第三章 费用要素的归集与分配

在对企业日常生产经营活动中发生的各项费用加以认真审核，进行费用要素归集的基础上，依据严格划清各种费用界限的原则，将各种费用要素在所确定程序中的基本步骤，也是成本核算的一个主要环节。本章阐述将制造业企业发生的费用要素，包括材料费用、动力费用、职工薪酬费用、折旧费用和其他费用，按其经济用途直接或间接分配计入各种

第一节 费用要素分配概述

• 费用是指一定时期内企业在生产经营过程中所发生的各种耗费的货币表现。费用按经济内容不同所作的分类，在会计上称为生产费用要素。

一、费用要素分配的基本原则• 工业企业发生的费用要素，应视不同情况作不同的归集、分配。其基

本原则如下：• （一）凡是直接用于产品生产，专门设有成本项目，并能辨认为哪种

产品所耗用的费用，直接记入“生产成本—基本生产成本”或“生产成本—辅助生产成本”总账及其所属明细账；

• （二）凡是直接用于产品生产，专门设有成本项目，但为几种产品共同耗用的费用，需采用一定的分配标准分配记入“生产成本—基本生产成本”、“生产成本—辅助生产成本”总账及其所属明细账；

• （三）凡是直接用于产品生产，但没有专设成本项目，或是间接用于产品生产的费用，先记入“制造费用”总账及其所属明细账，然后通过一定的程序、分配方法，分配转入“生产成本”总账及其所属明细账；

• （四）凡是用于行政部门管理和组织生产经营、筹集资金及销售所耗用的要素费用，不需分配计入产品成本，而是作为期间费用，直接计入当期损益。

二、费用要素分配的基本方法• 进行费用要素分配的方法，一般是通过选取某一合理的分

配标准，计算出费用分配率，然后根据各分配对象的受益情况，计算其所应负担的费用额。

• 基本计算公式可概括为：

某分配对象应分配的费用＝该对象的分配标准额 × 费用分配率

分配标准总额待分配费用总额费用分配率

第二节 原材料费用的归集与分配• 一、原材料费用发出的核算

– 实际成本计价– 计划成本计价

• 二、原材料费用的归集与分配– （一）直接归集– （二）间接归集

一、原材料费用发出的核算

• 材料费用按其在生产过程中的不同作用可分为：原料及主要材料、辅助材料、燃料、动力、修理用备件配件、包装物、低值易耗品等。

实际成本计价• 采用实际成本计价，企业发出材料时应填制有关

的领料凭证，如果逐笔记入有关总分类账，工作量太大，为简化核算，平时一般只登记材料明细账，将领料凭证积累起来，月底编制“发料凭证汇总表”，（其格式参见表 3-1 ）作为记入总分类账的依据。根据“发料凭证汇总表”编制会计分录如下：

• 借：生产成本• 制造费用• 管理费用• 贷：原材料

计划成本计价• 采用计划成本计价，材料的发出总分类核算与按实际成本计价处理程序基本

相同。一般是在月末根据发料凭证，按照材料的类别和用途编制“发料凭证汇总表”，（其格式参见表 3-2 ），在表内根据“材料明细账”和“材料成本差异明细帐”计算发出材料的计划成本和发出材料应负担的材料成本差异，并将发出材料的计划成本调整为实际成本（调整的具体方法参见《中级财务会计》，在此不详述）。根据“发料凭证汇总表”编制会计分录如下：

• ① 发出材料 :• 借：生产成本• 制造费用• 管理费用• 贷：原材料• ② 调整材料成本差异 :• 借：生产成本• 制造费用• 管理费用• 贷：材料成本差异

二、原材料费用的归集与分配• （一）直接归集• 直接归集是指能够根据材料的用途具体确定原材料费用归集于哪一总

账及相应的明细账，并根据审核后的领料凭证直接记入“生产成本”总账及其所属明细账。

• 【例 3-1 】某企业原材料以实际成本进行日常核算，某月根据领料凭证编制“领料凭证汇总表”。如表 3-1 所示：

• 根据领料凭证汇总表编制会计分录如下：• 借：生产成本—基本生产成本—甲　　　 37748• 生产成本—基本生产成本—乙 27398• 生产成本—辅助生产成本—机修 3306• 制造费用 1260• 管理费用 1810• 贷：原材料—— A 材料 36096• 原材料—— B 材料 35426

日期 应借科目 A材料 B材料 合计

1~10 　 　 7300 　 5210 　 12510

11~20 — ——生产成本 基本生产成本 甲 　 6250 　 5058 　 11308

21~31 　 　 7810 　 6120 　 13930

　 小计 　 21360 　 16388 　 37748

1~10 　 　 3650 　 6100 　 9750

11~20 — ——生产成本 基本生产成本 乙 　 3120 　 5820 　 8940

21~31 　 　 3400 　 5308 　 8708

　 小计 　 10170 　 17228 　 27398

1~10 　 　 1130 　 　 1130

11~20 — ——生产成本 辅助生产成本 机修 　 1050 　 　 1050

21~31 　 　 1126 　 　 1126

　 小计 　 3306 　 　 3306

1~10 　 　 430 　 　 430

11~20 ——制造费用 一车间 　 452 　 　 452

21~31 　 　 378 　 　 378

　 小计 　 1260 　 　 1260

1~10 　 　 　 670 670

11~20 管理费用 　 　 580 　 580

21~31 　 　 　 560 　 560

　 小计 　 　 1810 　 1810

　 合计 　 36096 　 35426 　 71522

【例 3-2 】某企业原材料以计划成本进行日常核算，某月初结存原材料的计划成本为 6000元，材料成本差异为超支 100元。该月收入原材料的计划成本为 60 000元。材料成本差异超支额为 890元。• 表 3-2 领料凭证汇总表 200× 年 × 月 单位：元• 其中 :• 材料成本差异率 = （ 100+890 ） / （ 6000+60000 ） =1.5%• 根据“发料凭证汇总表”编制会计分录如下：• ① 发出材料：• 借：生产成本—基本生产成本—丙 14200• 生产成本—基本生产成本—丁 12000• 生产成本—辅助生产成本—运输 2000• 制造费用 1230• 管理费用 1400• 贷：原材料 30830• ② 调整材料成本差异：• 借：生产成本—基本生产成本—丙 213• 生产成本—基本生产成本—丁 180• 生产成本—辅助生产成本—运输 30• 制造费用 18.45• 管理费用 21 • 贷：材料成本差异 462.45

　 　 　 原材料 材料成本 材料成本 实际成本

日期 应借科目 计划成本 差异率 差异额

1~15 — —生产成本 基本生产成本 丙 　 6900 　 　 103.5 　 7003.5

16~31 　 　 7300 　 　 109.5 　 7409.5

　 小计 　 14200 　 　 213 　 14413

1~15 — —生产成本 基本生产成本 丁 　 6800 　 　 102 　 6902

16~31 　 5200 　 　 78 　 5278

　 小计 　 12000 　 　 180 　 12180

1~15 — —生产成本 辅助生产成本 运输 　 1200 　 　 18 　 1218

16~31 　 800 　 　 12 　 812

　 小计 2000 　 　 30 　 2030

1~15 　 　 850 　 　 12.75 　 862.75

16~31 —制造费用 基本生产车间 　 380 　 　 5.7 　 385.7

　 小计 　 1230 　 　 18.45 　 1248.45

1~15 　 　 900 　 　 13.5 　 913.5

16~31 管理费用 　 500 　 　 7.5 　 507.5

　 小计 　 1400 　 　 21 　 1421

　 合计 　 30830 　 +1.5% 　 462.45 31292.45 　

（二）间接归集• 间接归集是指不能够根据材料的用途具体确定原材料费用为哪一

种产品实际耗用，需选用适当的分配方法方可记入“生产成本—基本生产成本”、“ 生产成本—辅助生产成本”总账及其所属明细账。

• 原材料费用的分配方法主要有：产品产量、重量分配法；材料定额消耗量比例分配法；定额费用比例分配法。

• 1 、按重量、产量比例分配• 产品重量、产量比例分配法是按照各种产品的重量或产量比例分

配材料费用的一种方法，这种方法一般适用于产品所耗用材料的多少与产品重量、产量有着直接联系的情况。

• 其计算公式如下：

之和各产品重量（或产量）料费用（数量）各产品共同耗用的原材配率原材料费用（数量）分

某产品应分配原材料费用 = 该产品重量（或产量） × 原材料费用分配率

如果分配的结果为数量，则：

某产品应分配原材料费用 = 该产品重量（或产量） × 原材料数量分配率 × 原材料单价

【例 3-3 】某企业某月生产甲产品重量为 300千克，乙产品重量为 500千克，共同耗用的原材料费用为 8000元。根据以上资料编制原材料费用分配表，并编制会计分录。（见表 3-3 ）

10500300

8000

原材料费用分配率

甲产品应分配原材料费用 =300×10=3000（元）乙产品应分配原材料费用 =500×10=5000（元）表 3-3　　　　　　　　　　　　　　　　　原材料费用分配表

　　　　　　　　　　　车间或部门名称： 200×年 × 　　　　　　　　　　　　　　　　　月单位：元

（元 /千克）

产品名称 计量单位 产品重量 分配率 分配金额甲 千克 300 3000

乙 千克 500 5000

合计 800 10 8000会计分录为： 借：生产成本—基本生产成本—甲　　　 3000 　生产成本—基本生产成本—乙 5000 　贷：原材料 8000

【例 3-4 】某企业某月生产甲产品 500 件，乙产品 300 件，共同耗用的原材料为 3200 公斤，每公斤计划单价为 5元，成本差异率为 -2% 。根据以上资料编制原材料费用分配表，并编制会计分录。

• 甲产品应分配原材料数量 =500×4=2 000 （公斤 )• 甲产品应分配原材料费用（计划） =2 000×5=10 000 （元）• 乙产品应分配原材料数量 =300×4=1 200 （公斤）• 乙产品应分配原材料费用（计划） =1 200×5=6 000 （元）

)/(4300500

3200件公斤原材料数量分配率

表 3-4 原材料费用分配表 200× 年 × 月 单位：元

产品名称

计量单位

产量

分配率

原材料数量（公斤）

计划单价

原材料费用（计划）

差异率

差异额

实际原材料费用

甲 千克 500 2　000 5 10　000 -200 9　800

乙 千克 300 1　200 5 6　000 -120 5　880

合计 800 4 16　000 -2% -320 15　680

• 根据“原材料费用分配表”编制会计分录如下：• ① 发出材料 :• 借：生产成本—基本生产成本—甲 10 000• 生产成本—基本生产成本—乙 6 000• 贷：原材料 16 000• ② 调整材料成本差异 :• 借：生产成本—基本生产成本—甲 200• 生产成本—基本生产成本—乙 120• 贷：材料成本差异 320

2 ．按材料定额消耗量比例分配原材料费用• 定额耗用量比例分配法是按各种产品原材料消耗定额比例分配材料费的一种

方法，它一般在各项材料消耗定额健全且比较准确的情况下采用，即以各产品的消耗定额为基础，计算出各产品材料定额消耗量，以此作为分配标准进行分配。其计算公式如下：

•

各产品定额消耗量之和料费用（数量）各产品共同耗用的原材

配率原材料费用（数量）分

某产品原材料定额消耗量 = 该产品实际产量 ×单位产品原材料消耗定额某产品应分配原材料费用 = 该产品原材料定额消耗量 × 原材料费用分配率如果分配的结果为数量，则：某产品应分配原材料费用 = 该产品原材料定额消耗量 × 原材料数量（消耗量）分配率 × 原材料单价

【例 3-5 】某企业一车间生产甲产品 80 件，原材料单位消耗定额为 50 公斤；生产乙产品 100 件，原材料消耗定额为 60 公斤，两种产品共同耗用材料 10 000 公斤，每公斤 4元。进行原材料费用的分配计算如下

３．按材料定额费用比例分配原材料费用• 在各种产品共同耗用多种原材料的情况下，如果

逐一按定额消耗量比例分配原材料费用就比较麻烦。为简化分配工作，可以按材料的定额费用为标准进行分配。计算公式如下：

之和各产品原材料定额费用材料费用之和各产品共同耗用的各原原材料费用分配率

某产品某材料费用定额 = 该产品该材料消耗定额 × 计划单价某产品原材料定额费用 = 该产品实际产量 ×单位产品原材料费用定额某产品应分配原材料费用 = 该产品原材料定额费用 × 原材料费用分配率

【例 3-6 】某企业生产甲、乙两种产品，某月共同耗用 A 、 B两种材料共 35 250元，甲产品产量 100 件，原材料消耗定额： A 材料 5千克， B 材料 8千克；乙产品产量 50 件，原材料消耗定额： A 材料 7千克， B 材料 9千克。 A 材料计划单价 10元， B 材料计划单价 12元。根据以上资料编制原材料费用分配表

第三节 动力费用的归集和分配• 一、直接归集动力费用• 直接归集是根据计量仪器、仪表直接确定各单位、

各产品的实际耗用量乘以单价进行计算归集，其中自制动力的单价为辅助生产车间的单位成本。计算公式如下：

• 某产品（部门）应负担动力费用 = 该产品（部门）实际耗用量 ×单价

• 【例 3-7 】某企业本月耗用外购动力（见总表抄电数）共计 94000度，单价 0.40元；耗用自制动力（见动力车间提供的“用电通知单”） 84400度，每度 0.20元，根据以上资料编制“动力费用汇总表”，并编制相应会计分录。

表 3-7 动力费用汇总表 200× 年 × 月 单位：元

应借科目

外购动力 自制动力 合计金额耗用量

（度）

单价 金额 耗用量（度）

单价 金额

— —生产成本 基本生产 一车间甲产品 20　000 8　000 32　000 6　400 14400

— —生产成本 基本生产 一车间丙产品 14　000 5　600 12　400 2　480 8080

— —生产成本 基本生产 二车间乙产品 16　000 6　400 24　000 4　800 11200

— —生产成本 辅助生产 修理车间 24　000 9　600 12　400 2　480 12080

—制造费用 一车间 2　000 800 1　600 　320 1120

—制造费用 二车间 4　000 1　600 2　000 　400 2000

—制造费用 修理车间 4　000 1　600 1600

管理费用 8　000 3　200 3200

销售费用 2　000 800 800

合计 94　000 0.4 37　600 84　400 0.2 16　880 54480

根据动力费用汇总表编制会计分录，据以登记有关帐户。

• 外购动力费用• 借：生产成本—基本生产— 一车间甲产品 8000• 基本生产—一车间丙产品 5600• 基本生产—二车间乙产品 6400• 生产成本—辅助生产—修理车间 9600• 制造费用— 一车间 800• 二车间 1600• 修理车间 1600 • 管理费用 3200• 销售费用 800• 贷：应付账款（或银行存款） 37600• 自制动力费用• 借：生产成本—基本生产— 一车间甲产品 6400• 基本生产—一车间丙产品 2480• 基本生产—二车间乙产品 4800• 生产成本—辅助生产—修理车间 2480• 制造费用— 一车间 320• 二车间 400• 贷：生产成本—辅助生产— 动力车间 16680

二、动力费用的分配

• 生产工艺上耗用的动力，不能直接根据计量工具测定各种产品的耗用量，而需按一定的分配标准将耗用的总数量分配到各产品，乘以单价，以确定各产品应负担的动力费用。

•动力费用的分配标准可采用机器工时或马力工时，其计算公式如下：

• 某产品应分配动力费用＝该产品机器工时（或马力工时） × 分配率 ×单价

力工时）产品的机器工时（或马数各产品共同耗用动力总分配率

【例 3-8 】依上例，假定一车间甲、丙产品共同耗用自制动力 68000度，每度0.20元，其中甲机器工时为 9400小时，丙机器工时为 6600小时，采用机器工时比例分配。根据以上资料填制“动力费用分配表”。

表 3-9 动力费用分配表 200× 年 × 月 单位：元

外购动力机器工时

分配率

分配耗用量（度）

单价

分配金额

— —生产成本 基本生产 一车间甲产品 9400 39950 7990

— —生产成本 基本生产 一车间丙产品 6600 28050 5610

合计 16000 4.25 68000 0.20 13600

会计分录与上例相同，不再重复。

应借账户

项 目

第四节 职工薪酬费用的归集和分配• 　　　职工薪酬是指企业根据有关规定承担的应计人生产经营费用的工资、福利、社会保险费、住房公积 、工会经费、职工教育经费、解除职工劳动关系补偿，以及非货币性福利等费用。根据国家统计局现行规定，计时工资、计件工资、奖金、津贴和补贴、加班加点工资以及特殊情况下支付的工资等构成企业职工工资总额，职工福利费等基金一般是按职工工资总额的一定比例提取。

一、工资费用的结算• 为了全面反映工资费用的计算与结算情况，企业应设

置“应付职工薪酬”账户来核算企业付给职工的工资总额，不论是否在当月支付，都应通过“应付职工薪酬”账户进行核算。其借方登记本月实际支付的工资数和从应付职工薪酬中扣还的各种款项，贷方登记本月应付的工资额；月末借方余额表示多付的工资额，贷方余额表示应付的工资额。其明细账根据企业的具体情况，按职工类别、职工薪酬的组成内容进行核算。

• 工资费用的结算包括计时工资的计算、计件工资的计算以及在此基础上编制工资结算单（工资的具体计算参见《中级财务会计》，在此不详述）。

表 3-10 车间（部门）工资结算单车间或部门：第一车间 200× 年 × 月 单位：元

姓名 应付职工薪酬 其他应发款项 代扣款项 实发金额

签收盖章

标准工资

奖金 津贴 扣缺勤工资 应付职工薪酬合计

福利补助费

交通补助费

合计 住房公积

个人所得税

合计

病假 事假

天数 金额

天数

金额

刘娜 840 180 60 1 28 1052 10 20 30 90 90 992

王义 690 160 50 900 10 20 30 60 60 870

张力 930 190 60 2 20 1160 10 20 30 90 90 1100

…………生产工人工资合计 22000 2100 300 4

0192 24168 200 400 600 2800 2800 21968

表 3-10 中的实发金额 = 应付职工薪酬 + 其他应发款 -代扣款项。“工资结算汇总表”是根据工资结算单编制的，用以反映全厂工资结算的总括情况，并据以进行工资结算总分类核算和汇总全厂的工资费用。“工资结算汇总表”的一般格式如表 3-11 所示。

表 3-11 工资结算汇总表

车间部门

应付职工薪酬 其他应发款项

代扣款项 实发金额

标准工资

奖金

津贴

扣缺勤工资 职工薪酬合计

福利补助费

交通补助费

合计

住房公积

个人所得税

合计病假 事假

天数

金额天数

金额

一车间

生产工人22000 2100 300 40 192 24168 200 400 600 2800 2800 21968

管理人员

修理车间动力车间管理部门.…

　　　　合 计

二、工资费用的分配 工资费用归集分配与职工的分类有密切关系。 生产工人、生产车间或分厂的工程技术人员和管理人员的工资，应计入

产品生产成本。未专设成本项目的，在“制造费用”账户内归集。 行政管理部门人员的工资，专设销售机构人员的工资、福利部门人员

( 属非生产人员 ) 的工资等项目，分别记人“管理费用”、“销售费用”和“应付职工薪酬”等总账及所属明细账。

工资费用的归集也分为直接归集和分配归集。 工资费用归集的基本程序类似于原材料费用，首先根据审核后的工资费

用凭证 ( 如“工资结算单” ) 按其发生地点和用途分类汇总，编制“工资费用汇总表”据以登记有关账户。

如果车间只生产一种产品的生产工人工资费用，或生产多种产品的生产工人计件工资，可按发生地点和用途直接归集。

生产多种产品的生产工人的计时工资，通常都不能根据工资结算原始凭证确定计入哪一种产品，而需通过一定的分配方法，方可将工资费用归集于有关账户及其所属明细账。

如果实行计时工资，生产工人的工资费用 , 一般按照产品的实际生产工时比例分配计入各种产品。其计算公式为：

或定额工时）之和各产品实际生产工时（工人工资费用各产品共同负担的生产工资费用分配率

某产品应负担的工资费用 = 该产品实际生产工时（或定额工时） × 分配率

• 【例 3-9 】某企业生产成本—基本生产车间采用计时工资，直接工资费用 20160元，其中甲产品耗用生产工时 4000小时，乙产品耗用生产工时 3000小时，采用产品生产工时比例分配直接工资。根据上述资料编制“工资费用分配汇总表”（见表 3-12 ）和相应的会计分录。

表 3-12 工资费用分配表 200× 年 × 月 单位：

元应借科目 成本或费用

项目直接计入

分配计入 工资费用合计生产工时 分配率 分配金额

—生产成本 基本生产成本

甲产品 工资及福利费 5200 4000 11520 16720

乙产品 工资及福利费 4300 3000 8640 12940

小计 9500 7000 2.88 20160 29660

—生产成本 辅助生产成本

供电 工资及福利费 800 800

供水 工资及福利费 420 420

小计 1220 1220

制造费用 工资及福利费 1500 1500

管理费用 工资及福利费 2100 2100

销售费用 工资及福利费 1200 1200

合计 15520 35680

会计分录• 根据表 3-12 ，编制会计分录如下：• 借：生产成本—基本生产成本 29960• 生产成本—辅助生产成本 1220• 制造费用 1500• 管理费用 2100• 销售费用 1200• 贷：应付职工薪酬—工资 35680

三、职工福利费用的分配• 企业除支付职工工资外，还按工资的一定比例 (国家现行规定为

14％ ) 计提职工福利费，用于职工的医药费、职工困难补助及其他生活福利部门的经费等。

• 计提的职工福利费核算与工资费用核算同步。除生活福利部门人员的工资计提福利费外，工资费用归集记入哪一总账及其所属明细账，以工资的 14％计提的福利费亦归集计入该总账及其所属明细账。需注意的是，生活福利部门人员计提的福利费不由“应付职工薪酬”开支，而将其归集计入“管理费用”，这是由于生活福利部门人员计提的福利费如果也像工资一样由“应付职工薪酬”开支，是减少福利费，而计提福利费是增加福利费，这样一增一减，实际上福利费并没增加。为了足额地计提职工的福利费，在实际工作中，按照生活福利部门人员工资的 14％计提福利费时，借记“管理费用”，贷记“应付职工薪酬”。

• 提取应付职工薪酬的分配是通过编制的计提职工福利费分配表进行的，分配表格式见表 3-13 。

应借科目 成本或费用项目 工资总额 应付职工薪酬—生产成本 基本生产成本

甲产品 工资及福利费 16720 2340.8

乙产品 工资及福利费 12940 1811.6

小计 29660 4152.4

—生产成本 辅助生产成本

供电 工资及福利费 800 112

供水 工资及福利费 420 58.8

小计 1220 170.8

制造费用 工资及福利费 1500 210

管理费用 工资及福利费 2100 294

销售费用 工资及福利费 1200 168

合计 35680 4995.2

表 3-13 计提职工福利费分配表 200× 年 × 月 单位：元

借：生产成本—基本生产成本 4152.4 生产成本—辅助生产成本 170.8 制造费用 210 管理费用 294 销售费用 168 贷：应付职工薪酬—职工福利 499

5.2

会计分录

四、其它职工薪酬费用的核算• 　　企业所发生的其它职工薪酬费用，按以下原则进

行核算：• 　　生产部门人员的其它职工薪酬，借记“生产成

本”、“制造费用”等科目，贷记“应付职工薪酬”及相应的明细科目。

• 　　应由在建工程、研发支出负担的职工薪酬，借记“在建工程”、“研发支出”等科目，贷记“应付职工薪酬”及相应的明细科目。

• 　　企业实际支付各种其它职工薪酬时，借记“应付职工薪酬”及相应的明细科目，贷记“银行存款”、“库存现金”、“其它应收款”、“应交税金——应交增值税” “应交税金——应交所得税”、“主营业务收入”等科目。

第五节 其他费用要素的分配• 一、折旧费用的归集与分配• 折旧费用应根据“固定资产折旧计算表”

进行归集。该表按固定资产使用部门和单位编制。现以平均年限法为例，说明其编制方法。

【例 3-10 】某企业生产成本—基本生产一车间的“折旧计算明细表” ( 见表 3-14)

表 3-14 折旧计算明细表一车间 200× 年 × 月 单位：元

项目 应计折旧的原值 折旧率（月） 折旧额

房屋 3　6000　000 0.25% 90　000

机械设备 1　230　770　 0.65% 8　000

专用设备 200　000 0.8% 1　600

工具 85　714 0.7% 600

合计 100　200

说明： （ 1 ）该表按固定资产使用部门和单位编制。 （ 2 ）该表采用平均年限法进行编制。本例中房屋折旧率的计算如下：

年折旧率 = （ 1-预计净残值率） /折旧年限 = （ 1-4% ） / 32=3% 月折旧率 =年折旧率 /12 =3%/12=0.25% 月折旧额 =固定资产原值 × 月折旧率 =36000000×0.25%=90000 （元）在这里需注意的是，预计净残值率按照固定资产原值的 3-5% 确定，低于或高

于此数的，由企业自主确定，并报主管财政机关备案；折旧年限参照财政部颁布的“工业企业固定资产分类折旧年限表”。

• 根据各个生产单位和其他部门编制的“折旧计算明细表”汇总编制“折旧计算汇总表”，并据此编制会计分录，登记有关总账及所属明细账。分配表格式见表 3-15 （本例省略了其他车间、部门的折旧计算明细表）。

表 3-15 折旧费用分配表 200×年 × 月 单位：元

应借账户 折旧额—制造费用 一车间 100200

—制造费用 二车间 25360

—制造费用 修理车间 3440

—管理费用 行政管理部门 12000

—销售费用 专设销售机构 2000

合计 143000借：制造费用—一车间

100200 — 二车间 25360 — 修理车间 3440 管理费用 12000

销售费用 2000贷：累计折旧 143

000

会计分录

二、利息费用的分配• 要素费用中的利息费用，不是产品成本的组成部分，而是作为财

务费用，列入当期损益。• 短期借款的利息一般是按季结算支付。如果利息数额不大，为简

化核算工作，可以在实际支付时根据支付凭证记入当期的财务费用，即借记“财务费用”，贷记“银行存款”。但是如果利息金额较大，应按照权责发生制原则，采用预提方法进行处理。季度利息费用分月按计划预提，季末实际支付时冲减预提费用，实际支付利息费用与预提的差额，调整计入季末月份的财务费用。（举例详见第四章预提费用部分）。

• 长期借款利息费用一般是每年计算一次利息，到期一次还本付息。每年计算结转应付利息时，借记“财务费用”“在建工程”，贷记“长期借款”，到期还本付息时，借记“长期借款”，贷记“银行存款”等科目。（详细核算参《中级财务会计》）

三、税金的分配• 房产税、车船使用税、土地使用税需要先计算应交金额，然后交纳税金，

在计算出应交税金时，应借记“管理费用”科目，贷记“应交税费”科目；在交纳税金时应借记“应交税费”科目，贷记“银行存款”等科目。

• 印花税不通过“应交税费”科目，可直接根据交纳的税款借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。若一次支付金额较大，可以作为待摊费用处理。

• 【例 3-11 】某企业根据有关凭证编制“税金汇总表”，编制相应的会计分录，并登记有关帐户。如表 3-16 所示。

应借科目 房产税 车船使用税 土地使用税 印花税 合计管理费用 1050 420 530 150 2150

表 3-16 税 金 汇 总 表 200× 年 × 月 单位：

元

（ 1 ）企业计算应交税费时：借：管理费用 2150贷：应交税费—应交房产税 1050 应交税费—应交车船使用税 420 应交税费—应交土地使用税 530 银行存款 150

（ 2 ）企业如数缴纳税金时：借：应交税费—应交房产税 1050 应交税费—应交车船使用税 420 应交税费—应交土地使用税 530 贷：银行存款 2000

会计分录：

四、包装物摊销的分配• 1. 包装物日常核算• 包装物是指企业为包装产品而储备、随同产品出售、出租或出借的各

种包装容器，例如箱、瓶、桶、坛、袋等。• 包装物与包装材料不同。各种包装材料，如纸、绳、铁皮、铁丝等，

不是容器，属于原材料，在“原材料”科目中核算；用于储存和保管产品的材料，不对外出售、出租和出借的包装容器，按其单位价值的大小和使用年限长短，分属于低值易耗品或固定资产，应分别在“周转材料”或“包装物及低值易耗品”、 “固定资产”科目中核算；计划中单独列为企业商品产品的自行包装物，属于产成品，应在“库存商品”科目中核算。

• 包装物的采购、自制和验收入库的核算，与原材料等的采购、自制和验收入库的核算基本相同。日常核算的计价可以按计划成本进行，也可以按实际成本进行。（包装物的具体核算参见《中级财务会计》，在此不详述）。

2 、包装物摊销分配• 包装物费用需要区别包装物的不同用途进行归集分配。

– 生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物，相当于构成产品实体的原材料，为产品生产成本，应记入“生产成本”及所属明细账户。

– 随同产品出售不单独计价的包装物，属于销售产品而发生的费用，应记入“销售费用”。

– 随同产品出售而单独计价的包装物，视同材料销售，应记入“其他业务支出”。

– 出租或出借给购买单位使用的包装物，则分别记入“其他业务支出”和“销售费用”。若出租、出借包装物数量多、金额大，可采用“五五摊销法”摊销

• 包装物费用的归集分配要根据发出凭证编制“包装物费用分配汇总表”或“发出材料汇总表”，根据汇总表编制相关会计分录。

• 【例 3-12 】某企业包装物按实际成本进行日常核算，根据领料单编制“包装物费用分配汇总表”，见表 3-17

表 3-17 包装物费用分配汇总表 200× 年 × 月 单位：元

应借科目 实际成本— —生产成本 基本生产成本 甲 4　500

— —生产成本 基本生产成本 乙 4　200

销售费用 3　100

其他业务支出 3　500

　　　　　　　　　　合 计 15　300

会计分录如下： 借 : 生产成本—基本生产成本—甲 4 500 生产成本—基本生产成本—乙 4 200 销售费用 3 100 其他业务支出 3 500 贷：包装物及低值易耗品 15 300

五、值易耗品摊销的分配• 低值易耗品是劳动手段中单位价值和使用年限在规定限额以下的物品，包括

工具、管理用具、玻璃器皿，以及在经营过程中周转使用的包装容器等。低值易耗品的收入、发出、摊销和结存的核算，是通过设立“周转材料”或“包装物及低值易耗品”总账科目及按其类别、品种、规格设置明细账进行的。低值易耗品的日常核算一般按照实际成本进行，在按计划成本进行时，还应在“材料成本差异”总账科目下设置“低值易耗品成本差异”二级科目。（低值易耗品的具体核算参见《中级财务会计》，在此不详述）。

• 低值易耗品领用后，其价值应摊销计入有关成本、费用，按照用途分别归集于“制造费用”，“管理费用”，“销售费用”等账户及其所属明细账户。

• 低值易耗品在使用中的实物形态基本不变，其价值应该采用适当的摊销方法记人产品成本和期间费用等。但是，低值易耗品摊销额在产品成本中所占比重较小，又没有专设成本项目，因此，用于生产应记入产品成本的低值易耗品摊销应计入制造费用；用于组织和管理生产经营活动的低值易耗品摊销，应计入管理费用；用于其他经营业务的低值易耗品摊销，则应计入其他业务支出等。

• 低值易耗品的摊销方法通常有一次摊销法、分次摊销法和五五摊销法。低值易耗品价值较小的，其摊销可采用一次摊销法，全部计入领用当月的成本费用；若领用数量多、金额大，可分期摊销，即领用时先记入“待摊费用”或“长期待摊费用”，然后在使用期内分月摊销。

应借科目 实际成本——　制造费用 基本生产车间 　800

管理费用 　650

　　　　　　　　　合 计 1　450

【例 3-13 】某企业生产车间领用工具一批，价值 800元；管理部门领用工具一批，价值 650元，采用一次摊销法。根据发出凭证编制“低值易耗品费用汇总表”，见表 3-18 。

表 3-17 包装物及低值易耗品费用分配汇总表 200×年 × 月 单位：元

根据上表，编制会计分录如下：借：制造费用—— 基本生产车间 800 管理费用 650 贷：包装物及低值易耗品 1450

六、其他费用的分配

　其他费用是指以上各项支出以外的支出，如取暖费、水电费、差旅费、邮电费、保险费、运输费、业务招待费等。其他费用发生时，应根据有关的付款凭证，按照指出的用途汇总分配，据以登记有关帐户。

【例 3-14 】某企业本月支付差旅费、办公费、运输费、广告费、金融机构手续费等，根据支出凭证，编制“其他支出汇总表”（表 3-19 ）

　

项目应借账户

费用项目 合计差旅费 办公费 运输费 广告费 手续费

—　制造费用 一车间 1　000 800 　700 　2　500

—　制造费用 二车间 600 400 　300 　1　300

—　制造费用 修理车间 200 150 　120 　　470

管理费用 7　000 11　000 1　400 19　400

销售费用 600 500 4　200 7　000 12　300

财务费用 500 　　500

合计 9　400 12　850 6　720 7　000 500 36　470

表 3-19 其他支出汇总表 (200× 年 × 月 ) 单位：元

借：制造费用—一车间 2500 — 二车间 1300 — 修理车间 470 管理费用 19400 销售费用 12300 财务费用 500 贷：银行存款 36470

通过上述各项费用要素的核算、分配，已经将这些费用按照用途分别记入有关总账科目的借方进行归集，即在成本费用的核算中，已经划分了应计入产品成本的费用与不计入产品成本的期间费用的界限。

本 章 小 结

• 费用要素在各种产品以及期间费用之间的归集和分配，与第四章生产费用在完工产品与在产品之间的归集和分配，共同构成工业企业成本核算的最基本内容。

• 费用是指一定时期内企业在生产经营过程中所发生的各种耗费的货币表现。费用按经济内容不同所作的分类，在会计上称为生产费用要素，具体包括外购材料、外购燃料、外购动力、工资、折旧费、利息支出、税金及其他支出等。

• 工业企业各项费用要素的分配原理是相同的，主要包括（ 1 ）分配费用的基本计算公式（ 2 ）分配标准的选择（ 3 ）基本核算程序，即各项要素费用的归集与分配，应视不同情况作不同的归集、分配；计算分配过程；编制各种费用分配表及会计分录；登记有关总分类账和明细分类账。

• 在各项费用要素的分配中，原材料分配是重点，其分配方法主要有：产品产量、重量分配法；材料定额消耗量比例分配法；定额费用比例分配法。其他各项费用要素的分配原理与此基本相同。

中英文对照专业名词

• 费用要素 Expense Element • 材料费用 Material Cost • 直接归集 Direct Accumulating • 间接归集 Indirect Accumulating • 工资及福利费 Salary and Welfare • 工资结算汇总表 Wage Summary• 折旧费用 Depreciation Expense • 利息费用 Interest Expense • 税金 Taxation • 其他费用 Other Expense

复习思考题

• 1. 生产费用按经济内容划分可分为几类？这种分类有什么作用？

• 2. 要素费用核算的一般程序是怎样的 ?• 3. 如何选择费用要素的分配方法？其分配

标准主要有哪些 ? 分配间接费用的计算公式是怎样概括的 ?

• 4. 采用定额耗用量比例分配法分配材料费用时应如何计算？这种方法适用于什么条件？

• 5. 采用产品重量比例分配法分配材料费用时应如何计算？这种方法适用于什么条件？