2013 (es) d - nulidad de liquidaciones tributaria y posibilidad de reiterarla

8/15/2019 2013 (ES) D - Nulidad de Liquidaciones Tributaria y posibilidad de reiterarla

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EL TRIBUNAL SUPREMO ANTE LA NULIDAD DE LAS LIQUIDACIONESTRIBUTARIAS Y LA POSIBILIDAD DE REITERARLAS: UNACUESTIONADA DOCTRINA CON EFECTOS PERVERSOS PARA ELCONTRIBUYENTE1.

Jo séLu is Bos ch Chol bi.

Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario.Universidad de [email protected]

INTRODUCCIÓN.-

De un tiempo a esta parte, ha cobrado inusitada relevancia una problemáticaque, además de un hondo calado dogmático –con incidencia, no sólo enmateria tributaria, sino también en el ámbito administrativo, constitucional yprocesal-, comporta unas consecuencias prácticas que no dejan indiferente aningún jurista con un mínimo de sensibilidad.

Se trata de la posibilidad de que la Administración tributaria pueda reiteraruna liquidación tributaria a pesar de que la misma ha sido anulada por unTribunal Económico-administrativo o de Justicia, sea por motivos de fondo o deforma, con el añadido, nada quimérico, de que además al contribuyente -queha visto estimado su recurso- se le exijan, al dictar la nueva liquidación, losintereses de demora devengados durante el tiempo en que han estado

tramitándose los recursos y la ejecución de la deuda se hallaba suspendida.Posibilidad bendecida recientemente por el Tribunal Supremo, en la Sentenciade 19 de noviembre de 2012, dictada en un Recurso de Casación en interés deLey, de ahí la oportunidad y actualidad de este análisis.

Trataremos de trasladar la importancia del asunto con un ejemplo real. Uncontribuyente declara una herencia por un fallecimiento de su progenitor el 10de abril de 1997, y la Administración Tributaria autonómica inicia actuacionesen 2001 y gira liquidación en 2003 por importe de 3 millones de Euros. Tras laReclamación Económico-administrativa ante el TEAR de Valencia –órganoinserto en el Ministerio de Hacienda-, dicha liquidación es anulada por el TEAR

de Valencia en octubre de 2007, por no haberle concedido trámite de audienciaal interesado, sin orden de retroacción de actuaciones.

El órgano administrativo interpreta que puede reiterar la actuación sobre lasconsecuencias fiscales de ese mismo hecho luctuoso y vuelve a dictar, en abril

1 Esta exposición, despojada de las citas doctrinales, resume el contenido de tres

publicaciones realizadas en la Revista Tribuna Fiscal, nº 233, 2010: “los efectos de lanulidad de pleno derecho y la anulabilidad de una liquidación tributaria: el replanteamientode un “mito jurídico” y el papel de los Tribunales Económico-administrativos”; RevistaTribuna Fiscal, nº 250-251, 2011: “Matizaciones a la posibilidad de ordenar judicialmente laretroacción de actuaciones tributarias cuando se anula una liquidación tributaria”; y Revista

Tribuna Fiscal nº 265, 2013: “Una decisión trascendental del Tribunal Supremo: laSentencia de 19 de noviembre de 2012, sobre la retroacción de actuaciones por la

Administración tributaria”.


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de 2008, una nueva liquidación tributaria, ahora por importe de 4 millones deEuros (al exigirle los intereses de demora, por estar la deuda suspendidadurante la tramitación del recurso administrativo, computados ininterrumpidamentedesde el 11/10/1997 hasta el 7/4/2008), que, de nuevo, es recurrida ante el TEARde Valencia.

Otra vez –ya la segunda -, dicha liquidación es anulada por el citadoTribunal, en mayo de 2011, sin tampoco orden de retroacción de actuaciones,amparándose, ahora, en la falta de motivación de los valores fijados por la Administración.

En 2012, el órgano administrativo autonómico vuelve a dictar una terceraliquidación sobre la deuda tributaria generada por esa única herencia (ahora,ya, 5 millones de Euros, al incluir los intereses de demora computados desde el11/10/1997 hasta el 9/9/2011).

Como tituló el profesor Martín Queralt un trabajo publicado en la RevistaTribuna Fiscal: “Pleitos tengas y los ganes, o tampoco”.

Ante tal desatino, la Sala del TSJ de Valencia, en la Sentencia nº 693, de 17de junio de 2010, había dejado sentada una doctrina novedosa, por cuanto queestablecía que

“no resulta factible reiterar los actos administrativos tributarios una vez quelos mismos han sido anulados por sentencia judicial, con independencia decuál haya sido el tipo de vicio o defecto determinante de la anulación”.

Sin embargo, el Tribunal Supremo, en la citada Sentencia de 19 denoviembre de 2012, pronunciándose en un Recurso de Casación en interés deLey, fija la siguiente doctrina legal:

“la estimación del recurso contencioso-administrativo frente a una liquidacióntributaria por razón de una infracción de carácter formal, o incluso decarácter material , siempre que la estimación no descanse en la declaraciónde inexistencia o extinción sobrevenida de la obligación tributaria liquidada,no impide que la Administración dicte una nueva liquidación en los términoslegalmente procedentes, salvo que haya prescrito su derecho a hacerlo, sinperjuicio de la debida subsanación de la correspondiente infracción deacuerdo con lo resuelto por la propia Sentencia”.

Pocas veces una decisión jurisprudencial habrá levantado tanta expectativa jurídica, al menos, en el ámbito tributario. Estaba en juego mucho. Nada más, y

nada menos, que conocer qué consecuencias jurídicas se han de anudar a losincumplimientos del ordenamiento jurídico por parte de la Administracióntributaria.

Además, no olvidemos que el pronunciamiento tiene una fuerza vinculanteespecial, la que le otorga el artículo 100.7 de la Ley 29/1998, pues, desde supublicación en el BOE, vincula a todos los Jueces y Tribunales inferiores engrado. Bien pudiera pensarse, entonces, que ya está todo dicho. Que, a pesarde que la Sentencia cuenta con tres votos particulares muy bien fundados, nohay nada más que hablar hasta que cambie la composición de la Sala.Sinceramente, no creo que sea así. Es pronto, todavía. De momento, dos

excelentes comentarios de Francisco José Navarro Sanchís, en El Economist ade 4 y 11 de enero de 2012, con un revelador título: “El tiro único ha muerto, de


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momento”, ya vislumbran muchas sombras. Hay muchos flecos sueltos.Incluso, me atrevo a decir que muchos argumentos jurídicos han sidopreteridos por el propio Tribunal Supremo, quizás conscientemente. No envano, la Sentencia reconoce que decide la cuestión “sin necesidad de acudir ala normativa constitucional”, cuando, pocos párrafos antes, admite que el TSJ

de la Comunidad Valenciana, en la Sentencia cuestionada, “se apoya en losprincipios constitucionales de seguridad jurídica y de tutela judicial efectivarecogidos en los artículos 9.3 y 24.1 de la Constitución”.

Por más que busco una explicación -jurídica, claro-, no entiendo tanflagrante silencio. La enjundia de los derechos constitucionales afectados bienhubiera merecido una atención por el Tribunal Supremo. Aunque fuera paraexplicar que no resultaban afectados unos principios y derechos que, en otrasocasiones, sí que han merecido sesudas y acertadas reflexiones judiciales.

Creo que, en esta controversia, late una preclara desconsideración hacialos defectos administrativos en la tramitación de los procedimientos

tributarios, y, de soslayo, al papel garantista que tienen que cumplir y alos derechos que están en juego. Esta lectura formalista no tiene presenteque el procedimiento “no es un mero ritual tendente a cubrir un poderdesnudo con una vestidura pudorosa que evite el rechazo social, sino queel sentido de aquél es que el comportamiento de la Administración cumplaunas garantías e inspire confianza” -STS 22 de septiembre de 1990-.

UNAS BREVES REFLEXIONES SOBRE LA “BREVE ” SENTENCIA DELTRIBUNAL SUPREMO DE 19 DE NOVIEMBRE DE 2012.

De entrada, unas breves reflexiones sobre la Sentencia del TribunalSupremo de 19 de noviembre de 2012, cuyos argumentos jurídicos sonciertamente entecos.

En primer lugar , resulta ciertamente cuestionable la admisión a trámitede tan excepcional Recurso de Casación en Interés de Ley.

La justificación de que la doctrina de la Sentencia del TSJ de Valencia es“gravemente dañosa para el interés general y errónea” causa estupefacción: seexige el pronunciamiento del Tribunal Supremo, y éste acepta el envite, porque“la anulación judicial de liquidaciones tributarias por defecto de forma se

produce con relativa frecuencia”. En 2007 y 2008, al parecer, tal anulaciónalcanzó ¡¡¡125.460 millones de Euros¡¡¡, según se atreve a certificar, sinvergüenza alguna, la propia AEAT en su beneficio. Se causa daño a larecaudación tributaria. Pero el daño no lo causa ni el contribuyente ni, comopudieran pensar algunos, las triquiñuelas procesales de su avispado abogado.No. Lo causa el propio órgano administrativo que desatiende a la normativa deaplicación. Y la solución para evitar ese daño es bien sencilla: cumplirescrupulosamente con los preceptos legales y reglamentarios como, por otraparte, tiene que hacer el abnegado contribuyente.

En segundo lugar , como denuncia el Magistrado Sr. Garzón Herrero en suvoto particular, la controversia venía enmarcada en la aplicación de la LeyGeneral Tributaria de 1963, y, sin embargo, el recurso analiza y se resuelve


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apelando a los correspondientes preceptos de la Ley 58/2003, GeneralTributaria y al Real Decreto 520/2005. Un defecto inexplicable, y clamoroso.

En tercer lugar , el Tribunal Supremo, acogiendo a pies juntillas la doctrinasolicitada por el Abogado del Estado, se separa del marco jurídico queembridaba el debate en la Sentencia de instancia. Se fija doctrina legal nosólo para las anulaciones por razones de forma –caso resuelto por laSentencia del TSJ de Valencia-, sino incluso por defectos materiales.

En cuarto lugar , la justificación de su doctrina no puede ser más sucinta y, además, entiendo que inconsistente jurídicamente: a falta de regulaciónexpresa en la Ley 29/1998, de la Jurisdicción contencioso-administrativa, “y sinnecesidad de acudir a normativa constitucional”, hay que aplicar la Ley30/1992, la LGT 58/2003 y el RD 520/2005, que, según la Sentencia, permitenla retroacción de actuaciones cuando el defecto sea formal y cuando lo sea defondo –conclusión inconciliable con lo dispuesto en el art. 239.3 LGT y 66.4 delRD 520/2005, que ciñe dicha permisividad únicamente cuando el defecto sea

formal-.

Ya está. Esto es todo cuanto, en Derecho, tenía que decirnos el TribunalSupremo sobre una problemática de tanta enjundia como la analizada. Tansolitario argumento podría considerarse suficiente si no fuera porque olvida quela Disposición Final Primera de la propia Ley 29/1998 únicamente atribuye lasupletoriedad, en lo no previsto por esa Ley, a la Ley de Enjuiciamiento Civil. Y,en otras ocasiones, varios de los Magistrados que firman esta decisión hanmantenido justo lo contrario, incluso en votos particulares de otrospronunciamientos traídos a colación por el Magistrado Sr. Martínez Micó en suvoto particular, como veremos.

A partir de ahí, la Sentencia se hace eco de unos límites a tal posibilidadde reiteración de actuaciones que, bien mirados, tienen escasísimavirtualidad jurídica.

Que la estimación no descanse en la declaración de inexistencia oextinción sobrevenida de la obligación tributaria liquidada. Faltaría más. Siel Tribunal considera que el contribuyente declaró correctamente, se impideque el Tribunal pueda reiterar su actuación.

Cuando concurra prescripción. Pero, claro, matizando que tanto los actosadministrativos anulables como los actos del particular dirigidos a lograr esaanulación interrumpen la prescripción de la acción administrativa para volver a

liquidar. No así si se trata de actos nulos de pleno derecho. No me preguntenen qué precepto jurídico se ampara tal conclusión. No lo encuentro, por másque lo rebusco. No ha habido silencio en la relación tributaria cuando el acto esanulable, pero tampoco lo ha habido cuando el acto es nulo de pleno derecho;sobre ello, volveremos con posterioridad.

No se pierda de vista que esta doctrina es cuestionada, con razón, en laSentencia por dos magistrados de la propia Sala, el Magistrado Sr. Frías Ponce –a la sazón, también Ponente de la Sentencia-, y el Magistrado Sr. GarzónHerrero.

Además, en este tema, las opiniones de los magistrados que firman la

Sentencia no han sido siempre unívocas. De hecho, el Sr. FernándezMontalvo –ahora firmante en sentido contrario- fue ponente de una Sentencia


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del Tribunal Supremo, de 3 de julio de 2000, que únicamente otorgaba fuerzainterruptiva de la prescripción al acto válido, de modo que ni el acto viciado poranulabilidad o por nulidad de pleno derecho interrumpían la prescripción.Opinión reiterada por la Sentencia de 29 de septiembre de 2004.

Sin embargo, el Sr. Garzón Herrero -ahora firmante de un voto particular en

sentido contrario- fue ponente de la Sentencia de 19 de abril de 2006, en la quese fijó la doctrina legal que mantenía que la anulación de una liquidacióntributaria por causa de anulabilidad no deja sin efecto la interrupción del plazode prescripción producida anteriormente por consecuencia de las actuacionesrealizadas ante los Tribunales Económico-administrativos, manteniéndosedicha interrupción con plenitud de efectos.

En definitiva, quizá hubiera sido buen momento para que, con calma, sehubiera adentrado el Tribunal en el análisis de un “mito jurídico”, en palabras deBeladíez Rojo. Ya lo ha dicho Navarro Sanchís: la interrupción de laprescripción por actos expulsados del ordenamiento jurídico es “otra pintoresca

aportación del Derecho fiscal a la ciencia jurídica universal”.

Siguiendo con los límites, el Tribunal Supremo recuerda su doctrina queimpide a la Administración reiterar la actuación e incurrir en el mismo osimilar error –STS de 3 de mayo de 2011-. Parece que el principio de eficaciaasí lo impediría. Pero, claro, me pregunto: ¿y si cada vez yerra con un errordistinto, no hay límite alguno a esa retroacción de actuaciones? De nuevo, nobusquen precepto alguno que sostenga la conclusión jurisprudencial. Ahí va unejemplo de cuanto afirmamos: la Sentencia nº 329/2009, del TSJ Castilla LaMancha, de 30 de junio de 2009, rec. 486/2005- llega a decir que: “unasegunda y aun una tercera comprobación no se considera que suponga

necesariamente un abuso de derecho, siempre que la comprobación tenga unmayor grado de motivación o una motivación nueva, negando siempre que seaadmisible practicar una cuarta en ningún caso”. ¿Tres, sí; pero, cuatro, no? ¿por qué?

Para finalizar, el Tribunal Supremo, en esta ocasión, sí que se hace eco delínclito artículo 26.5 LGT que exige intereses de demora al contribuyentedurante el período de tiempo en que se ha dilatado la actuaciónadministrativa aunque haya sido anulada. Pero decide, sencilla yllanamente, no aplicarlo. Hace tabla rasa del mismo.

Cierto es que la doctrina se había manifestado casi unánimemente en contra

de que, en estos supuestos de retroacción de actuaciones, se devengaranintereses de demora también durante el lapso de tiempo que ha durado laactuación administrativa censurada, al no existir mora del deudor. Así se hanpronunciado Martín Queralt, Baeza Díaz-Portales, Tejerizo López. La soluciónes, casi me atrevería a decir, de justicia y de sentido común. Y, lo que comenzóa dejarse ver en los votos particulares de los Magistrados Frías Ponce yMartínez Micó y en varios pronunciamientos de la Audiencia Nacional, haasumido carta de naturaleza en las Sentencias del Tribunal Supremo de 23 demarzo, 14 de junio y 25 de octubre de 2012. Ahora bien, cierto es, también, queel Tribunal Supremo soslaya un inconveniente que no puede ser pasado poralto: el contenido del artículo 26.5 LGT y la exigencia legal, en esos casos, de

los correspondientes intereses de demora desde el fin del período voluntario de


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ingreso hasta que se dicte la nueva liquidación tras la subsanación de laactuación administrativa.

Enmarcada la problemática de referencia, y expuesta, sucintamente, ladoctrina del Tribunal Supremo, estimamos clarificador plantear una serie de

premisas y preguntas, y tratar de dar respuesta partiendo de las disposicionesnormativas aplicables y los pronunciamientos jurisprudenciales.

PRIMERA PREMISA.- LOS REFERENTES CONSTITUCIONALESIMPLICADOS –OLVIDADOS POR LA STS DE 19 DE NOVIEMBRE DE 2012-:

EL INTERÉS GENERAL A LA EFECTIVIDAD DEL DEBER SOLIDARIO DECONTRIBUIR Y SU COMPAGINACIÓN CON UNA ACTUACIÓN DE LAADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA CON SOMETIMIENTO PLENO A LA LEY YAL DERECHO; CON EL DEBER DE BUENA ADMINISTRACIÓN DEL ART.

41 DE LA CARTA EUROPEA DE DERECHOS FUNDAMENTALES; CON ELDERECHO A UNA TUTELA JUDICIAL TEMPESTIVA DEL ART. 47 DE LACITADA CARTA; Y CON EL DERECHO A LA TUTELA JUDICIAL EFECTIVADEL ART. 24 CE.

Analizar los efectos de la declaración de nulidad de una liquidación tributariaexige tener presente la necesidad de efectuar una interpretación sistemáticade los bienes y derechos constitucionales afectados. Concretamente, que laregulación y aplicación del Derecho compagine el interés general a laactuación eficaz de la Administración Tributaria para lograr la consecución deldeber de contribuir según la capacidad económica –arts. 103 y 31 CE-, con elnecesario sometimiento “pleno” de esas actuaciones administrativas aDerecho, sin desconocer la necesaria efectividad del derecho a la tutela judicialefectiva, y los principios de seguridad jurídica y de confianza legítima -arts. 9.3,24 y 103 CE- y atendiendo a la aplicabilidad del deber de buena administracióny al derecho a obtener una tutela judicial tempestiva, sancionados en losartículos 41 y 47 de la Carta Europea de Derechos fundamentales, incorporadaal Tratado de Lisboa.

Además, es una temática que incide en numerosas instituciones jurídicas de honda raigambre en el Derecho público; por ejemplo, ladiscusión sobre los efectos ex tunc o ex nunc de la apreciación de viciocalificado legislativamente de nulidad de pleno derecho o de anulabilidad y la

atribución de virtualidad interruptiva de la prescripción a las actuaciones delparticular o del órgano administrativo censurado; la posibilidad de retrotraeractuaciones si concurren defectos formales en la tramitación del procedimientotributario, así como la fijación del dies a quo y dies ad quem del devengo deintereses de demora cuando resulta procedente dictar una nueva liquidación.

Sin embargo, ese elevado interés dogmático y práctico del tema no se vecorrespondido por la claridad en el contenido de los conceptos afectados,ni en la regulación jurídica que proporcionan ni la Ley 30/1992 ni la LGT,quedando un terreno yermo al que han tenido que enfrentarse los TribunalesEconómico-administrativos y los de Justicia, hasta que el Tribunal

Supremo, en un Recurso de casación en interés de Ley ha sentadodoctrina.


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Lógicamente, al obligado tributario se le exige el escrupuloso y tempestivocumplimiento de sus obligaciones tributarias, sin posibilidad de retroacción deactuaciones, so pena de que la Administración tributaria regularice su situaciónfiscal con los correspondientes intereses de demora y recargos, e incluso se leimponga una sanción tributaria -en la mayoría de ocasiones, fruto del celo

administrativo en aplicar, sin juicio de culpabilidad, el amplio y puntilloso elencode infracciones reguladas en la LGT y el Reglamento sancionador tributario-.

La Administración tributaria, por su parte, por tener confiada la tarea deservir al interés general que es lograr la efectividad del deber de contribuir,resulta investida legalmente de la potestad de autotutela declarativa y de laejecutiva para actuar ejerciendo las potestades funcionales de comprobación einvestigación, de recaudación o, incluso, sancionadoras, y lo va a hacerrevestida de un aura de infalibilidad bajo el amparo de la presunción devalidez -art. 57 Ley 30/1992-. Nada descubrimos si afirmamos que un actoadministrativo, aunque ilegal, solo deviene inválido si un Tribunal,

administrativo o judicial, así lo declara.Sin embargo, también es voluntad constitucional –art. 103 CE-, que en su

actuar, la Administración tributaria cumpla con el principio de eficacia, peroresulte sometida “plenamente” a la Ley y al Derecho, en su conjunto.Como recalcó la Sentencia del Tribunal Supremo, 20 de marzo de 1990, si la Administración resulta beneficiada por la inmediata ejecución de un acto que noes firme, debe también correr el riesgo que pueda derivarse de su expulsiónpor contrario a Derecho.

De un tiempo a esta parte, parece consolidarse la opinión de que adoptaruna rigidez excesiva en la consideración de los efectos que deben asociarse a

los incumplimientos administrativos de la normativa tributaria -especialmente,aquellos que inciden en el cauce formal por el se ejercen esas potestadesadministrativas- resulta contraria al interés público -la STS de 15 de junio de1990 apreciaría una “quiebra para el interés público (por) la exigencia de unaescrupulosa perfección jurídica de los actos administrativos”-. Se ensalza eldenominado principio “favor acti”, para concluir que, “en la esferaadministrativa, ha de ser aplicada con mucha parsimonia y moderación lateoría jurídica de las nulidades, dada la complejidad de los intereses que enlos actos administrativos entran en juego” –desde STS 21 de enero de 1936-.Parsimonia y moderación que puede llegar a provocar que, entre los órganosadministrativos y los recurrentes, se instale la creencia de que la impunidad

administrativa es la regla; sobre todo, en relación con defectos en la tramitaciónde los procedimientos tributarios.

Además, como decíamos, no pueden ser olvidados los derechossancionados en la Carta Europea de Derechos fundamentales, en losartículos 41 y 47, en los que protegen el derecho fundamental a una buenaadministración –que se traduce en que la actuación administrativa sedesenvuelva en un plazo razonable-, y el derecho fundamental a obtener unatutela judicial tempestiva, respectivamente.

Tales preceptos ya están asumiendo el protagonismo que merecen. Poco apoco. Y, de nuevo, en este tema, le pese a quien le pese, ha vuelto a levantarla mano, pioneramente, y con acierto, el Tribunal Superior de Justicia de laComunidad Valenciana. Así, en la Sentencia de 16 de enero de 2012 se ha


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apelado al art. 41 CEDF para anular una actuación tributaria que se habíadilatado durante quince años. Y, una Sentencia del TSJ de la ComunidadValenciana de 12 de diciembre de 2012 –dictada antes de conocerse elpronunciamiento del Tribunal Supremo-, con abundante cita de las decisionesdel Tribunal Europeo de Derechos Humanos, se hace eco de la aplicabilidad

del artículo 47 de la citada Carta en relación, precisamente, con la retroacciónde actuaciones administrativas por vicios formales.

Pero no es solo el Tribunal Valenciano. En otras ocasiones, el propio TribunalSupremo se ha mostrado sensible a la aplicación de las previsiones de la CartaEuropea de Derechos Fundamentales. Así, la Sentencia del Tribunal Supremo de 5de octubre de 2012 (RJ 2012/10458) aplica el derecho fundamental a una buenaadministración en relación con el deber de motivación –tan denostado por estemismo Tribunal cuando de su exigencia a la Administración tributaria se trata-,afirmando: “El deber de motivación de las Administraciones Públicas debeenmarcarse en el derecho de los ciudadanos a una buena Administración, que esconsustancial a las tradiciones constitucionales comunes a los Estados Miembros

de la Unión Europea, que ha logrado su refrendo normativo como derechofundamental en el artículo 41 de la citada Carta, al enunciar que este derechoincluye en particular la obligación que incumbe a la Administración de motivar susdecisiones, que se ha incorporado al Tratado por el que se establece unaConstitución para Europa en su artículo II,101.2 c )”. Sentada su virtualidad jurídica,estimo que ha llegado la hora de su aplicación efectiva.

Estimo, también, que no puede proclamarse que es efectiva la tutelaobtenida de un Juez o Tribunal que decide la reiteración de las actuacionesadministrativas contrarias a Derecho y pospone la decisión final de un litigioplanteado por la parte a una decena de años después, como poco. El

incumplidor no puede ser, paradójicamente, el principal beneficiado; aunquesea la Administración tributaria, y la recaudación sea considerada el únicointerés general.

Como ponen de manifiesto Montero Aroca, Gómez Colomar, MontónRedondo y Barona Vilar, El nuevo proceso civil (Ley 1/2000). Tirant lo Blanch.Valencia. 2000, “Cuando una persona acude a un órgano jurisdiccionalimpetrando su tutela efectiva, lo hace normalmente porque ha surgido unasituación de incertidumbre respecto de la existencia y/o contenido exacto deuna relación jurídico material, esto es, porque se ha planteado un conflicto deintereses que debe resolverse de modo que la incertidumbre sea sustituida por

la seguridad. Después de realizar toda la actividad jurisdiccional tiene quellegar un momento en el que se declare con certeza si la relación existe y cuáles su contenido. Se ha de pasar de la incertidumbre a la seguridad”.

En definitiva, como afirman García de Enterría y TR Fernández, Curso deDerecho administrativo, II. Civitas, Madrid, 12 edición, pág. 677, al analizar elartículo 71 LJCA, “El recurrente no lucha porque las reglas procedimentalesadministrativas se cumplan, sino por su derecho (…) que debe serle reconocidode manera efectiva y sin dilaciones indebidas, como exige el artículo 24 de laConstitución”.

Asimismo, se vulnera dicho derecho fundamental a la tutela judicial efectivaporque la solución proporcionada por el Tribunal Supremo no tiene presente la


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necesaria vigencia del principio dispositivo y la importancia de la pretensión dela parte; quicio que tiene que embridar toda decisión del Tribunal cuandoresuelve el recurso contencioso-administrativo. Acaso, ¿no es conceder cosadistinta de lo pedido, y, por ende, una incongruencia procesal, que el Tribunalordene la retroacción de actuaciones sin que el recurrente así lo haya solicitado

en la pretensión ejercitada ante un Tribunal de Justicia? En definitiva, suponeanalizar una posible incongruencia procesal “extra petita partium” -comointegrante del derecho a obtener una tutela judicial efectiva sin indefensión-,cuando se concede la retroacción de actuaciones sin que lo haya solicitado laparte recurrente en su pretensión; tesis que se sostiene en el fundamentadovoto particular emitido por el Magistrado Sr. Martínez Micó.

SEGUNDA PREMISA.- LA APLICABILIDAD DE LAS DISPOSICIONES DELA LEY 30/1992 EN MATERIA DE REVISIÓN ADMINISTRATIVA AL ÁMBITOTRIBUTARIO, A PESAR DE LA DISPOSICION ADICIONAL 5ª, CUANDO SETRATE DE PRINCIPIOS GENERALES DEL TITULO VII DE LA LEY 30/1992.

LAS SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO DE 22 DE OCTUBRE DE1997, 14 DE JUNIO DE 1999 Y 17 DE ENERO DE 2006.

La sedicente Disposición Adicional Quinta, apartado segundo, de la Ley30/1992 excluye expresamente su aplicación a revisión de actostributarios, al tiempo que mantiene la supletoriedad –antes de la Ley 4/1999,subsidiariedad- a los procedimientos tributarios que no tengan por objeto larevisión de actos –art. 9.2 LGT/1963 y art. 7.2 LGT 58/2003-.

Por tanto, entiendo que resultan aplicables directamente al ámbito tributario

todas aquellas normas de la Ley 30/1992 que regulan el régimen jurídico de las Administraciones Públicas –como reconoció la STS 22 de enero de 1993-.Pero, también, las que regulen cuestiones estrictamente procedimentales,cuando no exista previsión en las normas tributarias.

Sin embargo, cuando se trata de disposiciones de la Ley 30/1992 en materiade recursos administrativos –artículos 102 a 119-, aunque parecedesprenderse la impermeabilidad del ámbito tributario, estimo que tanto de laSTS de 17 de enero de 2006, como de las Sentencias de 22 de octubre de1997 y de 14 de junio de 1999, puede sostenerse la aplicación, “con caráctersupletor io, de los principios generales que, sobre los recursos

administrativos, establece el Título VII de la Ley 30/1992”.

Sentadas estas premisas, voy a plantear unos interrogantes y a tratar deextraer las conclusiones correspondientes, teniendo en cuenta la normativaaplicable y los pronunciamientos jurisprudenciales.

PRIMER INTERROGANTE: ¿QUÉ PREVISIONES NORMATIVAS SEESTABLECEN SOBRE LAS DIFERENCIAS ENTRE EFECTOS DE LOSVICIOS DE NULIDAD DE PLENO DERECHO Y ANULABILIDAD DE UN

ACTO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO?


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Qué efectos deben asociarse a los vicios de invalidez de una liquidacióntributaria es una problemática que hunde sus raíces en la teoría general de lasnulidades en Derecho administrativo -que, a su vez, acusa un “ciertomimetismo” con el Derecho civil, pero sin realizarse las necesariasmatizaciones por las diferencias que presentan uno y otro sector del

ordenamiento jurídico, como recalca Garrido Falla y, en su día, ya denuncióGiannini-.

Como ha censurado con vehemencia Alejandro Nieto –en el prólogo a laobra de Beladíez Rojo-, desde el Derecho Civil se importaron al Derechopúblico, “cómodas, aunque vacías” coletillas, que, por ejemplo, califican a lanulidad de pleno derecho como nulidad per se, nulidad plena, nulidad absolutadel acto administrativo, y, de ahí, sin solución de continuidad, estiman que elejercicio de la acción para conseguir dicha declaración no resulta sometida aplazo alguno, siendo imprescriptible, y deducen sus efectos erga omnes y extunc -solo amparándose en el que Alejandro Nieto denomina “pedante”brocardo: quod ab initio nullum est, non potest tracto tempore convalecere-,negándoseles virtualidad interruptiva de la prescripción.

La anulabilidad, por su parte, ve limitada su virtualidad jurídica a unadeclaración ex nunc, con efectos particulares, que nunca ha interrumpido laprescripción.

Afirmaciones que, por reiteradas, se convierten en dogmas apriorísticos,“mitos jurídicos”, en palabras de Beladíez Rojo, utilizados por la mayoría deopiniones doctrinales y pronunciamientos jurisprudenciales.

Sin embargo, ¿qué preceptos jurídicos otorgan sustento normativo a talesconclusiones? Como seguidamente comprobaremos, ninguno.

Para que el obligado tributario consiga una declaración de invalidez de unaliquidación tributaria, la LGT regula, en su Título V -arts. 213 a 248-, unsistema de recursos –ordinarios y especiales-, que exigen un transitarobligatorio ante los órganos administrativos, permitiendo que sea la propia Administración la que -incluso de oficio- pueda proceder a revisar su actuación.

Para ello, se distinguen, los denominados procedimientos especiales derevisión –el de nulidad de pleno derecho, solo de aplicación excepcional ypara “trascendentes infracciones legales”, según la jurisprudencia-, de losordinarios -el recurso de reposición, la reclamación económico-administrativa y el recurso de alzada-.

Atendiendo a la gravedad de los defectos del acto, la Ley 30/1992 –arts.62 y 63- y la LGT –art. 217-, establecen diferentes posibilidades para revisaraquellos actos en los que concurren vicios de nulidad de pleno derecho y losactos anulables, estableciéndoles unos plazos perentorios breves –recursosordinarios-, o unos plazos y posibilidades mucho más amplias o, incluso,considerándose imprescriptible el ejercicio de la acción de revisión –algunos procedimientos especiales de revisión de oficio, revocación, etc.-.

Precisamente, una de las conclusiones a que hacíamos referencia, y quevenía siendo asumida a pies juntillas, era la consideración de que la acciónpara recurrir contra los actos que incurren en vicios de nulidad de pleno

derecho era imprescriptible.


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Bien, a tal conclusión puede llegarse si se tiene presente que, en la LGT, elinicio del procedimiento especial de revisión por nulidad de plenoderecho –de oficio o tras solicitud de iniciación por el interesado- no resultasometida a plazo alguno. Ante el silencio normativo, no hay plazo para suejercicio.

Sin embargo, hay que realizar una MATIZACIÓN, en relación con laimprescriptibilidad del ejercicio de la acción de revisión ante actos nulosde pleno derecho: no es imprescriptible, por aplicación del art. 106 Ley30/1992, según la STS de 17 de enero de 2006 , reclamando la virtualidad delprincipio de seguridad jurídica, al considerar necesario “que se ponga unlímite que sirve para dar eficacia y consagrar las situaciones existentes”.

Esta conclusión jurisprudencial puede ser asumida en el ámbito tributario,dado el silencio de la regulación tributaria, pudiendo convertirse en elsubterfugio para embridar, con un plazo de prescripción de cuatro años, laposibilidad de que la Administración inicie de oficio o se pueda presentar por el

contribuyente la solicitud de inicio del procedimiento especial de revisión pornulidad de pleno derecho.

Por otro lado, en todas las previsiones de los arts. 62 a 67 de la Ley30/1992, que ensalzan el denominado “favor acti” y propugnan latransmisibilidad, conversión, conservación y convalidación de los actosadministrativos -cuya aplicabilidad al ámbito tributario reclama abiertamente elartículo 66 del Reglamento 520/2005 de Revisión en materia tributaria y, desoslayo, el artículo 26.5 LGT-, la única distinción legal entre la concurrenciade un vicio de nulidad de pleno derecho o de anulabilidad es la imposibilidad

de que el acto nulo de pleno derecho sea convalidado -art. 67-. El resto deposibilidades resultan independientes de que el vicio apreciado sea de nulidadde pleno derecho o de anulabilidad.

Tampoco puede olvidarse el contenido del artículo 57.3 de la Ley 30/1992,que, expresamente, mantiene que la aplicación retroactiva de los actosadministrativos debe ser una excepción, y siempre con las garantías previstaslegalmente.

Salvo la convalidación, el resto de previsiones sobre la conservación deactos, ¿cuándo pueden ser aplicadas, en su caso?

Lógicamente, podrán serlo por la propia Administración afectada mientrasesté tramitando un procedimiento administrativo relacionado con el acto encuestión –v.gr. en un procedimiento inspector, o en un recurso de reposición-.

Entiendo que también deberán ser tenidas en cuenta al ejecutar laresolución de un recurso en vía administrativa o de un Tribunal deJusticia, pero, en este caso, únicamente si así fuera necesario para llevar acabo dicha ejecución en coherencia con la resolución adoptada. Estaconclusión exige, como haré con posterioridad, analizar la normativa sobreejecución de resoluciones administrativas y sentencias judiciales.

Lo que no resulta posible es apelar al conjunto de posibilidades que

concretan esas disposiciones para condicionar el sentido de las resolucionesadministrativas o judiciales –independientemente, además, de los motivos


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jurídicos alegados y las pretensiones ejercitadas-. Esto es, no considero que,apelando a esas facultades administrativas, el sentido de la decisiónadministrativa o judicial deba ser una u otra.

PRIMERA CONCLUSIÓN, RESPALDADA POR LA STS 19 DE ABRIL DE2006: la preocupación del Legislador ha sido, por una parte, la de regularvías distintas de recursos administrativos, ordinarias o excepcionales; ensegundo lugar, también se ha preocupado de establecer las causas omotivos que permiten hablar de la concurrencia de un vicio de invalidezcalificable de nulidad de pleno derecho o de anulabilidad, para impedir quedicha apreciación pudiera dejarse en manos de cada órgano administrativo oTribunal de Justicia al resolver la controversia que se le presente. Y, en tercerlugar, en coherencia con la gravedad del vicio, ha regulado el acceso de losobligados tributarios a los Tribunales con recursos distintos en funciónde los vicios concurrentes.

De esta conclusión se hace eco la Sentencia del Tribunal Supremo, de 19 de abril de2006, cuando reflexiona sobre la interrupción de la prescripción de los actos declarados nulos,reconociendo, en su f.j. tercero, que:

la distinción entre la anulación de un acto por “causa de anulabilidad, o, por razón denulidad (…) no es irrelevante para el ordenamiento jurídico, que considera noconvalidables los actos nulos, siendo imprescriptible (en principio) la acción para exigirsu anulación. Por el contrario, los actos anulables son convalidables y son susceptiblesde impugnación en los plazos (breves) legalmente establecidos . Pudiera argüirse que,aunque sean ciertas esas diferencias, las mismas se vuelven irrelevantes cuando de laprescripción se trata (…)”.

En definitiva, la falta de motivación en una comprobación de valores, unaliquidación tributaria, o una medida cautelar, podrá ser considerado un vicio deanulabilidad, y no de nulidad de pleno derecho. Pero con tal calificaciónúnicamente debería extraerse la conclusión de que el particular no puedeacceder a la vía extraordinaria de revisión de oficio, y que, en su caso, sí quepodrá convalidarse. De momento, nada más, según los preceptos que llevamosanalizados.

Sin embargo, como veremos, es frecuente encontrarse con opinionesdoctrinales y resoluciones administrativas y judiciales –entre ellas, la del propioTribunal Supremo de 19 de noviembre de 2012- que, apelando a esa

posibilidad de convalidación del acto anulable, deducen que la declaración denulidad por concurrir un vicio de anulabilidad es constitutiva y sus efectosdeben producirse ex nunc, y no ex tunc, interrumpiendo la prescripción tantolos actos del particular como lo de la propia Administración tributaria que hansido anulados.

Vamos a analizar ambas conclusiones.

SEGUNDO INTERROGANTE: ¿QUÉ ESTABLECE LA LEY 30/1992 Y LALGT SOBRE CUÁLES SON LOS EFECTOS QUE COMPORTA LAAPRECIACIÓN –AL RESOLVER LOS RECURSOS ADMINISTRATIVOSORDINARIOS O ESPECIALES DE REVISIÓN-, DE QUE, EN UN ACTO


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TRIBUTARIO, CONCURRE UN VICIO DE NULIDAD DE PLENO DERECHO ODE ANULABILIDAD?

Esta pregunta exige plantearse qué sustento legal encuentra esa frecuenteconclusión de que los efectos de la declaración de nulidad de un acto por viciode nulidad de pleno derecho deben retrotraerse al momento en que fueron

dictados para que no produzcan ningún efecto, mientras que la declaración denulidad si el vicio concurrente es de anulabilidad únicamente comporta lacesación de efectos desde que se produce dicha declaración.

Es decir, partiendo estrictamente de la regulación legal, ¿encontramos asideronormativo para deducir, automáticamente, que un acto nulo de pleno derechoes inválido in radice, ex tunc, de modo que el recurso únicamente ha permitidoque la resolución haga aflorar el vicio que existía desde que se dictó y, desdeese mismo momento, no debió producir efectos frente a todos?

Nada establece la Ley 30/1992 –art. 62 y 63- ni la Ley General Tributaria-217- sobre qué debe entenderse que efectos ha ido produciendo ese acto,cuando concurre un vicio u otro.

Y nada establece la Ley 30/1992 sobre las consecuencias, en relación con laprescripción o caducidad de los derechos o potestades asociados a dichoacto declarado nulo.

Dada la carencia de determinación normativa de los efectos de los vicios denulidad de pleno derecho y de anulabilidad, se aprecian orientacionesdoctrinales y decisiones judiciales contradictorias.

La gran mayoría de pronunciamientos judiciales, en doctrina que ha sidoasumida por el Tribunal Supremo, en la Sentencia de 19 de noviembre de

2012, anudan, como efecto de la concurrencia de un vicio calificado denulidad de pleno derecho:

- que no ha debido producir nunca efectos jurídicos, considerando que laapreciación de ese vicio es meramente declarativa de su existencia;

- que los actos posteriores que traigan causa del mismo, también deben serexpulsados del ordenamiento jurídico, no pudiendo ser convalidados

- que los actos administrativos y las actuaciones del recurrente en relacióncon él no han interrumpido nunca el plazo de prescripción.

Cuando el vicio es de anulabilidad, consideran que habrán interrumpido la

prescripción los actos de la Administración y del propio recurrente -SSTS de 6de junio de 2003, 31 de marzo de 2004, 16 de febrero de 2004 y la 16 de abrilde 2006-.

SEGUNDA CONCLUSIÓN: LA NECESARIA REVISIÓN DE UN “MITOJURÍDICO” QUE SOSTIENE QUE ÚNICAMENTE DEBEN OTORGARSEEFECTOS EX TUNC A LA DECLARACIÓN DE NULIDAD CUANDO EN ELACTO INCURRA EN UN VICIO DE NULIDAD DE PLENO DERECHO.

La insatisfacción de esta doctrina fue reflejada por la STS de 20 de marzode 1990 –recogiendo anteriores pronunciamientos del propio Tribunal,de 26 de septiembre de 1988 y 28 de noviembre de 1989-:


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“En la doctrina, si no con unanimidad sí con habitualidad, se vienerepitiendo que la nulidad de pleno derecho opera ex tunc, en tanto quela anulabilidad juega ex nunc. Esta idea habría que matizarla, perodesde luego es de advertir que incluso en los supuestos en los que el vicioapreciado en el acto administrativo sea de anulabilidad, no podrán

mantenerse las consecuencias perjudiciales para el administrado quese hayan producido con anterioridad a la resolución judicialanulatoria“.

Con esta misma orientación se pronunciaron, en su momento, losTribunales Superiores de Justicia de Sevilla, Cataluña, Navarra y la Comunidad Valenciana.

El TSJ de la Comunidad Valenciana, inicialmente, atendió a lainexistencia de regulación jurídica de los efectos de la nulidad y laanulabilidad, criticando que “carece de cualquier cobertura jurídica (la Administración demandada no cita precepto alguno en este sentido)”, yrecalcando que: “no se trata de distinguir entre actos nulos o no, cuyadiferencia, por cierto, en cuanto a los efectos anulatorios del acto esinexistente jurídicamente”.

El TSJ de Navarra estimó que el órgano judicial ha de tener en cuenta que“los efectos de la anulabilidad (como los de la nulidad absoluta) seproducen «ex tunc» y en cualquier caso (así lo señala la STS 20-3-1990 yotras 20-3-1980, 26-9-1988 y 28-11-1989)”.

Estos Tribunales se fijaban en que, también en esos casos, se está ante unvicio de invalidez del acto administrativo, lo que comporta que, aunque seacalificable de anulabilidad, “no puedan mantenerse las consecuenciasperjudiciales para el administrado que se hayan producido conanterioridad a la resolución anulatoria”.

Estimo convincentes tales razonamientos, si se tienen en cuenta lasexigencias constitucionales que, a la actuación administrativa, impone elprincipio de sujeción “plena” al imperio de la Ley y del Derecho. Lainfracción administrativa debe ser corregida por razones de interés públicodesde el momento en que se produjo, como consecuencia lógica de lanecesaria tutela de los derechos e intereses legítimos que exige el plenorestablecimiento de la situación jurídica individualizada cuyo reconocimiento

solicite el recurrente, además de la anulación del acto.

Además, como recuerda el TS, en Sentencias de 27 de febrero de 1990 y26 de septiembre de 1998, «la necesidad de servirse del proceso paraobtener la razón no debe volverse en contra de quien tiene la razón».

Sin perder de vista, además, que, en materia tributaria, el obligatorioperegrinar por la vía económico-administrativa infunde un perjuicio insoportablepara el recurrente, al retrasar temporalmente, como mínimo un año, elmomento en que podrá conocer si se declara la invalidez del acto, y alincrementar el importe de la deuda tributaria liquidada, como mínimo, en eldevengo de un año de intereses de demora.

En todo caso, podría matizarse la amplitud que comportaría mantener que laanulación de un acto administrativo produce efectos ex tunc, independientemente de


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que el motivo concurrente sea de nulidad de pleno derecho o anulabilidad, de acogerselos razonamientos de las Sentencias del TSJ de Navarra, de 1 de febrero de 2001 yde 30 de junio de 2003.

Así, una excepción sería admitir que, si los principios del artículo 106 Ley30/19922 pueden determinar la improcedencia de la revisión del acto nulo, poranalogía pueden llevar consigo la necesidad de atemperar la retroacción de los

efectos de la anulación. Un segundo grupo de excepciones: en casos de situaciones irreversibles.Un tercer supuesto en los casos en que razones de interés público exigen

atemperar los efectos de la anulación. En todo caso, quizá esta solución comportaría nuevos problemas, pues implicaría

una decisión ad casum que tampoco otorgaría la necesaria seguridad jurídica.

TERCER INTERROGANTE: ¿CUÁNDO RESULTA PROCEDENTE LARETROACCIÓN DE ACTUACIONES ANTE UNA RESOLUCIÓN DE UNTRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO ? ¿QUÉ PAPEL JUEGAN LOSVICIOS DE NULIDAD DE PLENO DERECHO O ANULABILIDAD?

Aunque nada se establece normativamente sobre los efectos ex tunc o ex

nunc del régimen anulatorio de los actos tributarios en función del vicioconcurrente, alguna conclusión se desprende del análisis del régimen jurídicode la ejecución de las resoluciones administrativas.

El artículo 239.3 de la LGT y los artículos 66 y 67 del RD 520/2005atribuyen a los Tribunales Económico-administrativos Regionales3 determinadas facultades para orientar el sentido de sus decisiones, vinculandoasí a los posteriores actos de ejecución. Dichos preceptos hacen hincapié, notanto en que la resolución haya podido ser estimatoria, desestimatoria o deinadmisión, sino en si se declara la nulidad del acto y por qué motivos. En todocaso, ninguna alusión se realiza a si el vicio en que incurre el acto es de

nulidad de pleno derecho o anulabilidad.La Resolución estimatoria puede anular, total o parcialmente, el acto

impugnado.

Además, indican que la anulación total o parcial del acto impugnado puedeser por razones “de derecho sustantivo” o “por defectos formales”.

El art. 239 LGT matiza que si la anulación es por apreciar “defectosformales que hayan disminuido las posibilidades de defensa delreclamante, se producirá la anulación del acto en la parte afectada y seordenará la retroacción de actuaciones al momento en que se produjo eldefecto formal”.

El art. 66.4 del RR tiene una redacción más laxa, ordenando la retroaccióncuando: “no se estime procedente resolver sobre el fondo del asunto”.

2 Art. 106. Límites a la revisión: Las facultades de revisión no podrán ser ejercitadas si por

prescripción, tiempo transcurrido u otras causas, el ejercicio de las facultades de revisiónresulte contrario a la equidad, buena fe, derechos de los particulares o las leyes.

3 Dicha facultad de ordenar la retroacción de actuaciones no resultaría legalmente

atribuida al Tribunal Económico-administrativo Central cuando resuelve un Recurso deAlzada. El artículo 241 LGT remite la regulación de la resolución de dicho recurso a “lodispuesto en el artículo 240 de esta Ley”; precepto que regula el plazo de resolución en casode Reclamaciones Económico-administrativas tramitadas en única instancia, pero no prevé laposibilidad de retroacción de actuaciones que establece el art. 239.3 de la LGT.


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Como se aprecia, dichos preceptos no imbrican la estimación y la posibleorden de retroacción con la concurrencia de un vicio de nulidad de plenoderecho o anulabilidad.

Tener clara la justificación de esta facultad resulta determinante paradesentrañar su aplicabilidad.

En primer lugar, es necesaria la concurrencia de un “defecto formal”. Nodisponemos de ningún elenco normativo que nos aclare cuáles pueden serconceptuados como tales, lo que ha llevado a pronunciamientos jurisprudenciales contradictorios.

Además, es preciso que el contribuyente haya sufrido una efectivaindefensión, que es cuando la Administración resulta obligada a restituirle lasposibilidades de defensa. Precisamente, esta necesidad de tutela delcontribuyente que ha experimentado una indefensión es la única causaque justifica esta retroacción de actuaciones y garantía que pretende protegeresta previsión legal. En este sentido, Eseverri Martínez considera que “justificala retroacción de actuaciones la falta de defensa del contribuyente; no la justifica, en cambio, la falta de diligencia del órgano administrativo con suconducta viciada de anulabilidad”.

Lo que sí parece claro, por exclusión, es que no resultará procedentedicha retroacción cuando el vicio sea de fondo o sustancial , de modo queel órgano administrativo no puede volver a ejercitar la potestad de autotuteladeclarativa, quedando condicionado por el contenido de la disposiciónresolutoria que anula su actuación. En este punto se presenta la principaldiferencia en relación con la declaración de nulidad pronunciada por unTribunal de Justicia, como analizaremos, tras la Sentencia del Tribunal

Supremo de 19 de noviembre de 2012.

Todo ello, exige atender a cuál es el fondo del asunto, y el órganoadministrativo debe considerar la improcedencia de su análisis -lo quedebería justificarse expresamente en la resolución-, como requisito a añadir ala apreciación de un defecto formal que causa indefensión.

Además, se ordena que la resolución determine el momento exacto alque se retrotraen esas actuaciones -para que, en su caso, esta decisiónpueda ser aducida como motivo jurídico al impugnar dicha resolución elrecurrente o la propia Administración-. Así, se evita que sea utilizado por la Administración para subsanar los defectos, incluso, sustanciales de su anterior

actuación inspectora.

Esa alusión a que el TEA “no estime procedente resolver sobre el fondo delasunto”, ¿significa que es una potestad discrecional de la Administración? Estimo que el TEAR debe entrar en el fondo del asunto, cuando puedaanalizarlo aunque haya concurrido un defecto de forma en el acto oprocedimiento, si, aunque adoptara la retroacción, no iba a variar elsentido de su resolución.

Entiendo que si el sujeto no ha pedido la retroacción de actuaciones,pero el Tribunal aprecia la necesidad de ordenarla, debiera concedérseletrámite de audiencia, poniéndole en conocimiento la posible consideración deldefecto como formal para que pueda alegar, pues, cuanto menos, puedensurgir discrepancias de si el defecto es de forma o sustancial -art. 237.2 LGT y


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art. 59 RD 520/2005-, pues, como afirma la STSJ de Valencia, nº 279/2008, “ladeducibilidad de los vicios de forma del procedimiento administrativo perteneceal poder dispositivo del afectado o perjudicado por los mismos”.

TERCERA CONCLUSIÓN.- CABE LA RETROACCIÓN DE ACTUACIONESANTE VICIOS DE FORMA O DE PROCEDIMIENTO EN LASRESOLUCIONES DE LOS TRIBUNALES ECONÓMICO-ADMINISTRATIVOS-NO ASÍ, CUANDO VICIO ES DE FONDO-, PERO ES INDEPENDIENTE DEQUE EL MOTIVO SEA DE NULIDAD DE PLENO DERECHO OANULABILIDAD.

Sin embargo, no estaría de más que se tuviera en cuenta la aplicabilidad, enmateria tributaria, la previsión del artículo 110.3 de la Ley 30/1992 -otroprincipio general del sistema de recursos, aplicable también a la materia

tributaria-, donde, al hilo de la interposición del recurso, mantiene que:“Los vicios y defectos que hagan anulable un acto no podrán seralegados por quienes los hubieren causado”.

Este precepto viene a sostener un principio básico, como recalca MartínQueralt: que solo puede alegar defectos el que los ha padecido –el recurrente-,y no quien los ha creado -la Administración-.

CUARTO INTERROGANTE. ¿PUEDE UN TRIBUNAL DE JUSTICIAORDENAR LA RETROACCIÓN DE ACTUACIONES ANTE VICIOS DE

FORMA O DE PROCEDIMIENTO? En primer lugar, necesario es comenzar resaltando lo que casi podríamos

tildar de obviedad: que la tarea jurisdiccional en este ámbito tributario se rigepor la Ley reguladora de la Jurisdicción contencioso-administrativa y,subsidiariamente, por lo dispuesto en la Ley de Enjuiciamiento Civil, comoestablece la Disposición Final Primera de la Ley 29/1998.

En ningún precepto de la citada Ley 29/1998 se realiza reclamo alguno a la aplicabilidad de los dictados establecidos en la Ley 30/1992, comotampoco se alude a la de los de la Ley General Tributaria que regulan larevisión de actos tributarios. Por eso, insistimos, y coincidimos plenamente

con la Sentencia del TSJ Valenciano, nº 693, de 17 de junio de 2010 -que escasada por el Tribunal Supremo-, “tales preceptos (los de la Ley 30/1992) seencuentran insertos en una Ley que está regulando el procedimientoadministrativo –no el proceso jurisdiccional- y que van destinados a los órganosadministrativos –no a los Tribunales de Justicia-“. Sin embargo,sorprendentemente, como hemos reflejado, este ha sido el único fundamentosobre el que se ha apoyado el pronunciamiento del Tribunal Supremo de 19 denoviembre de 2012.

Conclusión que, por ejemplo, ha sido sostenida –aunque la cuestión de fondodilucidaba si la prescripción debe ser apreciada de oficio, o es necesaria su solicitudexpresa ante los Tribunales de Justicia- por los Magistrados Sres. Huelin Martínez

de Velasco y González González, en el voto particular a la Sentencia del TribunalSupremo de 15 de febrero de 2010 (Rec. 6587/2004), cuando sostienen que:


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“La posición de los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa esdiferente (a la de los órganos de la Administración) y, por ello, la previsiónnormativa que contemplamos (art. 69.2 LGT) no les impone una obligación. Los jueces y Tribunales de dicho orden, al conocer de los litigios en primera o únicainstancia, han de someterse a los términos de la Ley 29/1998, conforme a la quehan de resolver dentro de los límites de las pretensiones de las partes y de losmotivos que las sustentan (artículo 33.1), y si, por considerarlo pertinente, van adecidir saliéndose de tal guión debe hacérselo saber a fin de que aleguen sobreel motivo que el órgano jurisdiccional considera decisivo para zanjar lacontroversia, distinto de los aducidos por ellos (artículo 33.2 y 65.2)”.

En segundo lugar, conviene dejar sentado que, entre otras, una de laspretensiones ejercitadas ante el Tribunal puede dirigirse a obtener ladeclaración de no ser conforme a Derecho y, en su caso, conseguir ladeclaración de “anulación” de los actos y disposiciones administrativasimpugnadas, como establece el art. 31 LJCA.

Obviamente, las pretensiones ejercitadas condicionan el sentido delpronunciamiento judicial, pues el art. 33 LJCA exige que el órgano jurisdiccional juzgue dentro del límite de esas pretensiones y de losmotivos que fundamenten el recurso y la oposición.

En la inmensa mayoría de ocasiones en que se recurre contra unaliquidación tributaria, la pretensión ejercitada se limita a solicitar la declaraciónde disconformidad del acto o actuación administrativa con la normativaaplicable, pidiéndose la declaración de anulación o nulidad –que tanto da-, totalo parcial, del acto administrativo, de modo que, en caso de ser estimada dichapretensión, así debe recogerse en el fallo –art. 68 LJCA-

Además, resulta del artículo 33.1 LJCA que la pretensión ejercitadacondicionará los motivos jurídicos que fundamenten el recurso y laoposición, hasta el punto de que, incluso, si el Tribunal estimare que lacuestión enjuiciada pudiera no haber sido apreciada debidamente por laspartes por existir otros motivos que fundamenten la pretensión deducida en juicio –insisto-, lo someterá a las partes –art. 33.2 LJCA-.

La diferencia con cuanto sucede en el ámbito económico-administrativo, eneste punto, es llamativa.

Si en el contencioso-administrativo rige –como vemos-

inexcusablemente el principio dispositivo, en el ámbito económico-administrativo, el artículo 237 de la LGT establece que la revisión se puedaextender a todas las cuestiones, de hecho o de derecho, derivadas delexpediente administrativo, hayan sido planteadas, o no, por los interesados;aunque, si se trata de examinar y resolver cuestiones no planteadas por losinteresados, se les dará trámite para alegaciones.

Sin embargo, no son aislados los pronunciamientos que, rompiendo esecordón umbilical que debe unir a la pretensión con los motivos jurídicosalegados y, especialmente, con el fallo, estiman el recurso por apreciar lanulidad solicitada, pero, acto seguido, sin haber constituido ningunapretensión del recurrente, ordenan la retroacción de actuaciones para queel órgano administrativo pueda subsanar el error “formal oprocedimental” cometido.


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En este caso, estimamos que se produce una vulneración del derecho ano sufrir indefensión en la medida en que implica la concurrencia de un vicio de incongruencia procesal, pues, desde las Sentencias TC 20/1982,de 5 de mayo (FF. 1 a 3); 14/1984, de 3 de febrero (F. 2); 14/1985, de 1 defebrero (F. 3); 77/1986, de 12 de junio (F. 2); y 90/1988, de 13 de mayo (F.

2), se ha venido definiendo dicho vicio como un desajuste entre el fallo judicialy los términos en que las partes formulan la pretensión o pretensiones queconstituyen el objeto del proceso. Al conceder cosa distinta de lo pedido, elórgano judicial incurre en la forma de incongruencia conocida como extrapet i ta part ium (por todas, SSTC 90/1988, de 13 de mayo, F. 2, y 111/1997,de 3 de junio, F. 2).

Con relación a la incongruencia extra petita partium, cuando el Tribunal resuelve,fuera de las peticiones de las partes, sobre cuestiones diferentes a las planteadas -incongruencia mixta o por desviación-, cfr. la STS 17 de enero de 2011, Rec.Casación 2568/07.

Además, no podemos tampoco perder de vista los arts. 68 a 72 de laLey Jurisdiccional.

Dichos preceptos delimitan el sentido estricto de los pronunciamientos judiciales que resuelven un recurso: inadmisibilidad del recurso, desestimacióno estimación por anulación total o parcial del acto administrativo impugnado.

En ningún momento se alude, ni expresa ni implícitamente, a unafacultad autónoma del órgano judicial de resolver un recurso adoptandouna decisión que permita la retroacción de actuaciones cuando, aun nosiendo así solicitado por la parte, concurriera un defecto formal o

procedimental en la actuación administrativa –a diferencia de cuanto prevéexpresamente el art. 239.3 LGT respecto de la vía económico-administrativa-.

Incluso, resulta decisivo, también, el contenido del artículo 70.2 LJCA.Este precepto establece que procederá dictar un fallo que estime el recursocontencioso-administrativo cuando “la disposición, la actuación o el actoincurrieran en cualquier infracción del ordenamiento jurídico, incluso ladesviación de poder ”.

Es evidente, por tanto, como ha reconocido el Tribunal Supremo, en

Sentencias de la Sala tercera, de 5 de octubre de 1993 y de 19 de mayo de1997, que, según este precepto, cualquier infracción del ordenamiento jurídicopor el acto administrativo comporta, de suyo, la estimación del recurso.

Es notorio que dicho precepto no realiza matización alguna en relacióncon el carácter de la infracción ni con las consecuencias o efectos quedicha infracción del ordenamiento jurídico debe producir, pues nodistingue, en ningún momento, si el defecto apreciado en el acto anuladoatiende a razones de fondo, a defectos formales o porque sean vicios queafecten al procedimiento administrativo seguido para su dictado.

Y, en este sentido, la Sentencia de la Audiencia Nacional, de 2 de febrero de

2011, Rec. 34/08, Ponente Sr. Navarro Sanchis, ha puesto de relieve que: “Todasentencia estimatoria, en todo o en parte, de un recurso jurisdiccional en el ámbitocontencioso-administrativo declara la nulidad, en lo pertinente, del acto, disposición

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o actuación impugnada. (…) En otras palabras, no se precisan grandesconocimientos jurídicos para discernir que una sentencia estimatoria que, a la vez,anula el acto impugnado en el correspondiente proceso, hace a dicho actodesaparecer del mundo jurídico, sin que la razón jurídica por virtud de la cual seproduzca esa nulidad afecte al régimen de sus efectos propios”.

Asimismo, los arts. 103 a 113 de la citada LJCA -reguladores de laejecución de sentencias- tampoco nada afirman sobre la posibilidad deremediar los vicios que hayan dado lugar a la estimación del recurso conla consiguiente anulación del acto administrativo impugnado.Contrariamente a todo ello, las sentencias judiciales resultan dotadas delprincipio de cosa juzgada.

Y, por último, también debemos resaltar que, a diferencia de cuanto sostienepor ejemplo González Pérez, ningún precepto de la citada Ley 29/1998apunta a la procedencia de que el pronunciamiento judicial distinga entre

una declaración de n ul idad cuando concurran vicios de nulidad de plenoderecho en la actuación declarada disconforme a Derecho, y una declaraciónde anu lación cuando lo sean de anulabilidad. Es más, en la práctica totalidadde ocasiones, la Ley hace referencia a la “anulación” del acto o disposición, sindiferenciar entre nulidad del acto o anulación del mismo.

Así, el art. 31 LJCA dice que podrá pretenderse la declaración de no serconforme a Derecho y, en su caso, la “anulación” del acto o disposición, sinestablecer distinción respecto de los motivos que justifiquen esa anulación y laconsiguiente necesidad de adoptar un pronunciamiento u otro. Por ejemplo, en elart. 42 LJCA se habla de que cuando el demandante solicite solamente la“anulación” del acto se atenderá a su contenido económico. En el art. 43 LJCA se

regula qué sucede cuando la propia Administración autora de un acto pretendedemandar su “anulación”. En el art. 44 LJCA, en caso de litigios entre Administraciones públicas, se hace referencia a un previo requerimiento entre ellaspara que “anule” o revoque el acto. El art. 71 LJCA, al hilo de la estimación delrecurso, se declarará “no ser conforme a Derecho, y, en su caso, anulará total oparcialmente la disposición o el acto recurrido”. Por su parte, el art. 72 LJCA hacereferencia a que “la anulación de una disposición o acto producirá efectos paratodas las personas afectadas”. Y el art. 103, en su apartado 4 y 5 LJCA, en relacióncon la ejecución de Sentencias, establece que son nulos de pleno derecho los actoscontrarios a los pronunciamientos de las Sentencias, estableciendo que el órgano jurisdiccional declarará, a instancia de parte, dicha “nulidad”; previsión que,estimamos, se determina para que no exista plazo preclusivo breve contra ese actotergiversador del pronunciamiento judicial.

CUARTA CONCLUSIÓN.- Así pues, podemos dejar sentada, comoconclusión, que el análisis de los artículos 31 y 33 LJCA, la virtualidad jurídica del principio dispositivo como rector del proceso contencioso-administrativo, y la necesidad de respetar la congruencia procesal comomanifestación del derecho a no sufrir indefensión -art. 24 CE-, impidenque el órgano judicial pueda adoptar la decisión de conceder laretroacción de actuaciones administrativa para que se subsane el defectoprocedimental cometido si el recurrente no lo ha solicitado en ninguna desus pretensiones ejercitadas ante el Tribunal de Justicia.


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Idénticos argumentos son sostenidos en el voto particular que firma elMagistrado Sr. Martínez Micó a la Sentencia del Tribunal Supremo de 19de noviembre de 2012. Obviamente, no es ésta la conclusión a la que llega lamayoría.

En definitiva, uno de los referentes de la Sentencia del TSJ Valenciano nº

693, de 17 de junio de 2010, casada por el Tribunal Supremo, con el quecoincido plenamente, es que, una vez concluida la inexistencia de facultadatribuida por la LJCA a un órgano judicial para ordenar ninguna retroacción deactuaciones en la resolución de un recurso contencioso-administrativo sininguna de las pretensiones ejercitadas lo solicita, de apreciarse algunainfracción del ordenamiento jurídico –la que sea-, la Ley Jurisdiccionalúnicamente permite la estimación del recurso y, en su caso, la anulación de laliquidación tributaria, total o parcialmente, por ser contraria a Derecho, pero sinpoder adoptar judicialmente, motu proprio, la decisión de que se retrotraigan lasactuaciones hasta el momento en que la Administración cometió el vicio que ha

dado lugar a esa nulidad si así no ha sido solicitado por la parte recurrente.Puede que la ensalzada doctrina del „favor acti‟ pueda tener su sentido en

algunas relaciones reguladas por el Derecho administrativo en general –v.gr.urbanísticas, expropiaciones, concesión de becas, nombramientos defuncionarios-. Sin embargo, estimo, como hace la Sentencia del TSJValenciano, que “las peculiaridades de que está imbuido (el Derechotributario)”, propenden por una solución también específica; peculiaridades que,dicho sea de paso, han sido reconocidas de continuo por la normativa –véasela ínclita Disposición Adicional 5ª de la Ley 30/1992-, la Administración y losTribunales de Justicia.

En coherencia con ello, no puede pasar inadvertido que no es lo mismoretrotraer un procedimiento para la obtención de un acto favorable odeclarativo de derechos que si se dirige a reiterar un acto de gravamencomo son los actos de liquidación tributaria.

Coincidimos con la citada Sentencia de la Sala de lo contencioso-administrativo del TSJ de Valencia nº 693, de 17 de junio de 2010, que lacompaginación de bienes constitucionales que se tiene que llevar a caboen cualquier decisión judicial debe tener presente las especialidades ypeculiar idiosincrasia en que se desenvuelve la relación jurídico-tributaria, desde su nacimiento y modo en que se hace efectiva generalmentemediante la autoliquidación tributaria, pasando por la fase de aplicación de los

tributos y atendiendo a la revisión de dichos actos.

Que la tarea principal para conseguir la aplicación de los tributos recaiga enlos propios contribuyentes, que asumen la carga de calificar jurídicamente,cuantificar y presentar la autoliquidación de cada tributo y de un sinfín dedeberes formales, junto con la necesidad de asegurar virtualidad jurídica alprincipio de seguridad jurídica y de confianza legítima de los ciudadanos enuna actuación administrativa sometida a la Ley y al Derecho –art. 103 CE-,debe impregnar la conclusión que se adopte en esa tarea de compaginación debienes constitucionales a que hacíamos referencia, pues, como también resaltala citada Sentencia del TSJ Valenciano, la relación jurídico tributaria resulta

adornada “ciertamente, de caracteres que la singularizan frente a otrasrelaciones administrativas”. “Deberes formales de autoliquidación impuestos a


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los contribuyentes (que) son piedra angular del actual sistema general degestión de los tributos”, en contraste con épocas pasadas. En el ínterin, la Administración Tributaria espera, paciente, el vencimiento del plazo voluntariode ingreso de cada tributo, para, acto seguido, poder rechazar la propuesta delsujeto pasivo mediante una liquidación adornada de los ribetes de

ejecutoriedad inmediata -sin auxilio judicial-.Especialidad en la relación del administrado con la Administración tributaria

que se refleja, a su vez, en la pervivencia de la obligación de agotar la víaadministrativa previa, y probablemente la judicial, si el sujeto pasivo no estáconforme con la liquidación, para, llegado el caso, ver que, de nuevo, elprocedimiento vuelve a sus orígenes por un defecto en la tramitaciónprovocado, precisamente, por quien resulta beneficiado especialmente de talesprevisiones normativas con el devengo de intereses de demora desde el fin delplazo voluntario de ingreso del tributo cuestionado hasta el momento denotificación de una nueva liquidación ahora correcta, gracias al ínclito art. 26.5

LGT.En definitiva, el derecho fundamental a no sufrir indefensión en su

manifestación de prohibición de incongruencia, la vigencia del principiodispositivo como rector del proceso contencioso-administrativo, y la efectividaddel principio de seguridad jurídica y confianza legítima en una actuación de la Administración ajustada plenamente a la Ley y al Derecho –art. 103 CE- setorna en retórica baldía si, tras el lento peregrinar por los TribunalesEconómico-administrativos y la posterior obtención de una resolución judicialfavorable a sus intereses por apreciar un vicio en el acto o actuaciónadministrativa, el premio a tal éxito es la reiteración administrativa por el órganoincumplidor y la consiguiente exigencia de intereses de demora –con el

correlativo gravamen de una capacidad económica improcedente, aunque poresta prestación accesoria- a cargo, precisamente, de quien ha sufrido lairregularidad administrativa.

De ese modo, como argumenta la Sentencia del TSJ Valenciano, seconvierte a los pronunciamientos judiciales en meras declaraciones deintenciones (por todas, STC 207/2003), se vitupera el derecho a laintangibilidad de las resoluciones judiciales firmes (por todas, STC 204/2003), yse tergiversa el derecho del recurrente a “una definitiva terminación de losconflictos jurídicos, de los litigios, de ahí que, dirimido el litigio por los juecesdespués de que las partes disfrutaron de oportunidades procesales diversas, el

replanteamiento del conflicto jurídico por parte de una de ellas, la Administración Tributaria, compromete, sin duda, la seguridad jurídica y laefectividad de la tutela judicial debida al ciudadano”.

Lo contrario, además, implica disfrazar al particular recurrente con ropajesmás propios del Ministerio Fiscal, como si su intención, al recurrir y alegar lanulidad del acto con base en un defecto procedimental de la actuaciónadministrativa, fuera la de limitarse a regodearse con el éxito de unpronunciamiento que se centre en el estricto cumplimiento del procedimientoque embrida la actuación administrativa.

QUINTO INTERROGANTE.- ¿DÓNDE SE ESTABLECENORMATIVAMENTE QUE LOS ACTOS NULOS DE PLENO DERECHO NO


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INTERRUMPEN LA PRESCRIPCIÓN, Y LOS ACTOS ANULABLES Y LOSRECURSOS DEL PARTICULAR SÍ QUE LA INTERRUMPEN? ¿PUEDEINTERRUMPIR LA PRESCRIPCIÓN UN ACTO INVÁLIDO? LOS VOTOSPARTICULARES DE LOS MAGISTRADOS SRES. FRÍAS PONCE YGARZÓN HERRERO.

El artículo 68 LGT recoge un elenco de previsiones en los que consideraque el plazo de prescripción tributaria para liquidar, recaudar o sancionar debeconsiderarse interrumpido -comenzando a computarse de nuevo-,atribuyéndole virtualidad interruptiva de la prescripción tanto a “cualquieractuación de la Administración”, con conocimiento formal del interesado,dirigida a la liquidación, regularización, recaudación, etc., como a los escritosde interposición de recursos o reclamaciones “de cualquier clase”.

Dicho artículo 68 LGT no alude a los posibles efectos interruptivos dela prescripción del acto resolutorio del recurso, ni a si resulta posibleestablecer alguna diferenciación en función del sentido y orientación de

dicha resolución.De nuevo, la jurisprudencia ha asumido todo el protagonismo a la hora

de aportar una solución a la problemática generada, pero ha visto sucedersediversas opiniones contradictorias.

Por una parte, la SENTENCIA DEL TRIBUNAL SUPREMO, SALA 3ª, DE 3DE JULIO DE 2000 -PONENTE SR. FERNÁNDEZ MONTALVO-, en unRecurso de Casación interpuesto contra la Sentencia del TSJ de Valencia, de6-5-1994, sobre liquidación de cuotas de la Seguridad Social, únicamenteotorgó fuerza interruptiva de la prescripción al acto válido. Afirmaba, con razón,dicha Sentencia que:

“el artículo 57 LGS se limitaba a establecer la interrupción de la prescripciónpor las causas ordinarias y, en todo caso, por acta de liquidación orequerimiento de pago del descubierto. Con esta sola previsión podía yamantenerse que el efecto interruptivo de la prescripción derivado de laactuación administrativa estaba supeditado a la validez de ésta ,conforme al principio general de que sólo la que es válida en Derechopuede anudar los efectos que el ordenamiento prevé para tal actuación -«quod nullum est nullum producit efectum»-. O, dicho en otros términos, losefectos normales establecidos en la Ley (en este caso, LAINTERRUPCIÓN DE LA PRESCRIPCIÓN) SÓLO SON PREDICABLES DE

LA ACTUACIÓN QUE ES JURÍDICAMENTE VÁLIDA.Por consiguiente, el artículo 44.3 RRSS, al establecer que si las anterioresactuaciones se declarasen nulas se considerará no interrumpido el plazo deprescripción, no sólo no contradice el artículo 57 LGS sino que se limita ahacer explícito el criterio que exigía la correcta interpretación del preceptolegal en relación con cualquier actuación que, cuando es válida, tieneeficacia interruptiva”.

Esta orientación fue reiterada, con posterioridad, por la SENTENCIA DELTRIBUNAL SUPREMO, SALA 3ª, DE 29 DE SEPTIEMBRE DE 2004, -Ponente Sra. Celsa Pico Lorenzo-, dictada en un Recurso de Casación paraunificación de doctrina nº 273/2003, interpuesto contra la sentencia del TSJ


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de Madrid, de 31 de enero de 2003, limitándose a reiterar textualmente elanterior pronunciamiento.

Sin embargo, también se sostiene jurisprudencialmente una orientaciónradicalmente distinta en la SENTENCIA DEL TRIBUNAL SUPREMO, DE 19DE JUNIO DE 2004, PONENTE SR. GOTA LOSADA, interpuesta contra laSentencia de la Audiencia Nacional de 17 de junio de 1999, y,destacadamente, en la SENTENCIA DEL TRIBUNAL SUPREMO, DE 19 DEABRIL DE 2006, PONENTE SR. GARZÓN HERRERO -que resuelve unRecurso de Casación en interés de Ley contra la STSJ de la ComunidadValenciana, de 22 de abril de 2004-.

La citada Sentencia del Tribunal Supremo, de 19 de junio de 2004, afirmóque:

“Sentado que no existió nulidad administrativa de pleno derecho, sino

simplemente que las Actas de conformidad incoadas incurrieron ensimple anulabilidad, estas Actas anuladas interrumpieron laprescripción, y lo mismo acontecía con las Actas posteriores incoadasdentro del plazo de seis meses, así como con todas las actuacionesposteriores realizadas ante los Tribunales Económico-Administrativos yÓrganos jurisdiccionales Contencioso-Administrativos”.

Es decir, estos pronunciamientos del Tribunal Supremo consideran que, alser el vicio de anulabilidad, tanto los actos administrativos como lasactuaciones posteriores en vía de recurso han interrumpido la prescripción.

La Sentencia del propio Tribunal Supremo, 19 de abril de 2006, sienta la

siguiente doctrina legal:“La anulación de una liquidación tributaria por causa de anulabilidad nodeja sin efecto la interrupción del plazo de prescripción producidaanteriormente por consecuencia de las actuaciones realizadas ante losTribunales Económico-administrativos, manteniéndose dicha interrupcióncon plenitud de efectos”.

Por tanto, esta Sentencia considera necesario distinguir , a efectos de lainterrupción de la prescripción, si se trata de un acto administrativo viciadopor motivo de nulidad de pleno derecho o de anulabilidad. Para, actoseguido, decidir, no ya tanto que el acto declarado inválido ha interrumpido la

prescripción, sino que lo hacen el acto de interposición del recurso y lossubsiguientes.

Se fundamenta en que es necesario que exista silencio en la relación jurídica que prescribe, y exige que la norma jurídica reconozca laprescripción que se declara, afirmando que, si concurre un vicio deanulabilidad, no existe un reconocimiento en ninguna norma jurídica de la

2013 (es) d - nulidad de liquidaciones tributaria y posibilidad de reiterarla

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