adriana colta contabilitatea si fiscalitatea stocurilor de…

UNIVERSITATEA DIN PITEŞTI

FACULTATEA DE ŞTIINłE ECONOMICE MASTER : CONTABILITATE MANAGERIALǍ ŞI AUDIT CONTABIL

LUCRARE DE DISERTAłIE

- 2010 -

UNIVERSITATEA DIN PITEŞTI

FACULTATEA DE ŞTIINłE ECONOMICE MASTER : CONTABILITATE MANAGERIALǍ ŞI AUDIT CONTABIL

CONTABILITATEA ŞI FISCALITATEA

STOCURILOR DE MǍRFURI Coordonator ştiinŃific: Conf. Univ. Dr. MARCELA BENGESCU Masterand:

COLłA ( BORDEA ) ADRIANA

- 2010 -

MulŃumiri MulŃumirile mele profunde adresate colectivului de profesori ai UniversităŃii din Piteşti, de la care am avut deosebita plăcere de a învăŃa. Această lucrare nu ar fi putut fi scrisă fără generosul ajutor primit din partea doamnei conferenŃiar universitar doctor Marcela Bengescu, faŃă de care îmi exprim pe această cale imensa recunoştinŃă.

CONTABILITATEA ŞI FISCALITATEA STOCURILOR DE MǍRFURI

CUPRINS

Preliminarii : Stocurile şi importanŃa lor în activitatea firmei............................................. ... pag. 1 Capitolul 1 : NoŃiuni generale privind stocurile de mărfuri ................................................... pag. 2 1.1. Delimitări şi structuri privind stocurile ................................................. pag. 2 1.2. Delimitări şi structuri privind stocurile de mărfuri ............................... pag. 3 1.3. Evaluarea stocurilor de mărfuri ............................................................. pag. 4 1.3.1. Evaluarea mărfurilor la data intrării în entitate .......................... pag. 4 1.3.2. Evaluarea mărfurilor cu ocazia inventarierii şi la închiderea exerciŃiului financiar.....................................................................pag. 4 1.3.3. Evaluarea mărfurilor la ieşirea din patrimoniu.............................pag. 5 1.4. PreŃurile utilizate în evaluarea măfurilor.......................................................pag. 6 1.5. Metode de organizare a contabilităŃii mărfurilor...........................................pag. 6 1.6. Organizarea evidenŃei operative şi a contabilităŃii analitice a mărfurilor.....pag. 8 1.7. Sistemul de documente folosite în circulaŃia mărfurilor................................pag. 9 Capitolul 2 : Contabilitatea şi fiscalitatea stocurilor de mărfuri ..............................................pag. 12 2.1. Contabilitatea sintetică a mărfurilor.............................................................pag. 12 2.2. Reflectarea în contabilitate a reducerilor comerciale şi financiare............ ...pag. 13 2.3. OperaŃii contabile în cazul utilizării inventarului permanent........................pag. 14 2.4. OperaŃii contabile în cazul utilizării inventarului intermitent........................pag. 15 2.5. OperaŃii contabile privind mărfurile..............................................................pag. 16 2.5.1. Mărfuri evaluate şi înregistrate la cost de achiziŃie........................pag. 16 2.5.2. Marfuri evaluate şi înregistrate la preŃul de vânzare cu amănuntul..................................................................................pag. 16 2.5.3. Mărfuri comercializate la preŃ cu ridicata......................................pag. 17 2.6. Vânzarea produselor finite prin magazinele proprii.....................................pag. 18 2.7. Importul de mărfuri.......................................................................................pag. 21 2.8. Exportul de mărfuri.......................................................................................pag. 22 2.9. Mărfuri vândute în regim de consignaŃie......................................................pag. 22 2.10. Vânzare-cumpărare cu plata în rate............................................................pag. 23 2.11. Contabilitatea mărfurilor aflate la terŃi.......................................................pag. 26 2.11.1. Mărfuri recepŃionate şi lăsate în custodia furnizorilor.................pag. 26 2.11.2. Contabilitatea mărfurilor trimise spre prelucrare la terŃi.............pag. 28 2.11.3. Contabilitatea mărfurilor trimise la recondiŃionare.....................pag. 29 2.12. Mărfuri primite cu titlu gratuit sau prin donaŃie........................................ pag. 30 2.13. Alte aspecte privind fiscalitatea stocurilor............................................... pag. 30 Capitolul 3 : Studiu de caz la SC RICAMBI SRL ..................................................................pag. 32 3.1. Prezentarea societăŃii....................................................................................pag. 32 3.2. Reflectarea în contabilitatea firmei RICAMBI SRL a operaŃiunilor legate de mărfuri............................................................................................pag. 33 Concluzii şi recomandări ............................................................................................................pag. 39 Bibliografie selectivă ...................................................................................................................pag 41

- 1 -

PRELIMINARII

Stocurile şi importanŃa lor în activitatea firmei

Stocurile reprezintă investiŃii ale întreprinderii indiferent de faptul dacă acestea constituie un rezultat al întreprinderii sau nu. Ca şi orice altă investiŃie, cheltuielile aferente stocurilor, trebuie să coreleze cu veniturile sau avantajele obŃinute de întreprindere. Formarea stocurilor de materiale şi produse la nivelul agenŃilor economici are rolul de a asigura condiŃiile optime pentru desfaşurarea activităŃii. În activitatea economică stocurile au un rol deosebit deoarece constituirea, amplasarea şi administrarea lor se desfăşoară în strânsă corelaŃie cu indicatorii strategici şi în interdependenŃă cu rezultatele economico-financiare ale activităŃii întreprinderii. Nivelul stocurilor trebuie adaptate sistematic la condiŃiile noi create în economie, la cerinŃele desfăsurării procesului de aprovizionare şi asigurării continuităŃii activităŃii.

Orice activitate economico-financiară, indiferent de natura sa, ocazionează diverse consumuri, unde se încadrează, cu pondere relativ însemnată, şi cele care privesc valorile de natură stocabilă.

De altfel, stocurile reprezintă o componentă importantă a activelor circulante, condiŃionând desfăşurarea activităŃii oricărei unităŃi economice. Ele poartă denumirea de active circulante şi cuprind ansamblul bunurilor destinate vânzării în starea în care au fost achiziŃionate, cât şi consumului lor la prima utilizare în cazul bunurilor achiziŃionate pentru consumul intern al întreprinderilor. Activul patrimonial cuprinde mijloacele economice ale întreprinderii sau bunuri economice privite prin prisma utilităŃii şi funcŃionalităŃii lor. Activele circulante sunt denumite şi active curente, acestea cuprind toate activele de exploatare şi cele de trezorerie a căror durată de lichiditate este de până la un an. Din punct de vedere economic şi financiar, activele circulante se află într-o continuă fluenŃă valorică, ele schimbându-şi forma materială şi utilitatea în cadrul circuitului economic. Cu ocazia finalizării fiecărui ciclu de exploatare, diferitele forme concrete de active circulante sunt înlocuite continuu cu exemplare noi de aceeaşi speŃă. Astfel, în faza de aprovizionare activele circulante sub formă de bani se transformă în stocuri de materii prime şi materiale, în faza de producŃie stocurile de materii prime şi materiale se consumă integral, rezultând stocuri de producŃie în curs de execuŃie, care după ultima operaŃie, devin produse finite, iar în faza de desfacere sunt vândute clienŃilor. Sub aspectul lichidităŃii, caracteristica de bază a activelor circulante este aceea că perioada de rotaŃie este mai mică de un an. Ele intră şi ies din întreprindere de mai multe ori sau cel puŃin o dată în cursul unui exerciŃiu financiar. Deoarece stocurile sunt active este necesar să fie recunoscute numai atunci când este posibil ca ele să aducă întreprinderii beneficii economice viitoare şi costul lor să poată fi evaluat în mod credibil.

- 2 -

Capitolul 1 NOłIUNI GENERALE PRIVIND STOCURILE DE MĂRFURI

1.1 Delimitări şi structuri privind stocurile

Activele circulante numite şi active curente reprezintă bunuri mobile sau mijloace circulante care cuprind valori economice cu următoarele particularităŃi: � au o perioadă de viaŃă redusă în cadrul firmei de regulă mai mică de un an; � se află în continuă mişcare şi transformare, schimbându-şi forma materială � consumarea lor după prima întrebuinŃare necesită înlocuirea integrală după fiecare ciclu de producŃie.

În calitatea lor de active, stocurile sunt recunoscute numai atunci când este posibil ca ele să aducă întreprinderii beneficii economice viitoare şi costul lor să poată fi evaluat în mod credibil. Costul stocurilor cuprinde toate costurile aferente achiziŃiei şi prelucrării, inclusiv costurile suportate pentru a aduce stocurile în forma şi locul în care se găsesc în final. Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera şi alte cheltuieli legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu supravegherea, precum şi regiile corespunzătoare. Costul standard ia în considerare nivelurile normale ale materialelor şi consumabilelor, manoperei, eficienŃei şi capacităŃii de producŃie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic şi ajustate, dacă este necesar, în funcŃie de condiŃiile existente la un moment dat. DiferenŃele de preŃ faŃă de costul de achiziŃie sau de producŃie trebuie evidenŃiate distinct în contabilitate, fiind recunoscute în costul activului.

Valoarea realizabilă netă este preŃul de vânzare estimat mai puŃin costurile pentru finalizarea bunului şi a costurilor necesare vânzării. Aceste etimări se bazează pe dovezi credibile şi are în vedere scopul pentru care stocurile sunt deŃinute (vânzare, producŃie). Orice diminuare a valorii stocurilor până la valoarea realizabilă netă trebuie recunoscută drept cheltuialăîn perioada în care aceasta are loc.

Valoarea justă este suma la care poate fi tranzacŃionat un activ sau decontată o datorie, între părŃi aflate în cunoştinŃă de cauză, în cadrul unei tranzacŃii în care preŃul este determinat de piaŃă şi mai puŃin de condiŃiile din societate.

Notă: Valoarea realizabilă netă este o valoare specifică entităŃii în timp ce valoarea justă este o valoare de piaŃă, nefiind obligatoriu ca cele două valori să fie egale.

În contabilitatea financiară a întreprinderii stocurile cuprind următoarele categorii: a) materiile prime; b) materialele consumabile cuprind materiale auxiliare, combustibilii, materiale pentru ambalat, piesele de schimb, seminŃele şi materialul de plantat, furajele şi alte materiale consumabile care participă indirect sau ajută activitatea de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul rezultat; c) materialele de natura obiectelor de inventar; d) produsele sub forma semifabricatelor (produse în curs de fabricaŃie), produselor finite (produse care au parcurs întregul proces de fabricaŃie) şi produselor reziduale (rebuturi, materiale recuperabile şi deşeuri); e) animale care nu au îndeplinit condiŃiile pentru a fi trecute la animale adulte, animalele de îngrăşat, pasările şi coloniile de albine; f) producŃia în curs de execuŃie reprezintă materiile prime care nu au trecut prin toate stadiile de fabricaŃie, produsele nesupuse probelor şi recepŃiei tehnice sau necompletate în întregime, precum şi lucrările şi serviciile în curs de execuŃie sau neterminate; g) mărfurile, respectiv bunurile destinate vânzării; h) ambalajele (cu excepŃia ambalajelor de natura obiectelor de inventar şi mijloacelor fixe). În cadrul stocurilor se includ şi bunurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignaŃie la terŃi, care se înregistrează distinct în contabilitate pe categorii de stocuri. În cadrul stocurilor se includ şi maşinile folosite numai ca material de demonstraŃie pentru negociere în domeniul automobilelor, cu durată de utilizare de sub un an. Acestea se înregistrează distinct în contabilitate, pe categorii de stocuri. Dacă materialele de demonstraŃie au durată de utilizare mai mare de un an, ele reprezintă imobilizări.

- 3 -

Sunt reflectate distinct în contabilitate şi acele stocuri cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (grupa 32 “Stocuri în curs de aprovizionare” din Planul de conturi general).

Din punct de vedere financiar stocurile reprezintă alocări de capital ce nu pot fi recuperate până când aceste stocuri nu parcurg întregul ciclu de exploatare şi sunt valorificate prin vânzare. Astfel se pot clasifica în: � stoc necesar, care asigură desfăşurarea continuă şi ritmică a ciclului de exploatare; � stoc de siguranŃă, pentru a preîntâmpina lipsa de regularitate în aprovizionarea unităŃii; � stoc de speculaŃie, constituit în condiŃiile unor surplusuri de trezorerie şi profitând de ocaziile favorabile de cumpărare; � stoc zero, ceea ce presupune că procesul de exploatare s-ar desfăşura fără stocuri.

1.2. Delimitări şi structuri privind stocurile de mărfuri

Mărfurile reprezintă acele bunuri materiale achiziŃionate de o unitate în scopul revânzării lor, fără a suferi transformări. Sunt asimilate mărfurilor şi bunurile de natura stocurilor (materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, animalele şi păsările, alte valori de natura stocurilor) vândute ca atare, precum şi valoarea produselor obŃinute, transferate în magazinele proprii de desfacere pentru a fi vandute.

Pe traseul producător-consumator, mărfurile parcurg două stadii şi anume: � circulaŃia cu ridicata a mărfurilor (en gros) – care constă în achiziŃionarea de produse în cantităŃi mari de la producători sau alŃi furnizori în scopul vânzării acestora către alte unităŃi comerciale, îndeosebi celor de vânzare cu amănuntul; � circulaŃia cu amănuntul a mărfurilor (en detail) – care constă în vânzarea mărfurilor consumatorilor individuali, precum şi unor unităŃi pentru consumul propriu.

Desfacerea mărfurilor are loc, printr-o reŃea comercială adecvată care poate aparŃine agenŃilor economici profilaŃi pe aprovizionarea şi desfacerea mărfurilor şi agenŃi economici care au ca obiect alte activităŃi decât desfacerea mărfurilor, dar dispun de depozite sau magazine proprii. Prin intermediul depozitelor cu ridicata se comercializează mărfuri în volum mare de către societăŃile comerciale specializate în comerŃ cu ridicata (en gros) către alte unităŃi, îndeosebi către agenŃii economici care desfăşoară activităŃi de comerŃ cu amănuntul (en detail). Acestea din urmă desfac mărfurile către consumatorii direcŃi.

Aprovizionarea entităŃii cu mărfuri şi vânzarea acestora se fac pe baza acordului dintre părŃi. Momentul intrării mărfurilor în proprietatea cumpărătorului poate coincide cu: a) sosirea facturii şi recepŃionarea mărfurilor. OperaŃiunea aceasta este urmată de achitarea imediată a contravalorii acestor bunuri (în numerar) sau la o anumită scadenŃă (în numerar sau prin intermediul băncilor); b) primirea facturii de la furnizor. În această situaŃie apare un decalaj între momentul aprovizionării (cumpărării) şi cel al recepŃiei mărfurilor. Acesta determină înregistrarea bunurilor respective ca mărfuri în curs de aprovizionare (mărfuri achitate şi expediate de furnizor, dar neprimite în depozite sau nerecepŃionate); c) mărfuri sosite fără factură. Această situaŃie determină apariŃia mărfurilor recepŃionate, dar

nefacturate. Se înregistrează ca intrări în gestiune, atât la locul de depozitare, cât şi în contabilitate, pe baza recepŃiei şi a documentelor însoŃitoare.

Vânzarea mărfurilor reprezintă, din punct de vedere juridic, trecerea acestor bunuri din proprietatea vânzătorului (furnizorului) în cea a cumpărătorului (clientului) pe baza acordului dintre parteneri cu privire la obiectul vânzării şi al preŃului de vânzare. Din punct de vedere contabil, momentul vânzării este considerat cel al facturării mărfurilor sau încasării contravalorii lor, dacă acesta din urmă coincide cu facturarea.

În cazul unor decalaje între vânzarea şi expedierea (livrarea) mărfurilor, acestea se înregistrează ca ieşiri din unitatea furnizorului (vânzătorului), nemaifiind considerate proprietatea acestuia, astfel:

a) mărfurile vândute şi nefacturate se evidenŃiază ca ieşiri din gestiune atât la locurile de depozitare, cât şi în contabilitate, pe baza documentelor care confirmă ieşirea acestor bunuri din gestiune; b) mărfurile vândute şi nelivrate se înregistrează distinct în gestiune, iar în contabilitate fac obiectul conturilor în afara bilanŃului;

- 4 -

Pe lângă achiziŃia de mărfuri, care este cea mai întâlnită metodă de intrare a mărfurilor în entitate, acestea mai pot intra în entitate prin donaŃie, cu titlu oneros, ca aport adus de acŃionari/asociaŃi, ca urmare a transferării producŃiei, ambalajelor, materialelor în mărfuri, fiecare din aceste metode având particularităŃile ei în ceea ce priveşte înregistrarea în contabilitate.

1.3. Evaluarea stocurilor de mărfuri

Pentru evaluarea stocurilor trebuie respectate anumite reguli, norme şi principii contabile care au drept scop obŃinerea unei imagini fidele a situaŃiilor financiare şi a rezultatelor. Reflectarea în contabilitate a stocurilor se poate face valoric şi cantitativ.

Evaluarea stocurilor vizează patru momente: la intrarea în patrimoniu (evaluare contabilă sau curentă) cu ocazia inventarierii la închiderea exerciŃiului financiar (evaluarea bilanŃieră) la iesirea din patrimoniu

1.3.1. Evaluarea mărfurilor la data intrării în entitate

La intrarea în gestiune stocurile de mărfuri se evaluează şi se înregistrează în contabilitate la valoarea de înregistrare sau cost istoric, identificată după caz, prin costul de achiziŃie,valoarea justă şi valoarea de aport. De regulă, intrările de mărfuri nu ridică probleme sub aspectul evaluării, întrucât toate informaŃiile necesare la cantităŃile şi preŃul acestora sunt preluate din documentele justificative.

Costul de achiziŃie (valoarea de achiziŃie), folosit la evaluarea mărfurilor procurate cu titlu oneros, se obŃine prin însumarea următoarelor elemente:

a) preŃul de cumpărare de la furnizor; b) taxe nerecuperabile ( taxe vamale, accize, comisioane vamale); c) cheltuielile de transport, aprovizionare, manipulare şi alte cheltuieli accesorii necesare pentru

punerea în stare de utilitate. Reducerile comerciale (rabaturile, remizele şi alte elemente similare) acordate de furnizor sunt

excluse din costul de achiziŃie. Un asemenea preŃ format din elementele de mai sus devine cost istoric şi va fi folosit în

momentul eliberării stocurilor în cauză de la locurile de depozitare. Întrucât costul de achiziŃie devenit preŃ de înregistrare în contabilitate pentru aceleaşi sortimente diferă de la o perioadă la alta, în funcŃie de mărimea preŃurilor de livrare practicate de furnizori sau de volumul cheltuielilor de transport-aprovizionare, se ridică problema preŃurilor unitare care trebuie practicate la ieşirea stocurilor de la locurile de depozitare. Taxele fiscale nerecuperabile pot include şi taxa pe valoarea adăugată în cazul persoanelor juridice neînregistrate în scopuri de TVA.

Costul de producŃie este utilizat în cazul intrării bunurilor din producŃia proprie a unităŃii şi este format din: costul de achiziŃie al materiilor prime şi materialelor consumate, cheltuielile directe de producŃie, cota cheltuielilor indirecte de producŃie cuvenită bunurilor fabricate, cheltuieli generale de administraŃie.

1.3.2. Evaluarea mărfurilor cu ocazia inventarierii şi la închiderea exerciŃiului financiar

Evaluarea şi înregistrarea stocurilor de mărfuri cu ocazia inventarierii, la sfărşitul fiecărui exerciŃiu financiar, se face la valoarea actuală sau de utilitate denumită şi valoare de inventar, în funcŃie de utilitatea, starea acestora şi de valoarea pieŃei.

Pentru stocurile de mărfuri destinate vânzării evaluarea se realizează la preŃul de vânzare diminuat de cheltuielile ocazionate de desfacere (transport, depozitare, cheltuieli în perioada de garanŃie).

În momentul inventarierii se constată şi elementele de activ lipsă sau degradate, cu mişcare lentă sau fără mişcare, care sunt evaluate la preŃul de valorificare posibil de obŃinut la o eventuală vânzare (imputare) a lor. Pentru stabilirea unui asemenea preŃ ar putea fi avute în vedere:

� preŃul pieŃei, în cazul stocurilor de mărfuri; � valoarea de utilitate (indicii statistici de modificare a preŃurilor), în cazul imobilizărilor; � cursul de schimb valabil la data inventarierii pentru elementele patrimoniale exprimate în

devize;

- 5 -

Dacă valoarea de inventar se determină prin referinŃă la preŃul pieŃei se impune ca din aceasta să se deducă toate cheltuielile care ar mai trebui efectuate pentru a aduce elementul de bilanŃ respectiv în faza de vânzare.

DiferenŃele cantitative în plus sau în minus dintre situaŃia scriptică din contabilitate şi situaŃia faptică sunt stabilite la inventariere, precum şi diferenŃele valorice în plus sau minus dintre valoarea contabilă (de intrare) şi valoarea actuală (de inventar).

1.3.3. Evaluarea mărfurilor la ieşirea din patrimoniu

Cu ocazia ieşirii din unitate, stocurile de mărfuri se evaluează şi se scad din gestiune la valoarea lor de intrare. Regula enunŃată nu poate fi aplicată în toate cazurile şi pentru toate categoriile de bunuri.

În practica entităŃilor economice nu toate elementele de stocuri pot fi urmările individual, astfel se disting două categorii: � elemente de stocuri identificabile, reprezintă acele bunuri individualizate pe articole sau categorii, atât în momentul intrării, cât şi al ieşirii lor din gestiune; � elementele de stocuri fungibile reprezintă acele bunuri care nu se pot distinge în mod substanŃial unele de altele.

Stocurile de mărfuri identificabile sunt evaluate la ieşire la costurile lor reale de intrare. Costul acestor stocuri care nu sunt de obicei fungibile trebuie determinat prin identificarea specifică a costurilor individuale.

Identificarea specifică a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor de mărfuri.

Stocurile de mărfuri fungibile sunt evaluate la ieşire prin costul lor estimat de intrare. De aceea, în cazul elementelor fungibile s-au admis derogări de la regula generală (identificarea specifică), putându-se folosi metode specifice pentru evaluarea la ieşire.

Pentru evaluarea ieşirilor de stocuri se recomandă următoarele metode de evaluare: � metoda primului intrat-primului ieşit (FIFO); � metoda ultimului intrat-primului ieşit (LIFO); � metoda costului mediu ponderat (CMP); Metoda „primul intrat - primul ieşit” (FIFO), presupune că stocurile de mărfuri ieşite din

gestiune se evaluează la costul de achiziŃie în ordinea cronologică a vechimii loturilor intrate în unitate. Dacă lotul ieşit nu este acoperit în totalitate (cantitativ) din cel mai vechi lot intrat se apelează la costul de achiziŃie al lotului următor, în ordine strict cronologică.

Metoda costului mediu ponderat (CMP) presupune calcularea costului fiecărui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şi a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. După momentul când este calculat costul mediu, metoda poate fi aplicată în două variante: a) metoda CMP calculat la sfârşitul perioadei, presupune o singură evaluare a stocurilor la sfârşitul perioadei de gestiune, conform relaŃiei:

CMUPii

i

tQSt

IS

Σ+

Σ+=

În cursul perioadei de gestiune se înregistrează cantitativ şi valoric doar intrările, în timp ce ieşirile din stoc se înregistrează numai cantitativ. La sfârşitul perioadei de gestiune se calculează CMUPt şi se evaluează toate ieşitile din stoc. b) metoda CMP calculat după fiecare recepŃie permite evaluarea ieşirior, în funcŃie de recepŃionarea unui nou lot. RealŃia de calcul este următoarea:

CMUPluii

uii

tQSt

IS

+

+= ,

unde: I ui – valoarea ultimei intrări; Q lui – cantitatea ultimei intrări.

Potrivit metodei „ultima intrare - prima ieşire” (LIFO), stocurile de mărfuri ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziŃie al ultimei intrări. Pe măsura epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de achiziŃie al lotului anterior, în ordine cronologică.

- 6 -

În alegerea metodelor de evaluare a ieşirilor stocurilor de mărfuri agenŃii economici au libertate deplină şi, deşi criteriul de bază al opŃiunilor ar trebui să-l reprezinte fidelitatea informaŃiilor oferite, unităŃile sunt tentate să folosească acele metode care le permit obŃinerea de avantaje fiscale.

1.4. PreŃurile utilizate în evaluarea măfurilor

În contabilitate, stocurile de mărfuri îndeplinesc un dublu rol: constituie principalul element patrimonial şi constituie element de calcul al costului de aprovizionare al mărfurilor vândute. Stocurile de mărfuri sunt evaluate diferit, în funcŃie de provenienŃa acestora, şi acordul părŃilor în urma negocierilor. Astfel se pot deosebii următoarele categorii principale de preŃuri:

PreŃul cu ridicata preŃul de cumpărare al mărfurilor de către unităŃile comerciale cu ridicata sau de livrare de către unitatea producătoare

PreŃul cu amănuntul este format din preŃul cu ridicata la care se adaugă adaosul comercial, al unităŃilor cu amănuntul

PreŃul de contractare sau achiziŃie

pentru produsele agricole, care poate fi majorat cu prime sau adaosuri după caz, ori alte avantaje oferite producătorilor agricoli

PreŃul extern pentru mărfurile importate

preŃul extern în valută banco-furnizor extern, transformat în lei la cursul în vigoare, la care se adaugă cheltuielile de transport pe parcursul extern, taxe vamale, alte comisioane şi taxe

PreŃul intermediar practicat de unităŃile comerciale cu ridicata, pentru vânzarea mărfurilor către unităŃile comerciale cu amănuntul, fiind format din preŃul cu ridicata, la care se adaugă adaosul comercial al unităŃii cu ridicata, cunoscută sub denumirea de marjă comercială

Nivelul preŃului mărfurilor este influenŃat de : condiŃiile de livrare, condiŃiile de ambalaj şi condiŃiile de încasare, respectiv de plată. CondiŃii de livrare asigură delimitarea răspunderii între furnizori şi clienŃi privind cheltuielile ocazionate de livrarea mărfurilor şi a ambalajelor. Prin ele se precizează locul până unde furnizorul suportă cheltuielile de expediere şi de asigurare. Cheltuielile de aprovizionare, cum ar fi cele de transport achitate terŃilor, încărcare-descărcare, asigurare, se adaugă la preŃul de facturare sau cumpărare, formând costul de achiziŃie sau costul de aprovizionare. CondiŃiile de ambalare ale mărfurilor se referă la precizarea tipului de ambalaje utilizate şi la includerea sau neincluderea preŃului ambalajului în preŃul mărfii, ceea ce prezintă importanŃă pentru înregistrarea în contabilitate. Dacă preŃul ambalajului este inclus în preŃul mărfii, întreaga valoare a mărfii şi ambalajului se reflectă în contul de mărfuri. CondiŃiile de plată respectiv de încasare sunt prevăzute prin contractele sau convenŃiile încheiate între părŃi cu ocazia negocierilor.

1.5. Metode de organizare a contabilităŃii mărfurilor

a) Metoda inventarului permanent presupune înregistrarea tuturor operaŃiilor de intrare şi ieşire a mărfurilor în şi din gestiunea entităŃii. Folosirea acestei metode presupune înlocuirea fişelor de magazie cu raportul de gestiune în care se înregistrează zilnic intrările şi ieşirile, pe baza documentelor justificative şi se stabileşte soldul la sfârşitul zilei. Raportul de gestiune se completează zilnic şi stă la baza înregistrărilor în contabilitate. În condiŃiile aplicării metodelor inventarului permanent, fiecare intrare de mărfuri este înregistrată cantitativ şi valoric în contul de mărfuri, la nivelul costului istoric care este costul de achiziŃie, sau la nivelul preŃului stabilit în funcŃie de valoarea de utilitate, pentru mărfurile aduse ca aport, primite ca donaŃii sau aduse cu titlu de gratuit. De asemenea fiecare ieşire din stoc este contabilizată fizic şi valoric, ceea ce permite cunoaşterea în orice moment a mărimii stocurilor de mărfuri, atât valoric cât şi cantitativ, permiŃând controlul gestionar, dacă, în acest scop, se efectuează şi inventarierea faptică a stocurilor. Specificul metodei inventarului permanent constă în următoarele: Stocul final la sfârşitul exerciŃiului precedent devine stoc iniŃial la începutul exerciŃiului curent În timpul exerciŃiului financiar curent de mărfuri se debitează cu toate intrările de mărfuri, evaluate la costurile de achiziŃie sau la valoarea actuală, în corespondenŃă cu conturile de obligaŃii sau de

- 7 -

trezorerie, şi se creditează cu ieşirile de mărfuri din gestiune, evaluate după una din metodele prezentate, în corespondenŃă cu conturile de cheltuieli, de creanŃe sau de trezorerie Stocul final, stabilit după punerea de acord a datelor din contabilitate cu cele constatate la inventariere, se raportează, ca stoc iniŃial în exerciŃiul următor

În cadrul metodei inventarului permanent, contabilitatea analitică se poate organiza după trei procedee: procedeul operativ-contabil, numit şi pe solduri, procedeul cantitativ-valoric, şi procedeul global-valoric.

În cazul în care evidenŃa analitică a stocurilor de mărfuri, se Ńine cantitativ-valoric, se poate utiliza ca preŃ de înregistrare preŃul de cumpărare a mărfurilor (lucru posibil, îndeosebi când se practică o cotă unică de adaos comercial, în schimb, în cazul în care evidenŃa analitică a mărfurilor se Ńine global- valoric la nivelul gestiunii (aşa cum se procedează în comerŃul cu amănuntul), pentru înregistrare, se utilizează preŃul de vânzare cu amănuntul, inclusiv TVA.

EvidenŃa mărfurilor aprovizionate în vederea desfacerii en-gros se Ńine cantitativ-valoric pe fiecare sortiment de marfă. Pentru fiecare factură primită de la furnizor se întocmeşte câte o notă de recepŃie şi constatare de diferenŃă în care se consemnează integral datele din factură. Toate facturile cât şi notele de recepŃie şi constatare de diferenŃă se centralizează după care se întocmeşte nota contabilă pentru înregistrarea în contabilitate a intrărilor de mărfuri în depozit. În activitatea societăŃilor comerciale care au ca obiect de activitate comercializarea mărfurilor, descărcarea gestiunii de mărfuri vândute presupune calcularea şi repartizarea corespunzătoare a adaosului comercial aferent mărfurilor vândute după relaŃia de calcul:

K378 =(soldul iniŃial al adaosului comercial + valoarea adaosului comercial aferent intrărilor în cursul perioadei, cumulat de la începutul anului Rc378) : (soldul iniŃial al contului de mărfuri mai puŃin TVA + valoarea intrărilor de mărfuri în cursul perioadei, cumulat de la începutul anului mai puŃin TVA ) Acest coeficient se aplică la valoarea mărfurilor existente în stoc la finele perioadei de gestiune şi se obŃine în acest fel valoarea absolută a adaosului comercial aferent stocului de mărfuri. Acesta se scade din valoarea adaosului comercial aferent intrărilor şi se obŃine astfel valoarea adaosului comercial aferent vânzărilor de mărfuri. b) Metoda inventarului intermitent, contul de mărfuri intervine numai la sfârşitul lunii, când, pe baza inventarului faptic, se determină valoarea mărfurilor din stoc, diminuându-se cheltuielile cu mărfurile cu ocazia intrărilor de mărfuri. La începutul exerciŃiului lunar următor, intervine din nou contul de mărfuri care se creditează valoarea stocului iniŃial fiind preluată din nou de contul de cheltuieli privind mărfurile. Deci varianta inventarului intermitent permite preluarea de către contul „venituri” a tuturor influenŃelor de preŃuri, de reevaluare, de conjunctură etc. asigurând o corectă contrabalansare a acestora cu conturile compatibile de cheltuieli în vederea determinării şi delimitării în timp a rezultatului financiar.

c) Alte metode de evaluare a ieşirilor sunt : ◘ Metoda costului standard (prestabilit). Costul standard ia în considerare nivelurile normale

ale consumurilor de materiale, manoperă, precum şi ale eficienŃei şi capacităŃii de producŃie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic şi ajustate, dacă este necesar, în funcŃie de condiŃiile concrete existente la un moment dat.

DiferenŃele de preŃ faŃă de costul de achiziŃie sau de producŃie trebuie evidenŃiate distinct în contabilitate, fiind recunoscute în costul activului.

Repartizarea diferenŃelor de preŃ asupra valorii bunurilor ieşite şi asupra stocurilor se efectuează cu ajutorul unui coeficient care se calculează astfel:

Coeficient de repartizaresis

aiidp

IS

DpS

+

+

= ,

unde: idpS - Soldul iniŃial al diferenŃelor de preŃ;

aiDp -DiferenŃe de preŃ aferente intrărilor în cursul perioadei, cumulat de la începutul anului;

isS - Soldul iniŃial al stocurilor la costul standard;

sI -Valoarea intrărilor în cursul perioadei la costul standard, cumulat de la începutul anului;

Acest coeficient se înmulŃeşte cu valoarea bunurilor ieşite din gestiune la costul standard, iar suma rezultată se înregistrează în conturile corespunzătoare în care au fost înregistrate bunurile ieşite.

- 8 -

La sfârşitul perioadei, soldurile conturilor de diferenŃe se cumulează cu soldurile conturilor de stocuri, la preŃ de înregistrare, astfel încât aceste conturi să reflecte valoarea stocurilor la cost de achiziŃie, respectiv de producŃie, după caz.

DiferenŃele de preŃ astfel stabilite la recepŃia bunurilor respective se înregistrează proporŃional asupra valorii bunurilor ieşite, cât şi asupra stocurilor.

◘ Metoda „preŃului cu amănuntul” poate fi utilizată de către entităŃi angrenate în comerŃul cu amănuntul. Se foloseşte pentru determinarea costului stocurilor pe articole numeroase şi cu mişcare repidă, care au marje similare şi pentru care nu este practică altă metodă. Această metodă constă în calculul costurilor bunurilor vândute prin deducerea marjei valorii brute din preŃul de vânzare al stocurilor.

Potrivit prevederilor legale, metoda aleasă trebuie aplicată cu consecvenŃă pentru elemente similare de natura stocurilor şi a activelor fungibile de la un exerciŃiu la altul. Dacă, în situaŃii excepŃionale, administratorii decid să schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri, în notele explicative trebuie să fie prezentate următoarele informaŃii: motivul schimbării metodei; efectele schimbării asupra rezultatului.

1.6. Organizarea evidenŃei operative şi a contabilităŃii analitice a mărfurilor

Complexitatea activităŃii comerciale impune o organizare a circuitului comercial a mărfurilor specifică metodelor şi tehnicilor adoptate de către fiecare societate comercială, pentru evidenŃa operativă şi analitică a stocurilor de mărfuri, precum şi a celor de evaluare a fluxurilor de circulaŃie a acestora. Ca metode de evidenŃă operativă şi analitică a gestiunilor de mărfuri, dintre care, cele mai folosite sunt:

� Metoda cantitativ-valorică � Metoda operativ contabilă sau pe solduri � Metoda global valorică

◘ Metoda cantitativ–valorică constă în Ńinerea la gestiuni a unei evidenŃe cantitative pe feluri de stocuri cu ajutorul „fişelor de magazie” deschise pentru fiecare element în parte , în care gestionarul calculează stocurile cantitative după fiecare operaŃiune de intrare sau de ieşire din stoc. Cu ocazia inventarierilor periodice fişa de magazie permite confruntarea operativă a stocului scriptic cu cel faptic şi determinarea plusurilor sau minusurilor de inventar cantitative. EvidenŃa contabilă analitică se conduce cantitatea valoric la compartimentul contabilităŃii gestiunii stocurilor cu ajutorul „fişelor de cont analitic pentru valori materiale”. Se deschide câte o „Fişă de cont pentru valori materiale” pentru fiecare element stocabil în parte, pentru care s-a deschis câte o „Fişă de magazie” distinctă la locul de depozitare. Concomitent cu înregistrarea fiecărui document de intrare-ieşire în „Fişa de cont analitic pentru valori materiale” se pot înlocui situaŃii centralizatoare respectiv „SituaŃia materialelor intrate” şi „SituaŃia materialelor ieşite” în care intrările şi ieşirile sunt grupate pe conturile corespondente ale conturilor de stocuri. În acest fel aceste situaŃii centralizatoare stau la baza înregistrărilor în contabilitatea financiară a stocurilor de mărfuri. Metoda cantitativ-valorică de evidenŃă operativă şi analitică a gestiunilor de mărfuri, prezintă avantajul că poate furniza în orice moment date cu privire la existenŃa şi mişcarea mărfurilor. Are însă dezavantajul că necesită un volum mare de muncă prin faptul că înregistrarea mişcărilor cantitative de mărfuri se face pentru necesităŃi de control în vederea asigurării integrităŃii lor, atât în fişele de magazie cât şi în fişele de cont analitice de la contabilitatea gestiunii stocurilor. ◘ Metoda operativ-contabilă sau pe solduri constă în Ńinerea la gestiuni numai a unei evidenŃe cantitative pe „Fişe de magazie” şi la contabilitate o evidenŃă numai valorică pe „Fişe de cont pentru operaŃii diverse”. Lunar se face controlul exactităŃii şi concordanŃei din evidenŃa cantitativă de la gestiuni cu cea valorică, prin întocmirea „Registrului stocurilor”, în care se evaluează stocurile existente din fişele de magazie pe feluri, totalizate pe grupe şi pe gestiuni. Astfel, soldul final al unei gestiuni (SF) se determină pornind de la soldul iniŃial (SI), la care se adaugă intrările în timpul lunii (I) şi se scade ieşirile (E).

SF = SI + I - E

- 9 -

Această metodă se poate aplica cu bune rezultate în cazul aplicaŃiilor computerizate în cadrul cărora existenŃa şi mişcările cantitative a stocurilor sunt urmărite operativ iar cele valorice periodic, cu ocazia înregistrărilor efectuate în contabilitatea gestiunii stocurilor de mărfuri. ◘ Metoda global-valorică poate fi practicată atunci când nu există obligaŃia legală, iar managerii unităŃilor patrimoniale nu dispun Ńinerea unei evidenŃe cantitativ-valorice pentru mărfurile ce fac obiectul unei gestiuni. Conform acestei metode evidenŃa operativă a elementelor stocabile se realizează la locul de depozitare cu ajutorul „Fişelor de magazie”, iar la compartimentul contabilitate gestiune a stocurilor se realizează numai o evidenŃă global-valorică cu ajutorul „Fişei de cont pentru operaŃii diverse”. Verificarea concordanŃei dintre stocurile existente la locuri de depozitare şi soldul global valoric din „Fişa de cont pentru operaŃii diverse” se face lunar sau la alte perioade prin: - evaluarea stocurilor scriptice din „Fişele de magazie” prin procedeele concordante cu evaluarea intrărilor şi ieşirilor şi confruntarea sumei acestora cu soldul global valoric din „Fişa de cont pentru operaŃii diverse”; - inventarierea faptică a stocurilor, confruntarea cu stocurile scriptice din „Fişa de magazie”, evaluarea stocurilor faptice din listele de inventariere şi confruntarea sumei lor cu soldul global valoric din „Fişa de cont pentru operaŃii diverse” Această metodă prezintă serioase avantaje dintre care cel mai semnificativ ar fi reducerea volumului de muncă prin eliminarea „Fişelor de cont analitic pentru valori materiale” de la compartimentul contabilităŃii gestiunii stocurilor.

1.7. Sistemul de documente folosite în circulaŃia mărfurilor

În cadrul sistemului de documente se cuprind documentele întocmite la locul şi în momentul efectuării operaŃiilor economice ( pe feluri de operaŃii – intrări şi ieşiri –care constituie purtătorii de informaŃii ai sistemului informaŃional contabil ).

Cu ocazia intrărilor de mărfuri se folosesc: „Factura”, primită de la furnizor o dată cu mărfurile cumpărate şi „Nota de recepŃie şi constatare diferenŃe”, întocmită cu ocazia recepŃiei acestora; „Bonul de predare – transfer – restituire” cu ocazia intrării de mărfuri de la alte subunităŃi ale întreprinderii; sau „Bonul de primire”, cu ocazia primirii de bunuri în consignaŃie.

Cu ocazia ieşirilor de mărfuri se întocmesc următoarele documente: „Factura”, „DispoziŃia de livrare”, „Aviz de însoŃire a mărfii”, cu ocazia vânzării. Avizul de însoŃire a mărfii

- se emite de compartimentul vânzări şi serveşte ca document pentru eliberarea şi scăderea depozitului, a mărfurilor şi a altor valori destinate vânzării, trimise spre prelucrare la terŃi etc; - formular cu regim intern de tiparire şi numerotare; - document de însoŃire a mărfii pe timpul transportului, document ce stă la baza întocmirii facturii, dispoziŃie de transfer al valorilor materiale de la o gestiune la alta, ale aceleiaşi unităŃi, document de primire în gestiune;

Nota de intrare-recepŃie şi constatare de diferenŃe

- document pentru recepŃia bunurilor aprovizionate, document justificativ pentru încărcarea în gestiune, act de probă în litigiile cu cărăusii şi furnizorii, pentru diferenŃele constatate la receptie, document justificativ de înregistrare în contabilitate; - se foloseşte ca document distinct de receptie în cazul: a) bunurilor materiale care fac parte din gestiuni diferite; b) bunurile materiale primite spre prelucrare în custodie sau în păstrare; c) bunuri materiale procurate de la persoane fizice ; d) bunurilor materiale care sosesc neînsoŃite de documente de livrare; e) bunuri materiale care prezintă diferenŃe la recepŃie; f) mărfurilor intrate în gestiune la pret de vânzare cu amănuntul sau en gros;

Factura fiscală - formular cu regim special1, reprezentând documentul pe baza căruia se întocmeşte instrumentul de decontare a mărfurilor şi produselor livrate, lucrărilor executate sau serviciilor prestate; - serveşte la înregistrarea în contabilitatea clientului şi furnizorului a operaŃiunilor efectuate, precum şi ca probă în cadrul controlului încrucişat.

- 10 -

ChitanŃa - document de înregistrare în registrul de casă, justifică depunerea la caseria unităŃii a unei sume în numerar; - se întocmeşte în două exemplare, pentru fiecare sumă încasată de către casierul unităŃii, purtând semnătura acestuia2.

Fişa de magazie - document de evidenŃă la locul de depozitare a intrărilor, ieşirilor şi stocurilor de mărfuri, cu una sau două unităŃi de măsură; - document justificativ în contabilitatea analitică în cadrul metodei operativ contabile, fiind sursa de informaŃii pentru controlul operativ curent şi contabil al stocurilor de valori materiale3.

Comanda - document de dispoziŃie care conŃine ordinul de efectuare a unei operaŃii economice, precum şi indicaŃiile necesare executării ei, nefăcând dovada executării operaŃiei.

DispoziŃia de livrare

- document pentru eliberarea din magazie a produselor, mărfurilor sau a altor valori materiale destinate vânzării; - document justificativ de scădere din gestiune; - document de baza pentru întocmirea avizului de însotire a mărfii sau a facturii.

Raportul de gestiune zilnic

- se întocmeşte de către gestionar, pentru fiecare gestiune în parte; - după reportarea soldului din ziua precedentă, în coloanele de ”mărfuri” şi se înscriu în ordinea întocmirii lor documentele de intrări din ziua respectivă; - la sfârşitul zilei se stabileşte totalul intrărilor plus soldul, după care se înscriu datele privind vânzările şi alte ieşiri de mărfuri şi se totalizează; - se determină, apoi, soldul scriptic de mărfuri la sfârşitul zilei. - în raportul de gestiune se înscriu atât cumpărările şi vânzările de mărfuri la preŃul de vânzare cu amănuntul, cât şi alte intrări sau ieşiri de mărfuri, care au ca efect modificarea în plus sau în minus a soldului de mărfuri, cum ar fi: modificările de preŃ, transferul între gestiuni, distrugerea mărfurilor degradate; - documentele pe baza cărora se întocmeşte raportul de gestiune pot fi: NIR, raport zilnic al casei de marcat fiscală, monetar, inventar de schimbare de preŃ, proces verbal de scădere din gestiune, etc

Jurnalul pentru cumpărări

- este un registru jurnal auxiliar pentru înregistrarea cumpărărilor de valori materiale sau a prestărilor de servicii; -serveşte ca: document de stabilire lunară a taxei pe valoarea adăugată, document de control al unor operaŃii înregistrate în contabilitate; - baza de înregistrare o reprezintă documentele tipizate privind cumpărările de valori materiale sau prestări servicii. - în jurnal se înscriu toate documentele aferente intrărilor de bunuri şi servicii pentru nevoile firmei, indiferent de destinaŃia lor4.

Jurnalul pentru vânzări

- este un jurnal auxiliar pentru înregistrarea vânzărilor de valori materiale sau a prestărilor de servicii; - document de stabilire lunară a taxei pe valoare adăugată colectată; - document de control al unor operaŃii înregistrate în contabilitate.

Nota 1: În calitatea sa de purtător de informaŃii privind taxa pe valoarea adăugată, factura fiscală trebuie să cuprindă următoarele elemente: seria şi numărul facturii; data emiterii facturii; numele, adresa şi codul unic de înregistrare fiscală al persoanei care emite factura şi al beneficiarului de bunuri sau servicii; denumirea şi cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate; cota de TVA sau menŃiunea scutit cu drept de deducere, scutit fără drept de deducere, neimpozabil sau neinclus în baza de impozitare; valoarea TVA - ului pentru operaŃiuni taxabile. Factura fiscală se întocmeşte nimai de către plătitorii de taxă pe valoarea adăugată. Nota 2: La depunător se păstrază primul exemplar, cel de al doilea rămânând în carnet, fiind folosit ca document de verificare a operaŃiunilor efectuate în registrul de casă. Se arhivează la compartimentul financiar-contabil, după utilizarea completă a carnetului. Nota 3: Se întocmeşte într-un singur exemplar, separat pentru fiecare fel de material. Fişele de magazie se Ńin la fiecare loc de depozitare a valorilor materiale pe feluri de materiale ordonate pe conturi, grupe, eventual subgrupe sau în ordine alfabetică. În scopul Ńinerii corecte a evidenŃei la magazie, persoanele desemnate de compartimentul financiar-contabil verifică inopinat, cel puŃin o dată

- 11 -

pe lună, modul cum se fac înregistrările în fişele de magazie. Se arhivează la departamentul financiar-contabil. Nota 4: Jurnalul pentru cumpărări se întocmeşte într - un singur exemplar, în care se înregistrează zilnic elementele necesare stabilirii corecte a taxei pe valoarea adăugată deductibilă.

Documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat şi aprobat ori înregistrat în contabilitate.

Registrele de contabilitate asigură înregistrarea şi sistematizarea datelor înscrise în documentele contabile şi informaŃii referitoare la elementele patrimoniale deŃinute de întreprindere. Conform legii contabilităŃii 82/1991 Rep. , registrele cu caracter obligatoriu sunt: Registrul-jurnal

- document contabil obligatoriu în care se înregistrează lunar, în ordine cronologică, operaŃiile patrimoniale; - se poate prezenta sub forma unui registru- jurnal general şi sub forma registrelor- jurnal auxiliare pentru operaŃii de aceeaşi natură1.

Registrul inventar

- se întocmeşte cu prilejul inventarierii generale a patrimoniului : la începutul activităŃii, cel puŃin o dată pe an, în cazul fuzionării sau încetării activităŃii, în alte situaŃii prevăzute de lege

Registrul Cartea mare

- asigură sistematizarea datelor contabilităŃii sintetice pentru debitul şi creditul fiecărui cont sintetic; - conŃine câte o filă pentru fiecare cont sintetic utilizat de unitate, iar în baza acestuia se întocmeşte balanŃa de verificare sintetică

Nota 1: Principalele registre-jurnal auxiliare sunt cele privind : aprovizionarea, vânzările, trezoreria, operaŃii diverse. Lunar, totalurile jurnalelor auxiliare se consemnează manual în registrul jurnal general, pentru fiecare cont utilizat. Alte registre folosite de societatea comercială sunt:

- registrul de casă (în lei şi/sau valută); - registrul unic de control; - registrul general de evidenŃă al salariaŃilor (folosind aplicaŃia Revisal)

- 12 -

Capitolul 2 CONTABILITATEA ŞI FISCALITATEA STOCURILOR DE MĂRFURI

2.1. Contabilitatea sintetică a mărfurilor

În vederea organizării contabilităŃii sintetice a mărfurilor se apelează la conturile sintetice de gradul I din grupa 37 „Mărfuri”:

- contul 371 „Mărfuri”; - contul 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri”.

Alte conturi folosite în vederea organizări contabilităŃii sintetice a mărfurilor sunt: - 327 „Stocuri în curs de aprovizionare; - 357 „Mărfuri aflate la terŃi”; - 397 „Ajustari pentru deprecierea mărfurilor”;

EvidenŃa existenŃei şi mişcării stocurilor de mărfuri în depozitele entităŃii economice se Ńine cu ajutorul contului 371 „Mărfuri”.

CONT 371 „MĂRFURI” DEBIT CREDIT

valoarea la preŃ de înregistrare a mărfurilor achiziŃionate (401, 408, 446, 327, 542)

valoarea la preŃ de înregistrare a mărfurilor ieşite din gestiune (vânzări şi lipsurile de inventar) (607)

valoarea la preŃ de înregistrare a mărfurilor achiziŃionate de la entităŃi afiliate sau entităŃi legate prin interese de participare (451, 453)

valoarea adaosului comercial şi a taxei pe valoarea adaugată neexigibilă aferentă mărfurilor ieşite din gestiune (378, 4428)

valoarea la preŃ de înregistrare a mărfurilor primite de la unitate sau subunităŃi (481, 482)

valoarea la preŃ de înregistrare a mărfurilor livrate unităŃii sau subunităŃilor (481, 482);

valoarea la preŃ de înregistrare a mărfurilor reprezentand aportul în natură al acŃionarilor/asociaŃilor (456)

valoarea la preŃ de înregistrare a mărfurilor trimise la terŃi (357)

valoarea mărfurilor aduse de la terŃi (357, 401) valoarea donaŃiilor şi pierderilor din calamităŃi (658, 671)

valoarea la preŃ de înregistrare a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, animalelor şi păsărilor şi ambalajelor, vândute ca atare (301, 302, 303, 361, 381) valoarea la preŃ de înregistrare a produselor finite transferate magazinelor proprii (345) valoarea la preŃ de înregistrare a mărfurilor constatate plus la inventar şi a celor primite cu titlu gratuit (607, 758) valoarea adaosului comercial şi taxa pe valoarea adaugată neexigibilă, în situaŃia în care evidenŃa mărfurilor se Ńine la preŃ cu amănuntul (378, 4428) valoarea terenurilor folosite pentru construirea de ansambluri de locuinŃe destinate vânzării, reclasificate ca mărfuri (2111)

valoarea mărfurilor care fac obiectul participării în natură, potrivit legii, la capitalul social al altor entităŃi, în schimbul dobândirii de participaŃii în capitalul acestora (261, 263, 265)

Soldul contului reprezintă valoarea la preŃ de înregistrare a mărfurilor existente în stoc la sfârşitul perioadei.

Contul 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” Ńine evidenŃa adaosului comercial (marja comerciantului) aferent mărfurilor existente în gestiunea unităŃii cu activitate comercială, cheltuielilor de achiziŃie, transport, manipulare, a taxelor nedeductibile şi a diferenŃelor dintre preŃul de înregistrare standard şi cel efectiv de cumpărare a mărfurilor. Este un cont de active circulante materiale, grupa conturilor de rectificare a preŃului de înregistrare a mărfurilor, în vederea obŃinerii costului efectiv de achiziŃie. Are funcŃie contabilă de activ.

CONTUL 378 „DIFERENłE DE PREł LA MĂRFURI” DEBIT CREDIT

valoarea adaosului comercial aferent mărfurilor ieşite din gestiune (371)

valoarea adaosului comercial aferent mărfurilor intrate în gestiune (371)

Soldul contului reprezintă valoarea adaosului comercial aferent mărfurilor existente în stoc la sfârşitul perioadei.

- 13 -

Contul 327 „Mărfuri în curs de aprovizionare” Ńine evidenŃa evidenŃa stocurilor cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care, la finele perioadei de raportare, sunt în curs de aprovizionare. Are funcŃie contabilă de activ.

CONTUL 327 „MĂRFURI ÎN CURS DE APROVIZIONARE” DEBIT CREDIT

valoarea mărfurilor cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare (401).

- valoarea mărfurilor intrate în gestiune,aduse de la terŃi (371); - scăderea din gestiune a mărfurilor aflate la terți, constatate lipsă la inventar (607); - scăderea din gestiune a mărfurilor aflate la terți, distruse de calamități (671).

Soldul contului reprezintă valoarea mărfurilor cumpărate, pentru care s-au transferat riscurile şi beneficiile aferente, dar care, la finele perioadei de raportare, sunt în curs de aprovizionare.

Contul 357 „Mărfuri aflate la terŃi” Ńine evidenŃa existenŃei şi mişcării stocurilor de mărfuri trimise la terŃi, pentru prelucrare recondiŃionare sau în custodie. Are funcŃie contabilă de activ.

CONTUL 357 „MĂRFURI AFLATE LA TERłI” DEBIT CREDIT

valoarea la preŃ de înregistrare a mărfurilor aflate la terți (371).

valoarea stocurilor cumpărate, pentru care s-a încheiat procesul de aprovizionare (371).

Soldul contului reprezintă valoarea mărfurilor aflate la terți.

Contul 397 "Ajustări pentru deprecierea mărfurilor" Ńine evidenŃa constituirii, de regulă, la sfârşitul exerciŃiului financiar, a ajustărilor pentru deprecierea stocurilor de mărfuri, precum şi a suplimentării, diminuării sau anulării acestora, potrivit politicilor adoptate de entitate. Are funcŃie contabilă de pasiv.

CONTUL 397 "AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA MĂRFURILOR" DEBIT CREDIT

sumele reprezentând diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor (7814).

valoarea ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor, constituite sau suplimentate(6814).

Soldul contului reprezintă valoarea ajustărilor constituite, la sfârşitul perioadei. Din punct de vedere fiscal, constituirea ajustărilor pentru deprecierea temporară a stocurilor

generează cheltuieli neadmise la calculul profitului impozabil.

2.2. Reflectarea în contabilitate a reducerilor comerciale şi financiare

Derularea tranzacŃiilor de vânzare–cumpărăre presupune, într-un mediu de piaŃă concurenŃial, operarea cu reduceri de preŃ, destinate să „plătească” fidelitatea unui client, respectarea întocmai a unei clauze contractuale, achitarea înainte de termen a unei datorii şi, nu în ultimul rând, să incite clientul spre cumpărarea ceea ce atrage creşterea cifrei de afaceri.

În practică apar situaŃii în care furnizorul acordă la valoarea rezultată din aplicarea preŃului negociat anumite reduceri care influenŃează atât vânzările, cât şi cumpărările. În literatura de specialitate şi în practica afacerilor sunt două categorii de reduceri de preŃ: - reduceri de natură comercială (sau reduceri comerciale); - reduceri de natură financiară (sau reduceri financiare), care poartă denumirea de sconturi (numite şi sconturi de decontare sau sconturi de casă). În categoria reducerilor comerciale se includ: 1. Rabatul ▪ Reprezintă reducerea practicată, în mod excepŃional, asupra preŃului de

vânzare convenit anterior între furnizor şi client, Ńinându-se cont de unele defecte de calitate sau de neconformitate a bunurilor comercializate, faŃă de clauzele prevăzute în contract

2. Remiza ▪ Este o reducere practicată, în mod excepŃional asupra preŃului curent de vânzare, Ńinându-se cont de volumul vânzărilor sau de importanŃa cumpărătorului în clientela vânzătorului. ▪Remiza corespunde, în general, unui procent aplicat asupra preŃului brut, procent prevăzut în oferta de preŃuri a întreprinderii sau care rezultă din negociere între cei doi parteneri contract

3. Risturnul ▪ Reprezintă o reducere de preŃ calculată asupra ansamblului operaŃiilor efectuate de acelaşi cumpărător pe o perioadă determinată

- 14 -

De regulă, reducerile comerciale se acordă sub forma unui procent din preŃul brut, dar se pot acorda şi în sumă fixă. Reducerile comerciale acordate şi înscrise pe factura de achiziŃie corectează (reduc) costul de achiziŃie al bunurilor. Reducerile comerciale primite ulterior facturării, respectiv acordate ulterior facturării, indiferent de perioada la care se referă, se evidenŃiază distinct în contabilitate (contul 609 „Reduceri comerciale primite”, respectiv contul 709 „Reduceri comerciale acordate”). Reducerile financiare apar sub forma „sconturilor de decontare” şi constau în reduceri acordate clienŃilor care îŃi achită mărfurile achiziŃionate înaintea termenului de exigibilitate a datoriei. Scontul de decontare se calculează prin aplicarea unei cote procentuale asupra valorii facturii la preŃul curent sau asupra valorii comerciale nete, dacă au fost acordate reduceri comerciale. Scontul de decontare este o cheltuială financiară (contul 667 „Cheltiueli privind sconturile acordate”) pentru furnizor, care este beneficiarul plăŃii (încasează o sumă înainte de scadenŃă) şi un venit financiar (contul 767 „Venituri din sconturi obŃinute”) pentru client, care efectuează o plată înainte de scadenŃă.

◘ Tratamentul contabil al reducerilor de preŃ Sub aspectul metodologiei de calcul şi contabilizare trebuie reŃinute următoarele reguli:

- toate reducerile de preŃ sunt înscrise în factură; - reducerile comerciale premerg reducerile financiare; - reducerile sunt determinate în cascadă, ceea ce înseamnă că procentele sau sumele absolute ale fiecărei categorii de reducere se aplică asupra „netului” anterior; - în cadrul reducerilor comerciale mai întâi se calculează rabaturile şi apoi remizele şi risturnurile; - scontul de decontare se aplică după ultima reducere de natură comercială, adică la netul comercial; - taxa pe valoarea adăugată se calculează la ultimul „net” determinat (fie la preŃul comercial, dacă nu există reduceri financiare, fie la netul financiar, în caz contrar) şi se adună pentru a obŃine „totalul facturii”; - reducerile comerciale, acordate iniŃial, adică în momentul întocmirii facturii de vânzare-cumpărare, deşi înscrise în factură, nu se contabilizează nici la furnizor, nici la client; - reducerile financiare, respectiv scontul de decontare, se contabilizează ca o cheltuială financiară la cel care îl acordă (furnizorul) şi ca un venit financiar la cel care îl primeşte (clientul).

◘ Tratamentul fiscal al reducerilor de preŃ În ceea ce priveşte tehnica fiscală a reducerilor de preŃ, trebuie reŃinute următoarele reguli: - Conform prevederilor art.137 alin. (3), din Codul fiscal, “nu se cuprind în baza de impozitare a taxei pe valoarea adugată rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de preŃ acordate de furnizori direct clienŃilor”; - Conform prevederilor art. 138 din Codul fiscal, baza de impozitare a taxei pe valoarea adaugată se ajustează în situaŃia în care reducerile de preŃ sunt acordate după livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor; - Pentru a nu fi incluse în baza de impozitare a TVA, în conformitate cu pct. 22 din Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 privind Normele la Codul fiscal, “rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de preŃ care nu se cuprind în baza de impozitare trebuie să fie reflectate în facturi fiscale sau alte documente legal aprobate, să fie în beneficiul clientului şi să nu constituie, în fapt, remunerarea unui serviciu sau o contrapartidă pentru o prestaŃie oarecare”.

2.3. OperaŃii contabile în cazul utilizării inventarului permanent

Metoda inventarului permanent presupune parcurgerea următoarelor etape: ● Intrările de mărfuri se contabilizează în debitul contului 371 „Mărfuri” în corespondenŃă cu creditul conturilor ce indică elementele preŃului de vânzare. a) Când evidenŃa mărfurilor se Ńine la cost de achiziŃie (CA) intrările de mărfuri se înregistrează astfel:

% = 401 „Furnizori” CA + TVA 371 „Mărfuri” CA

4426 „TVA deductibilă” TVA b) Când evidenŃa mărfurilor se Ńine la preŃ cu ridicata:

371 „Mărfuri” = % CA + Adaos comercial 401 „Furnizori” CA 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” Adaosul comercial

- 15 -

şi TVA deductibilă consemnată în factura de cumpărare: 4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” CA x Cota legală de TVA

c) Când evidenŃa mărfurilor se Ńine la preŃ cu amănuntul: 371 „Mărfuri” = % CS/CP + Adaos comercial

34x Produse CP 401 „Furnizori” CA 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” Adaosul comercial 4428 „TVA neexigibilă” Cota legală de TVA x (CA/CP + AC)

şi TVA deductibilă consemnată în factura de cumpărare: 4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” CA x Cota legală de TVA

● Mărfurile vândute se înregistrează în conturile de venituri. Deci: a) Vânzări en gros pe bază de factură:

4111 „ClienŃi” = % PreŃ de vânzare + TVA 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” PreŃ de vânzare 4427 “TVA colectată” PreŃ de vânzare x Cota de TVA

b) Vânzări cu amănuntul, înregistrate pe baza rapoartelor fiscale zilnice, eliberate de casa de marcat fiscală:

5311 „Casa în lei” = % PreŃ de vânzare + TVA 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” PreŃ de vânzare 4427 “TVA colectată” PreŃ de vânzare x Cota de TVA

●Adaosul comercial aferent marfurilor văndute se stabileşte în funcŃie de metoda utilizată pentru evidenŃa analitică a mărfurilor. Prin urmare apar două situaŃii: a) pentru metoda cantitativ-valorică, adaosul comercial aferent mărfurilor văndute se stabileşte din centralizatorul bunurilor vândute; b) pentru metoda global-valorică, adaosul comercial aferent mărfurilor vândute se stabileşte prin coeficient de repartiŃie. ● Costul mărfurilor vândute se determină astfel:

Costul mărfu r i lor vândute

= Venitur i d in vânzarea mărfur ilor − Ad aos co merci a l a ferent mă rfu ri lo r vâ ndu te

● Ieşirile din gestiune se contabilizează astfel: % = 371 „Mărfuri” Pva + TVA

607 „Cheltuieli privind mărfurile” Cmv 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” Acv

4428 „TVA neexigibilă” C% x ( Cmv+ Acv)

2.4. OperaŃii contabile în cazul utilizării inventarului intermitent

În cazul inventarului intermitent, contul 371 „Mărfuri” se debitează numai la sfârşitul lunii cu valoarea la preŃul de înregistrare a mărfurilor existente în stoc şi se creditează la începutul lunii cu valoarea la preŃul de înregistrare a mărfurilor existente în stoc. Contul 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” se creditează numai la sfărşitul lunii cu valoarea adaosului comercial al mărfurilor existente în stoc şi se debitează la începutul lunii cu valoarea adaosului comercial al mărfurilor existente în stoc la sfârşitul lunii precedente. Exemplu: La o societate comercială specializată în comerŃul en-gros, stocul de mărfuri este evaluat la începutul lunii la costul de achiziŃie de 1000 lei. În cursul lunii se achiziŃionează de la furnizori mărfuri în valoare de 2000 lei plus TVA 19% care se achită cu ordin de plată. În aceeaşi lună se vând mărfuri la preŃuri de vânzare de 2500 lei plus TVA 19%, contravaloarea lor se încasează în contul de la bancă. Inventarul de la sfârşitul lunii indica un stoc de mărfuri evaluat la costul de achiziŃie de 600 lei. Înregistrarile contabile sunt urmatoarele: a) includerea în cheltuieli a soldului iniŃial de mărfuri :

607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri” 1 000 lei b) cumpararea mărfurilor de la furnizori pe baza de factură :

% = 401 „Furnizori” 2 380 lei 607 „Cheltuieli privind mărfurile” 2 000 lei

4426 „TVA deductibilă” 380 lei c) achitarea datoriilor faŃa de furnizori :

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 2 380 lei

- 16 -

d) vânzarea mărfurilor : 4111 „ClienŃi” = % 2 975 lei

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 2 500 lei 4427 “TVA colectată” 475 lei

e) încasarea facturii în contul de la bancă: 5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 2 975 lei

f) înregistrarea stocului final stabilit la inventariere : 371 „Mărfuri” = 607 „Cheltuieli privind mărfurile” 600 lei

Costul de achiziŃie aferent mărfurilor vândute este : CA = 1 000 + 2 000 – 600 = 2 400 lei Concluzie : Marja brută aferentă vânzării este : MBV = 2 500 – 2 400 = 100 lei

2.5. OperaŃii contabile privind mărfurile

2.5.1. Mărfuri evaluate şi înregistrate la cost de achiziŃie

O societate specializată în comerŃul en-gros deŃin la începutul lunii un stoc de mărfuri evaluat la costul de achiziŃie de 10 000 lei. În cursul lunii se achiziŃionează de la furnizori mărfuri la costul de achiziŃie de 20 000 lei plus TVA 19% pe care le achită prin bancă. Se vând 70% din stocul de mărfuri la preŃul de vânzare de 40 000 plus TVA 19% , contravaloarea lor se încaseaza prin bancă. a) cumpararea mărfurilor, confurm facturii şi notei de intrare-recepŃie:

% = 401 „Furnizori” 23 800 lei 371 „Mărfuri” 20 000 lei

4426 „TVA deductibilă” 3 800 lei b) achitarea datoriilor cu ordin de plată:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 23 800 lei c) vânzarea mărfurilor pe bază de factură:

4111 „ClienŃi” = % 47 600 lei 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 40 000 lei 4427 “TVA colectată” 7 600lei

d) se scad din gestiune mărfurile vândute : 70% x (10 000+20 000) = 21000 lei 607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri” 21 000 lei

e) incasarea contravalorii marfurilor vandute : 5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 47 600 lei

Costul stocului final este de 10 000 + 20 000 – 21 000 = 9 000 lei.

2.5.2. Marfuri evaluate şi înregistrate la preŃul de vânzare cu amănuntul

O societate comercială specializată în comerŃul cu amănuntul achiziŃioneaza mărfuri în luna iunie anul N la costul de 5 500 lei plus TVA 19% ,achitate prin ordin de plată. Adaosul comercial aferent mărfurilor intrate în gestiune este de 500 lei. Ulterior se vând mărfuri cu încasare în numerar la pretul de vânzare cu amănuntul inclusiv TVA de 4 760 lei. SituaŃia conturilor 371 „Mărfuri” şi 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” se prezintă în tabelul următor :

Lunile Sold initial (fără TVA) şi intrari - lei -

Vânzări(fără TVA) - lei -

Rc. ct 378

- lei -

Rd. Ct 378

- lei - Cumulat 3 luni inculusiv soldul

iniŃial 14 862 13 739 824 762

Iunie 6 000 4 000 500 ? Cumulat de la începutul anului 20 862 17 739 1 324 ?

a) încărcarea gestiunii cu mărfurile achiziŃionate, conform facturii şi notei de intrare-recepŃie.

371 „Mărfuri” = % 7 840 lei 401 „Furnizori” 5 500 lei 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 500 lei 4428 „TVA neexigibilă” 1 140 lei

şi TVA consemnată în factura de cumpărare (5 500 lei x 19% = 1 045 lei) 4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 1 045 lei

b) plata datoriilor faŃă de furnizori (5 500 +1 045 = 6 545 lei) 401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 6 545 lei

- 17 -

c) vânzarea mărfurilor (preŃ de vânzare cu amănuntul inclusiv TVA : 4 760 lei) 5311 „Casa în lei” = % 4 760 lei

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 4 000 lei 4427 “TVA colectată” 760 lei

d) baza de calcul a componentelor preŃului de vânzare cu amănuntul aferent mărfurilor vândute D Cont 371 C SI 265 lei

Rd cumulat 3 luni 14 597 lei Rd luna iunie 6 000 lei

Rc cumulat 3 luni 13 739 lei Rc luna iunie 4 000 lei

TSD cumulat 4 luni 20 862 lei TSC cumulat 4 luni 17 739 lei SFD 3 123 lei

D Cont 378 C

Rd cumulat 3 luni 762 lei Rd luna iunie 364 lei

SI 27 lei

Rc cumulat 3 luni 797 lei Rc luna iunie 500 lei

TSD cumulat 4 luni 1 126 lei SFC 198 lei

TSC cumulat 4 luni 1 324 lei

ObservaŃii: Rc. ct. 371 = Rc. ct. 707 Rd. Ct. 378 cumulat de la începutul anului este: 1 324 : 20 862 x 17 739 = 1 126 lei Rd. Luna iunie =1 126 – 762 = 364 lei Costul mărfurilor vândute în luna iunie = 4 000 – 364 = 3 636 lei TVA aferentă mărfurilor vândute =19% x 4 000 = 760 lei e) se scad din gestiune mărfurile vândute:

% = 371 „Mărfuri” 4 760 lei 607 „Cheltuieli privind mărfurile” 3 636 lei

378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 364 lei 4428 „TVA neexigibilă” 760 lei

Costul stocului final este de SFD ct. 371(cu TVA exclus) – SFC ct. 378 = 3 123 – 198 = 2 925 lei.

2.5.3. Mărfuri comercializate la preŃ cu ridicata

O societate comercială specializată în comerŃul cu ridicata a achiziŃionat în luna iunie 800 buc. scaune la costul de achiziŃie de 100 lei/ bucata şi 250 buc. scaune la un cost de achiziŃie de 120 lei/buc. Costul de achiziŃie nu include TVA. Pentru toate mărfurile comercializate la preŃ cu ridicata societatea aplică un adaos comercial de 10%. În cursul lunii s-au vândut 400 buc. scaune din priumul lot şi 80 buc. din al 2-lea lot , încasarea având loc prin bancă.. Societatea Ńine evidenŃa analitică a mărfurilor prin metoda cantitativ-valorică .

Baza de evaluare a mărfurilor intrate în gestiune . Adaos comercial unitar (Ac/buc):

- lot 1 : Ac/buc = 100 lei x 10% = 10 lei/buc - lot 2 : Ac/buc = 120 lei x 10% = 12 lei/buc

PreŃ unitar cu ridicata ( Pr/buc) : - lot 1 : 100 +10 = 110 lei/buc - lot 2 : 120 + 12 = 132 lei/buc

Total cost de achiziŃie = 800 x 100 + 250 x 120 = 110 000 lei Total preŃ cu ridicata = 110 x 800 + 250 x 132 = 121 000 lei Adaos comercial aferent mărfurilor intrate = 121 000 – 110 000 = 11 000 lei

a) înregistrarea mărfurilor intrate în gestiunea de vânzare en-gros : 371 „Mărfuri” = % 121 000 lei

401 „Furnizori” 110 000 lei 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 11 000 lei

şi TVA consemnata in factura de cumparare ( 110000x19% = 20900) 4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 20 900 lei

b) plata datoriilor fata de furnizor: 401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 130 900 lei

Baza de evaluare a veniturilor din vânzarea mărfurilor

- 18 -

Venituri din vânzarea mărfurilor = 400 buc x 110 lei + 80 buc x 132 lei = 54 560 lei c) înregistrarea facturii de vânzare a mărfurilor:

4111 „ClienŃi” = % 64 926,40 lei 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 54 560,00 lei 4427 “TVA colectată” 10 366,40 lei

Calculul adaosului comercial aferent mărfurilor ieşite, cunoscând cota de 10%: 54 560 x 10 : 110 = 4 960 lei Costul mărfurilor vândute = 54 560 – 4960 = 49 600 lei d) se scad din gestiune mărfurile vândute :


378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 4 960 lei SFD ct.371 este de 121 000 - 54 560 = 66 440 lei SFC ct.378 este de 11 000 – 4 960 = 6 040 lei Costul stocului final este de 66 440 – 6 040 = 60 400 lei

2.6. Vânzarea produselor finite prin magazinele proprii

Sunt asimilate mărfurilor stocurile de produse finite provenite din producŃia proprie, care se vând prin magazinele prorpii de desfacere cu amanuntul. Materiile prime achiziŃionate participă direct la fabricarea produselor finite, ele regăsindu-se în produsul finit integral sau parŃial. Materialele consumabile în funcŃie de natura produsului finit pot fi: materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, care participă sau ajută procesul de fabricaŃie, dar nu se regăsesc în produsul finit. Costul de achiziŃie al materiilor prime cât şi al materialelor consumabile împreună cu cheltuielile de producŃie ( directe şi indirecte ) fac parte din determinarea costului de producŃie al produselor finite. După obŃinerea produselor finite, producătorul în funcŃie de cererea pe piaŃă poate opta: - fie să le expedieze direct clienŃilor de la care a primit comenzi; - fie să le transfere în magazinele proprii pentru a fi vândute în regim de comeŃ cu amănuntul.

Notă: Baza legală a vânzărilor prin magazinele proprii este reglementată prin O.G. nr. 99/2000 privind comercializarea produselor şi serviciilor de piaŃă, republicată în 2007, fiind aprobată prin legea nr. 650/2002. Prin acest act normativ, la art. 29, magazinele proprii ale producătorilor sunt definite ca „magazin de fabrică” sau „depozit de fabrică” în cadrul cărora se comercializează doar bunurile obŃinute din producŃia proprie , producătorii fiind obligaŃi să respecte toate condiŃiile impuse oricărui comerciant care desfăşoară activităŃi de comerŃ cu amănuntul.

Exemplul 1: Societatea comercială „X” are ca obiect de activitate producŃia de confecŃii, realizând lunar o producŃie de 2000 bucăŃi de costume la o valoare de 50 000 lei, calculată la un preŃ de producŃie de 250 lei/buc. Societatea este înregistrată în scopuri de TVA şi realizează operaŃiuni taxabile cu cota de 19%. În luna iunie 2010 pentru obŃinerea producŃiei planificate societatea efectuează următoarele cheltuieli de exploatare: - cheltuieli cu materiile prime 31 000 lei - cheltuieli cu materiale auxiliare 11 500 lei - cheltuieli cu salariile şi asigurările sociale 3 500 lei - cheltuieli cu energia electrică 4 000 lei Din producŃia realizată 50 de bucăŃi de costume în valoare de 12 500 lei sunt transferate în magazinul propriu, care sunt comercializate la un preŃ unitar de 321 lei/buc. format din: - preŃ de achiziŃie: 250 lei - adaos comercial 8% : 20 lei - TVA neexigibilă 19% : 51 lei

ObservaŃie : Din punct de vedere fiscal pentru materiile prime, materialele auxiliare şi utilităŃile achiziŃionate producătorul poate să deducă TVA înscrisă în facturile furnizorilor doar dacă este înregistrată în scopuri de TVA şi dacă se încadrează în prevederile art. 145 şi 146 din Codul fiscal. Astfel prin art. 145 alin. 2 lit. a) din Codul fiscal unei firme stabilite pe teritoriul României care

- 19 -

produce diverse bunuri pe care le vinde unor clienŃi stabiliŃi pe teritoriul României, i se permite exercitarea dreptului de deducere a taxei aferente achiziŃiilor deoarece se consideră că acestea sunt destinate realizarii de operaŃiuni taxabile. Prin art. 146 alin. 1 din Codul fiscal se precizează condiŃiile impuse în vederea exercitării dreptului de deducere şi anume, firma să fie în posesia unei facturi completată cu toate informaŃiile. Justificarea exercitării dreptului de deducere trebuie dovedită doar cu exemplarul original al următoarelor documente: factura, declaraŃia vamală de import sau act costatator emis de organele vamale, acte doveditoare de plată a TVA în vamă. ● Transferul produselor finite în gestiunea magazinului propriu : 50 buc. x 250 lei/ buc. = 12 500 lei În baza transferului efectuat, magazinul propriu trebuie să facă recepŃia mărfurilor, moment în care formează şi preŃul de vânzare cu amănuntul în care este inclusă şi TVA neexigibilă. PreŃul de vânzare cu amănuntul = cost de achiziŃie + adaos comercial + TVA neexigibilă = = 250 lei/buc. + 20 lei / buc. + 51 lei / buc. = 321 lei / buc. Valoarea mărfurilor la preŃ de vânzare cu amănuntul = 50 buc. x 321 lei/buc. = 16 050 lei

371 „Mărfuri” = % 16 050 lei 345 „Produse finite „ 12 500 lei

378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 1 000 lei 4428 „TVA neexigibilă” 2 550 lei

Notă: Colectarea TVA se amână până la momentul vânzării efective a mărfurilor, moment în care TVA neexigibilă aferentă mărfurilor din stoc devine TVA exigibilă aferentă mărfurilor ieşite din stoc. ● Vânzarea mărfurilor din magazinul propriu:

5311 „Casa în lei” = % 16 050 lei 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 13 500 lei 4427 “TVA colectată” 2 550 lei

Notă: Veniturile realizate din vânzarea produselor finite transferate în magazinul propriu se înregistrează în contul 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” şi nu în contul 701 „Venituri din vânzarea produselor finite”. ● Descărcarea gesiunii de mărfuri vândute:



Exemplul 2: Vânzarea mărfurilor cu preŃ redus

În cazul magazinelor proprii producătorii pot practica şi vânzări cu preŃ redus, operaŃie care nu trebuie notificată la primaria teritorială . Prin O.G. nr. 99/2000 republicată la art. 16 lit. c) din cadrul capitolului V „Practici comerciale” este reglementată vânzarea cu preŃ redus în cadrul magazinelor proprii, care ne arată că producătorii cu excepŃia produselor alimentare pot practica vânzări cu preŃ redus pentru acea parte din producŃia lor care îndeplinesc o serie de condiŃii, asupra cărora consumatori au fost informaŃi şi anume: nu au fost oferite spre vânzare din cauza unor defecte de fabricaŃie; fac obiectul retururilor din reŃeaua comercială; reprezintă stoc nevândut din producŃia sezonului anterior. Producătorii pentru a demonstra că îndeplinesc aceste condiŃii impuse trebuie să justifice originea şi data de fabricaŃie a mărfurilor cu preŃ redus. De multe ori vânzarea cu preŃ redus reprezintă pentru producători o pierdere. Conform art. 17 este permisă vânzarea de produse în pierdere numai în structuri de vânzare denumite „magazin de fabrică” sau „depozit de fabrică”, în rest este complet interzisă. Titlul VI din Codul fiscal nu reglemetează în mod expres vânzarea cu preŃ redus, astfel ea nu afectează exercitarea dreptului de deducere a TVA pentru materiile prime, materialele auxiliare şi utilităŃilor destinate obŃinerii de produse finite, care ulterior se vor vinde cu preŃ redus. În concluzie producătorii nu trebuie să-şi ajusteze taxa dedusă iniŃial. Astfel vânzarea cu preŃ redus afectează doar TVA colectată prin reducerea bazei de impozitare. Această reducere este admisă prin art. 137 alin. 3 „baza de impozitare nu cuprinde urmatoarele: rabaturile, remizele, risturnurile, sconturile şi alte reduceri de preŃ acordate de furnizori direct clienŃilor la data exigibilităŃii taxelor”.

- 20 -

Societatea comercială „X” are ca obiect de activitate producŃia de încălŃăminte realizand lunar o producŃie de 800 de perechi de încălŃăminte la o valoare de 80 000 lei, calculată la un preŃ de producŃie de 100 lei perechea. Societatea este înregistrată în scopuri de TVA şi realizează operatiuni taxabile cu cota standard de 19%. În luna decembrie 2009 pentru obŃinerea producŃiei societatea efectuează următoarele cheltuieli de exploatare: - cheltuieli cu materiile prime 48 000 lei - cheltuieli cu materiale auxiliare 16 000 lei - cheltuieli cu salariile şi asigurările sociale 9 600 lei - cheltuieli cu energia electrică 6 400 lei Cele 800 de perechi de încălŃăminte în valoare de 80 000 lei sunt transferate în magazinul propriu, care comercializează la un preŃ unitar de 137 lei perechea format din : - preŃ de achiziŃie: 100 lei - adaos comercial 15% : 15 lei - TVA neexigibilă 19% : 22 lei La sfârşitul lunii martie 2010 se constată că 75 perechi de încălŃăminte au ramas nevândute, astfel în luna aprilie 2010 se face o reducere de preŃ de 5%, noul preŃ de vânzare cu amănuntul fiind 131 lei perechea format din: - preŃ de achiziŃie: 100 lei - adaos comercial 10% : 10 lei - TVA neexigibilă 19%: 21 lei Înregistrările contabile sunt următoarele: 1) achiziŃia materiilor prime şi materialelor auxiliare necesare realizării producŃiei:

% = 401 „Furnizori” 57 120 lei 301 „Materii prime” 48 000 lei

4426 „TVA deductibilă” 9 120 lei

% = 401 „Furnizori” 19 040 lei 3021„Materiale auxiliare” 16 000 lei 4426 „TVA deductibilă” 3 040 lei

2) consumul materiilor prime şi a materialelor auxiliare în procesul de producŃie: 601 „Cheltuieli cu materiile prime” = 301 „Materii prime” 48 000 lei

6021 „Cheltuieli cu materialele auxiliare” = 3021 „Materiale auxiliare” 16 000 lei 3) cheltuieli cu energia electrică:

% = 401 „Furnizori” 7 616 lei 605 „Cheltuieli privind energia şi apa” 6 400 lei

4426 „TVA deductibilă” 1 216 lei 4) cheltuieli cu salariile şi contribuŃiile sociale:

641 „Cheltuieli cu salariile personalului” = 421 „Personal - salarii datorate” 7 505 lei

6xx „Conturi de cheltuieli” = 4xx „Materii prime” 2 095 lei 5) obŃinerea produselor finite: Cost de producŃie total = 48 000 + 16 000 + 9 600 + 6 400 = 80 000 lei Cost unitar pe produs = 80000 : 800 = 100 lei

345 „Produse finite” = 711” Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” 80 000 lei 6) transferul produselor finite în gestiunea magazinului propriu (800 x 100 = 80 000 lei): PreŃ de vânzare cu amănuntul = cost de achiziŃie + adaosul comercial + TVA neexigibilă = 100 lei = 100 + 15 + 22 = 137 lei perechea Valoarea mărfurilor la preŃ de vânzare cu amănntul = 800 x 137 = 109 600 lei

371 „Mărfuri” = % 109 600 lei 345 „Produse finite „ 80 000 lei


7) descărcarea gestiunii de produsele finite : 711 ”Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” = 121 „Profit sau pierdere” 80 000 lei

8) vânzarea mărfurilor (produselor finite) din magazinul propriu: 5311 „Casa în lei” = % 99 325 lei

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 83 375 lei 4427 “TVA colectată” 15 950 lei

- 21 -

9) descărcarea gestiunii de mărfurile vândute: % = 371 „Mărfuri” 99 325 lei

607 „Cheltuieli privind mărfurile” 72 500 lei 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 10 875 lei

4428 „TVA neexigibilă” 15 950 lei 10) se înregistrează reducerea de preŃ aferentă celor 75 de perechi de încălŃăminte (în roşu): PreŃ de vânzare cu amănuntul vechi – preŃ de vânzare cu amănuntul nou = diferenŃă de preŃ în minus 137 lei perechea – 131 lei perechea = 6 lei perechea

371 „Mărfuri” = % 450 lei 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 378 lei 4428 „TVA neexigibilă” 72 lei

11) vânzarea mărfurilor cu preŃ redus prin magazinul propriu: 5311 „Casa în lei” = % 9 825 lei

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 7 500 lei 4427 “TVA colectată” 1 575 lei

12) descărcarea gestiunii de mărfurile vândute la preŃ redus: % = 371 „Mărfuri” 9 825 lei

607 „Cheltuieli privind mărfurile” 7 500 lei 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 750 lei

4428 „TVA neexigibilă” 1 575 lei

2.7. Importul de mărfuri

O societate care are ca obiect de activitate comercializarea mărfurilor cu ridicata importă mărfuri la preŃ extern de 4 000 euro, la cursul de 4,19 lei/euro. Taxele vamale sunt de 10% din preŃul extern al mărfurilor, iar comisionul de reprezentare în vamă este de 71 lei, ambele fiind achitate în numerar. Societatea este înregistrată în scopuri de TVA, cota de TVA aferentă mărfurilor importate este de 19%. Datoriile faŃă de furnizorul extern se achită prin virament bancar la cursul de 4,10 lei/euro. EvidenŃa mărfurilor se Ńine la cost de achiziŃie.

Precizare: Importul mărfurilor se face cu respectarea normelor prevăzute în Codul vamal al României, precum şi a legii pentru aprobarea tarifului vamal de import, care se aplică de autoritatea vamală. Determinarea valorii în vamă a mărfurilor care fac obiectul unor tranzacŃii comerciale se efectuează potrivit regulilor cuprinse în Codul vamal al României şi în alte reglementări vamale. Pentru valoarea astfel stabilită se depune o declaraŃie pentru valoarea în vamă. Pentru mărfurile ale căror preŃuri definitive se stabilesc pe baza de cotaŃii bursiere şi pentru mărfurile a căror valoare definitivă se determină pe baza rezultatelor determinărilor cantitative şi calitative efectuate potrivit condiŃiilor menŃionate în contractele comerciale, valoarea în vamă se determină pe baza facturii pro forma emise de furnizor, cu preŃurile cunoscute la data întocmirii acesteia. În termen de 150 de zile de la data declaraŃiei vamale se depune factura definitivă pe baza căreia se fac regularizarile privind obligaŃiile de plată în vamă. Valoarea în vamă cuprinde şi următoarele cheltuieli efectuate pe parcursul extern, în măsura în care nu au fost cuprinse în preŃul mărfii: a) cheltuielile de transport al mărfurilor şi cele de încărcare, de descărcare şi de manipulare, conexe acestuia, până la portul sau locul de import care se afla la frontieră; b) costul asigurării. Valoarea de intrare a mărfurilor importate: - preŃ extern 4 000 euro x 4,19 lei/euro = 16 760 lei - taxe vamale 16 760 x 10% = 1 676 lei - total 18 436 lei - comision reprezentare în vamă 71 lei

a) recepŃia mărfurilor importate : 371 „Mărfuri” = % 18 436,00 lei

401 „Furnizori” 16 760,00 lei 446 „Alte impozite taxe msi varsamite asimilate” 1 676,00 lei

b) taxa de valoare adăugată aferentă mărfurilor importate : 18 436 x 19% = 3 502,84 lei 4426 „TVA deductibilă” = 4427 “TVA colectată” 3 502,84 lei

- 22 -

c) factura privind comisionul de reprezentare în vamă: % = 401 „Furnizori” 84,49 lei

371 „Mărfuri” 71,00 lei 4426 „TVA deductibilă” 13,49 lei

d) plata din casierie a taxelor vamale şi a comisionului de reprezentare în vamă: % = 5311 „Casa în lei” 1 760,49 lei

446 „Alte impozite taxe msi varsamite asimilate” 1 676,00 lei 401 „Furnizori” 84,49 lei

e) achitarea marfurilor la cursul de 4,10 lei/euro (cu diferenŃe favorabile de curs valutar): (4,10 lei/euro – 4,19 lei / euro) x 4000 euro = -360 lei

401 „Furnizori” = % 16 760 lei 5124 „Conturi la bănci în valută” 16 400 lei 765 „Venituri din diferențe de

curs valutar” 360 lei

2.8. Exportul de mărfuri

O societate care are ca obiect de activitate comercializarea mărfurilor cu ridicata, se achizitionează mărfuri în valoare de 85 000 lei + TVA 19% pe care ulterior le exportă la preŃul extern FOB de 25 000 euro, la cursul de 4,12 lei/euro. Factura privind mărfurile se încasează prin bancă la cursul de 4,09 lei/euro.

a) recepŃia mărfurilor: % = 401 „Furnizori” 101 150 lei

371 „Marfuri” 85 000 lei 4426 „TVA deductibilă” 16 150 lei

b) achitarea prin bancă a mărfurilor cumpărate în lei: 401 “Furnizori” = 5121“Conturi la bănci în lei” 101.150 lei

c) livrarea la export a mărfurilor: 25 000 euro x 4,12 lei/euro= 103 000 lei

4111 „ClienŃi” = 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 103 000 lei

Notă: Conform art. 143 din codul fiscal sunt scutite de TVA: - livrările de bunuri expediate sau transportate în afara comunităŃii de către furnizor sau de altă persoană în contul său; - livrările intracomunitare de bunuri de către o persoană care îi comunică furnizorului un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA, atribuit de autorităŃile fiscale din alt stat membru.

d) descărcarea gestiunii de mărfurile vândute: 607 „Cheltuieli privind mărfurile” = 371 „Mărfuri” 85 000 lei

e) încasarea în valută a creanŃei externe: 25 000 euro x 4,09 lei/euro = 102 250 lei DiferenŃa de curs valutar ( 103 000 – 102 250 = 750) se va înregistra în conturile de cheltuieli:

% = 4111 „ClienŃi” 103 000 lei 5124 „Conturi la bănci în valută” 102 250 lei

665 „Cheltuieli din diferențe de curs valutar” 750 lei

LegislaŃie: Contabilitatea se Ńine în limba română şi în moneda naŃională. Contabilitatea operaŃiunilor efectuate în valută se Ńine atât în moneda naŃională, cât şi în valută, potrivit reglementărilor elaborate în acest sens.

2.9. Mărfuri vândute în regim de consignaŃie

O societate comercializează autoturisme la mâna a doua. Primeşte în regim de consignaŃie, de la o persoană un autoturism. Dacă bunul va fi vândut, societatea trebuie să plătească deponentului suma de 22.000 lei. Din informaŃiile pe care le deŃine, firma consideră că nu poate să obŃină din vânzare mai mult de 23.785 lei, preŃ ce va include, pe lângă suma cuvenită deponentului, comisionul în sumă de 1.500 lei şi taxa pe valoarea adăugată aferentă acestui comision adică 285 lei. Bunul a fost vândut la preŃul de 23.785 lei.

- 23 -

Precizare: Codul fiscal prevede că pentru bunurile, altele decât cele second-hand, încredinŃate în vederea vânzării în baza unui contract de consignaŃie, data livrării bunurilor de la consignant la consignatar se consideră a fi data vânzarii bunurilor de către consignatar către beneficiar. Facturarea bunurilor de către consignant către consignatar se face cel mai tîrziu la finele lunii în care bunurile au fost vândute. a) se înregistrează intrarea mărfurilor în consignaŃie:

DEBIT 8033 „Valori materiale primite în păstrare sau custodie” 22.000 lei b)vânzarea mărfurilor:

5311 „Casa în lei” = % 23 785 lei 462 „Creditori diverşi” 22 000 lei 708 „Venituri din activităŃi diverse” 1 500 lei 4427 „TVA colectată” 285 lei

c) scoaterea din evidenŃa conturilor speciale: CREDIT 8033 „Valori materiale primite în păstrare sau custodie” 22 000 lei

d) plata cu numerar a datoriilor faŃă de deponent: 462 „Creditori diverşi” = 5311 „Casa în lei” 22 000 lei

2.10. Vânzare-cumpărare cu plata în rate

A. Contract de vânzare-cumpărare încheiat înainte de data aderării

Societatea „X” livrează mărfuri cu plata în rate societăŃii „Y”, care este o unitate specializată în comerŃul „en-detail”. Din contractul de vânzare-cumpărare, din facturi şi notele de intrare-recepŃie întocmite de către vânzător rezultă următoarele:

- valoare totală a contractului de vânzare-cumpărare cu plata în rate este de 30 874 lei, compusa din: Cost de achiziŃie 22 500 lei Adaos comercial 2 500 lei Cota de TVA 19% Dobândă 1 124 lei - evidenŃa mărfurilor se tine la preŃ cu ridicata; - modalităŃile de decontare sunt: Avans 5 950 lei Rata 1 12 462 lei Rata 2 12 462 lei

Notă: În cazul contractelor de vânzare de bunuri cu plata în rate încheiate anterior datei de 31.12.2006 inclusiv, care se derulează după data aderării, exigibilitatea taxei aferente ratelor scadente după data aderării intervine la fiecare dintre datele specificate în contract pentru plata ratelor (conform art. 161 alin. 15 din Codul fiscal). Graficul de eşalonare a plaŃilor pentru contractul de vânzare cu plata în rate încheiat la data de 15.11.2006 între societatea „X” (vânzător) şi societatea „Y” (cumpărător) este următorul:

SpecificaŃie

Suma fără dobândă - lei -

TVA aferentă avansului / ratei Dobânda

- lei -

Total

- lei - Avans 5 000 950 0 5 950 Rata1 10 000 1 900 562 12 462 Rata2 10 000 1 900 562 12 462 TOTAL 25 000 4 750 1 124 30 874

ObservaŃie: Baza de impozitare nu include dobânzile percepute după data livrării sau prestării pentru plăŃi cu întârziere aşa cum se specifică în Codul fiscal art.137 alin. 3 lit. c.

Dobânda din contractul de vânzare în rate este percepută după data livrării. Deci dobânda aferentă vânzărilor cu plata în rate nu se include în baza de calcul a TVA. ◘ OperaŃiunile înregistrate în contabilitatea societăŃii „X” (vânzător) au fost următoarele: a) primirea mărfurilor recepŃionate la preŃ cu ridicata:

- 24 -


4426 „TVA deductibilă” 4 275 lei b) adaosul comercial inclus în preŃ:

371 „Mărfuri” = 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 2 500 lei c) facturarea avansului:

4111 „ClienŃi” = % 5 950 lei 419 „Clienți – creditori” 5 000 lei 4427 „TVA colectată” 950 lei

d) încasarea avansului: 5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 5 950 lei

e) livrarea mărfurilor: 4111 „ClienŃi” = % 29 924 lei

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 25 000 lei 472 „Venituri înregistrate în avans” 1 124 lei 4428 „TVA neexigibilă” 3 800 lei

f) dobânzile de încasat neajunse la scadenŃă se trec în evidenŃa conturilor speciale: Debit 8052 „Dobânzi de încasat” 1 124 lei

g) descărcarea gestiunii de mărfurile ce au fost livrate : % = 371 „Mărfuri” 30 000 lei


h) regularizarea avansului: 419 „Clienți – creditori” = 4111 „ClienŃi” 5 000 lei

i) încasarea primei rate în sumă de 12 462 lei la data de 15.12.2006: 5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 12 462 lei

j) TVA colectată la scadenŃa primei rate: 4428 „TVA neexigibilă” = 4427 „TVA colectată” 1 900 lei

k) transferul dobânzilor scadente la venituri: 472 „Venituri înregistrate în avans” = 766 „Venituri din dobânzi” 562 lei

l) diminuarea dobânzilor de încasat:

Credit 8052 „Dobânzi de încasat” 562 lei m) încasarea celei de-a doua rate la data de 15.01.2007:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 12 462 lei n) TVA colectată la scadenŃa ratei a doua:

4428 „TVA neexigibilă” = 4427 „TVA colectată” 1 900 lei o) transferul dobânzilor scadente la venituri:

472 „Venituri înregistrate în avans” = 766 „Venituri din dobânzi” 562 lei p) diminuarea dobânzilor de încasat:

Credit 8052 „Dobânzi de încasat” 562 lei

◘ OperaŃiunile înregistrate în contabilitatea societăŃii „Y” (cumpărător) au fost următoarele: a) Primirea facturii privind avansul:

% = 401„Furnizori” 5 950 lei 4091„Furnizori-debitori pentru cumpărări

de bunuri de natura stocurilor” 5 000 lei

4426 „TVA deductibilă” 950 lei b) Plata avansului:

401„Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 5 950 lei c) RecepŃionarea mărfurilor la preŃ cu amănuntul :

371 „Mărfuri” = % 30 000 lei 401„Furnizori” 25 000 lei 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 5 000 lei 4428 „TVA neexigibilă” 5 700 lei

TVA aferentă ratelor datorate furnizorului: 4428 „TVA neexigibilă” = 401„Furnizori” 5 950 lei

d) Dobânda datorată furnizorului: 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” = 401 „Furnizori” 1 124 lei

e) Dobânzile de plătit neajunse la scadenŃă se trec în evidenŃa conturilor speciale: Debit 8051 „Dobânzi de plătit” 1 124 lei

- 25 -

f) Regularizarea avansului: 401 „Furnizori” = 4091„Furnizori-debitori pentru cumpărări


g) Plata primei rate: 401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 12 462 lei

h) TVA deductibilă la scadenŃa primei rate: 4426 „TVA deductibilă” = 4428 „TVA neexigibilă” 5 950 lei

i) Transferul dobânzilor scadente la cheltuieli: 666„Cheltuieli privind dobânzile” = 471„Cheltuieli înregistrate în avans 562 lei

j) Diminuarea dobânzilor de plătit: Credit 8051 „Dobânzi de plătit” 562 lei

Notă: Înregistrările de la pct. g – j se repetă în luna următoare.

B. Contract de vânzare-cumpărare cu plata în rate încheiat după data aderării

Societatea „X” a încheiat un contract de vânzare-cumpărare cu plata în rate cu societatea „Y”. Taxa pe valoarea adăugată este exigibilă în momentul livrării.

◘ OperaŃiunile înregistrate în contabilitatea firmei „X” (vânzător) au fost următoarele: a) recepŃionarea mărfurilor la preŃ cu ridicata:


4426 „TVA deductibilă” 8 550 lei b) adaosul comercial inclus în preŃ:

371 „Mărfuri” = 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 5 000 lei c) facturarea avansului:

4111 „ClienŃi” = % 11 900 lei 419 „Clienți – creditori” 10 000 lei 4427 4427 „TVA colectată” 1 900 lei

d) încasarea avansului: 5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 11 900 lei

e) livrarea mărfurilor: 4111 „ClienŃi” = % 59 848 lei

707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 50 000 lei 472 „Venituri înregistrate în avans” 2 248 lei 4428 „TVA neexigibilă” 7 600 lei

f) dobânzile de încasat neajunse la scadenŃă se trec în evidenŃa conturilor speciale: Debit 8052 „Dobânzi de încasat” 2 248 lei

g) descărcarea gestiunii de mărfurile vândute: % = 371 „Mărfuri” 50 000 lei


h) regularizarea avansului: 419 „Clienți – creditori” = 4111 „ClienŃi” 10 000 lei

i) încasarea primei rate: 5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 24 924 lei

j) transferul dobânzilor scadente la venituri: 472 „Venituri înregistrate în avans” = 766 „Venituri din dobânzi” 1 124 lei

k) diminuarea dobânzilor de încasat:

Venituri din vânzarea mărfurilor 50 000 lei TVA 19 % 9 500 lei Dobânda 2 248 lei Total valoare contract 61 748 lei ModalităŃile de plată Avans 11 900 lei Rata 1 24 924 lei Rata 2 24 924 lei TOTAL 61 748 lei

- 26 -

Credit 8052 „Dobânzi de încasat” 1 124 lei l) încasarea ratei a doua:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 24 924 lei m) transferul dobânzilor scadente la venituri:

472 „Venituri înregistrate în avans” = 766 „Venituri din dobânzi” 1 124 lei n) diminuarea dobânzilor de încasat:

Credit 8052 „Dobânzi de încasat” 1 124 lei ◘ OperaŃiunile înregistrate în contabilitatea firmei „Y” (cumpărător) au fost următoarele: a) Primirea facturii privind avansul:

% = 401„Furnizori” 11 900 lei 4091„Furnizori-debitori pentru cumpărări


4426 „TVA deductibilă” 1 900 lei b) Plata avansului:

401„Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 11 900 lei c) RecepŃionarea mărfurilor la preŃ cu amănuntul :

371 „Mărfuri” = % 71 400 lei 401„Furnizori” 50 000 lei


TVA aferentă ratelor datorate furnizorului: 4426 „TVA deductibilă” = 401„Furnizori” 7 600 lei

d) Dobânda datorată furnizorului: 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” = 401 „Furnizori” 2 248 lei

e) Dobânzile de plătit neajunse la scadenŃă se trec în evidenŃa conturilor speciale: Debit 8051 „Dobânzi de plătit” 2 248 lei

f) Regularizarea avansului: 401 „Furnizori” = 4091„Furnizori-debitori pentru cumpărări


g) Plata primei rate: 401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 24 924 lei

h) Transferul dobânzilor scadente la cheltuieli: 666„Cheltuieli privind dobânzile” = 471„Cheltuieli înregistrate în avans 1 124 lei

i) Diminuarea dobânzilor de plătit: Credit 8051 „Dobânzi de plătit” 1 124 lei

g) Plata ratei a doua: 401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 24 924 lei

h) Transferul dobânzilor scadente la cheltuieli: 666„Cheltuieli privind dobânzile” = 471„Cheltuieli înregistrate în avans 1 124 lei

i) Diminuarea dobânzilor de plătit: Credit 8051 „Dobânzi de plătit” 1 124 lei

2.11. Contabilitatea mărfurilor aflate la terŃi

Mărfurile aflate la terŃi sunt mărfuri care aparŃin entităŃii dar care temporar se află în depozitul unui terŃ cu un anumit scop – fie pentru prelucrare, recondiŃionare , fie în custodie, fie pentru vânzare cu cedare de comision. Sunt considerate mărfuri la terŃi şi stocurile de mărfuri aflate în curs de aprovizionare , adică achitate , sosite sau nesosite , dar nerecepŃionate.

2.11.1. Mărfuri recepŃionate şi lăsate în custodia furnizorilor

Între partenerii de afaceri se practică şi cumpărări de mărfuri care sunt lăsate în depozitul furnizorului pe o perioadă de timp mai mare sau mai mică, în schimbul achitării de catre cumpărător a unei sume reprezentand costul custodiei (păstrării) mărfurilor. În această situaŃie, clientul are posibilitatea să-şi vândă mărfurile direct din depozitul furnizorului.

Exemplul 1: O societate specializată în comerŃul en–gros , cumpără un lot de mărfuri în valoare de 4 000 lei plus TVA 19% , de la un furnizor (producator). RecepŃia mărfurilor cumpărate se efectuează la depozitul furnizorului unde rămân 5 zile din lipsa unui mijloc de transport. Conform înŃelegerii între

- 27 -

cele 2 părŃi - client şi furnizor - nu se plătesc cheltuieli cu custodia. Ulterior , se angajează un terŃ pentru efectuarea transportului de marfă, costul 1200 de lei plus TVA 19% (228 lei ) şi apoi se vinde marfa unei societăŃi specializate în comerŃul cu amănuntul .

● Înregistrări în contabilitatea clientului (cumpărător): a) primirea facturii de la furnizor cu procesul verbal de recepŃie:

% = 401 „Furnizori” 4 760 lei 357 „Mărfuri aflate la terŃi” 4 000 lei

4426 „TVA deductibilă” 760 lei b) plata furnizorului prin virament :

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 4 760 lei c) înregistrarea cheltuielilor cu transportul mărfurilor pe baza facturii primite de la firma de transport:

% = 401 „Furnizori” 1 428 lei 624 „Cheltuieli cutransportul de bunuri şi personal” 1 200 lei

4426 „TVA deductibilă” 228 lei d) achitarea transportului de marfă cu numerar :

401 „Furnizori” = 5311 „Casa în lei” 1 428 lei e) primirea efectivă a mărfurilor cumpărate de la furnizor:

371 „Mărfuri” = 357 „Mărfuri aflate la terŃi” 4 000 lei f) calcularea şi înregistrarea adaosului comercial de 20%: (400x20%=800 lei)

371 „Mărfuri” = 378„DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 800 lei PreŃul de vânzare al mărfii = 4 000 + 800 = 4 800 lei g) vânzarea mărfii unui terŃ şi emiterea facturii:

4111 „ClienŃi” = % 5 712 lei 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 4 800 lei 4427 “TVA colectată” 912 lei

h) încasarea facturii prin bancă: 5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 5 712 lei

● Înregistrări în contabilitatea furnizorului: a) facturarea produselor finite vândute :

4111 „ClienŃi” = % 4 760 lei 701 „Venituri din vânzarea produselor finite” 4 000 lei 4427 “TVA colectată” 760 lei

b) încasarea prin bancă: 5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 4 760 lei

Exemplul 2: O societate a recepŃionat şi a lăsat în custodie la furnizor (producător) mărfuri la preŃul de facturare a furnizorului de 5 000 lei. Adaosul comercial practicat de societate este de 20%. Cheltuielile cu custodia până la data ridicări mărfurilor sunt de 500 lei plus TVA 19%. Jumătate din mărfurile lăsate în custodie se vând din depozitul furnizorului, jumătate se primesc în depozitul societăŃii cumpărătoare. ● Înregistrări în contabilitatea clientului (cumpărător): a) înregistrarea mărfurilor cumpărate, recepŃionate şi lăsate în custodia furnizorului:

% = 401 „Furnizori” 5 950 lei 357 „Mărfuri aflate la terŃi” 5 000 lei

4426 „TVA deductibilă” 950 lei b) înregistrarea facturii privind cheltuielile cu custodia:

% = 401 „Furnizori” 595 lei 357 „Mărfuri aflate la terŃi” 500 lei

4426 „TVA deductibilă” 95 lei c) se achită prin bancă furnizorul ( 5 950 + 595 = 6 545 lei ):

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 6 545 lei d) calcularea şi înregistrarea adaosului comercial: (5 000 + 500 ) x 20% = 1 100 lei

371 „Mărfuri” = 378„DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 800 lei PreŃul de vânzare al mărfii : 5 000 + 500 + 1 100 = 6 600 lei e) se vinde jumătate din marfa aflată în custodie: 6 600 x 50% = 3 300 lei


- 28 -

f) se încasează contravaloarea facturii privind mărfurile vândute prin bancă: 5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 3 927 lei

g) se descarcă gestiunea aferentă vânzării: În momentul scoaterii din gestiune a mărfurilor vândute se determină adaosul comercial. Se transformă cota de adaos comercial în cotă de rabat, care se realizează aplicând procedeul sutei majorate, astfel: Cota de rabat % = (Cota de adaos x 100) / (Cota de adaos + 100) = ( 20 x 100 ) / (20 +100) = 16% Rabatul comercial = preŃul de vânzare al mărfurilor x cota de rabat = 3 300 x 16% = 528 lei

% = 357 „Mărfuri aflate la terŃi” 3 300 lei 607 „Cheltuieli privind mărfurile” 2 772 lei 378„DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 528 lei

h) primirea restului de mărfuri în depozitul societăŃii cumpărătoare : 371 „Mărfuri” = 357 „Mărfuri aflate la terŃi” 3 300 lei

● Înregistrări în contabilitatea furnizorului (producător): a) se emite factura pentru produsele finite vândute:

4111 „ClienŃi” = % 5 950 lei 701 „Venituri din vânzarea produselor finite” 5 000 lei 4427 “TVA colectată” 950 lei

b) se emite factura pentru custodie : 4111 „ClienŃi” = % 595 lei

708 „Venituri din activităŃi diverse” 500 lei 4427 “TVA colectată” 95 lei

c) încasarea facturilor emise prin bancă: (5 950 +595 = 6 545 lei) 5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 6 545 lei

2.11.2. Contabilitatea mărfurilor trimise spre prelucrare la terŃi

Atunci când se constată că unele mărfuri au mişcare lentă, sunt greu vandabile, societăŃile comerciale încearcă diverse modalităŃi de la le vinde. Una din modalităŃi o constituie trimiterea la unităŃi specializate în prelucrarea mărfurilor, iar rezultatul prelucrării se contretizează într-o altă marfă sau alt sortiment, cu alt preŃ. Exemplu: O societate en-gros ”X” trimite mărfuri spre prelucrare la o societate „Y”. PreŃul de vânzare cu ridicata mărfurilor este de 3 000 lei din care 500 lei adaos comercial. Cheltuielile cu preucrarea mărfurilor sunt de 300 lei plus TVA 19%, iar cheltuielile cu transportul dus-întors executat de terŃi sunt în sumă de 40 de lei plus TVA 19% . Cheltuielile cu prelucrarea mărfurilor se achită prin bancă, iar cheltuielile cu transportul se achită numerar din casierie.

● Înregistrări în contabilitatea societatii „X” : a) se trimit mărfurile la prelucrare consemnate în avizul de însoŃire al mărfii:

% = 371 „Mărfuri” 3 000 lei 357 „Mărfuri aflate la terŃi” 2 500 lei

378„DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 500 lei b) se primeşte noul sortiment:

371 „Mărfuri” = 357 „Mărfuri aflate la terŃi” 2 500 lei c) se primeşte factura de la societatea „Y” pentru prelucrarea mărfii:

% = 401 „Furnizori” 357 lei 371 „Mărfuri” 300 lei

4426 „TVA deductibilă” 57 lei d) se achită prin virament datorita furnizorului „Y”:


e) se calculeaza şi se înregistrează adaosul comercial de 20% la noul sortiment de marfă: (2 500+300) x 20% = 560 lei

371 „Mărfuri” = 378„DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 560lei f) se înregistrează cheltuielile de transport achitate cu numerar:

% = 5311 „Casa în lei” 47,60 lei 624 „Cheltuieli cutransportul de bunuri şi personal” 40,00 lei

4426 „TVA deductibilă” 7,60 lei

● Înregistrări în contabilitatea societatii „Y” :

- 29 -

a) se primeşte marfa în vederea prelucrării de la societatea „X” şi se înregistrează în evidenŃa extrabilanŃieră:

Debit cont 8032 „Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare” 2 500 lei b) se facturează contravaloarea prelucrării mărfii:

4111 „ClienŃi” = % 357 lei 704 „Venituri din servicii prestate” 300 lei 4427 “TVA colectată” 57 lei

c) se încasează factura prin bancă de la societatea „X”: 5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 6 545 lei

d) se restituie mărfurile prelucrate societatii „X”: Credit cont 8032 „Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare” 2 500 lei

2.11.3. Contabilitatea mărfurilor trimise la recondiŃionare

UnităŃile comerciale pot ajunge în situaŃia de a avea stocuri de mărfuri greu vandabile sau nevandabile datorate existenŃei în stoc a unor mărfuri demontate sau unor defecte de manoperă. Aceste entităŃi au posibilitatea să trimită mărfurile nevandabile la unităŃi specializate în operaŃiuni de recondiŃionare. Prin recondiŃionare, spre deosebire de prelucrare, se obŃine acelaşi sortiment de marfă accesibil vânzării, fie la acelaşi preŃ, fie la un preŃ mai mic practicat pentru a diminua stocul imobilizat.

Exemplu: O societate „X” trimite mărfuri la recondiŃionare la societatea „Y”. PreŃul de vânzare cu ridicata al mărfurilor este 3 625 lei, din care 725 lei reprezintăadaosul comercial. Pentru recondiŃionare entitatea „Y” percepe 600 lei plus TVA 19%.

● Înregistrări în contabilitatea societatii „X” : a) se trimit mărfurile la recondiŃionare consemnate în avizul de însoŃire a mărfii:

% = 371 „Mărfuri” 3 625 lei 357 „Mărfuri aflate la terŃi” 2 900 lei

378„DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 725 lei b) se primesc mărfurile recondiŃionate şi factura pentru operaŃiunea de recondiŃionare:

371 „Mărfuri” = 357 „Mărfuri aflate la terŃi” 2 900 lei şi

% = 401 „Furnizori” 714 lei 371 „Mărfuri” 600 lei

4426 „TVA deductibilă” 114 lei c) se achită prin virament datoria faŃă de „Y”:

401 „Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 714 lei d) se calculează şi se înregistrează adaosul comercial practicat de entitatea comercială. Pentru a vinde marfa se poate practica un adaos comercial mai mic sau chiar saă se vândă la costul ei. Se aplică un adaos de numai 5%. Adaos comercial = (2 900 + 600) x 5% = 175 lei

371 „Mărfuri” = 378„DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 800 lei Noul preŃ cu ridicata a mărfii va fi: (2 900 + 600) + 175 = 3 675 lei. Se poate vinde marfa şi la costul ei de 2 900 + 600 = 3 500 lei în vederea diminuării stocurilor nevandabile.

Notă: OrdonanŃa Guvernului nr. 99/2000 privind comercializarea produselor şi serviciilor de piaŃă în capitolul V art. 18 lit. F prevede : „prin vânzări cu preŃ redus, în sensul prezentei ordonanŃe, se întelege: vânzari ale produselor care într-o perioadă de 3 luni de la aprovizionare nu au fost vândute”.

● Înregistrări în contabilitatea societatii „Y” (prestator de servicii): a) se primesc mărfurile pentru recondiŃionare de la „X” şi se înregistrează în evidenŃa extrabilanŃieră:

Debit cont 8032 2 900 lei b) se facturează contravaloarea recondiŃionării:

4111 „ClienŃi” = % 714 lei 704 „Venituri din servicii prestate” 600 lei 4427 “TVA colectată” 114 lei

- 30 -

c) se restituie mărfurile recondiŃionate sociatăŃii „X” şi se scot din evidenŃa extrabilanŃieră: Credit cont 8032 2 900 lei

d) se încasează factura privind recondiŃionarea prin bancă: 5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 714 lei

2.12. Mărfuri primite cu titlu gratuit sau prin donaŃie

O societate „X” specializată în comerŃul cu amănuntul primeşte prin donaŃie mărfuri evaluate la valoarea justă de 1000 lei. Adaosul comercial este de 20% şi cota de TVA de 19% sunt incluse în valoarea justă. Elementele preŃului de vânzre cu amănuntul: TVA 19% = 1000 x 19 : 119 = 159,66 lei; Adaos comercial = (1000 – 159,66) x 20 : 120 = 140,06 lei; Valoare de intrare fără TVA şi adaos comercial = 1000 – 159,66 – 140,06 = 700,28 lei. Înregistrarea în contabilitate:

371 „Mărfuri” = % 1000,00 lei 7582 „Venituri din donaŃii primite” 700,28 lei 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 140,06 lei 4428 „TVA neexigibilă” 159,66 lei

2.13. Alte aspecte privind fiscalitatea stocurilor

► Bunuri constatate lipsă în gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu s-au

întocmit contracte de asigurare În spiritul articolului 21 (4), litera c) din noul Cod fiscal, nu sunt deductibile la calculul

profitului impozabil : "cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale

constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost încheiate contracte de

asigurare, precum şi taxa pe valoarea adăugată aferentă, dacă aceasta este datorată potrivit

prevederilor titlului VI. Nu intră sub incidenŃa acestor prevederi stocurile şi mijloacele fixe

amortizabile, distruse ca urmare a unor calamităŃi naturale sau a altor cauze de forŃă majoră, în

condiŃiile stabilite prin norme.”

Normele metodologice prevăd că bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate, nu constituie livrare de bunuri şi deci nu se colectează TVA, dacă sunt îndeplinite în mod cumulativ următoarele condiŃii: a) nu sunt imputabile; b) degradarea calitativă a bunurilor se datorează unor cauze obiective dovedite cu documente; c) se face dovada că s-au distrus bunurile şi nu mai intră în circuitul economic.

Prin urmare în această categorie se încadrează mărfurile cu termen de garanŃie expirat, pentru care nu se poate stabili răspunderea materială a salariaŃilor cu sarcini în domeniul aprovizionării sau desfacerii. Costul aferent mărfurilor scăzute din gestiune nu este deductibil la calculul profitului impozabil. În concluzie, dacă nu se îndeplinesc simultan cele trei condiŃii, firma va colecta TVA, deoarece operaŃiunea s-ar asimila livrărilor de bunuri. Deci, cheltuiala generată de colectarea TVA nu este admisă la calculul profitului impozabil.

► Bunurile cedate cu titlu gratuit Formula contabilă de scoatere din evidenŃă a stocurilor cedate cu titlu gratuit:

6582 “DonaŃii şi subvenŃii acordate”

= 3xx „Conturi de

stocuri” Valoarea de înregistrare a stocurilor cedate cu titlu

gratuit

LegislaŃie: Sunt deductibile din punct de vedere fiscal: ▪ “cheltuielile sociale în limita unei cote de până la 2%, aplicată asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului, potrivit Legii nr. 53/2003 - Codul muncii, cu modificările şi completările ulterioare”( art. 21 (3) lit c) din Codul fiscal). ▪ “cheltuielile de sponsorizare şi/sau mecenat şi cheltuielile privind bursele private, acordate potrivit legii; contribuabilii care efectuează sponsorizări şi/sau acte de mecenat, potrivit prevederilor Legii nr.

- 31 -

32/1994 privind sponsorizarea, cu modificările ulterioare, şi ale Legii bibliotecilor nr. 334/2002, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, precum şi cei care acordă burse private, potrivit legii, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, dacă totalul acestor cheltuieli îndeplineşte cumulativ următoarele condiŃii: 1. este în limita a 3 la mie din cifra de afaceri; 2. nu depăşeşte mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat. În limitele respective se încadrează şi cheltuielile de sponsorizare a bibliotecilor de drept public, în scopul construcŃiei de localuri, al dotărilor, achiziŃiilor de tehnologie a informaŃiei şi de documente specifice, finanŃării programelor de formare continuă a bibliotecarilor, schimburilor de specialişti, a burselor de specializare, a participării la congrese internaŃionale”( art. 21 (4) lit p) din Codul fiscal).

► Vânzări în pierdere Cadrul reglementar privind desfăşurarea activităŃii comercianŃilor statuează regula potrivit

căreia sunt interzise vânzările în pierdere (Legea nr. 650 pentru aprobarea OrdonanŃei Guvernului nr.9 9/2000 privind comercializarea produselor şi serviciilor pe piaŃă ( M.O. nr. 914 / 16.12.2002), pct. 20).

Prin vânzare în pierdere se înŃelege orice vânzare la un preŃ egal sau inferior costului de achiziŃie. ExcepŃia de la această regulă se întâlneşte în situaŃiile nominalizate în mod expres de lege, când agentul economic are dreptul să reducă preŃurile de vânzare, dar numai în anumite perioade ale anului, cu respectarea anumitor reguli şi proceduri. SituaŃiile de excepŃie sunt vânzările de lichidare şi de soldare, când legea prevede deductibilitatea fiscală a costului de achiziŃie al mărfurilor vândute în pierdere.

► Deprecierea temporară a stocurilor de mărfuri Constituirea ajustărilor pentru deprecierea temporară a stocurilor generează cheltuieli neadmise

la calculul profitului impozabil. La închiderea exerciŃiului financiar stocurile trebuie să fie evaluate la costul lor sau la valoarea realizabilă netă, dacă aceasta este mai mică ( conform OMFP nr. 1752/2005 paragraful 134 ). Estimarea valorii realizabile nete trebuie să ia în calcul destinaŃia elementului examinat. Valoarea realizabilă netă se va determina pentru fiecare articol inventariat. În practică se pot realiza şi regrupări de elemente asemănătoare sau care au legătură între ele. Când valoarea realizabilă netă este mai mică decât valoarea de înregistrare, pentru diferenŃă se constituie ajustări pentru deprecierea stocurilor. RelaŃia folosită pentru calculul ajustărilor privind deprecierea stocurilor este următoarea:

Ajustări privind = Valoarea contabilă - Valoarea de inventar a stocurilor deprecierea stocurilor ( costul stocurilor ) ( valoarea din situaŃiile financiare)

a) înregistrarea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor de mărfuri:

6814 „Chelt de expl privind ajustările pentru deprecierea activelor circulante”

= 397 „Ajustări pentru deprecierea

mărfurilor” b) diminuarea sau anularea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor

397 „Ajustări pentru deprecierea mărfurilor” = 7814 „Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante”

- 32 -

Capitolul 3 STUDIU DE CAZ LA S.C. RICAMBI S.R.L.

3.1. Prezentarea societăŃii Societatea comercială RICAMBI SRL a fost înfiinŃată la data de 07.01.2000. Sediul societăŃii este în Rm. Vâlcea, Str. Vasile Olanescu , nr.2 , judeŃul Vâlcea. Societatea a fost înregistrata în Registrul Comertului sub numărul de înmatriculare J38/4/2000. Luarea în evidenŃă la organele teritoriale fiscale s-a efectuat concomitent cu efectuarea demersurilor de înfiinŃare, asftel încât certificatul de înmatriculare conŃine codul de înregistrare fiscală RO 12571922, societatea fiind înregistrată în scopuri de TVA. SC RICAMBI SRL este persoană juridică română având forma juridică de societate cu răspundere limitată cu capital privat. Societatea îşi desfăşoară activitatea în conformitate cu legile romane si cu prevederile din statutul societatii. FuncŃionarea societăŃii este nelimitată cu începere de la data înregistrării în Registrul comerŃului. Obiectul de activitate al societăŃii comerciale RICAMBI SRL este întreŃinerea şi repararea autovehiculelor ( cod CAEN 4520) precum şi comerŃul cu piese şi accesorii pentru autovehicule (cod Caen 4532) . Capitalul societăŃii este de 200 lei şi este în întregime privat . El este format din 20 de părŃi sociale egale a câte 10 lei fiecare . Capitalul social este în întregime subscris şi vărsat, întregul capital fiind aportul asociatului unic . Structura organizatorică a societăŃii cuprinde un atelier mecanic de reparaŃii şi întreŃinere de autovehicule şi un magazin pentru comercializarea pieselor şi accesoriilor auto, activitatea desfăşurându-se la sediul societăŃii. Societatea RICAMBI SRL îşi propune să ofere potenŃialilor clienŃi achiziŃionarea unor produse de calitate la cele mai bune preŃuri. Structura societăŃii, flexibilitatea şi diversificarea produselor şi serviciilor permite adaptarea continuă la schimbările şi cerinŃele pieŃei din România. Raportul calitate-preŃ al produselor şi serviciilor oferite de societate este cel mai bun de pe piaŃă, iar satisfacŃia clienŃilor este obiectivul prioritar al societăŃii. Ca urmare a vânzărilor mereu în creştere, având la baza produse şi servicii extrem de variate se poate spune că Ricambi SRL este un partener de încredere pentru clienŃii săi. În cadrul sociatăŃii activităŃile ce Ńin de domeniile financiar, contabilitate, salarii, preŃuri se desfăşoară în cadrul unui singur compartiment. Compartimentul financiar-contabil are atribuŃiuni multiple şi relaŃii cu toate celelalte compartimente din cadrul societăŃii. RelaŃiile cu celelalte compartimente sunt atât de intrare cât şi de ieşire. Societatea RICAMBI SRL foloseşte ca formă de înregistrare în contabilitate forma de înregistrare pe jurnale. OperaŃiunile de încasări şi plăŃi în numerar sunt consemnate în registrul de casă. PlăŃile şi încasările în numerar se fac în limita plafoanelor stabilite prin lege (limita maximă pentru un singur furnizor/client este de 5000 lei pe zi ). De asemenea operaŃiunile de încasări şi plăŃi se mai derulează şi prin conturile bancare ale societăŃii deschise la : BCR Rm. VALCEA şi Trezoreria Rm. Valcea.

- 33 -

3.2. Reflectarea în contabilitatea firmei RICAMBI SRL a operaŃiunilor legate de mărfuri ► Provizioane pentru garanŃii acordate clienŃilor Având în vedere că societatea comercializează prin magazinul de vânzare cu amănuntul piese şi accesorii pentru autovehicule trebuie să acorde garanŃie clienŃilor săi conform Legii nr. 449/2003 (privind vânzarea produselor şi garanŃiile asociate acestora, republicată în 2008). Fiind vorba de piese pentru autoturisme, pentru a beneficia de garanŃie clienŃii trebuie să le monteze într-un service autorizat. În cazul lipsei conformităŃii sau existenŃei unor vicii ascunse a produselor (pieselor auto) în termenul de garanŃie prevăzut în certificatul de garanŃie, clientul va depune produsul reclamat la vânzător (SC RICAMBI SRL) însoŃit de următoarele documente: copie factură fiscală; certificat de garanŃie; fişa de retur marfă completată la magazin; dovada montării pieselor într-un service autorizat R.A.R. (deviz de montaj) şi documentele fiscale aferente; nota de constatare întocmită de persoana care a analizat cazul). Dacă reclamaŃia este justificată, societatea RICAMBI SRL în calitate de vânzător se obligă la schimbarea produselor pe cheltuiala sa. Dacă reclamaŃia este nejustificată, cheltuielile vor fi suportate de către client. În cazul pieselor şi accesoriilor termenul de garanŃie acordat conform legii 449/2003 este: - 24 luni pentru acumulatori şi amortizoare; - 12 luni pentru anvelope, alarme auto; - 18 luni de la data livrării pentru toate celelalte produse cu excepŃia următoarelor categorii de produse: accesorii auto, curele (distribuŃie, transmisie), elemente de aprindere, filtre (aer, ulei, combustibil), becuri, ştergătoare parbriz, soluŃii spălat parbriz, uleiuri, aditivi, antigel, lichid de frână, care sunt consumabile. Nu se acordă garanŃie sau se anulează în următoarele cazuri: - piesele nu au fost montate într-un service specializat (autorizat); - piesele prezintă urme de lovituri, zgârieturi, îndoituri sau acŃiunea unor factori externi; - piesele prezintă o uzură normală; - piesele se defectează în urma unui montaj necorespunzător; - defecŃiunea se datorează lipsei verificărilor la timp sau periodice; - piesa a fost montată într-un ansamblu cu alte piese defecte sau modificate; - piesa prezintă deficienŃe din cauza unui accident de circulaŃie sau de altă natură (şocuri termice, electrice, mecanice).

Analizând informaŃiile din anii anteriori, costurile cu reparaŃia şi/sau înlocuirea produselor sunt estimate la suma de 5.760 lei.

Valoarea mărfurilor vândute 288.000 lei Rata înlocuirii în baza garanŃiei 2% Datoria estimată privind garanŃia produselor 5.760 lei

Analiza criteriilor de recunoaştere: - există o obligaŃie curentă legală, generată de un eveniment trecut concretizată în vânzarea pieselor auto cu garantie; - este probabilă o ieşire de resurse concretizată în costurile cu reparaŃiile; - există o evaluare credibilă. Cele trei criterii de recunoaştere a provizioanelor sunt îndeplinite.

Întrucât la data bilanŃului sunt îndeplinite condiŃiile de recunoaştere a unui provizion pentru garanŃii acordate clienŃilor, în situaŃiile financiare ale anului 2009 se va recunoaşte un provizion la nivelul sumei esimate de 5760 lei.

6812 „Cheltuieli de exploatare privind provizioanele“

= 1512 „Provizioane pentru garantii acordate

clientilor” 5.760 lei

ObservaŃie: Conform art. 22 din Codul fiscal „provizioanele pentru garanŃii de bună execuŃie acordate clienŃilor se constituie trimestrial numai pentru bunurile livrate, lucrările executate şi serviciile prestate în cursul trimestrului respectiv pentru care se acordă garanŃie în perioadele

- 34 -

următoare, la nivelul cotelor prevăzute în contractele încheiate sau la nivelul procentelor de garantare prevăzut în tariful lucrărilor executate ori serviciilor prestate”. Prin urmare societatea are dreptul de deducere a provizioanelor constituite de la calculul impozitului pe profit. ► Plusuri şi minusuri de mărfuri în gestiune cu ocazia inventarierii La finele anului 2009 SC RICAMBI SRL a efectuat inventarierea patrimoniului în vederea întocmirii situaŃiilor financiare anuale în conformitate cu: ▪ Legea contabilităŃii nr. 82/1991, republicată; ▪ O.M.F.P. nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene; ▪ Ordinul nr 2861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea si efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii. Inventarierea s-a efectuat de către o comisie de inventariere numită prin decizia scrisă nr. 29/20.12.2009 semnată de către administratorul societăŃii şi şeful compartimentului financiar-contabil. Comisia a fost formată din doi membrii, angajaŃi ai societăŃii. Inventarierea a avut ca scop atât constatarea faptică, cât şi evaluarea la nivelul valorii actuale, a elementelor de activ şi de pasiv deŃinute de către societate. La momentul inventarierii în cadrul societăŃii nu se aflau bunuri şi valori aparŃinând altor persoane juridice sau fizice. Societatea fiind o întreprindere mică volumul operaŃiunilor şi numărul de gestiuni nu a impus constituirea unei comisii centrale. În baza listelor de inventariere întocmite pe gestiuni şi pe grupe de conturi la terminarea operaŃiunilor de inventariere s-a întocmit procesul verbal privind rezultatele inventarierii prin care s-au constatat plusuri şi minusuri în gestiune (prezentate în Tabelul nr. 2) Rezultatele inventarierii, înscrise în procesul verbal de inventariere s-au stabilit prin compararea datelor constatate faptic şi înscrise în listele de inventariere cu cele din evidenŃa tehnico-operativă şi evidenŃa contabilă (prezentate în Tabelul nr. 1). În vederea stabilirii minusurilor şi plusurilor de bunuri, constatate cu ocazia inventarierii, precum şi pentru determinarea ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare, comisia a procedat la întocmirea formularului „Lista de inventariere” ( cod 14-3-12), prezentat în Tabelul nr. 3 (model simplificat). Ca urmare a încheierii operaŃiunilor de inventariere conducerea societăŃii a aprobat înregistrarea în contabilitate a rezultatelor acesteia. Astfel:

Înregistrarea în contabilitate a diferenŃelor faptice stabilite în urma inventarierii (conform Tabelului

nr. 2 şi Listei de inventariere):

a) Înregistrarea în contabilitate a unui plus în gestiunea de mărfuri : Comisia a constatat plus la inventar o bujie termoplus FE 74145 1 buc. x 30 lei. PreŃul de vânzare cu amănuntul este compus astfel:

� cost de achiziŃie 19,33 lei (în contul 607) � TVA neexigibilă 3,67 lei (în contul 4428) � adaos comercial 5,88 lei (în contul 378)

Plusul se va înregistra în contabilitate ca o intrare de mărfuri şi în acelaşi timp cheltuiala cu mărfurile va scădea.

371 „Mărfuri” = % 30,00 lei 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 5,88 lei 4428 „TVA neexigibilă” 4,79 lei 607 „Cheltuieli privind mărfurile” 19,33 lei

b) Înregistrarea în contabilitate a unui minus în gestiunea de mărfuri: Comisia a constatat minus la inventar un set de plăcute de frână RH 2604.04 1 buc. x 90 lei PreŃul de vânzare cu amănuntul este compus astfel:

� cost de achiziŃie 63,03 lei (în contul 607) � TVA neexigibilă 14,37 lei (în contul 4428) � adaos comercial 12,60 lei (în contul 378)

Aceasta lipsă se va recupera de la gestionar.

- 35 -

Precizare: Conform Codului muncii, salariaŃii răspund patrimonial, în temeiul normelor şi principiilor răspunderii civile contractuale, pentru pagubele materiale produse angajatorului din vina şi în legatură cu munca lor. Suma stabilită pentru acoperirea daunelor se reŃine în rate lunare din drepturile salariale care se cuvin salariatului în cauză din partea angajatorului la care este încadrat în muncă. Ratele nu pot fi mai mari de o treime din salariul lunar net, fără a putea depăşi împreună cu celelalte reŃineri jumatate din salariul respectiv. În cazul în care contractul individual de muncă încetează înainte ca salariatul să îl fi despăgubit pe angajator şi cel în cauză se încadrează la un alt angajator ori devine funcŃionar public, reŃinerile din salariu se fac de către noul angajator sau noua instituŃie ori autoritate publică pe baza titlului executoriu transmis în acest scop de către angajatorul păgubit. Dacă persoana în cauză nu s-a încadrat în muncă la un alt angajator, în temeiul unui contract individual de muncă ori ca funcŃionar public, acoperirea daunei se va face prin urmărirea bunurilor sale, în condiŃiile Codului de procedură civilă. ◘ Descărcarea gestiunii de marfa constatată lipsă

% = 371 „Mărfuri” 90,00 lei 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 12,60 lei

4428 „TVA neexigibilă” 14,37 lei 607 „Cheltuieli privind mărfurile” 63,03 lei

◘ Conform procesului verbal de inventariere valoarea totală a mărfurilor constatate lipsă în gestiune se ridică la nivelul sumei de 2.345 lei (cu TVA inclus). Pentru recuperarea pagubei angajatorul, societatea RICAMBI SRL a întocmit un dosar de acŃiune în justiŃie pentru recuperarea sumei de 2.345 lei. Suma va fi reŃinută din drepturile salariale ale gestionarului conform art. 273 din Codul muncii, în urma sentinŃei judecătoreşti definitive:

4282 „Alte creanŃe în legătură cu personalul” = % 2 345 lei 7588 „Alte venituri din exploatare” 1 970,59 lei 4427 374,41 lei

Notă : Conform art. 128 alin. (4) lit. d) din Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, bunurile constatate lipsă, cu excepŃia celor menŃionate expres de lege, sunt considerate livrare de bunuri şi se supun TVA ( cota fiind de 19%).

Începând cu 01.01.2010 gestionarului i se va retine pe statul de plată cota parte din lipsurile din gestiune, rata lunară fiind de 300 lei/lună. Valoarea totală a pagubei fiind recuperată în 8 luni.

► EvidenŃierea reducerilor comerciale

A. Primirea reducerilor comerciale de la furnizori

Societatea RICAMBI SRL a achiziŃionat la data de 01.04.2010 de la societatea AUTONET IMPORT SRL mărfuri în valoare de 11 900 lei (TVA inclusă) . Conform contractului încheiat între cele două societăŃi, dacă se fac achiziŃii de cel puŃin 10 000 lei (fără TVA) într-o perioadă de 15 zile, furnizorul acordă o reducere comercială de 10%. Reducerea comercială se acordă până la finele lunii şi este reprezentată într-o factură ulterioară în roşu întocmită de către furnizor. La sfârşitul lunii aprilie 2010, societatea RICAMBI SRL, a primit o factură în minus de 1000 lei plus TVA, reprezentând reducerea comercială acordată ca urmare a fidelităŃii clientului pentru mărfurile achiziŃionate. Plata către SC AUTONET IMPORT SRL s-a facut în data de 02.05.2010. ▪ Înregistrările contabile efectuate de către SC RICAMBI SRL (cumpărător): a) înregistrarea achiziŃiei şi recepŃionarea mărfurilor la preŃ cu amănuntul la data de 01.04.2010:


TVA aferentă facturii de achiziŃie: 4426 „TVA deductibilă” = 401„Furnizori” 1 900 lei

Reducerea comercială a fost acordată într-o factură separată, în roşu conform O.M.F.P. nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene. b) înregistrarea facturii cuprinzând reducerea comercială la data de 30.04.2010:

- 36 -

% = 401 „Furnizori” 1 190 lei 609 „Reduceri comerciale primite” 1 000 lei

4426 „TVA deductibilă” 190 lei

c) plata furnizorului la data de 02.05.2010 (se plăteşte suma ajustată de 10 710 lei=11 900lei–1 190lei deoarece reducerea comercială a fost deja acordată):


B. Acordarea reducerilor comerciale clienŃilor săi

La rândul ei SC RICAMBI SRL în luna mai 2010 a acordat reduceri comerciale în ceea ce priveşte vânzarea mărfurilor clientului său SC VICPROD SRL, cu care are încheiat un contract şi căruia îi acordă o reducere de 5%. a) înregistrarea în contabilitate a facturii emise reprezentând vânzarea de mărfuri la data de 04.05.2010:


b) înregistrarea facturii cuprinzând reducerea comercială acordată la data de 15.05.2010:

4111 „ClienŃi” = % 297,5 lei 709 „Reduceri comerciale acordate” 250 lei 4427 “TVA colectată” 47,5 lei

c) încasarea de la societatea SC VICPROD SRL la data de 20.05.2010:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 5 652,5 lei ► EvidenŃierea reducerilor financiare

A. Reducere financiară (scont) acordată la momentul livrării când are loc şi facturarea ● La data de 01.04.2010 SC RICAMBI SRL achiziŃionează de la societatea TROST AUTO

TECHNIK SERVICE SRL mărfuri în valoare de 23 800 lei, cu termen scadent de plată în 30 de zile de la data facturării (livrării). Conform clauzelor contractuale, dacă societatea RICAMBI SRL plăteşte înainte de scadenŃă contravaloarea facturii, beneficiază de o reducere financiară (scont) în procent de 4% din valoarea facturii.

Pe toată perioada până la scadenŃă societatea RICAMBI SRL are posibilitatea de a plăti la furnizor suma redusă cu 4%.

În contabilitate, reducerea financiară se înregistrează în momentul acordării. Societatea RICAMBI SRL alege să plătească contravaloarea facturii încă de la facturare,

beneficiind astfel de discountul de 4% , astfel reducerea financiară este evidenŃiată în momentul înregistrării facturii de achiziŃie. Societatea RICAMBI SRL practică un adaos comercial de 35%. a) înregistrarea achiziŃiei şi recepŃionarea mărfurilor la preŃ cu amănuntul la data de 01.04.2010:


4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 3 800 lei

b) înregistrarea reducerii financiare (scont) acordată la data de 01.04.2010, data livrării şi a facturării 401 „Furnizori” = 767 „Venituri din sconturi obŃinute” 800 lei

c) plata către furnizor la data de 15.04.2010

401„Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 22 848 lei

● La rândul ei societatea RICAMBI SRL a vândut mărfurile. Unul dintre clienŃi fiind societatea KYNITA SRL, căreia conform clauzelor contractuale, dacă aceasta îşi achită înainte de

4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 152 lei

- 37 -

scadenŃă contravaloarea facturii beneficiază de o reducere financiară (scont) de 2% din valoarea facturii. Valoarea facturii către SC KYNITA SRL este 3 393 lei. a) înregistrarea facturii emise reprezentând vânzarea de mărfuri la data de 10.04.2010:

4111 „ClienŃi” = % 3 393,00 lei 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 2 851,26 lei 4427 “TVA colectată” 541,74 lei

b) înregistrarea reducerii financiare (scont) conform clauzelor contractuale la data de 10.10.2007:

667 „Cheltuieli privind sconturile acordate” = 4111 „ClienŃi” 57,02 lei

4111 „ClienŃi” = 4427 10,84 lei

c) încasarea de la societatea KYNITA SRL la data de 11.11.2007:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 3 335,98 lei B. Reducerea financiară (scontul) acordată înainte de data scadentă, la momentul decontării facturii.

● La data de 15.04.2010 societatea RICAMBI SRL a achiziŃionat mărfuri de la societatea UNIX AUTO SRL în valoare de 6700 lei (fără TVA), cu termen scadent de plată în 30 de zile de la data livrării (facturării). Conform clauzelor contractuale, daca societatea RICAMBI SRL plăteşte înainte de scadenŃă contravaloarea facturii, beneficiază de o reducere financiară (scont) în procent de 3% din valoarea facturii. Societatea RICAMBI SRL alege să plătească contravaloarea facturii înainte de scadenŃă, beneficiind astfel de scontul de 3% pe care îl înregistrează în momentul decontări facturii. Societatea RICAMBI SRL practică un adaos comercial de 35%.

a) înregistrarea achiziŃiei de mărfuri la data de 15.05.2010: 371 „Mărfuri” = % 10 763,55 lei

401„Furnizori” 6 700,00 lei 378 „DiferenŃe de preŃ la mărfuri” 2 345,00 lei 4428 „TVA neexigibilă” 1 718,55 lei

4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 1 273 lei

b) înregistrarea scontului primit, la decontarea facturii:

401 „Furnizori” = 767 „Venituri din sconturi obŃinute” 201 lei

c) plata către furnizor la data de 25.04.2010:

401„Furnizori” = 5121 „Conturi la bănci în lei” 7 733,81 lei

● La data de 29.04.2010 societatea RICAMBI SRL vinde din mărfurile achiziŃionate societăŃii VADOVA SRL, căreia conform clauzelor contractuale, dacă aceasta plăteşte înainte de scadenŃă va beneficia de un scont de 2%. Valoarea facturii este de 1 300 lei, TVA inclus. a) înregistrarea facturii emise reprezentând vânzarea mărfurilor la data de 29.04.2010:

4111 „ClienŃi” = % 1 300,00 lei 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” 1 092,44 lei 4427 “TVA colectată” 207,56 lei

b) la momentul încasării facturii se înregistrează valoarea scontului acordat societăŃii VADOVA SRL, astfel:

667 „Cheltuieli privind sconturile acordate” = 4111 „ClienŃi” 21,85 lei

4111 „ClienŃi” = 4427 4,15 lei

c) încasarea de la societatea VADOVA SRL la data de 11.11.2007:

5121 „Conturi la bănci în lei” = 4111 „ClienŃi” 1 274 lei

4426 „TVA deductibilă” = 401 „Furnizori” 38,19 lei

- 38 -

Tabelul nr. 1 SituaŃia scriptică a activelor imobilizate şi a activelor circulante de natura stocurilor deŃinute de societate înaintea inventarieri

Cod/nr. inv.

Denumirea elementelor de activ

Cantit şi u/m

PreŃ lei/ UM

Valoare de intrare (lei)

Valoare netă contabilă (lei)

0 1 2 3 4=2*3 5 Active circulante 1 Mărfuri 13255.00 13255.00 13255.00

Tabelul nr. 2

SituaŃia faptică a elementelor de activ imobilizat şi activ circulant de natura stocurilor Elemente de activ Plusuri în gestiune Minusuri în gestiune

Cod Denumire Cant. (buc.) PreŃ unitar (lei/um) Valoare (lei) Cant. (buc.) PreŃ unitar (lei/um) Valoare de intrare (lei) Active circulante 112 Bujie termoplus FE74145 1 buc. 30 30 - - - 269 PlăcuŃe frână RH2604.04 - - - 1 buc. 90.00 90.00

Tabelul nr. 3

Listă de inventariere (Cod 14-3-12) Nr. Denumirea Cod U/M Cantitati Pret Valoare contabila Valoare Depreciere

crt. bunurilor Stocuri Diferente unitar Valoarea Diferenta de Valoare Motivul

inventariate Faptice Scriptice Plus Minus lei/um (lei) Plus Minus inventar

0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14

Active circulante 1 Bujie termoplus 112 buc 5 4 1 ▬ 30 120 30 ▬ 150 ▬ ▬ FE 74145 2 PlăcuŃe frână 269 buc 0 1 ▬ 1 90 0 ▬ 90 90 ▬ ▬

RH 2604.04

- 39 -

CONCLUZII ŞI RECOMANDĂRI ► Concluzii

Contabilitatea, datorită rolului important pe care îl are, a devenit o problemă centrală pentru economia întreprinderii moderne, iar perfecŃionarea continuă a metodei şi procedeelor sale de lucru se impune ca o cerinŃă de prim ordin.

Prezenta lucrare este consacrată atât problemelor teoretice ale contabilităŃii (concept, clasificare, evaluare, metode de inventariere, documente specifice), cât şi problemelor practice ale contabilităŃii stocurilor de mărfuri (reflectarea în contabilitate, forme de înregistrare contabilă, tipuri de înregistrări, etc.), ca premisă şi cerinŃă general valabilă pentru organizarea şi funcŃionarea contabilităŃii într-o economie cât mai dezvoltată.

Deşi activitatea principală este întreŃinerea şi repararea autovehiculelor (cod CAEN 4520), societatea RICAMBI SRL realizează venituri şi din vânzarea mărfurilor, firma fiind autorizată să comercializeze piese şi accesorii pentru autovehicule (cod CAEN 4532). Efectuând un studiu, în cadrul firmei, se ajunge la o primă concluzie şi anume că ponderea mărfurilor ocupă un loc important în realizarea cifrei de afaceri.

Din punct de vedere al contabilităŃii gruparea stocurilor se face după două criterii de bază care sunt: apartenenŃa lor şi proveninŃa lor. După apartenenŃa lor stocurile aflate în gestiunea firmei fac parte din patrimoniul propriu şi se găsesc în spaŃiul comercial al firmei, iar după proveninŃa lor, stocurile aflate în gestiunea firmei sunt obŃinute ca urmare a achiziŃiilor de la furnizori. Contabilitatea analitică a stocurilor este organizată astfel încât permite urmărirea existenŃei şi mişcării acestora cantitativ şi valoric pe fiecare loc de depozitare în parte, pe feluri mărfuri, precum şi pe gestiuni. Normele contabile din România prevăd evidenŃa cantitativ şi valorică sau numai valorică a stocurilor prin folosirea inventarului permanent sau intermitent.

Astfel, în urma studiului efectuat la SC RICAMBI SRL, s-a observat că evidenŃa stocurilor de mărfuri se Ńine cantitativ-valoric şi foloseşte inventarul permanent, metodă care prezintă avantajul că poate furniza în orice moment date cu privire la existenŃa şi mişcarea mărfurilor. Intrările şi ieşirile de mărfuri se înregistrează zilnic pe baza documentelor justificative şi se stabileşte soldul la sfârşitul zilei. Raportul de gestiune se completează zilnic şi stă la baza înregistrărilor în contabilitate. Organizarea sistemului informaŃional contabil a stocurilor vizează faptul că operaŃiile privitoare la intrarea şi ieşirea stocurilor de mărfuri sunt consemnate în documente primare. Astfel pentru intrare se folosesc facturi, avize de însoŃire, note de recepŃie şi constatarea diferenŃelor iar pentru ieşire se foloseşte avizul de însoŃire, factura, bon de casă.

Toate operaŃiunile sunt înregistrate în mod cronologic în Registrul-jurnal. PreŃul de evaluare al mărfurilor la RICAMBI SRL este preŃul cu amănuntul, iar costul

mărfurilor vândute se determină prin deducerea marjei brute din preŃul de vânzare al stocurilor de mărfuri. La finele anului 2009 s-a procedat la inventarierea patrimoniului în conformitate cu Legea contabilităŃii nr. 82/1991 şi cu Ordinul nr 2861/2009 pentru aprobarea normelor privind organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de activ şi de pasiv. Inventarierea prezintă o importanŃă deosebită deoarece prin intermediul inventarierii sunt stabilite toate valorile patrimoniale existente indiferent de modul în care au fost obŃinute, cu scopul de a întocmi situaŃii financiare cât mai apropiate de realitate în vederea asigurării comparabilităŃii. Inventarierea are importanŃă de asemenea pentru întocmirea situaŃiilor financiare anuale precum şi asigurarea imaginii fidele şi a respectării principiului prudenŃei şi al independenŃei exerciŃiilor. Realitatea soldurilor conturilor prezentate în balanŃa finală influenŃează corecta stabilire a cheltuielilor şi veniturilor care conduc la determinarea rezultatului exerciŃiului şi la întocmirea documentelor contabile de sinteză, respectiv: bilanŃ, cont de profit şi pierdere, politici contabile şi note explicative.

- 40 -

Normele contabile din România prevăd obligaŃia întreprinderii de a reflecta rezultatele inventarierii în exerciŃiul pentru care se întocmesc lucrările de închidere a exerciŃiului financiar. Prin urmare, situaŃiile financiare ce se întocmesc au la bază datele din contabilitate, care trebuie să reflecte realitatea şi trebuie verificate în prealabil cu mare responsabilitate de către cei care redactează aceste documente de sinteză. Astfel cu ocazia inventarierii s-au constatat plusuri şi minusuri în gestiune. Plusurile au fost înregistrate ca intrări în gestiune, iar minusurile au fost recuperate de la gestionar. ► Recomandări

Societatea RICAMBI SRL fiind o înteprindere mică, iar valoarea gestiunii nu se ridică la sume importante, administratorul societăŃii nu a dispus constituirea garanŃiilor materiale, în sensul că nu s-au reŃinut garanŃii de la gestionar (conform prevederilor Legii nr. 22/1969) care la inventar a avut lipsă în gestiune. Propunerea mea în ceea ce priveşte evitarea în viitor a unor astfel de situaŃii neplăcute este ca gestionarii să constituie garanŃii în numerar . De asemenea, propun înfiinŃarea unei gestiuni separate în cadrul atelierului de reparaŃii şi întreŃinere de autovehicule, în care să fie identificate în mod clar piesele de schimb transferate din gestiunea magazinului de vânzare cu amănuntul a pieselor auto (înregistrate ca mărfuri) şi care sunt utilizate la efectuarea lucrărilor de întreŃinere şi reparaŃii. În acest mod am avea un control mai bun asupra pieselor de schimb ce sunt utilizate pentru fiecare lucrare de întreŃinere şi reparaŃie, precum şi în stabilirea răspunderii pentru personalul din cadrul atelierului ce montează aceste piese de schimb, evitând echivocul pentru deteriorarea pieselor respective atunci când sunt montate în mod eronat sau sunt deteriorate din neatenŃia lucrătorilor.

În urma analizei efectuate la firmă, am constatat problema cu care se confruntă societatea în alegerea furnizorilor de mărfuri, deoarece nu există un criteriu clar de alegere a acestora şi numărul furnizorilor cu care firma lucrează este mic (6 furnizori). În vederea alegerii furnizorilor, firma trebuie să ia în considerare următoarele elemente, aranjate în ordinea importanŃei lor, astfel: calitatea mărfii, preŃul, reducerile de preŃ acordate de furnizor în funcŃie de cantitatea achiziŃionată, vechimea colaborării cu furnizorul, preŃul pieŃei, distanŃa la care se află furnizorul şi dacă furnizorul asigură transportul mărfii. Un aspect important este acela că furnizorii de mărfuri asigură livrarea mărfurilor direct la sediul firmei RICAMBI SRL, prin urmare costul cu transportul mărfurilor este eliminat. De asemenea comenzile de mărfuri se fac on-line prin programe informatice oferite de către furnizori, livrarea mărfurilor făcându-se chiar şi de două ori pe zi, ceea ce înseamnă că nu este necesar ca firma RICAMBI SRL să aibe un stoc mare de mărfuri. În condiŃiile economiei de piaŃă unde predomină un climat de competiŃie obŃinerea unor rezultate performante şi o eficienŃă economică ridicată de către societatea SC RICAMBI SRL presupune stabilirea unor strategii manageriale adecvate. Pentru a-şi îmbunătăŃi activitatea SC RICAMBI SRL trebuie să aibă în vedere creşterea continuă a calităŃii mărfurilor comercializate, pentru a reduce costurile care generează cheltuieli cu reparaŃiile pe perioada de garanŃie, având în vedere faptul că piesele auto au o perioadă de garanŃie similară bunurilor de folosinŃă îndelungată. Managerul trebuie să desfăşoare proiecte importante, să participe la intergrarea acŃiunilor la nivelul societăŃii, să formuleze clar drepturile şi obligaŃiile angajaŃilor să identifice problemele care apar şi să le remedieze.

- 41 -

BIBLIOGRAFIE SELECTIVǍ

● Bengescu M. - Bazele contabilităŃii întreprinderii moderne, Editura Paralela 45, Piteşti, 2006. ● Bengescu M. - Studiu comparat al normelor contabile privind cheltuielile şi veniturile întreprinderii, Editura Agir, Bucureşti, 2006. ● Bengescu M. - Contabilitate financiară, vol.I, Editura UniversităŃii din Piteşti, 2006. ● Firescu V. - ÎnŃelegerea şi aplicarea standardelor internaŃionale de contabilitate, Editura Sitech, Craiova, 2009. ● Călin O., - Bazele contabilităŃii, Editura NaŃional, Bucureşti, 2001. Ristea M. ● Feleagă N., - Bazele contabilităŃii, Editura economică, Bucureşti, 2002. Malciu L., Bunea St. ● Iacob C. - Sistemul informaŃional contabil la nivelul firmei, Editura Tribuna economică, Bucureşti, 2000. ● Staicu C. - Bazele contabilităŃii moderne, Editura „Scrisul Românesc”, Craiova, 2003. ● Staicu C. - Contabilitate financiară pentru întrpeinderile mici şi mijlocii, Editura Mihai M. Universitaria, Craiova, 2004. Rogoveanu I. Drăgan C. ● Ristea M. şi – Contabilitate financiară, Editura Mărgăritar, Bucureşti, 2002. Dumitru C.G. ● Ristea M. şi – Contabilitate financiară a întreprinderii, Editura Universitară, Bucureşti, 2004. colaboratorii ● Standardele InternaŃionale de contabilitate, Editura Economică , Bucureşti, 2002. ● ColecŃia de norme contabile şi fiscale, publicate în Monitorul Oficial până la data de 01.06.2010.

adriana colta contabilitatea si fiscalitatea stocurilor de…

Documents