1

Este documento de carácter interno pretende presentar, de manera sintética, un conjunto (no exhaustivo) de elementos e insumos que sirven para analizar las acciones que nuestro país ha estado realizando en el marco de la cooperación internacional en materia tributaria y fiscal. El contenido del informe da cuenta de los compromisos asumidos por Uruguay, al mismo tiempo que aporta información acerca de las acciones emprendidas por otros Estados. Se procede, asimismo, a resumir los principales lineamientos que orientan las acciones de las instituciones internacionales dedicadas al seguimiento de las tareas de cooperación internacional y a la definición de los estándares a los que deben ceñirse las normativas nacionales de los diferentes países. En particular, se analizan los aspectos más relevantes del Acuerdo de Intercambio de Información Tributaria y Método para Evitar la Doble Imposición que nuestro país ha suscrito con la República Argentina en abril de 2012.

En la primera parte del informe se presentan las tendencias internacionales recientes en lo que refiere la agenda de cooperación internacional en materia tributaria. En la sección 2 se da cuenta de los acuerdos de intercambio de información ya celebrados por nuestro país. Se enumeran, también, los países con los que existen procesos de negociación en curso. En la parte final se analizan algunos de los contenidos del acuerdo alcanzado con Argentina y se mencionan algunos aspectos de interés relativos a la experiencia de este país en lo relativo al intercambio de información tributaria.

2

1. LA COOPERACIÓN INTERNACIONAL EN MATERIA TRIBUTAR IA Y FISCAL 1.1. El contexto normativo La Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE) desarrolla, desde hace varios años, políticas tendientes a promocionar la firma de tratados para el intercambio de información tributaria cuyo objetivo declarado es contrarrestar las distorsiones en las decisiones de inversión ocasionadas por la competencia fiscal nociva. En este sentido, se crea el Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Información (FGTII), un ámbito en el que los países integrantes de la OCDE invitan a los países no miembros a discutir cuál debía ser el escenario ideal de competencia fiscal en un mundo globalizado. La crisis económica global del año 2008 significó el acentuado reforzamiento de la citada política. En los últimos años, los países miembros de la OCDE han llevado a cabo una acción más agresiva, instando a países miembros y no miembros a celebrar acuerdos bilaterales que incluyan con cláusulas de intercambio de información que satisfagan los estándares internacionales actuales. Como consecuencia, la cantidad de tratados firmados en los últimos años ha registrado un crecimiento exponencial. En el gráfico adjunto, puede observarse la significativa evolución que ha tenido la firma de Acuerdo de Intercambio de Información (AII) y Convenios para Evitar la Doble Imposición Internacional (CDI) en distintos periodos (en concreto, entre distintas Cumbres del G20).

3

Actualmente, el FGTII tiene 110 miembros, habiéndose reportado la firma de más de 800 acuerdos de intercambio de información tributaria que cumplen con los estándares acordados. Paralelamente, el FGTII ha lanzado procedimientos conocidos como “Procesos de Revisión Entre Pares”. En la denominada Fase 1 de estos procesos, se realiza al examen exhaustivo de los marcos normativos nacionales en cuanto a su consistencia con los principios que rigen la cooperación tributaria internacional mientras que en la denominada Fase 2 se examina la implementación y el funcionamiento efectivo del marco normativo. En el marco de la Fase 1, se han completado y publicado, a junio de este año, 79 informes que contienen 495 recomendaciones de distinta envergadura (algunas de las cuales, calificadas como sustantivas, impiden una conclusión exitosa del proceso de revisión) y más de 37 jurisdicciones (países) ya han introducido o propuesto cambios en sus respectivos ordenamientos jurídicos. Desde diciembre de 2011 Uruguay ha dejado de formar parte de la lista de la OECD calificada como de “Jurisdicciones que se comprometieron a asumir los estándares internacionales en materia tributaria pero que aún no los han implementado sustantivamente” (conocida como “lista gris”). No obstante lo cual Uruguay, de acuerdo al informe dado a conocer en octubre de 2011, todavía no ha pasado formalmente a la Fase 2. Desde entonces se han realizado numerosas gestiones técnicas y políticas (ver Informe Anexo elaborado por la Asesoría Tributaria del MEF). Recientemente, y en función de los avances realizados, nuestro país ha solicitado ante el FGTII la “revisión” de su situación. De acuerdo a lo informado recientemente por la Secretaría del FGTII, en el informe preliminar que será enviado al Grupo de Revisión Entre Pares se levantan las observaciones de mayor relevancia (especialmente las relativas a los procedimientos de identificación de titulares de participaciones patrimoniales y la falta de suscripción de acuerdos de intercambio de información con países “relevantes”). En el informe de la Secretaría se recomienda que Uruguay pase a la Fase 2, en función de los avances realizados. 1.2. Potenciales medidas (defensivas) contra países “no cooperantes” En función de la evolución en materia de cooperación fiscal expuesta, y de las estructuras desplegadas desde distintas instancias internacionales (principalmente, pero no exclusivamente, la OCDE y el FGTII), es necesario tener en cuenta que la calificación de una jurisdicción como “no cooperante” podría derivar en que los países miembros de la OCDE, determinados grupos de países integrantes de esta organización y/o las instituciones financieras internacionales (por ejemplo, el Banco Mundial o el FMI) apliquen medidas de diversa índole, tales como:

4

- Obstaculización del comercio exterior bilateral con el país no cooperante. - Incorporación de la jurisdicción no cooperante en listas (negras o grises) de países en

los que se constata la ausencia de vocación por cooperar en la materia.

- Aplicación de un tratamiento discriminatorio en contra del país no cooperante (podría abarcar un amplio espectro de políticas públicas).

- Eliminación de créditos fiscales y deducciones para las operaciones realizadas con

jurisdicciones no cooperantes (por ejemplo, la creación expresa de esquemas de doble imposición);

- Mayores exigencias de información a contribuyentes nacionales que se relacionen con

las jurisdicciones no cooperantes.

- Aplicación de retenciones más gravosas sobre una amplia variedad de pagos que se hagan hacia los países no cooperantes.

- Discriminación por parte de instituciones financieras internacionales y bancos de

desarrollo regionales respecto de los países no cooperantes.

Esta lista de posibles reacciones de política frente a la ausencia de vocación cooperadora en esta materia indica que existen riesgos de que la adopción de estrategias no cooperantes pueda acarrear represalias con indudables efectos económicos. A esto deben agregarse los “costos intangibles” en términos de reputación del país. La relevancia de este tipo de efecto ha quedado de manifiesto, en particular, en todas aquellas oportunidades en que se ha difundido públicamente que un país se encuentra incluido en una “lista negra” o en una “lista gris”. En definitiva, los países que no incorporen adecuadamente -en tiempo y forma- a sus decisiones de política las tendencias internacionales descritas precedentemente enfrentan riesgos potenciales (tangibles e intangibles) de diversa variedad y severidad. Debe tenerse en cuenta que las potenciales acciones respecto de las “jurisdicciones no cooperantes”, o respecto a jurisdicciones que no cumplen de manera adecuada con los estándares internacionales no se limitan a declaraciones o acciones puntuales por parte de países aislados o grupos de países sino que tienden a configurar gradualmente medidas y acciones coordinadas que incluyen a organizaciones internacionales de gran relevancia política y económica. En ese sentido, la Corporación Financiera Internacional (IFC, por sus siglas en inglés), organismo miembro del Grupo Banco Mundial, estableció en su documento oficial “Política del Uso de Centros Financieros Offshore por el Sector Privado” que, al momento de evaluar la posible financiación a proyectos de inversión a través de una “Intermediate jurisdiction”1,

1 “Intermidiate jurisdictions” significa la jurisdicción que no es la destinataria de la inversión, y también la jurisdicción de que fuera residente el sponsor o accionista propietario del 20 % de la empresa que realiza la inversión.

5

incluirá dentro de las variables a analizar de manera decisiva las evaluaciones del FGTII de esa jurisdicción. En el citado documento, se plantea que la IFC utilizará las evaluaciones del Proceso de Revisión entre Pares (Peer Review Reports) del FGTII como un elemento clave en sus decisiones. En particular, se establece que la IFC no participará en emprendimientos que tengan como protagonistas empresas que estructuren sus inversiones desde jurisdicciones que no han cumplido con las normas internacionales de transparencia fiscal y que, por lo tanto, no ha sorteado con éxito lo establecido en el Proceso de Revisión entre Pares. En este caso, se considera que una jurisdicción no ha cumplido con las normas internacionales de transparencia fiscal si no ha pasado la Fase 1, si su pasaje a la Fase 2 ha sido diferido por no cumplir plenamente con las condiciones para intercambiar información tributaria o, en su caso, si no ha concluido la Fase 2 de forma “satisfactoria” o “plenamente satisfactoria”. Es de destacar, a su vez, que esa clase de recomendaciones de política están siendo impulsadas por diferentes grupos de países para su consideración en los directorios de distintas instituciones financieras internacionales de relevancia, abarcando un espectro amplio de acciones. 2. SITUACION ACTUAL DE LOS AII Y CDI CELEBRADOS Y N EGOCIADOS POR URUGUAY La cooperación en materia tributaria refleja el principio básico de que la participación en la economía global conlleva tanto beneficios como responsabilidades. En este contexto, nuestro país participa de la cooperación fiscal internacional por voluntad propia y ha celebrado numerosos acuerdos para evitar la doble imposición internacional, la elusión y evasión fiscal y para intercambiar información tributaria. Las acciones emprendidas se enmarcan en una estrategia de apertura y consolidación de las relaciones internacionales, incluidas las económicas y financieras. La estrategia busca crear un marco jurídico seguro, con el fin de atraer inversiones al país. La siguiente Tabla detalla el estado actual de la situación de los CDI y AII celebrados y en instancias de negociación por nuestro país:

6

Vigentes

Alemania (renegociado) (CDI)

Hungría (CDI)

México (CDI)

España (CDI)

Francia (AII)

Suiza (CDI)

Aprobados por el Parlamento, no vigentes

Ecuador (CDI)

Portugal (CDI)

Liechtenstein (CDI)

Firmados e ingresados al Parlamento, pero aún no ratificados

Corea del Sur (CDI)

Finlandia (CDI)

Países Nórdicos (Dinamarca, Noruega, Suecia, Islandia, Islas Feroe, Groenlandia) (AII)

Argentina (AII + cláusula CDI)

India (CDI)

Malta (CDI)

Firmados pero aún no ingresados al Parlamento.

Negociación concluida

Bélgica (CDI)

Rumania (CDI)

Canadá (AII)

Brasil (AII)

Australia (AII)

En negociación

Malasia (CDI)

Luxemburgo (CDI)

Holanda (AII)

Reino Unido (AII)

Guernesey (AII)

Italia (AII)

Se recibió invitación para negociar Estados Unidos (AII)

7

3. ACUERDO PARA EL INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN TRIBU TARIA Y MÉTODO PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN ENTRE ARGENTINA Y U RUGUAY2 El Acuerdo para el Intercambio de Información Tributaria y Método para Evitar la Doble Imposición suscrito el 21 de abril de 2012 por Uruguay y Argentina (en adelante “el Acuerdo”), regula el intercambio de información entre ambos Estados, al mismo tiempo que establece un método para evitar la doble imposición. Cabe precisar que durante la negociación de este acuerdo pudieron incluirse aspectos que han implicado mejoras respecto a otros tratados ya negociados, con resultados claramente beneficiosos para los intereses de nuestro país. 3.1 INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN OBJETO Y ÁMBITO DEL INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN (i) Información previsiblemente relevante No toda información será objeto de intercambio, únicamente lo será aquella información “previsiblemente relevante” para la administración y aplicación de la legislación interna de los Estados con relación a los impuestos y asuntos penales tributarios comprendidos en el mismo. El estándar de “previsible relevancia”3 al que se afilia la norma supone que las solicitudes de información deben referirse a casos concretos, debidamente fundados. (ii) La tutela jurídica del contribuyente frente al intercambio de información No existe a nivel internacional un documento (declaración, convención o tratado) que trate o regule en forma específica los derechos del contribuyente en el marco de procedimientos de intercambio de información. No obstante, son aplicables a estos procedimientos tanto las normas internacionales que regulan en forma general los derechos y garantías de las personas (léase, por ejemplo, Declaración Universal de Derechos Humanos, Convención Interamericana de Derechos Humanos), así como las normas internas que fijan el estatuto de protección o tutela jurídica de las personas (derechos fundamentales y principios contenidos o emanados de la Constitución de la República). Esta situación es expresamente reconocida en el Acuerdo Argentina-Uruguay (sin perjuicio de que, aun sin tal reconocimiento igualmente serían de aplicación tales normas), en el apartado 3 del artículo 2, que establece que:

2 Estimamos pertinente aclarar que el Congreso Argentino ha sancionado la Ley Nº 26758 que aprueba el citado Acuerdo. 3 Estándar denominado por la OCDE como “pertinencia previsible”.

8

“3. Los derechos y las garantías reconocidas a las Personas por las leyes o las prácticas administrativas de la Parte Requerida seguirán siendo aplicables”. Por tanto, el acuerdo preserva las garantías y derechos de los contribuyentes establecidos en nuestra legislación. No puede obviarse un comentario respecto de la redacción de este artículo, en cuanto se aparta de su fuente , esto es, el Modelo OCDE de Acuerdo sobre Intercambio de Información en Materia Tributaria, que propone la siguiente, en la frase final del art. 1: “Los derechos y garantías reconocidas a las personas por la legislación o la práctica administrativa de la Parte requerida seguirán siendo aplicables siempre que no impidan o retrasen indebidamente el intercambio efectivo de información”. Nótese que en el Acuerdo no se recogió la parte final del Modelo: “…siempre que no impidan o retrasen indebidamente el intercambio efectivo de información”. De ello puede extraerse una manifestación de voluntad clara y contundente de los Estados parte de reconocer tales derechos y garantías, aun cuando tal tutela pueda suponer dilaciones o eventualmente impedimentos para el efectivo intercambio de la información. Se detallan a continuación ciertas medidas de tutela contenidas en el propio texto del Acuerdo o normas internas relevantes a su respecto (cuyo análisis será oportunamente desarrollado): a) La solicitud de información debe ser específica. b) No existe obligación de dar información que pueda contrariar el orden público. c) No existe obligación de proporcionar información sujeta al secreto profesional, comercial,

empresarial, mercantil o a un proceso industrial. d) El levantamiento del secreto bancario deberá ser autorizado por Juez competente. e) Reserva impuesta al Banco Central del Uruguay con relación a la información

comunicada por los titulares de participaciones patrimoniales al portador emitida por toda entidad residente en el país.

f) No existe obligación de proporcionar información que pueda revelar comunicaciones

confidenciales entre cliente y abogado u otro representante legal conocido si tales comunicaciones se producen en el marco del asesoramiento jurídico o para un procedimiento jurídico.

g) No existe obligación de proporcionar información que pueda ser utilizada para administrar

o hacer cumplir una disposición de derecho tributario que resulte discriminatoria contra nacionales o ciudadanos.

9

h) La información intercambiada tiene carácter confidencial. i) La información intercambiada sólo puede ser utilizada para los fines del Acuerdo. j) Antes de proporcionar la información, se otorgará al contribuyente vista por el término de

cinco días hábiles. (iii) No están permitidas las “fishing expedition” En un nuevo apartamiento a su fuente (el Modelo OCDE), el Acuerdo establece que no se podrá solicitar información con carácter meramente especulativo o realizar "expediciones de pesca", por tanto, deberá haberse iniciado una auditoria fiscal respecto de quien se solicite la información. SOLICITUD DE INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN El acuerdo no permite el intercambio de información automático, espontáneo, sectorial, fiscalizaciones o comprobaciones simultáneas ni fiscalizaciones o comprobaciones tributarias en el extranjero (artículo 5). En lo atinente a información que obre en poder de bancos u otras instituciones financieras, el acceso a esta información no se otorga directamente al Director General de Rentas sino que la facultad otorgada consiste en solicitar el levantamiento del secreto bancario ante un Juez Letrado de Primera Instancia con competencia en materia civil, por resolución fundada y debiendo indicarse la entidad requirente y todos los antecedentes y fundamentos que justifiquen la relevancia de la información solicitada. (i) Formalidades requeridas para el intercambio de información Para que se de trámite a una solicitud de información, deberán cumplirse determinadas formalidades en relación al solicitante, así como respecto de la solicitud en sí misma. • Autoridad competente. No cualquier autoridad argentina – uruguaya puede solicitar información en el marco de este acuerdo. El mismo establece que únicamente serán Autoridades Competentes a tales efectos, en la República Argentina el Administrador Federal de Ingresos Públicos o su representante autorizado y en nuestro país el Ministro de Economía y Finanzas o su representante autorizado (Dirección General Impositiva) (artículo 1.1.d.). • Requisitos a los efectos de dar trámite la solicitud de información La Autoridad Competente deberá especificar por escrito: a) identidad de la persona sometida a inspección o investigación;

10

b) período respecto del cual se solicita información; c) naturaleza de la información solicitada y forma en que desearía recibirla; d) fin tributario por el que se solicita la información; e) motivos para calificar la información como “previsiblemente relevante”; f) motivos para creer que la información se encuentra en poder de las autoridades del

Estado requerido o de persona que se halle en su jurisdicción; g) de conocerse, nombre y dirección de quién se crea posee la información o pueda

obtenerla; h) declaración del Estado requirente que estipule que la solicitud se realiza de conformidad

con sus leyes y prácticas administrativas, que conforme su Derecho estaría en condiciones de obtener la información solicitada de serle requerida y que dicha solicitud fue realizada de conformidad con lo dispuesto en el acuerdo;

i) declaración del Estado requirente que estipule que se han utilizado los medios disponibles para obtener la información, salvo aquellos que dieran lugar a dificultades desproporcionadas (artículo 5.5).

En consecuencia, ante una solicitud de información que no haya sido efectuada por la Autoridad Competente del Estado requirente o que no contenga la información antes señalada, el Estado requerido podrá negarse legítimamente a brindar la información solicitada. POSIBILIDAD DE RECHAZAR UNA SOLICITUD No toda información será objeto de intercambio. El acuerdo establece que la Autoridad Competente del Estado requerido podrá denegar asistencia, cuando se trate de una solicitud de información que: - No se efectúe conforme lo estipulado en el acuerdo. - Respecto de la que el solicitante no haya utilizado los medios disponibles en su Estado

para obtener la información solicitada (salvo cuando esto implicara dificultades desproporcionadas).

- Implique revelar información cuya comunicación sea contraria al orden público. Esta

cláusula permite al Estado Requerido denegar la información cuando la misma pueda ser utilizada, por ejemplo, para llevar adelanta una persecución política o racial contra ciertas personas.

- Implique revelar información sujeta a secreto profesional, comercial, empresarial,

mercantil o a un proceso industrial. El propio texto del Acuerdo consagra la protección de los datos incluidos en los secretos reseñados, excluyendo tal información de la obligación de intercambio entre los Estados.

- No existe obligación de proporcionar información que pueda revelar comunicaciones

confidenciales entre cliente y abogado u otro representante legal conocido si tales comunicaciones se producen en el marco del asesoramiento jurídico o para un procedimiento jurídico. Esta excepción al deber de información emana del principio de

11

tutela jurisdiccional, en cuanto resulta una garantía para el ejercicio del derecho de defensa (y por ende del debido proceso), la posibilidad de contar con asesoramiento jurídico efectivo (para lo cual es esencial la confidencialidad de la información intercambiada entre abogado/representante y cliente o defendido).

- Implique brindar información que de serle requerida y encontrarse en su jurisdicción, el

Estado requirente no pudiera obtener y proporcionar en virtud de lo dispuesto por su Derecho Interno;

- Cuando la información fuera solicitada para aplicar o hacer ejecutar una disposición que

resulte discriminatoria contra un nacional o ciudadano de la parte requerida en relación con uno de la parte requirente, en las mismas circunstancias. Se excluye de la obligación de intercambiar información, los datos que puedan derivar en un trato desigual.

CONFIDENCIALIDAD La información obtenida del otro Estado en virtud de este acuerdo tendrá carácter confidencial y únicamente podrá ser utilizada para los fines previstos en el mismo. La misma no podrá comunicarse a ninguna persona, entidad, autoridad o a cualquier otra jurisdicción sin el consentimiento expreso, por escrito, del Estado requerido. La información intercambiada sólo puede ser usada para asuntos tributarios o penales tributarios comprendidos en el ámbito del Acuerdo (impuestos comprendidos con posterioridad a la entrada en vigencia del Acuerdo). Esta limitación es importante, en tanto supone la ilegitimidad de cualquier procedimiento o proceso en el cual se utilicen indebidamente tales datos o informaciones, por violar las reglas de recolección de la prueba. 3.2 ELIMINACION DE LA DOBLE IMPOSICIÓN

PERSONAS COMPRENDIDAS El Acuerdo comprende a las personas residentes de uno o ambos Estados, remitiéndose a la definición dada por la normativa interna de ambos países. En el caso que una persona sea residente de los dos países se contemplan reglas de "desempate", que determinan la localización de la residencia en un solo país. Así se establecen reglas tanto para personas físicas (centro de intereses vitales, vivienda permanente, vivienda habitual, nacional o por último procedimiento amistoso), como para personas jurídicas (sede de dirección efectiva). IMPUESTOS COMPRENDIDOS

12

En lo referente al ámbito objetivo de aplicación el Acuerdo ha establecido un criterio de lista de impuestos a la renta y al patrimonio de ambos países, así como los de naturaleza análoga que se pudieran agregar en el futuro o que los sustituyan; comprometiéndose las Autoridades Competentes a comunicarse mutuamente las modificaciones significativas que ocurran. Los Impuestos a los cuales se aplica el Método para evitar la doble imposición son: (a) en Argentina: i. el Impuesto a las Ganancias; ii. el Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta; y iii. el Impuesto sobre los Bienes Personales. (b) en Uruguay: i. el Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE); ii. el Impuesto a la Enajenación de Bienes Agropecuarios (IMEBA); iii. el Impuesto a las Rentas de las Personas Físicas (IRPF); iv. el Impuesto a las Rentas de los No Residentes (IRNR); v. el Impuesto de Asistencia a la Seguridad Social (IASS); y vi. el Impuesto al Patrimonio (IP); METODO PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN Tanto para el caso de los residentes en Uruguay, como los residentes en Argentina, se dispone como método de eliminación de la doble imposición el conocido como "crédito fiscal". El método implica que el país de residencia del sujeto que obtenga una renta sometida a imposición en el otro país, deberá reconocer un crédito equivalente al impuesto abonado en ese otro país. No obstante, dicho crédito está limitado por el impuesto calculado antes de reconocer dicho crédito en el país de la residencia. (Ver aplicación práctica en Anexo) 3.4 VIGENCIA El artículo 13 del Acuerdo regula aspectos relativos a vigencia y denuncia. La citada norma regula, entre otros aspectos, lo atinente al ámbito de aplicación temporal del Acuerdo, en este sentido en su apartado 2º establece: “ A partir de la fecha de su entrada en vigor, el presente Acuerdo es de aplicación: a) En materia tributaria penal, a esa fecha, y; b) En todos los demás asuntos, a esa fecha, pero únicamente para los períodos fiscales que inicien durante o después de esa fecha o, cuando no exista período fiscal, para los cobros de tributos que surjan en o después de esa fecha.” Del ámbito temporal que queda amparado por el Acuerdo, resulta evidente que el mismo prevé una fecha clara de entrada en vigor, con anterioridad a la cual no será posible llevar a cabo intercambios concretos amparados por el mismo.

13

En el mismo sentido, tampoco sería posible invocar el Acuerdo en un momento posterior a su entrada en vigor, e intentar obtener información con vistas a su utilización en las tareas de control e investigación de hechos imponibles devengados con anterioridad a dicha fecha. Los tratados internacionales y su aplicación en el tiempo. Artículo 28 de la CVDT Uruguay aprobó por Ley Nº 16.173, de 30 de marzo de 1991 su adhesión a la Convención de Viena de Derecho de los Tratados (CVDT). El principio de irretroactividad de los tratados, está claramente establecido en la citada Convención. Por tanto, los tratados no se aplican a los hechos que hayan tenido lugar antes de su entrada en vigencia, así como tampoco a las situaciones que hubieran dejado de existir antes de esa fecha. En su artículo 28 la CVDT dispone: “Irretroactividad de los tratados: Las disposiciones de un tratado no obligarán a una parte respecto de ningún acto o hecho que haya tenido lugar con anterioridad a la fecha de entrada en vigor del tratado para esa parte ni de ninguna situación que en esa fecha haya dejado de existir , salvo que una intención diferente se desprenda del tratado o conste de otro modo.” La disposición contenida en el artículo 28 de la convención de Viena no establece una limitación a las facultades de los Estados, sino que consagra una norma para orientar la labor interpretativa del aplicador. El artículo 13 del Acuerdo impide proporcionar info rmación que refiera a situaciones jurídicas consolidadas con anterioridad a la vigenc ia. Las disposiciones del Acuerdo, y en particular su artículo 13, deberán interpretarse y aplicarse de conformidad a las especiales reglas que regulan la interpretación de los Tratados Internacionales. En este sentido las disposiciones de la CVDT sobre la interpretación de los Tratados (arts. 31 – 33) pueden considerarse como reglas de Derecho Internacional sobre el tema.

Sintéticamente diremos que según el artículo 31 de la CVDT: “Un tratado deberá interpretarse de buena fe conforme al sentido corriente que haya de atribuirse a los términos del tratado en el contexto de éstos y teniendo en cuenta su objeto y fin.” El proceso de interpretación, debe, partiendo de la buena fe, comenzar con un análisis de sus disposiciones específicas relativas a la cuestión de la controversia, y continuar por un examen del contexto, tomando especialmente en cuenta el objeto y fin del mismo. Las disposiciones del Acuerdo, de conformidad al criterio interpretativo que proporciona el artículo 28 de la CVDT no obligan a Uruguay – como Parte requerida a proporcionar información que se relacione con “… acto o hecho que haya tenido lugar con anterioridad a la fecha de entrada en vigor del tratado (…) ni de ninguna situación que en esa fecha haya dejado de existir…” Este conjunto de actos, hechos o situaciones que se verificaron con anterioridad a la entrada en vigor del Acuerdo es lo que la doctrina a dado llamar situaciones jurídicas consolidadas. El principio general que debe regir estas situaciones es que estos Acuerdos deben regir para el futuro y no retrotraerse al pasado. La forma de asegurar la certeza jurídica consiste en que

14

los sujetos del derecho sepan que sus actos cumplidos durante la vigencia de una normativa diversa, se rigen por dicha legislación que fue la tenida en cuenta al planear y realizar esos actos. Hay abundante opinión de reconocidos juristas, nacionales y extranjeros, que se presenta en Anexo. 4. CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN Y ACUE RDOS DE INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN SUSCRITOS POR ARGENTINA A la fecha la República Argentina tiene firmados 34 Convenios, de los cuales 20 son Convenios para evitar la Doble Imposición (CDI) y 14 son Acuerdos de Intercambio de Información (AII). En materia de convenios bilaterales, la tendencia de Argentina en los últimos años ha sido la de celebrar Acuerdos de Intercambio de Información y no Convenios para evitar la doble imposición. En efecto, el último Convenio de doble imposición firmado es el de Rusia que data del año 2001. No obstante, el mismo no está vigente aún dado que no se ha hecho efectivo el intercambio de notas para su entrada en vigor, a pesar de que el Congreso argentino aprobó el Convenio marco. A esta política de no firmar Convenios para evitar la doble imposición, se suman las denuncias realizadas por el gobierno argentino a algunos de los CDI vigentes. Sin perjuicio de lo anterior, es necesario destacar en este sentido la particularidad del Acuerdo firmado entre Argentina y Uruguay, el cual constituye una excepción dado que además de ser un Acuerdo de Intercambio de Información, contiene disposiciones para evitar la doble imposición. Desde principios de 2012, inició un proceso de denuncia de Convenios para evitar la doble imposición, específicamente, los Convenios denunciados en este año han sido los Suiza, Chile y España . De acuerdo a información pública disponible, en el período 2003-2009 la AFIP solicitó un total (es decir al conjunto de administraciones tributarias con las cuales tenía acuerdos vigentes) de 66 pedidos de información anuales. A vía de ejemplo las solicitudes efectuadas a la Administración Tributaria de Chile fueron 2 en el año 2008, ninguna en el 2009, una en el 2010 y 18 en el 2011.