojamiento del establecimiento.

12. Asientos: se excluye el del conductor y el del guía.

13. Máquinas recreativas: serán tipo Â«AÂ» o Â«BÂ».

14. Potencia fiscal del vehículo

15. Longitud de la barra

Fase 2: Rendimiento neto minorado:

El rendimiento neto previo se minorará en el importe de los incentivos al empleo y a la inversión.

a) Minoración por incentivo al empleo:

Se calcula:

Módulo «personal asalariado» del ejercicio menos Módulo «personal asalariado» ejercicio anterior

Se tendrá en cuenta, exclusivamente, las personas asalariadas que se hayan computado en la fase 1.

En función del incremento del número de personas asalariadas se obtiene el coeficiente de minoración.

Rendimiento neto previomenos (Coeficiente de minoración multiplicado por

«Rendimiento anual por unidad antes de la amortización»correspondiente al módulo «personal asalariado»)

b) Minoración por incentivos a la inversión:


En concepto de amortización del inmovilizado material o inmaterial, de los distintos elementos afectos, por aplicación de la siguiente tabla específica de amortización.

Grupo Descripción CoeficienteLineal Máx.

Período Máx.Años

1 Edificios y otras construcciones 5% 402 útiles y herramientas. Equipos para el tratamiento de la

información y sistemas y programas informáticos 40% 5

3 Elementos de transporte y resto de inmovilizado material 25% 84 Inmovilizado inmaterial 15% 10

5 Batea 10% 126 Barco 10% 25

Para elementos patrimoniales del inmovilizado material que se adquieran usados, se podrá multiplicar por dos el coeficiente lineal máximo. Los elementos del inmovilizado material nuevos cuyo valor unitario no exceda de 601,01 euros podrán amortizarse libremente, hasta 3.005,06 euros anuales.

Fase 3: Rendimiento neto de módulos

Índices correctores. Se aplicarán los siguientes:

a) Índices correctores especiales: Para actividades concretas de: Actividades de comercio al por menor de prensa, revistas y libros en

quioscos situados en la vía pública. Actividades de transporte de autotaxis. Actividades de transporte de mercancías por carretera y servicios de

mudanza. Actividad de producción de mejillón en batea

Ambos en función del municipio en que se desarrolla la actividad.

b) Índices correctores generales:

Índice corrector para empresas de pequeña dimensión, considerando como tal aquélla en la que concurren las siguientes circunstancias:

Titular: persona física. Ejercer la actividad en un solo local. No disponer de más de un vehículo afecto a la actividad y que no supere

los 1.000 kg. de capacidad de carga. Sin personal asalariado.


Índices Municipios

0,700,750,80

Hasta 2.000 habitantesDe 2.001 a 5.000 habitantesMás de 5.000 habitantes

No obstante, cuando se ejerza la actividad con personal asalariado, hasta 2 trabajadores, concurriendo las restantes circunstancias, se aplica el índice 0'90, cualquiera que sea la población del municipio en que se desarrolle la actividad.

c) Índice corrector de temporada:

Son actividad de temporada las que se desarrollen durante ciertos días al año, continuos o alternos, siempre que el total no exceda de 180 días año:

Índices Duración de la temporada

1,501,351,25

Hasta 60 días.De 61 a 120 días.De 121 a 180 días.

d) Índice corrector de excesos:

Se aplica cuando el rendimiento neto minorado o, en su caso, rectificado por aplicación de los índices anteriores de una lista de actividades que cita la Orden, resulte superior a las cuantías que se indican en cada caso. Al exceso se le aplica el índice 1,30.

e) Índice corrector por inicio de nuevas actividades si: Se trata de nuevas actividades iniciadas a partir del 1 de enero de 2009. No sean actividades de temporada. No se hayan ejercido anteriormente bajo otra titularidad o calificación. Se realicen en local o establecimiento exclusivo.

índices Ejercicio0,800,90

PrimeroSegundo

Fase 4: Rendimiento neto calculado por estimación objetiva

En caso de que la actividad se viese afectada por incendios, inundaciones, hundimientos u otras circunstancias excepcionales generadoras de gastos


extraordinarios ajenos a la actividad, el contribuyente podrá minorar el rendimiento neto en el importe de dichos gastos.

Asimismo, deberá comunicar dicha circunstancia a la AEAT en el plazo de los 30 días siguientes, aportando la documentación necesaria para justificar tales hechos.

Fase 5: Rendimiento neto de la actividad

Finalmente, deberán añadirse otras percepciones empresariales, tales como las subvenciones corrientes y de capital, así como determinadas indemnizaciones.

Una vez obtenido éste, y siempre que sea oportuno, aplicaremos la reducción del 40% para aquellos rendimientos netos cuyo periodo de generación haya sido superior a dos años o se califiquen, reglamentariamente, como notoriamente irregulares.

1. Pagos fraccionados

a) A efectos de pagos fraccionados, los signos o módulos, así como los índices correctores aplicables inicialmente en cada período anual, serán los correspondientes a los datos-base de la actividad referidos al día 1 de enero de cada año.

b) Los pagos fraccionados se efectuarán trimestralmente en los plazos siguientes:

Los tres primeros trimestres, entre el día 1 y el 20 de los meses de abril, julio y octubre.

El cuarto trimestre, entre el día 1 y el 30 del mes de enero, resultantes de la aplicación de las normas anteriores. No obstante, en el supuesto que no tengan más de una persona asalariada, el porcentaje será del 3% y, si no dispone de personal asalariado, será del 2%.

2. Cálculo del rendimiento neto anual

Al finalizar el año o producirse el cese de la actividad, o a la terminación de la temporada, el contribuyente deberá calcular el promedio de los signos, índices o módulos relativos a todo el período en que haya ejercido la actividad durante dicho año natural, procediendo, asimismo, al cálculo del rendimiento que le corresponda.


Cuando se haya utilizado parcialmente el módulo en la actividad o sector de actividades, el valor a computar será el que resulte de su prorrateo en función de su utilización efectiva.

3. Normas comunes a todas las actividades

a) Si la actividad económica se viese afectada por incendios, inundaciones, hundimientos y grandes averías en el equipo industrial, que alteren gravemente el desarrollo de la actividad, los contribuyentes podrán solicitar reducción de los signos, índices o módulos a la Administración o Delegación de la AEAT, aportando las pruebas oportunas.

b) También se podrá solicitar reducción cuando el titular de la actividad se encuentre en situación de incapacidad temporal y no tenga otro personal empleado.

c) Por fin, cuando el desarrollo de las actividades económicas se viese afectado por incendios, inundaciones, hundimientos u otras circunstancias excepcionales que determinen gastos extraordinarios ajenos al proceso normal del ejercicio de aquélla, los interesados podrán minorar el rendimiento neto resultante en el importe de dichos gastos. Deberán justificarlos, en el plazo de 30 días, ante la Administración o Delegación de la AEAT correspondiente a su domicilio fiscal.

25.04.06 Ganancias y pérdidas patrimoniales

Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que sean considerados por esta Ley como rendimientos.

1. No existe alteración en la composición del patrimonio:

A) En los supuestos de división de la cosa común.

B) En la disolución de la sociedad de gananciales o extinción del régimen matrimonial de participación.


C) En la disolución de comunidades de bienes o en el caso de separación de comuneros.

D) En la extinción del régimen económico matrimonial de separación de bienes, cuando, por imposición legal o resolución judicial, se produzcan adjudicaciones por causa distinta de la pensión compensatoria entre cónyuges. Este supuesto no podrá dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos adjudicados.

Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos.

2. No existe ganancia o pérdida patrimonial:

A) En reducciones de capital:

a) Reducción de capital mediante amortización de acciones o participaciones.

En estos casos, se considerarán amortizadas las adquiridas en primer lugar y su valor de adquisición se distribuirá, proporcionalmente, entre los restantes valores homogáneos que permanezcan en el patrimonio del contribuyente. Cuando la reducción de capital no afecte por igual a todos los valores o participaciones en circulación del contribuyente, se entenderá referida a las adquiridas en primer lugar.

b) Reducción de capital con devolución de aportaciones a los socios.

Cuando la reducción del capital tenga por finalidad la devolución de aportaciones a los socios, el importe de la devolución o el valor normal de mercado de los bienes o derechos percibidos minorará el valor de adquisición, hasta su anulación. El exceso que pudiera resultar se integrará como rendimiento de capital mobiliario, salvo que dicha reducción proceda de beneficios no distribuidos, en cuyo caso se tributará por la totalidad de cantidades percibidas por dicho concepto.

B) En transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente.

La posible ganancia patrimonial que pueda existir en el patrimonio del fallecido se considerará totalmente inexistente.


C) En transmisiones lucrativas intervivos de empresas individuales o participaciones bonificadas en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (artínculo 20.6 de la Ley de ISD).

En estos casos, el adquiriente tendrá una reducción del 95% en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y el donante no obtendrá ganancia ni pérdida patrimonial en el IRPF.

Los bienes transmitidos han de estar exentos del Impuesto sobre el patrimonio y se debe tratar de:

a) Empresas individuales

b) Negocios profesionales

c) participaciones en entidades

El donante debe ser igual o mayor de 65 años o encontrarse en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez.

El donante debe dejar de ejercer funciones de dirección y, consecuentemente, dejar de percibir cualquier tipo de remuneración por dicho concepto. No se incluyen como funciones de dirección las de mera pertenencia al Consejo de Administración de la sociedad.

Los bienes adquiridos por el donatario se deben mantener durante, al menos, 10 años en su patrimonio y han de tener derecho a la exención en el Impuesto sobre patrimonio durante el mismo plazo.

El donatario no podrá realizar actos de disposición y operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de adquisición.

Los elementos que se afecten por el donante a la actividad económica con posterioridad a su adquisición deberán haber estado afectos ininterrumpidamente durante, al menos, los 5 años anteriores a la fecha de la transmisión.

3. Ganancias patrimoniales exentas:

11 Ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de donaciones efectuadas a entidades citadas en el artículo 68,3 de la Ley del impuesto (que son aquellas


fundaciones, asociaciones y entidades sin fines lucrativos a las que se aplica la Ley 49/2002 de Régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo). .

11 Ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión por mayores de 65 años de su vivienda habitual.

11 Ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión del pago de la deuda tributaria mediante la entrega de bienes integrantes del patrimonio Histórico Español que estén inscritos en el Inventario General de Bienes Muebles o en el Registro General de Bienes de Interás Cultural.

1D Con ocasión de la transmisión de acciones o participaciones en empresas de nueva o reciente creación, cuyo valor total de adquisición no exceda de 25.000 euros anuales para el conjunto de entidades ni de 75.000 euros por entidad durante todo el periodo de tres años de que dispone el contribuyente para su adquisición.

11 Con ocasión de la transmisión de participaciones en el capital de sociedades que hayan optado por la aplicación del régimen fiscal especial de las SOCIMI, la ganancia patrimonial puede estar exenta con ciertos límites (artículo 37 de la Ley del Impuesto).

1F El Real Decreto-ley 18/2012 sobre saneamiento y venta de los activos inmobiliarios del sector financiero, establece que estarán exentas en un 50 por ciento las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de inmuebles adquiridos entre el 12 de mayo y el 31 de diciembre de 2012.

Esta exención no operará cuando el inmueble se hubiera transmitido entre parientes.

En los supuestos en que el inmueble transmitido fuera la vivienda habitual del contribuyente y operara la exención por reinversión de vivienda habitual, por una reinversión de tipo parcial, se excluirá de tributación en un 50 por ciento la parte de la ganancia patrimonial obtenida y no reinvertida. Por lo tanto, a la parte de la ganancia patrimonial efectivamente reinvertida, se le aplicará la exención por reinversión de vivienda habitual y al resto, la exención del 50%.

4. No se computan como pérdidas patrimoniales:

11 Las no justificadas. 11 Las debidas al consumo. 11 Las debidas a transmisiones lucrativas intervivos o a liberalidades.

1D Las debidas a pérdidas en el juego. 11 Las derivadas de las transmisiones de elementos patrimoniales, cuando el transmitente

vuelva a adquirirlos dentro del año siguiente a la fecha de dicha transmisión. Esta pérdida patrimonial se integrará cuando se produzca la posterior transmisión del elemento patrimonial.


1F Las derivadas de las transmisiones de valores o participaciones admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del parlamento Europeo y del Consejo de 21 de apil de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros, cuando el contribuyente hubiera adquirido valores homogáneos dentro de los 2 meses anteriores o posteriores a dichas transmisiones.

1G Las derivadas de las transmisiones de valores o participaciones no admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del parlamento Europeo y del Consejo de 21 de apil de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros, cuando el contribuyente hubiera adquirido valores homogáneos en el año anterior o posterior a dichas transmisiones.

Ejemplo:

El Sr. A compra 200 acciones a 6,01 euros cada una de una sociedad que no cotiza en bolsa. Al cabo de 6 meses las vende por 3 euros cada una.

Solución:

Valor de compra: 1.202,02 euros

Valor de venta: 601,01 euros

Se ha producido una pérdida patrimonial por valor de 601,01 euros que no podrá imputarse por haberlas comprado sólo 6 meses antes de haberlas vendido.

En los casos previstos en las letras F) y G) anteriores, las pérdidas patrimoniales se integrarán a medida que se transmitan los valores o participaciones que permanezcan en el patrimonio del contribuyente, respetando el período de generación en que se hubiera generado:

Si el período de generación es inferior a 1 año, se integrará en la parte general de la base imponible.

Si el período de generación es superior a 1 año, se integrará en la parte especial.

Lo previsto en las letras F) y G) anteriores no se aplicará y, por tanto, computará como pérdida patrimonial cuando ásta se produzca en el plazo de:

En el caso de acciones negociadas, 2 meses siguientes al cobro del dividendo. En el caso de acciones no negociadas, 1 año siguiente al cobro del dividendo.

5. Importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales. Norma general

A) Transmisión onerosa

El importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales.


Valor de adquisición:

El valor de adquisición estará formado por la suma de:

a) Importe real de la adquisición.

b) Coste de las inversiones y mejoras efectuadas.

c) Gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses que hubieran sido satisfechos por el adquiriente.

El importe total de adquisición se minorará en el importe de las amortizaciones.Importe de adquisición + inversiones + mejoras + gastos + tributos -

- intereses - amortizaciones

Bienes inmuebles:

A efectos de lo previsto en el apartado 2 del artínculo 35 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre , del Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio , para las transmisiones de bienes inmuebles no afectos a actividades económicas, los coeficientes de actualización del valor de adquisición serán los siguientes:

Año de adquisición del elemento patrimonial Coeficiente de actualización1994 y anteriores 1,3037/div>

1995 1,37731996 1,3302 1997 1,30371998 1,2784 1999 1,2554 2000 1,23132001 1,20712002 1,1834 2003 1,16032004 1,13752005 1,1151 2006 1,0933 2007 1,07192008 1,05092009 1,03032010 1,02012011 1,0100


2012 1,0000

Siempre y cuando no haya transcurrido más de un año a partir de la fecha de adquisición, se aplicará el coeficiente de actualización 1.

No obstante, cuando las inversiones se hubieran efectuado el 31 de diciembre de 1994, será de aplicacioacute;n el coeficiente 1,3037.

La aplicación de un coeficiente distinto de la unidad exigirá que la inversión hubiese sido realizada con más de un año de antelación a la fecha de la transmisión del inmueble.

Los coeficientes se aplicarán de la siguiente manera: sobre los importes a que se refieren las letras a), b) y c) anteriores, atendiendo al

año en que se hayan satisfecho. sobre las amortizaciones, atendiendo al año al que correspondan.

Bienes afectos a actividades económicas:

Con efectos para los períodos impositivos que se inicien durante el año 2007, los coeficientes previstos en el artículo 15.10.a del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, en función del momento de adquisición del elemento patrimonial transmitido, serán los siguientes:

También se les aplicará los coeficientes de corrección monetaria previstos en la Ley del Impuesto sobre Sociedades que son los siguientes:

Coeficiente

Con anterioridad a 1/1/1984 2,2946

1984 2,0836

1985 1,9243

1986 1,8116

1987 1,7258

1988 1,6487


1989 1,5768

1990 1,5151

1991 1,4633

1992 1,4309

1993 1,4122

1994 1,3867

1995 1,3312

1996 1,2679

1997 1,2396

1998 1,2235

1999 1,2150

2000 1,2089

2001 1,1839

2002 1,1696

2003 1,1499

2004 1,1389

2005 1,1238

2006 1,1017

2007 1,0781

2008 1,0446

2009 1,0221

2010 1,0100

2011 1,0100


2012 1,0000

Valor de transmisión:

El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos cuando resulten satisfechos por el transmitente (Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, etc).

Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal del mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.

Importe de transmisión - gastos - tributos

B) Transmisión lucrativa

Valor de adquisición:

Si se adquirió a tíntulo oneroso, se aplicarán las reglas del punto A) anterior. Si se adquirió a título lucrativo, el valor de adquisición estará formado por:

a) El importe real de adquisición, siguiendo las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

b) Gastos y tributos satisfechos por el donatario, tales como la cuota del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, gastos de notarína etc.

Valor adquisición = importe real adquisición + gastos + tributos

En el supuesto de las donaciones de empresas individuales o participaciones que hayan determinado una ganancia patrimonial exenta en el IRPF del donante, el donatario conservará los valores y fechas de adquisición que los elementos patrimoniales tenínan en el donante. Por tanto cuando el donatario transmita con posterioridad dichos elementos, deberá considerar como importe real de adquisición, el valor de adquisición del donante.

Valor de transmisión:

Cuando la transmisión del elemento patrimonial se realice a tíntulo lucrativo, en el cálculo del valor de transmisión deberá considerarse como importe real de enajenación el valor que resulte de aplicación según las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.


De este valor se deberán deducir los gastos y tributos inherentes a la transmisión satisfechos por el transmitente, tales como el Impuesto sobre el Incremento de valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, etc.

6. Importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales. Normas específicas:

A. Transmisión onerosa de valores negociados:

a) De la transmisión a tíntulo oneroso de valores admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo del Consejo, de 21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros y representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades. La ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de transmisión, determinado por su cotización en dichos mercados en la fecha en que se produzca aquálla o por el precio pactado, cuando sea superior a la cotización.

b) Transmisión de derechos de suscripción:

De la transmisión a tíntulo oneroso de valores no admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros, y representativos de la participación en fondos propios de sociedades o entidades. La ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre el valor de adquisición de las participaciones de las que procedan los derechos de suscripción preferente y el valor de transmisión de los derechos de suscripción, siempre y cuando el valor obtenido por los derechos de suscripción sea superior al valor de adquisición de los valores de los que proceden.

c) Transmisión de acciones liberadas:

El valor de las acciones que se entreguen total o parcialmente liberadas no se consideran rendimientos del capital mobiliario. La recepción de este tipo de acciones, por parte del accionista, no produce ningún efecto inmediato en el IRPF, sino que la tributación se difiere hasta el momento de su transmisión. En este momento, para calcular la ganancia patrimonial producida se tomará como valor de adquisición la suma realmente desembolsada al recibirlas.

Transmisión de acciones parcialmente liberadas: el valor de adquisición de las acciones será el importe realmente satisfecho por el contribuyente, sumados los gastos. Como fecha de adquisición se tomará la de entrega de los títulos.


Transmisión de acciones totalmente liberadas: el valor de adquisición, tanto de éstas como de las acciones de las que procedan, será el resultado de repartir el coste total entre el número de títulos, tanto los antiguos como los liberados. La antigüedad de estas acciones será la que corresponda a las acciones de las cuales proceden.

B. Transmisión onerosa de valores no admitidos a negociación en mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE.

a) Cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial.

La variación patrimonial será la diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición. El valor de transmisión será, como mínnimo, el mayor de los 2 siguientes:

El teórico resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto.

El que resulte de capitalizar al tipo del 20% el promedio de los resultados de los 3 ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto. A estos efectos, se computarán como beneficios los dividendos distribuidos y las asignaciones a reservas, excluidas las de regularización o de actualización de balances.

b) Transmisión de derechos de suscripción preferente.

La transmisión de derechos de suscripción preferente de acciones no cotizadas no reducirá el valor de adquisición de los títulos de los cuales provienen, sino que tendrá la consideración de ganancia patrimonial. A efectos del cálculo de dicha ganancia patrimonial, se tomará como fecha de antigüedad el de las acciones de las cuales provengan.

c) Transmisión de acciones parcial o totalmente liberadas.

Reciben el mismo tratamiento fiscal que en el caso de las acciones que procedan de valores que cotizan en bolsa.

C. Aportaciones no dinerarias a sociedades:

La ganancia o pérdida patrimonial será la diferencia entre:

a) El valor de transmisión, que será la cantidad mayor de:


El valor nominal de las acciones o participaciones recibidas por la aportación o, en su caso, la parte correspondiente al mismo. A este valor se añadirá el importe de la prima de emisión.

El valor de cotización de los títulos recibidos en el dína en que se formalice la aportación o el inmediato anterior.

El valor de mercado del bien o derecho aportado.

El valor de transmisión calculado de esta forma será el valor de adquisición de los títulos que se reciban a cambio.

b) El valor de adquisición de los bienes o derechos aportados.

D. Separación de socios o disolución de entidades:

La ganancia o pérdida patrimonial será la diferencia entre:

a) El valor de transmisión, que será el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos.

b) El valor de adquisición del tíntulo o participación.

En el supuesto especínfico de disoluciones sin liquidación que tengan por objeto la fusión, escisión o absorción, la ganancia o pérdida patrimonial se obtendrá por diferencia entre:

a) El valor de mercado de los títulos, numerario o derechos recibidos o el valor de mercado de los entregados.

b) El valor de adquisición de los títulos, derechos o valores representativos de la participación del socio.

E. Traspaso:

El traspaso o cesión mediante precio de locales de negocio efectuado por el arrendatario a un tercero generará en el arrendatario una ganancia o pérdida que se cuantificará en la diferencia entre:

a) El importe percibido por el traspaso, una vez descontado el importe correspondiente al propietario por su participación en el traspaso.

b) El precio de adquisición del derecho de traspaso cuando el arrendatario, a su vez, haya satisfecho un precio por ese derecho de traspaso.


F. Indemnizaciones de seguros sobre elementos patrimoniales

En este caso se contempla la cuantificación de la ganancia o pérdida que pueda generarse en caso de daños en elementos patrimoniales, cuando el importe percibido para hacer frente a esos daños tenga su origen en indemnizaciones por daños, o en seguros sobre bienes o cosas.

En ambos casos la ganancia o pérdida se computará por la diferencia entre:

a) La cantidad recibida o el valor de mercado de los bienes, derechos o servicios recibidos.

b) La parte proporcional del valor de adquisición que corresponda al daño.

No obstante, sólo existirá una ganancia patrimonial cuando se produzca un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente, es decir, si la indemnización o el seguro consiste en la reparación del daño o la cantidad percibida cubre exactamente esa reparación, no se generará una ganancia patrimonial.

G. Permuta de bienes o derechos (incluido el canje de valores):

La permuta es aquel contrato mediante el cual las dos partes se intercambian bienes o derechos.

En consecuencia, la permuta dará lugar, con carácter general, a una ganancia o pérdida patrimonial en ambas partes que se cuantificará por la diferencia entre:

a) El valor de transmisión, que será el mayor de los dos siguientes: El valor de mercado del bien o derecho entregado. El valor de mercado del bien o derecho que se recibe a cambio.

b) El valor de adquisición del bien o derecho entregado.

H. Transmisiones de elementos patrimoniales a cambio de una renta temporal o vitalicia:

La ganancia o pérdida patrimonial deberá cuantificarse por diferencia entre:

a) El valor actual financiero actuarial de la renta.

b) El valor de adquisición de los elementos patrimoniales transmitidos.

I. Extinción de rentas vitalicias o temporales:


Los efectos fiscales de la extinción de rentas se ciñen al obligado al pago y se limitan al supuesto de extinción por fallecimiento del rentista. En estos casos, la variación patrimonial se determinará por la diferencia entre:

a) Valor de adquisición del capital recibido.

b) La suma de las rentas efectivamente satisfechas.

J. Transmisión o extinción de derechos reales de goce o disfrute:

En la transmisión o extinción de un derecho real de goce o disfrute sobre inmuebles, y a efectos de determinar el valor de adquisición, el importe real de la adquisición del derecho se minorará en proporción al tiempo durante el cual el titular del mismo no hubiera percibido rendimientos del capital inmobiliario.

A) Incorporaciones de bienes o derechos que no deriven de una transmisión.

La ganancia patrimonial será el valor de mercado de dichos bienes o derechos. Cuando se trate de premios, a esta valoración deberá adicionarse el ingreso a cuenta que deba efectuarse, salvo que éste haya sido repercutido al adquiriente del premio.

B) Operaciones realizadas en los mercados de futuros y opciones.

Estas operaciones producirán dos tipos de rentas distintas en función de la finalidad perseguida:

a) Cuando supongan la cobertura de una operación principal concertada en el desarrollo de las actividades económicas realizadas por el contribuyente, producirán rentas de actividades económicas.

b) Si la finalidad perseguida es distinta de la anterior, constituirán ganancias o pérdidas patrimoniales.

K. Régimen transitorio:

Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994, se reducirán de acuerdo con lo establecido en la regla 2ª y 4ª del apartado 2 de la disposición transitoria octava de la Ley 18/91, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Fínsicas, es decir, aplicando los coeficientes reductores incrementados.


En consecuencia, por cada año de permanencia del elemento transmitido en el patrimonio, que exceda de 2 desde la fecha de adquisición hasta el 31 de diciembre de 1996, se aplicarán los siguientes coeficientes de reducción:

a) 11,11% en el caso de bienes inmuebles, derechos que recaigan sobre los mismos o valores de entidades cuyo activo está constituido, al menos, en su 50% por inmuebles situados en territorio español.

b) 25% en el caso de acciones cotizadas, con excepción de las acciones representativas del capital social de las sociedades de inversión mobiliaria e inmobiliaria.

c) 14,28% en el caso de los restantes elementos.

La parte de ganancia generada hasta el 19 de enero de 2006 se reduce según las reglas comentadas. A partir de esta fecha se aplica un nuevo rágimen transitorio, establecido en la disposición transitoria novena de la Ley 35/2006, que tiene las siguientes reglas:

Primero, se calcula la ganancia patrimonial de acuerdo con las reglas del impuesto. Una vez calculada la ganancia, hay que distinguir la parte de la misma que,

proporcionalmente, corresponda al número de días transcurridos desde la fecha de adquisición del bien hasta el 19 de enero de 2006, ambos incluidos, y el resto de la ganancia (desde el 20 de enero de 2006 hasta la fecha de transmisión).

Para la parte de ganancia generada hasta el 19 de enero de 2006 se reduce según las reglas comentadas anteriormente. Por la parte proporcional de la ganancia a partir del 20 de enero de 2006, se tributa al tipo correspondiente a la renta del 18%.

L. En las transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas se considerará, como valor de adquisición, el valor contable, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse respecto a las amortizaciones que minoren dicho valor.

25.04.07. Integración y compensación de rentas

1. Integración y compensación de rentas en la parte general de la base imponible

La parte general de la base imponible estará constituida por:

A) El saldo resultante de integrar y compensar entre sí, sin ninguna limitación, en cada período impositivo, los rendimientos y las imputaciones de renta.


B) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada período impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales, excluidas las prevista en el artículo 49 de LIRPF.

Si el resultado de la integración y compensación a que se refiere este párrafo arrojase saldo negativo, se compensará con el saldo positivo de las rentas previstas en el párrafo A) de este artículo, obteniendo en el mismo período impositivo, con el límite del 25% de dicho saldo positivo. Si tras dicha compensación quedase saldo negativo, su importe se compensará en los cuatro años siguientes en el mismo orden establecido en los párrafos anteriores.

2. Integración y compensación de rentas en la parte especial de la base imponible.

La base imponible del ahorro estará constituida por el saldo positivo de sumar los siguientes saldos:

a) El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada período, los rendimientos a que se refiere el artículo 46 de la Ley del IRPF.

Si el resultado de la integración y compensación arrojase saldo negativo, su importe sólo se podrá compensar con el positivo que se ponga de manifiesto durante los cuatro años siguientes.

b)El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada período impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales obtenidas en el mismo a que se refiere el artículo 46 de la Ley del IRPF.

25.04.08. Mínimo personal y familiar

El mínimo personal y familiar de cada contribuyente estará formado por la suma de las cuantías que resulten de aplicación y se destinarán, una vez aplicadas las correspondientes escalas de gravamen, a reducir la parte de base liquidable general de la renta del período impositivo, sin que ésta pueda resultar negativa como consecuencia de tal disminución. El remanente, si lo hubiera, se aplicará a reducir la parte de base liquidable especial de la renta del período impositivo, que tampoco podrá resultar negativa.

A) Mínimo personal

El mínimo del contribuyente será, con carácter general, de 5.151 euros anuales.


Cuando el contribuyente tenga una edad superior a 65 años, el mínimo aumentará en 918 euros anuales. Si la edad es superior a 75 años, el mínimo se aumentará adicionalmente en 1.122 euros anuales.

B) Mínimo por descendientes

Los contribuyentes podrán reducir, en concepto de mínimo por descendientes, por cada uno de ellos soltero menor de 25 años o discapacitado, cualquiera que sea su edad, siempre que conviva con el contribuyente y no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros, la cantidad de:

1.836 euros anuales por el primero. 2.040 euros anuales por el segundo. 3.672 euros anuales por el tercero. 4.182 euros anuales por el cuarto y siguientes.

A estos efectos, se asimilan a los descendientes las personas vinculadas al contribuyente por razón de tutela y acogimiento. Asimismo, se considerará que conviven con el contribuyente los descendientes que, dependiendo del mismo, estén internados en centros especializados.

No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en caso de fallecimiento de un descendiente que genere el derecho al mínimo por descendientes, la cuantía será de 1.836 euros anuales por ese descendiente.

C) Mínimo por ascendientes

El mínimo por ascendientes será de 918 euros anuales por cada uno de ellos mayor de 65 años o con discapacidad, cualquiera que sea su edad, siempre que conviva con el contribuyente y no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 euros.

En otros casos, se considerará que conviven con el contribuyente los ascendientes discapacitados que, dependiendo del mismo, sean internados en centros especializados.

Cuando el ascendiente sea mayor de 75 años, el mínimo a que se refiere el apartado anterior se aumentará en 1.122 euros anuales.

D) Mínimo por discapacidad


El mínimo por discapacidad del contribuyente será de 2.316 euros anuales cuando sea una persona con discapacidad y 7.038 euros anuales cuando sea una persona con discapacidad y acredite un grado de minusvalía igual o superior al 65%.

Dicho mínimo se aumentará, en concepto de gastos de asistencia, en 2.316 euros anuales cuando acredite necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de minusvalía igual o superior al 65%.

El mínimo por discapacidad de ascendientes o descendientes será de 2.316 euros anuales por cada uno de los descendientes o ascendientes que genere derecho a la aplicación del mínimo a que se refieren los artículos 58 y 59 de esta Ley, que sean personas con discapacidad, cualquiera que sea su edad. El mínimo será de 7.038 euros anuales por cada uno de ellos que acrediten un grado de minusvalía igual o superior al 65%.

Dicho mínimo se aumentará, en concepto de gastos de asistencia, en 2.316 euros anuales por cada ascendiente o descendiente que acredite necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de minusvalía igual o superior al 65%.

A los efectos de este Impuesto, tendrán la consideración de personas con discapacidad los contribuyentes que acrediten, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan, un grado de minusvalía igual o superior al 33 %.

En particular, se considerará acreditado un grado de minusvalía igual o superior al 33% en el caso de los pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez. En el caso de los pensionistas de clases pasivas, que tengan reconocida una pensión de jubilación o retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad. Igualmente, se considerará acreditado un grado de minusvalía igual o superior al 65% cuando se trate de personas cuya incapacidad sea declarada judicialmente, aunque no alcance dicho grado.

25.04.09 Reglas especiales de valoración

1. Estimación de rentas

Como dice el apartado 3 del artículo 6 de esta Ley, "se presumirán retribuidas, salvo prueba en contrario, las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo o del capital".


El artículo 40 de la Ley se encarga de establecer los criterios para llevar a cabo la valoración de dichas rentas, que se efectuará por su valor normal en el mercado. Se entenderá por valor normal en el mercado la contraprestación que se acordaría entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario, añadiendo que, en los supuestos de préstamos y operaciones de captación o utilización de capitales ajenos en general, se entenderá por valor normal en el mercado el tipo de interés legal del dinero que se halle en vigor el último día del período impositivo.

2. Operaciones vinculadas

Se aplicarán en este Impuesto las reglas de valoración de las operaciones vinculadas en los términos previstos en el artículo 16 del RD Legislativo 4/2004 del Impuesto sobre Sociedades.

De una manera general se puede señalar que la relación de vinculación, desde el punto de vista de los sujetos pasivos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, existe entre una sociedad y sus socios, consejeros o administradores, y determinados familiares de todos ellos.

En el caso de que la operación vinculada con una sociedad corresponda al ejercicio de actividades económicas o a la prestación de trabajo personal por personas físicas, éstas deberán efectuar su valoración en los términos previstos en el artículo 16 del RD Legislativo 4/2004 del Impuesto sobre Sociedades, cuando impliquen un aumento de sus ingresos. En este caso, también la entidad procederá a realizar dicha valoración a efectos del Impuesto sobre Sociedades.

En todo caso, se entenderá que la contraprestación efectivamente satisfecha coincide con el valor normal de mercado en las operaciones correspondientes al ejercicio de actividades profesionales o a la prestación de trabajo personal por personas físicas a sociedades en las que más del 50% de sus ingresos procedan del ejercicio de actividades profesionales, siempre que la entidad cuente con medios personales y materiales para el desarrollo de sus actividades.

3. Rentas en especie

Constituyen rentas en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aunque no supongan un gasto real para quien las conceda.

Cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que éste adquiera los bienes, derechos o servicios, la renta tendrá la consideración de dineraria.


No tendrán la consideración de rendimientos del trabajo en especie:

A) La entrega a los trabajadores en activo, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades, en la parte que no exceda, para el conjunto de las entregadas a cada trabajador, de 12.000 euros anuales, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan.

B) Las cantidades destinadas a la actualización, capacitación o reciclaje del personal empleado, cuando vengan exigidos por el desarrollo de sus actividades o las características de los puestos de trabajo.

Se tratará de estudios dispuestos por instituciones, empresas o empleadores y financiados directamente por ellos.

C) Las entregas a empleados de productos a precios rebajados que se realicen en cantinas o comedores de empresa o economatos de carácter social. Tendrán la consideración de entrega de productos a precios rebajados que se realicen en comedores de empresa las fórmulas indirectas de prestación del servicio, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

a. Que la prestación del servicio tenga lugar durante días hábiles para el empleado o trabajador.

b. Que la prestación del servicio no tenga lugar durante los días que el empleado devengue dietas por manutención exceptuadas de gravamen.

c. La cuantía de las fórmulas indirectas no podrá superar los 9 euros. Si la cuantía diaria fuese mayor, existirá retribución en especie por el exceso.

d. Si para la prestación del servicio se entregasen al empleado vales comida o documentos similares, se deberá tener en cuenta:

Deberán estar numerados, expedidos de forma nominativa y en ellos deberá figurar su importe nominal y la empresa emisora.

Serán intransmisibles y la cuantía no consumida en un día no podrá acumularse a otro día.

No podrá obtenerse, ni de la empresa ni de terceros, el reembolso de su importe.

Sólo podrán utilizarse en establecimientos de hostelería.


La empresa que los entregue deberá llevar y conservar relación de los entregados a cada uno de sus empleados, con expresión del número de documento y día de entrega.

D) La utilización de los bienes destinados a los servicios sociales y culturales del personal empleado.

Tendrán esta consideración, entre otros, los espacios y locales, debidamente homologados por la Administración Pública competente, destinados por las empresas o empleadores a prestar el servicio de primer ciclo de educación infantil a los hijos de sus trabajadores, así como la contratación de este servicio con terceros debidamente autorizados.

E) Las primas o cuotas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro de accidente laboral o de responsabilidad civil del trabajador.

La excepción prevista requiere que el seguro cubra, única y exclusivamente, el riesgo de accidente corporal sobrevenido a los empleados en el ejercicio de sus ocupaciones laborales.

F) Las primas o cuotas satisfechas a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad del trabajador, cuando se cumplan los siguientes requisitos:

a. Que la cobertura de enfermedad alcance al propio trabajador, pudiendo, además, alcanzar a su cónyuge o descendientes.

b. Que las primas o cuotas satisfechas no excedan de 500 euros anuales por cada una de las personas señaladas en el apartado anterior. El exceso sobre dicha cuantía constituirá retribución en especie.

G) La prestación del servicio de educación preescolar, infantil, primaria, secundaria obligatoria, bachillerato y formación profesional, por centros educativos autorizados, a los hijos de sus empleados, con carácter gratuito o por precio inferior al normal de mercado.

H) Las cantidades satisfechas a las entidades encargadas de prestar el servicio público de transporte colectivo de viajeros con la finalidad de favorecer el desplazamiento de los empleados entre su lugar de residencia y el centro de trabajo, con el límite de 1.500 euros anuales para cada trabajador. También tendrán la consideración de cantidades satisfechas a las entidades encargadas de prestar el citado servicio público


las fórmulas indirectas de pago que cumplan las condiciones que se establezcan reglamentariamente. Así pues, los citados 1.500 euros anuales estarán exentos de tributación.

4. Valoración de las rentas en especie

Con carácter general las rentas en especie se valorarán por su valor nominal en el mercado, con las siguientes especialidades:

A) Vivienda: a la utilización de vivienda se le atribuirá el valor que obtengamos en aplicar el 10% de su valor catastral.

El porcentaje será del 5% en el supuesto de bienes inmuebles cuyos valores catastrales hayan sido revisados o modificados y hayan entrado en vigor a partir del 1 de enero de 1994.

Si a la fecha de devengo del Impuesto los bienes inmuebles carecieran de valor catastral o éste no hubiera sido notificado al titular, se aplicará, al 50% del valor declarado en el Impuesto sobre el Patrimonio, el porcentaje del 5%.

En ningún caso la valoración resultante podrá exceder del 10% de las restantes contraprestaciones que, por su trabajo, el contribuyente perciba del pagador que le ha cedido el uso de la vivienda.

B) Vehículos: la Ley establece tres casos seguidamente relacionados:

a. En el supuesto de entrega, la valoración será el coste de adquisición que abonó el pagador, incluidos los tributos que graven la operación.

b. En el supuesto de uso, el 20% anual del coste de adquisición. Si el vehículo no fuera propiedad del pagador, el citado porcentaje se aplicará sobre el valor del mercado que correspondería al vehículo si fuese nuevo.

c. En el supuesto de uso y posterior entrega: la valoración de la entrega se hará teniendo en cuenta la valoración resultante del uso anterior.

C) Préstamos con tipos de interés inferiores al legal del dinero: la valoración consistirá en la diferencia entre el interés satisfecho y el interés legal del dinero vigente en el periodo de que se trate.


D) Prestaciones en concepto de manutención, hospedaje, viajes y similares: se valorarán por el coste que sufragó el pagador, incluidos los tributos que graven la operación.

E) Las primas o cuotas satisfechas de contratos de seguros u otros similares: la valoración se establecerá por el coste abonado por el empleador, incluidos los tributos que graven la operación. Como ya se ha expresado anteriormente, no tendrán la consideración de retribuciones en especie los seguros de accidente laboral, de responsabilidad civil del trabajador y los seguros suscritos para cubrir la enfermedad del trabajador.

F) Las cantidades destinadas a satisfacer los gastos de estudios y manutención del contribuyente o de otras personas ligadas al mismo por vínculo de parentesco, incluidos los afines hasta el cuarto grado: la valoración será el coste que supongan para el empleador, quedando fuera de esta clasificación los cursos organizados y financiados por la empresa.

No obstante lo previsto anteriormente, en los casos en que el rendimiento del trabajo en especie sea satisfecho por empresas que tengan por actividad habitual la realización de las actividades que dan lugar al mismo, la valoración no podrá ser inferior al precio ofertado al público del bien, derecho o servicio de que se trate, deduciendo, en su caso, los descuentos ofertados a otros colectivos de similares características a los trabajadores de la empresa, así como los descuentos promocionales de carácter general, aplicados por la empresa, que se encuentren en vigor en el momento de satisfacer la retribución en especie, o que, en otro caso, no excedan del 15% ni de 1.000 euros anuales.

Las ganancias patrimoniales en especie se valorarán de acuerdo con los artículos 34 y 37 de la LIRPF.

En los casos de rentas en especie, se valorarán según las normas contenidas en la Ley del IRPF. A dicho valor se adicionará el ingreso a cuenta, salvo que su importe hubiera sido repercutido al perceptor de la renta.

25.4.10: Régimen de determinación de la base imponible

La determinación de la base imponible, constituida por el importe de la renta del contribuyente, representa el aspecto más complejo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se realiza de acuerdo con las siguientes reglas:

Las rentas se califican y cuantifican con arreglo a su origen, Los rendimientos netos se obtienen por la diferencia entre los ingresos computables y los gastos deducibles. Las


ganancias y pérdidas patrimoniales se determinan, con carácter general, por la diferencia entre los valores de transmisión y adquisición. Estas operaciones no pueden realizarse sin tener en cuenta los métodos de determinación de la renta y las normas de imputación temporal.

Las reducciones se aplicarán sobre el rendimiento íntegro o neto, si procedieran. Por ultimo, se procederá a la integración y compensación de las distintas rentas en función

de su origen.

25.04.11 Base liquidable general y especial

La base liquidable general estará constituida por el resultado de aplicar en la parte general de la base imponible, exclusivamente y por el siguiente orden, las reducciones que a continuación expondremos, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de dichas disminuciones.

La base liquidable del ahorro será el resultado de disminuir la parte especial de la base imponible en el remanente, si lo hubiera de estas reducciones, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal disminución.

Si la base liquidable general resultase negativa, su importe podrá ser compensado con los de las bases liquidables generales positivas que se obtengan en los 4 años siguientes. La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes:

Por tributación conjunta Por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social Por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social constituidos a favor de

personas con discapacidad Por aportaciones a patrimonio protegidos de personas de personas con discapacidad Por pensiones compensatorias

1) Tributación conjunta

La reducción será de 3.400 euros o 2.150 euros en función de la unidad familiar de que se trate (estudio de la tributación familiar en el punto 25.08 de la sección décima).

A tal efecto, la reducción se aplicará, en primer lugar, a la base imponible general sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración. El remanente, si lo hubiera, minorará la base imponible del ahorro, que tampoco podrá resultar negativa.


2) Reducción por rendimientos de trabajo

Podrán reducirse en la base imponible general las siguientes aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social:

A. Aportaciones y contribuciones a planes de pensiones:

1º Las aportaciones realizadas por los partícipes a planes de pensiones, incluyendo las contribuciones del promotor que le hubiesen sido imputadas en concepto de rendimiento del trabajo.

2º Las aportaciones realizadas por los partícipes a los planes de pensiones, reguladas en la Directiva 2003/41/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a las actividades y la supervisión de fondos de pensiones de empleo, incluidas las contribuciones efectuadas por las empresas promotoras, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

Que las contribuciones se imputen fiscalmente al partícipe a quien se vincula la prestación.

Que se transmita al partícipe de forma irrevocable el derecho a la percepción de prestación futura.

Que se transmita al partícipe la titularidad de los recursos en que consista dicha contribución.

Las contingencias cubiertas deberán ser las previstas en el artículo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre.

B. Las aportaciones y contribuciones a mutualidades de previsión social que cumplan los siguientes requisitos:

1º Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en alguno de los regímenes de la Seguridad Social, por sus cónyuges y familiares consanguíneos en primer grado, así como los trabajadores de las citadas mutualidades, en la parte que tenga por objeto la cobertura de las contingencias previstas en el artículo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, siempre que no hayan tenido la consideración de gasto deducible para los rendimientos netos de actividades económicas, en los términos que prevé el segundo párrafo de la regla 1º del artículo 30.2 de esta Ley.


2º Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por profesionales o empresarios individuales integrados en cualquiera de los regímenes de la Seguridad Social, por sus cónyuges y familiares consanguíneos en primer grado, así como por los trabajadores de las citadas mutualidades, en la parte que tenga por objeto la cobertura de las contingencias previstas en el artículo 8.6 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.

3º Las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con mutualidades de previsión social por trabajadores por cuenta ajena o socios trabajadores, incluidas las contribuciones del promotor que les hubiesen sido imputadas en concepto de rendimientos de trabajo, cuando se efectúen de acuerdo con lo previsto en la disposición adicional primera del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, con inclusión del desempleo para los citados socios trabajadores.

4º Los derechos consolidados de los mutualistas sólo podrán hacerse efectivos en los supuestos previstos, para los planes de pensiones, por el artículo 8.8 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.

C. Las primas satisfechas a los planes de previsión asegurados.

D. Las aportaciones realizadas por los trabajadores a los planes de previsión social empresarial regulados en la disposición adicional primera del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, incluyendo las contribuciones del tomador.

E. Las primas satisfechas a los seguros privados que cubran, exclusivamente, el riesgo de dependencia severa o de gran dependencia conforme a lo dispuesto en la Ley de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las Personas en Situación de Dependencia.

Igualmente, las personas que tengan con el contribuyente una relación de parentesco en línea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, o por su cónyuge o por aquellas personas que tuviesen al contribuyente a su cargo en régimen de tutela o acogimiento, podrán reducir en su base imponible las primas satisfechas a estos seguros privados, teniendo en cuenta el límite de reducción previsto en el artículo 52 de esta Ley.


El conjunto de las reducciones practicadas por todas las personas que satisfagan primas a favor de un mismo contribuyente, incluidas las del propio contribuyente, no podrán exceder de 10.000 euros anuales. Estas primas no estarán sujetas al Impuesto de Sucesiones y Donaciones.

F. El conjunto de las aportaciones anuales máximas que pueden dar derecho a reducir la base imponible a los sistemas de previsión social previstos en los apartados 1, 2, 3,4 y 5 anteriores, incluyendo, en su caso, las que hubiesen sido imputadas por los promotores , no podrá exceder de las cantidades previstas en el artículo 5.3 del Texto Refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.

G. Además de las reducciones realizadas con los límites previstos en el artículo siguiente, los contribuyentes cuyo cónyuge no obtenga rendimientos netos del trabajo ni de actividades económicas, o los obtenga en cuantía inferior a 8.000 euros anuales, podrán reducir en la base imponible las aportaciones realizadas a los sistemas de previsión social previstos en este artículo de los que sea partícipe, mutualista o titular dicho cónyuge, con el límite máximo de 2.000 euros anuales. Estas aportaciones no estarán sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

H. Si el contribuyente dispusiera de los derechos consolidados así como de los derechos económicos que se derivan de los diferentes sistemas de previsión social previstos en este artículo, total o parcialmente, en supuestos distintos de los previstos en la normativa de planes y fondos de pensiones, deberá reponer las reducciones en la base imponible indebidamente practicadas, mediante las oportunas autoliquidaciones complementarias, con inclusión de intereses de demora. Las cantidades percibidas que excedan del importe de las aportaciones realizadas, incluyendo, en su caso, las contribuciones imputadas por el promotor, tributarán por rendimiento del trabajo en el período impositivo en que se perciban.

I. La reducción prevista en este artículo resultará de aplicación cualquiera que sea la forma en que se perciba la prestación.

En el caso de que la misma se perciba en forma de renta vitalicia asegurada, se podrán establecer mecanismos de reversión o períodos ciertos de prestación o fórmulas de contraseguro, en el caso de fallecimiento, una vez constituida la renta vitalicia.

Como límite máximo conjunto para las reducciones anteriores, se aplicará la menor de las cantidades siguientes:


El 30% de la suma de rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas percibidos individualmente en el ejercicio. Este porcentaje será del 50% para contribuyentes mayores de 50 años.

10.000 euros anuales. No obstante, en el caso de contribuyente mayores de 50 años, la cuantía anterior será de 12.500 euros.

3) Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social

constituidos a favor de personas con discapacidad

Las aportaciones realizadas a planes de pensiones a favor de personas con discapacidad con un grado de minusvalía física o sensorial igual o superior al 65%, psíquica igual o superior al 33%, así como de personas que tengan una incapacidad declarada judicialmente con independencia de su grado, de acuerdo con los previsto en la disposición adicional décima de esta Ley, podrán ser objeto de reducción en la base imponible con los siguientes límites máximos:

Las aportaciones anuales realizadas a planes de pensiones a favor de personas con discapacidad con las que exista relación de parentesco o tutoría, con el límite de 10.000 euros anuales.

Las aportaciones anuales realizadas por las personas con discapacidad partícipes, con el límite de 24.250 euros anuales

Las aportaciones que no hubieran podido ser objeto de reducción en la base imponible por insuficiencia de la misma podrán reducirse en los cinco ejercicios siguientes. Esta regla no resultará de aplicación a las aportaciones y contribuciones que excedan de los límites previstos en este apartado 1.

Las aportaciones a estos sistemas de previsión social constituidos a favor de personas con discapacidad, realizadas por las personas a las que se refiere la disposición adicional décima de LIRPF, no estarán sujetas al Impuesto de Sucesiones y Donaciones.

4) Reducciones por aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con

discapacidad

Las aportaciones al patrimonio protegido de la persona con discapacidad, efectuadas por las personas que tengan con el mismo una relación de parentesco en línea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive, así como por el cónyuge de las persona con discapacidad o por aquellos que lo tuviesen a su cargo en régimen de tutela o acogimiento, darán derecho a reducir la base imponible del aportante con un límite máximo de 10.000 euros anuales.

El conjunto de las reducciones practicadas por todas las personas que efectúen aportaciones a favor de un mismo patrimonio protegido no podrá exceder de 24.250 euros anuales.


A estos efectos, cuando concurran varias aportaciones a favor de un mismo patrimonio protegido, las reducciones correspondientes a dichas aportaciones habrán de ser minoradas de forma proporcional sin que, en ningún caso, el conjunto de las reducciones practicadas por todas las persona físicas que realicen aportaciones a favor de un mismo patrimonio protegido pueda exceder de 24.250 euros anuales.

Las aportaciones que excedan de los límites previstos en el apartado anterior darán derecho a reducir la base imponible de los cuatro períodos impositivos siguientes hasta agotar, en su caso, en cada uno de ellos, los importes máximos de reducción.

Lo dispuesto en el párrafo anterior también resultará aplicable en los supuestos en que no proceda la reducción por insuficiencia de base imponible.

5) Reducciones por pensiones compensatorias

Las pensiones compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos, con excepción de las fijadas a favor de los hijos del contribuyente, satisfechas ambas por decisión judicial, podrán ser objeto de reducción en la base imponible.

6) Reducción por cuotas y aportaciones a partidos políticos

Las cuotas de afiliación y las aportaciones a partidos políticos, federaciones, coaliciones o agrupaciones de electores, podrán ser objeto de reducción en la base imponible con un límite máximo de 600 euros anuales.

25.05 CáLCULO DEL IMPUESTO

25.05.01 Determinación de la cuota íntegra estatal

La cuota íntegra estatal se obtiene por aplicación de los siguientes tipos de gravamen a la parte general de la base liquidable.

El pasado 31 de diciembre se publicó en el BOE el Real Decreto-Ley 20/2011 de medidas urgentes para corregir el déficit público, el texto contiene un gravamen complementario que se deberá aplicar sobre los tramos de base liquidable general actualmente vigentes (detallados en el siguiente cuadro). Esta medida se aplicará para los ejercicios 2012 y 2013.

Escala general del Impuesto BASE DE… RESTO BASE TIPO APLICABLE GRAVAMEN

COMPLEMENTARIO


O 17.707,20 12% 0,75%17.707,20 15.300,00 14% 2%33.007,20 20.400,00 18,50% 3%53.407,20 65.593,00 21,50% 4%

120.000,20 55.000,00 22,50% 5%175.000,20 125.000,00 23,50% 6%300.000,00 EN ADELANTE 23,50% 7%

El tipo medio de gravamen estatal será el derivado de multiplicar por 100 el cociente resultante de dividir la cuota íntegra, obtenida por la aplicación de la escala general del Impuesto, por la base liquidable general. Se expresará con 2 decimales.

25.05.02 Determinación de la cuota líquida estatal

La cuota líquida estatal será el resultado de disminuir la cuota íntegra estatal en la suma de:

A) La deducción por inversión en vivienda habitual.

B) El 50% del importe total de las deducciones de los apartados 2, 3, 4 ,5,6 y 7 siguientes.

C) La deducción por alquiler de la vivienda habitual.

El resultado nunca podrá ser negativo.

DEDUCCIONES

1. Deducción por inversión en vivienda habitual

A. Se podrá aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual según los siguientes requisitos:

a) Con carácter general, podrán deducirse el 7,5% de las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente.

Se considera rehabilitación de vivienda las obras que cumplan los siguientes requisitos:

Que hayan sido calificadas como actuación protegida en materia de rehabilitación de viviendas, según consta en el Real Decreto 2066/2008 de 12 de diciembre.


Que tengan por objeto la reconstrucción de la vivienda mediante la consolidación y el tratamiento de las estructuras, fachadas o cubiertas y otras análogas, siempre que el coste global de las operaciones de rehabilitación exceda del 25% del precio de adquisición si se hubiese efectuado ésta durante los 2 años anteriores a la rehabilitación o, en otro caso, del valor de mercado que tuviera la vivienda en el momento de la rehabilitación. A estos efectos, se descontará del precio de adquisición o del valor de mercado de la vivienda la parte proporcional correspondiente al suelo.

b) La base máxima de esta deducción será de 9.015 euros anuales y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquiriente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses y demás gastos derivados de la misma.

También podrán aplicar esta deducción por las cantidades que se depositen en entidades de crédito, en cuentas que cumplan los requisitos de formalización y disposición que se establezcan reglamentariamente, y siempre que se destinen a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, con el límite, conjuntamente con el previsto en el párrafo anterior, de 9.015 euros anuales.

B. Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas habituales anteriores, no se podrá practicar la deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto de deducción.

Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a la que se aplique la exención por reinversión. En este caso, no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión.

C. También podrán aplicar la deducción por inversión en vivienda habitual los contribuyentes minusválidos que efectúen obras e instalaciones de adecuación en la


misma, incluidos los elementos comunes del edificio y los que sirvan de paso necesario entre la finca y la vía pública, con las siguientes especialidades:

a) Las obras e instalaciones de adecuación deberán ser certificadas por la Administración competente como necesarias para la accesibilidad y comunicación sensorial que facilite el desenvolvimiento digno y adecuado de las personas con minusvalía. Concretamente, se tratará de aquellas obras que impliquen una reforma del interior de la vivienda, así como las de modificación de los elementos comunes del edificio que sirvan de paso necesario entre la finca urbana y la vía pública, tales como escaleras, ascensores, pasillos, portales o cualquier otro elemento arquitectónico, o las necesarias para la aplicación de dispositivos electrónicos que sirvan para superar barreras de comunicación sensorial o de promoción de su seguridad.

b) La acreditación de la necesidad de las obras e instalaciones para la accesibilidad y comunicación sensorial que facilite el desenvolvimiento digno y adecuado de la persona con minusvalía se efectuará ante la Administración tributaria, mediante certificado o resolución expedido por el Instituto de Migraciones y Servicios Sociales o el Órgano competente de las Comunidades Autónomas en materia de valoración de minusvalías, basándose en el dictamen emitido por los Equipos de Valoración y Orientación dependientes de la misma.

Con la publicación del Real Decreto-ley 20/2012 de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad, se suprime la deducción por vivienda habitual a partir del próximo 1 de enero de 2013.

1.1 Concepto de vivienda habitual:

Para que proceda la deducción, debe tratarse de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente. Se entenderá por vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de 3 años. Se considera que la vivienda ha tenido carácter de habitual, aunque no hayan transcurrido más de 3 años, cuando el contribuyente se vea obligado a cambiar de vivienda por traslados de lugar de trabajo de un municipio a otro, separación conyugal por sentencia judicial, aumento de familia, enfermedad, intervención quirúrgica, fallecimiento del contribuyente, etc.

Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva, y con carácter permanente, por el propio contribuyente,


en un plazo de 12 meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

En los casos en que el contribuyente disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, también se considerará vivienda habitual, pero con la diferencia de que el plazo de los 12 meses empezarán a contar a partir de la fecha del cese.

Cuando sean de aplicación las excepciones previstas en los apartados anteriores, la deducción por adquisición de vivienda se practicará hasta el momento en que se den las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda o impidan la ocupación de la misma, salvo cuando el contribuyente disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo, en cuyo caso podrá seguir practicando deducciones por este concepto mientras se mantenga dicha situación y la vivienda no sea objeto de utilización.

1.2 Adquisición y rehabilitación de vivienda habitual:

Se asimilan a la adquisición de vivienda la construcción o ampliación de la misma en los siguientes términos:

Ampliación de vivienda, cuando se produzca el aumento de su superficie habitable, mediante cerramiento de parte descubierta o por cualquier otro medio, de forma permanente y durante todas las épocas del año.

Construcción, cuando el contribuyente satisfaga directamente los gastos derivados de la ejecución de obras o entregue cantidades a cuenta al promotor de aquéllas, siempre que finalicen en un plazo no superior a 4 años desde el inicio de la inversión. Pero si, como consecuencia de quiebra o suspensión de pagos, ambas judicialmente declaradas, el promotor no finalizase las obras de construcción o no pudiera efectuar la entrega de las viviendas antes de finalizar el plazo de los 4 años, éste quedaría ampliado en otros 4 años. En estos casos, el plazo de 12 meses que existe para que se pueda considerar vivienda habitual empezará a contarse a partir de la entrega.

Para que la ampliación prevista en este último apartado surta efecto, el contribuyente que esté obligado a presentar declaración por el Impuesto, en el periodo impositivo en que se hubiese incumplido el plazo inicial, deberá acompañar a la misma tanto los justificantes que acrediten sus inversiones en vivienda como cualquier documento justificativo, de haberse producido alguna de las referidas situaciones. El contribuyente no estará obligado a efectuar ingreso alguno por razón de


incumplimiento del plazo general de 4 años de finalización de las obras de construcción.

Cuando, por otras circunstancias excepcionales no imputables al contribuyente y que supongan la paralización de las obras, no puedan éstas finalizarse antes de transcurrir el plazo de los 4 años, el contribuyente podrá solicitar de la Administración la ampliación del plazo.

La solicitud deberá presentarse en la Delegación o administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal durante los 30 días siguientes al incumplimiento del plazo. En la solicitud deberán figurar tanto los motivos que han provocado el incumplimiento del plazo como el período de tiempo que se considera necesario para finalizar las obras de construcción, que no podrá ser superior a 4 años, y adjuntando la documentación necesaria.

En el plazo de 3 meses el Delegado o Administrador decidirá respecto al posible aplazamiento. Transcurrido este lapso de tiempo, se entenderá desestimada la solicitud del contribuyente. En caso de concederse, la ampliación comenzará a contarse a partir del día inmediato siguiente a aquél en que se produzca el incumplimiento.

1.3 No se considerará adquisición de vivienda: Los gastos de conservación o reparación. Las mejoras. La adquisición de plazas de garaje, jardines, parques, piscinas e instalaciones

deportivas y, en general, los anexos o cualquier otro elemento que no constituya la vivienda propiamente dicha, siempre que se adquieran independientemente de ésta. Se asimilarán a viviendas las plazas de garaje adquiridas con éstas, con el máximo de 2.

1.4 Cuentas vivienda:

Se considerará que se han destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, siempre que los saldos de las mismas se destinen, exclusivamente, a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.

Cualquier depósito bancario puede utilizarse como cuenta vivienda. No es necesario utilizar aquéllas que la entidad financiera denomina de ese modo, pero es imprescindible que se depositen en Entidades de Crédito. Cada contribuyente sólo


podrá mantener una única cuenta vivienda y deberá ser identificada separadamente en la declaración del Impuesto, consignando, al menos, los siguientes datos:

Entidad donde se ha abierto la cuenta Sucursal Número de la cuenta

Con carácter transitorio y debido, en gran parte, a la crisis financiera , los contribuyentes con saldos de cuentas vivienda que debieran destinarse a la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual a partir de 1 de Enero de 2008, por haber transcurrido los cuatro años, tendrán hasta el día 30 de Diciembre de 2010 para hacer efectivo el abono de los saldos al fin indicado.

1.5 Se perderá el derecho a la deducción: En el caso de disposición total o parcial de las cantidades depositadas, para fines

diferentes de la primera adquisición o rehabilitación. Si, contando desde la fecha de apertura, han transcurrido más de 4 años y no ha

adquirido ni rehabilitado la vivienda. Cuando se incumpla alguna de las condiciones sobre adquisición o rehabilitación

de la vivienda habitual.

En estos casos se deberán devolver las cantidades deducidas en su día con los correspondientes intereses de demora.

1.6 Exención por reinversión:

Se mantiene el criterio de la sentencia del Tribunal Supremo para calcular la nueva base de deducción cuando se enajena una vivienda habitual para adquirir otra, de manera que, cuando la venta de una vivienda habitual genere una ganancia patrimonial y ésta se declare exenta por reinversión, la base de deducción por la adquisición de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial exenta.

Además, existe otra limitación: no se podrá practicar deducción por la adquisición de la nueva mientras las cantidades invertidas en la misma no superen tanto el precio de la anterior, en la medida en que haya sido objeto de deducción, como la ganancia patrimonial exenta por reinversión.

En el caso de que el importe reinvertido sea inferior al total importe de transmisión dejará de tributar, únicamente, la parte de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.


Es conveniente señalar que la exención por reinversión opera tanto en los supuestos de transmisión de la vivienda habitual y posterior adquisición, como en los supuestos de adquisición previa de la nueva vivienda y posterior transmisión de la vivienda habitual.

Para aplicar la exención deberán cumplirse los siguientes requisitos: Estarán exentas las ganancias patrimoniales cuando se reinvierta el valor obtenido

por la transmisión. La reinversión del importe obtenido deberá efectuarse de una sola vez, o

sucesivamente, en un periodo no superior a 2 años. Darán derecho a la exención las cantidades obtenidas en la enajenación que, a su

vez, sean destinadas a "adquirir" (o amortizar) la vivienda adquirida en los 2 años anteriores al momento de la citada enajenación.

Al valor de transmisión se le descontará el importe del principal del préstamo pendiente de amortizar en el momento de la venta.

No obstante, y con carácter transitorio, se ha ampliado dos años el plazo para transmitir la vivienda habitual a efectos de la exención por reinversión, en aquellos supuestos en los que se hubiese adquirido otra vivienda en los ejercicios 2006, 2007 o 2008. En éste caso, los contribuyentes dispondrán de un global de 4 años para poder transmitir la vivienda habitual y, por tanto, aplicar la exención sobre la ganancia patrimonial reinvertida.

2. Deducción en actividades económicas

A los contribuyentes por este Impuesto que ejerzan actividades económicas les serán de aplicación los incentivos y estímulos a la inversión empresarial establecidos o que se establezcan en el Impuesto sobre Sociedades, con igualdad de porcentajes y límites de deducción, con excepción de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

No obstante, estos incentivos sólo serán de aplicación a los contribuyentes en régimen de estimación objetiva cuando así se establezca reglamentariamente. En la actualidad, sin embargo, sólo existen deducciones para las actividades en régimen de estimación directa normal y directa simplificada.

Las deducciones existentes son las siguientes: Por la realización de actividades de investigación y desarrollo. Por creación de empleo para trabajadores minusválidos.


El importe de las deducciones a aplicar en cada periodo impositivo está sometido a un límite conjunto del 35% de la suma de las cuotas íntegras estatal y autonómica o complementaria minorada por la inversión en vivienda habitual y por inversiones y gastos en bienes de interés cultural.

Las cantidades correspondientes al período impositivo no deducidas podrán aplicarse en las liquidaciones de los periodos impositivos que concluyan en los 10 años inmediatos y sucesivos. El cómputo del plazo para la aplicación de las deducciones podrán diferirse hasta el primer ejercicio en que, dentro del período de prescripción de 4 años, se produzcan resultados positivos, en el supuesto de que se trate de actividad de nueva creación.

Los elementos patrimoniales afectos a las deducciones deberán permanecer en funcionamiento durante 5 años o durante su vida útil, si ésta fuera inferior.

3. Deducciones por donativos

Los contribuyentes podrán aplicar, en este concepto:

A) Las deducciones previstas en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.

Entidades sin fines lucrativos, asociaciones declaradas de utilidad pública y las Fundaciones que cumplan los requisitos de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre.

El Estado, las Comunidades Autónomas, las Corporaciones locales, las Universidades Públicas y los Colegios Mayores adscritos a las mismas, los Organismos públicos de investigación, el Instituto Nacional de las Artes Escénicas y de la Música y el Instituto Nacional para la Conservación de la Naturaleza y Organismos análogos de las Comunidades Autónomas.

Organismos autónomos administrativos. La Iglesia Católica y las iglesias, confesiones y comunidades religiosas que

tengan suscritos acuerdos de cooperación con el Estado Español. El Instituto de España y las Reales Academias Oficiales integradas en el

mismo. La Cruz Roja Española. El Real Patronato de Prevención y Atención a Personas con Minusvalía. La ONCE.


B) La cuantía de la deducción es el resultado de aplicar a la base de la deducción (el importe de la donación) el 25%.

C) El limite de la deducción por donativos desde el 2007 es del 10% de la base liquidable del contribuyente.

4. Deducción por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla

A. Contribuyentes residentes en Ceuta o Melilla:

a) Los contribuyentes que tengan su residencia habitual en Ceuta o Melilla se deducirán el 50% de la parte de la suma de las cuotas íntegras estatal y autonómica o complementaria que, proporcionalmente, corresponda a las rentas computadas para la determinación de las bases liquidables que hubieran sido obtenidas en Ceuta o Melilla.

b) También gozarán de la presente deducción los contribuyentes que mantengan su residencia habitual en Ceuta o Melilla durante un plazo no inferior a 3 años, en los períodos impositivos iniciados con posterioridad al final de ese plazo, por las rentas obtenidas fuera de dichas ciudades cuando, al menos, una tercera parte del patrimonio neto del contribuyente, determinado conforme a la normativa reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio, esté situado en dichas ciudades.

La cuantía máxima de las rentas, obtenidas fuera de dichas ciudades, que pueden gozar de la deducción será el importe neto de los rendimientos y ganancias y pérdidas patrimoniales obtenidos en dichas ciudades.

B. Los contribuyentes que no tengan su residencia habitual en Ceuta o Melilla se deducirán el 50% de la parte de la suma de las cuotas íntegras estatal y autonómica o complementaria que, proporcionalmente, corresponda a las rentas computadas para la determinación de las bases liquidables positivas que hubieran sido obtenidas en Ceuta o Melilla.

En ningún caso se aplicará esta deducción a las rentas siguientes: Las procedentes de Instituciones de Inversión Colectiva, salvo cuando la totalidad

de sus activos esté invertida en Ceuta o Melilla. Los rendimientos del trabajo Las ganancias patrimoniales que procedan de bienes muebles situados en Ceuta y

Melilla


Los rendimientos procedentes de depósitos o cuentas en toda clase de instituciones financieras situadas en Ceuta o Mella

C. Se considerarán rentas obtenidas en Ceuta o Melilla las siguientes:

a) Los rendimientos del trabajo, cuando se deriven de trabajos de cualquier clase realizados en dichos territorios.

b) Los rendimientos que procedan de la titularidad de bienes inmuebles situados en Ceuta o Melilla o de derechos reales que recaigan sobre los mismos.

c) Las que procedan del ejercicio de actividades económicas efectivamente realizadas en Ceuta o Melilla.

d) Las ganancias patrimoniales que procedan de bienes muebles situados en Ceuta o Melilla.

e) Los rendimientos del capital mobiliario procedentes de obligaciones o préstamos, cuando los capitales se hallen invertidos en dichos territorios y allí generen las rentas correspondientes.

f) Los rendimientos del capital mobiliario procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas.

g) Las rentas procedentes de sociedades que operen efectiva y materialmente en Ceuta o Melilla y con domicilio y objeto social exclusivo en dichos territorios.

h) Los rendimientos procedentes de depósitos o cuentas en toda clase de instituciones financieras situadas en Ceuta o Melilla.

5. Deducción por inversiones y gastos realizados en bienes de interés cultural

Los contribuyentes podrán aplicar una deducción por estos conceptos, con arreglo a cualquiera de las siguientes modalidades:

A) El 15% de las inversiones realizadas en la adquisición de bienes que estén inscritos en el Registro General de Bienes de Interés Cultural, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 69.2 de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español, siempre que el bien permanezca en el


patrimonio del titular durante un período de tiempo no inferior a cuatro años y se formalice la comunicación de la transmisión a dicho Registro General de Bienes de Interés Cultural.

B) El 15% del importe de los gastos de conservación, reparación, restauración, difusión y exposición de los bienes que cumplan los requisitos establecidos en la letra anterior, en tanto en cuanto no puedan deducirse como gastos fiscalmente admisibles, a efectos de determinar el rendimiento neto que, en su caso, procediera.

C) La rehabilitación de edificios, el mantenimiento y reparación de sus tejados y fachadas, así como la mejora de infraestructuras de su propiedad situados en el entorno que sea objeto de protección de las ciudades españolas o de los conjuntos arquitectónicos, arqueológicos, naturales o paisajísticos y de los bienes declarados Patrimonio Mundial por la UNESCO situados en España.

6. Deducción por cuenta ahorro-empresa

Se trata de una medida de apoyo a las pequeñas y medianas empresas en la que los contribuyentes podrán aplicar una deducción por las cantidades que se depositen en entidades de crédito destinadas a la constitución de una sociedad de nueva empresa.

Requisitos:

A) El saldo de la cuenta ahorro-empresa deberá destinarse a la suscripción de las participaciones de una sociedad de nueva empresa como socio fundador.

B) La sociedad deberá destinar los fondos aportados por los socios que se hubieran acogido a la deducción, en el plazo máximo de un año, a la adquisición del inmovilizado, a gastos de constitución o a gastos de personal.

C) La sociedad deberá contar con un local destinado a la gestión de su actividad y con una persona con contrato laboral y a jornada completa.

La base máxima de deducción será de 9.000 euros anuales y estará constituida por las cantidades depositadas en cada período impositivo hasta la fecha de suscripción de las participaciones de la sociedad de nueva empresa. Sobre esta base, se aplicará una deducción del 15%.

La sociedad deberá mantener la actividad económica en que consiste su objetivo social, el local dedicado a la gestión de su actividad, la persona contratada y los


activos del saldo de la cuenta ahorro-empresa al menos durante los dos años siguientes al inicio de la actividad.

Se perderá el derecho a la deducción:

A) Cuando el contribuyente disponga de las cantidades depositadas en la cuenta ahorro-empresa para fines diferentes de la constitución de su primera sociedad de nueva empresa.

B) Cuando no inscriba la sociedad en el Registro Mercantil transcurridos cuatro años a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta.

C) Cuando se transmitan ínter vivos las participacionesen el plazo de dos años desde la creación de la empresa.

D) Cuando la sociedad Nueva Empresa no cumpla las condiciones que determinan el derecho a esta deducción.

Cuando, en periodos impositivos posteriores al de su aplicación, se pierda el derecho a las deducciones practicadas, el contribuyente estará obligado a sumar, a la cuota líquida estatal del ejercicio en el que se hayan incumplido los requisitos, las cantidades indebidamente deducidas más los intereses de demora.

Cada contribuyente sólo podrá mantener una cuenta ahorro-vivienda y, únicamente, tendrá derecho a la deducción por la primera sociedad de nueva empresa que constituya.

7. Deducción por alquiler de la vivienda habitual

Los contribuyentes podrán deducirse el 10,05 % de las cantidades satisfechas en el período impositivo por el alquiler de su vivienda habitual, siempre que su base imponible sea inferior a 24.020 euros anuales. La base máxima de esta deducción será de:

1) Cuando la base imponible sea igual o inferior a 17.707,20 euros anuales: 9.040 euros anuales.

2) Cuando la base imponible esté comprendida entre 17.707,20 y 24.020 euros anuales: 9.040 euros menos el resultado de multiplicar por 1,4125 la diferencia entre la base imponible y 17.707,20 euros anuales.


Asimismo, deberán adicionarse, en su caso, los importes de deducción previstos en cada Comunidad Autónoma para el alquiler de la vivienda habitual, con los límites y condiciones previstos.

8. Deducción por mejoras en la vivienda habitual

Los contribuyentes cuya base imponible sea inferior a 53.007,20 euros anuales, podrán deducirse el 10% de las cantidades satisfechas desde la entrada en vigor del Real Decreto-ley 6/2010 hasta el 31 de diciembre de 2012 por las obras realizadas durante dicho período en la vivienda habitual o en el edificio en la que ésta se encuentre. Así será siempre que tengan por objeto la mejora de la eficiencia energética, la higiene, salud y protección del medio ambiente, la utilización de energías renovables, la seguridad y la estanqueidad, y, en particular, la sustitución de las instalaciones de electricidad, agua, gas u otros suministros, o favorezcan la accesibilidad al edificio o las viviendas. Todo esto conforme los términos previstos en el Real Decreto 2066/2008, de 12 de diciembre, por el que se regula el Plan Estatal de Vivienda y Rehabilitación 2009-2012, así como por las obras de instalación de infraestructuras de telecomunicación realizadas durante dicho período que permitan el acceso a Internet y a servicios de televisión digital en la vivienda habitual del contribuyente.

No darán derecho a practicar esta deducción las obras que se realicen en plazas de garaje, jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas y otros elementos análogos. La base de esta deducción estará constituida por las cantidades satisfechas, mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito, a las personas o entidades que realicen tales obras. En ningún caso darán derecho a practicar esta deducción las cantidades satisfechas mediante entregas de dinero de curso legal.

La base máxima anual de esta deducción será de:

1) Cuando la base imponible sea igual o inferior a 33.007,20 euros anuales: 4.000 euros anuales.

2) Cuando la base imponible esté comprendida entre 33.007,20 y 53.007,20 euros anuales: 4.000 euros menos el resultado de multiplicar por 0,2 la diferencia entre la base imponible y 33.007,20 euros anuales.


Las cantidades satisfechas en el ejercicio no deducidas por exceder de la base máxima anual de deducción podrán deducirse, con el mismo límite, en los cuatro ejercicios siguientes.

A tal efecto, cuando concurran cantidades deducibles en el ejercicio con cantidades deducibles procedentes de ejercicios anteriores que no hayan podido ser objeto de deducción por exceder de la base máxima de deducción, el límite anteriormente indicado será único para el conjunto de tales cantidades, deduciéndose, en primer lugar, las cantidades correspondientes a años anteriores.

En ningún caso la base acumulada de la deducción correspondiente a los períodos impositivos en que ésta sea de aplicación podrá exceder de 12.000 euros por vivienda habitual. Cuando concurran varios propietarios con derecho a practicar la deducción respecto de una misma vivienda, el citado límite de 12.000 euros se distribuirá entre los copropietarios, en función de su respectivo porcentaje de propiedad en el inmueble. En ningún caso darán derecho a la aplicación de esta deducción las cantidades satisfechas por las que el contribuyente practique la deducción por inversión en vivienda habitual.

LíMITES DE DETERMINADAS DEDUCCIONES

La base de las deducciones a que se refieren los apartados sobre deducciones por donativos y deducción por inversiones en bienes de interés cultural, no podrá exceder del 10% de la base liquidable del contribuyente.

Los límites de la deducción a que se refiere el apartado de deducciones en actividades económicas se aplicarán sobre la cuota que resulte de minorar la suma de las cuotas íntegras estatal y autonómica o complementaria en el importe total de las deducciones por inversión en vivienda habitual y por inversiones y gastos en bienes de interés cultural.

COMPROBACIóN DE LA SITUACIóN PATRIMONIAL

La aplicación de la deducción por inversión en vivienda y de la deducción por cuenta ahorro-empresa requerirá que el importe comprobado del patrimonio del contribuyente, al finalizar el período de la imposición, exceda del valor que arrojase su comprobación al comienzo del mismo al menos en la cuantía de las inversiones realizadas, sin computar los intereses y demás gastos de financiación.

A estos efectos, no se computarán los incrementos o disminuciones de valor experimentados durante el período impositivo por los elementos patrimoniales que al final del mismo sigan formando parte del patrimonio del contribuyente.

25.06 GRAVAMEN AUTóNOMO O COMPLEMENTARIO


25.06.01 Determinación de la Cuota íntegra Autonómica

La cuota íntegra autonómica se obtiene por aplicación de los siguientes tipos de gravamen a la parte general de la base imponible:

BASE LIQUIDABLEHASTA EUROS

CUOTA íNTEGRAEUROS

RESTO BASE LIQ.HASTA EUROS

TIPO APLICABLE%

0,00 0,00 17.707,20 1217.707,20 2.124,86 15.300,00 1433.007,20 4.266,86 20.400,00 18,553.407,20 8.040,86 en adelante 21,5

Esta tabla se aplicará siempre que la Comunidad Autónoma no la sustituya por otra.

Se entenderá por tipo medio de gravamen autonómico o complementario el derivado de multiplicar por 100 el cociente resultante de dividir la cuota obtenida por la aplicación de la escala anterior entre la base liquidable general. Se expresará con 2 decimales.

Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial, cuando su importe sea inferior a la base liquidable general, aplicarán la escala anterior separadamente al importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general.

25.06.02 Determinación de la Cuota Líquida Autonómica

La cuota líquida autonómica será el resultado de disminuir a la cuota íntegra autonómica, el 33% de la suma total de las siguientes deducciones:

Deducción por inversión en vivienda habitual. Deducciones por actividades económicas. Deducciones por donativos. Deducción por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla. Deducción por deducciones y gastos realizados en bienes de interés cultural. La Comunidad podrá establecer el importe de las deducciones autonómicas en el ejercicio

de sus competencias. En este caso, también se restarían de la cuota íntegra.

El resultado de esta operación nunca podrá ser negativo.

25.07 CUOTA DIFERENCIAL

La cuota diferencial será el resultado de minorar la cuota líquida total del impuesto en los siguientes impuestos:

Deducciones por doble imposición internacional prevista en el artículo 80 de esta Ley.


La deducción por obtención de rendimientos del trabajo o de actividades económicas prevista en el artículo 80 bis de esta Ley.

Retenciones. Ingresos a cuenta. Pagos fraccionados. Las deducciones a que se refieren el artículo 91.8 y el artículo 92.4 de esta Ley. Cuando el contribuyente adquiera su condición por cambio de residencia, las retenciones e

ingresos a cuenta, así como las cuotas satisfechas del Impuesto sobre la Renta de no Residentes y devengadas durante el período impositivo en que se produzca el cambio de residencia.

Las retenciones a que se refiere el apartado 11 del artículo 99 de esta Ley.

Deducción por doble imposición internacional

Cuando entre las rentas del contribuyente figuren rendimientos o ganancias patrimoniales obtenidos y gravados en el extranjero, se deducirá la menor de las cantidades siguientes:

A) El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a éste o al Impuesto sobre la renta de los no residentes sobre dichos rendimientos o ganancias patrimoniales.

B) El resultado de aplicar el tipo medio efectivo de gravamen a la parte de base liquidable gravada en el extranjero.

El tipo medio efectivo de gravamen será el resultado de multiplicar por 100 el cociente obtenido de dividir la cuota líquida total entre la base liquidable. A tal fin, se deberá diferenciar el tipo de gravamen que corresponda a las rentas que deban integrarse en la parte general o especial de la base imponible y la base del ahorro, según proceda. El tipo de gravamen se expresará con dos decimales.

Cuando se obtengan rentas en el extranjero a través de un establecimiento permanente se practicará la deducción por doble imposición internacional prevista en este apartado. En ningún caso resultará de aplicación el procedimiento de eliminación de la doble imposición del Impuesto sobre Sociedades.

Deducción por obtención de rendimientos del trabajo o de actividades económicas

Los contribuyentes que obtengan rendimientos del trabajo o de actividades económicas se deducirán 400 euros anuales.


Los contribuyentes cuya base imponible sea inferior a 12.000 euros anuales que obtengan rendimientos del trabajo o rendimientos de actividades económicas se deducirán la siguiente cuantía:

cuando la base imponible sea igual o inferior a 8.000 euros anuales: 400 euros anuales. cuando la base imponible esté comprendida entre 8.000,01 y 12.000 euros anuales: 400

euros, menos el resultado de multiplicar por 0,1 la diferencia entre la base imponible y 8.000 euros anuales.

No se computarán los rendimientos del trabajo o de actividades económicas obtenidos en el extranjero en la medida en que, por aplicación de la deducción prevista en el artículo 80 de esta Ley, no hayan tributado efectivamente en el Impuesto.

Asimismo, la cuota diferencial podrá verse minorada por las siguientes deducciones:

A) Deducción por maternidad

Las mujeres con hijos menores de tres años, con derecho a la aplicación del mínimo por descendientes, que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dadas de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o Mutualidad, podrán minorar la cuota diferencial de este Impuesto hasta 1.200 euros anuales por cada hijo menor de tres años.

En los supuestos de adopción o acogimiento, tanto preadoptivo como permanente, la deducción se podrá practicar, con independencia de la edad del menor, durante los tres años siguientes a la fecha de la inscripción en el Registro Civil. Cuando la inscripción no sea necesaria, la deducción se podrá practicar durante los tres años posteriores a la fecha de la resolución judicial o administrativa que la declare.

En caso de fallecimiento de la madre o cuando la guarda y custodia se atribuya de forma exclusiva al padre o, en su caso, al tutor, siempre que cumpla los anteriores requisitos, éste tendrá derecho a la práctica de la deducción pendiente.

La deducción se calculará de forma proporcional al número de meses en que se cumplan, simultáneamente, los requisitos previstos hasta el momento. Tendrá, como límite para cada hijo, las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades devengadas en cada período impositivo con posterioridad al nacimiento o adopción. A efectos del cálculo de este límite, se


computarán las cotizaciones y cuotas por sus importes íntegros, sin tomar en consideración las bonificaciones que pudieran corresponder.

Se podrá solicitar a la Agencia Estatal de Administración Tributaria el abono de la deducción de forma anticipada. En este caso, no se minorará la cuota diferencial del Impuesto.

Se deja en manos del reglamento del IRPF el procedimiento y las condiciones para tener derecho a la práctica de esta deducción así como los supuestos en que se pueda solicitar de forma anticipada el abono de la misma.

B) Deducción por nacimiento o adopción

Se prevé una minoración del Impuesto de 2.500 euros por cada hijo nacido o adoptado en el periodo impositivo, siempre que los beneficiarios:

1) Realicen actividades por cuenta propia o ajena y estén dados de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad.

2) Que en el periodo impositivo anterior hubiesen obtenido rendimientos o ganancias de patrimonio sujetos a retención o ingreso a cuenta, o rendimientos de actividades económicas con sus respectivos pagos fraccionados.

A estos efectos, el beneficiario será la madre o mujer adoptante en parejas de distinto sexo. El otro progenitor o adoptante sólo podrá beneficiarse en caso de fallecimiento o cesión por parte de la mujer cuando ésta ha anticipado el abono. Esto es cuando se prevé la posibilidad de solicitar a la Agencia Tributaria el anticipo de la deducción, en cuyo caso no minorará la cuota diferencial.

En caso de personas adoptantes del mismo sexo, deberán decidirlo de mutuo acuerdo. En sentido formal, se requiere que la inscripción del nacimiento o adopción en el Registro Civil se haya producido en el mismo periodo impositivo en el que se solicita la deducción

Con efectos desde 1 de enero de 2011, esta deducción queda suprimida.

25.08 TRIBUTACIÓN FAMILIAR


Tributación conjunta

La unidad familiar la constituyen un conjunto de individuos unidos por vínculos de parentesco que, en el supuesto que opten por dicha modalidad, tributarán conjuntamente en el IRPF.

Podrán tributar conjuntamente las personas que forman parte de alguna de las siguientes modalidades de unidad familiar:

Los cónyuges no separados legalmente y, si los hubiera, los hijos menores , con excepción de los que, con el consentimiento de los padres, vivan independientes de éstos y los hijos mayores de edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada. en el caso de haberlos, los hijos menores de edad que no vivan independientemente.

En los supuestos de separación legal, o cuando no hubiera vínculo matrimonial, el padre o la madre y todos los hijos que convivan con uno u otro, siempre y cuando sean menores de edad que no vivan independientemente y/o los hijos mayores de edad incapacitados sujetos a la patria potestad prorrogada o rehabilitada.

Nadie podrá formar parte de dos unidades familiares al mismo tiempo. La determinación de los miembros de la unidad familiar se realizará atendiendo a la situación existente a 31 de diciembre de cada año.

Opción por la tributación conjunta

Los contribuyentes que estén integrados en una unidad familiar podrán optar, en cualquier ejercicio fiscal, en declarar conjuntamente en el IRPF, siempre que todos sus miembros sean contribuyentes por este impuesto, opción que en ningún caso vinculará para sucesivos periodos impositivos. Dicha opción debe abarcar la totalidad de los miembros de la unidad familiar, así que, si uno de ellos presenta individualmente declaración por el IRPF, los restantes estarán obligados a declarar individualmente por tal impuesto.

En el supuesto que los contribuyentes no se manifestaran optando por la tributación conjunta, se entenderá que han optado por la tributación individual, salvo que manifestaran expresamente su opción de tributación conjunta en el plazo de diez días a partir del requerimiento de la Administración.

La opción ejercitada para un período impositivo no podrá ser modificada con posterioridad respecto del mismo una vez finalizado el plazo reglamentario de declaración .

Normas aplicables a la tributación conjunta


En la tributación conjunta serán aplicables las reglas generales del impuesto sobre determinación de la renta de los contribuyentes, determinación de las bases imponible y liquidable y determinación de la deuda tributaria, con las especialidades que se fijan en los apartados siguientes.

Los importes y límites cuantitativos, establecidos a efectos de la tributación individual, se aplicarán en idéntica cuantía en la tributación conjunta sin que proceda su elevación o multiplicación en función del número de miembros de la unidad familiar.

No obstante: Los límites máximos de reducción en la base imponible previstos en los artículos 52, 53 y

54 y en la disposición adicional undécima de esta Ley serán aplicados, individualmente, por cada partícipe o mutualista integrado en la unidad familiar.

En cualquiera de las modalidades de unidad familiar, el mínimo previsto en el apartado 1 del artículo 57 será 5.151 euros anuales, con independencia del número de miembros integrados en la misma.

En ningún caso procederá la aplicación de los citados mínimos por los hijos sin perjuicio de la cuantía que proceda por el mínimo por descendientes y discapacidad.

En la tributación conjunta serán compensables, con arreglo a las normas generales del impuesto, las pérdidas patrimoniales y las bases liquidables generales negativas realizadas y no compensadas por los contribuyentes, componentes de la unidad familiar, en períodos impositivos anteriores en que hayan tributado individualmente.

Los mismos conceptos determinados en tributación conjunta serán compensables, exclusivamente, en caso de tributación individual posterior, por aquellos contribuyentes a quienes correspondan, de acuerdo con las reglas sobre individualización de rentas contenidas en esta Ley.

Las rentas de cualquier tipo obtenidas por las personas físicas integradas en una unidad familiar que hayan optado por la tributación conjunta serán gravadas acumuladamente.

Todos los miembros de la unidad familiar quedarán, conjunta y solidariamente, sometidos al impuesto, sin perjuicio del derecho a prorratear entre sí la deuda tributaria, según la parte de renta sujeta que corresponda a cada uno de ellos.

25.09 REGÍMENES ESPECIALES

25.09.01 Imputación de Rentas Inmobiliarias

Los bienes inmuebles de naturaleza urbana, no afectos a actividades económicas, ni generadores de rendimientos del capital inmobiliario, excluida la vivienda habitual y el suelo no edificado, tendrá la consideración de renta imputada la cantidad que resulte de aplicar el


2% al valor catastral, a no ser que cuyos valores hayan sido revisados a partir del 1 de enero de 1994, en este caso la renta a imputar será del 1,1% sobre el valor catastral, determinándose la imputación en función del número de días que corresponda a cada periodo impositivo.

También puede suceder que, a la fecha del devengo del impuesto, los inmuebles carecieran de valor catastral o éste no hubiera sido notificado al titular. En estos casos se tomará como base de la imputación el 50% del valor que deba declararse en el Impuesto sobre el patrimonio y se aplicará un 1,1%.

Estas rentas serán imputadas a los titulares de los bienes inmuebles. De existir derechos reales de disfrute, la renta computable a estos efectos en el titular del derecho será la que correspondería al propietario.

Asimismo, no se estimará renta alguna cuando se trate de inmuebles en construcción o cuando el inmueble no sea susceptible de uso por razones urbanísticas.

En los supuestos de derechos de aprovechamiento por turno â€œmultipropiedadâ€ la� imputación se hará al titular del derecho real, prorrateando la base liquidable del Impuesto sobre Bienes Inmuebles en función de la duración anual del periodo de aprovechamiento, siempre y cuando su duración exceda de dos semanas por año. En los supuestos que sea imposible determinar la base liquidable, se tomará como base de imputación el precio de adquisición de aprovechamiento.

25.09.02 Entidades en régimen de atribución de rentas

A) Concepto de entidades en régimen de atribución de rentas

Tendrán la consideración de entidades en régimen de atribución de rentas aquéllas a las que se atribuye el régimen de atribución de rentas y, en particular, las entidades constituidas en el extranjero cuya naturaleza jurídica sea idéntica o análoga a las de las entidades en atribución de rentas constituidas de acuerdo con las leyes españolas.

Las rentas correspondientes a las entidades en régimen de atribución de rentas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en este apartado.

B) Calificación de la renta atribuida


Las rentas de las entidades en régimen de atribución de rentas atribuidas a los socios, herederos, comuneros o partícipes tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno de ellos.

C) Cálculo de la renta atribuible y pagos a cuenta

Para el cálculo de las rentas se aplicarán las siguientes reglas: Las rentas se determinarán con arreglo a las reglas del IRPF sin aplicarse las

reducciones previstas con las siguientes especialidades:

- La renta atribuible se determinará de acuerdo con lo previsto en la normativa del Impuesto sobre Sociedades, cuando todos los miembros de la entidad en régimen de atribución de rentas sean sujetos pasivos de dicho impuesto o contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no residentes con establecimiento permanente, siempre que, en el primer caso, no tengan la consideración de sociedades patrimoniales.

- La determinación de la renta atribuible a los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de no Residentes sin establecimiento permanente se efectuará según las normas de ese impuesto.

- Para el cálculo de la renta atribuible a los miembros de la entidad en régimen de atribución de rentas que sean sujetos pasivos del Impuesto sobre sociedades o contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, con o sin establecimiento permanente, que no sean personas físicas, procedente de ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos no afectos al desarrollo de actividades económicas, no resultará de aplicación lo dispuesto en la disposición transitoria novena de esta ley.

La parte de renta atribuible a los socios, herederos, comuneros o partícipes, contribuyentes por este Impuesto o por el Impuesto sobre Sociedades, que formen parte de una entidad en régimen de atribución de rentas constituida en el extranjero, se determinará con lo dicho en el apartado anterior.

Cuando la entidad en régimen de atribución de rentas obtenga rentas de fuente extranjera que procedan de un país con el que España no tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición con cláusula de intercambio de información, no se computarán las rentas negativas que excedan de las positivas obtenidas en el mismo país y procedan de la misma fuente. El exceso se computará en los cuatro años siguientes.


Estarán sujetas a retención o ingreso a cuenta las rentas que se satisfagan o abonen a las entidades en régimen de atribución de rentas, con independencia de que todos o alguno de sus miembros sea contribuyente por este Impuesto, sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades o contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Dicha retención o ingreso a cuenta se deducirá en la imposición personal del socio, heredero, comunero o partícipe en la misma proporción en que se atribuyan las rentas.

Las rentas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes según las normas o pactos aplicables en cada caso y, si éstos no constaran a la Administración Tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales.

Los miembros de la entidad en régimen de atribución de rentas que sean contribuyentes del IRPF podrán practicar en su declaración las reducciones de los rendimientos irregulares del capital inmobiliario y mobiliario, actividades económicas.

Los sujetos pasivos del Impuesto sobre sociedades y los contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, con establecimiento permanente, que sean miembros de una entidad en régimen de atribución de rentas que adquiera acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva, integrarán en su base imponible el importe de las rentas contabilizadas o que deban contabilizarse procedentes de la citadas acciones o participaciones. Asimismo, integrarán en su base imponible el importe de los rendimientos del capital mobiliario derivados de la cesión a terceros de capitales propios que se hubieran devengado a favor de la entidad en régimen de atribución de rentas.

D) Obligaciones de información de las entidades en régimen de atribución de rentas

Deberán presentar una declaración informativa con el contenido que reglamentariamente se establezca, relativa a las rentas a atribuir a los socios, herederos, comuneros o partícipes, residentes o no en territorio español.

La obligación de información deberá ser cumplida por quien tenga la consideración de representante de la entidad o por sus miembros contribuyentes por este Impuesto o sujetos pasivos por el Impuesto sobre sociedades, en el caso de las entidades constituidas en el extranjero.

Las entidades en régimen de atribución de rentas deberán notificar a sus socios, herederos, comuneros o partícipes la renta total de la entidad y la renta atribuible a cada uno de ellos. Queda en manos del Ministerio de Hacienda la confección del


modelo y la determinación del plazo, lugar y forma de presentación de la declaración informativa.

No estarán obligados a presentar esta declaración las entidades en régimen de atribución de rentas que no ejerzan actividades económicas y cuyas rentas no excedan de 3.000 euros anuales.

25.09.03 Derechos de imagen

Imputación de rentas por la cesión de derechos de imagen

Los contribuyentes imputarán en su base imponible del IRPF la renta por la cesión de derechos de imagen, siempre que hubieran cedido este derecho a la explotación o autorizado para su utilización a una persona física, jurídica, residente o no residente. No tendrá importancia alguna que la cesión, autorización o consentimiento hubiese tenido lugar cuando la persona no era contribuyente. Para que sea procedente tal imputación de renta será preciso, también, que se presten sus servicios a una persona o entidad en el ámbito de una relación laboral y que, asimismo, la persona o entidad con la que el contribuyente mantenga la relación laboral, o cualquier otra persona o entidad vinculada con ellas, haya obtenido, mediante actos concertados con personas o entidades residentes o no, la cesión del derecho a la explotación o el consentimiento o autorización para la utilización de la imagen de la persona física.

No procederá la inclusión en la base imponible del contribuyente cuando el rendimiento del trabajo, obtenido por la cesión de la explotación de su imagen, no sea inferior al 85% de la suma de dichos rendimientos más la total contraprestación a cargo de la persona o empresa a la que se le haya cedido su imagen.

La cantidad a imputar será la suma del valor de la contraprestación, más los ingresos a cuenta, menos el valor de la contraprestación percibida por los deportistas, satisfecha por una persona o entidad, residente o no.

Cuando proceda la imputación será deducible de la cuota íntegra del IRPF del cedente, el impuesto o impuestos de naturaleza análoga al IS o IRPF satisfecho en el extranjero por el primer cesionario no residente, el IRPF o IS que satisfecho en España por persona o entidad residente primera cesionaria, el impuesto o gravamen efectivamente satisfecho en el extranjero por razón de la distribución de los dividendos o similares, distribuidos por la primera cesionaria, el impuesto satisfecho en España, cuando la persona física sea no residente, correspondiente a la contraprestación obtenida por la primera cesión, el impuesto satisfecho en el extranjero, por impuesto idéntico o similar al IRPF respecto a lo recibido por la persona física por la primera cesión del derecho de imagen.


En ningún caso se deducirán los impuestos satisfechos en países o territorios calificados de paraíso fiscal. La aplicación de estas deducciones no podrán exceder, en su conjunto, de la cuota íntegra que corresponda satisfacer en España por la renta incluida en la base imponible. Estas deducciones se practicarán incluso cuando los impuestos correspondan a periodos impositivos distintos.

Ejecución de la imputación

La imputación se realizará por la persona física en el periodo impositivo que corresponda a la fecha en que la persona o entidad con la que el contribuyente mantenga la relación laboral efectúe el pago o satisfaga la contraprestación acordada. Una misma cuantía solamente podrá ser objeto de imputación por una sola vez. La imputación deberá imputarse en la parte general de la base imponible. A estos efectos, se utilizará el tipo de cambio vigente el día de pago o satisfacción de la contraprestación. En ningún caso se imputarán, en el impuesto personal de los socios de la primera cesionaria, los dividendos o participaciones en beneficios distribuidos por ésta en la parte que corresponda a la cuantía imputada a la persona física cedente. Dichos dividendos o participaciones no darán derecho a la deducción por doble imposición de dividendos ni a la deducción por doble imposición internacional.

En el caso que se acuerde la distribución de reservas se atenderá a la designación de los estatutos sociales.

De proceder la imputación, la persona o entidad con la que el contribuyente mantenga la relación laboral deberá efectuar un ingreso a cuenta de las contraprestaciones satisfechas, tanto dinerarias como en especie. De tratarse de contraprestaciones en especie, se aplicarán las normas generales de valoración de este tipo de rentas.

25.10 INSTITUCIONES DE INVERSIÓN COLECTIVA

Las Instituciones de Inversión Colectiva son aquellas entidades de diversa forma jurídica que operan como instrumentos de captación y canalización de los recursos de los inversores, a través de la emisión de participaciones y de acciones, con la misión de gestionar y administrar las correspondientes carteras de valores. Se trata, en definitiva, de los FIM, FIAMM, SIMCF, SIMCAV, SII y FII.

Los contribuyentes que sean socios o partícipes de las instituciones de inversión colectiva reguladas en la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de Instituciones de Inversión Colectiva, imputarán, de conformidad con las normas de la LIRPF, las siguientes rentas:


La ganancia o pérdida patrimonial obtenida como consecuencia de la transmisión de las acciones o participaciones o del reembolso de estas últimas. Cuando existan valores homogéneos, se considerará que los transmitidos o reembolsados por el contribuyente son aquéllos que adquirió en primer lugar.

Cuando el importe, obtenido como consecuencia del reembolso o transmisión de participaciones o acciones en instituciones de inversión colectiva, se destine a la adquisición o suscripción de otras, no procederá computar la ganancia o pérdida patrimonial, y las nuevas acciones o participaciones suscritas conservarán el valor y la fecha de adquisición de las acciones o participaciones transmitidas o reembolsadas, en los siguientes casos:

a) En los reembolsos de participaciones en instituciones de inversión colectiva que tengan la consideración de fondos de inversión.

b) En las transmisiones de acciones de instituciones de inversión colectiva con forma societaria, siempre que se cumplan las dos condiciones siguientes:

Que el número de socios de la institución de inversión colectiva, cuyas acciones se transmitan, sea superior a 500.

Que el contribuyente no haya participado, en algún momento dentro de los doce meses anteriores a la fecha de la transmisión, en más del 5% del capital de la institución de inversión colectiva.

Los resultados distribuidos por las instituciones de inversión colectiva, que, en ningún caso, darán derecho a la deducción por doble imposición de dividendos. No obstante, se podrá aplicar dicha deducción sobre aquellos dividendos que procedan de sociedades de inversión mobiliaria o inmobiliaria a las que resulte de aplicación el tipo general de gravamen establecido en el artículo 28 del RD Legislativo 4/2004 del Impuesto sobre Sociedades.

Instituciones de inversión colectiva constituidas en paraísos fiscales

Los contribuyentes que participen en instituciones de inversión colectiva constituidas en países o territorios calificados como paraísos fiscales imputarán, en la parte general de la base imponible, la diferencia positiva entre el valor liquidativo de la participación al día de cierre del período impositivo y su valor de adquisición. La cantidad imputada se considerará mayor valor de adquisición.

Los beneficios distribuidos por la institución de inversión colectiva no se imputarán y minorarán el valor de adquisición de la participación.

Se presumirá, salvo prueba en contrario, que la diferencia a que se refiere el apartado 1 es el 15% del valor de adquisición de la acción o participación.


La renta derivada de la transmisión o reembolso de las acciones o participaciones se determinará aplicando la diferencia entre su valor de adquisición y el valor de transmisión, determinado por el valor liquidativo aplicable en la fecha en que se produzca la transmisión.

25.11 GESTIÓN DEL IMPUESTO

25.11.01 Declaraciones

Obligación de declarar

Los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir la correspondiente declaración, con ciertos límites y condiciones. No deberán presentar declaración los contribuyentes que obtengan rentas procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes, en tributación individual o conjunta:

a) Rendimientos del trabajo, con el límite de 22.000 euros brutos anuales en tributación individual o conjunta.

b) Rendimientos del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite de 1.600 euros anuales.

c) Rentas inmobiliarias imputadas en virtud del artículo 85 de esta Ley, rendimientos íntegros del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección oficial o de precio tasado, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales. En ningún caso tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan exclusivamente rendimientos íntegros del trabajo, de capital o de actividades económicas, así como ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 euros.

El límite a que se refiere el párrafo "a" del apartado anterior será de 11.200 euros para los contribuyentes que perciban rendimientos íntegros del trabajo en los siguientes supuestos:

a) Cuando procedan de más de un pagador. No obstante, el límite será de 22.000 euros anuales en los siguientes supuestos:

Si la suma de las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, no supera en su conjunto la cantidad de 1.500 euros anuales.

Cuando se trate de contribuyentes cuyos únicos rendimientos del trabajo consistan en las prestaciones pasivas a que se refiere el artículo 17.2.a de


esta Ley, y la determinación del tipo de retención aplicable se hubiera realizado de acuerdo con el procedimiento especial que reglamentariamente se establezca.

b) Cuando se perciban pensiones compensatorias del cónyuge o anualidades por alimentos diferentes de las previstas en el artículo 7 de esta Ley.

c) Cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a retener de acuerdo con lo previsto reglamentariamente.

d) Cuando se perciban rendimientos íntegros del trabajo sujetos a tipo fijo de retención.

Estarán obligados a declarar, en todo caso, los contribuyentes que tengan derecho a deducción por inversión en vivienda, por cuenta ahorro-empresa, por doble imposición internacional o que realicen aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad, planes de pensiones, planes de previsión asegurados o mutualidades de previsión social que reduzcan la base imponible, en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.

Los modelos de declaración se aprobarán por el Ministro de Economía y Hacienda que establecerá la forma y plazos de presentación, así como los supuestos y condiciones de presentación de las declaraciones por medios telemáticos.

En caso de tributar conjuntamente, la declaración será suscrita y presentada por los miembros de la unidad familiar mayores de edad.

El Ministro de Economía podrá aprobar la utilización de modalidades simplificadas o especiales de declaración. La declaración se efectuará en la forma, plazos e impresos que establezca el Ministro de Economía y Hacienda. Los contribuyentes deberán cumplimentar la totalidad de los datos que les afecten contenidos en las declaraciones, acompañar los documentos y justificantes que se establezcan y presentarlas en los lugares que determine el Ministro de Economía y Hacienda.

Los sucesores del causante quedarán obligados a cumplir las obligaciones tributarias pendientes por este impuesto, con exclusión de las sanciones.

Cuando los contribuyentes no tuvieran la obligación de declarar, las Administraciones Públicas no podrán exigir la aportación de declaraciones por este impuesto al objeto de obtener subvenciones o cualesquiera otras prestaciones públicas o, en modo alguno, condicionar éstas a la presentación de dichas declaraciones.

La Ley de Presupuestos Generales del Estado podrá modificar lo previsto en los apartados anteriores.

Autoliquidación


Los contribuyentes que estén obligados a declarar por este impuesto, al tiempo de presentar su declaración, deberán determinar la deuda tributaria correspondiente e ingresarla en el lugar, forma y plazos determinados por el Ministro de Economía y Hacienda.

El ingreso del importe resultante se podrá fraccionar sin interés ni recargo alguno en 2 partes: la primera del 60% de su importe en el momento de presentar la declaración y la segunda, del 40% restante, en el plazo que determine el Ministro de Economía y Hacienda.

El pago de la deuda tributaria podrá realizarse mediante bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español que estén inscritos en el Inventario General de Bienes Muebles o en el Registro General de Bienes de Interés Cultural.

Borrador de la declaración

Los contribuyentes obligados a presentar declaración podrán solicitar que la Administración tributaria les remita, a efectos informativos, un borrador de declaración, siempre que en las condiciones que reglamentariamente se establezcan obtengan rentas procedentes exclusivamente de:

Rendimientos del trabajo. Rendimientos del capital mobiliario sujetos a retención o ingreso a cuenta, así como los

derivados de las Letras del Tesoro. Imputación de rentas inmobiliarias siempre que procedan, como máximo, de dos

inmuebles. Ganancias patrimoniales sometidas a retención o ingreso a cuenta, así como las

subvenciones para la adquisición de vivienda habitual.

No se podrá solicitar borrador: Los contribuyentes que hubieran obtenido rentas exentas con progresividad en virtud de

convenios para evitar la doble imposición suscritos por España. Los contribuyentes que tengan partidas negativas pendientes de compensar procedentes

de ejercicios anteriores. Los contribuyentes que pretendan regularizar situaciones tributarias procedentes de

declaraciones anteriormente presentadas. Los contribuyentes que tengan derecho a la deducción por doble imposición internacional

y ejerciten tal derecho.

La falta de recepción del mismo no exonerará al contribuyente del cumplimiento de su obligación de presentar declaración.


Cuando el contribuyente considere que el borrador de declaración no refleja su situación tributaria a efectos de este Impuesto, deberá presentar la correspondiente declaración, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 97 de esta Ley. No obstante, en los supuestos que determinen reglamentariamente, podrán instar la rectificación del borrador.

El modelo de solicitud de borrador de declaración será aprobado por el Ministro de Economía y Hacienda, quien establecerá el plazo y el lugar de presentación, así como los supuestos y condiciones en los que sea posible presentar la solicitud de medios telepáticos o telefónicos.

Comunicación de datos y solicitud de devolución

Los contribuyentes que no tengan que presentar declaración y hayan soportado retenciones e ingresos a cuenta y efectuado pagos fraccionados superiores a la cuota líquida total (minorada, en su caso, por las deducciones por doble imposición a los dividendos y doble imposición internacional), podrán solicitar la correspondiente devolución a la Administración Tributaria, mediante una comunicación.

25.11.02 Pagos a cuenta

Este tema se desarrolla en profundidad en la unidad didáctica 26.

25.11.03 Liquidaciones provisionales

Los órganos de gestión tributaria podrán girar la liquidación provisional que proceda de conformidad con lo dispuesto en la Ley General Tributaria.

No obstante lo establecido en el artículo 81.3 de la Ley de anterior referencia, a los contribuyentes que no tengan que presentar declaración, sólo se les practicará la citada liquidación provisional de oficio en los supuestos de siguiente enumeración:

Cuando los datos facilitados por el contribuyente al pagador de rendimientos del trabajo sean falsos, incorrectos o inexactos y, como consecuencia de los mismos, las retenciones practicadas fueran inferiores a las procedentes. Cuando se ejecute dicha liquidación provisional se computarán las retenciones que se deriven de los datos facilitados por el contribuyente al pagador.

En el supuesto que la comunicación de datos y solicitud de devolución contenga datos falsos, incorrectos o inexactos o se haya omitido algunos de los datos que deban figurar en la misma.

Cuando se haya recibido la devolución o en el caso que haya transcurrido el plazo para realizarla, los contribuyentes podrán solicitar, dentro del plazo de los tres meses siguientes,


que la Administración practique una liquidación provisional, a la que no le será de aplicación lo establecido en la Ley General Tributaria.

Lo dispuesto en los apartados anteriores se entenderá sin perjuicio de la posterior comprobación e investigación que pueda efectuar la Administración tributaria.

Devolución de oficio a contribuyentes obligados a declarar

En el supuesto que la suma de las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados sea superior al importe de la cuota resultante de la autoliquidación, la administración tributaria procederá, en su caso, a practicar liquidación provisional dentro de los seis meses siguientes al término del plazo establecido para la presentación de la declaración.

Cuando la declaración hubiera sido presentada fuera de plazo, los referenciados seis meses se computarán desde la fecha de su presentación.

Cuando la cuota resultante de la autoliquidación o, en su caso, la liquidación provisional, sea inferior a la suma de las cantidades efectivamente retenidas y los pagos a cuenta realizados, la Administración tributaria procederá a devolver de oficio el exceso sobre la citada cuota, sin perjuicio de la práctica de ulteriores liquidaciones, provisionales o definitivas, que procedan.

Si la liquidación provisional no se hubiera practicado en los seis meses de referencia, la Administración Tributaria procederá a devolver de oficio el exceso sobre la cuota autoliquidada, sin perjuicio de la práctica de las liquidaciones provisionales o definitivas ulteriores que pudieran resultar procedentes.

Transcurrido el plazo de 6 meses sin que se haya ordenado el abono de la devolución por causa no imputable al contribuyente, se aplicará a la cantidad pendiente de devolución el interés de demora, que será el interés legal del dinero vigente a lo largo del periodo en el que se devengue, incrementado en un 25%, salvo que la LPGE establezca otro diferente y desde el día siguiente al del término de dicho plazo y hasta la fecha en la que se ordene su pago, sin que el contribuyente así lo reclame.

25.11.04 Obligaciones formales

Los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas estarán obligados a conservar, durante el plazo de prescripción, los justificantes y documentos acreditativos de las operaciones, rentas, gastos, ingresos, reducciones y deducciones de cualquier tipo que deban constar en sus declaraciones. A efectos de esta Ley, los contribuyentes que desarrollen


actividades empresariales, cuyo rendimiento se determine en régimen de estimación directa, estarán obligados a llevar la contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio.

No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, cuando la actividad empresarial realizada no tenga carácter mercantil, de acuerdo con el Código de Comercio, las obligaciones contables se limitarán a la llevanza de los libros registros de ventas e ingresos, de compras y gastos y el de bienes de inversión. Igualmente estarán obligados a llevar tales libros los contribuyentes que desarrollen actividades empresariales cuyo rendimiento se determine en la modalidad simplificada del régimen de estimación directa.

Los contribuyentes que ejerzan actividades profesionales cuyo rendimiento se determine en régimen de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, estarán obligados a llevar el libro registro de ingresos, el de gastos, el de bienes de inversión y el de provisiones de fondos y suplidos.

Los contribuyentes que desarrollen actividades económicas que determinen su rendimiento neto mediante el régimen de estimación objetiva deberán conservar, numeradas por orden de fechas y agrupadas por trimestres, las facturas emitidas. Igualmente, deberán conservar los justificantes de los signos, índices o módulos aplicados. Los contribuyentes acogidos a este régimen que deduzcan amortizaciones estarán obligados a llevar un libro registro de bienes de inversión. Además, por las actividades cuyo rendimiento neto se determine teniendo en cuenta el volumen de operaciones habrán de llevar un libro registro de ventas o ingresos.

Las entidades en régimen de estimación de rentas que desarrollen actividades económicas llevarán unos únicos libros obligatorios correspondientes a la actividad realizada, sin perjuicio de la atribución de rendimientos que corresponda efectuar en relación con sus socios, herederos, comuneros o partícipes.

Obligaciones formales del retenedor, del obligado a practicar ingresos a cuenta y

otras obligaciones formales

El sujeto pasivo obligado a retener y practicar ingresos a cuenta deberá presentar, en los plazos, forma y lugares que se establezcan reglamentariamente, la declaración de las cantidades retenidas o pagos a cuenta realizados o declaración negativa cuando no hubiera procedido la práctica de los mismos. Asimismo, presentará un resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta.

El sujeto obligado a retener y practicar ingresos a cuenta estará obligado a conservar la documentación correspondiente y a expedir certificación acreditativa de las retenciones o ingresos a cuenta efectuados.


Las entidades que concedan préstamos hipotecarios para la adquisición de viviendas deberán presentar, en los treinta primeros días naturales de enero del año inmediato siguiente, una declaración informativa de dichos préstamos, con identificación, con nombre y apellidos y NIF, de los prestatarios de los mismos, importe total del préstamo, cantidades que éstos hayan satisfecho en el ejercicio en concepto de intereses y de amortización del capital e indicación del año de constitución del préstamo y del periodo de duración del mismo.

Las entidades perceptoras de donativos que den derecho a deducción por el IRPF deberán presentar en los treinta primeros días naturales de enero de año inmediato siguiente, una declaración informativa de donaciones en la que, además de sus datos de identificación y la determinación de hallarse o no acogidas al régimen de deducciones establecido por la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, podrá exigirse que conste el nombre, apellidos, NIF e importe del donativo del donante, así como la inclusión o no del donativo en las actividades o programas prioritarios de mecenazgo.

Las entidades gestoras de Instituciones de Inversión Colectiva deberán presentar también en los treinta días naturales de enero del año inmediato siguiente, declaración informativa de las enajenaciones de acciones o participaciones llevadas a cabo por los servicios o partícipes, debiendo constar el nombre y apellidos y NIF del socio o partícipe, el valor de adquisición y de enajenación de las acciones o participaciones en poder del socio o partícipe.

Para las entidades de crédito, en relación a las cantidades depositadas en las mismas en concepto de cuentas viviendas y cuentas ahorro-empresa. A estos efectos, los contribuyentes deberán identificar ante la entidad de crédito las cuentas destinadas a esos fines.

25.12 RESPONSABILIDAD PATRIMONIAL Y RÉGIMEN SANCIONADOR

Las deudas tributarias por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas tendrán la misma consideración que las referidas en el artículo 1365 del Código Civil y, en consecuencia, los bienes gananciales responderán directamente frente a la Hacienda Pública por estas deudas, contraídas por uno de los cónyuges.

Infracciones y sanciones

Las infracciones tributarias en este impuesto se calificarán y sancionarán con arreglo a lo dispuesto en la Ley 58/2003 General Tributaria.

25.13 PROGRAMA TEMPORAL PARA INCENTIVAR LA DECLARACIÓN DE ACTIVOS NO

DECLARADOS


Con la entrada en vigor del Real Decreto-ley 12/2012, los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de No Residentes titulares de bienes o derechos no declarados, podrán presentar antes del próximo 30 de noviembre de 2012 una declaración e ingresar el 10% del valor de dichos bienes o derechos.

La presentación de la citada declaración determinará la no exigibilidad de sanciones, intereses ni recargos.

RESUMEN

El Impuesto sobre la renta de las personas físicas es uno de los impuestos más conocidos por los expertos fiscales puesto que la mayoría de personas que obtienen rentas deben presentar cada año la liquidación del impuesto.

Con motivo del contenido tan denso del impuesto, se presenta un resumen de su liquidación para evitar el olvido de algún componente del impuesto.

Liquidación del impuesto

Rendimientos

FORMA LA PARTE GENERAL BASE IMPONIBLE

- Rendimiento del trabajo.

- Rendimiento del capital inmobiliario.

- Rendimiento del capital mobiliario.

- Rendimiento de actividades Económicas.

- Ganancia y pérdidas inferior a 1 año.

Reducciones

FORMA LA PARTE ESPECIAL DE LA BI

- Ganancias y pérdidas superiores a 1 año.


- Mínimo personal.

- Mínimo familiar.

- Reducción del trabajo.

- Reducción por cuidado de hijos.

- Reducción por asistencia.

- Reducción por discapacidad y asistencia a discapacitados.

- Aportaciones a planes de pensiones.

- Aportaciones del promotor.

- Anualidades por alimentos al cónyuge.

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