Ý kiẾn trao ĐỔi
TRANSCRIPT
Hỗ trợ ôn tập [ĐỀ CƯƠNG CHƯƠNG TRÌNH ĐẠI HỌC]
Ý KIẾN TRAO ĐỔI
IAS 41 - NÔNG NGHIỆP VÀ NHỮNG VẤN ĐỀ ĐẶT RA CHO KẾ TOÁN NÔNG NGHIỆP CỦA VIỆT NAM HIỆN NAY
Đoàn Vân Anh
Trường Đại học Thương mại Email: [email protected]
Ngày nhận: 19/03/2019 Ngày nhận lại: 05/04/2019 Ngày duyêt đăng: 14/04/2019
V iệt Nam là đất nước nông nghiệp với đa dạng các loại hoạt động nông nghiệp, tuy nhiên những khuôn mẫu kế toán hiện nay của Việt Nam chỉ đặt trọng tâm cho các doanh nghiệp hoạt động sản
xuất kinh doanh trong các lĩnh vực thương mại, sản xuất, dịch vụ, xây lắp nói chung, gần như chưa có những khuôn mẫu về kế toán trong hoạt động nông nghiệp, những nội dung đã có thì quá sơ sài và không phù hợp với khuôn mẫu chung của quốc tế về kế toán nông nghiệp. Hệ quả là việc xử lý, ghi nhận và trình bày thông tin không đảm bảo tính trung thực, đúng đắn, phù hợp với đối tượng kế toán là các tài sản sinh học, sản phẩm nông nghiệp cũng như tình hình và kết quả của quá trình hoạt động nông nghiệp của các doanh nghiệp nông nghiệp Việt Nam.
Từ khóa: IAS 41, kế toán nông nghiệp.
1. Tổng quan nghiên cứu về kế toán nông nghiệp ở Việt Nam
Về nghiên cứu kế toán trong lĩnh vực nông
nghiệp, đến nay có thể không nhiều các nghiên cứu
đã công bố liên quan đến lĩnh vực này. Các nghiên cứu đã công bố cũng chỉ tập trung chủ yếu cho chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong nông
nghiệp, có thể hệ thống các nghiên cứu đã công bố ở Việt Nam về vấn đề này như sau: Nghiên cứu của Nguyễn Quốc Thái “Hạch toán chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm ở các hợp tác xã nông nghiệp” nghiên cứu CFSX và giá thành sản phẩm nói chung ở khách thể nghiên cứu là các HTX nhỏ lẻ áp dụng
theo hình thức khoán hộ thực hiện theo mô hình hợp
tác xã; nghiên cứu của Đoàn Đình Thiêm “Hoàn thiện
hạch toán chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm
chăn nuôi trong các doanh nghiệp nhà nước” tập
trung vào nghiên cứu hoạt động chăn nuôi gia súc là
lợn và bò ở các doanh nghiệp thuộc sở hữu nhà nước.
Các nghiên cứu này được thực hiện dựa trên nền của
chế độ kế toán hiện đã không còn hiệu lực về pháp lý
và khách thể nghiên cứu cũng đã có quá nhiều thay
đổi về cơ chế vận hành cũng như
quản lý tài chính. Nghiên cứu của Ngô Chí Giang “Kế
toán chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm chăn
nuôi gia cầm tại Công ty Cổ phẩn Phát triển Công
nghệ Nông thôn”, luận văn đã giải quyết được vấn đề
bất cập trong công tác kế toán chi phí sản xuất và giá
thành sản phẩm chăn nuôi gia cầm tại Công ty Cổ
phẩn Phát triển Công nghệ Nông thôn bằng các đề
xuất liên quan đến những xử lý về kế toán đối với chi
phí sản xuất giai đoạn chăn nuôi đàn gà bố mẹ trong
thời kỳ hậu bị và đàn bố mẹ sau khi kết thúc giai đoạn
hậu bị cũng như kế toán tập hợp chi phí sản xuất giai
đoạn gia công gà thương phẩm. Các đề xuất này đều
dựa trên khuôn mẫu của chuẩn mực kế toán Việt Nam
số 02 “Tồn kho” nên chưa thực sự giải quyết được vấn
đề một cách khoa học. Nghiên cứu của Thái Thị Thái
Nguyên “Kế toán chi phí sản xuất và giá thành sản
phẩm gia súc tại các doanh nghiệp chăn nuôi ở Miền
Bắc”, đây là nghiên cứu tính thời sự hơn cả vì cũng đã
tiếp cận đến quy định khuôn mẫu của quốc tế IAS 41
“Nông nghiệp” và được nghiên cứu cụ thể trong hoạt
động chăn nuôi gia súc, tuy nhiên các đề xuất hoàn
thiện của luận án vẫn dựa trên mô hình giá gốc để giải
quyết
khoa học
63
thương mại Sè 128/2019
63
Hỗ trợ ôn tập [ĐỀ CƯƠNG CHƯƠNG TRÌNH ĐẠI HỌC]
Ý KIẾN TRAO ĐỔI trong hầu hết các vấn đề. Nghiên cứu của ThS. Hoàng
Thụy Diệu Linh “Kế toán trong lĩnh vực trồng trọt,
khác biệt giữa Việt Nam và Quốc tế”, trong nghiên
cứu này đã tổng hợp các khái niệm của chuẩn mực kế
toán quốc tế (IAS) về nông nghiệp (NN), tổng hợp
một số các hướng dẫn kế toán của Việt Nam trong
lĩnh vực trồng trọt, so sánh các quy định hiện hành
với khuôn mẫu quốc tế và đưa ra các giải pháp cho kế
toán hoạt động trồng trọt ở Việt Nam trên cơ sở đề
xuất Việt Nam cần ban hành chuẩn mực kế toán
“Nông nghiệp” và cần phải sửa đổi quy định của
Thông tư 200/2014 phù hợp với xu hướng quốc tế.
Tuy nhiên nghiên cứu này được thực hiện ở cấp độ
cần phân loại cây trồng thành cây mang sản phẩm
(bao gồm cây lâu năm và cây trồng một lần thu hoạch
nhiều lần) và cây để tiêu thụ (cây ngắn ngày), bài viết
chưa rõ những giải pháp cụ thể gì cho kế toán nông
nghiệp Việt Nam. Nghiên cứu trên góc độ tổ chức thì có nghiên
cứu của NCS Nguyễn Quốc Thắng, ĐHKTQT-2011 “Tổ chức kế toán quản trị chi phí, giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp thuộc ngành giống cây trồng Việt Nam”, đây là nghiên cứu liên quan đến lĩnh vực cây trồng, dưới góc độ tổ chức kế toán
quản trị nên cũng không gắn với việc nghiên cứu
khuôn mẫu chung của kế toán nông nghiệp. Trong chương trình hội thảo về chủ đề “Thực
trạng, kinh nghiệm quốc tế và lộ trình áp dụng IFRS
tại Việt Nam” do Bộ Tài chính tổ chức vào 22/2/2019
tại Hà Nội, Cục Quản lý giám sát Kế toán kiểm toán
của Bộ tài chính trong “Báo cáo tổng hợp sự khác biệt
cơ bản giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam, cơ chế tài
chính và chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế IFRS”
đã tóm tắt sự khác biệt về
có thể thấy các nghiên cứu thường chỉ tập trung cho
hoạt động sản xuất trong nông nghiệp và dựa trên nền
tảng của nguyên tắc kế toán “giá gốc”, các nghiên cứu
hoặc đã quá lỗi thời hoặc ít có tính kế thừa trong
nghiên cứu này vì không tập trung giải quyết vấn đề
khuôn mẫu nhằm hội nhập, hội tụ cao với quốc tế
trong kế toán nông nghiệp hoặc nghiên cứu mới chỉ
dừng lại ở việc nêu vấn đề. Việc nghiên cứu chuẩn
mực kế toán IAS 41 “Nông nghiệp”, đồng thời nghiên
cứu những quy định hiện hành của Việt Nam về kế
toán nông nghiệp nói chung, từ đó thấy được những
tồn tại trong kế toán Việt Nam hiện nay, hiểu được
những vấn đề đặt ra, cần hoàn thiện cho kế toán nông
nghiệp ở Việt Nam là hoàn toàn cần thiết, có ý nghĩa
khoa học và thực tiễn.
2. Khái quát về chuẩn mực kế toán quốc tế số 41 “Nông nghiệp”
Chuẩn mực kế toán Quốc tế số 41 “Nông nghiệp”
(IAS 41) được ban hành lần đầu bởi Ủy ban chuẩn
mực kế toán quốc tế (IASB) vào năm 2000, chuẩn
mực kế toán này được đưa vào áp dụng tháng 1 năm
2003. Mục đích của chuẩn mực này là đưa ra các quy
định phương pháp kế toán và trình bày thông tin liên
quan đến hoạt động nông nghiệp. Chuẩn mực này áp
dụng để hạch toán các khoản liên quan đến hoạt động
nông nghiệp là tài sản sinh học, sản phẩm nông
nghiệp vào thời điểm thu hoạch và trợ cấp của Chính
phủ liên quan đến tài sản sinh học. Chuẩn mực này áp dụng cho các khoản mục liên
quan đến hoạt động nông nghiệp gồm tài sản sinh
học; nông sản tại thời điểm thu hoạch; và trợ cấp
chính phủ. Chuẩn mực này áp dụng cho sản phẩm
nông nghiệp được thu hoạch từ tài sản sinh học của
doanh nghiệp và chỉ tại thời điểm thu hoạch. phương pháp ghi nhận đối với
(1) Taøi saûn sinh hoïc (2) Saûn phaåm sinh hoïc (3) SF cheá bieán tài sản sinh học giữa Việt Nam Boø Söõa Phomai và quốc tế, từ đó nêu ra sự cần
thiết Việt Nam phải ban hành Heo Thòt heo Xuùc xích
chuẩn kế toán này để giúp các Caây cao su Muû cao su Goã
doanh nghiệp hoạt động trong Caây nho Traùi nho Röôïu nho lĩnh vực nông nghiệp phản ánh đầy đủ, trung thực tài sản của mình theo thông Phạm vi của IAS 41 điều chỉnh cho các đối lệ quốc tế. Tuy nhiên, báo cáo này cũng chỉ dừng lại tượng thuộc (1) và (2); còn (3) thuộc đối tượng điều ở việc nêu vấn đề có tính định hướng mở đường cho chỉnh của chuẩn mực kế toán khác liên quan như Việt Nam ban hành chuẩn mực kế toán “Nông chuẩn mực tồn kho,… nghiệp” trong tương lai. Trong đó:
Từ những nghiên cứu tổng quan về các nghiên Hoạt động nông nghiệp là hoạt động quản lý bởi
cứu đã công bố liên quan đến kế toán nông nghiệp, một doanh nghiệp trong lĩnh vực biến đổi sinh học
64 khoa học
Hỗ trợ ôn tập [ĐỀ CƯƠNG CHƯƠNG TRÌNH ĐẠI HỌC]
thương mại Sè 128/2019
Hỗ trợ ôn tập [ĐỀ CƯƠNG CHƯƠNG TRÌNH ĐẠI HỌC]
Ý KIẾN TRAO ĐỔI và thu hoạch tài sản sinh học để bán hoặc chuyển đổi thành sản phẩm nông nghiệp hoặc chuyển thành tài sản sinh học phụ
Sản phẩm nông nghiệp là sản phẩm được thu
hoạch từ tài sản sinh học của doanh nghiệp. Thu hoạch là việc tách sản phẩm khỏi tài sản
sinh học hoặc chấm dứt chu trình sống của sản
phẩm sinh học. Tài sản sinh học là vật nuôi và cây trồng còn sống.
Nhóm tài sản sinh học là một tập hợp các cây
trồng và vật nuôi tương tự nhau và còn sống Biến đổi sinh học bao gồm các quá trình tăng
trưởng, suy thoái, sản xuất và sinh sản mà tạo ra
các thay đổi về chất lượng hoặc số lượng trong tài
sản sinh học. Hoạt động nông nghiệp bao gồm nhiều hoạt động
khác nhau, như chăn nuôi, trồng rừng, trồng cây hàng
năm hay lâu năm, trồng cây ăn quả và cây công
nghiệp, trồng hoa, nuôi trồng thủy sản. Các hoạt động
nông nghiệp này có 3 đặc điểm cơ bản, đó là: Khả năng thay đổi: Động vật sống và thực vật
có khả năng biến đổi về mặt sinh học như lớn lên,
sản sinh ra động vật hay cây trái Quản lý sự thay đổi: Doanh nghiệp phải chủ
động quản lý được sự thay đổi của các tài sản sinh học. Việc quản lý tạo ra sự biến đổi về mặt sinh
học, ổn định và tạo các điều kiện cần thiết cho quá
trình biến đổi sinh học diễn ra. Đo lường được sự thay đổi: Doanh nghiệp phải
giám sát và đo lường được sự thay đổi về chất
lượng hoặc số lượng phát sinh do quá trình biến đổi sinh học hoặc hoạt động thu hoạch diễn ra trong kì.
Nội dung cốt lõi của chuẩn mực kế toán này quy định 5 vấn đề cơ bản sau:
Thứ nhất, về điều kiện ghi nhận tài sản sinh học
và sản phẩm nông nghiệp Việc ghi nhận tài sản sinh học và sản phẩm nông
nghiệp khi thỏa mãn đồng thời 3 tiêu chuẩn sau: - Doanh nghiệp phải có quyền kiểm soát tài sản
từ một kết quả của sự kiện trong quá khứ - Doanh nghiệp có khả năng thu được lợi ích
kinh tế trong tương lai liên quan đến tài sản - Xác định giá trị hợp lý hoặc nguyên giá của tài
sản một cách tin cậy.
Thứ hai, về nguyên tắc ghi nhận ban đầu tài sản
sinh học và sản phẩm nông nghiệp
- Tài sản sinh học được ghi nhận ban đầu theo giá
trị hợp lý trừ đi chi phí để bán. Sau ghi nhận ban đầu,
tài sản sinh học được đánh giá theo giá trị hợp lý trừ
chi phí để bán. Lãi hoặc lỗ phát sinh tại thời điểm ghi
nhận ban đầu và sau ghi nhận ban đầu được ghi nhận
vào Báo cáo kết quả kinh doanh trong kỳ. - Sản phẩm nông nghiệp được ghi nhận ban đầu
theo giá trị hợp lý trừ đi chi phí để bán. Sau thời
điểm thu hoạch, sản phẩm nông nghiệp sẽ được xác định theo các chuẩn mực kế toán liên quan tùy
thuộc vào việc phân loại chúng như thế nào. Lãi
hoặc lỗ phát sinh tại thời điểm ghi nhận ban đầu
của sản phẩm nông nghiệp được ghi nhận vào Báo
cáo kết quả kinh doanh trong kỳ. Trong đó, Chi phí bán hàng là chi phí phát sinh
liên quan trực tiếp đến việc đưa sản phẩm đến tay
người mua, không bao gồm chi phí tài chính và thuế
thu nhập. Giá trị hợp lý là giá sẽ nhận được khi bán
một tài sản hoặc được thanh toán một khoản nợ phải
trả trong một giao dịch có trật tự giữa các thành phần
tham gia thị trường tại ngày xác định. Thứ ba, về đo lường giá trị hợp lý của tài sản
sinh học và sản phẩm nông nghiệp Việc xác định giá trị hợp lý của tài sản sinh học
hay sản phẩm nông nghiệp có thể được thực hiện bằng cách gộp những tài sản sinh học hay sản phẩm
nông nghiệp theo nhóm căn cứ vào các thuộc tính
quan trọng của tài sản sinh học hay sản phẩm nông nghiệp đó; ví dụ như, căn cứ vào tuổi hay chất
lượng. Doanh nghiệp lựa chọn các thuộc tính phù
hợp với các thuộc tính được sử dụng trên thị trường làm cơ sở định giá. Các hợp đồng bán các tài sản
sinh học hoặc sản phẩm nông nghiệp tại một ngày
trong tương lai thì giá hợp đồng không là căn cứ để xác định giá trị hợp lý bởi giá trị hợp lý phản ánh
các điều kiện thị trường hiện tại. Nếu tồn tại thị
trường hoạt động của các tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp, tại địa điểm và điều kiện hiện
tại, giá niêm yết trên thị trường là căn cứ thích hợp
để xác định giá trị hợp lý cho loại tài sản này. Nếu thị trường hoạt động không tồn tại, doanh nghiệp
sử dụng giá giao dịch gần nhất hoặc giá thị trường
của tài sản tương tự với điều chỉnh phù hợp để xác định giá trị hợp lý.
Ngoài ra, chi phí trong một vài trường hợp có thể dùng để xác định giá trị hợp lý của tài sản sinh học hoặc sản phẩm nông nghiệp, cụ thể khi:
(a) Khi có sự biến đổi sinh học rất ít kể từ khi phát sinh chi phí ban đầu - như cây ăn quả được trồng ngay trước thời điểm kết thúc kỳ báo cáo.
khoa học
65
thương mại Sè 128/2019
Hỗ trợ ôn tập [ĐỀ CƯƠNG CHƯƠNG TRÌNH ĐẠI HỌC]
Ý KIẾN TRAO ĐỔI
(b) Khi tác động của biến đổi sinh học đến giá
được coi là không trọng yếu - như thời kỳ tăng trưởng
đầu của những cây được trồng có vòng đời dài. Đối với các tài sản sinh học gắn liền với đất, ví
dụ như cây trồng sinh trưởng trên cánh đồng, khi
không có thị trường riêng biệt cho tài sản sinh học
gắn liền với đất, có thể tồn tại một thị trường năng
động cho nhóm tài sản, tức là cho tài sản sinh học, đất và công tác cải tạo đất. Trong trường hợp này,
doanh nghiệp có thể sử dụng thông tin về nhóm tài
sản để xác định giá trị hợp lý cho tài sản sinh học. Theo đó, giá trị hợp lý của tài sản sinh học có thể
bằng giá trị hợp lý của nhóm tài sản trừ đi giá trị
hợp lý của đất và công tác cải tạo đất. Khi không thể xác định được giá trị hợp lý của
các tài sản sinh học thì tài sản sinh học được đo
lường bằng giá gốc trừ hao mòn lũy kế và giá trị
suy giảm lũy kế. Sau đó khi giá trị hợp lý có thể
được xác định một cách đáng tin cậy, doanh nghiệp
phải xác định giá trị tài sản sinh học bằng giá trị
hợp lý trừ đi chi phí bán hàng. Khi xác định giá
gốc, hao mòn lũy kế và giá trị suy giảm lũy kế,
doanh nghiệp cần xem xét những yêu cầu của IAS
2, IAS 16 và IAS 36 - Suy giảm giá trị tài sản. Thứ tư, về ghi nhận lãi lỗ: Các khoản lãi/lỗ phát sinh tại thời điểm ghi
nhận ban đầu đối với tài sản sinh học xác định bằng giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán hàng và phát sinh từ
việc thay đổi giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán hàng phải được trình bày trong báo cáo kết quả hoạt
động kinh doanh trong kỳ kế toán mà khoản lãi/lỗ này phát sinh. Một khoản lỗ phát sinh tại thời điểm
ghi nhận ban đầu có thể xảy ra vì chi phí bán hàng đã được trừ đi khi xác định giá trị hợp lý của tài sản
sinh học. Ngược lại, một khoản lãi cũng có thể phát sinh tại thời điểm ghi nhận ban đầu (ví dụ khi một
con bê được sinh ra). Các khoản lãi/lỗ phát sinh tại thời điểm ghi
nhận ban đầu đối với sản phẩm nông nghiệp được
xác định bằng giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán hàng
phải được trình bày trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ kế toán mà khoản lãi/lỗ
này phát sinh. Các khoản lãi/lỗ phát sinh tại thời
điểm ghi nhận ban đầu đối với nông sản có thể phát sinh từ việc thu hoạch.
Thứ năm, về trình bày thông tin Doanh nghiệp phải trình bày và công bố thông
tin trên các BCTC theo từng nhóm tài sản sinh học
trên BCĐKT, thông tin về tổng lãi, lỗ phát sinh trong kỳ hiện hành khi ghi nhận ban đầu của các tài
sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp và khi có sự thay đổi trong giá trị hợp lý trừ chi phí để bán của
tài sản sinh học.
3. Khuôn mẫu kế toán và những bất cập hiện nay trong lĩnh vực kế toán nông nghiệp của Việt Nam
Nghiên cứu những quy định mang tính khuôn
mẫu của Việt Nam trong lĩnh vực kế toán nông
nghiệp, có thể nói những quy định hiện hành quá sơ sài, đơn giản và thiếu những cơ sở đo lường cần
thiết cho những ghi nhận của kế toán nông nghiệp. Cụ thể như sau:
Thứ nhất, về chuẩn mực kế toán nông nghiệp: Việt Nam chưa ban hành
Thứ hai, về hướng dẫn kế toán trong lĩnh vực
nông nghiệp: Chưa có chế độ kế toán hướng dẫn riêng trong
lĩnh vực nông nghiệp, hiện kế toán nông nghiệp chỉ
được hướng dẫn lồng ghép trong các hướng dẫn của
chế độ kế toán doanh nghiệp nói chung. Cụ thể : Trong chế độ kế toán doanh nghiệp ban hành theo
Thông tư 200/2014/TT-BTC, hiện chỉ có 2 nội dung
quy định liên quan đến vấn đề nông nghiệp, đó là: - TK 154 “Chi phí sản xuất, kinh doanh dở
dang” áp dụng trong ngành nông nghiệp, quy định về một số nguyên tắc hạch toán trong ngành nông
nghiệp cần chú ý như: + Tài khoản 154 áp dụng trong ngành nông
nghiệp dùng để tập hợp tổng chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm của các hoạt động nuôi
trồng, chế biến sản phẩm hoặc dịch vụ nông
nghiệp. tài khoản này phải được hạch toán chi tiết theo ngành kinh doanh nông nghiệp (trồng trọt,
chăn nuôi, chế biến,...), theo địa điểm phát sinh chi
phí (phân xưởng, đội sản xuất,...), chi tiết theo từng loại cây con và từng loại sản phẩm, từng sản phẩm
hoặc dịch vụ. + Chi phí sản xuất ngành trồng trọt được tập
hợp vào TK 154 theo từng đối tượng như Cây ngắn
ngày (lúa, khoai, sắn, cà chua, ngô,...); Cây trồng một lần thu hoạch nhiều lần (nho, đu đủ...); Cây lâu
năm (chè, cà phê, cao su, hồ tiêu, cây ăn quả,...). + Chi phí liên quan đến nhiều đối tượng tập hợp
chi phí thì phải phân bổ vào giá thành của các loại sản
phẩm liên quan như chi phí tưới tiêu nước, chi phí
chuẩn bị đất và trồng mới năm đầu của những
66 khoa học
Hỗ trợ ôn tập [ĐỀ CƯƠNG CHƯƠNG TRÌNH ĐẠI HỌC]
thương mại Sè 128/2019
Hỗ trợ ôn tập [ĐỀ CƯƠNG CHƯƠNG TRÌNH ĐẠI HỌC]
Ý KIẾN TRAO ĐỔI cây trồng một lần, thu hoạch nhiều lần (chi phí này không thuộc vốn đầu tư XDCB).
Trên cùng một diện tích canh tác, nếu trồng xen từ hai loại cây nông nghiệp ngắn ngày trở lên thì
những chi phí phát sinh có liên quan trực tiếp đến
loại cây nào thì tập hợp riêng cho loại cây đó (như: hạt giống, chi phí gieo trồng, thu hoạch,...), chi phí
phát sinh chung cho nhiều loại cây (chi phí cày
bừa, tưới tiêu nước,...) thì được tập hợp riêng và phân bổ cho từng loại cây theo diện tích gieo trồng,
hoặc theo một tiêu thức phù hợp. Giá thành sản xuất thực tế của sản phẩm nông
nghiệp được xác định vào cuối vụ thu hoạch, hoặc
cuối năm. Sản phẩm thu hoạch năm nào thì tính giá thành trong năm đó nghĩa là chi phí chi ra trong
năm nay nhưng năm sau mới thu hoạch sản phẩm thì năm sau mới tính giá thành.
Riêng đối với cây lâu năm thì ghi nhận như quá trình đầu tư xây dựng cơ bản và phản ánh vào TK 241 “Xây dựng cơ bản dở dang”. Tuy nhiên, nội dung của TK 241 không đề cập gì đến vấn đề này.
+ Chi phí sản xuất ngành chăn nuôi được tập hợp
vào TK 154 theo từng đối tượng chăn nuôi như trâu,
bò, lợn… súc vật con của đàn súc vật cơ bản sau khi
tách mẹ phải mở sổ chi tiết theo dõi riêng theo giá
thành thực tế; đối với súc vật cơ bản khi đào thải
chuyển thành súc vật nuôi lớn, nuôi béo được ghi
nhận vào TK 154 theo giá trị còn lại của súc vật cơ
bản. Đối tượng tính giá thành trong ngành chăn nuôi
là 1kg sữa tươi, 1 con bò tiêu chuẩn, giá thành của
1kg thịt tăng, giá thành của 1kg thịt hơi… - TK 211 “Tài sản cố định” quy định TK 2115
phản ánh “Cây lâu năm, súc vật làm việc và súc vật
cho sản phẩm”. Tài khoản này phản ánh giá trị các loại TSCĐ là các loại cây lâu năm, súc vật làm
việc, súc vật nuôi để lấy sản phẩm. Đối với súc vật
làm việc hoặc cho sản phẩm, nếu từng con súc vật
thỏa mãn đồng thời bốn tiêu chuẩn của tài sản cố
định đều được coi là một tài sản cố định hữu hình. Về xác định giá trị đối với TSCĐ là súc vật làm
việc và súc vật cho sản phẩm thì nguyên giá là toàn bộ các chi phí thực tế đã chi ra cho con súc vật từ
lúc hình thành đến khi đưa vào khai thác, sử dụng và các chi phí khác trực tiếp có liên quan.
Trong chế độ kế toán doanh nghiệp nhỏ và vừa
ban hành theo Thông tư 133/2016/TT-BTC quy định
hoàn toàn tương tự như trong TT 200/2014/TT-BTC.
Tuy nhiên, TK 211 không quy định mở chi tiết cho
đối tượng kế toán là TSCĐ Cây lâu năm, súc vật làm
việc và súc vật cho sản phẩm trong nông nghiệp. Trong chế độ kế toán áp dụng cho hợp tác xã
nông nghiệp, lâm nghiệp, ngư nghiệp và chăn nuôi
ban hành theo Thông tư 24/2017/TT-BTC. Hệ
thống kế toán áp dụng cho các Hợp tác xã Nông nghiệp được hướng dẫn trong Thông tư này trên cơ
sở Chế độ kế toán doanh nghiệp Nhỏ và Vừa ban
hành kèm theo Thông tư 133/2016/TT-BTC và có
sửa đổi bổ sung một vài tên gọi của TK để phù hợp
với đặc thù hoạt động của HTX. Thông tư có
hướng dẫn kế toán một số nội dung đặc thù của hợp
tác xã như giao dịch giữa HTX với xã viên, giữa
HTX với doanh nghiệp thuộc HTX, nội dung chi
phí sản xuất của một số ngành nghề nông nghiệp, trong đó có sản xuất nông nghiệp, lâm nghiệp và
nuôi trồng thủy sản. Đối với các HTX có quy mô
lớn, có nhiều giao dịch mà Thông tư này không có
quy định thì được lựa chọn áp dụng Chế độ kế toán
doanh nghiệp nhỏ và vừa ban hành theo Thông tư
số Thông tư 133/2016/TT-BTC và các văn bản sửa
đổi, bổ sung hoặc thay thế (nếu có). Từ nghiên cứu về những khuôn mẫu kế toán nông
nghiệp đã hệ thống ở trên, có thể thấy được những
khác biệt trong kế toán sản phẩm nông nghiệp của
Việt Nam so với khuôn mẫu của quốc tế. Những khác
biệt có tính trọng yếu này thể hiện những bất cập
trong kế toán của Việt Nam về kế toán nông nghiệp,
được thể hiện trên các nội dung sau: Thứ nhất, về chuẩn mực kế toán: Việt Nam hiện chưa ban hành chuẩn mực kế
toán “Nông nghiệp” và chuẩn mực liên quan đến giá trị hợp lý như chuẩn mực về “Giá trị hợp lý”,
“Suy giảm giá trị tài sản”, “Trợ cấp của Chính phủ và thuyết minh thông tin về trợ cấp của Chính phủ”. Bất cập này dẫn đến chưa có khuôn mẫu
pháp lý cao nhất cho kế toán các giao dịch và sự
kiện liên quan đến hoạt động nông nghiệp cũng
như thiếu những cơ sở đo lường giá trị hợp lý của các tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp;
thiếu những khuôn mẫu pháp lý để xử lý trong các
trường hợp khi không thể xác định được thông tin giá trị hợp lý và khi được hưởng những trợ cấp của
chính phủ trong hoạt động nông nghiệp. Thứ hai, về nguyên tắc ghi nhận: Sử dụng nguyên tắc kế toán “Giá gốc” để ghi
nhận ban đầu đối với tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp tại thời điểm thu hoạch cũng như sau
khoa học
67
thương mại Sè 128/2019
Hỗ trợ ôn tập [ĐỀ CƯƠNG CHƯƠNG TRÌNH ĐẠI HỌC]
Ý KIẾN TRAO ĐỔI ghi nhận ban đầu khi đã có sự biến đổi sinh học của
vật nuôi, cây trồng diễn ra trong quá trình hoạt động nông nghiệp. Việc sử dụng nguyên tắc kế toán
“Giá gốc” là không thích hợp đối với đối tượng kế
toán trong hoạt động nông nghiệp bởi các thay đổi về mặt vật lý, những biến đổi sinh học đã có thể
ảnh hưởng trực tiếp tới lợi ích kinh tế của doanh
nghiệp, đã tạo ra những thu nhập hay chi phí (lãi/lỗ) cho doanh nghiệp. Việc áp dụng nguyên tắc kế toán
“Giá gốc” khiến cho một doanh nghiệp nông
nghiệp có thể không có bất cứ một khoản thu nhập nào được trình bày trên báo cáo cho đến khi thu
hoạch sản phẩm (ví dụ như doanh nghiệp trồng
rừng thu hoạch gỗ sau 30-40 năm). Thứ ba, về thông tư hướng dẫn kế toán trong
nông nghiệp Hiện Việt Nam chưa có những hướng dẫn đủ cần
thiết cho kế toán để ghi nhận các đối tượng kế toán và
các giao dịch phát sinh trong hoạt động nông nghiệp,
trong khi loại hoạt động này chứa đựng quá nhiều yếu
tố đặc thù, phức tạp và nhiều rủi ro. - Không có khái niệm tài sản sinh học và sản
phẩm nông nghiệp, hệ quả là sẽ không xác định được
các đối tượng kế toán phù hợp phải được xử lý, ghi
nhận theo khuôn mẫu của kế toán nông nghiệp. - Không quy định về điều kiện ghi nhận tài sản
sinh học và sản phẩm nông nghiệp, hệ quả là không phản ánh được kịp thời, đúng đắn và đầy đủ các tài sản của doanh nghiệp nông nghiệp.
- Đo lường các đối tượng kế toán trong nông nghiệp dựa trên chi phí thực tế phát sinh, không ghi
nhận sự thay đổi giá trị do sự thay đổi về mặt vật
lý, những biến đổi sinh học đã phát sinh thu nhập, chi phí. Hệ quả không phản ánh đúng được tình
hình thu nhập, chi phí và kết quả kinh doanh trong
kỳ của doanh nghiệp nông nghiệp. - Đối với tài sản cố định là cây lâu năm, súc vật
làm việc và súc vật cho sản phẩm, hướng dẫn kế toán
chỉ đưa ra tên gọi của tài khoản phản ánh cho đối
tượng kế toán là vườn cây, súc vật làm việc và súc vật
cho sản phẩm, không có hướng dẫn kế toán về ghi
nhận ban đầu, sau ghi nhận ban đầu, phương pháp
khấu hao tài sản cố định cho đối tượng kế toán này.
Hệ quả dẫn đến xử lý tùy tiện của kế toán, không đảm
bảo tính thống nhất trong xử lý giao dịch giữa các
doanh nghiệp nông nghiệp cùng loại hình. - Đối với hoạt động sản xuất trong nông nghiệp:
Hướng dẫn kế toán chỉ đưa ra những hướng dẫn
chung cho tất cả các hoạt động sản xuất nông nghiệp,
lâm nghiệp, nuôi trồng thủy sản mà không có những
hướng dẫn cụ thể thể hiện được tính đặc thù trong
từng loại hoạt động cụ thể. Trên TK 154 quy định
không rõ ràng, không phân biệt các hoạt động trong
hoạt động chăn nuôi, các hoạt động trong hoạt động
lâm nghiệp… hình thành nên những loại tài sản sinh
học và sản phẩm nông nghiệp khác nhau, cách phân
bổ những chi phí chung, chi phí nào được vốn hóa và
chi phí nào không được vốn hóa vào tài sản sinh học.
Hệ quả làm cho việc tính toán, đo lường, ghi nhận
không phù hợp với bản chất của giao dịch, làm sai
lệch thông tin về giá trị tài sản sinh học và sản phẩm
nông nghiệp. - Các khoản trợ cấp của Chính phủ trong các hoạt
động nông nghiệp không được ghi nhận và cung cấp
thông tin rõ ràng. Hệ quả không đo lường được thực
tế kết quả hoạt động của doanh nghiệp do bản thân
doanh nghiệp tạo ra hay từ những khoản trợ cấp của
chính phủ trong hoạt động nông nghiệp. - Về trình bày thông tin trên BCTC: Không quy
định riêng về trình bày và thuyết minh thông tin đối với tài sản nông nghiệp và hoạt động nông nghiệp.
Hệ quả người đọc báo cáo tài chính không có thông
tin về những chính sách kế toán mà một doanh nghiệp nông nghiệp áp dụng đối với tài sản nông
nghiệp và hoạt động nông nghiệp, cơ sở của những
thông tin trình bày, công khai trên báo cáo tài chính nhưng đã không được công khai cho những người
sử dụng thông tin.
4. Những vấn đề cần hoàn thiện đối với kế toán nông nghiệp của Việt Nam hiện nay
Việt Nam là một đất nước nông nghiệp, giá trị
sản phẩm nông nghiệp chiếm tỷ trọng lớn trong tổng giá trị sản phẩm quốc nội của nền kinh tế, theo
số liệu của Tổng cục Thống kê năm 2017, nông
nghiệp Việt Nam đóng góp 15,34% vào GDP của cả nước. Với tính trọng yếu của ngành nông
nghiệp, lĩnh vực kế toán nông nghiệp ngày càng trở
nên quá quan trọng, cùng với những bất cập hiện nay trong kế toán nông nghiệp của Việt Nam, các
khuôn mẫu của kế toán nông nghiệp cần phải được
sớm hoàn thiện để hội nhập quốc tế và dẫn đến hội tụ với các quy định khuôn mẫu kế toán nói chung.
Từ những khác biệt có tính trọng yếu của Việt Nam trong lĩnh vực kế toán nông nghiệp, những vấn đề đặt ra cần hoàn thiện đối với kế toán nông
nghiệp của Việt Nam hiện nay như sau:
68
khoa học
thương mại Sè 128/2019
Hỗ trợ ôn tập [ĐỀ CƯƠNG CHƯƠNG TRÌNH ĐẠI HỌC]
Ý KIẾN TRAO ĐỔI
Thứ nhất, Ban hành chuẩn mực kế toán “Nông
nghiệp” và chuẩn mực kế toán khác liên quan Bộ Tài chính Việt Nam cần sớm ban hành
chuẩn mực kế toán cho lĩnh vực nông nghiệp để kế
toán toàn bộ các hoạt động trồng trọt, chăn nuôi
được thực hiện theo khuôn mẫu từ quá trình ghi
nhận, trình bày báo cáo và thuyết minh thông tin, đảm bảo phù hợp và hội tụ với thông lệ quốc tế.
Việc nghiên cứu chuẩn mực kế toán “Nông
nghiệp” của quốc tế để ban hành chuẩn mực kế toán “Nông nghiệp” cho Việt Nam sẽ là cơ sở
khuôn mẫu pháp lý cao nhất cho kế toán các giao
dịch và sự kiện liên quan đến hoạt động nông nghiệp. Và để có đủ các cơ sở pháp lý cho việc áp
dụng giá trị hợp lý trong kế toán nông nghiệp thì
Việt Nam cần nghiên cứu và ban hành chuẩn mực kế toán liên quan đến giá trị hợp lý, đó là chuẩn
mực về “Xác định giá trị hợp lý” làm căn cứ, cơ sở
đo lường giá trị hợp lý của các tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp. Đồng thời ban hành chuẩn
mực “Suy giảm giá trị tài sản” tạo khuôn mẫu
pháp lý để xử lý trong các trường hợp khi không thể xác định được thông tin giá trị hợp lý thì tài sản
sinh học được xác định theo giá gốc trừ đi hao mòn
lũy kế và giá trị suy giảm lũy kế; chuẩn mực “Trợ
cấp của Chính phủ và thuyết minh thông tin về trợ cấp của chính phủ” tạo khuôn mẫu pháp lý để
xử lý khi doanh nghiệp được hưởng những trợ cấp của chính phủ trong hoạt động nông nghiệp.
Thứ hai, đề xuất áp dụng nguyên tắc ghi nhận
theo “Giá trị hợp lý” trong kế toán nông nghiệp Việc áp dụng nguyên tắc kế toán “Giá gốc” để
ghi nhận ban đầu đối với tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp tại thời điểm thu hoạch cũng
như sau ghi nhận ban đầu khi đã có sự biến đổi sinh
học của vật nuôi, cây trồng diễn ra trong quá trình hoạt động nông nghiệp là không phù hợp đối với
đối tượng kế toán trong hoạt động nông nghiệp.
Việt Nam sau khi đã ban hành chuẩn mực kế toán cho lĩnh vực nông nghiệp thì nguyên tắc kế toán
“Giá trị hợp lý” sẽ được áp dụng trong kế toán
nông nghiệp, theo đó các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực nông nghiệp sẽ phản ánh trung thực
và đầy đủ tài sản, quá trình hoạt động kinh doanh
theo đúng thông lệ quốc tế. Khi áp dụng nguyên tắc kế toán “Giá trị hợp lý”
trong kế toán nông nghiệp dẫn đến những thay đổi
căn bản trong ghi nhận và trình bày thông tin về tài
sản sinh học, sản phẩm nông nghiệp, hoạt động nông nghiệp, đó là:
- Tài sản sinh học được ghi nhận theo giá trị
hợp lý trừ chi phí bán áp dụng khi ghi nhận ban đầu và sau ghi nhận ban đầu trong quá trình tăng
trưởng, suy thoái và sinh sản đến thời điểm thu
hoạch sản phẩm nông nghiệp (trừ khi giá trị hợp lý không thể xác định một cách đáng tin cậy tại thời
điểm ghi nhận ban đầu). - Sản phẩm nông nghiệp thu được từ tài sản sinh
học được ghi nhận theo giá trị hợp lý trừ chi phí bán tại thời điểm thu hoạch.
- Các khoản lãi/lỗ phát sinh tại thời điểm ghi nhận ban đầu đối với tài sản sinh học xác định bằng
giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán hàng và phát sinh từ
việc thay đổi giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán hàng được ghi nhận là thu nhập hoặc chi phí trong kì và
phản ánh vào báo cáo kết quả kinh doanh trong kỳ
kế toán mà khoản lãi/lỗ này phát sinh. - Toàn bộ chi phí phát sinh trong quá trình hoạt
động trồng trọt, chăn nuôi được ghi nhận vào chi phí trong kỳ.
Việc đo lường giá trị hợp lý trong nông nghiệp
thường sẽ được thực hiện theo phương pháp tiếp cận thị trường vì các tài sản sinh học, sản phẩm
nông nghiệp thông thường sẽ có giá tham chiếu trên thị trường ở từng thời điểm giao dịch.
Thứ ba, về ban hành thông tư hướng dẫn kế
toán nông nghiệp Việt Nam cần có những hướng dẫn cần thiết cho
kế toán để phản ánh đầy đủ các đối tượng kế toán và ghi nhận các giao dịch phát sinh trong hoạt động
nông nghiệp. Khi Việt Nam chưa ban hành được
chuẩn mực kế toán “Nông nghiệp” thì cần có
những hướng dẫn chi tiết cụ thể theo hướng tiếp cận với khuôn mẫu chung của quốc tế về kế toán
trong nông nghiệp. Cụ thể như sau: (1) Về khái niệm và phân loại tài sản sinh học,
sản phẩm nông nghiệp
- Bổ sung trong hướng dẫn kế toán các khái niệm
có liên quan trong nông nghiệp như khái niệm tài sản
sinh học, sản phẩm nông nghiệp, hoạt động nông
nghiệp, thu hoạch, biến đổi sinh học….từ đó sẽ xác
định rõ ràng các đối tượng kế toán nào chịu sự điều
chỉnh theo khuôn mẫu của kế toán nông nghiệp. - Cần phải phân loại các tài sản sinh học, trên cơ
sở đó xác định được các chuẩn mực kế toán chi phối
phù hợp để đưa ra những quy định về ghi nhận kế khoa học
69
thương mại Sè 128/2019
Hỗ trợ ôn tập [ĐỀ CƯƠNG CHƯƠNG TRÌNH ĐẠI HỌC]
Ý KIẾN TRAO ĐỔI toán đối với từng loại tài sản sinh học, đảm bảo phản ánh đúng bản chất của giao dịch và tính khoa học của vấn đề. Cụ thể như sau :
Đối với tài sản sinh học, căn cứ vào vòng đời sử dụng của tài sản có thể chia thành:
+ Tài sản sinh học là các vật nuôi, cây trồng thuộc
loại thu hoạch 1 lần: Nghĩa là sau khi thu hoạch thì
không còn tồn tại vật nuôi, cây trồng đó nữa. Ví dụ
như cây lúa, cây rau, các vật nuôi lấy thịt… + Tài sản sinh học là các vật nuôi, cây trồng
thuộc loại thu hoạch 1 lần nhưng phải sau rất nhiều
năm mới có thể thu hoạch được. Ví dụ như trồng cây sau 20-30 năm để lấy gỗ, sau khi lấy gỗ thì
không tồn tại cây trồng đó nữa. + Tài sản sinh học là các vật nuôi, cây trồng
thuộc loại thu hoạch nhiều lần: Nghĩa là sau khi thu
hoạch thì vẫn tồn tại vật nuôi, cây trồng đó. Ví dụ cây cam, cây bưởi, cây cao su, nuôi bò lấy sữa, bò sinh sản…
(2) Xác định các chuẩn mực kế toán chi phối
phù hợp với từng loại tài sản sinh học, sản phẩm
nông nghiệp Từ những phân loại tài sản sinh học nêu trên, có
thể xác định các chuẩn mực kế toán chi phối để có những hướng dẫn kế toán phù hợp
+ Đối với nhóm tài sản sinh học là các vật nuôi,
cây trồng ngắn ngày thuộc loại thu hoạch 1 lần, khi
nuôi trồng diễn ra sự biến đổi sinh học và thu hoạch
tài sản sinh học để bán hoặc chuyển đổi thành sản
phẩm nông nghiệp hoặc chuyển thành tài sản sinh
học phụ thì việc ghi nhận ban đầu và quá trình biến
đổi sinh học phải áp dụng chuẩn mực kế toán
“Nông nghiệp” + Đối với nhóm tài sản sinh học là các vật nuôi,
cây trồng thuộc loại thu hoạch 1 lần nhưng phải sau
rất nhiều năm mới có thể thu hoạch được thì khi nuôi trồng diễn ra sự biến đổi sinh học và chỉ thu hoạch tài sản sinh học sau rất nhiều năm thì việc
ghi nhận ban đầu và quá trình biến đổi sinh học phải áp dụng chuẩn mực kế toán “Nông nghiệp”.
+ Đối với nhóm tài sản sinh học là các vật nuôi,
cây trồng thuộc loại thu hoạch nhiều lần, khi nuôi
trồng diễn ra sự biến đổi sinh học thì việc ghi nhận ban đầu và quá trình biến đổi sinh học phải áp dụng
chuẩn mực kế toán “Nông nghiệp”, khi đưa tài sản
sinh học vào thu hoạch (ví dụ cây bắt đầu cho trái theo tiêu chuẩn, bò bắt đầu cho sữa theo tiêu
chuẩn…) thì các tài sản sinh học này nếu thỏa mãn
các điều kiện là một tài sản cố định thì từ thời điểm
đó phải áp dụng chuẩn mực kế toán “Tài sản cố định hữu hình”, xác định đơn vị tài sản hữu hình
phù hợp với từng loại, từng nhóm vật nuôi cây
trồng, ghi nhận ban đầu và sau ghi nhận ban đầu
phù hợp với quy định của chuẩn mực kế toán “Tài
sản cố định hữu hình”. Đối với sản phẩm nông nghiệp: các sản phẩm
nông nghiệp là sản phẩm được thu hoạch từ tài sản
sinh học của doanh nghiệp phải áp dụng chuẩn mực
kế toán “Nông nghiệp” tại thời điểm thu hoạch.
Sau thời điểm thu hoạch, sản phẩm nông nghiệp nếu đem vào chế biến hoặc tiêu thụ thì áp dụng
chuẩn mực kế toán “tồn kho”, “Doanh thu và thu nhập khác”…
(3) Quy định về điều kiện ghi nhận tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp
Bổ sung quy định về điều kiện ghi nhận tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp trên cơ sở thỏa mãn điều kiện ghi nhận một tài sản nói chung trong
VAS 01 “Chuẩn mực chung”. Việc ghi nhận tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp khi thỏa mãn đồng thời 3 tiêu chuẩn:
+ Doanh nghiệp phải có quyền kiểm soát tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp từ một kết quả của sự kiện trong quá khứ
+ Doanh nghiệp có khả năng thu được lợi ích kinh tế trong tương lai liên quan đến tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp
+ Xác định giá trị hợp lý hoặc nguyên giá của tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp một cách tin cậy.
(4) Hướng dẫn về xác định giá trị hợp lý của tài
sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp
Ban hành những quy định về các phương pháp
xác định giá trị hợp lý, hạ tầng thông tin để xác định giá trị hợp lý của tài sản sinh học và sản phẩm
nông nghiệp. Trong mọi trường hợp, doanh nghiệp phải xác định giá trị của tài sản sinh học và nông
sản tại thời điểm thu hoạch bằng giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán hàng vì giá trị hợp lý của tài sản sinh
học và nông sản tại thời điểm thu hoạch thông thường có thể xác định một cách đáng tin cậy.
Nếu không có giá niêm yết trên thị trường cho
tài sản sinh học và các phương pháp đo lường giá trị hợp lý khác cho tài sản sinh học được coi là
không tin cậy thì tài sản sinh học được đo lường bằng giá gốc trừ hao mòn lũy kế và giá trị suy giảm
70
khoa học
thương mại Sè 128/2019
Hỗ trợ ôn tập [ĐỀ CƯƠNG CHƯƠNG TRÌNH ĐẠI HỌC]
Ý KIẾN TRAO ĐỔI lũy kế. Sau đó, khi giá trị hợp lý có thể được xác định một cách đáng tin cậy, doanh nghiệp phải xác định giá trị tài sản sinh học bằng giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán hàng.
(5) Hướng dẫn về ghi nhận kế toán tài sản sinh
học, sản phẩm nông nghiệp và hoạt động nông nghiệp Khi áp dụng nguyên tắc kế toán “Giá trị hợp lý”
trong kế toán nông nghiệp dẫn đến những thay đổi căn bản trong ghi nhận và trình bày thông tin về tài sản sinh học, sản phẩm nông nghiệp, hoạt động nông nghiệp, đó là:
5.1. Ghi nhận kế toán đối với tài sản sinh học - Ghi nhận ban đầu tài sản sinh học: căn cứ vào
giá trị hợp lý trừ chi phí bán của tài sản sinh học, kế
toán ghi tăng giá trị tài sản sinh học và tăng thu nhập.
- Sau ghi nhận ban đầu: + Các chi phí bỏ ra trong quá trình nuôi, trồng
kế toán ghi nhận vào chi phí trong kỳ. + Thay đổi giá trị hợp lý so với thời điểm ghi
nhận ban đầu trừ đi chi phí bán hàng, nếu chênh
lệch tăng lên kế toán tăng giá trị tài sản sinh học và tăng thu nhập, nếu chênh lệch giảm xuống kế toán
ghi giảm giá trị tài sản sinh học và tăng chi phí
trong kỳ. Thu nhập và chi phí này được trình bày trên báo cáo kết quả kinh doanh trong kỳ kế toán
mà khoản lãi/lỗ này phát sinh. 5.2. Ghi nhận kế toán đối với sản phẩm nông
nghiệp thu được từ tài sản sinh học
Căn cứ vào giá trị hợp lý trừ chi phí bán của sản phẩm nông nghiệp tại thời điểm thu hoạch, kế toán ghi tăng giá trị sản phẩm nông nghiệp và tăng thu nhập.
5.3 Ghi nhận kế toán đối với hoạt động nông nghiệp - Kế toán phải tách hoạt động chế biến ra khỏi
những hướng dẫn kế toán liên quan đến hoạt động
nông nghiệp vì hoạt động chế biến được chi phối bởi quy định của chuẩn mực kế toán “Tồn kho”
trên cơ sở áp dụng nguyên tắc kế toán “giá gốc” để đo lường chi phí hình thành nên sản phẩm, trong khi các hoạt động nông nghiệp được chi phối bởi
quy định của chuẩn mực kế toán “Nông nghiệp” trên cơ sở áp dụng nguyên tắc kế toán “giá trị hợp
lý” để đo lường sự biến đổi sinh học và thu hoạch tài sản sinh học, sản phẩm nông nghiệp.
- Trong kế toán hoạt động nông nghiệp, cần có những hướng dẫn về ghi nhận đối với các loại hoạt động nông nghiệp khác nhau, cụ thể như ghi nhận chi phí đối với hoạt động chăn nuôi phải phân biệt
giữa gia súc và gia cầm, xác định chi phí được vốn
hóa và chi phí không được vốn hóa dựa trên khả năng mang lợi ích kinh tế trong tương lai của các
loại gia súc; Ghi nhận chi phí đối với hoạt động
lâm nghiệp phải phân biệt giữa cây ngắn ngày và cây lâu năm; xác định chi phí được vốn hóa và chi
phí không được vốn hóa dựa trên khả năng mang
lợi ích kinh tế trong tương lai của các loại cây lâu năm; Ghi nhận chi phí đối với hoạt động nuôi trồng
thủy sản phải xác định chi phí được vốn hóa và chi
phí không được vốn hóa dựa trên khả năng mang lợi ích kinh tế trong tương lai…
(6) Ghi nhận kế toán đối với các khoản trợ cấp
của chính phủ trong hoạt động nông nghiệp
Các khoản trợ cấp của chính phủ cho doanh
nghiệp nông nghiệp nhằm mục tiêu khuyến khích, hỗ trợ các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực
này tham gia tích cực và có hiệu quả, hoặc thu hút
nhiều doanh nghiệp tham gia vào lĩnh vực hoạt
động nông nghiệp. Các khoản trợ cấp này có thể có
điều kiện hoặc không có điều kiện. Việc ước tính,
đo lường, xác định giá trị khoản trợ cấp của chính
phủ cũng như cách thức ghi nhận khoản trợ cấp của
chính phủ phải được tuân thủ dựa trên cơ sở áp
dụng chuẩn mực kế toán “Trợ cấp của chính phủ và thuyết minh thông tin về trợ cấp của chính phủ”.
Khi phát sinh các khoản trợ cấp của chính phủ cho doanh nghiệp nông nghiệp, căn cứ vào giá trị của các khoản trợ cấp, kế toán ghi tăng tài sản và ghi tăng thu nhập của doanh nghiệp.
(7) Cần có những hướng dẫn về xác định mức
dự phòng rủi ro và ghi nhận kế toán đối với dự
phòng rủi ro trong hoạt động nông nghiệp
Những rủi ro trong hoạt động nông nghiệp là vô
cùng nhiều do hoạt động nông nghiệp chịu ảnh hưởng trực tiếp của các yếu tố thuộc về tự nhiên,
thiên tai, dịch bệnh. Vấn đề dự phòng rủi ro trong hoạt động nông nghiệp cần phải đặt ra như một vấn
đề cần thiết khách quan. Cơ chế dự phòng rủi ro trong hoạt động nông nghiệp cần phải được thiết
lập, những xử lý về mặt kế toán cần được xây dựng đảm bảo phù hợp với khuôn mẫu chung.
(8) Về trình bày và công bố thông tin đối với
tài sản sinh học và sản phẩm nông nghiệp trên báo
cáo tài chính Bổ sung vào quy định về trình bày và công bố
thông tin đối với doanh nghiệp nông nghiệp những thông tin sau:
khoa học
71
thương mại Sè 128/2019
Hỗ trợ ôn tập [ĐỀ CƯƠNG CHƯƠNG TRÌNH ĐẠI HỌC]
Ý KIẾN TRAO ĐỔI
- Thông tin trình bày tài sản sinh học: + Đối với nhóm tài sản sinh học là các vật nuôi,
cây trồng ngắn ngày thuộc loại thu hoạch 1 lần thì
phải được trình bày ở mục tài sản ngắn hạn, hiển
thị chi tiết riêng cho tài sản sinh học. + Đối với nhóm tài sản sinh học là các vật nuôi,
cây trồng thuộc loại thu hoạch 1 lần nhưng phải sau
rất nhiều năm mới có thể thu hoạch được và nhóm
tài sản sinh học là các vật nuôi, cây trồng thuộc loại
thu hoạch nhiều lần, khi đưa tài sản sinh học vào
thu hoạch thì phải được trình bày ở mục tài sản dài
hạn, hiển thị chi tiết riêng cho tài sản sinh học.
- Công bố thông tin về phương pháp, căn cứ xác
định giá trị hợp lý của các tài sản sinh học, sản
phẩm nông nghiệp ở thời điểm thu hoạch. Kết luận: Trên đây là những nghiên cứu về khuôn mẫu
của quốc tế và quy định hiện hành của Việt Nam về
kế toán nông nghiệp, từ đó trao đổi về những vấn
đề đặt ra cần hoàn thiện cho kế toán nông nghiệp
Việt Nam hiện nay, nhằm đưa kế toán Việt Nam
nói chung và kế toán nông nghiệp nói riêng hội
nhập, dần hội tụ với thông lệ chung của quốc tế về
kế toán. Bài viết này sẽ tiếp nối cho nhiều nghiên
cứu tiếp theo của bản thân tác giả và cho những ai
quan tâm đến lĩnh vực kế toán nông nghiệp.
Tài liệu tham khảo:
1. IASB (International Accounting Standards
Board), 2000, IAS 41 Agriculture, IFRS Foundation
Publications Department, London. 2. IASB (International Accounting Standards
Board), 2014, Amendments to IAS 16 and IAS 41,
IFRS Foundation Publications Department, London. 3. Quốc Hội, Luật Kế toán số 88/2015/QH13. 4. Bộ Tài chính, Hệ thống chế độ kế toán ban
hành theo TT 200/2014.
5. Bộ Tài chính, Hệ thống chế độ kế toán ban
hành theo TT 133/2016.
6. Bộ Tài chính, Hệ thống chế độ kế toán ban
hành theo Thông tư 24/2017/TT-BTC. 7. Nguyễn Quốc Thái, Luận án tiến sỹ kinh tế,
ĐHKTQT-1983 “Hạch toán chi phí sản xuất và giá
thành sản phẩm ở các hợp tác xã nông nghiệp”.
8. Đoàn Đình Thiêm, Hoàn thiện hạch toán chi
phí sản xuất và giá thành sản phẩm chăn nuôi
trong các doanh nghiệp nhà nước, Luận án tiến sỹ
kinh tế, ĐHKTQT-1995. 9. Nguyễn Quốc Thắng, Tổ chức kế toán quản
trị chi phí, giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp
thuộc ngành giống cây trồng Việt Nam, Luận án
tiến sỹ kinh tế, ĐHKTQT-2011. 10. Ngô Chí Giang, Kế toán chi phí sản xuất và
giá thành sản phẩm chăn nuôi gia cầm tại Công ty
Cổ phẩn Phát triển Công nghệ Nông thôn, Luận
văn cao học, ĐH Thương mại-2017. 11. Thái Thị Thái Nguyên, Kế toán chi phí sản
xuất và giá thành sản phẩm gia súc tại các doanh
nghiệp chăn nuôi ở Miền Bắc, Luận án tiến sỹ kinh
tế, ĐH Thương mại - 2019. 12. Hoàng Thụy Diệu Linh, Kế toán trong lĩnh
vực trồng trọt, khác biệt giữa Việt Nam và Quốc tế,
Tạp chí Kế toán và Kiểm toán (5/2018) 13. Bộ Tài chính, Thực trạng, kinh nghiệm quốc
tế và lộ trình áp dụng IFRS tại Việt Nam, tài liệu
hội thảo ngày 22/2/2019 14. Tổng cục thống kê, Thông cáo báo chí tình
hình kinh tế - xã hội năm 2017,
http://www.gso.gov.vn.
Summary
Vietnam is an agricultural country with a
variety of agricultural activities; however, the
current accounting patterns of Vietnam only focus
on busi-nesses operating in the commercial,
production, service, construction fields in general,
there are almost no accounting standards in
agricultural activities, the existing contents are too
sketchy and do not conform to international
standard of agricul-tural accounting. Consequently,
the processing, recording and presentation of
information does not guarantee the truthfulness,
correctness, and rele-vance to the accounting
objects of biological assets, agricultural products as
well as the situation and results of agricultural
operations of Vietnamese agricultural enterprises.
khoa học
72 thương mại Sè 128/2019