vergİ teknİĞİ sinavi · vergİ teknİĞİ (vergİ usul kanunu) ymm kurs notlari & a. murat...

VERGİ TEKNİĞİ (VERGİ USUL KANUNU) YMM KURS NOTLARI & A. MURAT YILDIZ-YMM

VERGİ TEKNİĞİ SINAVI

(Vergi Usul Kanunu)

YMM DERS NOTLARI

MAYIS 2016

A. Murat YILDIZ

Yeminli Mali Müşavir

www.yildizymm.com.tr

1© BU DERS NOTLARI YAZARIN YAZILI İZNİ OLMAKSIZIN HİÇ BİR ŞEKİLDE ÇOĞALTILAMAZ VE TİCARİ AMAÇLA KULLANILAMAZ.


VERGİ USUL KANUNU 5 KİTAPTAN OLUŞMAKTADIR.

VERGİUSUL

KANUNU

VERGİLENDİRME

DEĞERLEME

VERGİ DAVALARICEZA

HÜKÜMLERİ

MÜKELLEFİNÖDEVLERİ


VERGİLENDİRMEMÜKELLEFİN

ÖDEVLERİDEĞERLEME

CEZA

HÜKÜMLERİ

VERGİ

DAVALARI

VERGİ DAİRESİ BİLDİRMELERDEĞERLEME

ESASLARI

GENEL

ESASLAR

DAVA

AÇMAYA

YETKİLİLER

MÜKELLEF VE

VERGİ

SORUMLUSU

DEFTER

TUTMA

İKTİSADİ

KIYMETLERİ

DEĞERLEME

VERGİ ZİYAI

CEZASI

DAVA

KONUSU

SÜRELER VESİKALARUSULSÜZLÜK

CEZASI

TARH

TEBLİĞ

TAHAKKUK

TAHSİL

MUHAFAZA VE

İBRAZ

ÖDEVLERİ

SERVETLERİ

DEĞERLEME HÜRRİYETİ

BAĞLAYICI

CEZALAR

ZAMANAŞIMIAMORTİSMANLAR PİŞMANLIK VE

YANILMA

VERGİ HATALARI

VE DÜZELTME

VERGİ

İNCELEMELESİ



KANUNUN KAPSAMI

Gümrük ve Tekel İdareleri tarafından alınan vergi ve resimler hariç

olmak üzere,

Genel bütçeye

Belediyelere

İl özel idarelerine

ait vergi, resim ve harçların tamamı ile bunlara ait zam ve cezalar Vergi

Usul Kanunu kapsamındadır.


VUK – AATUHK AYRIMI

Vergi Usul Kanununun uygulama alanı verginin tahakkukuve kesinleşmesi ve dolayısıyla tahsil edilebilir hale gelmesinekadardır.

6183 sayılı AATUHK’un uygulama alanı ise kamualacaklarının tahsil edilebilir hale gelmesinden itibarenbaşlar.

Bu nedenle Gecikme Faizi Vergi Usul Kanununda, GecikmeZammı ise 6183 sayılı AATUHK’da düzenlenmiştir.

Aynı şekilde tarh zamanaşımı Vergi Usul Kanununda, tahsilzamanaşımı ise 6183 sayılı AATUHK’da düzenlenmiştir.


VERGİ KANUNLARININ YORUMU VE İSPAT (VUK Md.3)

Vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığıhallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat,hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olanbağlantısı göz önünde tutularak uygulanır.

Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muameleleringerçek mahiyeti esastır.

İktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine görenormal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispatkülfeti bunu iddia eden tarafa aittir.

© BU DERS NOTLARI YAZARIN YAZILI İZNİ OLMAKSIZIN HİÇ BİR ŞEKİLDE ÇOĞALTILAMAZ VE TİCARİ AMAÇLA KULLANILAMAZ.


MÜKELLEF KAVRAMI

Mükellef ve vergi sorumlusu kavramları Vergi Usul Kanunu’nun 8. maddesinde yer

almaktadır. Vergi Usul Kanunu mükellefi, “vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu

düşen gerçek veya tüzelkişidir.” şeklinde tanımlamıştır. Dolayısıyla mükellefin kim olduğunu

anlamak için yapılması gereken şey, vergi kanunlarına göre üzerine vergi borcu düşen

kişileri tespit etmektir. Vergi Usul Kanunu’nun 8. maddesinde yer alan tanım genel bir

tanımlama olup, bunun dışında her bir maddi vergi kanununda aynı kanun çerçevesinde

kimlerin mükellef olduğu ayrıca hüküm alınmış bulunmaktadır. Konuya ilişkin örnekler

aşağıdaki gibidir.

VERGİNİN TÜRÜ VERGİNİN MÜKELLEFİ

GELİR VERGİSİ Gerçek Kişiler.

KURUMLAR VERGİSİ

Sermaye Şirketleri, Kooperatifler, İktisadi Kamu Kuruluşları, Dernek

ve Vakıflara ait İktisadi İşletmeler, İş Ortaklıkları.

KATMA DEĞER VERGİSİ Mal teslimi ve hizmet ifasında bulunanlar.

DAMGA VERGİSİ Damga vergisinin konusuna giren kağıtları imza edenler.

VERASET VE İNTİKAL

VERGİSİ

Veraset yoluyla veya ivazsız olarak mal iktisap eden şahıslar.

EMLAK VERGİSİ Türkiye sınırları içinde arsa, arazi ve bina sahibi olanlar.

ÖZEL TÜKETİM VERGİSİ ÖTV’nin konusuna giren malların imalatçıları veya ithalatçıları.

7


VERGİ SORUMLUSU

Vergi sorumlusu ise, verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı

muhatap olan kişidir. Vergi sorumluğunda, vergiyi doğuran olay vergi sorumlusunun

kişiliğinde gerçekleşmemekte, bir başka deyişle vergi sorumlusunun üzerine doğrudan bir

vergi borcu düşmemektedir. Buna karşın vergi dairesi mükellefin kişiliğinde doğan vergi

borcunun ödenmesi için vergi sorumlusu ile muhatap olmaktadır.Verginin ödenmesi

sonucunda esas itibariyle vergi sorumlusunun mal varlığında da bir azalma meydana

gelmemektedir. Vergiyi doğuran olayın kişiliğinde gerçekleşmemesi ve vergi ödenmesi

sonucunda mal varlığında da bir azalma meydana gelmemesi hususları vergi sorumlusu ile

mükellefi ayıran iki temel kıstas olmaktadır.

Vergi Usul Kanunu’nda yapılan düzenlemeler çerçevesinde; vergi kanunlarıyla kabul

edilen haller hariç olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğunun devrine yönelik

olarak yapılan özel sözleşmeler vergi daireleri yönünden hüküm ifade etmemektedir.

Yine vergiyi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş bulunması da mükellefiyeti ve

vergi sorumluluğunu ortadan kaldırmayacaktır. Örneğin; uyuşturucu madde ticareti

kanunlarla yasak edilmiş bir faaliyet olmasına karşın, bu durumun herhangi bir şekilde tespit

edilmesi halinde uyuşturucu madde alım satımından elde edilen kazanç, ticari kazanç olarak

vergiye tabi tutulacaktır.

8


VERGİ EHLİYETİ

Vergi Usul Kanunu’nun “Vergi Ehliyeti” başlıklı 9. maddesine hükmüne göre;

mükellefiyet ve vergi sorumluluğu için kanuni ehliyet şart değildir. Vergi ehliyeti

tanım itibariyle vergi kanunları bakımından mükellef veya vergi sorumlusu

olabilmeyi ifade eden bir kavramdır. Bir kimsenin vergi mükellefi olabilmesi için

kanuni ehliyet, başka bir deyişle medeni haklarını kullanma ehliyetinin bulunup

bulunmaması önem arz etmemektedir.Buradan hareketle iki yaşındaki bebeğin,

tutuklu bulunan bir kimsenin veya bir akıl hastasının mükellef veya vergi

sorumlusu olması mümkündür.

Küçükler ve kısıtlıların vergi mükellefi ve sorumlusu olmaları halinde, bunlara

düşen ödevler VUK'nun 10. maddesi uyarınca bunların kanuni temsilcileri (veli,vasi

veya kayyım) tarafından yerine getirilir.



VERGİ SORUMLULUĞU TÜRLERİ:

Vergi mevzuatımızdaki vergi sorumluluğu türlerini aşağıdaki gibi sınıflandırabiliriz.

1. KANUNİ TEMSİLCİLERİ SORUMLULUĞU

Vergi Usul Kanunu’nun 10.maddesine göre tüzelkişilerle küçüklerin ve kısıtlıların,

vakıflar ve cemaatler gibi tüzelkişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu

olmaları halinde bunlara düşen ödevler kanuni temsilcileri; tüzelkişiliği olmayan teşekkülleri

idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirilir. Gerçek kişilerde kanuni

temsilciler; küçükler açısından veli, akıl hastaları açısından vasi, kısıtlılar açısından ise

kayyımdır.

Tüzel kişilerde kanuni temsilcinin kimler olduğu ise ilgili Kanunlarda belirlenmiş

bulunmaktadır. Örneğin; Türk Ticaret Kanunu’nda yapılan düzenlemeler çerçevesinde

limited şirketlerde müdür, anonim şirketlerde yönetim kurulu üyeleri, kooperatif , dernek

veya vakıf gibi tüzel kişiliklerde ise bunları idare eden başkan kanuni temsilci sıfatını

taşımaktadır.

Kanuni temsilcilerin vergisel ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya

vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı

alacaklar, kanunî ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınır. Temsilciler veya

teşekkülü idare edenler bu suretle ödedikleri vergiler için asıl mükelleflere rücu edebilirler.

Tüzelkişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin

tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını da kaldırmaz. 10


2- VERGİ KESENLERİN SORUMLULUĞU

Vergi Usul Kanunu’nun 11. maddesinde yer alan hükme göre yaptıkları veya yapacakları

ödemelerden vergi kesmeye mecbur olanlar, verginin tam olarak kesilip ödenmesinden ve

bununla ilgili diğer ödevleri yerine getirmekten sorumludurlar.

Bu sorumluluk, bunların ödedikleri vergilerden dolayı asıl mükelleflere rücu etmek

hakkını kaldırmaz.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinde yer alan hallerin her biri vergi kesenlerin

sorumluluğunu iyi birer örnek oluşturmaktadır. Bu madde çerçevesinde işçisine ücret

ödemesinde bulunan işveren, müşterisine faiz ödemesinde bulunan banka, serbest meslek

erbabına ödemede bulunan bir şirket, mülk sahibine işyeri kirası ödeyen bir tüccar Gelir

Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi çerçevesinde vergi sorumlusu sıfatı ile vergi kesmekle

yükümlüdür.

Mal alım ve satımı ve hizmet ifası dolayısıyla vergi kesintisi yapmak ve vergi dairesine

yatırmak zorunda olanların, bu yükümlülükleri yerine getirmemeleri halinde verginin

ödenmesinden, alım satıma taraf olanlar, hizmetten yararlananlar ve aralarında doğrudan

veya hısımlık nedeniyle ya da sermaye, organizasyon veya yönetimine katılmak veya

menfaat sağlamak suretiyle dolaylı olarak ilişkide bulunduğu tespit olunanlar müteselsilen

sorumludurlar.

11


DİĞER SORUMLULUK TÜRLERİ

1. MİRASÇILARIN SORUMLULUĞU

Vergi Usul Kanunu’nun 12. maddesi çerçevesinde; ölüm halinde mükelleflerin

ödevleri, mirası reddetmemiş kanuni ve mansup mirasçılarına geçmektedir. Bu

kapsamda mirasçılardan her biri ölünün vergi borçlarından miras hisseleri nispetinde

sorumlu olup, VUK’nun 372. maddesi çerçevesinde ölüm halinde vergi cezaları

düştüğünden bu anlamda bir sorumlulukları bulunmamaktadır.

2. TASFİYE MEMURLARI

Tasfiye memurları, tasfiye süresince şirketin kanuni temsilcisi olmasının yanı sıra,

tasfiyeye tabi tutulan şirketlerin öncelikle vergi borçlarını ödemekle mükelleftir. Vergi

borcunu ödemeden diğer alacaklılara veya ortaklara para dağıtırsa alınamayan kamu

alacağı tasfiye memurundan talep edilebilir.

3. SM, SMMM VE YMM’LERİN SORUMLULUĞU

3568 Sayılı Kanun hükümlerine göre ruhsat almış bulunan, serbest muhasebeci,

serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler; imzaladıkları

beyannamelerde ya da düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgi ve belgelerin

defter kayıtlarına ya da bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmaması

nedeniyle ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza ve gecikme

faizlerinden mükellefle birlikte müştereken sorumludur.

12


VERGİNİN TÜRÜ VERGİNİN DOĞURAN OLAY

GELİR VERGİSİ Gerçek kişilerce gelirin elde edilmesi.

KURUMLAR VERGİSİ Kurum kazancının doğması

KATMA DEĞER VERGİSİ Malın teslimi veya hizmetin ifası.

DAMGA VERGİSİ Damga vergisinin konusuna giren kağıtların imzalanması.

VERASET VE İNTİKAL

VERGİSİ

Veraset yoluyla veya ivazsız olarak mal iktisabı.

EMLAK VERGİSİ Türkiye sınırları içinde arsa, arazi ve bina iktisap edilmesi.

ÖZEL TÜKETİM VERGİSİ ÖTV’nin konusuna giren malların teslimi veya ilk iktisabı.

VERGİLENDİRME SÜRECİ ( 4 T KURALI )1. VERGİYİ DOĞURAN OLAY

Vergi Usul Kanunu’nun 19. maddesine göre vergi alacağı vergi kanunlarının vergiyi

bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğar. Vergilendirme

sürecinin başlayabilmesi için vergiyi doğuran gerçekleşmesi gerekmektedir.

Vergi Usul Kanunu’nun 19. maddesinde yer alan tanım genel bir tanımlama olup, bunun

dışında her bir maddi vergi kanununda aynı kanun çerçevesinde vergiyi doğuran olayın

neler olduğu ayrıca hüküm alınmış bulunmaktadır. Konuya ilişkin örnekler aşağıdaki gibidir.

Vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesini müteakip gerçekleşen “ 4T Kuralı “ olarak da

adlandırılan ve verginin tarhı ile başlayıp, tahsili ile sona eren süreç aşağıdaki gibidir.

13


2. TARH

Verginin tarhı, vergi alacağının kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler

üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibariyle

tespit eden idari muameledir. Verginin tarh yetkisi vergi idaresine aittir.

Mükellefin, kanundaki matrah ve nispete göre vergi borcunu hesaplama görev

ve yetkisi yoktur. Bunun istisnası, posta ile gönderilen beyannamelerdeki

matrah üzerinden ödenmesi gereken verginin mükellefçe hesaplanmasıdır.

3. TEBLİĞ

Tebliğ, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili

makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesidir.

Beyana dayanan tarhta, tahakkuk fişinin düzenlenmesi, tahakkuk için yeterlidir.

Bu fişin mükellefe ayrıca tebliğine ihtiyaç yoktur. Diğer hallerde, verginin

ilgiliye yazı ile mutlaka tebliğ edilmesi gerekir. Tebliğ mükelleflere (ve vergi

sorumlularına), bunların kanuni temsilcilerine, umumi vekillerine veya vergi

cezası kesilenlere yapılır.

14


4. TAHAKKUK

Verginin tahakkuku, tarh ve tebliğ edilen bir verginin ödenmesi gereken bir

safhaya gelmesidir. Beyana dayanan vergilerde tahakkuk işlemi mükellefçe

beyanname verilmesini müteakip gerçekleşmektedir.

VERGİNİN TAHAKKUKU İLE KESİNLEŞMESİ AYNI ANLAMA MI GELMEKTEDİR ?

Genel anlamda verginin tahakkuku ile kesinleşmesi aynı anlama gelmektedir.

Beyana dayanan vergilerde ve diğer tarhiyat türlerinde dava açma süresi içinde

dava açılmaması halinde tahakkuk eden vergi aynı zamanda kesinleşmektedir.

Bununla birlikte bu durumun iki önemli istisnası vardır.

1- Beyana dayanan vergilerde mükellefin kendi beyanına itiraz etmesi söz

konusu olamayacağından tahakkuk fişinin bir örneğinin mükellefe verilmesiyle

tahakkuk ve verginin kesinleşmesi aynı anda olmaktadır. Ancak “İhtirazi Kayıtla”

beyanname verilmesi durumunda tahakkuk gerçekleşmekte, kesinleşme için ise

dava açma süresinin sonu ya da dava sonucu beklenmektedir.

2- Re’sen, ikmalen ve idarece tarhiyatta ise mükellefin vergi mahkemesine

başvurması ve vergi mahkemesi kararının mükellef aleyhine çıkması durumunda

tahakkuk gerçekleşmekte, ancak kesinleşme için üst mahkemenin (Bölge idare

mahkemesi veya Danıştay) vereceği temyiz kararı beklenmektedir.15


TAHSİL

Vergilendirme sürecinin dördüncü ve son safhasını ise tahsil aşaması

oluşturmaktadır.Verginin tahsili, kanuna uygun surette ödenmesidir. 6183 sayılı

Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’da yer alan başlıca ödeme

usulleri, banka yoluyla ödeme, çek kullanarak ödeme ve vergi dairesi veznesine

ödeme olarak özetlenebilir.



SÜRE KAVRAMI VE TÜRLERİSüre; herhangi bir işlemin yapılması için belirlenmiş zaman boyutudur. Vergi

hukukunda süreleri kanuni, idari ve yargısal süreler olmak üzere üç grupta toplamak

mümkündür.

1. KANUNİ SÜRELERVergi Usul Kanununda ağırlıklı olarak mükelleflerin şekli ödevlerine (bildirim ödevleri,

defter tutma ve tasdikine ilişkin ödevler, belge düzenine ilişkin ödevler vb.), 6183 sayılı

Kanunda ödemeye (tahsil zamanaşımı süresi, ödeme emrine itiraz süresi, haczedilen

malların satışına ilişkin süreler vb.), 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü vergi yargısına ilişkin

sürelere (dava açma, itiraz ve temyiz süreleri vb.) yer verilmiş bulunmaktadır.

Ayrıca her bir maddi vergi kanununda; o vergi türü itibariyle mükellefiyetin başlaması,

sona ermesi, beyanname verme, ödeme gibi durumlar için bazı süreler verilmiştir. Bu

sürelere uyulmaması bazı sorunlar yaratmaktadır. Örneğin, Gelir Vergisi Kanununun 92.

maddesine göre, bir takvim yılına ilişkin beyannamenin ertesi yılın 25 Mart akşamına kadar

verilmesi gerekmektedir. Verilmediği takdirde mükellef adına re’sen vergi tarh edilebilecek,

ceza kesilebilecektir.

İdari Yargılama Usulü Kanununda da daha önce Vergi Usul Kanunu ile düzenlenen,

genelde idari yargıya, özelde vergi yargısına ilişkin süreler ile bu sürelere ilişkin genel

ilkeler yer almaktadır.

17


2. İDARİ SÜRELER

Vergi Usul Kanununun 14. maddesine göre, vergi kanunlarında açıkça yazılı

olmayan hallerde idare, 15 günden aşağı olmamak ve ilgiliye tebliğ edilmek koşuluyla

süreyi belirleyebilmektedir. Bu durum daha çok vergi işlemlerinin tamamlanabilmesi için

idarenin bilgiye gereksinim duyduğu hallerde ortaya çıkmaktadır.

Örneğin, Vergi Usul Kanununun 148 ve izleyen maddelerinde düzenlenen bilgi

isteme ya da defter belge ibrazının talep edilmesi hallerinde mükellefler veya onlarla

işlemlerde bulunan kişiler vergi idaresince istenecek bilgileri belirlenen sürede vermek

durumundadırlar.

3. YARGISAL SÜRELER

İdari Yargılama Usulü Kanunu ya da diğer kanunların yargı organlarına verdikleri

yetkilere göre mahkemelerce belirlenen sürelere yargısal süreler adı verilmektedir.

Örneğin, Danıştay ve vergi mahkemeleri gerek gördükleri belgelerin sağlanması için

ilgililere süre verebilmekte ve bu süreleri haklı nedenler bulunması halinde

uzatılabilmektedirler.



SÜRELERİN HESAPLANMASI

Vergi Usul Kanunu’nun 18. maddesi hükmü çerçevesinde vergi kanunlarında yazılı

sürelerin hesaplanmasında aşağıdaki hususlara dikkat edilmesi gerekmektedir.

1. Süre gün olarak belli edilmişse; başladığı gün hesaba katılmaz ve son günün tatil

saatinde biter. ( Örneğin; 10 Ocak tarihinde tebliğ edilen evrak için 15 günlük süre, 11 Ocak

tarihinde başlayacak ve 25 Ocak akşamında sona erecektir. )

2. Süre hafta veya ay olarak belli edilmişse; başladığı güne son hafta veya ayda

tekabül eden günün tatil saatinde biter. Sürenin bittiği ayda, başladığı güne tekabül eden

bir gün yoksa süre o ayın son gününün tatil saatinde biter; ( Örneğin; 31 Mart tarihinde

tebliğ edilen evrak için 1 aylık sürenin, normal koşullarda 31 Nisan tarihinde sona ermesi

gerekirken, nisan ayı 30 gün olduğundan süre ayın son günü olan 30 Nisan akşamında

sona erecektir.)

3. Sonu belli bir gün ile tayin edilen sürelerde, süre o günün tatil saatinde biter;

4. Resmi tatil günleri süreye dahildir. şu kadar ki, sürenin son günü resmi tatile

rastlarsa tatili izleyen ilk iş gününün tatil saatinde biter. ( Örneğin; Katma değer vergisi

beyannamesi verme süresinin son günü olan izleyen ayın 24’ünün Cumartesi gününe denk

geldiği bir durumda beyanname verme süresi kendiliğinden ayın 26’sı Pazartesi akşamına

kadar uzamış olacaktır.)

19


SÜRELERİN UZAMASIKanunla ya da kanunun verdiği yetkiye dayanılarak idarece belirlenen süreler, kural

olarak değiştirilemezler, uzatılamazlar. Ancak kanun koyucu mücbir sebep, ölüm hali, zor

durum gibi hallerde bu kuralı yumuşatma ve uygulanması gereken yaptırımları erteleme

gereğini duymuştur. Bu hallerde süreler yine kanunda belirtilen koşullara göre

uzayabilmektedir.

1. Mücbir Sebepler ve Sonuçları

Vergi hukukunda sürelerin işlemesine engel olan nedenlerden en önemlisi mücbir

nedenlerdir. Mücbir nedenlerin neler olduğu Vergi Usul Kanununu 13. Maddesinde

sayılmıştır. Buna göre;

Vergi ödevlerinden herhangi birinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır

kaza, ağır hastalık ve tutukluluk;

Vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması

gibi afetler;

Kişinin iradesi dışında meydana gelen mecburi gaybubetler;

Sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla defter ve vesikaların elinden çıkmış

bulunması ;

gibi hallerdir. Bu sayma sınırlayıcı olmadığı için benzeri haller de mücbir sebep olarak

kabul edilecektir.

20


Mücbir nedenin bulunması halinde bu neden ortadan kalkıncaya kadar süreler işlemez,

tahakkuk zamanaşımı da işlemeyen süreler kadar uzar. Önemli sonuçlar yaratması nedeniyle

kanun koyucu, mücbir nedenlerin hüküm ifade edebilmesi için, malum olmasını ya da ilgililer

tarafından kanıtlanması ya da belgelendirilmesi gerektiğini hükme bağlamıştır. (VUK. Md. 15)

Maliye Bakanlığı, mücbir sebep sayılan haller nedeniyle; bölge, il, ilçe, mahal veya afete

maruz kalanlar itibarıyla mücbir sebep hali ilân etmeye ve bu sürede vergi ödevlerinden

yerine getirilemeyecek olanları tespit etmeye yetkilidir. Bu yetki vergi türleri ve işyerleri

itibarıyla; beyannamelerin toplulaştırılması, yeni beyanname verme süreleri belirlenmesi ve

beyanname verme zorunluluğunun kaldırılması şeklinde de kullanılabilir. (VUK. Md. 15)

Sonuçları;•Mücbir sebep, hem kanuni hem de idari süreleri durdurur.

•Mücbir sebep hali VUK ile buna bağlı vergi, resim, harç kanunları yönünden geçerlidir.

Mücbir sebep nedeniyle sürelerin durması halinde tarh zamanaşımı da süreler kadar

duracaktır.

•Defter ve kayıtların sahibinin iradesi dışında elden çıkmış olması -bunların mahkemelerce

veya vergi incelemesi yapanlarca alınmış olması hali hariç (Hukuk ve Ticaret Mahkemeleri

Yönetmeliği Madde 40, VUK 144) mücbir sebep sayılmıştır.

21


2.Ölüm Hali

Vergi Usul Kanununun 16. maddesine göre, “Vergi Kanunlarında hüküm

bulunmayan hallerde ölüm dolayısıyla mirasçılara geçen ödevlerin yerine

getirilmesinde bildirme ve beyanname verme sürelerine üç ay eklenir.”

Bu hükmün kabul edilmesinin nedeni Medeni Kanunun 605 ve 606.

maddelerinde düzenlenen, mirasçıların mirası reddetme hakkıdır. Mirasçılar mirası

üç ay içinde reddettikleri takdirde murise ilişkin yükümlülükleri yerine getirme

zorunluluğundan kurtulacaklardır. Vergi Usul Kanunundaki üç aylık süre bir yerde

bu red süresini karşılamaktadır.

Üç aylık süre sadece bildirim ve beyanname süreleri için söz konusudur. Özel

kanunlarda ayrıca bir hüküm varsa bu hüküm uygulanır. Örneğin, G.V.K.’nun 92.

Maddesine göre, ölüm halinde yıllık gelir vergisi beyannamesi ölüm tarihinden

itibaren 4 ay içinde verilir.

22


3. Zor Durum

Zor durumda bulunmaları nedeniyle vergi muamelelerine ilişkin ödevleri süresi içinde

yerine getiremeyecek olanlara, kanunî sürenin bir katını, kanunî sürenin bir aydan az olması

halinde bir ayı geçmemek üzere, Maliye Bakanlığınca münasip bir mühlet verilebilir. Bu

mühletin verilebilmesi için:

a. Mühlet isteyen, sürenin bitmesinden evvel yazı ile istemde bulunmalıdır.

b. İstemde gösterilen mazeret, mühlet verecek makam tarafından kabule layık

görülmelidir.

c. Mühletin verilmesi halinde verginin alınması tehlikeye girmemelidir.

Zor durum nedeniyle süre verme yetkisi Maliye Bakanlığı’na aittir. Maliye Bakanlığı

mühlet verme yetkisini tamamen veya kısmen mahalline devredebileceği gibi bölgeler, iller,

ilçeler veya sektörler ile iş kolları ya da mükellef grupları itibarıyla yazılı başvuru şartı

aramaksızın da kullanabilir.

23


4. MALİ TATİL

5604 Sayılı “Mali Tatil İhdas Edilmesi Hakkında Kanun” un 1 inci maddesi uyarınca;1-20

Temmuz arasındaki dönem mali tatil olarak kabul edilmiştir. Anılan kanuna göre; beyana

dayalı tarhiyatta, kanuni suresinde verilmesi gereken ve son günü mali tatile rastlayan

beyannamelerin verilme sureleri tatilin son gününü izleyen tarihten itibaren yedi gün uzamış

sayılmaktadır.

5604 sayılı Kanunun 1 inci maddesinin (1) numaralı fıkrasında, "Her yıl temmuz ayının

birinden yirmisine kadar (yirmisi dahil) malî tatil uygulanır. Haziran ayının son gününün tatil

günü olması halinde, malî tatil, temmuz ayının ilk iş gününü takip eden günden başlar."

hükmü yer almaktadır.”

Yine Kanun hükmünün 6661 sayılı Kanunla değişen haline göre; mali tatilin sona erdiği

günü izleyen beş gün içinde biten kapsam dahilindeki kanuni ve idari sureler de, mali tatilin

son gününü izleyen tarihten itibaren beşinci günün mesai saati bitiminde sona ermiş

sayılmaktadır. 5604 sayılı Kanunun 1 inci maddesinin (8) numaralı fıkrasında, "Beyana

dayanan ve beyanname verme süresi malî tatil nedeniyle uzamış olan vergilerde ödeme

süresi (aynı ay içerisinde kalmak kaydıyla), uzayan beyanname verme süresinin son gününü

izleyen günün mesai saati bitimine kadar uzamış sayılacaktır." hükmüne yer verilmiştir.

Bu çerçevede Haziran ayına ilişkin olarak normalde 24 temmuza kadar verilmesi

gereken KDV beyannameleri ile 23 temmuza kadar verilmesi gereken muhtasar ve damga

vergisi beyannamelerin verilme süreleri 25 temmuz, ödeme süreleri ise 26 temmuz akşamı

olacaktır.24


4. Mali Tatil

Diğer taraftan; 5604 sayılı Kanunun 1 inci maddesinin (7) numaralı fıkrasında,

"Gümrük idareleri, il özel idareleri ve belediyeler tarafından tarh ve/veya tahsil

edilen vergi, resim ve harçlarla ilgili olarak malî tatil uygulanmaz." hükmüne yer

verilmiştir.

Öte yandan; 5604 sayılı Malî Tatil İhdas Edilmesi Hakkında Kanunun

uygulamasına ilişkin olarak 30.06.2007 tarihli ve 26568 sayılı Resmi Gazete’de

yayımlanan 1 Sıra No.lu Mali Tatil Uygulaması Hakkında Genel Tebliğin “Diğer

Hususlar” başlıklı 10 uncu bölümünün özel tüketim vergisi, banka ve sigorta

muameleleri vergisi, özel iletişim vergisi ile şans oyunları vergisine ilişkin olarak

verilmesi gereken beyannamelerin verilme ve ödeme sürelerinin mali tatil

nedeniyle uzamasının söz konusu olmayacağına ilişkin kısmı Danıştay Yedinci

Daire Başkanlığının 23.12.2011 tarihli ve Esas No:2009/2636, Karar No:2011/9721

sayılı kararı ile iptal edilmiştir.

Bu durumda, 1 Temmuzda başlayan ve 20 Temmuzda sona eren mali tatil

kapsamına özel tüketim vergisi, banka ve sigorta muameleleri vergisi, özel iletişim

vergisi ile şans oyunları vergisine ilişkin olarak verilmesi gereken beyannamelerin

de verilme süreleri 27 temmuz, ödeme süreleri ise 30 temmuz akşamına kadar

uzamıştır. 25


26

MALİ TATİL UYGULAMASINDA 6661 SAYILI YASA İLE YAPILAN DEĞİŞİKLİKLER

Ancak son olarak 6661 sayılı Torba Yasa ile 5604 sayılı Malî Tatil İhdas Edilmesi

Hakkında Kanun’da önemli değişiklikler yapılmıştır.

Yapılan değişiklikler uyarınca;

1. Özel tüketim vergisi, banka ve sigorta muameleleri vergisi, özel iletişim

vergisi, şans oyunları vergisi mali tatil uygulaması kapsamından çıkarılmıştır.

2. Malî tatilin sona erdiği günü izleyen beş gün içinde biten Kanun kapsamındaki

kanuni ve idari süreler, malî tatilin son gününü izleyen tarihten itibaren beşinci

günün mesai saati bitiminde sona ermiş sayılacaktır. Bu süreler daha önce yedi

gündü.

3. Beyana dayanan ve beyanname verme süresi malî tatil nedeniyle uzamış olan

vergilerde ödeme süresi (aynı ay içerisinde kalmak kaydıyla), uzayan beyanname

verme süresinin son gününü izleyen günün mesai saati bitimine kadar uzamış

sayılacaktır.


MÜKELLEFİN ÖDEVLERİ

MAYIS 2016

A. Murat YILDIZ





Vergi Usul Kanununda ağırlıklı olarak mükelleflerin şekli ödevlerine

yer verilmiş bulunmaktadır.Vergi Usul Kanunu’nun “Mükellefin Ödevleri”

başlıklı bölümü kapsamında bu ödevlerden halen yaygın olarak

geçerliliğini koruyanları 5 başlık altında sıralamak mümkündür.

1. Bildirim ödevleri

2. Defter tutmaya ve tasdikine ilişkin ödevler

3. Tutulacak kayıtların tevsikine ve belge düzenine ilişkin ödevler

4. Muhafaza ve ibraz ödevleri

5. Diğer ödevler

28


1. BİLDİRİM ÖDEVLERİ

1.1. İŞE BAŞLAMAYI BİLDİRME

Vergi Usul Kanunu’nun 153. maddesi hükmü gereği aşağıda yazılı mükelleflerden işe

başlayanlar durumu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar:

• Vergiye tabi ticaret ve sanat erbabı;

• Serbest meslek erbabı;

• Kurumlar vergisi mükellefleri;

• Kollektif ve adi şirket ortaklarıyla komandit şirketlerin komandite ortakları.

Ticaret sicili memurlukları, kurumlar vergisi mükellefi olup da Türk Ticaret Kanununun

30 uncu maddesi uyarınca tescil için başvuran mükelleflerin başvuru evraklarının bir suretini

ilgili vergi dairesine intikal ettirir. Bu mükelleflerin işe başlamayı bildirme yükümlülükleri

yerine getirilmiş sayılır. Bildirim yükümlülüğünü süresi içinde yerine getirmeyen ticaret sicili

memurları hakkında işe başlamanın zamanında bildirilmemesine ilişkin usulsüzlük cezası

hükümleri uygulanır.

Gerçek kişilerde işe başlama bildirimleri, işe başlama tarihinden itibaren on gün içinde

kendilerince veya 1136 sayılı Avukatlık Kanununa göre ruhsat almış avukatlar veya 3568

sayılı Kanuna göre yetki almış meslek mensuplarınca,

Şirketlerin kuruluş aşamasında işe başlama bildirimleri ise işe başlama tarihinden

itibaren on gün içinde ticaret sicili memurluğunca ilgili vergi dairesine yapılır.29


Tüccarlarda İşe Başlamanın Belirtileri

Vergi Usul Kanunu’nun 154. maddesine göre tüccarlar için aşağıdaki hallerden herhangi

biri "İşe başlama" yı gösterir:

a- Bir iş yeri açmak (İş yeri açmaktan maksat, belli bir yerde bilfiil ticari veya sınai

faaliyete geçmek demektir. Bir yerin ne maksatla olursa olsun sadece tutulmuş olması veya

içinde tertibat ve tesisat yapılmakta bulunması iş yerinin açıldığını göstermez);

b- İş yeri açılmamış olsa bile ticaret siciline veya mesleki bir teşekküle kaydolunmak;

c- Kazançları basit usulde tespit edilen tüccarlar için işle bilfiil uğraşmaya başlamak.

Serbest Meslek Erbabında İşe Başlamanın Belirtileri

Vergi Usul Kanunu’nun 155. maddesi ise serbest meslek erbabı için "İşe başlama" yı

gösteren halleri düzenlemiştir.

a- Muayenehane, yazıhane, atölye gibi özel iş yerleri açmak;

b- Çalışılan yere tabela, levha gibi mesleki faaliyette bulunulduğunu ifade eden

alametleri asmak;

c- Her ne şekilde olursa olsun devamlı olarak mesleki faaliyette bulunduğunu gösteren

ilanlar yapmak;

d- Serbest olarak mesleki faaliyette bulunmak üzere mesleki teşekküllere kaydolunmak.

Mesleki teşekküllere kaydolunanlardan görevleri veya durumları icabı bilfiil mesleki

faaliyette bulunmayacak olanlar bildirimlerinde bu durumu açıklarlar. 30


2. Adres Değişikliklerinin Bildirilmesi

Vergi Usul Kanunu’nun 157. maddesi hükmüne göre, işe başlama sırasında veya daha

sonra vergi dairesine bildirmiş oldukları bilinen iş veya ikamet yeri adreslerini değiştiren

mükelleflerin, mutlaka yeni adreslerini de değişiklik tarihinden itibaren 1 aylık süre içinde

vergi dairesine bildirmeleri gerekmektedir.

Bu çerçevede iş veya teşebbüsün bir yerden diğer bir yere nakledilmesi adres

değişikliği kabul edilmektedir.

3. İş değişikliklerinin bildirilmesi

İşe başladıklarını bildiren mükelleflerden:

Yeni bir vergiye tabi olmayı;

Mükellefiyet şeklinde değişikliği;

Mükellefiyetten muaflığa geçmeyi;

Gerektirecek surette işlerinde değişiklik olanlar, Vergi Usul Kanunu’nun 158. maddesi

gereği bu değişiklikleri de, değişiklik tarihinden itibaren 1 aylık süre içinde vergi dairesine

bildirmeye mecburdurlar.

4. İşletmede Değişikliği Bildirilmesi

Vergi Usul Kanunu’nun 159. maddesine göre aynı teşebbüs veya işletmeye dahil

bulunan iş yerlerinin sayısında vukua gelen artış veya azalışları mükellefler 1 aylık süre

içinde vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar. Bu madde hükmü çerçevesinde örneğin;

yeni bir şube açan ya da mevcut şubelerinden birini kapatan mükelleflerin 1 ay içerisinde

işletmesinde meydana gelen bu değişiklikten bağlı bulunduğu vergi dairesini haberdar

etmesi gerekmektedir. 31


İşi bırakmanın bildirmesi

İşe başlamayı bildirmek durumunda olan mükelleflerden işi bırakanlar, işi bıraktıkları

tarihten itibaren azami 1 ay içerisinde bu durumdan da vergi dairesi haberdar etmek

zorundadırlar.

Vergi Usul Kanunu’nun 161. maddesine göre işi bırakma; vergiye tabi olmayı gerektiren

muamelelerin tamamen durdurulması ve sona ermesi ifade eder. İşlerin herhangi bir sebep

yüzünden geçici bir süre için durdurulması işi bırakma sayılmaz.

Tasfiye ve iflas hallerinde, mükellefiyet vergi ile ilgili muamelelerin tamamen sona

ermesine kadar devam eder. Bu hallerde tasfiye memurları veya iflas dairesi:

-Tasfiye veya iflas kararlarını;

-Tasfiyenin veya iflasın kapandığını; vergi dairesine ayrı ayrı bildirmeye mecburdurlar.

Vergi Usul Kanunu’nun 164. maddesine göre de gerçek kişilerde ölüm, ölen mükellef

açısından işi bırakma hükmündedir. Bu durumda işi bırakmanın, bir başka deyişle ölüm

olayının mükellefin mirası reddetmemiş mirasçıları tarafından vergi dairesine bildirilmesi

gerekmekte olup, mirasçılardan herhangi birinin ölümü bildirmesi diğer mirasçıları bu

ödevden kurtaracaktır. Mirasçılar tarafından işi bırakma bildiriminin, normal süre olan 1 aylık

süreye daha önce sürelerin uzaması bölümünde açıkladığımız 3 aylık süresinin ilavesi

sonucunda bulunacak 4 aylık süre içerisinde yapılması gerekecektir

32


RE’SEN MÜKELLEFİYET TERKİ

İşi bırakma bildiriminde bulunmayan bir mükellefin işi bıraktığının tespit

edilmesi veya yapılan araştırma ve yoklamalar sonucunda bilinen adreslerinde

bulunamaması ve başka bir adreste faaliyetine devam ettiğine dair bilgi

edinilememesi veya başkaca bir ticarî, ziraî ve meslekî faaliyeti olmadığı halde

münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin

vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit edilmesi ve

mükellefiyet kaydının devamına gerek görülmediğinin raporda belirtilmesi

halinde, mükellef (matrahlı veya matrahsız beyanname verenler dahil) işi

bırakmış addolunur ve mükellefiyet kaydı vergi dairesince terkin edilir. Bu

durum, ilgili kamu kurum ve kuruluşu ile kamu kurumu niteliğindeki meslek üst

kuruluşuna da bildirilir.

Mükellefiyet kaydının terkin edilmesi, mükellefin işi bırakmasından önceki

döneme ilişkin yükümlülüklerini ortadan kaldırmayacağı gibi bu tarihten sonra

faaliyette bulunduğunun tespiti halinde bu dönemlere ilişkin vergilendirmeye

ve sahte belge düzenleme fiilini işleyenler hakkında kovuşturma yapılmasına

ve ceza uygulanmasına da engel teşkil etmez.

33


RE’SEN MÜKELLEFİYET TERKİ

Yapılan bu değişiklik çerçevesinde terk işlemleri iki kısımda değerlendirilmiştir.

1. İşi bırakma bildiriminde bulunmayan bir mükellefin işi bıraktığının tespit edilmesi

veya yapılan araştırma ve yoklamalar sonucunda bilinen adreslerinde bulunamaması ve

başka bir adreste faaliyetine devam ettiğine dair bilgi edinilememesi,

2. Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde, münhasıran sahte belge

düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin vergi incelemesine yetkili olanlarca

düzenlenen rapor ile tespit edilmesi ve mükellefiyet kaydının devamına gerek

görülmediğinin raporda belirtilmesi,

hallerinde mükellef (matrahlı veya matrahsız beyanname verenler dahil) işi bırakmış

addolunacak ve mükellefiyet kaydı vergi dairesince terkin edilecektir.

İç Genelgede yer alan esaslara uygun olarak mükellefiyet kaydı terkin edilen

mükelleflerden, faaliyetine başka bir adreste devam ettikleri veya yeniden faaliyete geçtikleri

ya da tasfiyeye tabi tutuldukları öğrenilenlerin mükellefiyet kaydı, yeniden ihdas edilecektir.

Söz konusu mükelleflerden, faaliyetlerine başka bir adreste devam ettiği tespit edilenler

ile tasfiyeye girdikleri öğrenilenlerin mükellefiyet kaydı, mükellefiyetin terkin edildiği tarihten

itibaren, yeniden faaliyete geçtikleri belirlenenlerin mükellefiyet kaydı ise, yeniden faaliyete

geçtikleri tarihten itibaren yapılacak ve mükellefiyetin ihdas edildiği tarihten sonraki

dönemlere ilişkin yükümlülüklerin yerine getirilmesi sağlanacaktır.34


DEFTER TUTMA VE TASDİKİNE İLİŞKİN ÖDEVLER

1. DEFTER TUTMA MECBURİYETİ

Vergi Usul Kanunu’nun 172. maddesi çerçevesinde aşağıda yazılı gerçek ve

tüzel kişiler defter tutmaya mecburdurlar.

1. Ticaret ve sanat erbabı;

2. Ticaret şirketleri;

3. İktisadi kamu müesseseleri;

4. Dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler;

5. Serbest meslek erbabı;

6. Çiftçiler.

İktisadi kamu müesseseleriyle dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler de

defter tutma bakımından tüccarların tabi oldukları hükümlere tabidirler.

35


DEFTER TUTMA KAPSAMI DIŞINDA BIRAKILANLAR:

Genel kural, yukarıda sıralanan mükelleflerin defter tutmaları mecburiyeti

bulunmasına karşın, aşağıda yazılı gerçek ve tüzel kişiler hakkında defter tutma

mecburiyeti uygulanmamaktadır.

1. Gelir Vergisi Kanunu’nun 9. maddesinde yer alan şartları taşıyan gelir

vergisinden muaf olan esnaf ,

2. Gelir Vergisi Kanununa göre kazançları basit usulde tespit edilenler,

3. Gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçiler,

4. Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 4. maddesinde yer alan şartları taşıdığından

kurumlar vergisinden muaf olan;

a) İktisadi kamu müesseseleri,

b) Dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler.

36


TUTULACAK DEFTERLER

1. Bilanço Usulünde Tutulacak Defterler

Vergi Usul Kanunu 182. maddesi gereği I. sınıf tüccarların bilanço esasına

göre tutması gereken defterler aşağıdaki gibidir.

1. Yevmiye defteri;

2. Defteri-kebir;

3. Envanter defteri ;

2. İşletme Hesabı Esasına Göre Defter Tutma

II. Sınıf tüccarların işletme hesabı esasında sadece işletme hesabı defteri

tutmaları gerekmektedir.

3. Serbest Meslek Kazanç Defteri

Serbest meslek erbapları, Vergi Usul Kanunu 210. maddesi gereği Serbest

Meslek Kazanç Defteri tutmak durumundadırlar. Bu defterin bir tarafına giderler,

diğer tarafına da hasılat kaydolunur. Defterin gider tarafına, yapılan giderlerin nev'i

ile yapıldığı tarih; hasılat tarafına ise ücretin alındığı tarih ve miktarı ile kimden

alındığı yazılır.

37


TUTULACAK DEFTERLERDE KAYIT NİZAMI

1. Türkçe Tutma Mecburiyeti

Vergi Usul Kanununa göre tutulacak defter ve kayıtların Türkçe tutulması

zorunludur. Ancak, Türkçe kayıtlar bulunmak kaydıyla defterlerde başka dilden kayıt da

yapılabilir. Bu kayıtlar vergi matrahını değiştirmeyecek şekilde tasdik ettirilecek diğer

defterlere de yapılabilir. Kayıt ve belgelerde Türk para birimi kullanılır. Belgeler, Türk

parası karşılığı gösterilmek şartıyla, yabancı para birimine göre de düzenlenebilir.

Ancak, yurt dışındaki müşteriler adına düzenlenen belgelerde Türk parası karşılığı

gösterilme şartı aranmaz.

İlgili dönem defter tasdik tarihi itibarıyla ödenmiş sermayesi (yurt dışında kurulan

şirketlerin Türkiye'ye ayrılan ödenmiş sermayesi) en az 100 milyon ABD Doları ya da

muadili yabancı para karşılığı Türk Lirası ve sermayesinin en az % 40'ı ikametgâhı,

kanunî ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan kişilere ait olan işletmelere, kayıtlarını

Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına Bakanlar Kurulunca izin

verilebilir.

2. Defterlerin Mürekkeple Yazılacağı

Vergi Usul Kanunu’nun 216. maddesine göre, tutulması mecburi defterler

mürekkeple veya makine ile yazılır. Kopya kağıdı kullanılması ve ıstampa ve sair

damga aletleriyle kopya konulması da mümkündür. Tüm defterlerde hesaplar

kapatılıncaya kadar toplamlar geçici olarak kurşun kalemle yapılabilir. Günümüzde

defterlerin çok büyük bir oranda bilgisayar ortamında tutulması ve yazıcı vasıtasıyla

yazdırılması nedeniyle bu şart kendiliğinden sağlanmaktadır. 38


3. Yanlış Kayıtların Düzeltilmesi

Vergi Usul Kanunu’nun 216. maddesine göre, yevmiye defteri maddelerinde

yapılan yanlışlar ancak muhasebe kaidelerine göre, yani ters kayıtla hatalı kayıt

kapatılmak, yerine doğru kayıt yapılmak suretiyle düzeltilebilir.

İşletme hesabı defteri, serbest meslek kazanç defteri veya defter-i kebir vb.

diğer bütün defter ve kayıtlara rakam ve yazılar yanlış yazıldığı taktirde ise

düzeltmeler ancak yanlış rakam ve yazı okunacak şekilde çizilmek, üst veya yan

tarafına veyahut ilgili bulunduğu hesaba doğrusu yazılmak suretiyle yapılabilir.

Defterlere geçirilen bir kaydı kazımak, çizmek veya silmek suretiyle okunamaz bir

hale getirmek yasaktır.

4. Boş Satır Bırakılmayacağı, Sayfaların Yok Edilemeyeceği

Defterlerde kayıtlar arasında usulen yazılmaya mahsus olan satırlar,

çizilmeksizin boş bırakılamaz ve atlanamaz. Ciltli defterlerde, defter sayfaları

ciltten koparılamaz. Tasdikli müteharrik yapraklarda bu yaprakların sırası

bozulamaz ve bunlar yırtılamaz.

39


5. Kayıt Zamanı

Vergi Usul Kanunu’nun 219. maddesine göre muameleler defterlere

zamanında kaydedilir. şöyle ki:

a. Muamelelerin işin hacmine ve icabına uygun olarak muhasebenin intizam

ve vuzuhunu bozmayacak bir zaman zarfında kaydedilmesi şarttır. Bu gibi

kayıtların on günden fazla geciktirilmesi mümkün değildir.

b. Kayıtlarını devamlı olarak muhasebe fişleri, primanota ve bordro gibi yetkili

amirlerin imza ve parafını taşıyan mazbut vesikalara dayanarak yürüten

müesseselerde, muamelelerin bunlara işlenmesi, deftere işlenmesi hükmündedir.

Ancak bu kayıtlar, muamelelerin esas defterlere 45 günden daha geç intikal

ettirilmesi mümkün bulunmamaktadır.

c. Serbest meslek kazanç defterine ise muameleler günü gününe kaydedilir.

Halen günü gününe tutulması zorunlu bulunan tek kanuni defter serbest meslek

kazanç defteridir.

40


DEFTERLERİ TASDİKİ

Vergi Usul Kanunu’nun 220. maddesi çerçevesinde aşağıda yazılı defterlerin

tasdik ettirilmesi zorunlu bulunmaktadır.

1. Yevmiye ve envanter defterleri;

2. İşletme defteri;

3. Serbest meslek kazanç defteri;

4. İmalat ve Üretim Defteri

5. Çiftçi İşletme Defteri

6. Yabancı Nakliyat Kurumlarının hasılat defteri.

Defteri-kebirin tasdiki zorunlu değildir. Ancak istenilirse tasdik ettirilebilir

41


TASDİK ZAMANI

Vergi Usul Kanununda yazılı defterleri kullanacak olanların, bunları aşağıda yazılı

zamanlarda tasdik ettirmeye mecburdurlar:

1. Öteden beri işe devam etmekte olanlar defterin kullanılacağı yıldan önce gelen son

ayda; ( Hesap Dönemi Takvim Yılı Olanlarda Aralık ayı içinde )

2. Hesap dönemleri Maliye Bakanlığı tarafından tespit edilenler, defterin kullanılacağı

hesap döneminden önce gelen son ayda;

3. Yeniden işe başlayanlar, sınıf değiştirenler ve yeni bir mükellefiyete girenler işe

başlama, sınıf değiştirme ve yeni mükellefiyete girme tarihinden önce; vergi muafiyeti

kalkanlar, muaflıktan çıkma tarihinden başlayarak on gün içinde;

4. Tasdike tabi defterlerin dolması dolayısıyla veya sair sebeplerle yıl içinde yeni defter

kullanmaya mecbur olanlar bunları kullanmaya başlamadan önce;

5. Defterlerini ertesi yılda da kullanmak isteyenler Ocak ayı, hesap dönemleri Maliye

Bakanlığınca tespit edilenler bu dönemin ilk ayı içinde tasdiki yeniletmeye (ARA TASDİK)

mecburdurlar.

Kanuni sürenin sonundan başlayarak 1 ay geçtikten sonra tasdik ettirilen defterler hiç

tasdik ettirilmemiş sayılır.

Defterler, iş yerinin, iş yeri olmayanlar için ikametgahın bulunduğu yerdeki noter veya

noterlik görevini ifa ile mükellef olanlar tarafından tasdik olunur.

Defterler anonim ve limited şirketlerin kuruluş aşamasında, şirket merkezinin

bulunduğu yer ticaret sicili memuru veya noter tarafından tasdik edilir. 42


3- VESİKALAR VE KAYITLARIN TEVSİKİNE İLİŞKİN ÖDEVLER

1. TEVSİKİ ZORUNLU KAYITLAR

Aksine hüküm olmadıkça Vergi Usul Kanununa göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan

münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir..

Defter tutmak mecburiyetinde olmayan mükellefler vergi matrahlarının tespiti ile ilgili

giderlerini tevsike mecburdurlar. (Götürü usulde tespit edilen giderler hariç.)

Vergi Usul Kanununa göre kullanılan veya aynı Kanunun Maliye Bakanlığına verdiği

yetkiye dayanılarak, kullanma mecburiyeti getirilen belgelerin, öngörülen zorunlu bilgileri

taşımaması halinde bu belgeler vergi kanunları bakımından hiç düzenlenmemiş

sayılmaktadır.

2. TEVSİKİ ZORUNLU OLMAYAN KAYITLAR

Genel kural kanuni defterlere yapılan kayıtların tevsiki olmakla birlikte aşağıdaki

giderler için ispat edici kağıt aranmaz:

1. Örf ve teamüle göre bir vesikaya dayandırılması mutat olmayan müteferrik giderler;

2. Vesikanın teminine imkan olmayan giderler; ( Örneğin; şehir içi dolmuş ücretleri )

1 ve 2 numaralı fıkralarda yazılı giderlerin gerçek miktarları üzerinden kayıtlara

geçirilmesi ve miktarlarının işin genişliğine ve mahiyetine uygun bulunması şarttır.

3. Vergi kanunlarına göre götürü olarak tespit edilen giderler. Mevzuatımızda halen

belgelendirme şartı olmaksızın götürü olarak gider yazılabilecek iki durum söz konusudur.

• Gayrimenkul Sermaye İratlarının tespitinde Götürü Gider Esası (G.V.K. Md. 74/2)

• İhracatçılar, Yurt Dışı İnşaat ve Nakliyecilik Yapanların Yararlandığı Binde Beşlik Götürü

Gider. (G.V.K. Md. 40/1) 43


4. MUHAFAZA VE İBRAZ ÖDEVLERİ

Vergi Usul Kanunu’na göre defter tutmak mecburiyetinde olanlar, tuttukları defterlerle

bu kayıtlara esas teşkil eden belgeleri, ilgili bulundukları yılı takip eden takvim yılından

başlayarak beş yıl süre ile muhafaza etmeye mecburdurlar.

Vergi Usul Kanunu’na göre defter tutmak mecburiyetinde olmayanlar, almaya mecbur

oldukları fatura ve gider pusulası ve müstahsil makbuzlarını tarih sırası ile tanzim tarihlerini

takip eden takvim yılından başlayarak beş yıl süre ile muhafaza etmeye mecburdurlar.

5. DİĞER ÖDEVLER

Vergi Usul Kanunu’nun 257. maddesine göre, vergi inceleme ve kontrolleri ile

gayrimenkullerin rayiç bedelinin tespiti sırasında mükellefler aşağıda yazılı ödevleri yerine

getirmeye mecburdurlar:

1. İncelemeye yetkili memura işletmenin durumuna göre, çalışma yeri göstermek ve

resmi çalışma saatlerinde memurun müessesede çalışmasını sağlamak;

2. İnceleme ile ilgili her türlü açıklamada bulunmak (Bu mecburiyet hem iş sahibine,

hem de işletmede çalışan memurlara şamildir);

3. İncelemeye yetkili memurun, gerektiğinde iş yerinin her tarafını gezip görmesini

sağlamak;

4. İşletmede envanter yapılması halinde araç, gereç ve personeliyle bu işlemlere gerekli

yardım ve kolaylığı göstermek.44


VERGİ TARHINDA ÖN (HAZIRLAYICI)

İŞLEMLER VE TARHİYAT TÜRLERİ

MAYIS 2016

A. Murat YILDIZ





VERGİ TARHINDA ÖN

(HAZIRLAYICI) İŞLEMLER

Verginin mükellefin beyanına istinaden değil de, idarece tarh edildiği

durumlarda (re'sen, ikmalen, idarece tarhiyat gibi), beyana dayalı

tarhiyattan farklı olarak, matrah vergi idaresince belirlenmektedir. Ancak

matrahın vergi idaresince saptanması aşamasında matrahın

belirlenebilmesi için bir takım verilerden faydalanılmaktadır. İşte matrah

tespiti sırasında yararlanılan arama, yoklama, inceleme, bilgi toplama gibi

yöntemlere genel olarak vergi tarhına hazırlayıcı işlemler adı

verilmektedir.

46


1. YOKLAMA

Vergi Usul Kanunu’nun 127. maddesine göre Yoklama, mükellefleri ve mükellefiyetle

ilgili maddi olayları, kayıtları ve mevzuları araştırmak ve tespit etmeye yönelik araştırma

işlemleri olarak tanımlanabilir. Yoklama aşağıdaki gerekçelerle yapılabilir.

a) Maliye Bakanlığınca belirlenmiş usuller dahilinde özel yetki verilmiş olmak kaydıyla

günlük hasılatı tespit etmek,

b) 3100 sayılı Kanun kapsamına girip ödeme kaydedici cihaz kullanmak mecburiyetinde

olanların bu mecburiyete uyup uymadıklarını, bu cihazları belli edilmiş esaslara göre

kullanıp kullanmadıklarını ve günlük hasılatı tespit etmek,

c) Günü gününe kayıt yapılması zorunlu defterlerin iş yerlerinde bulundurulup

bulundurulmadığını, tasdikli olup olmadığını usulüne göre kayıt yapılıp yapılmadığını, vergi

kanunları uyarınca düzenlenmesi icap eden belgelerin usulüne göre düzenlenip

düzenlenmediği ile kullanılıp kullanılmadığını, faturasız mal bulunup bulunmadığını, levha

asma veya kullanma mecburiyetine uyulup uyulmadığını tespit etmek, kanuni defter ve

belgeler dışında kalan ve vergi kaybının bulunduğuna emare teşkil eden defter, belge ve

delillerin tespit edilmesi halinde bunları almak,

d) Nakil vasıtalarını, Maliye Bakanlığının belirleyeceği özel işaretle durdurmak ve taşıtta

bulundurulması icap eden taşıt pulu, yolcu listesi, fatura veya sevk irsaliyesi, yolcu bileti ile

taşıma irsaliyelerinin muhtevası ile taşınan yolcu ve malların miktar ve mahiyetlerini ölçmek,

tartmak, saymak suretiyle tespit etmek,

e) Taşıma irsaliyesi, sevk irsaliyesi ve faturanın taşıtta bulunmaması halinde bu

belgelerin ibrazına kadar nakil vasıtalarını trafikten alıkoymak, taşınan malın sahibi belli

değilse tespitine kadar malı bekletmek ve muhafaza altına almak,47


Yoklamanın ne zaman yapılacağı ilgiliye bildirilmez; yoklama her zaman

yapılabilir. Yoklama sonucu iki nüsha olarak düzenlenen tutanak niteliğindeki

yoklama fişine geçirilir; bu fiş nezdinde yoklama yapılana veya yetkili adamına

imza ettirilirilerek bir nüshası verilir.

Aynı Kanunun 128 inci maddesi uyarınca yoklamaya yetkililer şunlardır.

1. Vergi dairesi müdürleri,

2. Yoklama memurları,

3. Yetkili makamlar tarafından yoklama işi ile görevlendirilenler,

4. Vergi incelemesine yetkili olanlar,

5. Gelir uzmanları.

48


2. ARAMA

İhbar veya yapılan incelemeler dolayısıyla, bir mükellefin vergi kaçırdığına dair

emareler bulunursa, bu mükellef veya kaçakçılıkla ilgisi görülen diğer şahıslar nezdinde

ve bunların üzerinde arama yapılabilir. Aramanın yapılabilmesi için:

1. Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların buna lüzum göstermesi ve gerekçeli

bir yazı ile arama kararı vermeye yetkili sulh yargıcından bunu istemesi

2. Sulh yargıcının istenilen yerlerde arama yapılmasına karar vermesi; şarttır.

Arama neticesinde alınan defter ve vesikalar üzerindeki incelemeler en geç üç ay

içinde bitirilerek sahibine bir tutanakla geri verilir. İncelemelerin haklı sebeplere binaen

üç ay içinde bitirilmesine imkan olmayan hallerde sulh yargıcının vereceği karar üzerine

bu süre uzatılabilir.

49


3. BİLGİ TOPLAMA

Kamu idare ve müesseseleri, mükellefler veya mükelleflerle muamelede bulunan

diğer gerçek ve tüzelkişiler, Maliye Bakanlığının veya vergi incelemesi yapmaya yetkili

olanların isteyecekleri bilgileri vermeye mecburdurlar. Bilgiler yazı veya sözlü istenilir.

Sözle istenen bilgileri vermeyenlere keyfiyet yazı ile tekit ve cevap vermeleri için

kendilerine 15 günden az olmamak ve yazı ile tebliğ edilmek koşuluyla bir süre verilmesi

gerekir. Bilgi istenmek üzere ilgililer vergi dairesine zorla getirilemez.

Örneğin; yap-satçı bir müteahhit nezdinde yapılan vergi incelemesi ile ilgili olarak

denetim elemanları mükellefçe satışa konu edilen dairelerin gerçek tutarını tespit

edebilmek amacıyla müteahhidin daire sattığı kişilerden dairelerin alış bedelleri

sorulabilir.

Bilgi verme yükümünü yerine getirmeyenlere V.U.K.’nun 6009 sayılı Kanunla değişik

mükerrer 355 inci maddesi çerçevesinde 2014 yılı için aşağıda yer alan tutarlarda özel

usulsüzlük cezası kesilebilecektir.

Mükellefiyet Türü Kesilecek

Ceza

1- Birinci sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı 1.200TL

2- İkinci sınıf tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazancı basit usulde

tespit edilenler

600 TL

3- Yukarıdaki bentlerde yazılı bulunanlar dışında kalanlar 300 TL

50


4. TAKDİR KOMİSYONLARINCA MATRAH SAPTANMASI

Takdir Komisyonu; İllerde defterdarın, ilçelerde malmüdürünün veya bunların

görevlendireceği memurların başkanlığı altında ilgili vergi dairesinin yetkili iki

memuru ile mükellefin faaliyet gösterdiği sektörden seçilmiş iki üyeden kurulur.

Takdir komisyonları sürekli veya geçici olarak kurulabilirler. Takdir komisyonunun

görevleri şunlardır:

1. Yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak;

2. Vergi kanunlarında yazılı fiyat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir

etmek .

Vergi idaresinin takdir komisyonu kararlarını değiştirme yetkisi olmamakla

birlikte, bu kararlara karşı dava açabilir.

51


5. İNCELEME

İnceleme, beyanların ve ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu sağlamak amacıyla

yükümlünün defter kayıtları, belgeleri ve envanteri üzerinde yapılan derinlemesine bir

araştırmadır. Vergi Usul Kanununa göre incelemeye tâbi olanlar, yasa ile öngörülen defter

ve hesapları tutmak, evrak ve belgeleri muhafaza ve gerektiğinde ibraz etmek zorunda olan

gerçek ve tüzel kişilerdir. İnceleme zamanının önceden haber verilmesi zorunlu değildir;

ancak yükümlünün hazırlık yapması gerekli ise haber verilir. Kanun, sonucu alınmamış

hesap dönemi de dahil olmak üzere tahakkuk zamanaşımı süresi içinde inceleme yapma

olanağı tanımaktadır.

İnceleme sonucunda gerektiğinde vergilendirme ile ilgili olaylar ve hesap durumları

tutanakla saptanır; varsa ilgililerin itirazları da bu tutanağa geçirilir. Vergi Usul Kanununun

30 uncu maddesine göre, inceleme elemanının raporunda belirtilen matrah farkı üzerinden,

ayrıca takdir komisyonuna sevk etmeden, re'sen vergi tarh edilebilmektedir.

Evvelce inceleme yapılmış veya matrahın re'sen takdir edilmiş olması yeniden

inceleme yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline mani değildir.

Vergi incelemeleri, esas itibariyle incelemeye tabi olanın iş yerinde yapılır. İş yerinin

müsait olmaması, ölüm, işin terk edilmesi gibi zaruri sebeplerle incelemenin yerinde

yapılması imkansız olur veya mükellef ve vergi sorumluları isterlerse inceleme dairede

yapılabilir.

52


Vergi incelemesi yapanlar, incelemeye tabi olana, bunun mevzuunu işe

başlamadan evvel açık olarak izah ederler. Vergi incelemesine başlanıldığı

hususunu bir tutanağa bağlayarak bir örneğini nezdinde vergi incelemesi yapılana

verirler. İnceleme bitince, bunun yapıldığını gösteren bir vesika nezdinde inceleme

yapılana verilir. Vergi inceleme elemanları vergi kanunlarıyla ilgili kararname,

tüzük, yönetmelik, genel tebliğ ve sirkülere aykırı vergi inceleme raporu

düzenleyemezler.

İncelemeye başlanıldığı tarihten itibaren, tam inceleme yapılması halinde en

fazla bir yıl, sınırlı inceleme yapılması halinde ise en fazla altı ay içinde

incelemelerin bitirilmesi esastır. Bu süreler içinde incelemenin bitirilememesi

halinde ek süre talep edilebilir. Bu talep vergi incelemesine yetkili olanların bağlı

olduğu birim tarafından değerlendirilir ve altı ayı geçmemek üzere ek süre

verilebilir.

Vergi İncelemesine yetkili olanlar aşağıda sayılmıştır.

1. Vergi Müfettişleri ve muavinleri

2. Vergi Dairesi Başkanı ( 29 ilde) / Vergi Dairesi Başkanı bulunmayan illerde

Defterdar.

3. Vergi Dairesi Müdürleri / Vergi Dairesi Müdürü bulunmayan ilçelerde mal

müdürü.53


TARHİYAT TÜRLERİ

1. BEYANNAMEYE DAYANAN TARH

Türk vergi sisteminde vergiler kural olarak mükellefin veya vergi sorumlusunun beyanı

üzerine tarh edilir. Vergi kanunlarına göre beyan üzerinden alınan vergiler "Tahakkuk fişi" ile

tarh ve tahakkuk ettirilir.

Bu esasa göre, vergi dairesince beyannamenin alınması üzerine bir tahakkuk fişi tanzim

olunur ve bunun bir nüshası mükellefe veya beyannameyi mükellef adına vergi dairesine

getirene verilir. Bu suretle vergi tahakkuk etmiş olur. Tahakkuk fişinin mükellefe verilen

nüshası aynı zamanda beyannamenin makbuzu yerine geçer. Beyannamenin posta ile

gönderilmesi halinde de tahakkuk fişi kesilir. Bu takdirde, tahakkuk fişinin mükellefe

verilecek nüshası, kapalı bir zarf içinde, mükellefin beyannamede gösterdiği adrese

gönderilir ve fişin dairede kalan nüshasına posta zimmet defterinin tarih ve numarası işaret

olunur.

Beyannameye dayanan tarh usulünün önemli bir sonucu, mükelleflerin beyan ettikleri

matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamamalarıdır.

Ancak, ihtirazi kayıtla verilen beyannameler ve vergi hatalarına ait hükümler saklıdır.

Beyannamenin elektronik ortamda gönderilmesi halinde tahakkuk fişi elektronik

ortamda düzenlenir ve mükellef veya elektronik ortamda beyanname gönderme yetkisi

verilmiş gerçek veya tüzel kişiye elektronik ortamda iletilir. Bu ileti, tahakkuk fişinin

mükellefe tebliği yerine geçer. 54


2. İKMALEN VERGİ TARHI

İkmalen vergi tarhı, her ne şekilde olursa olsun bir vergi tarh

edildikten sonra bu vergiyle ilgili olarak meydana çıkan ve defter, kayıt ve

belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak miktarı tespit olunan bir

matrah veya matrah farkı üzerinden alınacak verginin tarh edilmesidir.

55


3. RE’SEN VERGİ TARHI

"Re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere

veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları

tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi

inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır.

İnceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkı re'sen takdir

olunmuş sayılır."

Aşağıdaki hallerden herhangi birinin bulunması durumunda, vergi matrahının tamamen

veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün

olmadığı kabul edilir.

1. Vergi beyannamesi kanunî süresi geçtiği halde verilmemişse,

2. Vergi beyannamesi kanuni veya ek süreler içinde verilmekle beraber beyannamede

vergi matrahına ilişkin bilgiler gösterilmemiş bulunursa,

3. Bu kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerin hepsi veya bir kısmı tutulmamış

veya tasdik ettirilmemiş olursa veya vergi incelenmesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir

sebeple ibraz edilmezse,

4. Defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikalar, vergi matrahının doğru ve kesin olarak

tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca

salih bulunmazsa,

5. Tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu

yansıtmadığına dair delil bulunursa.

6. VUK’nun mükerrer 227'nci maddesi uyarınca 3568 sayılı Kanuna göre yetki almış meslek

mensuplarına imzalattırma mecburiyeti getirilen beyanname ve ekleri imzalattırılmazsa veya tasdik

kapsamına alınan konularda yeminli malî müşavir tasdik raporu zamanında ibraz edilmezse, 56


3. RE’SEN VERGİ TARHI

İkmalen ve re'sen tarh edilen vergiler "ihbarname" ile ilgililere tebliğ olunur. Nev'i ve

doğuşu ayrı olan vergiler için ayrı ihbarname kullanılır.

Vergi beyannamesini kanunî süresi geçtikten sonra vermiş olanlara bu

beyannamede gösterdikleri matrah üzerinden re'sen gerekli tarhiyat yapılır ve bu

beyannameler re'sen takdir için takdir komisyonuna sevk edilmez. Ancak, vergi

incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra

kendiliğinden verilen beyannameler için bu hüküm uygulanmaz.

Yukarıdaki 2'nci bentte yazılı halin vukuunda mükellefe Takdir Komisyonu tarafından

15 günden az olmamak üzere bir mühlet verilerek vergi matrahına ilişkin bilgileri

vermeye ve kanuni defterlerini ibraz etmeye davet olunur. Bu davet üzerine mükellef

istenilen bilgileri verir ve kanuni defterlerini ibraz ederse, defter ve vesikalar ihticaca

salih bulunmak şartıyla, mükellefe takdir olunacak matrah defter ve vesikaları kayıtlarına

göre tespit olunacak miktardan fazla olamaz.

Yukarıdaki bentlerin hükümlerine göre re'sen vergi tarhını gerektiren bir sebep

yanında ikmalen vergi tarhını da lüzumlu kılan bir durum mevcut ise re'sen takdir sonucu

beklenmeksizin gerekli ikmal tarhiyatı yapılır. Re'sen takdir sırasında ikmal tarhiyatına

mesnet olan matrah farkı nazara alınmışsa vergi tarhı sırasında evvelce tarh edilmiş olan

vergi indirilir.

57


4. İKMALEN VE RE’ SEN VERGİ TARHININ FARKLILIKLARI

a. Matrah veya matrah farkının defter, kayıt ve belgelere veya kanuni

ölçülere dayanılarak tespit olunması durumunda ikmalen, aksi takdirde resen

tarhiyat yapılır.

b. İkmalen vergi tarhiyatında daha önce yapılmış bir vergi tarhı vardır,

ancak vergi eksik hesaplanmıştır. Örneğin giderler fazla düşülmüş ya da

amortisman fazla hesaplanmıştır. Re’sen vergi tarhında ise daha önce

yapılmış bir tarhiyat olabileceği gibi olmayadabilir.

c. İkmalen vergi tarhiyatında defter ve belgeler usulüne uygun olarak

tutulmuştur. Ancak örneğin beyannamede defterde yer alan gerçek gelirler

gösterilmemiş ya da amortisman oranı yanlış uygulanmıştır.

d. Re’sen vergi tarhiyatı takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya

vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme

raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden yapılmasına

karşın, ikmalen vergi tarhiyatı sadece vergi incelemesi yapmaya yetkili

olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarına istinaden yapılmakta olup,

takdir komisyonu kararlarına istinaden yapılmaz.

58


5. VERGİNİN İDARECE TARHI

Verginin idarece tarhı; Vergi Usul Kanunu’nun 29'uncu ve 30'uncu

maddeleri dışında kalan hallerde, mükelleflerin verginin tarhı için vergi

kanunları ile muayyen zamanlarda müracaat etmemeleri veya aynı kanunlarla

kendilerine tahmil edilen mecburiyetleri yerine getirmemeleri sebebiyle

zamanında tarh edilemeyen verginin kanunen belli matrahlar üzerinden idarece

tarh edilmesidir.

Bu şekilde tarhiyata örnek olarak GVK’nun 64. maddesine göre diğer

ücretler kapsamında vergilendirilenlerden kanuni süre geçmesine rağmen

matrahlarını vergi karnelerine işlettirmeyen ücretliler için yapılan tarhiyatlar

verilebilir.

59


GVK, KVK VE KDVK’ YA GÖRE TARHİYATIN MUHATABI

Bazı işlemlere taraf olanlardan birinin veya tamamının, gerek mukimlik gerekse tabiiyet

açısından verginin mükellefi ve sorumlusu tutulmaları mümkün olamamaktadır. İşte bu

hallerde yapılan işlemden dolayı doğacak verginin taraflardan biri ya da onun adına

birilerince ödenmesi yasa gereğidir. Buradan hareketle, vergiyi doğuran işlemin mükellefi

veya sorumlusunun bulunmaması hallerinde onlar adına hareket eden; vekil, kanuni temsilci

veya işlemleri yapanların tarhiyata muhatap tutularak vergi kayıp ve kaçağının önlenmesi

için KVK, GVK ve KDVK’da yasal düzenlemeler yer almaktadır.

1. GELİR VERGİSİNDE TARHİYATIN MUHATABI ( GVK 107. MADDE)

Gelir Vergisi bu vergiyle mükellef olan gerçek kişiler namına tarh edilir. Şu

kadar ki;1. Küçüklerle kısıtlılarda, bunların nam ve hesabına kanuni temsilcileri;

2. Verginin tevkif suretiyle alınması halinde, mükellef hesabına tevkifat yapmaya

mecbur olanlar;

3. Dar mükellefiyette, mükellefin Türkiye' de daimi temsilcisi mevcutsa mükellef

hesabına daimi temsilci (Türkiye'de birden fazla daimi temsilcinin mevcudiyeti halinde,

mükellefin tayin edeceği, tarhiyat tarihine kadar böyle bir tayin yapılmamışsa, temsilcilerden

herhangi birisi), daimi temsilci mevcut değilse, kazanç ve iratları yabancı kişiye sağlayanlar;

Tarhiyatta muhatap tutulurlar.

60


2. KURUMLAR VERGİSİNDE TARHİYATIN MUHATABI ( KVK 16 VE 28. MADDE)

Kurumlar vergisi, bu Kanuna göre mükellef olanların tüzel kişiliği adına; iktisadî kamu

kuruluşları ile derneklere ve vakıflara ait iktisadî işletmelerden tüzel kişiliği haiz olmayanlar

için bağlı oldukları kamu tüzel kişileri ya da dernek veya vakıf adına; fonlarda fonun

kurucusu adına; iş ortaklıklarında ise verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak

üzere yönetici ortak veya ortaklardan herhangi birisi adına tarh olunur. (KVK MD.16/4)

Dar mükellefiyete tabi yabancı kurumların vergisi, bu kurumların; Türkiye’deki müdür ve

temsilcileri, Müdür ve temsilcileri mevcut değilse, kazanç ve iratları yabancı kuruma

sağlayanlar adına tarh olunur. (KVK MD.28/1)

3. KATMA DEĞER VERGİSİNDE TARHİYATIN MUHATABI ( KDVK 44. MADDE)

Katma Değer Vergisi, bu vergiyle mükellef gerçek veya tüzelkişiler adına tarholunur.

Şu kadar ki:

a) Adi ortaklıklarda, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere,

ortaklardan herhangi biri,

b) Türkiye'de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler ile kanunî merkez veya iş

merkezlerinden her ikisi de Türkiye içinde bulunmayan tüzelkişilerde, bu kanuna göre vergi

kesintisi yapmakla sorumlu kişi; vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulan bir şahsın

bulunamaması halinde, mükellefin Türkiye'deki daimî temsilcisi, Türkiye'de birden fazla

temsilcisinin mevcudiyeti halinde mükellefin tayin edeceği temsilci; tarhiyat tarihine kadar

böyle bir tayin yapılmamışsa temsilcilerden herhangi birisi, daimî temsilci mevcut değilse

işlemleri mükellef adına yapanlar,

Tarhiyata muhatap tutulurlar.61


VERGİ HATASI Vergi hatası, vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden

haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınmasıdır. Vergi hataları hesap hataları ve

vergilendirme hataları olarak iki gruba ayrılır.

1. HESAP HATALARI

Hesap hataları şunlardır:

1.1. MATRAH HATALARI

Vergilendirme ile ilgili beyanname, tahakkuk fişi, ihbarname, tekalif cetveli ve kararlarda

matraha ait rakamların veya indirimlerin eksik veya fazla gösterilmiş veya hesaplanmış

olmasıdır.

1.2. VERGİ MİKTARINDA HATALAR

Vergi nispet ve tarifelerinin yanlış uygulanması, mahsupların yapılmamış veya yanlış

yapılmış olması ve yukarıdaki matrah hatalarında yazılı vesikalarda verginin eksik veya fazla

hesaplanmış veya gösterilmiş olmasıdır.

1.3. VERGİNİN MÜKERRER OLMASI

Aynı vergi kanununun uygulanmasında belli bir vergilendirme dönemi için aynı matrah

üzerinden bir defadan fazla vergi istenmesi veya alınmasıdır.

62


2.VERGİLENDİRME HATALARI :

Vergilendirme hataları şunlardır:

2.1. MÜKELLEFİN ŞAHSINDA HATA

Bir verginin asıl borçlusu yerine başka bir kişiden istenmesi veya alınmasıdır;

2.2. MÜKELLEFİYETTE HATA

Açık olarak vergiye tabi olmayan veya vergiden muaf bulunan kimselerden vergi

istenmesi veya alınmasıdır;

2.3. MEVZUDA HATA

Açık olarak vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet,

madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınmasıdır;

2.4. VERGİLENDİRME VEYA MUAFİYET DÖNEMİNDE HATA

Aranan verginin ilgili bulunduğu vergilendirme döneminin yanlış gösterilmiş veya süre

itibariyle eksik veya fazla hesaplanmış olmasıdır.

63


GECİKME FAİZİ VE GECİKME ZAMMI

MAYIS 2016

A. Murat YILDIZ





1. GECİKME FAİZİ

İkmalen, re'sen veya idarece yapılan tarhiyatlarda:

a) Dava konusu yapılmaksızın kesinleşen vergilere, kendi vergi kanunlarında belirtilen

ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden itibaren, son yapılan

tarhiyatın tahakkuk tarihine kadar;

b) Dava konusu yapılan vergilerin ödeme yapılmamış kısmına, kendi vergi kanunlarında

belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden itibaren, yargı

organı kararının tebliğ tarihine kadar;

Geçen süreler için 6183 sayılı Kanuna göre tespit edilen gecikme zammı oranında

gecikme faizi uygulanır. Gecikme faizi de aynı süre içinde ödenir.

Gecikme faizinin hesaplanmasında ay kesirleri nazara alınmaz.

Uzlaşılan vergilerde gecikme faizi; uzlaşılan vergi miktarına, (a) fıkrasında belirtilen

tarihten itibaren uzlaşma tutanağının imzalandığı tarihe kadar geçen süre için uygulanır.

Dava açılması nedeniyle tahsili duran vergi ve cezalar mükellefler tarafından istenildiği

takdirde davanın devamı sırasında da kısmen veya tamamen ödenebilir.

65


FAZLA VEYA YERSİZ OLARAK TAHSİL EDİLEN VERGİLER VE VERGİ

KANUNLARI UYARINCA İADESİ GEREKEN VERGİLERE İLİŞKİN GECİKMELERDE

FAİZ

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 112 nci maddesinin Anayasa Mahkemesi

tarafından iptal edilen (4) numaralı fıkrası aşağıdaki şekilde yeniden düzenlenmiş,

maddeye aşağıdaki (5) numaralı fıkra eklenmiştir.

4. Fazla veya yersiz olarak tahsil edilen vergiler, fazla veya yersiz tahsilatın

mükelleften kaynaklanması halinde düzeltmeye dair müracaat tarihi, diğer

hallerde verginin tahsili tarihinden düzeltme fişinin mükellefe tebliğ edildiği tarihe

kadar geçen süre için aynı dönemde 6183 sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faizi

oranında hesaplanan faiz ile birlikte, 120 nci madde hükümlerine göre mükellefe

red ve iade edilir.

5. Vergi kanunları uyarınca iadesi gereken vergilerin, ilgili mevzuatı gereğince

mükellef tarafından tamamlanması gereken bilgi ve belgelerin tamamlandığı tarihi

takip eden üç ay içinde iade edilmemesi halinde, bu tutarlara üç aylık sürenin

sonundan itibaren düzeltme fişinin mükellefe tebliğ edildiği tarihe kadar geçen

süre için aynı dönemde 6183 sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faizi oranında

hesaplanan faiz, 120 nci madde hükümlerine göre red ve iadesi gereken vergi ile

birlikte mükellefe ödenir.66


Anayasa Mahkemesi’nin söz konusu kararı sonrasında 6322 Sayılı Kanunla

yapılan düzenlemeyle fazla ve yersiz tahsil edilen vergilerin iadesinde mükelleflere

tahsil tarihinden itibaren hesaplanacak faizin ödenmesi sağlanmıştır. Buna göre;

fazla veya yersiz olarak tahsil edilen vergiler, fazla veya yersiz tahsilatın

mükelleften kaynaklanması halinde düzeltmeye dair müracaat tarihi, diğer hallerde

verginin tahsili tarihinden düzeltme fişinin mükellefe tebliğ edildiği tarihe kadar

geçen süre için aynı dönemde 6183 sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faizi

oranında hesaplanan faiz ile birlikte, 120 nci madde hükümlerine göre mükellefe

red ve iade edilecektir.

Ancak verginin fazla veya yersiz tahsil edilmesinin mükellefin beyanından

kaynaklanması hallerinde faiz mükellefin hatanın düzeltilmesine dair müracaat

tarihinden itibaren hesaplanacaktır. Böylelikle fazla veya yersiz tahsil edilen

vergilerin, başvuru tarihinden itibaren üç ay içinde iade edilmesi, iade edilememesi

durumunda üç aylık sürenin sonundan itibaren tecil faizi oranında faiz

hesaplanarak iadesi uygulaması kaldırılmış; bunun yerine fazla veya yersiz olarak

tahsil edilen vergiler için herhangi bir süre öngörülmeksizin tahsil edildiği tarihten

iade edildiği tarihe kadar geçen süre için, devletin kendi alacakları için uyguladığı,

gecikme zammı oranında faiz hesaplanarak iadesi uygulaması getirilmiştir.

Bu düzenleme 6322 Sayılı Kanunun yürürlüğe girdiği tarih olan 15.06.2012’den

sonra; fazla ve yersiz tahsil edilen vergilerin iadesinde uygulanacaktır.67


2. GECİKME ZAMMI

Amme alacağının ödeme müddeti içinde ödenmeyen kısmına vadenin bitim

tarihinden itibaren her ay için ayrı ayrı % 1,40 oranında gecikme zammı tatbik

olunur. Ay kesirlerine isabet eden gecikme zammı günlük olarak hesap edilir.

Gecikme zammı; 213 sayılı Vergi Usul Kanununa göre uygulanan vergi ziyaı

cezalarında bu madde uyarınca belirlenen oranda, mahkemeler tarafından verilen

ve ceza mahiyetinde olan amme alacaklarında ise bu oranın yarısı ölçüsünde

uygulanır. Bunların dışındaki ceza mahiyetinde olan amme alacaklarına gecikme

zammı tatbik edilmez.

Sürenin hesaplanmasında amme alacağının vade tarihi süreye dahil edilmez,

ödeme tarihi süreye dahil edilir. Vadesinde ödenmeyen amme alacaklarına vade

tarihinden ödendiği/tahsil edildiği tarihe kadar geçecek süre için uygulanacak

gecikme zammı tam aylar için aylık esasa; ay kesirleri için ise günlük esasa göre

hesaplanacaktır.

68


a- Aylık Esasa Göre Gecikme Zammının Hesaplanması:

Kanuni süresinde ödenmeyen amme alacaklarına ilişkin gecikme zammının

hesaplanmasında tam aylar için;

[(aylık gecikme zammı oranı) x (ay sayısı) x (gecikme zammı uygulanacak

tutar) = aylık gecikme zammı tutarı] formülü kullanılacaktır.

b- Günlük Esasa göre Gecikme Zammının Hesaplanması:

Ay kesirleri için gecikme zammı, 5035 sayılı Kanunun yürürlüğe girdiği

02.01.2004 tarihinden itibaren günlük esasa göre hesaplanacaktır. Günlük esasa

göre gecikme zammının hesaplanmasında aşağıdaki formül kullanılacaktır.

(günlük gecikme zammı oranı) x (gün sayısı) x (gecikme zammı uygulanacak

tutar) = ay kesri için (günlük) gecikme zammı tutarı

69


3. GECİKME FAİZİ İLE GECİKME ZAMMININ FARKLILIKLARI

a- Gecikme faizi tahakkuktaki gecikmenin, gecikme zammı ise tahsilattaki

gecikmenin müeyyidesidir.

b- Gecikme faizi aylık olarak hesaplanmakta ve gecikme faizinin hesabında ay

kesirleri dikkate alınmamaktadır. Gecikme zammı ise günlük olarak

hesaplanmakta, dolayısıyla ay kesirleri içinde gecikme zammı alınmaktadır.

c- Gecikme faizi ile gecikme zammının her ikisinin de oranı birbirine eşit olup,

aylık % 1,40 olarak uygulanmaktadır.

d- Gecikme faizi sadece vergi aslı üzerinden hesaplanırken, gecikme zammı

vadesinde ödenmemiş bulunan vergi aslı ve vergi ziyaı cezası üzerinden

hesaplanır, gecikme faizi ve usulsüzlük cezaları için hesaplanmaz.



ÖZEL ÖDEME ZAMANLARI

1. İkmalen, re'sen veya idarece tarh olunan vergiler taksit zamanlarından evvel

tahakkuk etmişse taksit süreleri içinde; taksit süreleri kısmen veya tamamen

geçtikten sonra tahakkuk etmişse; geçmiş taksitler, tahakkuk tarihinden

başlayarak bir ay içinde ödenir.

2. Memleketi terk ve ölüm gibi mükellefiyetin kalkmasını mucip haller dolayısıyla

beyan üzerine tarh olunan vergiler, beyanname verme süreleri içinde ödenir.

Mükellefin, vadeleri mezkûr süreden sonra gelen vergileri de aynı süre içinde

alınır.

3. Memleketi terk edenlerin, ölenlerin veya benzeri haller dolayısıyla

mükellefiyetleri kalkanların ikmalen, re'sen veya idarece tarh olunan vergileri

tahakkuk tarihinden başlayarak bir ay içinde ödenir. Bu fıkrada yazılı tahsil

süreleri Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun mucibince teminat

gösterildiği takdirde, Vergi Kanunu ile belli taksit zamanına kadar ve taksit

zamanı geçmiş ise üç ay uzatılır.

71



4. Vergi mahkemesinde dava açma dolayısıyla 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü

Kanununun 27 nci maddesinin 3 numaralı fıkrası gereğince tahsili durdurulan

vergilerden taksit süreleri geçmiş olanlar, vergi mahkemesi kararına göre

hesaplanan vergiye ait ihbarnamenin tebliği tarihinden itibaren bir ay içinde

ödenir. Ayrıca ikmalen, re'sen veya idarece yapılan tarhiyatlarda:

a) Dava konusu yapılmaksızın kesinleşen vergilere, kendi vergi kanunlarında

belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden

itibaren, son yapılan tarhiyatın tahakkuk tarihine kadar;

b) Dava konusu yapılan vergilerin ödeme yapılmamış kısmına, kendi vergi

kanunlarında belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade

tarihinden itibaren, yargı organı kararının tebliğ tarihine kadar;

Geçen süreler için 6183 sayılı Kanuna göre tespit edilen gecikme zammı oranında

gecikme faizi uygulanır. Gecikme faizi de aynı süre içinde ödenir. Gecikme faizinin

hesaplanmasında ay kesirleri nazara alınmaz.

72



5. Uzlaşılan vergilerde gecikme faizi; uzlaşılan vergi miktarına, (a) fıkrasında

belirtilen tarihten itibaren uzlaşma tutanağının imzalandığı tarihe kadar geçen

süre için uygulanır.

Dava açılması nedeniyle tahsili duran vergi ve cezalar mükellefler tarafından

istenildiği takdirde davanın devamı sırasında da kısmen veya tamamen

ödenebilir.

6. Fazla veya yersiz olarak tahsil edilen veya vergi kanunları uyarınca iadesi

gereken vergilerin, ilgili mevzuatı gereğince mükellef tarafından tamamlanması

gereken bilgi ve belgelerin tamamlandığı tarihi takip eden üç ay içinde iade

edilmemesi halinde, bu tutarlara üç aylık sürenin sonundan itibaren düzeltme

fişinin mükellefe tebliğ edildiği tarihe kadar geçen süre için aynı dönemde 6183

sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faizi oranında hesaplanan faiz, 120 nci madde

hükümlerine göre red ve iadesi gereken vergi ile birlikte mükellefe ödenir.

7. İhtirazi kayıtla beyan edilip ödendikten sonra yargı kararına göre iade edilip

yine yargı kararı uyarınca tahsili gereken vergilere, iade tarihinden yargı kararının

vergi dairesine tebliği tarihine kadar geçen süre için bu maddede yer alan esaslar

dahilinde 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanuna göre

belirlenen tecil faizi oranında gecikme faizi hesaplanır. 73


VERGİ CEZALARI VE CEZALARIN

KALKMASINI GEREKTİREN DURUMLAR

MAYIS 2016

A. Murat YILDIZ





VERGİ CEZALARI

USULSÜZLÜK

CEZALARI

(GENEL)

USULSÜZLÜK

CAZALARI

1. Derece Usulsüzlük

Cezaları

2. Derece Usulsüzlük

Cezaları

ÖZEL USULSÜZLÜK

CEZALARI

VERGİ ZİYAI CEZASIHÜRRİYETİ

BAĞLAYICI CEZALAR

18 ay -3 yıl hapis cezası

3-5 yıl hapis cezası

VERGİ CEZALARIVergi Usul Kanunu(VUK)’nun 331. maddesi ne göre; “Vergi kanunlarının hükümlerine aykırı edenler, bu

kitapta yazılı vergi cezaları (vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezaları) ve diğer cezalarla cezalandırılır.”

Görüldüğü gibi Vergi Usul Kanunu’nun 331. maddesinde vergi kanunlarına uymamanın yaptırımı olan

cezalar vergi ziyaı cezası, usulsüzlük cezaları ve diğer cezalar olarak üçe ayrılmıştır, Diğer cezalar kavramı

içerisine Vergi Usul Kanunu’nda düzenlenmiş olan hürriyeti bağlayıcı cezalar girer.

75


Usulsüzlüğün Tarifi ( VUK Madde 351 ) Usulsüzlük, vergi kanunlarının şekle ve usule müteallik hükümlerine riayet edilmemesidir.

Usulsüzlük Dereceleri ve Cezaları ( VUK Madde 352 )

Usulsüzlükler, aşağıda yazılı derecelere ve bu kanuna bağlı cetvele göre cezalandırılır.

Usulsüzlük fiili re'sen takdiri gerektirirse, bağlı cetvelde yazılı cezalar iki kat olarak kesilir.

I inci derece usulsüzlükler1. Vergi ve harç beyannamelerinin süresinde verilmemiş olması;

2. Bu Kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerden herhangi birinin tutulmamış olması;

3. Defter kayıtlarının ve bunlarla ilgili vesikaların doğru bir vergi incelemesi yapılmasına

imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olması;

4. Bu kanunun kayıt nizamına ait hükümlerine (Madde 215-219) uyulmamış olması (Her

incelemede inceleme tarihine kadar aynı takvim yılı için tespit edilen usulsüzlükler tek fiil

sayılır);

5. İşe başlamanın zamanında bildirilmemesi;

6.Tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin yaptırılmamış

olması (Kanuni sürenin sonundan başlayarak 1 ay geçtikten sonra tasdik ettirilenler tasdik

ettirilmemiş sayılır.);

7. Diğer ücretler üzerinden salınan Gelir Vergisinde, tarh zamanı geçtiği halde verginin tarh

ettirilmemiş olması;

8.Veraset ve intikal vergisi beyannamesinin 342'nci maddenin ikinci fıkrasında belirtilen süre

içerisinde verilmiş olması.76


II nci derece usulsüzlükler

1. Veraset ve İntikal Vergisi Beyannamelerinin süresinin sonundan başlayarak 342

nci maddenin 1 inci fıkrasında belirtilen süre içinde verilmiş olması

2. Ekim ve sayım beyanlarının süresi içinde veya kanunda istenilen bilgileri ihtiva

edecek doğru bir şekilde yapılmaması;

3. Vergi kanunlarında yazılı bildirmelerin zamanında yapılmamış olması (işe

başlamayı bildirmek hariç);

4. Vergi karnesinin süresinin sonundan başlayarak 15 gün geçtiği halde alınmamış

olması;

5. Tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin,

süresinin sonundan başlayarak bir ay içinde yaptırılmış olması;

6. Vergi beyannameleri, bildirimler, evrak ve vesikaların kanunen belli şekil ve

muhteviyatı ve ekleri ile bunlarla ilgili olarak yapılan diğer düzenlemelere ilişkin

hükümlere uyulmamış olması;

7. Hesap veya muamelelerin doğruluk veya açıklığını bozmamak şartıyla bazı

evrak ve vesikaların bulunmaması veya ibraz edilmemesi.77


USULSÜZLÜK DERECELERİ VE

CEZALARI ( 2016 YILI )

1. DERECE

USULSÜZLÜK

CEZASI ( TL)

2. DERECE

USULSÜZLÜK

CEZASI ( TL)

1- Sermaye şirketleri 126,00 69,00

2- Sermaye şirketi dışında kalan

birinci sınıf tüccarlar ve serbest

meslek erbabı

80,00 40,00

3 - İkinci sınıf tüccarlar 40,00 19,00

4-Yukarıdakiler dışında kalıp

beyanname usulüyle gelir vergisine

tabi olanlar

19,00 11,00

5-Kazancı basit usulde tespit

edilenler

11,00 5,00

6- Gelir vergisinden muaf esnaf 5,00 2,70



Özel Usulsüzlükler ve Cezaları ( VUK Madde 353)

1. Verilmesi ve alınması icabeden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek

makbuzlarının verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı

meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine,

her bir belge için 210 TL’ den aşağı olmamak üzere bu belgelere yazılması gereken meblağın veya

meblağ farkının % 10'u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilir.

Bir takvim yılı içinde her bir belge nevine ilişkin olarak tespit olunan yukarıda yazılı özel

usulsüzlükler için kesilecek cezanın toplamı 110.000 –TL’yi geçemez.

2. Perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihazla verilen fiş, giriş ve yolcu taşıma bileti, sevk

irsaliyesi, taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri listesi ile Maliye Bakanlığınca düzenlenme

zorunluluğu getirilen belgelerin; düzenlenmediğinin, kullanılmadığının, bulundurulmadığının,

düzenlenen belgelerin aslı ile örneğinde farklı meblağlara yer verildiğinin veya gerçeğe aykırı olarak

düzenlendiğinin tespiti halinde, her bir belge için 210 TL özel usulsüzlük cezası kesilir.

Ancak, her bir belge nevine ilişkin olarak kesilecek özel usulsüzlük cezasının toplamı her bir tespit

için 11.000 –TL’yi bir takvim yılı içinde ise 110.000 –TL ‘yi aşamaz.

3. 232 nci maddenin birinci fıkrasının 1 ila 5 numaralı bentlerinde sayılanlar dışında kalan kişilerin

fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu, serbest meslek makbuzu, perakende satış fişi, ödeme

kaydedici cihaz fişi ve giriş ve yolcu taşıma biletlerini almadıklarının tespit edilmesi halinde,

bunlara bu maddenin 2 numaralı bendinde belirtilen cezanın beşte biri kadar özel usulsüzlük cezası

kesilir. şu kadar ki, bu cezanın kesilebilmesi için, belge alınmadığına ilişkin tespitin vergi

incelenmesine yetkili olanlar tarafından yapılması şarttır. Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı,

söz konusu tespiti vergi incelemesine yetkili olmayanlara da yaptırmaya yetkilidir. Bu hükmün

uygulanmasında belge alınmadığına ilişkin tespit tutanağının belge almayana verilen örneği, ceza

ihbarnamesi yerine geçer.79


4. Günlük kasa defteri, günlük perakende satış ve hâsılat defteri ile Maliye

Bakanlığınca tutulma ve günü gününe kayıt edilme mecburiyeti getirilen

defterlerin; işyerinde bulundurulmaması, bu defterlere yazılması gereken

işlemlerin günü gününe deftere kayıt edilmemesi veya yoklama ve incelemeye

yetkili olanlara istendiğinde ibraz edilmemesi halleri ile vergi kanunlarının

uygulanması bakımından levha bulundurma veya asma zorunluluğu bulunan

mükelleflerin bu zorunluluğa uymamaları halinde her tespit için 210 TL özel

usulsüzlük cezası kesilir.

5. Bu Kanuna göre belirlenen muhasebe standartlarına, tek düzen hesap planına

ve malî tablolara ilişkin usul ve esaslar ile muhasebeye yönelik bilgisayar

programlarının üretilmesine ve kullanılmasına ilişkin kural ve standartlara

uymayanlara 5.000 TL özel usulsüzlük cezası kesilir.

6. Bu Kanunun 8 inci maddesinin son fıkrası uyarınca getirilen mecburiyete

uymaksızın işlem yapanlara her bir işlem için 260 TL özel usulsüzlük cezası

kesilir.


80


7. Belge basımı ile ilgili bildirim görevini tamamen veya kısmen yerine getirmeyen

matbaa işletmecilerine 800 TL özel usulsüzlük cezası kesilir. Ancak, bu bent

uyarınca kesilecek özel usulsüzlük cezasının toplamı bir takvim yılı içinde 158.000

TL'yi aşamaz.

8. 4358 sayılı Kanun uyarınca işlemlerinde vergi kimlik numarası kullanma

zorunluluğu getirilen kurum ve kuruluşlardan yaptıkları işlemlere ilişkin

bildirimleri Maliye Bakanlığının belirleyeceği standartlarda, araçlarla (yazı,

manyetik ortam, disket, mikro film, mikro fiş gibi) ve zamanlarda yerine

getirmeyenler hakkında 1.100 TL özel usulsüzlük cezası kesilir. Ceza kesilenler,

ödedikleri ceza için fiilleri ile ceza kesilmesine neden olan kişilere rücu edebilirler.

9. Bu Kanunun 127 nci maddesinin (d) bendi uyarınca Maliye Bakanlığının özel

işaretli görevlisinin ikazına rağmen durdurmayan aracın sahibi adına 800 TL özel

usulsüzlük cezası kesilir.

Bu maddede yazılı usulsüzlükler sonucunda vergi ziyaı da meydana geldiği

takdirde bu ziyaın gerektirdiği vergi cezaları ayrıca kesilir ve bu cezalar hakkında

336 ncı madde hükmü uygulanmaz.


81


c) Bilgi vermekten çekinenler ile 256, 257 ve mükerrer 257 nci madde

hükmüne uymayanlar için ceza ( VUK Mukerrer Madde 355 )

Bu Kanunun 86, 148, 149, 150, 256 ve 257 nci maddelerinde yer alan zorunluluklar ile

mükerrer 257 nci madde uyarınca getirilen zorunluluklara uymayan (Kamu idare ve

müesseselerinde bilgi verme görevini yerine getirmeyen yöneticiler dahil);

1. Birinci sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı hakkında 1.370 -TL

2. İkinci sınıf tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazancı basit usulde tespit edilenler hakkında

690 TL,

3. Yukarıdaki bentlerde yazılı bulunanlar dışında kalanlar hakkında 340 -TL

Özel usulsüzlük cezası kesilir.

Bu hükmün uygulanması için, bilgi ve ibraz ödevinin yerine getirilmesiyle ilgili olarak

yapılacak tebliğlerde bilginin verilmesi için tayin olunan sürede cevap verilmemesi, eksik

veya yanıltıcı bilgi verilmesi veya defter ve belge ibrazı için tayin olunan süre ile defter ve

belgelerin süresinde ibraz edilmemesi durumunda haklarında Kanunun ceza hükümlerinin

uygulanması cihetine gidileceğinin ilgililere yazılı olarak bildirilmesi şarttır.

Özel usulsüzlük cezası kesilmesine rağmen mecburiyetleri yerine getirmeyenlere yeniden

süre verilerek bu mecburiyetleri yerine getirmeleri tebliğ olunur. Verilen sürede bu

mecburiyetlerin yerine getirilmemesi halinde yukarıda yazılı özel usulsüzlük cezaları bir kat

artırılarak uygulanır.

82


Tahsilat ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idarelerince

düzenlenen belgelerle tevsik etme zorunluluğuna uymayan mükelleflerden her birine,

her bir işlem için bu maddeye göre uygulanan cezalardan az olmamak üzere işleme

konu tutarın % 5'i nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilir. Bu şekilde ceza kesilen

mükellefler hakkında üçüncü fıkra hükmü uygulanmaz. Ancak, bu fıkra uyarınca bir

takvim yılı içinde kesilecek özel usulsüzlük cezasının toplamı 1.100.000 TL'yi

geçemez.

Elektronik ortamda beyanname verilmesi mecburiyetine uyulmaması halinde

kesilmesi gereken özel usûlsüzlük cezası, beyannamenin kanuni süresinin sonundan

başlayarak elektronik ortamda 30 gün içinde verilmesi halinde 1/10 oranında, bu

sürenin dolmasını takip eden 30 gün içinde verilmesi halinde ise 1/5 oranında

uygulanır.

Elektronik ortamda verilme zorunluluğu getirilen bildirim veya formlara ilişkin olarak

süresinden sonra düzeltme amacıyla verilen bildirim ve formların, belirlenen sürelerin

sonundan itibaren 10 gün içinde verilmesi halinde özel usulsüzlük cezası kesilmez,

takip eden 15 gün içinde verilmesi halinde ise kesilmesi gereken özel usulsüzlük

cezası 1/5 oranında uygulanır.

Elektronik ortamda beyanname ile bildirim ve form verme mecburiyetine uymayanlara

bu maddeye göre ceza kesilmesi halinde, 352 nci maddenin birinci derece

usulsüzlüklerle ilgili (1) numaralı bendi ile ikinci derece usulsüzlüklerle ilgili (7)

numaralı bendi uyarınca ayrıca ceza kesilmez. 83


Vergi Ziyaı ( VUK Madde 341)

Vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini

zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden verginin

zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder.

Şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile veya

sair suretlerle verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri

verilmesine sebebiyet vermek de vergi ziyaı hükmündedir.

Yukarıda yer alan fıkralarda yazılı hallerde verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi

veya tamamlanması veyahut haksız iadenin geri alınması ceza uygulanmasına

mani teşkil etmez.

Veraset ve İntikal Vergisinde Ek Süre ( VUK Madde 342 )

Veraset ve intikal vergisine ilişkin mükellefiyetlerde tahakkuk muamelesi yapılmak

için beyanname verme süresinin sonundan başlayarak 15 gün beklenir.

Beyanname bu süre içinde verilirse vergi ziyaı olmamış sayılır.

Ayrıca mükellefe tebliğ edilmek şartı ile yeniden 15 günlük mühlet verilir. Bu

hususta da yukarıdaki hüküm cari olur.84


Vergi Ziyaı Cezası ( VUK Madde 344 )

341 inci maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği

takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir

katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilir.

Vergi ziyaına 359 uncu maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi

halinde bu ceza üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak

uygulanır.

Vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk

edilmesinden sonra verilenler hariç olmak üzere, kanuni süresi

geçtikten sonra verilen vergi beyannameleri için bu madde uyarınca

kesilecek ceza yüzde elli oranında uygulanır.

85


Vergi Cezalarının Ödenme Zamanı ( VUK Madde 368 )

Vergi cezaları:

1. Cezaya karşı vergi mahkemesinde dava açılmamışsa dava açma

süresinin bittiği tarihten;

2. Cezaya karşı dava açılmışsa, vergi mahkemesi kararı üzerine vergi

dairesince düzenlenecek ihbarnamenin ilgiliye tebliğ tarihinden;

Başlayarak bir ay içinde ödenir.



Küçüklerin ve Kısıtlıların Ceza Muhatabı Olmadığı Haller

Madde 332-

Velayet ve vesayet altında bulunanlar veya işlerinin idaresi bir kayyıma tevdi

edilmiş olanlar, kendilerine izafeten veli, vasi veya kayyımın vergi kanunlarına

aykırı hareketlerinden dolayı cezaya muhatap tutulmazlar. Bu hallerde cezanın

muhatabı, veli, vasi veya kayyımdır.

Tüzel Kişilerin Sorumluluğu

Madde 333-

Tüzel kişilerin idare ve tasfiyesinde Vergi Kanununa aykırı hareketlerden tevellüt

edecek vergi cezaları tüzel kişiler adına kesilir.

Tüzel kişilerin kanuni temsilcilerinin vergi sorumluluğu hakkında bu kanunun

10'uncu maddesi hükmü vergi cezaları hakkında da uygulanır.

Bu Kanunun 359 uncu maddesinde yazılı fiillerin işlenmesi halinde bu fiiller için

359 ve 360 ıncı maddelerde öngörülen cezalar bu fiilleri işleyenler hakkında

hükmolunur.

87


Damga Vergisi ve Damga Resminde Sorumluluk ( VUK Madde 334)

Damga Vergisi ve Damga Resmi uygulamalarında gerek nispi, gerek maktu vergi

ve resimlerle ilgili cezadan sorumlu olanlar birden fazla olduğu takdirde,

yekdiğerine müracaat hakları mahfuz kalmak üzere, müteselsilen sorumlu

tutulurlar.

Tek Fiil İle Çeşitli Suç İşlenmesi

a) Muhtelif Vergi Ziyaına Sebebiyet Verilmesi ( VUK Madde 335)

Vergi ziyaı cezasında cezayı istilzam eden tek bir fiil ile başka neviden birkaç

vergi ziyaa uğramış olursa her vergi bakımından ayrı ayrı ceza kesilir

b) Muhtelif Cezayı İstilzam Etmesi (VUK Madde 336 )

Cezayı istilzam eden tek bir fiil ile vergi ziyaı ve usulsüzlük birlikte işlenmiş olursa bunlara

ait cezalardan sadece miktar itibariyle en ağırı kesilir.

Usulsüzlük cezası kesilen bir fiil ile vergi ziyaına da sebebiyet verildiği sonradan anlaşıldığı

takdirde, evvelce usulsüzlük cezası kesilmiş olması, bu cezanın ziyaa uğratılan vergiden

dolayı kesilmesi gereken vergi ziyaı cezası ile mukayesesine ve noksan kesilen cezanın

ikmaline mani değildir.

88


VUK MADDE 336 UYGULAMASI

Kanun hükmünde sadece usulsüzlük cezası ibaresini kullanmıştır. Oysa Vergi Usul Kanunu’nda

düzenlenmiş olan iki tür usulsüzlük cezası vardır. Birincisi Vergi Usul Kanunu’nun 352.

maddesinde düzenlenmiş olan usulsüzlük cezasıdır. Diğeri ise Vergi Usul Kanunu’nun 353, 355,

mükerrer 355. maddelerinde düzenlenmiş olan özel usulsüzlük cezalarıdır.

Kanun’da Vergi Usul Kanunu’nun 352. maddesinde düzenlenen ceza sadece “usulsüzlük cezası”

olarak adlandırılmıştır. Vergi Usul Kanunu’nun 336. maddesinde de sadece “usulsüzlük cezası”

ibaresi kullanılmıştır. Bu durumda tek bir fiil ile özel usulsüzlük suçu ve vergi ziyaı suçu birlikte

işlenirse bu cezalar ayrı ayrı mı kesilecektir?

Kanun koyucu Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinde; bu maddede yazılı usulsüzlükler

sonucunda vergi ziyaı da meydana geldiği takdirde bu ziyaın gerektirdiği vergi cezalarının ayrıca

kesileceği ve bu cezalar hakkında Vergi Usul Kanunu’nun 336. madde hükmünün

uygulanmayacağını açıkça belirtmiştir. Bir başka deyişle Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinde

yer alan bir fiil ile vergi ziyaı suçu da oluşuyorsa, mükellef adına hem özel usulsüzlük cezası hem

de vergi ziyaı cezası kesilecektir.

Ancak Vergi Usul Kanunu’nun 355 ve mükerrer 355. maddelerinde yer alan özel usulsüzlük cezaları

ile ilgili olarak Vergi Usul Kanunu’nun 336. maddesinin uygulanıp uygulanmayacağı konusunda

tereddütler vardır. Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesinde düzenlenen özel usulsüzlük

cezalarından sadece elektronik ortamda beyanname verilmesi mecburiyetine uymamak fiili hem

özel usulsüzlük cezası hem de vergi ziyaı cezası kesilmesini gerektirmektedir.

2006/I sayılı Vergi Usul Kanunu Uygulama İç Genelgesi’nde özel usulsüzlük cezasının ve vergi ziyaı

cezasının ayrı ayrı kesileceği belirtilmiştir. Bu iç genelgeden anlaşıldığı üzere Gelir İdaresi; Vergi

Usul Kanunu’nun 336. maddesinde yer alan usulsüzlük ifadesinin sadece 352. maddede

düzenlenen usulsüzlük cezasını kapsadığı görüşündedir. 89


Fiil Ayrılığı ( VUK Madde 337 )

Ayrı ayrı yapılmış olan vergi ziyaı veya usulsüzlükten dolayı ayrı ayrı

ceza kesilir. şu kadar ki, 352'nci maddede yazılı usulsüzlüklerden, aynı

takvim yılı içinde aynı neviden birden fazla yapıldığı takdirde birden

fazlasının her biri için, birincisine ait cezanın dörtte biri kesilir.

Aynı nev'i usulsüzlükten maksat, fiillerin 352'inci maddede gösterilen

derece ve fıkralar itibariyle yekdiğerine mutabakatıdır

90


Tekerrür ( VUK Madde 339 )

Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza

kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden

yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl

içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli,

usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle

uygulanır.



49 NOLU VUK SİRKÜLERİNDE TEKERRÜR

Yargı mercilerinde ihtilaf konusu yapılan olaylarda, tekerrür hükmünün

uygulanması için, tekerrür hükmüne esas alınacak sonraki fiilin, daha önce

işlenmiş fiil için kesilmiş ve kesinleşmiş cezadan sonra işlenmiş olması gerektiği

yönünde hâsıl olan yargı kararları müstakar hale gelmiştir. Ayrıca, Anayasa

Mahkemesinin 2010/73 sayılı kararında, vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezası

kesilen kişilere, bu cezaların kesinleştiği tarihten itibaren belirli bir süre içinde

tekrar vergi ziyaı cezası ya da tekrar usulsüzlük cezası kesilmesi durumunda

cezalarda artırım uygulanacağını öngören kuralda tekerrür hükmüne esas alınacak

sonraki fiilin her halde ilk fiil için verilen cezanın kesinleşme tarihinden sonraki bir

tarihte gerçekleşmiş olması gerektiği belirtilmiştir.

Bu itibarla bir vergi cezasının tekerrür hükmü sebebiyle artırımlı uygulanabilmesi

için tekerrüre esas alınacak sonraki fiilin her halde daha önce işlenmiş bir fiil için

kesilen cezanın kesinleşme tarihinden sonraki bir tarihte işlenmiş olması

gerekmektedir.

Diğer taraftan, 339 uncu maddede yer alan "...cezanın kesinleştiği tarihi takip eden

yılın başından başlamak üzere..." ibaresi tekerrürün uygulanacağı iki veya beş

yıllık sürenin sona ereceği tarihin tespiti ile ilgili olup, ilk fiil için kesilen cezanın

kesinleştiği tarihten itibaren takip eden yılın başına kadar olan süre içinde de aynı

nev'iden bir ceza kesilmesini gerektiren fiilin işlenmesi durumunda anılan

maddeye uygun şekilde cezanın artırımlı olarak uygulanması gerekmektedir. 92


Tekerrür ( ÖRNEK )

Örnek 1:

Gelir vergisi ve katma değer vergisi mükellefi olan Bay (A), 2009 yılına ilişkin

gelir vergisi beyannamesini kanuni süresinde vermemiş, takdir komisyonuna

sevk işlemi sonrasında Bay (A)'nın 1.000 TL tutarında vergi ziyaına sebep

olduğu tespit edilmiştir. Bunun üzerine, vergi dairesince 1.000 TL tutarında

kesilen vergi ziyaı cezası 01.09.2010 tarihinde vergi/ceza ihbarnamesi ile

mükellefe tebliğ edilmiştir.

Bay (A) tarafından kanuni süresi içerisinde uzlaşma, dava açma ve cezada

indirim haklarının hiç biri kullanılmamış ve söz konusu ceza 01.10.2010

tarihinde kesinleşmiştir.

Bay (A) Eylül/2010 dönemine ait katma değer vergisi beyannamesini de

süresinde vermemiş ve takdir komisyonuna sevk işlemi sonrasında 2.000 TL

tutarında vergi ziyaına sebep olduğu tespit edilmiştir. 01.11.2010 tarihinde Bay

(A)'ya bir kez daha vergi ziyaı cezası kesilmiştir. Buna göre, işlenen ilk fiile

ilişkin vergi ziyaı cezası kesinleşmiş olduğundan, kesinleşmeden sonra işlenen

ikinci fiilden dolayı 01.11.2010 tarihinde Bay (A)'ya kesilen ceza, tekerrür

hükmü nedeniyle % 50 artırımlı olarak ve 3.000 TL tutarında uygulanacaktır.

93


Tekerrür ( ÖRNEK )

Örnek 2: Gelir vergisi mükellefi olan Bay (A), 2009 yılına ilişkin gelir vergisi

beyannamesini kanuni süresinde vermemiş, takdir komisyonuna sevk işlemi

sonrasında Bay (A)'nın 1.000 TL tutarında vergi ziyaına sebep olduğu tespit

edilmiştir. Bunun üzerine, vergi dairesince 1.000 TL tutarında kesilen vergi

ziyaı cezası 01.09.2010 tarihinde vergi/ceza ihbarnamesi ile mükellefe tebliğ

edilmiştir. Bay (A) tarafından kanuni süresi içerisinde uzlaşma, dava açma ve

cezada indirim haklarının hiç biri kullanılmamış ve söz konusu ceza 01.10.2010

tarihinde kesinleşmiştir.

Bay (A)'nın 2008 yılına ilişkin gelir vergisi beyannamesini süresinde vermesine

rağmen matrahı düşük gösterdiği için verginin 500 TL eksik tahakkuk

ettirilmesine ve bu suretle vergi ziyaına neden olduğu, vergi incelemesi sonucu

02.05.2011 tarihinde tespit edilmiştir. Buna göre, daha evvel kesinleşmiş bir

ceza bulunsa da, kesinleşmiş bu ceza daha sonra işlenmiş bir fiil nedeniyle

kesilmiş olduğundan 2011 yılında kesilecek ceza, artırıma gidilmeksizin

uygulanacaktır.

94


Kaçakçılık Suçları ve Cezaları ( VUK Madde 359 )

a) Vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen ve saklanma ve ibraz

mecburiyeti bulunan;

1) Defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleri yapanlar, gerçek olmayan veya

kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişiler adına hesap açanlar veya defterlere

kaydı gereken hesap ve işlemleri vergi matrahının azalması sonucunu doğuracak

şekilde tamamen veya kısmen başka defter, belge veya diğer kayıt ortamlarına

kaydedenler,

2) Defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler veya muhteviyatı

itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar,

Hakkında on sekiz aydan üç yıla kadar hapis cezasına hükmolunur.

Varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme

sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi,

bu fıkra hükmünün uygulanmasında gizleme olarak kabul edilir.

Gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumu

mahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belge ise, muhteviyatı

itibariyle yanıltıcı belgedir. 95


Kaçakçılık Suçları ve Cezaları ( VUK Madde 359 )

b) Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz

mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini

yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya

belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler

veya bu belgeleri kullananlar, üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile

cezalandırılır. Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi

düzenlenen belge, sahte belgedir.

c) Bu Kanun hükümlerine göre ancak Maliye Bakanlığı ile anlaşması bulunan

kişilerin basabileceği belgeleri, Bakanlık ile anlaşması olmadığı halde basanlar

veya bilerek kullananlar iki yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.

371 inci maddedeki pişmanlık şartlarına uygun olarak durumu ilgili makamlara

bildirenler hakkında bu madde hükmü uygulanmaz.

Kaçakçılık suçlarını işleyenler hakkında bu maddede yazılı cezaların

uygulanması 344 üncü maddede yazılı vergi ziyaı cezasının ayrıca

uygulanmasına engel teşkil etmez.

96


Suçlarda Birleşme ( VUK Madde 340 )

Bu Kanunda yazılı vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezaları ile 359 uncu

maddede ve diğer kanunlarda yazılı cezalar; içtima ve tekerrür hükümleri

bakımından birleştirilemez. Bu Kanunla vergi cezasıyla cezalandırılan fiiller, aynı

zamanda 359 uncu maddeye göre suç teşkil ettiği takdirde vergi cezası

kesilmesi söz konusu madde hükmüne göre takibat yapılmasına engel olmaz.

Cezadan indirim ( VUK Madde 360 )

359 uncu maddede yazılı suçların işlenişine iştirak eden suç ortaklarının bu

suçların işlenmesinde menfaatinin bulunmaması halinde, Türk Ceza

Kanununun suça iştirak hükümlerine göre hakkında verilecek cezanın yarısı

indirilir.

97


VERGİ CEZALARIN KALKMASINI

GEREKTİREN DURUMLAR

MAYIS 2016

A. Murat YILDIZ





1. UZLAŞMA

Uzlaşma, tarafların arasında ortaya çıkan ihtilaf ve uyuşmazlıkların yargıya

başvurulmadan önce, karşılıklı görüşme ve anlaşma yolu ile çözülmesini ifade

etmektedir. Vergileme işlemleri yönünden pozitif vergi hukukunda ise, uzlaşma,

vergi idaresi ile vergi yükümlüsünün ya da ceza muhatabının aralarındaki

uyuşmazlığı karşılıklı görüşme, tartışma yöntemleriyle çözmeleri esasına dayalı

olan yol olarak tanımlanabilir.

Vergi uyuşmazlıklarının normal çözüm yeri, vergilendirme işlemlerinin idari

niteliğinden dolayı idari yargı içinde örgütlenmiş Vergi Mahkemeleri, Bölge İdare

Mahkemeleri ile Danıştay olmakla birlikte, vergi ihtilaflarının yargı organlarında

çözümlenmesi uzun zaman almakta ve ayrıca bir takım formaliteleri beraberinde

getirmektedir. Bu durum, devletin vergi alacağının tahsilinin gecikmesine yol

açtığı gibi, mükellef açısından da sıkıntılı bir süreci beraberinde getirmektedir.

Bu çerçevede, uzlaşma müessesesi vergi uyuşmazlıklarını ve vergileme

işlemlerindeki ihtilafları idari aşamada çözüme kavuşturmayı hedefleyen bir yapı

sergilemektedir.

99


Türk vergi sisteminde iki ayrı uzlaşma kurumu ortaya çıkmıştır.

Bunlardan birincisi, adına vergi salınan ve ceza kesilen mükelleflerin

başvurabileceği, genel uzlaşma kurumu ki, ihbarnamelerin ödevlilere

tebliğinden sonra yapılması nedeniyle uzlaşma yönetmeliğinde, “tarhiyat

sonrası uzlaşma” kurumu olarak adlandırılmıştır, ikincisi ise vergi

incelemesine dayanılarak salınacak vergi ve kesilecek cezalar

konusunda henüz vergi salınmadan, ceza kesilmeden mükelleflerin

başvurabileceği “tarhiyat öncesi uzlaşma” kurumudur.

Türk vergi sisteminde uzlaşma tarhiyat öncesinde ve sonrasında

olmak üzere iki aşamada düzenlenmiş olmasına rağmen, mükelleflerin

sadece bir aşamada uzlaşma talebinde bulunmaları mümkündür.

100


KİMLER UZLAŞMA TALEBİNDE BULUNABİLİR

Tarhiyat öncesi uzlaşma talebi esas itibariyle nezdinde inceleme yapılan kimse

tarafından bizzat yapılır. Ancak nezdinde inceleme yapılan kimse adına noterden alınmış

vekaletnameye dayanarak vekili vasıtasıyla ve tüzel kişiler, küçük ve kısıtlılarla, vakıflar ve

cemaatler ile tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunların kanuni temsilcileri marifetiyle

yazılı olarak (defter tutmak zorunda olmayan mükelleflerden okur yazar olmayanlar, talepleri

tutanağa bağlanmak ve mükellefe parmak bastırmak suretiyle sözlü olarak), incelemeyi

yapan elemana veya bağlı bulunduğu ekip veya gurup başkanlığına uzlaşma talebi için

başvurulabilir. İnceleme tutanağında uzlaşma talebinin yer alması ilgili merciye yapılmış

yazılı başvuru yerine geçtiğinden, tekrardan tarhiyat öncesi uzlaşma talebine gerek

bulunmamaktadır.

Nezdinde inceleme yapılan kimseler incelemenin başlangıcından, inceleme ile ilgili son

tutanağın düzenlenmesine kadar geçen süre içerisinde her zaman uzlaşma talebinde

bulunabilirler. Ancak, incelemenin sonuçlandığı tarihte tarh zamanaşımının sona ermesine

üç aydan az bir zaman kalması halinde mükellefe tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunup

bulunmadığı sorulmaz ve tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunmaya davet edilmez.

İnceleme elemanı, mükellefin uzlaşma talebi üzerine, yetkili uzlaşma komisyonu

başkanı ile temas kurarak uzlaşma gününü belirler. Belirlenen uzlaşma gün ve saati, bir yazı

ile uzlaşma gününden en az on beş gün önce mükellefe bildirilir veya inceleme tutanağına

yazılır. Mükellefin istemesi halinde on beş günlük süreye bağlı kalmaksızın daha önceki bir

tarih uzlaşma günü olarak belirlenebilir. Söz konusu yönetmeliğin 11. maddesine göre

yapılacak uzlaşmaya davet yazılarında uzlaşma günü de mükellefe bildirilir.101


VERGİ HUKUKUNDA UZLAŞMANIN SONUÇLARI

A- UZLAŞMANIN KESİN OLMASI

Uzlaşma komisyonlarının tutacakları uzlaşma tutanakları kesin olup gereği

vergi dairelerince derhal yerine getirilir (VUK ek md. 6).

Bilindiği üzere, uzlaşma, vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek

vergilerle kesilecek cezaların tarhiyat öncesinde ve ikmalen, re'sen veya idarece

tarh edilecek vergilerle bunlara ilişkin vergi ziyaı cezalarının tarhiyat sonrasında

tahakkuk edecek miktarları konusunda vergi idaresinin mükellef veya ceza

muhatabı ile anlaşmasıdır.

Bu nedenle de, uzlaşma tutanağı bir nev'i sözleşme yada bir nev'i sulhnamedir

ve vergi idaresinin uzlaşma teklifi bir icap, mükellefin uzlaşma isteği ise bir

kabuldür ve uzlaşmanın sağlanması ile de sözleşme tamam olur.

Ayrıca, Vergi Usul Kanunu'nun ek 7. maddesinin üçüncü fıkrasındaki;

“Uzlaşmanın vaki olması halinde mükellef, üzerinde uzlaşılan vergi ve cezaya

(bunlardan birisi üzerinde uzlaşılmış olsa dahi her ikisine); adına ceza kesilmiş

bulunan, üzerinde uzlaşılan işbu cezaya karşı dava açamaz.” hükmü mükellef ve

ceza muhatabı açısından uzlaşmanın kesinliğini ifade etmektedir.102


B- VERGİ VE VERGİ ZİYAI CEZALARINDA İNDİRİM

Vergi Usul Kanunu'nun ek 1. maddesine göre ikmalen, re'sen ve idarece tarh edilen vergilere

ilişkin “vergi ziyaı cezaları” tarhiyat sonrası uzlaşma kapsamına girer ve ek 11. maddesine görede

vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek vergilere kesilecek “cezalar” tarhiyat öncesi uzlaşma

kapsamına girer. Buna göre, ikmalen, re'sen ve idarece tarh edilen vergilere kesilen vergi ziyaı

cezası tarhiyat sonrası uzlaşma kapsamına girmekte, ancak usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları

tarhiyat sonrası uzlaşma kapsamına girmemektedir.

Vergi Usul Kanunu'nun 333. maddesine göre vergi cezaları vergi ziyaı cezası, usulsüzlük ve

özel usulsüzlük cezasından oluştuğundan, vergi incelemesine dayanılarak kesilen vergi ziyaı

cezası ile birlikte usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları da uzlaşma kapsamına girer.

Ancak usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları tarhiyat sonrası uzlaşma kapsamına girmez

Vergi inceleme elemanlarının vergi incelemeleri dışında yaptıkları yoklamalar sırasında veya vergi

inceleme yetkisi bulunmayan ve Vergi Usul Kanunu'nun 127. maddesine istinaden kendilerine

yoklama yetkisi verilmiş olan yoklama memurlarının yapmış oldukları tespitler üzerine kesilen

usulsüzlük cezaları ile özel usulsüzlük cezaları uzlaşma kapsamına girmemektedir.

Ancak, Vergi Usul Kanunu'nun 344/3. maddesine göre, kaçakçılık suçları nedeniyle vergi ziyaı

cezası kesilen tarhiyata ilişkin vergiler ile bunlara ilişkin vergi ziyaı cezaları tarhiyat öncesi ve

tarhiyat sonrası uzlaşma konusu olamaz.

Mükellefler tarafından yasal süresi geçtikten sonra kendiliğinden verilen beyannameler için %

50 oranında kesilen vergi ziyaı cezaları da tarhiyat sonrası uzlaşma konusu yapılabilir.

Uzlaşılan vergilerde gecikme faizi ise, uzlaşılan vergi miktarına, kendi vergi kanunlarında

belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden itibaren uzlaşma

tutanağının imzalandığı tarihe kadar geçen süre için uygulanır. (VUK md. 112/3). 103


C- KISMİ UZLAŞMA YAPILABİLMESİ

Uzlaşma konusu verginin matrah farkları itibariyle bölünebildiği durumlarda uzlaşma

sadece matrah farkının bu bölümüne isabet eden vergi kısmı için de yapılabilir (VUK ek md.

1).

Kısmi uzlaşma, tarhiyat öncesi uzlaşmada söz konusudur ve uzlaşma görüşmeleri

sırasında kısmi uzlaşma talebinde bulunulması halinde, tutanağın açıklama bölümüne vergi

inceleme raporunda eleştirilen matrah farklarından hangilerinde uzlaşma talep edildiği ve

bunlara ilişkin olarak uzlaşılan vergi ve ceza miktarları belirtilir (TÖUY md. 15).

Tarhiyat sonrası uzlaşmada uzlaşma talebi, ihbarnamede yazılı vergi ve ceza tutarının

tamamı için yapılır ve kısmi uzlaşma talebinde bulunulmaz (UY md. 7).

Vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek vergilerle kesilecek cezalar için tarhiyat

öncesi uzlaşma talep edilmesi halinde, vergi inceleme raporunda matrah veya matrah

farkları konuları ve tutarları itibariyle ayrı ayrı işlendiğinden, bu matrah veya matrah

farklarından ihtilafsız olanların vergi ve cezalarının uzlaşılması suretiyle kısmen uzlaşmanın

sağlanması, ihtilaflı olanların dava konusu yapılması ve bu suretle kısmen uzlaşılan

vergilerle cezalarında indirim sağlanması, dava konusu yapılan vergi ve cezaların terkin

ettirilmesi söz konusu olur.

104


D- UZLAŞMA TALEBİNDEN VAZGEÇİLEREK CEZA İNDİRİMİNDEN YARARLANILMASI

Ceza muhatabı, uzlaşma tutanağını imzalayıncaya kadar uzlaşma talebinden

vazgeçtiğini beyanla Vergi Usul Kanunu'nun vergi ziyaı, usulsüzlük ve özel

usulsüzlük cezalarında indirime ilişkin 376. madde hükmünün uygulanmasını

istemek hakkına sahiptir (VUK ek md. 9).

Mükellef veya vergi sorumlusu ikmalen, re'sen veya idarece tarh edilen vergi

veya vergi farkını ve indirim sonrası kalan vergi ziyaı, usulsüzlük ve özel

usulsüzlük cezasını ihbarnamenin tebliği tarihinden itibaren 30 gün içinde vergi

dairesine başvurarak vadesinde veya teminat göstermek suretiyle vadenin

bitiminden itibaren 3 ay içinde ödeyeceğini bildirirse, vergi ziyaı cezasının birinci

defada yarısı, müteakiben kesilen cezaların üçte biri, usulsüzlük veya özel

usulsüzlük cezalarının üçte biri indirilir (VUK md. 376). Bu nedenle de ceza

muhatabı, uzlaşma sonucunda indirilen ceza tutarını ceza indirim tutarı ile

mukayese ederek ceza indirim tutarı daha fazla ise, uzlaşma talebinden

vazgeçerek ceza indirimi talebinde bulunabilir.

105


E- UZLAŞMA VAKİ OLMADIĞI TAKDİRDE DÜŞÜNME, ARAŞTIRMA VE KARAR

VERME SÜRESİ TANINMASI

Gerek tarhiyat öncesi ve gerekse tarhiyat sonrası uzlaşmada, uzlaşmanın

vaki olmaması halinde, uzlaşma komisyonunun nihai teklifi tutanağa geçirilir ve

dava açma süresinin son günü akşamına kadar komisyonun nihai teklifinin

kabul edildiğinin vergi dairesine bildirilmesi halinde, başvuru tarihi itibariyle

uzlaşma vaki olmuş sayılır (VUK md. 1; UY md. 10; TÖUY md. 15).

Bu itibarla da uzlaşmanın vaki olmaması halinde mükellef, vergi sorumlusu

veya ceza muhatabına, uzlaşma gününden dava açma süresinin son gününe

kadar düşünme, araştırma ve karar verme süresi tanınmakta ve bu suretle

daha sağlıklı karar verme sağlanmaktadır.

106


F- UZLAŞMA VAKİ OLMADIĞI TAKDİRDE DAVA AÇILABİLMESİ VE

DAVA AÇMA SÜRESİNİN UZAMASI

Uzlaşmanın “vaki olmaması” halinde mükellef veya ceza muhatabı, tarh edilen vergiye

veya kesilen cezaya, uzlaşmanın vaki olmadığına dair tutanağın kendisine tebliğinden

itibaren genel hükümler dairesinde ve yetkili vergi mahkemesi nezdinde dava açabilir. (VUK

ek md. 7).Ancak, Vergi Usul Kanunu'nun ek 7. maddesinde uzlaşmanın “temin edilememesi”

halinde dava açılabileceğine ilişkin herhangi bir hüküm yer almamaktadır.

Bununla birlikte, Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu, daha önce dava açılmamış ise

uzlaşmanın temin edilememesi hallerinde ek 7. maddede belli edilen koşullarla dava açma

yoluna gidilebileceğini kararlaştırmıştır.

Uzlaşma Yönetmeliği'nin 13. maddesinin birinci fıkrasına göre de, “süresi içinde

uzlaşma talebinde bulunan mükellef, uzlaşma talep ettiği vergi için ancak uzlaşma vaki

olmadığı veya temin edilemediği hallerde dava açma yoluna gidilebilir.”

Bu takdirde dava açma müddeti bitmiş veya 15 günden az kalmış ise bu müddet

tutanağın tebliği tarihinden itibaren 15 gün olarak uzar (VUK ek md. 7).Bu nedenle de

uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilememesi halinde dava açılabilir.

Uzlaşma günü itibariyle dava açma süresi bitmiş veya 15 günden az kalmış ise dava

açma süresi uzlaşmanın vaki olmadığına ilişkin tutanağın tebliği tarihinden itibaren 15 gün

uzadığından bu süre içinde dava açılabilir. Vergi yargısının görüşü de madde hükmü

doğrultusundadır.107


G- UZLAŞILAN VERGİLERİN MATRAHLARININ ARTIRILMASINI GEREKTİREN

SEBEPLERİN TESPİTİ HALİNDE TEKRAR TARHİYAT YAPILAMAMASI

Üzerinde uzlaşılan verginin, muhtelif nedenlerle vergi incelemesinin

yinelenmesi, karşıt vergi incelemesi yapılması, ihbar veya şikayet

nedeniyle tekrar vergi incelemesi yapılması yada takdir komisyonunca

matrah takdir edilmesi sonucu, matrahın artırılmasını gerektiren yeni

sebeplerin tespit edilmesi halinde tarh edilen ve uzlaşılan vergilerin ait

olduğu hesap dönemi için tekrar ikmalen, re'sen veya idarece tarhiyat

yapılamaz.

Bu nedenle de adlarına ikmalen, re’ sen veya idarece vergi tarh edilen

mükelleflerin salınan bu vergileri vergi idaresi ile uzlaşmaları halinde,

uzlaşılan vergilerin ait olduğu hesap dönemi için tekrar tarhiyat yapılması

olasılığı ortadan kalkmaktadır.

108


I- UZLAŞILAN VERGİ VE CEZALARDA HATA BULUNMASI HALİNDE

DÜZELTME YAPILABİLMESİ

Uzlaşma komisyonlarının düzenleyecekleri uzlaşma tutanaklarının kesin

olması ve mükellef veya ceza muhatabı ile vergi idaresinin üzerinde

uzlaşılan ve tutanakla tespit edilen hususlar hakkında dava açamaması ve

hiçbir mercie şikayette bulunamaması karşın, uzlaşılan vergilerde vergi

hatası bulunması halinde düzeltme talebinde bulunulabilmektedir.

109


OLUMSUZ SONUÇLARI

A- UZLAŞILAN VE TUTANAKLA TESPİT EDİLEN HUSUSLAR HAKKINDA

DAVA AÇILAMAMASI VE ŞİKAYETTE BULUNULAMAMASI

Mükellef veya adına ceza kesilen, tarhiyat sonrasında üzerinde uzlaşılan ve

tutanakla tespit edilen hususlar hakkında dava açamaz ve hiçbir mercie

şikayette bulunamaz (VUK ek md. 6).

Tarhiyattan önce uzlaşmaya varılması halinde tutanakla tespit edilen bu

hususlar hakkında dava açılamaz ve hiçbir mercie şikayette bulunulamaz (VUK

ek md. 11).

Uzlaşmanın vaki olması halinde mükellef üzerinde uzlaşılan vergi ve cezaya,

vergi veya cezadan birisi üzerinde uzlaşılmış olsa dahi hem vergiye ve hemde

cezaya, adına ceza kesilmiş bulunan üzerinde uzlaşılan cezaya karşı dava

açamaz (VUK ek md. 7).

110


B- UZLAŞMANIN VAKİ OLMAMASI VEYA TEMİN EDİLEMEMESİ HALİNDE

YENİDEN UZLAŞMA TALEBİNDE BULUNULAMAMASI

Tarhiyat öncesi uzlaşmanın temin edilememiş veya uzlaşma müzakeresinde uzlaşmaya

varılamamış olması halinde, mükellefler veya ceza muhatabı olanlar verginin tarhından ve

cezanın kesilmesinden sonra uzlaşma talep edemezler (VUK ek md. 11).

Tarhiyat sonrası uzlaşmada, uzlaşmanın vaki olamaması veya temin edilememesi

halinde yeniden uzlaşma talebinde bulunulamaz (VUK ek md. 1).

Uzlaşmanın vaki olamaması, uzlaşma komisyonu teklifinin mükellefçe kabul

edilememesidir (UY md. 10).

Uzlaşmanın temin edilememesi, mükellefin uzlaşma komisyonunu davetine icabet

etmemesi, uzlaşmaya geldiği halde uzlaşma tutanağını imzalamaması veya bu tutanağı

ihtirazi kayıtla imzalamak istemesidir (TÖUY md. 12, 15; UY md. 10).

Mükellefler ve ceza muhatapları, uzlaşma için başvurmuş olmakla birlikte gerek tarhiyat

öncesi gerekse tarhiyat sonrası uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilememesi halinde,

yeniden uzlaşma talebinde bulunamazlar. Ancak, gerek tarhiyat öncesi uzlaşmada ve

gerekse tarhiyat sonrası uzlaşmada, uzlaşmanın vaki olamaması halinde, uzlaşma

komisyonunun nihai teklifi tutanağa geçirilir ve dava açma süresinin son günü akşamına

kadar komisyonun nihai teklifinin kabul edildiğinin vergi dairesine bildirilmesi halinde,

başvuru tarihi itibariyle uzlaşma vaki olmuş sayılır (VUK ek md. 1; TÖUY md. 15; UY md. 10).

111


C- UZLAŞILAN CEZALAR İÇİN CEZA İNDİRİMİNDEN YARARLANILAMAMASI

Üzerinde uzlaşılan cezalar hakkında, Vergi Usul Kanunu'nun vergi ziyaı,

usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarında indirime ilişkin 376. madde hükmü

uygulanmaz (VUK ek md. 9).

Bu suretle, mükelleflere uzlaşma veya ceza indiriminin sadece birisinden

yararlanma hakkı tanınmıştır. Dolayısıyla aynı ceza için hem uzlaşma hemde ceza

indirimi talep etmek mümkün değildir.

Vergi yargısı da Vergi Usul Kanunu’nun 376. maddesinden yararlanılması halinde

uzlaşma istenilemeyeceği görüşündedir.

112


D- UZLAŞILAN VERGİ VE CEZALARIN ÖDEME SÜRESİ

Uzlaşma vaki olduğu takdirde, uzlaşma tutanağı vergi ve cezaların ödeme

zamanlarından önce ilgiliye tebliğ edilmişse kanuni ödeme zamanlarında;

ödeme zamanları kısmen veya tamamen geçtikten sonra tebliğ edilmişse

ödeme süreleri geçmiş olanlar uzlaşma tutanağının tebliğinden itibaren bir ay

içinde ödenir (VUK ek md. 8/1).

113


VUK’UN 359. MADDESİ KAPSAMINA GİREN TARHİYATLARIN DAVA KONUSU

EDİLMESİ VE YARGI ORGANINCA MÜKELLEF LEHİNE KARAR VERİLMESİ

HALİNDE MÜKELLEFLERE UZLAŞMA HAKKI VERİLMELİ MİDİR?

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesine istinaden üç kat vergi ziyaı

keserek tarh ettiği vergi ve kesilen vergi ziyaı cezasının dava konusu edilmesi ve

yargı organlarınca da kesilen vergi ziyaı cezasının Vergi Usul Kanunu’nun 359.

maddesinde yazılı fiillerden herhangi birine girmediğine karar verilmesi

durumunda mükellefe uzlaşma hakkı verilebilecek midir?

Konu ile ilgili olarak Vergi Usul Kanunu’nda herhangi bir yasal düzenleme

bulunmamaktadır. Vergi Usul Kanunu’ndaki düzenleme ile sadece tarhiyatın

yapılması sırasında uzlaşma hakkı tanınmıştır.

Tarh edilen vergi ve kesilen cezalara karşı uyuşmazlık yaratıldığı takdirde

dava, temyiz veya itiraz sonucuna göre kesinleşmektedir. Bu nedenle, uzlaşma

hakkı da nihai karar ile doğabilecektir. Mahkeme kararı üzerine idarenin eylem ve

işleminin şekil değiştirmesi ve bunun da mükellefin lehine olması halinde

başlangıçta mükellefe tanınmayan hakkın tanınabilmesi Anayasa’nın eşitlik ilkesi

uyarınca zorunludur. Ancak, bunun için de Vergi Usul Kanunu’nda yasal

düzenleme yapılması gerekmektedir.

114


SÜRESİNDEN SONRA KENDİLİĞİNDEN VERİLEN VERGİ BEYANNAMELERİ İÇİN

KESİLEN KUSUR CEZASI VEYA %50 ORANINDA UYGULANAN VERGİ ZİYAI

CEZASININ UZLAŞMAYA KONU EDİLMESİ

280 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin, “2. UZLAŞMA”

bölümünde de, kendiliğinden verilen beyannameler için yüzde elli

oranında kesilecek vergi ziyaı cezasının da tarhiyat sonrası uzlaşmaya

konu olabileceği ifade edilmiştir.



2- Vergi Ziyaı, Usulsüzlük ve Özel Usulsüzlük Cezalarında İndirim

(VUK Madde 376 )

İkmalen, re'sen veya idarece tarh edilen vergi veya vergi farkını ve aşağıda

gösterilen indirimlerden arta kalan vergi ziyaı, usulsüzlük ve özel usulsüzlük

cezalarını mükellef veya vergi sorumlusu ihbarnamelerin tebliği tarihinden

itibaren otuz gün içinde ilgili vergi dairesine başvurarak vadesinde veya 6183

sayılı Kanunda belirtilen türden teminat göstererek vadenin bitmesinden itibaren

üç ay içinde ödeyeceğini bildirirse:

1.Vergi ziyaı cezasında birinci defada yarısı, müteakiben kesilenlerde üçte biri,

2. Usulsüzlük veya özel usulsüzlük cezalarının üçte biri,

İndirilir.

Mükellef veya vergi sorumlusu ödeyeceğini bildirdiği vergi ve vergi cezasını

yukarıdaki yazılı süre içinde ödemez veya dava konusu yaparsa bu madde

hükmünden faydalandırılmaz.

Yukarıdaki hükümler vergi aslına tabi olmaksızın kesilen usulsüzlük cezaları

hakkında da uygulanır.116


3- PİŞMANLIK UYGULAMASI

Pişmanlık ve ıslah, meydana gelmiş bir vergi suçunun açığa çıkma ihtimali

belirmeden önce yükümlü tarafından ilgili vergi dairesine haber verilmesi ya da

verilen beyannamenin düzeltilmesine karşılık vergi idaresince suç oluşturan

davranışını haber veren bu yükümlüye ceza uygulanmaması esasına dayanır.

Başka bir deyişle pişmanlık ve ıslah, vergi kanunlarına aykırı davranışlarıyla vergi

kaybına yol açmak suretiyle suç işleyenlerin duydukları pişmanlığa hukuki

sonuçlar bağlanmasıdır.

Vergi Usul Kanunu’nun 371. madde hükmünden de anlaşılacağı üzere,

pişmanlık temelinde vergi ziyaı yatan ve vergi dairesinin ıttılaına girmemiş bir

olayın kendiliğinden ilgili makamlara haber verilmesi üzerine uygulanan bir

müessesedir.

Pişmanlık esas itibariyle, teşekkülü vergi ziyaına bağlı suçlara ait cezaların

uygulanmasını önler. Çünkü pişmanlıkla ortadan kalkan, sadece vergi ziyaı

unsurudur. Başka bir ifadeyle pişmanlık, vergi kanunlarına aykırı olarak yapılmış

bir fiili ortadan kaldırmaz. Fakat vergi ziyaı unsurunu bertaraf ettiği için, o fiile

tekabül eden suça ait cezanın uygulanmasını önler.

117


PİŞMANLIK VE ISLAH ( VUK MADDE 371 )

Beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri işleyen mükelleflerle

bunların işlenişine iştirak eden diğer kişilerin kanuna aykırı hareketlerini ilgili

makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber vermesi hâlinde, haklarında aşağıda yazılı

kayıt ve şartlarla vergi ziyaı cezası kesilmez.

1. Mükellefin keyfiyeti haber verdiği tarihten önce bir muhbir tarafından her hangi

resmi bir makama dilekçe ile veya şifahi beyanı tutanakla tevsik edilmek suretiyle

haber verilen husus hakkında ihbarda bulunulmamış olması (Dilekçe veya tutanağın

resmi kayıtlara geçirilmiş olması şarttır.).

2. Haber verme dilekçesinin yetkili memurlar tarafından mükellef nezdinde her hangi

bir vergi incelemesine başlandığı veya olayın takdir komisyonuna intikal ettirildiği

günden evvel (Kaçakçılık suçu teşkil eden fiillerin işlendiğinin tespitinden önce)

verilmiş ve resmi kayıtlara geçirilmiş olması.

3. Hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin mükellefin haber verme dilekçesinin

verildiği tarihten başlayarak onbeş gün içinde tevdi olunması.

4. Eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının mükellefin keyfiyeti haber verme

tarihinden başlayarak onbeş gün içinde tamamlanması veya düzeltilmesi.

5. Mükellefçe haber verilen ve ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin

geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen

nispette uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla birlikte haber verme

tarihinden başlayarak onbeş gün içinde ödenmesi.118


PİŞMANLIK UYGULAMASININ KAÇAKÇILIK SUÇUNA ETKİSİ

Bunun yanı sıra, “Kaçakçılık Suçları ve Cezaları”

başlıklı VUK’un 359. maddesine göre, “371. maddedeki

pişmanlık şartlarına uygun olarak durumu ilgili makamlara

bildirenler hakkında bu madde hükmü uygulanmaz.”

denilmek suretiyle kaçakçılık suçu takip dışı kalacak yani

pişmanlık kapsamına, vergi ziyaına ilaveten kaçakçılık suçu

da girecektir.

119


PİŞMANLIK ve ISLAH

Vergi Kanunlarına AykırıHareketlerini - Kendiliklerinden

Vergi Ziyaı Cezası Kesilmez

Kaçakçılık Suçu Cezasına Hükmolunmaz

Gecikme Faizi Alınmaz

Pişmanlığın Geçerli Olduğu Vergiler

Beyan Üzerine Tarh Olunan Vergiler

Emlak Vergileri Hariç

ANCAK

Uyulması Gereken Şartlar

Haber Verme Tarihinden Önce

Verilmemiş Beyannamenin 15 gün İçinde Verilmesi

İhbar Yapılmamış Olmalı

Takdir Komisyonuna Başvurulmamış Olmalı

İncelenmeye Başlanmamış Olmalı

Noksan veya Yanlış Beyanın Tamamlanması

Pişmanlık Zammıyla Birlikte Ödenmesi

ÖRNEK

Vade Tarihi: 24.12.2010

Pişmanlık Dilekçesi Verildiği Tarih: 08.05.2011

Son Ödeme Tarihi: 23.05.2011

SORU: 10.05.2011 tarihinde Ödeme Yapılması Durumunda

21.12.2010 – 20.01.2011 için % 1,4021.01.2011 – 20.02.2011 için % 1,4021.02.2011 – 01.03.2011 için % 1,4002.03.2011 – 01.04.2011 için % 1,4002.04.2011 – 01.05.2011 için % 1,4002.05.2011 – 10.05.2011 için % 1,40

120


VUK 371. MADDESİNE GÖRE

PİŞMANLIKTAN YARARLANABİLMEK

İÇİN GEREKLİ BEŞ ŞART;



1- Haber verme tarihinden önce resmi makamlara ihbar yapılmamış

olmalıdır. Eğer beyana dayanan ve zamanında tahakkuk ettirilmemiş

vergilere ilişkin herhangi bir resmi makama muhbir tarafından haber

verilmiş olması durumunda pişmanlık hükümlerinden yararlanılması

mümkün değildir. Bununla birlikte muhbir tarafından bildirilen hususlar ile

mükellefin pişmanlık talebinde yer alan hususların farklı olması

durumunda zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilere ilişkin

beyannamelerin pişmanlık talebiyle verilmesi mümkündür.

Özellikle gizli kalmış mükellefiyetlerde, belirli bir yıla ait ihbar,

zamanaşımı süresi içindeki diğer yıllara ilişkin pişmanlık talebinde

bulunulması imkanını ortadan kaldırır.

122


2- Ziyaa uğratılan vergilere ilişkin olarak mükellef tarafından

pişmanlık talebiyle beyanname verilmeden önce vergi incelemesine

başlanılması veya takdir komisyonuna sevk edilmesi durumunda

pişmanlık hükümlerinden yararlanılması mümkün değildir.

Vergi Usul Kanunu’nun 371. maddesinde mükellef hakkında vergi incelemesine

başlanılmış olmasının pişmanlık talebiyle beyanname verilmesi imkanını ortadan kaldıracağı

hüküm altına alınmış olmakla beraber, yapılan incelemenin nev’i ve kapsamı ile ilgili olarak

herhangi bir belirleme yapılmamıştır. Bu durumda vergi incelemesinin ister tam veya sınırlı

isterse karşıt inceleme mahiyetinde olsun, mükellef hakkında vergi incelemesine

başlanılması pişmanlıkla beyanname verilmesi imkanını ortadan kaldıracaktır. Bununla

birlikte belirli bir vergi türü veya dönem ile ilgili olarak takdir komisyonuna sevk edilmesi

durumunda, takdir konusu olmayacak vergi türleri ile dönemleri ile ilgili olarak pişmanlık

talebiyle beyanname verilmesi mümkündür.

Vergi incelemesi, pişmanlığı bütün vergiler yönünden kesmektedir. Ancak hemen

belirtilmek icap eder ki, bunun için incelemeye başlandığının tutanakla tespit edilmesi yahut

inceleme vergi dairesinde yapılacaksa davet yazısının mükellefe tebliğ edilmiş olması

gerekmektedir.

Takdire sevk halinde, pişmanlık talebi sadece takdire sevk konusu olacak vergi türü

açısından önlenmiş olur. Örneğin KDV matrahının takdiri istenen mükellefin, gelir vergisi ve

diğer vergiler yönünden pişmanlık talebinde bulunması mümkündür.

123


3- Beyan süresi geçtikten sonra mükellef tarafından kendiliğinden verilen

beyannamelerin VUK’ nun 371. maddesi hükmü uyarınca pişmanlık talebiyle

verilen beyanname olarak değerlendirilebilmesi için beyannamenin haber verme

dilekçesi ile birlikte verilmesi gerekmektedir.

Aksi takdirde kanuni süre sona erdikten sonra ancak haber verme dilekçesi

olmaksızın verilen beyannamelerin VUK’un 371. maddesinde yer alan pişmanlık

hükümlerinden yararlandırılması mümkün değildir. Bu durumda kanuni süreden

sonra haber verme dilekçesi olmaksızın kendiliğinden verilen beyannameler

üzerinde yer alan matrah üzerinden, VUK’un 30. maddesinin dördüncü fıkrası

hükmü uyarınca re’sen vergi tarh edilir, vergi ziyaı cezası ise mezkur Kanun’un

344. maddesinin son fıkrası hükmü uyarınca % 50 oranında kesilir.

Haber verme dilekçesinin posta ile gönderildiği hallerde, haber verme tarihi,

taahhütlü gönderilmişse, postaya verildiği, adi posta olarak gönderilmişse,

dilekçenin vergi dairesine gelip kayıtlara geçtiği tarihtir. 15 günlük sürenin

hesabında bu hususun göz önünde tutulması gerekir.

124


Sadece beyana dayanan vergilere ilişkin olarak pişmanlık talebinde

bulunulabilir. Aksi takdirde diğer şartların bulunması durumunda dahi beyana

dayanmayan vergiler için pişmanlık talebinde bulunulması mümkün değildir.

Diğer taraftan haber verme dilekçesinin idareye verilmesini müteakiben 15 gün

içinde hiç verilmemiş beyannamenin verilmesi, kanuni süresi içinde eksik

verilen beyannamenin ise tamamlanması gerekmektedir. Aksi takdirde haber

verme dilekçesinin idareye verilmesini müteakiben 15 gün geçtikten sonra

verilen beyannameler ile ilgili olarak pişmanlık hükümlerinden yararlanılması

mümkün değildir. Ancak, emlak vergisi de beyana dayanan bir vergi türü

olmakla beraber, VUK’un 371. maddesinin son fıkrası ile pişmanlığın bu

vergide geçerli olmayacağı hükme bağlanmıştır. Çünkü vergi idaresi tapu

kayıtlarından, vergi dairesi ve belediye tahsil daireleri kayıtlarından, ihlal fiillerini

saptayabilecek durumdadır.

Yine sorumlu sıfatıyla verilmesi gereken beyannameler için de pişmanlık

hükümlerinden yararlanılması mümkündür. Buna göre, süresinde verilmeyen

muhtasar beyannameler, 2 nolu KDV Beyannamesi pişmanlık hükümleri

çerçevesinde verilebilecektir.

125


4- VUK’un 371. maddesinde yer alan pişmanlık hükümlerinden

yararlanabilmenin diğer bir şartı ise pişmanlık zammının ödenmesidir.

Buna göre kanuni süresi içinde beyan edilmediğinden tahakkuk

ettirilmeyen vergiler ile ilgili olarak VUK’un 112. maddesi hükmü

uyarınca hesaplanması gereken gecikme faizi yerine pişmanlık

zammının ödenmesi gerekmektedir. Pişmanlık zammı pişmanlık talepli

olarak verilen beyannameler üzerinden hesaplanan ve vadesi geçmiş

vergiler ile ilgili olarak, vade tarihinden itibaren her ay ve kesri için 6183

sayılı Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanun’da hüküm altına

alınan gecikme zammı oranında hesaplanacaktır.

Öte yandan pişmanlık talepli olarak verilen beyannamede yer alan

matrah üzerinden hesaplanan verginin daha sonraki bir tarihte

ödenmesi durumunda 169 Seri No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği

uyarınca pişmanlık zammı, ödemenin yapıldığı tarih esas alınmak

suretiyle hesaplanacaktır.

126


5- Kanuni süre geçtikten sonra pişmanlıkla verilen beyannamelerde ya da

kanuni sürede verilen beyannamede eksik beyan edilen vergiler ile ilgili olarak

pişmanlık talepli tamamlayıcı beyannamelerde beyan edilen matrahlar üzerinden

hesaplanan vergilerden ödeme vadesi geçmiş olanların, haber verme tarihinden

başlamak üzere 15 gün içinde pişmanlık zammı ile birlikte ödenmesi

gerekmektedir. Bununla birlikte pişmanlık talepli olarak verilen beyannameler ile

beyan edilen vergilerin ödeme vadesinin geçmemiş olması durumunda söz

konusu vergiler normal ödeme süreleri içinde ödenecektir. Kaldı ki normal vadesi

henüz geçmemiş olan vergilerin pişmanlıkla verilen beyannameler üzerine

tahakkuk ettirilmesine rağmen normal vadesinde ödenmemesi pişmanlık talebini

geçersiz kılmamakta olup, bu durumda normal vadesinde ödenmeyen vergiler ile

ilgili olarak 6183 sayılı Kanun hükümleri uyarınca normal vade tarihinden itibaren

gecikme zammı tatbik edilir.

Pişmanlık hükümlerinden yararlanma açısından kaçakçılık suç ve vergi ziyaı

suçu arasında, VUK’un 371. maddesinin 2 numaralı bendinin parantez içi

hükmünde; “kaçakçılık suçu teşkil eden fiillerinin işlendiğinin tespitinden önce”

denilmek suretiyle farklılık oluşmaktadır. Vergi ziyaı suçunda pişmanlıktan

yararlanmada suçun tespitinin şart olmamasına rağmen, kaçakçılık suçunda

pişmanlıktan yararlanmada suçun tespit edilmemiş olması yeterlidir. Bu durumda

örneğin vergi incelemesine başlanılmış olması yahut ihbar olması, kaçakçılık

suçunun henüz tespit edilmemiş olması (parantez içi hükümden dolayı) şartıyla

pişmanlıktan yararlanmayı engellememektedir. 127


Uygulamada zamanında verilmeyip, pişmanlık hükümlerine göre verilen

beyannameler için, beyannamenin zamanında verilmemesi nedeniyle VUK’un

352/1-1. maddesine göre birinci derece bir kat usulsüzlük cezası kesilmektedir.

Konuya ilişkin Danıştay değerlendirmesi de bu yönde şekillenmiştir. Ancak

kanuni süresi içinde beyanname verdikten sonra, pişmanlık talebiyle ek

beyanname verilmesi halinde bu şekilde usulsüzlük cezası kesilmesi söz

konusu değildir.

Vergi idaresince yayımlanan 238 Seri No.lu VUKGT’de, pişmanlıkla verilen

beyannamelerle zarar beyanı veya mahsuplar nedeniyle ödenecek verginin

bulunmaması halinde, pişmanlık talebinin kabul edilmeyeceği, iki kat birinci

derece genel usulsüzlük cezası uygulanacağı ve gerek görülmesi halinde

mükellefin incelemeye sevk edileceği yönünde görüş açıklanarak idari

uygulamaya yön verilmiştir.



PİŞMANLIK BEYANNAMELERİNİN İHTİRAZİ KAYITLA VERİLMESİ

VUK’un 378. maddesinde, mükelleflerin beyan ettikleri matrahlar ve bu

matrahlar üzerine tarhedilen vergilere karşı dava açamayacakları hükme

bağlanmış ise de, İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 27/3. maddesinde,

ihtirazi kayıtla verilen beyannamelerin dava konusu yapılabileceği

öngörülmüştür. Bu itibarla, mükelleflerin ihtirazi kayıtla verdikleri

beyannameler üzerine tarhedilen vergileri dava konusu yapmaları

mümkündür.

Mükelleflerin pişmanlık beyannamelerini de ihtirazi kayıtla vermeleri ve bu

şekilde pişmanlık hükümlerine göre tarhedilen vergileri de dava konusu

yapmaları için bir engel bulunmamaktadır.

Nitekim, konuya ilişkin Danıştay değerlendirmesi de bu yönde olup,

pişmanlıkla verilen beyannamelere, ihtirazi kayıt konulmasının mümkün

bulunduğu yönünde verilmiş yargı kararları mevcuttur

129


4- YANILMA VE GÖRÜŞ DEĞİŞİKLİĞİ ( VUK MADDE 369 )

(6009 sayılı Kanunun 14 üncü maddesiyle değişen madde Yürürlük;

01.08.2010)

Yetkili makamların mükellefin kendisine yazı ile yanlış izahat vermiş

olmaları veya bir hükmün uygulanma tarzına ilişkin bir içtihadın

değişmiş olması halinde vergi cezası kesilmez ve gecikme faizi

hesaplanmaz.

Bir hükmün uygulanma tarzı hususunda yetkili makamların genel

tebliğ veya sirkülerde değişiklik yapmak suretiyle görüş ve kanaatini

değiştirmesi halinde, oluşan yeni görüş ve kanaate ilişkin genel tebliğ

veya sirküler yayımlandığı tarihten itibaren geçerli olup, geriye dönük

olarak uygulanamaz. Şu kadar ki, bu hüküm yargı mercileri tarafından

iptal edilen genel tebliğ ve sirküler hakkında uygulanmaz.

130


5- ÖLÜM (VUK MADDE 372)

Ölüm halinde vergi cezası düşer.

6- MÜCBİR SEBEPLER (VUK MADDE 373)

Bu kanunda yazılı mücbir sebeplerden herhangi birinin vukua geldiği malum ise veya tevsik

ve ispat olunursa vergi cezası kesilmez.

7- CEZA KESMEDE ZAMANAŞIMI (VUK MADDE 374)

Aşağıda yazılı süreler geçtikten sonra vergi cezası kesilmez.

1. Vergi ziyaı cezasında cezanın bağlı olduğu vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip

eden yılın birinci gününden; 353 ve mükerrer 355'inci maddeler uyarınca kesilecek

usulsüzlük cezalarında, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın birinci gününden

başlayarak beş yıl (114'üncü maddenin ikinci fıkrası hükmü ceza zamanaşımı için de

geçerlidir.)

2. Usulsüzlükte, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın birinci gününden başlayarak iki

yıl;

Ancak 336 ncı madde hükmüne göre vergi ziyaı cezası ile usulsüzlüğün birleşmesi halinde

kesilecek ceza, vergi ziyaı cezası için belli edilen zamanaşımı süresi içinde kesilir

Bu süreler içinde ceza ihbarnamesi tebliğ edilmekle zamanışımı kesilmiş olur.

131


TARH ZAMANAŞIMI

Zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkmasıdır. Zamanaşımı, mükellefin bu

hususta bir müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade eder

Zamanaşımı Süreleri

Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde

tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar.

(6009 sayılı Kanunun 8 inci maddesiyle değişen fıkra Yürürlük; 01.07.2010 tarihinden geçerli

olmak üzere 01.08.2010) Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir

komisyonuna başvurulması, zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkûr komisyon

kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam

eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz.

Şarta bağlı istisna veya muafiyet uygulamaları sonucu kısmen veya tamamen alınmayan

vergilere ilişkin zamanaşımı süresi, istisna veya muafiyet şartlarının ihlâl edildiği tarihi takip

eden takvim yılı başından itibaren başlar.

Damga vergisine tabi olup vergi ve cezası zamanaşımına uğrayan evrakın hükmünden tarh

zamanaşımı süresi dolduktan sonra faydalanıldığı takdirde mezkûr evraka ait vergi alacağı

yeniden doğar.

132


Tarh zamanaşımı süresini durduran haller aşağıdaki gibidir.

1- Vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması, zamanaşımını

durdurur. Duran zamanaşımı mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden

itibaren kaldığı yerden işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan

fazla olamaz.

2- Mücbir sebepler,

3- Şarta bağlı istisna veya muafiyet uygulamaları sonucu kısmen veya tamamen alınmayan

vergilere ilişkin zamanaşımı süresi, istisna veya muafiyet şartlarının ihlal edildiği tarihi takip eden

takvim yılı başından itibaren başlar.

4- Zarar mahsubun da zararın doğduğu dönemden değil mahsubun yapıldığı dönemden

itibaren başlar. ( Örneğin; 2009 yılı zararı 2012 yılı karından mahsup edilmişse 2009 yılına ilişkin

zamanaşımı da 01.01.2013'den itibaren başlar.)

5- GVK’nun 42-44. maddelerinde yer alan şartlarla yapılan yıllara yaygın inşaat işleri ile ilgili

işin devam ettiği tüm yıllara ilişkin tarh zamanaşımı süresi, işin bittiği yıla ilişkin zamanaşımı

süresinin sonuna kadar uzayacaktır.

6- Bir yıldan fazla süren tasfiyelerde tarh zamanaşımı, tasfiyenin nihayet bulduğu dönemi

takip eden yıldan itibaren başlar.

7- Damga vergisine tabi olup vergi ve cezası zamanaşımına uğrayan evrakın hükmünden tarh

zamanaşımı süresi dolduktan sonra faydalanıldığı takdirde söz konusu evrağa ait vergi alacağı

yeniden doğar. 133


VUK Geçici Madde 28-

(6009 sayılı Kanunun 16 ncı maddesiyle eklenen geçici madde Yürürlük;

01.07.2010 tarihinden geçerli olmak üzere 01.08.2010)

1/1/2005 tarihinden önceki dönemlere ilişkin olarak, bu maddenin yürürlüğe

girdiği tarihten önce matrah takdiri için takdir komisyonuna sevk edilmiş olup,

komisyonca takdir edilen matrah üzerinden 31/12/2012 tarihine kadar tarh ve

tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar. Bu hüküm, 374 üncü maddede

yer alan ceza kesmede zamanaşımı açısından da uygulanır.



8- Verginin Terkini ( VUK Madde 115 )

Yangın, yer sarsıntısı, yer kayması, su basması, kuraklık, don, muzir hayvan ve haşarat

istilası ve bunlara benzer afetler yüzünden:

1. Varlıklarının en az üçte birini kaybeden mükelleflerin bu afetlerin zarar verdiği gelir

kaynakları ile ilgili bulunan vergi borçları ve vergi cezaları;

2. Mahsullerinin en az üçte birini kaybeden mükelleflerin, afete maruz arazi için zararın

tahakkuk ettiği hasat ve devşirme zamanına tesadüf eden yıla ait olarak tahakkuk ettirilen

Arazi Vergisi borçları ve vergi cezaları;

Maliye Bakanlığınca zararla mütenasip olmak üzere, kısmen veya tamamen terkin olunur.

Maliye Bakanlığı terkin yetkisini mahalline devredebilir.

Zarar derecesini ve ilgili bulunduğu gelir kaynağını mahalli idare heyetleri yaptıracağı

tahkikat üzerine tespit eder.

9-Tahakkuktan Vazgeçme ( VUK Mükerrer Madde 115 )

İkmalen, re'sen veya idarece tarh edilen vergi ve bunlara ilişkin cezaların toplam miktarı

21,00 –TL’yi aşmaması ve tahakkukları için yapılacak giderlerin bu miktardan fazla

olacağının tespiti halinde, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca belirlenecek usul ve esaslar

dahilinde tahakkuklarından vazgeçilebilir.

10- Ödeme

11- Vergi Afları135


Vergi Mahkemesinde Dava Açmaya Yetkili Olanlar ( VUK Madde 377 )

Mükellefler ve kendilerine vergi cezası kesilenler, tarh edilen vergilere ve

kesilen cezalara karşı vergi mahkemesinde dava açabilirler.

Vergi dairesi tadilat ve takdir komisyonlarınca tahmin ve takdir olunan

matrahlara karşı vergi mahkemesinde dava açabilir.

Belediyelerde dava açma yetkisini belediye adına varidat müdürü, olmayan

yerlerde hesap işleri müdürü veya o görevi yapan kullanır.

Vergi dairesi başkanlıkları ile vergi daireleri, Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi

Başkanlığınca belirlenen tutarları aşan davalarda Gelir İdaresi Başkanlığının (İl

özel idareleri ile belediyeler, valilerin) muvafakatını almadan vergi mahkemesi

kararları aleyhine temyiz yoluna gidemezler.

Gelir İdaresi Başkanlığı, tespit edeceği hadlerle sınırlı olmak şartıyla,

muvafakat verme yetkisini vergi dairesi müdürlüklerinin taraf bulunduğu

davalar için vergi dairesi başkanlıklarına ve/veya defterdarlıklara devredebilir.

136


VERGİ İLE İLGİLİ BAZI KAVRAMLAR

• Vergi Harcaması (Tax expenditures)

Muafiyet ve istisnalar nedeniyle Devletin vazgeçtiği vergi alacağı

• Vergi Takozu (Tax Wedge)

Ücretlerden alınan vergi ve sigorta primlerinin işgücü maliyetine oranı yükseksekayıtdışı istihdamı artırır.

• Vergi Cenneti (Tax Haven)

Vergi ödememe veya az vergi ödeme suretiyle diğer ülkelerin yatırım yapmayadavet edildiği bölgeler. (Serbest bölgeler ve özel bölgeler)

• Vergi Tatili (Tax Holiday)

Yabancı sermayeyi ülkeye çekmek için tanınan belli süreli vergi avantajları

(5-10 yıl vergi muafiyeti gibi)

• Vergi rekabeti (Tax com.trpetition)

Uluslararası vergi rekabeti yabancı yatırımcıları ülkeye çekmek amacıyla tanınanözel vergi avantajları

• Kontrol Edilen Yabancı Kurum (CFC)

Tam mükellef gerçek kişi ve kurumların yurtdışındaki iştiraklerinden elde ettiklerikazançların ilgili ülkeye (Türkiye’ye) getirilmese dahi ana şirketin bulunduğuülkede vergilendirilmesi.

137


DEĞERLEME HÜKÜMLERİ

MAYIS 2016

A. Murat YILDIZ





ENVANTER İŞLEMLERİ ( VUK MAD.186-192 )

İktisadi bir kıymetin varlığının kayıtlar ve belgeler üzerinde yapılacak olan çalışmalarla tespit

edilmesine ENVANTER adı verilir.

İktisadi bir kıymetin varlığının fiili olarak, yani elle sayılarak tespit edilmesine fiili envanter,

kayıt ve belgeler üzerinden tespit edilebilmesine ise ise kaydi envanter olarak adlandırılır.

VUK’nun 186. maddesi gereğince, envanter ise; bilanço günündeki mevcutları, alacakları ve

borçları saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir şekilde ve müfredatlı

olarak tespit etmektir. Bu kapsamda, ticari teamüllere göre tartılması, sayılması ve ölçülmesi

mutat olmayan malların değerleri tahminen tespit olunur. Mevcutlar, alacaklar ve borçlar

işletmeye dahil iktisadi kıymetleri ifade eder.

ENVANTER İŞLEMİ YAPACAK OLANLAR:

*Bilanço esasına göre defter tutan gelir vergisi mükellefleri,

*Her türlü ticaret şirketleri,

*Kurumlar vergisine tabi olup bilanço esasına göre defter tutan diğer tüzel kişiler,

*İşletme hesabı esasına göre defter tutanlardan emtia üzerine iş yapan gelir ve kurumlarvergisi mükellefleridir.

139


ENVANTER İŞLEMLERİ

Muhasebe uygulamasında envanter işlemleri genel olarak aşağıdaki

sıraya göre yapılır:

1- Dönem sonunda muhasebe kayıtlarına göre genel geçici mizan

düzenlenir.

2- Muhasebe dışı envanter işlemleri yapılarak iktisadi kıymetlerin

gerçek durumu tespit edilir.

3- Muhasebe dışı envanter sonuçları ile genel geçici mizan

karşılaştırılır varsa farklar bulunur.

4- Bulunan farkların sebeplerine göre gerekli düzenleyici muhasebe

kayıtları yapılarak muhasebe içi envanter işlemleri yapılır.

5- Muhasebe kayıtları ile envanter sonuçlarının uyumu sağlanarak

genel kesin mizan değerlendirilir.

6- Son olarak ise mali tablolar düzenlenir.

140


DEĞERLEME

Değerleme: VUK’nun 258. maddesi gereğince, vergi matrahlarının

hesaplanmasıyla ilgili iktisadi kıymetlerin vergi kanunlarında gösterilen

gün ve zamanlardaki değerlerinin takdir ve tespitidir.

Tanım uyarınca değerleme;

A) Tespit

B) Takdir

şeklinde yapılmaktadır.

Tespit, mükelleflerce VUK’nda yer alan değerleme ölçüleri kullanılarak

yapılan değerleme işlemi,

Takdir ise, mutat değerleme ölçüleri kullanılarak değerleme

yapılamadığı hallerde idare tarafından yapılan kıymet takdir işlemidir.

(VUK Madde 267)

141


DEĞERLEME ÖLÇÜLERİ

1.Maliyet bedeli (VUK. MADDE 262) (1-Gayrimenkuller, 2-Demirbaş eşya, 3-Özel maliyet

bedeli, 4-Zirai mahsuller,5-Emtia, 6- Taşıtlar. )

2.Borsa rayici (VUK. MADDE 263) (Yabancı paralar, Devlet tahvili ve Hazine bonoları)

3.Tasarruf değeri (VUK. MADDE 264) ( Alacak ve borç senetleri reeskontu )

4.Mukayyet değer (VUK. MADDE 265) (1-Senetsiz alacak ve borçlar, Reeskont uygulaması

yapılmayan senetli alacak ve borçlar, 2-İlk tesis ve taazzuv giderleri ile peştemallıklar, 3-Aktif

ve geçici hesaplara ilişkin kıymetler, 4-Karşılıklar)

5.İtibari değer (VUK. MADDE 266) (Kasa)

6.Vergi değeri (VUK. MADDE 268) (Bina ve araziler)

7.Rayiç bedel (VUK. MÜK. MADDE 266) (1-Veraset ve İntikal V.K’nun 10/c maddesinde yer

alan menkul kıymetler, 2-Gemiler)

8.Emsal bedeli ve ücreti (VUK. MADDE 267) 1-Ortalama Fiyat Esası, 2-Maliyet Bedeli Esası, 3-

Takdir Esası)

9.Alış Bedeli (VUK. MADDE 279) (Hisse senetleri, Kapsama dahil yatırım fonları katılma

belgeleri) 142


DEĞERLEME ÖLÇÜLERİ

1. Maliyet bedeli

VUK'nun 262. maddesinde maliyet bedeli; " ...İktisadi bir kıymetin iktisap

edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara

müteferri bilumum giderleri ifade eder” şeklinde tanımlanmıştır. Maliyet bedeli ile

değerlenecek iktisadi kıymetlere aşağıda sayılanlar örnek olarak verilebilir.

a- Gayrimenkuller,

b- Demirbaş eşya,

c- Özel maliyet bedeli,

d- Zirai mahsuller,

e- Emtia

2. Borsa rayici

Borsa rayicine ilişkin VUK' nun 263. maddesi hükmüne göre borsa rayici;

gerek menkul kıymetler ve kambiyo borsasına, gerekse ticaret borsalarına kayıtlı

olan iktisadi kıymetlerin değerlemeden evvelki son işlem gününde borsadaki

işlemlerinin ortalama değerini ifade eder. Borsa rayici ile değerlenecek iktisadi

kıymetlere örnek olarak yabancı paralar ile devlet tahvili ve hazine bonolarını

verebiliriz. 143


3. Tasarruf değeri

VUK' nun 264. maddesindeki tanıma göre tasarruf değeri; bir iktisadi kıymetin

değerleme gününde sahibi için arz ettiği gerçek değerdir. Tasarruf değeri ölçüsü

sadece alacak ve borç senetleri için uygulanmakta olup, bu senetlerin tasarruf

değerinin bulunmasında reeskont yöntemi kullanılmaktadır.

4. Mukayyet değer

VUK'nun 265. maddesinde mukayyet değer; "Bir iktisadi kıymetin muhasebe

kayıtlarında gösterilen hesap değeri" olarak tanımlanmıştır. Mukayyet değer

uygulamada muhasebe değeri veya defter değeri olarak da adlandırılmaktadır.

Mukayyet değer ile değerlenecek iktisadi kıymetlere aşağıda sayılanlar örnek

olarak verilebilir. İktisadi kıymetlerin mukayyet değerinin tespiti için herhangi bir

işlem yapmaya gerek yoktur.

a- Senetsiz alacak ve borçlar

b- Reeskont uygulaması yapılmayan senetli alacak ve borçlar,

c- İlk tesis ve taazzuv giderleri ile peştemallıklar,

d- Aktif ve geçici hesaplara ilişkin kıymetler,

e- Karşılıklar.144


5. İtibari değer

İtibari değer VUK'nun 266. maddesinde "Her nevi senetlerle, esham ve

tahvillerin üzerine yazılı olan değer" olarak tanımlanmıştır. İtibari değer

uygulamada nominal değer veya yazılı değer olarak da adlandırılmaktadır. TL

cinsinden kasada bulunan değerler itibari değerle değerlenmektedir.

6. Vergi değeri

VUK' nun 268. maddesindeki tanıma göre vergi değeri "bina ve arazinin Emlak

Vergisi Kanununun 29. maddesine göre tespit edilen değeri" olarak tanımlanmıştır.

Vergi değeri uygulamada bina, arsa ve arazilerin emlak vergisine esas değerlerinin

hesaplanmasında kullanılmaktadır.

7. Rayiç bedel

VUK'nun Mükerrer 266. maddesi uyarınca rayiç bedel, bir iktisadi kıymetin

değerleme günündeki normal alım-satım bedelidir. Vergi Usul Kanunu’nda

işletmeye dahil herhangi bir iktisadi kıymeti için değerleme ölçüsü olarak rayiç

bedel öngörülmemiştir.

8. Alış Bedeli

Alış bedeli; bir iktisadi kıymetin iktisabı için satıcıya ödenen veya borçlanılan

meblağdır. Hisse Senetleri ile fon portföylerinin en az %51’i Türkiye’de kurulmuş

bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu katılma belgeleri alış

bedeli ile değerlenecektir. 145


9. Emsal bedeli ve ücretiVUK' nun 267. maddesi hükmüne göre emsal bedel; "Gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen

veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline

nazaran haiz olacağı değerdir." Emsal bedeli, gerçek değeri belli olmayan veya bilinmeyen mallara

uygulanabilir. Değeri bilinen bir iktisadi kıymetin değerlemesinde bu ölçü kullanılamaz. İktisadi

kıymetin gerçek değerinin başka bir değerleme ölçüsü ile bulunabildiği durumlarda, emsal bedeli

ile değerleme yapılamayacaktır.

Emsal bedeli uygulaması VUK'nun 267. maddesi uyarınca aşağıdaki üç sıra takip edilmek

suretiyle yapılır:

Birinci sıra ortalama fiyat esasıdır. "Aynı cins ve nevideki mallardan sıra ile değerlemenin

yapılacağı ayda veya bir evvelki veya bir daha evvelki aylarda satış yapılmışsa, emsal bedeli bu

satışların miktar ve tutarına göre mükellef tarafından çıkarılacak olan ortalama satış fiyatı ile

hesaplanır. Bu esasın uygulanması için, aylık satış miktarının, emsal bedeli tayin olunacak her bir

malın miktarına nazaran %25'ten az olmaması şarttır." (VUK md. 267/1)

İkinci sıra maliyet bedeli esasıdır. "Emsal bedeli belli edilecek malın, maliyet bedeli bilinir veya

çıkarılması mümkün olursa, bu takdirde mükellef, bu maliyet bedeline, toptan satışlar için %5,

perakende satışlar için %10 ilave etmek suretiyle emsal bedelini bizzat belli eder" (VUK md. 267/2)

Üçüncü sıra takdir esasıdır. "Yukarıda yazılı esaslara göre belli edilmeyen emsal bedelleri

ilgililerin müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edilir..." (VUK md. 267/3)

Emsal bedelin, yukarıda yer alan ortalama fiyat esasına veya maliyet bedeli esasına göre

bulunmasında emsal bedel bizzat mükellefler tarafından hesaplanır. Emsal bedelinin birinci sırada

yer alan ortalama fiyat esasına veya ikinci sırada yer alan maliyet bedeli esasına göre tespitinin

mümkün olmaması halinde ise emsal bedel takdir komisyon marifetiyle tespit edilecektir.146


EMSAL BEDELİ VE ÜCRETİ İLE DEĞERLECEK İKTİSADİ KIYMETLER

Emsal bedeli ve emsal ücretinin değerleme ölçüsü olarak kullanılabileceği iktisadi kıymetleri

şöyle sıralayabiliriz:

Satın Alınan Emtia ve İmal Edilen Emtia (V.U.K. Mad.274)

Emtianın maliyet bedeline nazaran, değerleme günündeki satış bedelleri %10 ve daha fazla

bir düşüklük gösterdiği hallerde, mükellef maliyet bedeli yerine 267 inci maddenin ikinci

fıkrasındaki usul hariç olmak üzere emsal bedeli ölçüsünü tatbik edebilir.

Hayvanlar (V.U.K. Mad.277)

Maliyet bedelinin tespiti mümkün olmayan ahvalde maliyet bedeli yerine emsal bedeli alınır.

Bu hükmün tatbikinde emsal bedeli, işletmenin bulunduğu mahal için zirai kazanç

komisyonlarınca tespit edilmiş olan ortalama maliyet bedelidir.

Kıymeti Düşen Mallar (V.U.K. Mad.278)

Yangın, deprem ve su basması gibi afetler yüzünden veyahut bozulmak, çürümek, kırılmak,

çatlamak, paslanmak gibi haller neticesinde iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalış vaki olan

emtia ile maliyetlerin hesaplanması mutad olmıyan hurdalar ve döküntüler, üstüpü, deşe ve

ıskartalar emsal bedeli ile değerlenir.

Özel Haller (V.U.K. Mad.289)Değerleme ölçüsü belli edilmeyen veya edilmiş olup da kendi ölçüsüyle değerlenmesine

imkan bulunmayan iktisadi kıymetlerden, bina ve arazi vergi değeriyle, diğerleri varsa borsa

rayici ile yoksa mukayyet değeriyle o da yoksa emsal bedeliyle değerleme yapılacaktır.147


(G.V.K. Mad.41/1)

Teşebbüs sahibi ile eşinin ve çocuklarının işletmeden çektikleri ayni değerler

emsal bedeli ile değerlenir.

(G.V.K. Mad.63)

Gerçek ücretin tespitinde, hizmet erbabına sağlanan konut tedariki ve sair

surette sağlanan menfaatler konutun emsal kirasına veya menfaatin emsal

bedeline göre değerlenir.

(G.V.K. Mad.72-73)

Gayrimenkul sermaye iratlarının tespitinde, ayın olarak tespit edilen kiralar ile,

bedelsiz olarak başkalarının intifaına bırakılan mal ve hakların kira bedellerinin

tespitinde emsal kira bedeli uygulanır.

(G.V.K. Mad.89, K.V.K. Mad.14/6)

Mükelleflerce ayın olarak yapılan bağış ve yardımların gelir vergisi mükellefleri

için mukayyet değeri bilinmiyor ise; kurumlar vergisi mükellefleri için maliyet ve

mukayyet değeri bilinmiyor ise bu yardım ve bağışın emsal bedelle

değerlenmesi gerekir.

148


(K.V.K. Mad.13)

Kurumlar vergisi mükellefleri açısından, transfer fiörtülü kazanç dağıtımı ile

ilgili olarak emsaline göre göze çarpacak derecede yüksek veya düşük fiyat

veya bedeller üzerinden yahut bedelsiz olarak alım, satım, imalat, inşaat

muamelelerinde ve hizmet ilişkilerinde kiralama ve kiracıya verme

muamelelerinde, faiz ve komisyonlarla ödünç para alıp vermede, aylık,

ikramiye ve ücret benzeri ödemede bulunursa bunların yerine emsal bedel

dikkate alınır.

(K.V.K. Mad.17/4-b)

Kurumların tasfiyesi ve servet değerlerinin tespiti ile ilgili olarak, hisselerine

mahsuben ortaklara dağıtılan, satılan, devredilen veya kurum sahibine iade

olunan değerler, dağıtımın, satımın, devrin veya iadenin yapıldığı günün emsal

bedeli ile değerlenir.

(K.D.V. Mad.27)

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun uygulanması açısından, bedeli bulunmayan

veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka

değerler olması halinde matrah işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya

emsal ücretidir. Bedelin emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir

şekilde düşük olduğu bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple

açıklanamadığı hallerde de, matrah emsal bedeli ya da emsal ücretidir.149


DÖNEN VARLIKLARDA

DEĞERLEME

MAYIS 2016

A. Murat YILDIZ





KASA HESABI

Kasa hesabı, daima borç bakiyesi verir veya bakiyesi sıfır olur. Hiçbir şekilde alacak bakiyesi

vermemesi gerekir.

Kasa hesabının alacak bakiyesi vermesi; muhasebe işlemlerinde hata olduğunu gösterir.

Muhasebe işlemlerinin doğru olduğu iddia edildiğinde ise bu durum ya gelirlerin gizlendiği

ya da gerçek dışı ödemelerin sanki yapılmış gibi kayıtlara intikal ettirildiği anlamına gelir ki

bu da VUK’nun 30/4. maddesine göre re’sen takdir nedeni olup, cezalı tarhiyata yol açabilir.

Dönem sonu kasa bakiyesinin çok büyük meblağlarda olması halinde de bu paranın

kasada olamayacağı ortaklar tarafından kullanılmış olduğu gerekçesiyle transfer

fiyatlandırılması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı sayılarak cezalı tarhiyata muhatap

olunulabilir. Bu nedenle dönem sonu kasa bakiyesinin işletmenin büyüklüğüne iş hacmine

ve kasa işlemlerinin yoğunluğuna uygun bir rakam olması gerekir.

Kasa sayımı sonucunda kasa fazlası çıkması halinde, bu fark vergi uygulaması açısından

matraha ilave edilmekte, kasa sayım noksanlığının çıkması halinde ise, bu farklılık mali kârın

tespiti açısından gider kabul edilmemektedir. Bu nedenle kasa sayım farklılığının nedeni

bulunana kadar ilgili cari hesapta bekletilmesi, ancak dönem sonuna kadar farklılığın nedeni

bulunmazsa kanunen kabul edilmeyen gider olarak kayıtlara alınması gerekir.

Kasada mevcut yabancı paralar efektif alış kuru ile değerlenir. Döviz cinsinden değerleme

farkları olumlu ise kambiyo karı olarak, olumsuz farklar ise kambiyo zararı olarak dönem

matrahının tespitinde dikkate alınır.


KASA VE ORTAKLAR CARİ HESABINA FAİZ HESAPLANMASINDA KDV’NİN DURUMU

Vergi incelemelerde birçok mükellef kasa hesabının çok büyük meblağlarda borç

bakiyesi verdiği durumda bu paranın kasada bulunmasının ekonomik teamüllere uygun

olmadığından ortaklar tarafından kullanılmış olduğu gerekçesiyle transfer

fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hükümlerinden hareketle cezalı tarhiyata

muhatap olabilmektedir. Bu bağlamda hiçbir gelir sağlama amacı güdülmeden şirketin

kasasında TL cinsinden işletmenin ihtiyacı üzerinde para tutulması ile ortaklara veya

onların ilişkili bulunduğu kimselere emsaline nazaran düşük faizle veya faizsiz para

verilmesi arasında fark yoktur.

İşletmelerin kasasında normal olarak kabul edilebilecek, azami iki üç günlük faaliyetleri

sırasında nakit ihtiyacını karşılayacak kadar kasada bulundurması gereken nakit tutarın

üzerinde kalan bakiyeler, işletmenin yönetici ortakları tarafından çekildiği kabul

edildiğinden 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13/1-2. maddelerinde işletmenin

ilişki içerisinde olduğu kişiler ile yapılan bu tür işlemlerin transfer fiyatlandırması

yoluyla örtülü kazanç dağıtımı olarak değerlendirilmekte ve adat yöntemiyle faiz

hesaplanması yoluyla da vergilendirilmesi gerekmektedir.

Aynı şekilde işletmelerin ortaklar cari hesabının borç bakiyeleri ortağa para kullandırma

işleminin bir sonucu olarak kabul edilmektedir. Söz konusu işlem de 5520 sayılı

Kurumlar Vergisi Kanunun 13/1-2 maddelerine göre transfer fiyatlandırması yoluyla

örtülü kazanç kapsamındadır. Bu itibarla ortaklar cari hesabına adatlandırma yapılarak

faiz ve buna ilişkin olarak KDV hesaplanması gerekmektedir.


BANKALAR HESABI

Bu hesap, işletmece yurtiçi ve yurtdışı banka ve benzeri finans kurumlarına yatırılan ve

çekilen paraların izlenmesini kapsar. Bankalara para olarak veya hesaben yatırılan

değerler borç, çekilen tutarlar ile üçüncü kişilerce tahsil edildiği anlaşılan çek ve ödeme

emirleri alacak kaydedilir.

Banka hesabında TL ve döviz cinsinden paralar tutulduğu için TL cinsinden kıymetler

mukayyet değerle, döviz cinsinden değerler ise Maliye Bakanlığı’nca yayımlanan ilgili

döviz alış kuru ile değerlenirler.

Bankalarda bulunan yabancı para mevcutlarının dönem sonunda mutlaka değerleme

işlemi yapılarak oluşan kur farklarının ilgili hesaplara alınması gerekir.

Bankalar hesabının envanteri yapılırken öncelikle bankalar hesabı ile ilgili yanlış ve eksik

kayıtların düzeltilmesi yapılarak muhasebe kayıtlarının banka ekstreleri ile uyumu sağlanır.

yildizymm.com.tr


VADELİ MEVDUAT HESAPLARININ DEĞERLEMESİ

VUK’nun 281. maddesinin birinci fıkrası aşağıdaki gibidir.

“Alacaklar mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine

müstenit alacaklar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır.”

Buna göre ticari işletmelerinin aktifine kayıtlı mevduat hesapları bulunan mükellefler,

bu hesapları dolayısıyla vadesinde elde edecekleri faiz gelirinden değerleme gününe kadar

oluşan kıst döneme ait kısmı ilgili oldukları dönemde gelir yazmak suretiyle kurum

kazançlarına dahil edeceklerdir. Ticari işletmeler aktifine kayıtlı repo hesapları için de aynı

şekilde işlem yapacaklardır.

Örneğin; Şirince Limited Şirketi’nin, 01.08.2015 tarihinde açtırmış olduğu 1 yıl vadeli

mevduat hesabı dolayısıyla vade tarihi olan 01.08.2016 tarihinde 120.000 TL faiz geliri elde

ettiği bir durumda söz konusu kazancın tamamı 2015 yılı kurum kazancının tespitinde değil,

toplam faiz gelirinin 01.08.2015 – 31.12.2015 tarihleri arasında kalan beş aylık kıst döneme

isabet eden kısmı olan 50.000 TL 2015 yılı kurum kazancının hesabında, 01.01.2016 –

31.07.2016 tarihleri arasında kalan yedi aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 70.000 TL

ise 2016 yılı kurum kazancının hesabında gelir olarak dikkate alınacaktır.


VADELİ MEVDUATLARIN İŞLEMİŞ FAİZLERİNE İSABET EDEN STOPAJLARIN

MAHSUBU

Kurumlar Vergisi Kanunu 1 Seri Numaralı Genel Tebliğinin (34.8.) bölümünde ;

“Vadesi değerleme gününden ( 31 Aralık ) sonra olan repo ve ters repo işlemleri ile

vadeli mevduat hesaplarına ilişkin olarak, değerleme gününe kadar tahakkuk eden ve kurum

kazancının tespitinde gelir olarak dikkate alınan faiz tutarları üzerinden, ilgili dönem

beyannamesinin verilmesi gereken sürenin sonuna kadar kesinti suretiyle ödenmiş olan

verginin, beyannameye dahil edilen gelire isabet eden kısmı hesaplanan vergiden mahsup

edilebileceği” açıklamasına yer verilmiştir.

Buna göre; vadesi değerleme gününden (31 Aralık 2015) sonra, ancak beyanname

verme tarihinden önce dolan mevduat hesaplarında kıst olarak hesaplanıp gelir yazılan

işlemiş faizlere isabet eden gelir vergisi stopajı mahsuba konu edilebilecektir. Vadesi

beyanname verme süresinden sonra (Gelir Vergisinde 25 Mart 2016, Kurumlar Vergisinde 25

Nisan 2016) dolan mevduat hesaplarında ise stopajın tamamı faiz ödemesinin yapıldığı yıla

ilişkin gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan vergilerden yapılacaktır.


VADELİ MEVDUATLARIN İŞLEMİŞ FAİZLERİNE AİT STOPAJLARIN MAHSUBU

Örneğin; Seher Limited Şirketi vadesi 31.03.2016 tarihinde dolan vadeli mevduat

hesabından 200.000 TL brüt faiz geliri elde etmiş, bankaca faiz ödemesi sırasında 30.000

TL gelir vergisi tevkifatı yapılmıştır.

Söz konusu faiz gelirinin 01.10.2015 – 31.12.2015 tarihleri arasında kalan üç aylık kıst

döneme isabet eden kısmı olan 100.000 TL 2015 yılı kurum kazancının hesabında,

01.01.2016 – 31.03.2016 tarihleri arasında kalan üç aylık kıst döneme isabet eden kısmı

olan 100.000 TL ise 2016 yılı kurum kazancının hesabında gelir olarak dikkate alınacaktır.

Aynı şekilde bankaca faiz ödemesi sırasında yapılan 30.000 TL gelir vergisi tevkifatının

01.10.2015 – 31.12.2015 tarihleri arasında kalan üç aylık kıst döneme isabet eden kısmı

olan 15.000 TL 2015 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde, 01.01.2016 – 31.03.2016 tarihleri

arasında kalan üç aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 15.000 TL ise 2016 yılı kurumlar

vergisi beyannamesinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilecektir.


BANKA KREDİLERİNİN YIL SONU DEĞERLEMESİNDE DÖNEM SONUNA KADAR İŞLEMİŞ

OLAN FAİZLER GİDER OLARAK DİKKATE ALINABİLECEKTİR.

VUK’nun 5228 Sayılı Kanun ile değişik 285 inci maddesinin birinci fıkrasına

göre;“Borçlar mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine ilişkin

borçlar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır.”

Bu hüküm çerçevesinde finansman ihtiyaçlarını banka kredisi kullanmak suretiyle

karşılayan mükellefler, banka kredisi borçları nedeniyle değerleme gününe kadar oluşan

kıst döneme ait tahakkuk etmiş ancak ödememiş bulundukları faizleri de gider olarak kurum

kazancından indirebileceklerdir.

Örneğin; Yıldız Limited Şirketi’nin, 01.07.2015 tarihinde almış olduğu 1 yıl vadeli banka

kredisi dolayısıyla vade tarihi olan 01.07.2016 tarihinde defaten 120.000 TL faiz ödemesinde

bulunacağı bir durumda, söz konusu faiz giderinin tamamı 2015 yılı kurum kazancının

tespitinde değil, toplam faiz giderinin 01.07.2015 – 31.12.2015 tarihleri arasında kalan altı

aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan 60.000 TL 2015 yılı kurum kazancının hesabında,

01.01.2016 – 30.06.2016 tarihleri arasında kalan altı aylık kıst döneme isabet eden kısmı olan

60.000 TL ise 2016 yılı kurum kazancının hesabında gider olarak dikkate alınacaktır.


ALTINA ENDEKSLİ BANKA KREDİLERİNİN DEĞERLEMESİ

Bankalardan kullanılan altın kredisi işletme açısından bir borç niteliği taşıdığından

değerleme ölçüsü olarak borçlar için belirlenen ölçünün kullanılması ve Vergi Usul

Kanunu’nun 285 inci maddesi uyarınca mukayyet değerle değerlenmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan, Türk Parası Kıymetini Koruma Hakkında 32 Sayılı Karara İlişkin 2008-32/35

No.lu Tebliğin 8 inci maddesinde, "Bankalar depo hesapları karşılığı altın, gümüş veya

platin ile satın aldıkları altın, gümüş veya platinin teslimi suretiyle, yurtiçinde veya

yurtdışında yerleşik gerçek veya tüzel kişi müşterilerine bankacılık mevzuatı dahilinde

altın, gümüş veya platin kredisi kullandırabilirler. Altın, gümüş veya platin kredisi

uygulamasında miktar, bu Tebliğ'in 5 inci maddesinde belirtilen usule göre tespit edilir.",

9 uncu maddesinde, "Altın, gümüş veya platin kredisi hesaplarına bankalarca tespit

edilecek oranlar üzerinden tahakkuk ettirilecek faizler, altın, gümüş veya platin olarak

hesaplarda izlenir. Bu kredi hesapları, müşteriler tarafından altın, gümüş veya platin

teslimi suretiyle veya banka ile müşteri arasında varılacak anlaşmaya göre Türk Lirası

veya döviz geri ödemesi yapılarak kapatılabilir.",

10 uncu maddesinde, "Altın, gümüş veya platin alış ve satış fiyatları bankalarca,

serbestçe tespit edilir." hükümlerine yer verilmiştir.


ALTINA ENDEKSLİ BANKA KREDİLERİNİN DEĞERLEMESİ

Buna göre yapılacak olan değerleme işlemlerinde;

- Bahsi geçen Tebliğin 10 uncu maddesine göre, bankalar altın alış ve satış

fiyatlarını serbestçe belirleyebildikleri için, altının İstanbul Altın Borsasındaki değerinin

değil, krediyi kullandıran bankanın altın kredisi için tespit etmiş olduğu satış fiyatının

esas alınması,

- Bankadan alınan altın kredisi, kredi sözleşmesine dayanan bir borç niteliği

taşıdığından mukayyet değerle değerlenmesi, geçici vergi dönemi ve hesap dönemi

sonundaki dönem için altın olarak hesaplanan faizin de mukayyet değere eklenmesi,

- Kredinin geri ödemesi sırasında mukayyet değerle geri ödeme tarihinde bankanın

hesapladığı değer arasındaki farkın, gelir veya gider hesaplarına intikal ettirilmesi,

- Kredi olarak alınan altının, işletme için emtia niteliğinde olması sebebiyle aktife

maliyet bedeli ile kaydedilmesi, geçici vergi dönemi sonları itibariyle stokta bulunan fiziki

altın mevcudunun maliyet bedeli ile değerlenmesi ve satılmadığı sürece gelir veya gider

hesaplarını etkilememesi,

gerekmektedir.yildizymm.com.tr


Dönen Varlıklar Duran Varlıklar

110-Hisse Senetleri 240-Bağlı Menkul Kıymetler

111-Özel Kesim Tahvil Senet ve Bonoları 242-İştirakler

112-Kamu Kesimi Tahvil Senet ve Bonoları 245-Bağlı Ortaklıklar

118-Diğer Menkul Kıymetler 248-Diğer Mali Duran Varlıklar

MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ

Menkul kıymetler; faiz geliri veya kâr payı sağlamak veya fiyat değişmelerinden

yararlanarak kâr elde etmek amacı ile geçici bir süre elde tutulmak üzere alınan hisse

senedi, tahvil, hazine bonosu, finansman bonosu, yatırım fonu katılma belgesi, kâr-zarar

ortaklığı belgesi, gelir ortaklığı senedi gibi finansal araçlardır.

Bilançonun dönen veya duran varlıkları içinde yer alan menkul kıymet kalemleri

aşağıdaki gibidir;

160


MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ

VUK’ un “Menkul Kıymetler” başlıklı 279. maddesinde;

Hisse senetleri ile fon portföyünün en az yüzde 51'i Türkiye'de kurulmuş bulunan

şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu katılım belgelerinin alış bedeliyle,

Bunlar dışında kalan her türlü menkul kıymetin borsa rayiciyle,

(BİST Tahvil ve Bono Piyasasında işlem gören ve dolayısıyla varsa borsa rayici ile

değerlenecek menkul kıymetlere verilebilecek en yaygın örnek devlet tahvili ve

hazine bonoları ile özel kesim tahvil ve bonolarıdır. )

Borsa rayici yoksa veya borsa rayicinin muvazaalı bir şekilde oluştuğu anlaşılırsa,

değerlemeye esas bedelin, menkul kıymetin alış bedelinin vadesinde elde edilecek

gelirin (kur farkları dahil) iktisap tarihinden değerleme gününe kadar geçen süreye

isabet eden kısmının eklenmesi suretiyle bulunacak kıst getiri ölçüsüyle,

(Alış bedeli ile değerlenemeyen yatırım fonu katılma belgeleri, İMKB Tahvil ve Bono

Piyasasında işlem görmeyen ve dolayısıyla borsa rayici bulunmayan Özel Sektör

Tahvilleri, Finansman Bonoları.)

değerleneceği belirtilmiştir.


1. ALIŞ BEDELİ ÖLÇÜSÜNE GÖRE DEĞERLENECEK MENKUL

KIYMETLER

Alış bedeli; bir iktisadi kıymetin iktisabı için satıcıya ödenen veya

borçlanılan meblağdır. VUK’na göre alış bedeli ile değerlenmesi gereken

menkul kıymetler şunlardır.

• Hisse Senetleri,

• Fon portföylerinin en az %51’i Türkiye’de kurulmuş bulunan şirketlerin

hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu katılma belgeleri,

• Borsa rayici bulunmayan, getirisi, ihraç edenin kâr ve zararına bağlı

olarak doğan ve değerleme günü itibariyle hesaplanması mümkün olmayan

menkul kıymetler,

Kâr-Zarar Ortaklığı Belgeleri,

Gelir Ortaklığı Senetleri,

Geçici İlmühaberler.

162


2. BORSA RAYİCİ ÖLÇÜSÜNE GÖRE DEĞERLENECEK MENKUL KIYMETLER

Ana kural olarak, yukarıda açıkladığımız ve alış bedeliyle değerlenmesi gereken menkul

kıymetlerin dışında kalan tüm menkul kıymetlerin borsa rayici ile değerlenmesi

öngörülmüştür. Borsa rayici; VUK’ un 263. maddesinde tanımlanmıştır. Buna göre, borsa

rayici, gerek menkul kıymetler ve kambiyo borsasına, gerekse ticaret borsalarına kayıtlı olan

iktisadi kıymetlerin değerlemeden önceki son muamele gününde borsadaki işlemlerinin

ortalama değeridir.

Bu tanım çerçevesinde hisse senetleri dışında İMKB Tahvil ve Bono Piyasasında işlem

gören ve dolayısıyla varsa borsa rayici ile değerlenecek menkul kıymetlere verilebilecek en

yaygın örnek devlet tahvili ve hazine bonoları ile özel kesim tahvil ve bonolarıdır. Bunun yanı

sıra artık uygulamada fazlaca rastlanmasa da teorik olarak Gelir Ortaklığı Senetleri ve

Varlığa Dayalı Menkul Kıymetlerde İMKB Tahvil ve Bono Piyasasında işlem görmesi halinde

borsa rayici ile değerlenecektir.

Borsa rayici ile değerlenmesi gereken menkul kıymetlere ilişkin olarak dönem sonu

itibariyle ortaya çıkan değerleme farklarının ilgili dönem kazancı ile ilişkilendirilmesi

gerekmektedir.

Devlet tahvilleri, İstanbul Menkul Kıymetler Borsası'nda işlem gören, bu nedenle borsa

rayici bulunan menkul kıymetlerden olup, borsa rayici ile değerlendirilmesi gerekmektedir.

Ancak borsada rayicin olmadığı veya muvazaa ile rayiç oluşturulduğu hallerde, değerlemeye

esas bedel, menkul kıymetin alış bedelinin vadesinde elde edilecek gelirin iktisap tarihinden

değerleme gününe kadar geçen süreye isabet eden kısmının eklenmesi suretiyle

hesaplanacaktır.163


3. KIST GETİRİ ÖLÇÜSÜNE GÖRE DEĞERLENECEK MENKUL KIYMETLER

Borsa rayicine göre değerlenmesi gereken menkul kıymetlerin borsa rayicinin

olmaması veya borsa rayicinin muvazaalı bir şekilde oluştuğunun anlaşılması halinde,

değerlemeye esas bedel; menkul kıymetin alış bedeline, vadesinde elde edilecek gelirin (kur

farkları dahil) iktisap tarihinden değerleme gününe kadar geçen süreye isabet eden kısmının

eklenmesiyle bulunur. Bu şekilde değerlemeye konu olabilecek menkul kıymetleri ise şöyle

sıralayabiliriz.

Alış bedeli ile değerlenemeyen yatırım fonu katılma belgeleri,

İMKB Tahvil ve Bono Piyasasında işlem görmeyen ve dolayısıyla borsa rayici

bulunmayan Özel Sektör Tahvilleri, Finansman Bonoları, Banka Bonoları, Varlığa Dayalı

Menkul Kıymetler ve Gelir Ortaklığı Senetleri

4. EUROBONDLARIN DEĞERLEMESİ

Eurobondlar, borsada işlem görüyorsa bu borsada değerleme günündeki işlem değeri

ve aynı gün ilgili döviz kurları dikkate alınarak değerleme yapılacaktır. Eğer borsada işlem

görmüyorsa veya borsa rayicinin oluşmasında muvazaa varsa eurobondun alış bedeline kur

farkları da dikkate alınmak suretiyle vadesinde elde edilecek gelirin iktisap tarihinden

değerleme gününe kadar geçecek süreye isabet eden kısmının eklenmesi suretiyle

bulunacak bedelle değerlenecektir. Bu şekilde de değerleme yapılamıyorsa alış bedeli kur

değerlemesi sonucuna göre düzeltilerek değerleme yapılacaktır.

164


VADELİ İŞLEM VE OPSİYON BORSASI İŞLEMLERİ

(DETAYLI AÇIKLAMA İÇİN BKNZ. 5 SERİ NO'LU KURUMLAR VERGİSİ GENEL TEBLİĞİ )

Vergi Usul Kanununun 289 uncu maddesinde, “Bu bölümde yazılı olmayan veyahut yazılı olup

da kendi ölçüleriyle değerlenmesine imkan bulunmayan iktisadi kıymetlerden bina ve arazi vergi

değerleriyle, diğerleri, varsa borsa rayici, yoksa mukayyet değerleri, o da yoksa emsal bedeliyle

değerlenir.” hükmü yer almaktadır. Buna göre,

Vadeli İşlem ve Opsiyon Borsasında gerçekleştirilen vadeli işlem ve opsiyon sözleşmeleri,

Vergi Usul Kanununun 289 uncu maddesi uyarınca borsa rayici ile değerleneceğinden, anılan

sözleşmelerin değerleme günü itibarıyla borsada oluşan uzlaşma fiyatına (borsa rayici) göre

oluşan farkın, kurum kazancı ile ilişkilendirilmesi gerekecektir.

Sözleşmenin ters pozisyonla kapatılması halinde, gerçekleşen kâr veya zarar kurum

kazancına dahil edilecektir.

Sözleşmenin vadesinde nakit uzlaşma sonucu elde edilen kâr veya zarar, kurum kazancına

dahil edilecektir

Sözleşmesinin teslimat ile sonuçlanması halinde, yapılan işlem esas itibarıyla bir varlığın

alım-satım işleminden farklı olmayacağından, sözleşmenin vade tarihi itibarıyla alınan veya satılan

varlıkların değerinin, sözleşmede belirtilen birim değer üzerinden kayıtlara intikal ettirilmesi

gerekmektedir.

Vadeli İşlemler ve Opsiyon Borsasında işlem yapan müşterilerin teminat hesaplarında

bulunan nakdi teminatların TAKASBANK tarafından nemalandırılması sonucu elde edilen gelirler

de genel hükümler çerçevesinde kurum kazancına dahil edilecektir.

165


ALACAK VE BORÇLARIN DEĞERLEMESİ

VUK’nun 281. maddesine göre alacaklar mukayyet değer ile değerlenmektedir.

Mukayyet değer ölçüsü uygulanmadan önce, bu alacaklar içinde şüpheli ve

değersiz alacaklar varsa saptanır ve bunlar muhasebe kayıtlarıyla düşüldükten

sonra geriye kalan alacaklara mukayyet değer ölçüsü uygulanır.

Alacakların (Müşteriler Hs.) ve Borçların (Satıcılar Hs) bazı mükelleflerce Ba

ve Bs formlarının doldurulması sırasında yapılana benzer bir biçimde mümkünse

ıslak imzalı olarak bakiye mutabakatlılarının yapılması gerekir. Eğer farklılık varsa

nedeni araştırmalı, tespit edilebiliyorsa düzeltme kaydı yapılmalı, tespit

edilemiyorsa aleyhe ise kanunen kabul edilmeyen gider, lehe ise vergiye tabi gelir

olarak dikkate alınmalıdır.

İsteyen mükellefler, işletme aktifinde veya pasifinde yer alan alacak ve borç

senetleri ile vadeli çekleri için değerleme günündeki gerçek değerine indirgenmesi

amacıyla reeskont işlemi yapabilirler.

Döviz cinsinden alacak ve borçların geçici vergi dönemleri itibariyle T.C. Merkez

Bankasınca, yıl sonunda ise Maliye Bakanlığı’nca açıklanan döviz alış kurları esas

alınarak TL’ye çevrilmesi ve doğan kur farklarının gelir ya da gider olarak kayıtlara

intikal ettirilmesi gerekmektedir.


ŞÜPHELİ ALACAKLAR ( VUK Md.323 )

Şüpheli Alacak Karşılığı Ayırmanın Koşulları ;

1- Bilanço usulüne göre defter tutulmalıdır.

2- Alacak, ticari veya zirai kazancın elde edilmesi ve devamı ile ilgili olmalıdır.

3- Alacak değerleme günü itibariyle şüpheli hale gelmiş olmalıdır.

- Alacak, dava ve icra safhasında bulunmalı ve takibat ciddiyetle devam

ettirilmelidir. Sadece müracaat yeterli değildir.

- Alacağın dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacak olması

halinde ise; yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine

rağmen borçlu tarafından ödenmemiş olmalıdır.

4- Alacak tahakkuk etmiş olmalıdır. (Daha önce hasılat olarak defterlere

kaydedilmiş olmalı )

5- Alacak değerleme günü itibariyle teminatsız olmalıdır.


ŞÜPHELİ ALACAK KARŞILIĞI AYRILMASINDA ÖZELLİKLİ DURUMLAR

Şüpheli alacak karşılığı uygulaması ihtiyari bir uygulamadır. Dolayısıyla alacağın şüpheli

hale geldiği dönemde karşılık ayrılamadığı durumda ihtiyariliğin karşılık ayırmama yönünde

kullanıldığı kabul edilerek, daha sonraki dönemlerde bu alacak için karşılık ayrılması söz

konusu olamaz. (Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı’nca verilen 28/03/2012 tarih ve

B.07.1.GİB.4.35.18.02-1741-366 sayılı mukteza)

Bu konuda aksi yönde bir çok Danıştay Kararı mevcut. (Örneğin; Danıştay 4. Dairesi’nin13.04.2014 tarih ve 2010/3320 Esas, 2014/805 Karar Sayılı Hükmü)

Kamu idare ve müesseselerinden kaynaklanan bir alacağın zamanında tahsil edilememesi

durumunda, bu alacağın tahsilinin imkansız hale geldiği düşünülerek ya da tahsili mümkün

olamayacağı kanaati ile şüpheli alacak olarak değerlendirilip karşılık ayrılması kamu idare ve

müesseselerinin borçlarını ödememesi düşünülemeyeceğinden söz konusu olamaz.

(Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı’nca verilen 21/02/2012 tarih ve

B.07.1.GİB.4.06.18.02-32323-7986-282 sayılı mukteza)

İleride teslim alınacak bir hizmet için yapılan sipariş avansı niteliğindeki ödemelerin ticari

faaliyetin devamı için yapılması ve bu tür ödemelerin Kanunun 323 üncü maddesinde

belirtilen şartları haiz olması halinde, bu ödemelerin tahsil edilemediği durumlarda karşılık

ayrılması mümkün bulunmaktadır.

(Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'nca verilen 23/08/2011 tarih ve

B.07.1.GİB.4.16.17.02-VUK-11-25-183 sayılı mukteza)



İflas masasına kaydedilen alacaklar için iflas masasına kaydedildiği tarih itibariyle diğer

bir ifadeyle icra safhasına intikal ettiği hesap döneminde şüpheli alacak karşılığı ayrılması

mümkündür. İflas halinde de ayrılan şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları

tahsil edildikleri dönemde kar-zarar hesabına intikal ettirilir.



Borçlar Kanununun 162 nci maddesi hükmü uyarınca temlik edilen alacağın, alacak talep

hakkı temlik edilen firmaya geçeceğinden, borca mahsuben temlik edilen tutarlar için

şüpheli ticari alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmamaktadır.



Şüpheli alacağın karşılık ayrılarak zarar yazılabilmesi için karın oluşumunu etkilemesi,

daha önce tahakkuk esası gereği hasılat hesaplarına intikal ettirilmiş olması gerektiğinden,

faktöring şirketlerinin daha önce hasılat kaydetmedikleri alacakları için şüpheli alacak

karşılığı ayırmalarının mümkün değildir.

(Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı’nca verilen 12.09.2011 tarih ve 085399 sayılı

mukteza, Ancak Danıştay Dördüncü dairesi 15.06.2010 tarih E.2009/2277, K:2010/3654 sayılı

kararında bu görüşün aksine hüküm verilmiştir.)



* 334 sayılı VUK Genel Tebliği’ne göre, alacağın ilgili dönem kayıtlarınagirmiş olması ve KDV beyannamelerinde beyan edilmiş olması şartıyla, KDViçeren şüpheli alacaklarda katma değer vergisi için de karşılık ayrılabilecektir.

* Aciz vesikasına bağlanan alacaklarda alacağın tamamı için değil bu vesikada yeralan tutar kadar karşılık ayrılabilir.

* Yurt dışından olan alacaklar içinde dava açıldığının veya icra takibine başlandığınınbelgelendirilmesi şartıyla karşılık ayrılabilir.

* Dövize endeksli veya döviz cinsinden olan şüpheli alacaklar için karşılıkayrılmasına karar verilmesi halinde, bu alacağa bağlı olarak ortaya çıkan kur farkları daşüpheli alacak kabul edilerek karşılık ayrılır.

* İflas Ertelemesi kararı almış kurumlardan olan alacaklar için de karşılık ayrılabilir. (

BMVDB’nın 23.07.2009 tarih ve 25281 sayılı muktezası)

* Ciro edilmek suretiyle gelen senet bedelinin ödenmemiş olması durumunda, şüpheli

alacak karşılığı ayrılabilmesi için asıl borçlunun yanı sıra bu senedi ciro eden kişi (ciranta)

hakkında takibat yapılmış olması gerekir.

* Kefalete bağlı olan alacaklarda asıl borçlunun yanı sıra kefil nezdinde de takibata

geçilmiş olması gerekir.



Müşterilerle olan cari hesaplara yapılan avans mahiyetindeki ödemelerin ticari

faaliyetinizin devamı için yapıldığı anlaşıldığından, ticari bir alacak niteliği kazanan

bu tür ödemeleriniz için Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesinde belirtilen

diğer şartların da sağlanması halinde bu alacaklar için icra takibine başladığınız

veya dava açtığınız yıl karşılık ayırmanız mümkündür.

(BMVDB’nin 22.04.2015 tarih ve 11212 sayılı özelgesi)

Şirketinizin ortaklardan olan alacaklarına aylık dönemler itibariyle hesaplanan

ancak tahsil edilemeyen adat faizleri için Kanunda yer alan şartların yerine

getirilmesi durumunda şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmaktadır.

(Kocaeli VDB’ nın 20/06/2013 tarih ve 70280967-105[323-2012/12]-111 sayılı

Muktezası )



TAHSİL EDİLEMEYEN YURT DIŞI İNŞAAT İŞİ KAZANCI VE ŞÜPHELİ ALACAK

Yurt dışında yapılan inşaat işi dolayısıyla elde edilen kazanç Türkiye'de kurumlar

vergisinden istisna edildiğinden; söz konusu işe ilişkin alacakların tahsil

edilemeyen kısmına ilişkin ayrılabilecek şüpheli alacak karşılığının istisna dışı

kurum kazancından indirilmesi mümkün değildir.

Yurt dışı inşaat işiyle ilgili olarak doğan dövize bağlı alacağın dönem sonlarında

değerlenmesinden doğan kur farklarının ise kambiyo kârı olarak dikkate alınarak

kurum kazancına eklenmek suretiyle vergilendirilmiş olması ve diğer yasal

koşulların bulunması halinde, söz konusu değerleme farkları için ilgili dönemlerde

şüpheli alacak karşılığı ayrılması ve safi kurum kazancının tespitinde gider olarak

indirilmesi mümkündür.

Söz konusu alacağın tahsil edilmesi halinde ise, şüpheli alacak karşılığı ayrılarak

kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınan değerleme farklarının

kurum kazancına dahil edilmesi gerektiği ve kurum kazancına dahil edilecek

tutarın istisnaya konu edilemeyeceği tabiidir.

(Ankara VDB’nin 23.03.2015 tarih ve 310 sayılı özelgesi)


DEĞERSİZ ALACAKLAR

Yargı Kararına veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline imkan olmayan

alacaklardır.

Değersiz Alacağın Şartları :

1- Alacak, bilanço veya işletme hesabı esasına göre defter tutan ticari veya zirai

kazançla iştigal eden işletmelere ait olmalıdır.

2- Alacak ticari işle veya işletmeyle ilgili olmalıdır.

3- Alacağın tahsili, kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre imkansız

hale gelmelidir.

4- Alacak ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve devam ettirilmesi ile ilgili

olmalıdır.



Kanaat Verici Vesikalar;

Borçlunun herhangi bir mal varlığı bırakmadan ölümü veya Medeni Kanunun 31 ve izleyen

maddelerine göre mahkemelerce borçlu hakkında verilen gaiplik kararı ve mirasçıların da

mirası reddettiklerine dair sulh hukuk mahkemelerince verilmiş bulunan mirası red kararı,

Borçlunun yurt dışına kaçması ve haciz edilebilecek malı olmadığını gösterir belge,

Alacaktan vazgeçildiğini gösteren mahkeme tutanakları,

Borçlunun adresinin saptanamaması nedeniyle icra takibat dosyasının kaldırıldığını

gösteren icra memurluğu yazısı,

Alacaktan vazgeçildiğine dair konkordato anlaşması,

Borçlunun, ülkeyi dönmemek üzere terk ettiğini belirleyen gazeteler ve bunu doğrulayan

resmi makam belgeleri.

Borçlunun dolandırıcılıktan mahkûm olması ve herhangi bir mal varlığı bulunmadığını

belgeleyen resmi evrak ve diğerleri,

Ticaret mahkemesince borçlu hakkında verilmiş ve ilgili masa tarafından tasfiyeye

tutulmuş bulunan iflas kararına ilişkin belgeler


DEĞERSİZ ALACAKLARDA ÖZELLİKLİ KONULAR

Bir alacağın değersiz alacak sayılabilmesi için tüm hukuki yolların tüketilmiş

olması gerekir.

Alacağın değersiz hale geldiği yıl hesaplarına gider (zarar) yazılması gerekir.

Aksi takdirde izleyen yıllarda dikkate alınamaz.

Değersiz alacaklar daha sonra tahsil edilirse tahsil edildiği yıl gelir yazılır.

Bilanço esasına göre defter tutan işletmeler değersiz hale gelen alacaklarını

değersiz hale geldikleri yıl mukayyet değerleri ile zarara geçirerek, işletme hesabı

esasına göre defter tutan mükellefler ise defterlerine gider kaydederek yok ederler.

KDV içeren değersiz alacaklarda KDV de değersiz alacak olarak kabul

edilecektir.

Özel sağlık kuruluşlarınca Sosyal Güvenlik Kurumu mensuplarına verilen sağlık

hizmetlerine ilişkin düzenlenen fatura bedellerinin Kurumca ödenmesi sırasında

kesintiye tâbi tutulması nedeniyle oluşan alacaklar değersiz alacak kabul edilir.


VAZGEÇİLEN ALACAKLAR

VUK’ un 324. maddesine göre; “Konkordato veya sulh yoluyla alınmasından

vazgeçilen alacaklar, borçlunun defterinde özel bir karşılık hesabına alınır. Bu hesabın

muhteviyatı alacaktan vazgeçildiği yılın sonundan başlayarak üç yıl içinde zararla itfa

edilmediği takdirde kar hesabına naklolunur.”

Konkordato veya sulh yoluyla alınmasından vazgeçilen alacaklar, alacaklı yönünden

değersiz alacaktır. Borçlu yönünden ise gerçek pasifte bir azalma olmuş, öz sermaye

artmıştır. Bu nedenle vazgeçilen alacak borçlu yönünden hâsılat (kâr) hükmündedir. Ancak

borcu bağışlanan bir kimsenin mali durumunun esasen bozuk olduğu göz önünde

tutularak bu kârın alacaktan vazgeçildiği yılda değil, daha ileriki yıllarda vergilendirilmesi

öngörülmüştür.

Konkordato halinin tevsik edilmesinde bir zorluk bulunmamaktadır. Ancak aynı durum

vazgeçilen alacaklar açısından düzenlenen ikinci durum olan sulh yoluyla vazgeçilen

alacaklar için geçerli değildir. Şöyle ki, sulh yolu için gerekli bir hukuki prosedür olup

olmadığı veya sulh anlaşmasının şekle tabi olup olmadığı konusunda kanunda bir açıklık

yoktur.

Ancak, 284 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile sulh anlaşmasının notere

tasdik ettirilmesi veya noter huzurunda düzenlenmesi zorunluluğu getirilmiştir.


ALACAK VE BORÇ SENETLERİ REESKONTU

İktisadi işlemlere dahil senetli borç ve alacakların reeskonta tabi tutulma işlemleri, Vergi

Usul Kanunu’nun 281 ve 285’inci maddelerinde düzenlenmiştir.

Reeskont, işletme aktifinde veya pasifinde yer alan alacak ve borç senetlerinin değerleme

günündeki gerçek değerine indirgenmesidir.

Reeskont İşleminin Şartları

Alacak veya borç senede bağlı olmalıdır.

Senet, vade içermelidir.

Senedin vadesi değerleme günü itibariyle gelmemiş olmalıdır.

Senet bilançoda yer almalıdır.

Senet kazancın elde edilmesine yönelik olmalıdır.

Reeskont hesabı iç iskonto formülü kullanılarak yapılacaktır. Eğer senet üzerinde

taraflarca kararlaştırılmış yazılı bir faiz oranı yoksa, 14.12.2014 tarih ve 29205 sayılı Resmi

Gazete'de yayınlanan T.C.M.B.’nin Reeskont ve Avans İşlemlerinde Uygulanacak Faiz

Oranları Hakkında Tebliği’ne göre; 31.12.2014 tarihinde yapılacak olan reeskont işlemlerinde

% 10,50 oranı uygulanacaktır.

Yabancı para cinsinden olan senetli alacak ve borçlar reeskonta tabi tutulabilir. (VUK.

280/3). Ancak bu durumda reeskont oranı olarak; senette faiz oranı yoksa LIBOR (Londra

Bankalar Arası Faiz Oranı) esas alınır.


REESKONTTA ÖZELLİKLİ DURUMLAR

* Bankalar, bankerler ve sigorta şirketleri dışında kalan ve bilanço esasına göre

defter tutan mükellefler için reeskont işlemi ihtiyaridir.

* Ancak alacak senetlerini reeskonta tabi tutan kuruluşlar, borç senetlerini de

reeskonta tabi tutmak zorundadır. Kısmi reeskont işlemi yapılamaz. Örneğin; alacak

senetlerinin bir kısmını reeskonta tabi tutup, diğer kısmını tutmamak olmaz.

* Yabancı para cinsinden olan senetli alacak ve borçlar ile Bankalara Teminata ve

tahsilata verilen senetler için reeskont hesaplanabilir.

Diğer Taraftan;

* Kampanyalı ( ön ödemeli ) satışlarla ilgili olarak alınan senetler,

* Hatır senetleri ,

* Yıllara sari inşaat işleri dolayısı ile alınan senetler,

* Müflisten olan alacaklar,

* Vadesi belli olsa dahi senetsiz alacak ve borçlar için reeskont hesaplanamaz.

Senet tutarı KDV’de içeriyorsa, KDV hasılat unsuru olmadığından, reeskont işlemi

yapılırken bu kısım senet bedelinden düşülüp düşülmeyeceği tartışmalıdır.


VADELİ ÇEK REEESKONTU

6102 sayılı yeni TTK’nun 780 ve devamı maddelerinde düzenlenmiş olan çeklerin , çek

niteliğini haiz olabilmesi için taşıması gereken asli unsurlardan birisi de keşide

(düzenleme) günüdür.

Türk Ticaret Kanunu’nda sayılan diğer kıymetlerden farklı olarak çekte vade

bulunmamaktadır. Zira anılan Kanunun 707 inci maddesinin 1 inci fıkrasında çekin

görüldüğünde ödeneceğine, buna aykırı herhangi bir kaydın yazılmamış hükmünde

olacağına ilişkin hüküm bulunmakta ve ileri tarihli olarak düzenlenmiş bulunan çekler

görüldüğünde ödenmek durumundadır.

Ancak, 6273 sayılı Çek Kanunu'na eklenen hükme göre: «31.12.2017 tarihine kadar,

üzerinde yazılı düzenleme tarihinden önce çekin ödenmek için muhatap bankaya ibrazı

geçersizdir.»

Bu hükme rağmen 41 seri numaralı VUK Sirkülerinde çekler için reeskont

hesaplanamayacağı belirtilmiştir. Söz konusu sirkülerde; yukarıda belirtilen düzenlemenin

amacının, ticari hayatta karşılaşılan sorunların ve bu sebeple yaşanan mağduriyetlerin

giderilmesi ve sadece çekin tahsilinin üzerindeki keşide tarihinden önce olamayacağına

yönelik olduğu belirtilerek, çekin ödeme aracı olmasından dolayı senet olarak kabul

edilemeyeceğinden çeklere reeskont uygulanmasının mümkün olmadığı açıklanmıştı.


ARTIK VADELİ ÇEKLER İÇİNDE REESKONT MÜMKÜN.

Ancak son olarak 30.04.2013 tarih ve "VUK-64/2013-9/Vadeli Çeklerde Reeskont

Uygulaması-2" başlıklı Vergi Usul Kanunu Sirküler ile Maliye Bakanlığı vadeli çekler için

hesaplanan reeskont tutarlarının gider olarak yazılamayacağına ilişkin yıllardır süregelen

katı uygulamasından sürpriz bir biçimde vaz geçerek özetle aşağıdaki açıklamaları yapmıştır.

"... 213 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin (B) fıkrasında, vergilendirmede

vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas

alınacağı hükmüne yer verilmiştir. Bu hükme göre vergilendirmede vergiyi doğuran

olay ve bu olaya ilişkin işlemlerin gerçek mahiyeti esas alınmakta, diğer bir ifade ile

vergi uygulamalarında olayın görünen yönü değil gerçek biçimi esas alınarak buna

göre işlem yapılmaktadır.

Bu itibarla, 5941 sayılı Kanunun geçici hükümlerine göre çekin üzerinde yazılı

düzenleme tarihinden evvel ödenmek için bankaya ibrazının 31.12.2017 tarihine kadar

geçersiz olması; ayrıca ana maddelere göre çekle ilgili hukuki takip yapılabilmesinin ve

karşılıksız çıkan çekle ilgili müeyyide tatbik edilmesinin çekin üzerinde yazılı

düzenleme tarihine göre kanuni ibraz süresi içerisinde ibraz edilmesine bağlı olması ve

son olarak karşılıksız çıkan çekin bedelinin ödenmek istenmesi hâlinde kanuni faizin,

üzerinde yazılı düzenleme tarihine göre kanunî ibraz tarihinden itibaren işlemesi

dikkate alındığında, gerçek mahiyeti itibariyle çeklerin vergi uygulamaları bakımından

vadeli olma hususiyetini kazandığını söylemek mümkün olacaktır.


Buna göre, 213 sayılı Kanun uyarınca vadesi gelmemiş olan alacak ve

borç senetlerinin reeskonta tâbi tutulması gerekecektir. Ancak, bir ödeme

aracı olarak kullanılmakla beraber yukarıda yer verilen yasal düzenlemeler

çerçevesinde vergi uygulamaları bakımından çekin vadeli olabileceği ve

değerleme gününde vadesi gelmemiş senede bağlı alacak ve borçlar için

uygulanması öngörülen 213 sayılı Kanunda yer alan reeskont

uygulamasından yararlanılmasının mümkün olduğu ortaya çıkmaktadır.

Uygulamada birliğin sağlanması amacıyla yukarıda yapılan

açıklamalar doğrultusunda ileri düzenleme tarihli çeklerin değerleme

gününde vadesi gelmemiş senede bağlı alacak ve borçlar için

uygulanması öngörülen reeskont uygulamasından yararlanması mümkün

bulunmaktadır."


YABANCI PARA CİNSİNDEN ALINAN VEYA VERİLEN AVANSLARIN DEĞERLEMESİ

Döviz bazında fiyatlandırılmış olan mal veya hizmetlerin siparişinde, bunların

bedeline mahsuben yapılmış olan avans ödemelerinin mahiyeti ve bu avansların

kur değerlemesi karşısındaki durumu, yoğun şekilde tartışılmaktadır. Maliye

Bakanlığı’nın vermiş olduğu muktezalarda öne çıkan ağırlıklı görüşü ise; sipariş

avansı alınması veya verilmesi sonucu oluşan dövizli bakiyelerin herhangi bir

dövizli borç veya alacaktan farksız olduğu yönündedir.

Örneğin Kocaeli Vergi Dairesince verilen 24.02.2011 tarih ve

B.07.1.GİB.4.41.15.02-190-3/8-18 sayılı muktezada özetle “ … yabancı para

cinsinden alınan veya verilen avanslar yabancı para cinsinden olan borç ve alacak

hükmünde olduğundan, dönem sonlarında Vergi Usul Kanununun 263'üncü

maddesine göre borsa rayici ile, yabancı paranın borsada rayici yoksa, Maliye

Bakanlığınca tespit edilen kur esas alınmak suretiyle değerlemeye tabi tutulması

ve ortaya çıkan kur farkının, gelir veya gider olarak dikkate alınarak dönem

kazancıyla ilişkilendirilmesi gerekmektedir." görüşüne yer verilmiştir.

Diğer taraftan 1 no’lu KVK Genel Tebliği’nin örtülü sermaye tutarı başlıklı

12.1.6. bölümünde de özetle; “ .. Gelecekte yapılacak bazı mal ve hizmet teslimleri

karşılığında peşin alınan ya da verilen değerleri ifade eden avanslar, hangi amaçla

verilirse verilsin işletmeye finansman imkanı sağladığı açıktır. Dolayısıyla, alınan

avanslar da işletme bakımından alınan borç olarak değerlendirilecektir.”

açıklamasına yer verilmiştir.


SATIN ALINAN EMTİANIN DEĞERLEMESİ

Prim ve Iskontolar

Dönem içinde satın alınan emtia için (sipariş edilen mal partisi bazında) satıcı

tarafından yapılan mal alış ıskontoları, emtia maliyeti ile ilişkilendirilir. Dönem

sonu emtia stoklarının maliyetinin tespitinde bu alış ıskontoları emtianın maliyet

bedelini düşüren bir unsur olarak dikkate alınır.

Yıl sonlarında bir yıl içinde alınan toplam emtia kıymeti üzerinden yapılan

iskontolar (ciro primleri gibi) ise maliyetle ilişkilendirilmez. Doğrudan gelir yazılır.

Ciro primine karşılık bedelsiz mal gönderilmesi halinde ciro primi gelir yazılır,

bu tutar aynı zamanda bedelsiz alınan malın alış bedeli olarak kaydedilir. Söz

konusu mallar isletme aktifinde bu bedelle gösterilir.


ÇALINAN VE KAYBOLAN MALLARA İLİŞKİN DEĞERLEME

Çalınan veya kaybolan malların zarar yazılabileceğine dair vergi kanunlarında

herhangi bir hüküm bulunmamaktadır. Çalınan veya kaybolan malların kıymeti düşen

emtia olarak değerlenmesi ve vergi matrahı ile ilişki kurulması da mümkün değildir.

Çalınan ve kaybolan mallar işletme için sermayede vukua gelen bir eksilme olarak

kabul edilmekte ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 88. maddesi uyarınca gider olarak dikkate

alınamamaktadır.

Çalınan veya kaybolan malları mükellefler polis kayıtları vb. belgeler ile

kanıtlanabiliyorsa, çalınan mallar maliyet bedeli üzerinden kanunen kabul edilmeyen

gider olarak kaydedilmelidir.

Çalınma olayının polis kayıtları vb. kayıtlar ile kanıtlanamaması halinde ise çalınan

malın emsal satış bedeli ile değerlenerek ortaklara satış gibi işlem yapılması

gerekmektedir.


İMAL EDİLEN EMTİANIN DEĞERLEMESİ

İmal edilen emtia da maliyet bedeli ile değerlenir ve maliyet bedeli (Tam ve Yarı

Mamüller İçin) şunlardan oluşur. (VUK Mad.275)

a) Mamulün üretiminde kullanılan iptidai ve ham maddelerin bedeli,

b) Mamule isabet eden işçilik,

c) Genel Üretim Giderlerinden mamule düşen pay,

d) Genel Yönetim Giderlerinden mamule düşen pay (ihtiyari, gider de yazılabilir)

e) Ambalajlı satılması şart olan mamullere ilişkin ambalaj bedelleri.

Mükellefler ürettikleri emtianın maliyet bedelini saydığımız unsurları taşımak kaydıyla

diledikleri gibi tespit edebilirler.

185


FİRE ORANLARININ TESPİTİ VE GEÇERLİ ORANLARA UYGUNLUĞU İşletmenin gerek üretim ve gerekse ticari fire oranlarının (yada randıman oranlarının)

tespitinin yapılması gerekir. Bu oranlar üretimde (imalat maliyet sisteminden kaydi-fiili

miktar dengelerine göre) ve ticarette (kaydi-fiili miktar dengeleri kontrol edilmek suretiyle)

tespit edilir.

Fiili fire oranları şirketteki imalatın yapısına, benzer sektörlerdeki nispetlere, kapasite

raporundaki prensiplere ve varsa Sanayi ve Ticaret odası kriterlerine uygun olmalı, (varsa)

mevcut resmi fire oranlarını aşmamalıdır. Aksi halde uygulanan firelerin iktisadi ticari ve

teknik icaplara uygun olduğunun izahı gerekebilir.

Makul oranlardaki fireler dönem sonuç hesaplarında gider veya maliyet olarak dikkate

alınabilir. Zaten bir çok üretim programı fireler dahil muhasebeleştirme yapmakla birlikte

farklar olabilmektedir.

Belli bir değeri olan imalat artıkları emsal bedelle değerlenir. Bu şekilde yapılacak olan

emsal bedelin tespitinin ardından bulunan değer, ya mamul birim maliyetinin

hesaplanmasında imalat maliyetinden düşülür, ya da bu dönem içinde satılmaları halinde

elde edilen değerler satış hasılatı olarak gelir yazılır. Yine dönem sonu itibariyle mevcut

imalat artıkları ise emsal bedelle değerlenerek envanterde gösterilmek zorundadır. Bununla

beraber hiçbir ekonomik değeri olmayan ve atılan imalat artıkları değerleme konusu

yapılmaz.


TÜREV FİNANSAL ARAÇLARIN DEĞERLEMESİ

Türev finansal araçlardan elde edilen gelirler ile diğer bazı sermaye piyasası

faaliyetlerinden elde edilen gelirlerin vergilendirilmesine ilişkin özellik gösteren hususlar her

bir türev finansal araç itibariyle aşağıda açıklanmıştır.

1. FORWARD İŞLEMLERİ

Forward sözleşmesi, taraflardan birinin sözleşmeye konu olan finansal varlığı

sözleşmede belirlenen fiyat üzerinden gelecekteki belirli bir tarihte satın almasını, karşı

tarafın da sözleşmeye konu finansal varlığı satmasını şart koşan bir sözleşme türüdür.

Forward işlemi esas itibarıyla, bir “taahhüt” niteliğinde olduğundan ve gelirin elde

edilmesi sözleşmenin sonuçlandırılması ile gerçekleştiğinden, vadeye kadar dönem içinde

yapılan değerlemelerin (reeskont işlemlerinin) kurum kazancı ile ilişkilendirilmemesi gerekir.

Kurum kazancına dahil edilecek kâr veya zararın vade sonunda tespit edilmesi

gerekmektedir.

187


ÖRNEK: (A) Kurumunun 04/01/2011 tarihinde (X) Bankası ile yapmış olduğu 3 ay

vadeli forward USD alım sözleşmesine ilişkin veriler aşağıdaki gibidir:

İşlem Tarihi : 04/01/2011

Vade Tarihi : 04/04/2011

Sözleşme tutarı : 1.000.000 USD

Sözleşme Kuru : 1,4890

Vadede Spot Kur : 1,5268

Kazanç = (Sözleşmeye baz alınan kıymetin piyasa fiyatına göre oluşan değeri) –

(Sözleşmeye baz alınan kıymetin işlem fiyatına göre oluşan değeri)

Kazanç = 1.000.000 USD x (1,5268-1,4890)= 37.800.- TL

Bu forward işleminden (A) Kurumu lehine doğan 37.800.-TL kazanç tutarı

sözleşmenin vade tarihinde (X) Bankası tarafından (A) Kurumuna ödenmiş olup bu tutar

anılan tarih itibarıyla (A) Kurumunun kurum kazancına dahil edilecektir.

Sözleşmenin vadeden önce bozulması halinde ise forward işleminden doğan kâr veya

zararın sözleşmenin bozulma tarihinde kurum kazancına dahil edilmesi gerekecektir.

Öte yandan, forward sözleşmesinin teslimat ile sonuçlanması halinde, yapılan işlem

esas itibarıyla bir varlığın alım-satım işleminden farklı olmayacağından, sözleşmenin

vade tarihi itibarıyla alınan veya satılan varlıkların değerinin, sözleşmede belirtilen birim

değer üzerinden kayıtlara intikal ettirilmesi gerekmektedir.188


2. SWAP İŞLEMLERİ

Swap, iki tarafın belirli bir zaman dilimi içinde farklı faiz ödemelerini ve/veya

farklı para birimlerini karşılıklı olarak değiştirdikleri bir takas sözleşmesidir

2.1. Para swapı

Para swapı işlemi, tarafların önceden anlaştıkları oran ve koşullarda belirli

miktardaki para birimlerini değiştirmek suretiyle gerçekleştirdikleri bir işlemdir.

Para swapı işleminde elde etme, sözleşmenin vadesinde gerçekleştiğinden,

vadeye kadar dönem içinde yapılan değerlemelerin (reeskont işlemlerinin) kurum

kazancı ile ilişkilendirilmemesi ve kurum kazancına dahil edilecek kâr veya zararın

vade sonunda tespit edilmesi gerekmektedir.

189


Örnek: (A) Kurumunun (X) Bankası ile yapmış olduğu USD/TL para swapı sözleşmesine ilişkin veriler

aşağıdaki gibidir:

İşlem Tarihi : 25/04/2011


İşlem Tarihindeki Kur : 1,5112

Sözleşme Kuru : 1,5220

Bu swap işleminde, (A) Kurumu sözleşme tarihinde (sözleşmenin spot bacağı) 20.000.000 USD

karşılığı olarak 30.224.000.- TL verecek, vadede ise (sözleşmenin forward bacağı) 20.000.000 USD verip

30.440.000.- TL alacaktır.

Buna göre, işlem tarihinde (A) Kurumu tarafından (X) Bankasından alınan 20.000.000 USD için işlem

tarihindeki kur üzerinden (1,5112 döviz kuru karşılığı olarak) 30.224.000- TL ödenerek döviz alışı yapılması

nedeniyle, bu döviz satım işlemine ilişkin olarak (X) Bankasında oluşan kâr veya zararın kurum kazancına

dahil edilmesi gerekmektedir.

Swap işlemi nedeniyle, (A) Kurumu tarafından sözleşme kuru üzerinden (1,5220 döviz kuru) vade

tarihinde (X) Bankasına yapılacak 20.000.000 USD tutarındaki döviz teslim işlemi ise esas itibarıyla bir

taahhüt işlemi niteliğinde olduğundan ve gelirin elde edilmesi sözleşmenin vade tarihinde

gerçekleştiğinden, bu taahhüt işlemi nedeniyle vadeye kadar olan dönem içinde (X) Bankası tarafından

yapılan değerlemelerin (reeskont işlemlerinin) kurum kazancı ile ilişkilendirilmemesi gerekecektir.

Sözleşmenin vadesinde (A) Kurumu lehine doğan (30.440.000 - 30.224.000) 216.000.-TL kazanç tutarı

anılan tarih itibarıyla (A) Kurumunun kurum kazancına dahil edilecektir. Bu işlem sonucunda (X)

Bankasının 216.000.- TL zararının da aynı tarih itibarıyla kurum kazancının tespitinde dikkate alınması

gerekecektir.

Öte yandan, swap sözleşmesine konu döviz değişimi nedeniyle bilançonun aktifine kaydedilen

dövizlerin genel hükümler çerçevesinde değerlemeye tabi tutulması gerekeceği tabiidir.190


2.2. Faiz swapı

Faiz swapı, gösterge bir anapara tutarı üzerinden farklı faiz oranı esaslarına

göre hesaplanacak faizlerin iki taraf arasında anlaşılan vadelerde değişimini

öngören bir sözleşme çeşidi olup, aynı para biriminden olan borçların sadece faiz

ödemelerinin yapısı değişmekte, anapara tutarı değişimi gerçekleşmemektedir.

Faiz swapı işleminde elde etme, sözleşmede yer alan faiz oranları dikkate

alınarak hesaplanan faiz değişimlerinin yapıldığı dönemler itibarıyla

gerçekleştiğinden, bu dönemlerin sonuna kadar ilgili dönem içinde yapılan

değerlemelerin (reeskont işlemlerinin) kurumlar vergisi matrahının tespitinde

indirim veya ilave kalem olarak düzeltilmesi gerekecektir.

Dolayısıyla, faiz swapı sözleşmesine istinaden sözleşmenin taraflarınca

ödenen veya tahsil edilen faizler, sözleşmenin vadesi beklenmeksizin faiz

tahakkukunun yapıldığı dönemler itibarıyla taraflarca kurum kazançlarının

tespitinde gelir veya gider olarak dikkate alınacaktır.

Faiz swapında faiz değişimlerinin çakışması durumunda, söz konusu faiz

değişim tarihlerinde elde edilen faiz geliri ile ödenen faiz giderlerinin

karşılaştırılması sonucunda oluşacak net kâr veya zararın bu tarihler itibarıyla

kurum kazancının tespitinde dikkate alınması gerekecektir.191


Örnek : (A) Kurumu 30/7/2010 tarihinde, 10.000.000 USD tutarındaki 2 yıl vadeli

6 ayda bir LIBOR faiz ödemeli borcundan doğan yükümlülüğünü yerine

getirebilmek üzere, (Z) Bankası ile %4 faiz oranı ile yaptığı 2 yıl vadeli 6 ayda

bir faiz ödemeli swap sözleşmesine ilişkin veriler aşağıdaki gibidir:

Sözleşme Tutarı : 10.000.000 USD

Sözleşme Tarihi : 30/7/2010

Sabit Faiz : % 4

Değişken faiz : USD LİBOR

Faiz Değişim Tarihleri: LIBOR Döviz Kuru

31/1/2011 % 4,5 1,60

29/7/2011 % 3,8 1,678888

31/1/2012 % 4,1 1,61

31/7/2012 % 3,7 1,71



FAİZ

DEĞİŞİM

TARİHLERİ

LIBOR

(Z) BANKASI TARAFINDAN

(A) KURUMUNA ÖDENEN

FAİZ

(A) KURUMUNUN

(Z) BANKASINA

ÖDEDİĞİ FAİZ

KURUM

KAZANCININ

TESPİTİNDE

DİKKATE

ALINACAK TUTAR

31/1/2011 %4,5

225.000 USD

(225.000x1,60= 360.000)

200.000 USD

(200.000x1,60=320.000)40.000.-TL

29/7/2011 %3,8

190.000 USD

(190.000x1,67= 317.300)

200.000 USD

(200.000x1,67=334.000)(16.700).- TL

31/1/2012 %4,1

205.000 USD

(205.000x1,61= 330.050)

200.000 USD

(200.000x1,61= 322.000)8.050.- TL

31/7/2012 %3,7

185.000 USD

(185.000x1,71)= 316.350)

200.000 USD

(200.000x1,71= 342.000)(25.650).- TL

193


Bu durumda, (A) Kurumu 31/1/2011 tarihinde değişken faizden sabit faize

geçmiş olması nedeniyle avantajlı durumda olup söz konusu swap işlemi

sonucu (Z) Bankasından elde ettiği faiz geliri tutarı ile (Z) Bankasına ödediği

faiz giderinin karşılaştırılması sonucunda oluşan 40.000.- TL'lik tutarı 31/1/2011

tarihi itibarıyla kurum kazancına dahil etmesi gerekmektedir.

29/7/2011 tarihi itibarıyla (A) Kurumunun swap işlemi dolayısıyla (Z) Bankasına

ödediği faiz gideri ile (Z) Bankasından elde ettiği faiz gelirlerinin

karşılaştırılması sonucunda 10.000 USD zarar oluştuğundan, (A) Kurumu bu

tutarın TL karşılığı olan 16.700.- TL zararı kurum kazancının tespitinde dikkate

alabilecektir.

31/1/2012 tarihinde ise (A) Kurumu faiz swapı işleminden dolayı ödediği faiz

gideri ile elde ettiği faiz gelirinin karşılaştırılması sonucunda (5.000 USD)

8.050.- TL kârlı durumda olup, bu kârın kurum kazancına dahil edilmesi

gerekecektir.

31/7/2012 tarihinde (A) Kurumu yine yapılan swap işlemi dolayısıyla ödediği

faiz gideri ile elde ettiği faiz gelirinin karşılaştırılması sonucunda oluşan

25.650.- TL zararı kurum kazancının tespitinde dikkate alabilecektir.

194


3. OPSİYON SÖZLEŞMELERİ

Opsiyon sözleşmeleri, belirli bir miktardaki varlığı (fiziksel emtia veya finansal

varlık) belirli bir fiyattan gelecekte belirli bir tarihte satın alma veya satma hakkı

sağlayan sözleşmelerdir.

3.1. Opsiyon primi

Opsiyon sözleşmelerinde, satın alma veya satma hakkını alan tarafın bu hakkı

satan tarafa yaptığı ödeme opsiyon primidir.

Opsiyon primi, kurumlar vergisi mükellefleri açısından tahakkuk esası gereği,

opsiyon sözleşmesinde belirtilen hakkı satan tarafça sözleşmenin düzenlendiği tarih

itibarıyla gelir; bu hakkı alan tarafça da sözleşmenin vade tarihi (veya diğer hallerde

sözleşmenin sona erdiği tarih) itibarıyla gider olarak dikkate alınacaktır.

3.2. Opsiyon sözleşmesi

Tezgah üstü piyasalarda gerçekleştirilen opsiyon sözleşmelerinden doğan

işlemlerde elde etme, opsiyon sözleşmesinde belirtilen hakkın kullanılması ile birlikte

gerçekleştiğinden opsiyonun kullanıldığı tarihe kadar olan dönem içinde yapılan

değerlemelerin (reeskont işlemlerinin) kurum kazancı ile ilişkilendirilmemesi

gerekmektedir.

Opsiyon sözleşmesinin teslimat olmaksızın nakdi uzlaşma ile sonlandırılması

durumunda, nakdi uzlaşma sonucunda elde edilen kâr veya zararın kurum kazancına

dahil edilmesi gerekecektir195


Örnek 1: (B) Kurumu 14/1/2011 tarihinde (F) Bankası ile yapmış olduğu 6 ay vadeli EURO

alım opsiyon sözleşmesinde alım hakkını alan taraf olup bu sözleşmeye ilişkin veriler

aşağıdaki gibidir:

Sözleşme Tutarı : 1.500.000 EURO


Sözleşme Tarihindeki Kur : 2,0630

Opsiyon Kuru : 2,1200


Opsiyon Primi : 15.000 EURO (1.500.000x%1)

Sözleşmeden Doğan Kâr/Zarar = 1.500.000 EURO x (2,3250 - 2,1200) = 307.500.- TL

Bu durumda, (B) Kurumunca ödenen opsiyon primi (15.000 x 2,0630=) 30.945.- TL

opsiyon primi sözleşmenin vade tarihi itibarıyla gider olarak dikkate alınacaktır.

(B) Kurumu lehine opsiyon sözleşmesinden doğan 307.500.- TL kâr tutarı ise (F) Bankası

tarafından nakit olarak ödendiğinden, bu tutar sözleşmenin vade tarihi itibarıyla (B)

Kurumunun kazancına dahil edilecektir.

Aynı şekilde, (F) Bankasınca tahsil edilen opsiyon primi (30.945.- TL) sözleşme tarihi

itibarıyla gelir olarak dikkate alınacaktır. Ayrıca, opsiyon sözleşmesine bağlı olarak

doğan 307.500.- TL'lik zarar tutarı sözleşmenin vade tarihi itibarıyla kurum kazancının

tespitinde dikkate alınacaktır.

196


Örnek 2: Dar mükellef (N) Kurumu 15/8/2011 tarihinde tam mükellef (Y) A.Ş. ile

yapmış olduğu 4 ay vadeli USD alım opsiyon sözleşmesinde alım hakkını

satan taraf olup bu sözleşmeye ilişkin veriler aşağıdaki gibidir:

Sözleşme Tutarı : 3.000.000 USD


Sözleşme Tarihindeki Kur : 1,7600

Opsiyon Kuru : 1,8400


Opsiyon Primi : 30.000 USD (3.000.000x%1)

Sözleşmeden Doğan Kâr/Zarar =3.000.000 USD x (1,8400-1,8100) =90.000.- TL

Bu durumda, dar mükellef (N) Kurumuna (Y) A.Ş. tarafından ödenen (30.000 x

1,7600=) 52.800.- TL opsiyon primi sözleşmenin vade tarihi itibarıyla gider

olarak dikkate alınacaktır.

(Y) A.Ş.'nin sözleşme vadesinde oluşan spot kurun sözleşme kurundan düşük

olması nedeniyle bu alım opsiyonu hakkını kullanması durumunda 90.000.- TL

zarar ortaya çıkacağından opsiyon hakkı kullanılmayacak olup, zarar tutarı

ödediği opsiyon primi ile sınırlı kalacaktır.197


4. VADELİ İŞLEM VE OPSİYON BORSASI İŞLEMLERİ

Vergi Usul Kanununun 289 uncu maddesinde, “Bu bölümde yazılı olmayan veyahut

yazılı olup da kendi ölçüleriyle değerlenmesine imkan bulunmayan iktisadi kıymetlerden

bina ve arazi vergi değerleriyle, diğerleri, varsa borsa rayici, yoksa mukayyet değerleri, o da

yoksa emsal bedeliyle değerlenir.” hükmü yer almaktadır. Buna göre,

Vadeli İşlem ve Opsiyon Borsasında gerçekleştirilen vadeli işlem ve opsiyon sözleşmeleri, Vergi Usul

Kanununun 289 uncu maddesi uyarınca borsa rayici ile değerleneceğinden, anılan sözleşmelerin

değerleme günü itibarıyla borsada oluşan uzlaşma fiyatına (borsa rayici) göre oluşan farkın, kurum

kazancı ile ilişkilendirilmesi gerekecektir.

Sözleşmenin ters pozisyonla kapatılması halinde, gerçekleşen kâr veya zarar kurum kazancına dahil

edilecektir.

Sözleşmenin vadesinde nakit uzlaşma sonucu elde edilen kâr veya zarar, kurum kazancına dahil

edilecektir

Sözleşmesinin teslimat ile sonuçlanması halinde, yapılan işlem esas itibarıyla bir varlığın alım-satım

işleminden farklı olmayacağından, sözleşmenin vade tarihi itibarıyla alınan veya satılan varlıkların

değerinin, sözleşmede belirtilen birim değer üzerinden kayıtlara intikal ettirilmesi gerekmektedir.

Vadeli İşlemler ve Opsiyon Borsasında işlem yapan müşterilerin teminat hesaplarında bulunan nakdi

teminatların TAKASBANK tarafından nemalandırılması sonucu elde edilen gelirler de genel hükümler

çerçevesinde kurum kazancına dahil edilecektir.

Opsiyon primlerine ilişkin olarak bir önceki bölümde yer alan açıklamaların dikkate alınması

gerekecektir. 198


DURAN VARLIKLARDA

DEĞERLEME

MAYIS 2016

A. Murat YILDIZ





DURAN VARLIKLARIN DEĞERLEMESİ

VUK.’nun 269. maddesine göre iktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller

maliyet bedeli ile değerlenir.

Satın Alma Bedeline Eklenmesi Zorunlu Giderler;

1. Makine ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri

2. Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden doğan

giderler

Satın Alma Bedeline Eklenmesi İhtiyari Olan Giderler;

1- Noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye giderleri,

2- Tapu harçları, özel tüketim vergileri

K.D.V. Kanunun 30 ve 58. maddeleri hükümleri bir arada değerlendirildiğinde binek

otomobil alımında ödenen K.D.V.’nin indirimi mümkün olmayıp gider veya maliyet

yazılması gerekmektedir.

Mükellefler tarafından satın alınacak taşınmazla ilgili olarak banka kredisi kullanılması

nedeniyle ödenen BSMV'nin kurum kazancının tespitinde, GVK’nun 40/6 numaralı bendi

uyarınca gider olarak dikkate alınabileceği tabiidir.


SABİT KIYMET ALIMI VE YATIRIMLAR DOLAYISIYLA DOĞAN

KREDİ FAİZLERİNİN VE KUR FARKLARININ DURUMU

163 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile;

Yatırımların finansmanında kullanılan kredilere ilişkin faiz giderleri ile yurt

dışından döviz kredisi ile sabit kıymet ithal edilmesi nedeniyle ortaya çıkan kur

farklarının, aktifleştirme tarihine (31 Aralık) kadar olan kısmının maliyete intikal

ettirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise seçimlik hak

olarak doğrudan gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmek suretiyle

amortismana tabi tutulması gerektiği açıklanmış bulunmaktadır.

334 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde yapılan açıklamalara

göre ise;

Kurlarda meydana gelen düşüş nedeniyle Lehe oluşan kur farklarının da

aktifleştirme işleminin gerçekleştiği dönemin sonuna kadar oluşan kısmının

maliyetten düşülmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise

kambiyo geliri olarak değerlendirilmesi veya maliyetten düşülmek suretiyle kalan

tutar üzerinden amortismana tabi tutulması gerekecektir. Ayrıca, daha sonraki

dönemlerde, seçimlik olarak hangi hak kullanılmışsa o yönteme göre işlem

yapılmasına devam edilecektir.


202

FİNANSMAN GİDERLERİNİN GİDER YA DA MALİYET YAZILMASINDA

TERCİHİNDE DEĞİŞİKLİK YAPILAMAYACAĞI

Yatırım harcamaları için temin edilen uzun vadeli döviz kredisi faiz

ödemelerinin ve kur farklarının iktisadi kıymetlerin aktife alındıkları tarihe kadar

maliyet bedeline intikal ettirilmesi gerekmektedir. Aktifleştirme tarihinden sonra

ortaya çıkan kur farkı ve kredi faizlerinin ise seçimlik olarak gider yazılması veya

söz konusu yatırımın maliyetine ilave edilmesi mümkün bulunmaktadır.

Yukarıda da açıkladığımız üzere; Banka kredisi kullanılmak suretiyle alınan

taşınmazın, aktifleştirildiği hesap döneminin sonuna kadarki faiz giderlerinin

taşınmazın maliyetine ilave edilmesi zorunlu olup, sonraki yıllarda oluşan faiz

giderlerinin ise maliyete eklenmesi veya gider olarak dikkate alınması ihtiyaridir.

Ancak, taşınmaz ile ilgili kredi faizlerinin ilgili bulundukları yılda doğrudan

gider mi yazılacağı yoksa amortismana mı tabi tutulacağı hususundaki tercihin

başlangıçta yapılması gerekmektedir. Gider yazma yolunun seçilmesi halinde

daha sonraki yıllarda bu tür giderlerin gayrimenkulün maliyetine eklenerek

amortisman yolu ile itfa edilmesi veya önce amortisman ayırmaya başlayıp sonra

gider yazma yoluna gidilmesine kanunen imkân bulunmamaktadır.[1]

[1] Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı İVDB'nca verilen 31/08/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-2704 sayılı mukteza.


FİNANSAL KİRALAMA SÖZLEŞMESİNDEN DOĞAN

FAİZ VE KUR FARKLARININ DURUMU

V.U.K. Hükümlerine göre; Kiracı tarafından finansal kiralama sözleşmesine

göre yapılan kira ödemelerinin borç anapara ödemesi ve faiz gideri olarak

ayrıştırılması, bu ayrıştırma işleminin her bir dönem sonunda (finansal kiralama

sözleşmesinde yer alan kira ödemelerinin yapılacağı tarih) kalan borç tutarına sabit

bir dönemsel faiz oranı uygulanmak suretiyle yapılması, hesaplanan faiz giderlerinin

ise ilk yıl iktisadi kıymetin maliyetine eklenmesi sonraki yıllar ise gider veya maliyet

olarak dikkate alınması gerekmektedir.

Öte yandan, finansal kiralama yoluyla edinilen kıymete ilişkin olarak kiralama

süresi içinde sözleşmeye istinaden yabancı para üzerinden yapılan kira ödemelerinin

değerlemesi sonucu ortaya çıkan kur farkının da, ilk yıl iktisadi kıymetin maliyetine

eklenmesi sonraki yıllar ise gider veya maliyet olarak dikkate alınması gerekmektedir.


FİNANSMAN GİDER KISITLAMASI

6322 Sayılı Kanunun 6 ve 37. maddeleriyle yapılan değişiklikle; vergi kanunlarının giderolarak düşülmesine izin vermediği harcamalar arasına bir yenisi daha eklenmiştir. Sözkonusu düzenleme ile Gelir Vergisi Kanunun 41. maddesinin birinci fıkrasının mülga 9numaralı bendi ile Kurumlar Vergisi Kanunun 11. maddesinin birinci fıkrasının (i) bendiyeniden düzenlenerek 1999-2004 yılları arasında uygulanan yabancı kaynaklara giderkısıtlaması uygulaması bazı farklılıklarla yeniden yürürlüğe konulmuştur.

Finansman gider kısıtlaması uygulamasında firmaların finansman ihtiyaçlarını borçlanma

yerine öz kaynakları ile finanse etmek amacıyla, yatırımın maliyetine eklenenlerhariç olmak üzere, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vadefarkı, kar payı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının%10’una kadar olan kısmının (Bakanlar Kurulunca kararlaştırılması halinde) kazancıntespitinde gider olarak indirilemeyeceği hüküm altına alınmıştır.

Düzenleme yabancı kaynak kullanımı öz kaynak tutarını aşan işletmeleri ilgilendirmekteolup, bu durumdaki işletmelerin öz kaynaklarını aşan yabancı kaynaklar için yapmışoldukları faiz, komisyon, kur farkı ve benzeri ödemelerin belli bir kısmını gideryazamayacakları ve uygulamanın 01.01.2013 tarihinde başlayacağı belirtilmiştir. Benzerdüzenleme Kurumlar Vergisi Kanunun 11. maddesinde kurumlar vergisi mükellefleri için deyapılmıştır.

Bu hükmün uygulanmasına ilişkin usul ve esasların belirlenmesi konusunda ise MaliyeBakanlığı’na yetki verilmiştir.

204


FİNANSAL KİRALAMA SÖZLEŞMESİ TANIMI VE UNSURLARI

Vergi Usul Kanununun mükerrer 290 ıncı maddesinin 3 üncü fıkrasında finansal kiralama; kira

süresi sonunda mülkiyet hakkının kiracıya devredilip devredilmediğine bakılmaksızın, bir iktisadî

kıymetin mülkiyetine sahip olmaktan kaynaklanan tüm riskler ile yararların kiracıya bırakılması

sonucunu doğuran kiralamalar olarak tanımlanmış olup,

1. Kiralama işleminde, iktisadî kıymetin mülkiyetinin kira süresi sonunda kiracıya devredilmesi,

kiracıya kira süresi sonunda iktisadî kıymeti rayiç bedelinden düşük bir bedelle satın alma hakkı

tanınması,

2. Kiralama süresinin iktisadî kıymetin ekonomik ömrünün % 80'inden daha büyük bir bölümünü

kapsaması veya sözleşmeye göre yapılacak kira ödemelerinin bugünkü değerlerinin toplamının

iktisadî kıymetin rayiç bedelinin % 90'ından daha büyük bir değeri oluşturması hallerinden

herhangi birinin varlığı durumunda, söz konusu işlem finansal kiralama olarak kabul edilmiştir.

3. Ayrıca, aynı fıkrada "Arazi, arsa ve binalarla ilgili kiralama sözleşmeleri, sadece, sözleşmede kira

süresi sonunda mülkiyet hakkının kiracıya devri öngörülmüşse veya kiracıya kira süresi sonunda

kiralama konusu gayrimenkulü düşük bir bedelle satın alma hakkı tanınmışsa bu madde

kapsamında değerlendirilir. hükmüne yer verilmiştir.205


FİNANSAL KİRALAMA SÖZLEŞMELERİNDE DEĞERLEME İŞLEMLERİ

Vergi Usul Kanunun Mükerrer 290 ncı maddesine göre; Finansal kiralama işlemlerinde,

finansal kiralamaya konu iktisadi kıymet ile sözleşmeden doğan hak, borç ve alacakların

değerlemesi aşağıdaki esaslara göre yapılır.

1. Kiracı tarafından finansal kiralama işlemine konu iktisadi kıymeti kullanma hakkı ve

sözleşmeden doğan borç, kiralama konusu iktisadi kıymetin rayiç bedeli veya sözleşmeye

göre yapılacak kira ödemelerinin bugünkü değerinden düşük olanı ile değerlenir. Finansal

kiralama yoluyla edinilen kıymete ilişkin olarak kiralama süresi içinde sözleşmeye

istinaden yabancı para üzerinden yapılan kira ödemelerinin değerlemesi sonucu ortaya

çıkan kur farkı ve faiz giderlerinin, ilk yıl iktisadi kıymetin maliyetine eklenmesi sonraki

yıllar ise gider veya maliyet olarak dikkate alınması gerekmektedir.

2. Kiracı tarafından aktifleştirilen finansal kiralamaya konu iktisadi kıymeti kullanma hakkı,

kiralama konusu iktisadi kıymet için belirlenmiş esaslar çerçevesinde amortismana tabi

tutulur. Kiracı tarafından finansal kiralama sözleşmesine göre yapılan kira ödemeleri, borç

anapara ödemesi ve faiz gideri olarak ayrıştırılır. Ayrıştırma işlemi, her bir dönem sonunda

kalan borç tutarına sabit bir dönemsel faiz oranı uygulanmasını sağlayacak şekilde yapılır.206


3. Kira Ödemeleri: Sözleşmeye göre, kira süresi boyunca yapılması gereken kira

ödemeleridir. Kira süresi sonunda, kiralama konusu iktisadi kıymetin kalan değerine ilişkin

bir taahhüt olması halinde bu değer de kira ödemesi kabul edilir.

Kira süresi sonunda kiracıya düşük bir bedelle iktisadi kıymeti satın alma hakkı tanındığı

ve sözleşme tarihinde bu hakkın kullanılma olasılığının yüksek olduğu durumda kira

ödemeleri kira süresi boyunca yapılan kira ödemeleri ile satın alma hakkının kullanılması

durumunda ödenmesi gereken bedelin toplamıdır.

Sözleşme hükümlerine göre kiracının kiralama süresi başlangıcında kiralayana ödediği ve

kendisine geri dönüşü olmayacak depozito veya peşin ödenmiş kira bedellerinin de kira

ödemeleri içinde sayılacağı tabidir.

207


AMORTİSMAN AYIRMA

İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeyemaruz bulunan gayrimenkullerle gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet,edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin tespit edilen değerinin, bu Kanunhükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder.

Şartları ;

İşletmede bir yıldan fazla kullanılabilir olması,

Yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunması,

Değerleme gününde envantere dahil ve kullanıma hazır olması,

İktisadi kıymetin değerinin 2015 yılı için 880TL’yi aşması.

Satın alınan ATİK’ler için 333 ve 339 no’lu ile diğer ilgili VUK Genel tebliğlerinde yeralan faydalı ömür süreleri ve amortisman oranları esas alınarak amortismanayrılabilecektir. Bu listelerde yer alan oranlardan daha az oranda amortisman ayırmaksuretiyle amortisman süresinin uzatılması mümkün bulunmamaktadır.

VUK Md.320; Amortismanın herhangi bir yıl ayrılmamasından veya ilk uygulanannispetten düşük bir şekilde yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz.

Normal usulden azalan bakiyeler usulüne geçiş mümkün değildir. Azalan bakiyelerusulünden normal usule geçiş ise mümkündür. Amortisman süresi değiştirilmemek kaydıyla,iktisadi kıymetin kalan değeri, kalan amortisman süresi içinde eşit miktarlarda itfa edilir.Değişiklik beyannamede veya bilanço dipnotlarında belirtilmelidir.


AMORTİSMAN UYGULAMASINDA ÖZELLİKLİ KONULAR

345 sıra numaralı V.U.K. Genel Tebliğindeki açıklamalar doğrultusunda ticari

amaçla kullanılan araçlar için iktisap edilen lastiklerin, faaliyet gösterilen sektörün

çalışma şartları gereği tahsis edildiği hizmette kullanılmaya hazır hale geldiği tarih

itibarıyla faydalı ömrünün bir yıldan az olması halinde amortismana tabi tutulması

mümkün olmayacağından kayıtlara doğrudan gider olarak intikal ettirilmesi

mümkündür

Mükellefler kullanmak üzere satın aldıkları ödeme kaydedici cihazlar için %100

oranında amortisman ayırabileceklerdir. Bu şekilde kullanılmak üzere alınan ödeme

kaydedici cihazlarının maliyet bedelinin tamamı alındığı dönemde gider yazılmış

olacaktır.

Mükellefler tarafından iktisap edilerek defter kayıtlarına geçirilen, değerleme

gününde envantere dahil olan ve kullanılmaya hazır halde bulunan iktisadi kıymetler

için kullanılma şartı aranmaksızın amortisman ayrılabilecektir. Bu kapsamda

kullanılabilmesi kayıt ve tescile tabi taşıtların, ilgili sicillerine yasal süresi içerisinde

kayıt ve tescil işlemi yapılmak şartıyla; fiilen kullanılıp kullanılmadığına bakılmaksızın

aktife alındıkları dönemden itibaren amortismana tabi tutulması mümkün

bulunmaktadır.

Eski sahipleri elinde amortisman süresini doldurmuş bulunan iktisadi kıymetlerin

yeni sahipleri tarafından yeniden amortisman ayrılabilir.


Gelir İdaresi Başkanlığı Ankara VDB’nın 14/08/2012 tarih B.07.1.GİB.4.06.16.01-125-[6-11/2]-838 sayılı muktezası.

ŞİRKETLERİN AKTİFİNDE YER ALAN VE EKONOMİK ÖMRÜNÜ TAMAMLAMIŞ OLAN

BİLGİSAYAR, YAZICI, FAKS VE FOTOKOPİ GİBİ HURDA NİTELİĞİNDEKİ DEMİRBAŞLARI

SABİT KIYMETLERDEN ÇIKARMAK AMACIYLA BU TÜR ELEKTRONİK ATIKLARI

TOPLAYAN ÖZEL ŞİRKETLERE MAKBUZ KARŞILIĞINDA BAĞIŞLANMASI DURUMUNDA

İZLENECEK YOL

Son kullanım tarihi geçmiş, hasar görmüş, miadı dolmuş, bozulmuş, ekonomik

değerini kaybetmiş emtianın takdir komisyonunca takdir edilecek emsal bedeli

ile maliyet bedeli arasındaki tutarının stok maliyetinden indirilerek dönem

kazancının tespitinde gider olarak yazılması mümkündür.

Öte yandan faydalı ömrünü tamamlamış bir iktisadi kıymetin değerinin

amortisman yoluyla itfa edilmiş olması ve kanuni defter kayıtlarında iz bedeli ile

takip ediliyor olması durumunda ise bu kıymetin Çevre ve Şehircilik

Bakanlığının düzenlemeleri çerçevesinde elektronik atık toplamaya yetkili

kurumlara teslimi aşamasında emsal bedel tespitine gerek bulunmamaktadır.

Ayrıca söz konusu iktisadi kıymetlerin belirtildiği şekilde teslimine ilişkin olarak

ilgili mevzuata göre düzenlenmesi gereken belgelerin Vergi Usul Kanununun

muhafaza ve ibraz ile ilgili hükümlerine göre saklanılması gerekmektedir.


YENİLEME FONU

Yenileme Fonu; İşletmeye dahil ATİK’lerin gerektiğinde yenilenebilmesi için bu

kıymetlerin satış kar veya sigorta tazminatlarından ayrılan karşılığın bilançonun

pasifinde azami üç yıl süre ile muhafaza edilmesidir.

Yenileme Fonu Ayırma Koşulları:

Bilanço esasına göre defter tutulmalıdır.

Elden çıkarılan ve yerine alınacak olan kıymetin ATİK olması gerekir.

Elden çıkarılan kıymetin yenilenmesi zorunlu olması veya yenilenmesi

konusunda karar verilmiş olmalıdır.

Yeni iktisadi kıymet, elden çıkan iktisadi kıymetle aynı nitelikte olmalıdır.

Ayrılan Fon, yeni alınan ATİK’in amortismanlarında kullanılır.

Üç yılın hesabında satışın yapıldığı yıl da dikkate alınmalı ve 3 yıl içinde

kullanılmalıdır. Örneğin; Bu yıl sonunda 2013 yılı içinde ayrılıp, yeni ATİK

alınmadığı için kullanılamayan yenileme fonları matraha eklenmelidir.


YENİLEME FONU UYGULAMASINDA ÖZELLİKLİ KONULAR

3 Yıllık Süre yeni iktisadi kıymetin alınmasına ilişkin olup, bu süre içerisinde yeni

amortismana tabi iktisadi kıymet alınmış olması durumunda yenileme fonunda yer

alan tutar Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirlenen faydalı ömür süresince

ayrılacak amortismanlara mahsup edilecektir.

Örneğin; Şirketin aktifinde kayıtlı bir binanın 05/09/2013 tarihindeki satışından elde

edilen kârın yenileme fonuna alınmasının başlangıcı olarak satışın gerçekleştiği

05/09/2013 tarihinin dikkate alınması, bu tarih itibarıyla tesis edilen yenileme

fonunun en geç 31/12/2015 tarihi itibarıyla kullanılmış olması, 31/12/2015 tarihine

kadar kullanılmamış olması halinde ise 2015 hesap dönemi kurumlar vergisi

matrahına ilave edilmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan, şirketçe yukarıda belirtilen tarih aralığında (05/09/2013-31/12/2015),

yenileme fonuna alınmış kârın kullanımıyla işin mahiyetine uygun bir bina alınmış

olması halinde, yeni alınan binanın iktisabında kullanılan kâr 3 yıllık süreyle sınırlı

olmaksızın yeni alınan bina için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirlenen

faydalı ömür ve amortisman oranı dikkate alınarak ayrılacak amortismanlara

mahsup edilecektir. (Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'nca verilen 10/09/2012 tarih

ve B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-1569 sayılı ile mukteza.)


YENİLEME FONU UYGULAMASINDA ÖZELLİKLİ KONULAR

Yenileme fonu uygulamasında; yeni iktisadi kıymet, elden çıkan iktisadi kıymetle aynı

nitelikte olmalıdır. Bu nedenle fabrika binası satışından doğan ve yenileme fonu hesabında

beklettiğiniz karın, aynı Kanunun 328 inci maddesi kapsamında işyeri (büro) amaçlı bina

alım ve yatırımında kullanılması mümkün bulunmamaktadır. (Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi

Başkanlığı'nca verilen 19/06/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.20.15.02-105328-2012/2-405 sayılı ile mukteza.)

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 328'inci maddesinde yenileme fonunun kullanılacağı

iktisadi kıymetlerin aynı neviden olması şartı yer almış, ancak adet sınırlaması yer

almamıştır. Bu nedenle, satılan kıymetler ile aynı neviden olması koşulu ile yeni alınan

kıymetlerin satılan kıymetler ile aynı sayıda olması gibi bir şart bulunmamaktadır. (Maliye

Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'nca verilen 20/07/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.99.16.01.0-VUK-mük.290-

75 sayılı ile mukteza.)

Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satışından doğan kârın mezkûr Kanunun 328 inci

maddesine uygun olarak pasifte geçici bir hesaba alınması kaydıyla, bilahare mükerrer

290 ıncı madde kapsamında finansal kiralama yoluyla edinilen varlıkların kullanma hakkı

üzerinden ayrılan amortismanların, bu hesapta tutulan tutardan (yenileme fonundan)

mahsup edilmesi mümkündür. Bu mahsup için kiralama konusu iktisadi kıymetlerin

mülkiyetinin mükellefe intikal etmesi beklenmeyecek, mahsup iktisadi kıymeti kullanma

hakkının itfa edilmeye başlanıldığı yıldan itibaren yapılacaktır. (Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi

Başkanlığı'nca verilen 20/07/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.99.16.01.0-VUK-mük.290-75 sayılı ile mukteza)



ÖZEL MALİYET BEDELLERİ

VUK’ un “Gayrimenkullerde maliyet bedelinin artması” başlıklı 272. maddesine göre;

normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında gayrimenkulü genişletmek veya iktisadi

kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderlerin gayrimenkulün maliyet

bedeline eklenmesi gerekmektedir. Gayrimenkullerin kira ile tutulmuş olması halinde ise,

kiracı tarafından yapılan bu nitelikteki giderlerin bunların özel maliyet bedeli olarak

değerlenmesi gerekir.

Madde hükmünden anlaşılacağı üzere yapılan bir harcamanın özel maliyet bedeli olarak

değerlendirilmesi için şu şartların sağlanmış olması gerekmektedir.

1- Harcamanın yapılmış olduğu gayrimenkul veya gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi

kıymet başkasına ait olmalı ve kiralanmış olmalıdır.

2- Yapılan harcamalar kiracı tarafından yapılmış olmalıdır.

3- Yapılan harcamalar, normal tamir, bakım ve temizleme giderleri dışında gayrimenkulü

genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak amacıyla yapılmış olmalıdır.

Başka bir deyişle, yapılan harcama gayrimenkulün maliyet bedeline eklenmesi gereken

türden olmalıdır.

Yine VUK’ un 327. maddesinde; “Gayrimenkullerin ve gemilerin iktisadi kıymetini

arttıran ve 272. maddede yazılı özel maliyet bedelleri, kira süresine göre eşit yüzdelerle itfa

edilir. Kira süresi dolmadan, kiralanan şeyin boşaltılması halinde henüz itfa edilmemiş olan

giderler, boşaltma yılında bir defada gider yazılır.” hükmü yer almaktadır. 214


ÖZEL MALİYETLERİN BEDELSİZ DEVRİ

Kiralanan gayrimenkul için yapılan özel maliyet bedeli niteliğindeki harcamalarının kira

süresi sonunda bedelsiz olarak kiralayana devredilmesinin ayni kira ödemesi olarak

değerlendirilmesi gerekmekte olup kiralamaya konu gayrimenkulün iktisadi işletmeye dâhil

olmaması halinde, devredilen iktisadi kıymetlerin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre

tespit edilecek emsal değeri üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (1/5-a)

bendi hükmüne istinaden %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması ve bu bedelin

gayrimenkul sahibi tarafından Gelir Vergisi Kanununun 86 ncı maddesinin (1-c) bendi hükmü

dikkate alınarak beyan edilmesi gerekmektedir.

Ancak bedelsiz devredilen iktisadi kıymetlerin KDV matrah tespitine ilişkin emsal bedel ile

ilgili hükümler göz önünde bulundurulmak suretiyle KDV'ye tabi tutulması gerekmektedir.

Söz konusu özel maliyet harcamalarına konu iktisadi kıymetlerin bedelsiz olarak işyeri

sahibine bırakılmasının, bu harcamalarla ilgili KDV'nin indirim konusu yapılmasına herhangi

bir etkisi bulunmamaktadır.

Kiralanan işyeri için Vergi Usul Kanununun 272 nci kapsamında yapılarak özel maliyet olarak

aktifleştirilen harcamaların itfa edilmemiş kısımlarının kiralanan işyerinin boşaltıldığı yılda

bir defada gider yazılması mümkün bulunmaktadır.

İşyerinin boşaltılması neticesinde kiraya verene bırakılan ve ayni kira ödemesi olarak

değerlendirilen kıymetlerin emsal bedellerinin, kiraya verenin mükellef olmaması durumunda

tarafınızca düzenlenecek gider pusulası ile tevsik edilmesi gerekmektedir.

İstanbul VDB’nın 16.06.2015 tarih ve 61137 sayılı özelgesi


GELECEK AYLARA AİT GİDERLER VE GELECEK YILLARA AİT GİDERLER

HESAPLARININ DEĞERLEMEYE TABİ OLUP OLMADIĞI

Aktif Geçici Hesap Kıymetlerinin değerlemesi V.U.K.’nun 283 üncü maddesinde

düzenlenmiş olup aynı maddede gelecek bir hesap dönemine ait olarak peşin ödenen

giderler ile cari hesap dönemine ait olup da henüz tahsil edilmemiş olan hasılatın mukayyet

değerleri üzerinden aktifleştirilmek suretiyle değerleneceği hüküm altına alınmıştır.

Bu itibarla, Gelecek Aylara Ait Giderler ve Gelecek Yıllara Ait Giderler hesapları

değerlemeye tabi olup gelecek bir hesap dönemine ait olarak peşin ödenen giderlerin

mukayyet değerleri üzerinden aktifleştirilmek suretiyle değerlenmesi ve ortaya çıkan kur

farkının, gelir veya gider olarak dikkate alınarak dönem kazancıyla ilişkilendirilmesi

gerekmektedir.[1]

Örneğin; Sigorta poliçelerinin Amerikan Doları üzerinden düzenlendiğini ve

ödemelerin de aynı döviz cinsinden yapıldığı durumda, dönemsellik kavramı gereğince

sigorta poliçesi değerini ilgili oldukları aylarda gider hesaplarına alıncaya kadar Gelecek

Aylara Ait Giderler ve Gelecek Yıllara Ait Giderler hesaplarına kaydedilmesi, bilanço

pasifindeki Diğer Ticari Borçlar hesabını geçici vergi ve kurumlar vergisi dönemlerinde

değerlemeye tabi tutarak oluşan kur farklarını Kambiyo Karları veya Kambiyo Zararları

hesaplarına kaydedilmesi gerekmekte olup, bilanço aktifinde yer alan Gelecek Aylara Ait

Giderler ve Gelecek Yıllara Ait Giderler hesapları değerlemeye tabi tutulmayacaktır.

[1] Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'nın 04.11.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-1993 sayılı Muktezası


YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM İŞLERİ

Bir İşin Yıllara Sari İnşaat ve Onarım İşi Sayılabilmesi İçin Aranan Şartlar:

İşin konusu inşaat onarım veya dekapaj işi olmalıdır.

İşin, başkaları hesabına ve taahhüde bağlı olarak yapılması gerekmektedir. Bilindiği üzere,

taahhüt, sözleşmeli veya sözleşmesiz olarak bir işin yapılması veya bir malın tesliminin

üstlenilmesi olup, uygulamada inşat taahhüt işleri genelde sözleşmeye dayandırılarak

yapılmaktadır. Elbette ki, bir kimsenin kendi nam ve hesabına yapmış olduğu özel inşaat,

GVK’nun 42’nci maddesi gereğince inşaat işi sayılmamakta ve bu tür işler, imalat faaliyeti

kapsamında mütalaa edilerek vergilendirilmektedir.

İşin, birden fazla takvim yılına sirayet etmesi gerekmektedir.

Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır) ve

onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri

sayılarak, o yıl beyannamesinde gösterilir.

Bitim tarihinden sonra bu işlerle ilgili olarak yapılan giderler ve her ne nam ile olursa

olsun elde edilen hasılat, bu giderlerin yapıldığı veya hasılatın elde edildiği yılın kâr veya

zararının tespitinde dikkate alınır.


YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARIM İŞLERİNDE İŞİN BAŞLANGIÇ VE BİTİŞ TARİHİ

GVK’nın 42. maddesi kapsamına giren işlerde, inşaat ve onarım işinin başlangıç

ve bitim tarihi önem arz etmektedir.

İşin başlangıç tarihi;

Yapılan sözleşmede yapılacak işin yer teslimi öngörülmüş ise yerin teslim edildiği tarih,

Sözleşmede yer teslim tarihi belirtilmemiş ise sözleşmede belirtilen işin başlangıç tarihi,

Sözleşmede bunların hiçbiri belirtilmemiş ise sözleşme tarihi,

İnşaat ve onarım işlerinde işin bitim tarihi;

Geçici ve kesin kabule tabi olan işlerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın

onaylandığı tarih,

Geçici ve kesin kabul usulüne tabi olmayan işlerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen

bırakıldığı tarihtir.



SÖZLEŞMESİ UYARINCA BAŞLADIĞI YILDA BİTMESİ GEREKİRKEN ÇEŞİTLİ

NEDENLERLE İNŞAATIN SONRAKİ YILDA DA DEVAM ETMESİ DURUMUNDA

VERGİ KESİNTİSİ

18 sıra numaralı Maliye Bakanlığı Muhasebat Genel Tebliğine[1] göre, sözleşmesine göre yılı

içerisinde bitirilmesi gereken inşaat ve onarma işinin, her ne sebeple olursa olsun yılı

içerisinde bitirilemeyerek ek süre verilmesi ve bu sürenin ertesi yıla taşması halinde;

Ek süre ile ilgili kararın verildiği tarihten,

Ek süre verilmemiş olmakla birlikte işin bitiminin ertesi yıla taşması halinde ise, ertesi

takvim yılı başından,

itibaren ödenecek istihkak (hakediş) bedelleri üzerinden vergi kesintisi yapılması gerekir.

Diğer taraftan, aynı yıl içerisinde bitirilmesi sözleşmeye bağlanan, ancak daha sonra her ne

sebeple olursa olsun birden fazla takvim yılına taşan söz konusu işler dolayısıyla daha önce

kesinti yapılmaksızın ödenmiş hak edişler için ayrıca kesinti yapılmasına gerek

bulunmamaktadır.

[1] 14.01.2003 tarih ve 24993 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.


BELLİ PARA İÇERMEYEN SÖZLEŞMENİN KONUSU İFA EDİLİP FATURAYA

BAĞLANDIĞINDA DAMGA VERGİSİ

(…) bedelin sözleşme düzenlendiği anda tespit edilememesi nedeniyle damga

vergisinin aranılmaması gerekir. Ancak; bu sözleşmeye ilişkin bedelin

sözleşme düzenlendikten sonra belirlenmesi veya sözleşmeye şerh konulması

veya sözleşmeyi değiştiren bir kağıt düzenlenmesi (fatura, tahsilat makbuzu,

ödemeye ilişkin belge vb.) halinde değişikliğin yapıldığı tarih itibariyle damga

vergisini doğuran olay meydana geldiğinden bu tarih itibariyle söz konusu

kağıtların nüsha adedi de göz önünde bulundurularak (…) damga vergisine tabi

tutulması gerekmektedir.



MÜŞTEREK GENEL GİDERLER VE AMORTİSMANLARIN DAĞITILMASI

GVK’nun 5024 sayılı Kanunla değişik 43. maddesine göre birden fazla

takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde veya bu işlerin diğer işlerle

birlikte yapılması halinde müşterek genel giderler ve amortismanlar aşağıdaki

esaslara göre dağıtılır;

1. Yıl içinde birden fazla inşaat ve onarma işinin birlikte yapılması halinde,

her yıla ait müşterek genel giderler bu işlere ait harcama tutarlarının birbirine

olan nispeti dahilinde;

2. Yıl içinde tek veya birden fazla inşaat ve onarma işinin bu madde

kapsamına girmeyen işlerle birlikte yapılması halinde, her yıla ait müşterek genel

giderler, bu işlere ait harcamalar ile diğer işlere ait satış ve hasılat tutarlarının

birbirine olan nispeti dahilinde;

3. Birden fazla inşaat ve onarma işlerinde veya bu işlerle sair işlerde

müştereken kullanılan tesisat, makine ve ulaştırma vasıtalarının amortismanları,

bunların her işte kullanıldıkları gün sayısına göre.



ÖRNEK : Bir mükellef (X) ve (Y) olmak üzere iki ayrı yıllara yaygın inşaat işinin

yanı sıra inşaat malzemesi satışı ile de uğraşmaktadır. Bu işlerin tamamı ile ilgili

olarak 2015 yılında yapılan müşterek genel giderlerin toplamı 500.000 TL’dir.

Mükellefin 2015 yılı faaliyetlerine ilişkin diğer bilgilere ise aşağıda yer verilmiştir.

• İnşaat malzemesi satışından 2015 yılında elde edilen toplam hasılat 1.000.000

TL, satışa konu edilen inşaat malzemelerinin maliyet bedeli ise 875.000 TL’dir.

• (X) İnşaat işi 15.05.2012 tarihinde başlamış olup, 2015 yılı sonu itibariyle henüz

geçici kabulü yapılmamıştır. Bu işle ilgili 2015 yılında 3.000.000 TL harcama

yapılmış, 3.800.000 TL hak ediş geliri elde edilmiştir.

• (Y) İnşaat işi 10.08.2013 tarihinde başlamış olup, 2015 yılı sonu itibariyle henüz

geçici kabulü yapılmamıştır. Bu işle ilgili 2015 yılında 6.000.000 TL harcama

yapılmış, 5.700.000 TL hak ediş geliri elde edilmiştir.

• Diğer taraftan 01.01.2015 tarihinde 182.500 TL bedelle satın alınan ve normal

amortisman yöntemine göre %20 oranında amortisman ayrılan bir kamyon

sırasıyla (X) İnşaat işinde 200 gün, (Y) İnşaat işinde 100 gün, satılan inşaat

malzemelerinin taşınması işinde ise 65 gün kullanılmıştır.


İŞİN ADI Gün

Sayısı

Amortisman Payı

182.500 x%20= 36.500

Dağıtıma Esas

Hasılat/Harcama

ORAN

( % )

MÜŞ. GEN.

GİD. PAYI

(X) İnşaat işi 200 20.000 HARC 3.000.000 % 30 150.000

(Y) İnşaat işi 100 10.000 HARC 6.000.000 % 60 300.000

İnş. Malz. Sat. 65 6.500 HAS. 1.000.000 % 10 50.000

Toplam 365 36.500 10.000.000 %100 500.000

İNŞ. MALZ. SATIŞ HASILATI 1.000.000

SATILAN MALIN MALİYETİ (875.000)

G. SAFİ MAL SATIŞ KARI 125.000

AMORTİSMAN PAYI (6.500)

MÜŞTEREK GENEL GİDER PAYI (50.000)

GELİR VERGİSİ MATRAHI 68.500



GİRİŞİM SERMAYESİ FONU

6322 Sayılı Kanunun 15. maddesi ile; Vergi Usul Kanunu’na 325 inci maddesinden sonra

gelmek üzere aşağıdaki 325/A maddesi eklenmiştir.

“Girişim sermayesi fonu:

MADDE 325/A- Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi olarak Türkiye’de

kurulmuş veya kurulacak olan girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına sermaye olarak

konulması veya girişim sermayesi yatırım fonu paylarının satın alınması amacıyla, ilgili

dönem kazancından veya beyan edilen gelirden girişim sermayesi fonu ayrılabilir. Bu fon,

kurum kazancının veya beyan edilen gelirin %10’unu ve öz sermayenin %20’sini aşamaz.

Girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarlar pasifte geçici bir hesapta tutulur.

Mükelleflerce, fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına

veya girişim sermayesi yatırım fonlarına yatırım yapılmaması halinde, zamanında tahakkuk

ettirilmeyen vergiler gecikme faizi ile birlikte tahsil edilir.

Bu fon; amacı dışında herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledilmesi, işletmeden

çekilmesi, ortaklara dağıtılması, dar mükelleflerce ana merkeze aktarılması veya işin terki,

işletmenin tasfiyesi, devredilmesi, bölünmesi ya da girişim sermayesi yatırım ortaklıklarının

hisse senetlerinin veya girişim sermayesi yatırım fonu katılma paylarının elden

çıkarılmasından itibaren altı ay içinde bu maddede belirtilen amaçla yeniden kullanılmaması

halinde, bu işlemlerin yapıldığı veya sürenin dolduğu dönemde vergiye tabi tutulur.

Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığınca belirlenir.”

224



1- “Girişim sermayesi fonları” büyüme potansiyeli olan veya kapasitesinin altında

performans gösteren şirketlere ortak olup değerini artırdıktan sonra hisselerini satarak

ekonomik kar yaratmayı amaçlayan girişimlerdir. Bu fonların ellerindeki kaynak uzun vadeli

yatırım yapmak isteyen varlıklı kişi ve kuruluşların, özellikle emeklilik fonlarının sağladıkları

sermaye ile oluşturuluyor. Bu sistemde uzman profesyoneller tarafından yönetilen fonlar,

değerini artırabileceği şirketlere ortak oluyor, şirket idaresi ve stratejisinde gerekli

değişiklikleri yapıyor ve şirketin değeri arttığında ise (genellikle 3 ya da 5 yıl sonra) hissesini

satarak yatırımdan çıkılarak kazanç sağlanıyor.

Girişim Sermayesi Fonu, SPK’ya uygun olarak kurulmuş girişim sermayesi yatırım

şirketlerine sermaye olarak konulması veya girişim sermayesi fonu paylarının satın alınması

suretiyle kullanılmak üzere ayrılan fon anlamındadır.

2- Şirket ayırdığı bu fonu, bilançosunun pasifinde özel ve geçici bir hesapta tutmakta ve

ayırdığı yılın sonuna kadar girişim sermayesi yatırım fon ve ortaklarına yatırım yapmakta

kullanmaktadır.

3- Ayrılan fon beyan edilen gelirin %10’unu ve öz sermayenin %20’sini aşmamaktadır. Bu

durumda örneğin kurumlar vergisine tabi karı 10 milyon ve öz sermayesi 15 milyon TL olan

bir kurum veya gerçek kişi 10 milyonun %10’u olan 1 milyon TL fon ayırabilecektir. Her ne

kadar bu fon öz sermayenin %20’sinden az ise de fonun hem %10 ve hem %20 şartlarını

yerine getirmesi gerektiğinden ayrılabilir fon tutarı 1 milyon TL ile kısıtlı kalacaktır.

Söz konusu fon örneğin 2012 yılında ayrılmışsa, bu yılın sonuna kadar girişim sermayesi

yatırım şirketi sermayesine veya girişim sermayesi yatırım fonu paylarına yatırılmak

zorundadır. 225



4- Ayrılan fonun yatırımda kullanılmaması halinde zamanında tahakkuk ettirilemeyen vergiler

gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir.

5- Fonun amaç dışında başka bir hesaba aktarılması, işletmeden çekilmesi, ortaklara

dağıtılması, dar mükelleflerce ana merkeze aktarılması veya işin terki, şirketin tasfiyesi,

devredilmesi, bölünmesi hallerinde bu işlemlerin yapıldığı dönemde vergiye tabi

tutulmaktadır. Yatırımın yapılmış olması ve edinilmiş olan hisse senetleri veya katılma

paylarının elden çıkarılması halinde fonun tekrar aynı maliyetle yatırım için 6 ay içinde

kullanılması icap etmektedir. Şayet 6 aylık süre içinde yatırım yapılmazsa sürenin doğduğu

dönemde vergiye tabi tutulacaktır.

6- 6322 sayılı Kanun’un 9’uncu maddesiyle GVK’nun 89. maddesine eklenen 12’nci bent ile

gerçek kişiler tarafından beyan edilen gelirlerinin %10’unu aşmayan Girişim Sermayesi

Fonunun vergiye tabi kardan düşülebileceği hükme bağlanmıştır. Ayrılan fonun pasifte bir

fon hesabında tutulmasının öngörülmüş olması karşısında söz konusu indirimden yalnızca

bilanço usulüne göre defter tutan gerçek kişilerin yararlanabileceği sonucuna varılmaktadır.

7- 6322 sayılı Kanun’un 34’üncü maddesiyle Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/a maddesi

değiştirilmiş, tam mükellefiyete tabi girişim sermayesi yatırım fonu katılma payları ile girişim

sermayesi yatırım ortaklıklarının hisse senetlerden elde edilecek kar paylarının iştirak

istisnasından yararlandırılarak kurumlar vergisine tabi tutulamayacağı hükme bağlanmıştır.

Yine Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10’uncu maddesine eklenen (g) bendi ile Girişim

Sermayesi Fonu olarak ayrılan tutarların beyan edilen gelirlerin %10’unu aşmayan kısmının

kurumlar vergisi matrahından indirilmesi hükme bağlanmıştır.226


MALİYE BAKANLIĞI MUKTEZALARI VE GÜNCEL VERGİ İNCELEMELERİ ÇERÇEVESİNDE DÖNEM SONU

İŞLEMLERİNE İLİŞKİN ÖZELLİKLİ KONULAR

MAYIS 2016

A. Murat YILDIZ





1- YAP İŞLET DEVRET MODELİNDE YAPILAN SÖZLEŞMELERDE

DEĞERLEME VE BELGE DÜZENİ

Şirketler ile arsa sahibi şahıslar arasında "yap işlet devret sözleşmesi kapsamında inşa

edilecek binayı, tamamlanmasından itibaren sözleşme süresi doluncaya kadar kullanılması

ve sözleşme bitiminde binanın arsa sahiplerine bedelsiz olarak teslim edilmesine" ilişkin

olarak imzalanan sözleşmeler vergisel boyutuyla bir çok tartışmayı ve farklı uygulamayı da

beraberinde getirmektedir.

Bu kapsamda sözleşme süresince arsa sahiplerine nakdi ve ayni kira ödemesinde

bulunulmadığından;

Şirket tarafından gelir vergisi kesintisi yapılıp yapılmayacağı,

Sözleşme süresinin sonunda bina devredilirken arsa sahibinin elde ettiği gayrimenkul

sermaye iradı hesabında şirketin inşaat için yapmış olduğu harcama miktarını mı yoksa

emsal bedeli mi esas alacağı,

Şirket tarafından yapılan inşaat harcamalarının özel maliyet bedeli kapsamında mı yoksa

bir başka biçimde mi giderleştirileceği,

ilk akla gelen sorulardır.


Buna göre;

Şirket ile arsa sahibi şahıslar arasında akdedilen sözleşmeye istinaden bina inşa

edilmesi için yapılan harcamaların özel maliyet bedeli olarak dikkate alınması mümkün

bulunmayıp, sözleşmeye göre yapılan tesislerin tamamlanıp cins tashihinin yapıldığı veya

fiilen kullanılmaya başlandığı tarih itibarıyla, şirketçe sözleşmeye konu arsa üzerine bina

yapılarak söz konusu şahıslara teslim edildiğinin kabul edilmesi,

Sözleşmeye istinaden arsa sahiplerine bina yapım hizmeti verilmek suretiyle inşa

edilen bina için yapılan harcamaların emsale uygun belirlenen bir kâr marjı ile arsa sahibi

şahıslara fatura edilerek bina yapım hizmeti karşılığı alacak olarak kayıtlara intikal

ettirilmesi ve yapım hizmeti nedeniyle oluşan kazancın da kurum kazancına dahil edilerek

vergilendirilmesi,

Şirket ile arsa sahipleri arasında yapılan sözleşme hükümleri dikkate alındığında,

sözleşme süresinin sonuna kadar binanın kullanım hakkı şirkete ait olduğundan şirket

tarafından fatura edilen ve alacak olarak kayıtlara intikal ettirilen tutarın, binanın

kullanılmaya başlandığı tarihi müteakip kalan kira süresine bölünmek suretiyle

hesaplanan kısmının ilgili yıllar itibariyle alacak tutarından düşülerek safi kurum

kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1)

numaralı bendi uyarınca ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınması,


Şirketçe ilgili yıllar itibarıyla kira gideri olarak dikkate alınan tutarların arsa sahibi

şahıslara hesaben yapılan kira ödemesi olarak kabul edilmek suretiyle bu tutarlar üzerinden

Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesine göre gelir vergisi kesintisi yapılması; arsa

sahibinin kurumlar vergisi mükellefi veya gerçek usulde gelir vergisi mükellefi olması

halinde ise elde edilen kira gelirleri ilgili dönem kurumlar vergisi veya gelir vergisi

beyannamesi ile beyan edileceğinden vergi kesintisi yapılmaması,

Gelir Vergisi Kanununun 72 nci maddesinin dördüncü fıkrası uyarınca, mülk sahibinin

şirkete olan borcundan yıllar itibariyle mahsup edilen tutarlar tahsil hükmünde olduğundan,

anılan Kanunun 86 ncı maddesinin birinci fıkrasının (1/c) bendinde yer alan haddin (2014 yılı

için 27.000 TL) aşılması halinde, gerçek kişiler tarafından elde edilen ve kesinti yoluyla

vergilendirilmiş olan söz konusu kira gelirlerinin beyan edilmesi,

Diğer yandan, anılan sözleşme kapsamında gerçekleştirilen işlemlerin ilişkili kişilerle

yapılması halinde Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesinde yer alan hükümlere

uyulması, gerekmektedir.

* Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul VDB'nca verilen 07/08/2013 tarih ve 62030549-120[94-2013/391]-

1213 sayılı mukteza.


2- YAP-İŞLET-DEVRET MODELİ ÇERÇEVESİNDE KURULAN, BELİRLİ BİR SÜRE

İŞLETİLEN TESİSLERİN İŞLETME SÜRESİ SONUNDA İLGİLİ KURUMA DEVRİNDE KDV

08.08.2011 tarih ve 60 no’lu KDV Sirkülerinin 1.5. numaralı bölümüne göre;

KDV Kanununun 27/1 inci maddesinde, bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler

ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın,

işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu,

27/2 nci maddesinde bedelin emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde

düşük olduğu ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple açıklanamadığı hallerde

de matrah olarak emsal bedeli veya emsal ücretinin esas alınacağı,

hükmüne yer verilmiştir.

3996 sayılı Kanun kapsamındaki yap-işlet-devret modelinde; ilgili kurumca süre

sonunda tesisin kendisine devri karşılığında işleticiye doğrudan bir bedel

ödenmemektedir. Bir finansman türü olan bu modelde işletici tesisin devrine

ilişkin bedeli, tesisi sözleşme ile öngörülen süre içinde işletmek suretiyle elde

ettiği kazanç ile karşılamaktadır.

Bu çerçevede, yap-işlet-devret modelinde, süre sonunda tesisin işletici tarafından

ilgili kuruma tesliminde emsal bedel üzerinden KDV aranılmayacaktır.


2- SERMAYE AZALTIMI İŞLEMLERİNİNİN VERGİSEL BOYUTU

Şirketlerce yapılacak sermaye azaltımı işlemlerinde; öncelikle sermayeye

eklenmiş olan enflasyon düzeltmesi farklarının, yeniden değerleme değer artış

fonunun, iştirakler yeniden değerleme artışlarının ve maliyet artış fonunun, daha

sonra ise gayrimenkul satış kazancı ile diğer istisna kazançlardan kaynaklanan

fonların ve geçmiş yıl kârlarının işletmeden çekildiğinin kabulü gerekmekte olup

azaltılan sermaye tutarı bunların toplam tutarından fazla ise fazlalığın, şirket

ortakları tarafından nakit olarak konulan sermayeden kaynaklandığı kabul

edilecektir.

Bu açıklamalar çerçevesinde;

1- Ödenmiş sermayenin yeniden değerleme artış fonlarının sermayeye ilave

edilmesinden kaynaklanan kısmının sermaye azaltımına konu edilmesi halinde,

sermaye azaltımına konu edilen tutar üzerinden Vergi Usul Kanununun Mülga

mükerrer 298 inci maddesinin "Yeniden Değerleme" başlıklı bölümünün birinci

fıkrası uyarınca kurumlar vergisi ve kâr payı dağıtımına bağlı vergi kesintisi

hesaplanarak ödenecektir.


2- Daha önce sermayeye eklenmiş olan enflasyon düzeltme farklarının, sermaye

azaltımına gidilmesi nedeniyle işletmeden çekilmiş sayılması ve işletmeden

çekilen bu tutarların öncelikle kurumlar vergisine, vergi sonrası dağıtılan kazancın

da kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi tutulması gerekmektedir.

3/a- Ödenmiş sermayenin kurumlar vergisinden istisna edilen ve sermayeye ilave

edilen gayrimenkul satış kazancından kaynaklanan kısmının sermaye azaltımına

konu edilmesi halinde, söz konusu kazancın sermaye hesabında kalması için

aranılan yasal süre olan beş yıllık sürenin dolmasından sonra yapılması halinde,

sermaye azaltımı yoluyla işletmeden çekilen bu tutar için kurumlar vergisi

hesaplanmayacak, ancak kar dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi tutulacak,

ancak geçmiş yıl veya cari dönem zararlarına mahsubu nedeniyle de vergi

kesintisi yapılmayacaktır.

3/b- Sermaye azaltımının Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci

fıkrasının (e) bendi kapsamında istisna edilen kazançtan (beş yıllık süre içinde)

karşılanması halinde, istisna kazanç işletmeden çekilmiş sayılacağından, istisna

dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ziyaa uğramış sayılarak

Vergi Usul Kanunu uyarınca vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte tahsil

edilecek ve kar dağıtımı hükümleri çerçevesinde ortakların statüsüne göre vergi

kesintisi yapılacaktır.


4- Ödenmiş sermayenin yasal veya olağanüstü yedek akçenin sermayeye ilave

edilmesinden kaynaklanan kısmının kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi

tutulması, yedeklerin geçmiş yıl veya cari dönem zararlarına mahsubu suretiyle

sermaye azaltımına konu edilmesi halinde ise kâr payı dağıtımı olarak

değerlendirilmeyeceğinden vergi kesintisi yapılmaması gerekmektedir.

5- Daha önceki yıllarda şirket sermayesine eklenen geçmiş yıl karlarının sermaye

azaltımı dolayısıyla ortaklara dağıtılması durumunda kar dağıtımına bağlı vergi

kesintisi yapılacaktır.

6- Sermaye azaltımının, ortaklar tarafından nakden veya aynen yapılan

ödemelerden karşılanması halinde, ortakların esas olarak işletmeye koydukları

sermayeyi Türk Ticaret Kanunu hükümleri çerçevesinde geri almış olmaları

nedeniyle mükellefiyet statüsüne bakılmaksızın vergilendirme işlemi

yapılmayacaktır. Şirket ortakları tarafından nakden veya aynen konulan sermaye

ticari kazancın bir unsuru olmadığından, sermaye azaltımına konu edilen tutar

üzerinden vergi kesintisi de yapılmayacaktır.

Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul VDB’nın 05/12/2012 tarih 62030549-125 [9-2012/ 58]-3132 sayılı muktezası.

Gelir İdaresi Başkanlığı İzmir VDB’nın 17/08/2012 tarih B.07.1.GİB.4.35.16.01-176300- 791 sayılı muktezası.

Gelir İdaresi Başkanlığı İzmir VDB’nın 08/08/2012 tarih B.07.1.GİB.4.35.16.01-125-741 sayılı muktezası.


3- ŞİRKET BİLANÇOSUNA KAYITLI DURAN VARLIKLARIN PİYASA DEĞERİ İLE DEĞERLEMESİ

SONUCUNDA OLUŞAN ARTIŞIN ÖZEL FON HESABINA ALINIP ALINAMAYACAĞI

Uygulamada şirketler bilançolarının gerçeği yansıtması, kredibilitelerini yükseltmek ve

ihalelere girebilmek için gerekli rasyo değerlerini tutturabilmek gibi amaçlarla zaman zaman

envanterlerine kayıtlı arsa, arazi ve bina gibi duran varlıklarının piyasa değerlerini bilirkişi

marifetiyle yargı organlarına ya da yetkili değerleme şirketlerine değerletmek suretiyle değerleme

sonucunda tespit edilen değer ile muhasebe kayıtlarında yer alan değer arasında doğan olumlu

farkı özel fon hesabına kaydetmek yolunu seçmektedirler.

Konuya ilişkin olarak Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul VDB’nca verilen

25/8/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-1358 sayılı muktezada özetle bu işlemin mümkün

olamayacağı aşağıdaki şekilde gerekçelendirilmiştir.

“5024 sayılı Kanunla getirilen ve Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 298'inci maddesinde

yer alan enflasyon düzeltmesi işlemi ile yeniden değerleme müessesesi kaldırılmış olup, kanun

maddesinde yer alan şartları haiz mükellefler enflasyon düzeltmesi haricinde başka bir değerleme

işlemi yapamayacaklardır. Bu nedenle, aktife kayıtlı bulunan fabrika binasının bilanço değerine

herhangi bir şekilde yeniden değerleme yaptırılması halinde bu işlemin vergi usul mevzuatı

açısından değerleme işlemi olarak kabul edilmesimümkün değildir.

Öte yandan, bilançonun aktifinde yer alan fabrika binasının değerinin Asliye Ticaret

Mahkemesi veya gayrimenkul değerleme şirketlerince vb. şekilde yeniden tespit edilmesi halinde

ortaya çıkan farkların bilançonun dipnotlarında sadece bilgi amaçlı gösterilmesi mümkün

bulunmaktadır.

Yukarıdaki açıklamalara göre, iktisadi işletmelere dahil gayrimenkullerin maliyet bedeli

ile değerlenmesi esas olup, piyasa fiyatıyla değerleme yapılamayacağından, değerleme sonucu

sermayeye ilavesi gereken bir fonun ortaya çıkması da söz konusu olamayacaktır.”


4- SERMAYE TAMAMLAMA VEYA ZARAR TELAFİ FONLARININ

DEĞERLENDİRİLMESİ

6102 sayılı TTK’nun 376. maddesi hükmüne göre; Sermayenin kaybı, borca batık olma

durumu; Son yıllık bilançoya göre, sermaye ile kanuni yedek akçeler toplamının üçte

ikisinin zarar sebebiyle karşılıksız kaldığı anlaşıldığı takdirde, derhâl toplantıya

çağrılan genel kurul, sermayenin üçte biri ile yetinme veya sermayenin

tamamlanmasına karar vermediği takdirde şirket kendiliğinden sona erer.

Gerekçe: Son yıllık bilânçodan, zararlar sebebiyle sermaye ile kanunî yedek akçeler

toplamının üçte ikisinin karşılıksız kaldığı anlaşıldığı takdirde, yönetim kurulunun

çağrısı üzerine genel kurul iki karardan birini alabilir. Bu iki karardan birini almamışsa

anonim şirket sona erer.

(1)Sermayenin Üçte Biri İle Yetinme, yani sermayenin azaltılıp zararın bünye dışına

atılması;

(2) Tamamlama; Azaltılan sermaye kadar veya ondan fazla sermaye artırımı yapılması

veya bilânço açıklarının pay sahiplerinin tümünce veya bazı pay sahipleri tarafından

kapatılması ya da bazı alacaklıların alacaklarını silmesidir. Bu ek yüküm ne sermaye

konulması ne de borç verilmesi olmayıp karşılıksızdır.


SERMAYE TAMAMLAMA VEYA ZARAR TELAFİ FONLARININ DEĞERLENDİRİLMESİ

Yeni TTK’nın 376’ncı maddesinde yapılan düzenleme ile sermayenin tamamlanması ile

kastedilen husus, maddenin gerekçesinde de belirtildiği üzere, sermayenin;

Azaltılan sermaye kadar veya ondan fazla sermaye artırımı yapılması,

Bilanço açıklarının pay sahiplerinin tümünce veya bazı pay sahipleri tarafından kapatılması,

Bazı alacaklıların alacaklarını silmesi kastedilmektedir.

Ancak Maliye Bakanlığı iştirak edilen şirkete yapılan sermaye tamamlama fonu ödemelerinin

ödendiği iştirakçe gelir yazılarak vergilendirilmesi görüşündedir.

Bu çerçevede, sermaye tamamlama fonu adı altında ödenen tutarların, iştirak edilen şirket

tarafından Türk Ticaret Kanunu hükümleri kapsamında sermayeye ilave edilmediğinden,

iştiraklerin maliyet bedeline eklenmesi ya da Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı ve Kurumlar

Vergisi Kanununun 8 inci maddesinde sayılan giderler kapsamına da girmediğinden, gider

yazılması veya zarar olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.

Sermaye tamamlama fonunun ödendiği iştirakin ise söz konusu tutarların sermayeye ilave

edilmemesi ve vergi mevzuatında bir istisna hükmü bulunmaması nedeniyle, bu tutarları

kurum kazancına dâhil etmesi gerekmektedir.

(Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'nca verilen 01/06/2012 tarih ve B.07.1.GİB.0.06.49-010.01-11

sayılı ile mukteza.)


238

5- ORTAKLAR CARİ - KASA HESABI İÇİN 6111 VE 6552 SAYILI KANUNDAN

YARARLANILMASI SONUCU MEYDANA GELEN ZARARLARIN, YEDEK AKÇELERDEN VE

GEÇMİŞ YIL KÂRINDAN MAHSUP EDİLMESİNİN VERGİSEL SONUÇLARI

Gerek 6111 sayılı Kanunun 11 inci maddesi gerekse 6552 sayılı Kanunun 74 üncü

maddesi kapsamında kayıtlarda yer aldığı halde işletmede bulunmayan kasa mevcudu ve

ortaklardan alacaklar bakiyeleri mükelleflerce beyan edilmek %3 oranında vergi yüküne

katlanmak koşuluyla "Diğer Olağan Dışı Gider ve Zararlar" hesabına kaydedilerek yok

edilmiş ve yok edilen tutarlar beyannamede kanunen kabul edilmeyen gider olarak kurum

kazancına eklenmiştir. Diğer taraftan bu Kanunlar kapsamında kayıtların düzeltilmesi

nedeniyle ortaya çıkan zararın, izleyen yıllarda kurum kazancından indirim konusu yapılması

da söz konusu değildir.

Bu kapsamda Maliye Bakanlığı’nca verilen muktezalarda 6111 sayılı Kanunun 11/2 inci

maddesi kapsamında kayıtların düzeltilmesi nedeniyle "Diğer Olağan Dışı Gider ve Zararlar"

hesabına kaydedilen tutarlar gerçek anlamda ticari bir zarar niteliği taşımadığından; söz

konusu zararın, geçmiş yıl kârlarından veya yedek akçelerden mahsup edilmesi halinde, bu

mahsup işlemi kâr dağıtımı olarak değerlendirilecek ve mahsubu yapılan tutar üzerinden de

kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisi yapılacaktır.*

Benzer bir biçimde 6552 Sayılı Kanuna ilişkin Tebliğin II/A bölümünde, “mükelleflerce

kâr dağıtımı yapılması halinde, ticari bilanço açısından dağıtılabilir ticari kâr tutarı, 6552

sayılı Kanunun 74 üncü maddesi kapsamında beyan edilen ve “689 Diğer Olağandışı Gider

ve Zararlar” hesabı altında muhasebeleştirilen tutarlar dikkate alınmaksızın tespit

olunacaktır.” denilmektedir.Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı İzmir VDB'nca verilen 12/03/2013 tarih ve 84098128-125[15-2012/9]-145

sayılı mukteza ile Antalya VDB'nca verilen 14/05/2013 tarih 49327596-125[KVK.2012.ÖZ.32]-114 sayılı mukteza.


5- İHRACAT FATURASI TARİHİ İLE FİİLİ İHRAÇ TARİHİNDE YIL FARKLILAŞMASI OLMASI

Gelirin elde edildiği dönemin tespiti açısından ihracat işlemlerinde vergiyi doğuran olay,

malın sevkine ilişkin işlemlerin bitirildiğini ifade eden intaç tarihinde değil, malın gümrük

bölgesinden çıktığı tarihte vukuu bulmaktadır. Bu durumda, ihracattan doğan kazancının

malın gümrük bölgesinden çıktığı tarih esas alınarak dönem kazancı ile ilişkilendirilmesi

gerekir.

Diğer taraftan, KDV Kanunu açısından ihracat tesliminin gerçekleştiği tarih, malın Türkiye

Cumhuriyeti gümrük hattından geçerek bir dış ülkeye vasıl olduğu tarihi gösteren gümrük

beyannamesinin kapanma tarihidir. Diğer bir ifade ile mal ihracatlarında KDV ihracat

istisnası bakımından vergiyi doğuran olay, gümrük beyannamesinin kapanış tarihinde

meydana gelmektedir. Kapanış tarihi, ihracat bedellerine ilişkin istisnanın beyan edileceği

dönemin tespiti bakımından önem taşımaktadır. Bu durumda, ihracat bedeli dövizlerin,

malların ihraç edildiğini gösteren gümrük beyannamesi kapanış tarihindeki T.C. Merkez

Bankası cari alış kuru (döviz alış kuru) üzerinden TL’ye çevrilerek, bu tarihin ait olduğu ay

KDV beyannamesinde beyan edilmesi gerekmektedir.

Örneğin; Fatura düzenlenerek gümrük çıkış beyannamesi 20.12.2014 tarihinde açılan

malların 07.01.2015 tarihinde fiilen ihraç edilmesi ve gümrük çıkış beyannamesi kapatılması

halinde; ihracat geliri GVK ve KVK yönünden 2015 yılının geliri olacak, KDV istisnası da 2015

Ocak KDV beyannamesi ile beyan edilecektir.

* Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul VDB’nın 22/09/2010 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-364 sayılı muktezası.


Gelir İdaresi Başkanlığı BMVDB’nın 28/06/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.99.16.02-KVK-6-52 sayılı

muktezası.240

7- BAĞIŞLANACAK DEVLET HASTANESİ ve OKUL İNŞAATI İÇİN YAPILACAK

HARCAMALARIN HANGİ DÖNEM BEYANNAMESİ ÜZERİNDE İNDİRİM KONUSU

YAPILACAĞI

1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "10.3.2 Bağış ve yardımlar" başlıklı

bölümünde ayrıntılı açıklamalarda bulunulmuştur. Tebliğin "10.3.2.2.4 Bağış ve Yardımların

Belgelendirilmesi" başlıklı bölümünün son paragrafında "Kamu kurum ve kuruluşları ile

imzalanan protokol gereğince kamu arazisi üzerine okul yaptırılması halinde, söz konusu

okul inşasına ilişkin olarak yapılan harcamalar, harcamanın yapıldığı yıla ilişkin kazancın

tespitinde indirim konusu yapılabilecektir." açıklamalarına yer verilmiştir.

Tebliğin "10.3.2.2.4" bölümünde yapılan açıklama kamu arazisi üzerine yaptırılan hastane

inşasını da kapsamakta olup önemli olan husus inşa edilen tesisin kamu arazisi mi yoksa

kendi arazisine mi yapıldığıdır. Zira, kendi arazisi üzerine inşa edilen tesisler için yapılan

harcamalar, tesisin tamamlanıp ilgili kamu kurumuna teslim edildiği yılın kazancından

indirilebilmektedir.

Ancak, bağışın yapıldığı dönemde faaliyetinizin zararla sonuçlanmış olması veya kurum

kazancınızın yetersiz olması durumunda indirilemeyen bağış tutarının daha sonraki yıllarda

indirim konusu yapılması veya zarar olarak devretmesi mümkün değildir.


24

1

8. HİBE DESTEKLERİN VERGİLENDİRİLMESİ

ISO 14001:2004 VE ISO 9001:2008 BELGELERİNİN ALINMASI SIRASINDA YAPILAN

GİDERLERİNİN DESTEKLENMESİ İÇİN DESTEKLEME VE FİYAT İSTİKRAR FONUNDAN

ALINAN TUTARIN VERGİLENDİRİLMESİ

ISO 14001:2004 ve ISO 9001:2008 belgelerinin alınması sırasında mükellef kurumca yapılan

harcamaların kurum kazancınızın tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün olup,

Destekleme ve Fiyat İstikrar Fonundan kuruma ödenen tutarlarında kurum kazancına dahil

edilmesi gerekmektedir.(1)

KIRSAL KALKINMA YATIRIMLARININ DESTEKLENMESİ PROGRAMI ÇERÇEVESİNDE

ALINAN HİBENİN KURUM KAZANCININ TESPİTİNDE DİKKATE ALINIP ALINMAYACAĞI

Kurumun ticari faaliyetiyle ilgili olarak "Kırsal Kalkınma Yatırımlarının Desteklenmesi

Programı Çerçevesinde Tarıma Dayalı Yatırımların Desteklenmesi Tebliği" kapsamında

yapılan "V. Etap Ekonomik Yatırımlar" için hibe olarak aldığı destek tutarını kurum

kazancının tespitinde gelir unsuru olarak dikkate alması gerekmektedir. (2)

(1) Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul VDB’nın 25/8/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 6-1432 sayılı

muktezası.

(2) Gelir İdaresi Başkanlığı Ankara VDB’nın 19/8/2011 tarih ve B.07.4.DEF.0.03.10.00-KVK.MUK.196-33 sayılı


242

TEKNOLOJİ GELİŞTİRME BÖLGELERİNDE YAPILAN AR-GE FAALİYETİNE

YÖNELİK ALINAN HİBELERİN VERGİLENDİRİLİP VERGİLENDİRİLMEYECEĞİ

Teknokentte faaliyette bulunan mükelleflerce TUBİTAK'tan geri ödemesiz

olarak alınan destek tutarının alındığı yılın kurum kazancına dahil edilmesi ve

4691 sayılı Kanunun geçici 2 inci maddesine istinaden de vergiden istisna

edilmesi gerekmektedir. (3)

KOSGEB'İN GERİ DÖNÜŞÜMSÜZ OLARAK SAĞLADIĞI DESTEKLER

KOSGEB tarafından nitelikli eleman istihdamı ve yurtiçi fuarları finansal

programı gibi geri dönüşümsüz olarak firmalara yapılan ödemelerin kurum

kazancına dahil edilmesi gerekmektedir.

(3) Gelir İdaresi Başkanlığı Ankara VDB’nın 15/09/2010 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-2010-KVK-10-1-572

sayılı muktezası.


9- ORTAK VEYA ORTAKLA İLİŞKİLİ KİŞİLERDEN TEMİN EDİLENBORÇLANMALARDA, ÖRTÜLÜ SERMAYE VE TRANSFER FİYATLANDIRMASIHÜKÜMLERİNİN BİRLİKTE DEĞERLENDİRİLMESİ

Kurumların ortak veya ortakla ilişkili kişilerden yapmış oldukları borçlanmalarda;

emsal faiz oranının uygulanmasını gerektiren transfer fiyatlandırması hükümleri ile

borcun faizini gider kabul etmeyen örtülü sermaye hükümlerinin çeliştiği ve/veya

çakıştığı izlenimi doğuyorsa da aslında hükümler birbirini tamamlamaktadır.

Örtülü sermayede, öz sermayenin üç katını aşan borç, ödünç para olarak kabul

edilmeyerek örtülü (gizli) sermaye sayılmıştır. Bu durumda, ortak veya ortakla ilişkili

kişilerden temin edilen borçlarda örtülü sermaye hükümleri öncelikli hüküm olarak

değerlendirilecek ve örtülü sermaye kapsamında olmayan borçlanmalar (gerçek

borçlanmalar) içinse örtülü kazanç hükümleri uygulanabilecektir. Yasa hükmü ile örtülü

(gizli) sermaye niteliğini kazanan borçlanmaların, borç olarak kabul edilmesi ve örtülü

kazanç hükümleri gereğince emsal faiz oranının uygulanması mümkün olmayacaktır.

Bu nedenle, ortak veya ortakla ilişkili kişilerden alınan borçların öncelikle 12. maddede

yer alan örtülü sermaye hükümleri çerçevesinde değerlendirilmesi; örtülü sermaye

kapsamında olduğu tespit edilen borçlara ilişkin örtülü sermaye faizlerinin tamamının

reddedilmesi, örtülü sermaye niteliğinde olmayan borçlar içinse emsale göre hesaplanan

faiz farkının dikkate alınması suretiyle hesaplanan örtülü kazancın kurum matrahından

indiriminin kabul edilmemesi gerekmektedir.

2

4

3

243


2

4

4

ÖRNEK:Dönem Başı Özsermaye = 100 br.Ortaktan alınan borç = 400 br.

100 br -

300 br -

200 br -

400 br -

Örtülü Sermaye = 100 br.

TFYÖKD kapsamında değerlendirilecek kısım = 300 br.

244



ÖRNEK (Emsalinden Yüksek Faiz Ödenmesi) (A) Kurumunun dönem başı öz sermayesi 100 br. olup, ortağı Bay (B)’den yapmış olduğu

borçlanmaya ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir.

Alınan borç tutarı : 400 br.Ödenen faiz : 80 br (%20)

Emsal faiz : 40 br (%10)

Yukarıdaki verilere göre, Örtülü sermaye [400 – (100 x 3)=] 100 br. Örtülü sermayeye isabet eden faiz gideri = (80/4=) 20 br. (KKEG)

Örtülü olarak dağıtılan kazanç = (400-100=) 300 br. borca isabet eden ödenen faiz/emsal faiz farkı olan (60-30=) 30 br. olarak hesaplanacaktır.

EMSALİNDEN YÜKSEK FAİZ ÖDENMESİ

Ortak veya ortakla ilişkili kişiden alınan borçlar için emsalinden yüksek oranda faizödenmesi halinde, yapılan borçlanma işlemine ilişkin olarak örtülü sermaye ve transferfiyatlandırması hükümlerinin birlikte çalıştırılması gerekir.

Buna göre, örtülü sermaye yönünden; yapılan borçlanmanın örtülü sermaye sayılan(dönem başı öz sermayesinin üç katını aşan) kısmına isabet eden faiz giderininreddedilmesi gerekir. Transfer fiyatlandırması yönündense, söz konusu borcun örtülüsermaye sayılmayan, başka bir ifadeyle gerçek borçlanma olarak kabul edilen kısmınaisabet eden emsal fiyat farkının örtülü kazanç dağıtımı olarak kabul edilmesi gerekir.

245


EMSALİNDEN DÜŞÜK FAİZ ÖDENMESİ

Ortak veya ortakla ilişkili kişiden alınan borçlar için emsalinden düşükoranda faiz ödenmesi halinde, söz konusu borcun örtülü sermaye sayılankısmına isabet eden faiz giderinin KKEG olarak dikkate alınması gerekmektedir.Öte yandan, yapılan faiz ödemesi emsalinden düşük olduğu için, borcu kullananyönünden transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımındabulunulduğundan söz edilmesi mümkün değildir.

Buna karşın, işlemin diğer tarafı, yani borcu veren ve verdiği borç içinemsalinden düşük oranda faiz tahsil eden kişi veya kurum açısından transferfiyatlandırması hükümlerinin uygulanması mümkün olabilecektir. Ancak bununiçin, borcu verenin, bir kurumlar vergisi mükellefi veya GVK’nın 41. maddesikapsamında teşebbüs sahibi olması gerekir.

EMSALİNE UYGUN ORANDA FAİZ ÖDENMESİ

Ortak veya ortakla ilişkili kişiden alınan borçlar için emsaline uygun orandafaiz ödenmesi halinde, söz konusu borcun örtülü sermaye sayılan kısmına isabeteden faiz giderinin KKEG olarak dikkate alınması gerekmekte olup, faiz oranıemsaline uygun belirlendiğinden transfer fiyatlandırması yönündense yapılmasıgereken bir düzeltme bulunmamaktadır.

246


HİÇ FAİZ ÖDENMEMESİ DURUMU

Ortak veya ortakla ilişkili kişiden alınan borçlar için faiz ödenmemesihalinde örtülü sermaye kapsamında reddedilecek bir faiz gideri de sözkonusu olmayacaktır. Bununla beraber, döviz cinsinden borçlanılması vebuna ilişkin olarak bir kur farkı gideri doğmuş olması halinde ise, kur farkıgiderinin örtülü sermayeye isabet eden kısmının gider olarak dikkatealınamayacağı tabiidir.

Öte yandan, tıpkı emsalinden düşük faiz ödenmesi durumunda olduğugibi, işlemin diğer tarafı, yani borcu veren kişi veya kurum açısındantransfer fiyatlandırması hükümlerinin uygulanması mümkün olabilecektir.Ancak bunun için, borcu verenin, bir kurumlar vergisi mükellefi veyaGVK’nın 41. maddesi kapsamında teşebbüs sahibi olması gerekir.

77


10- ÖRTÜLÜ SERMAYE ÜZERİNDEN HESAPLANAN VE DAĞITILMIŞ KAR PAYIOLARAK DEĞERLENDİRİLEN TUTARLARDA KDV

Bilindiği üzere örtülü sermayeye ilişkin faiz ve benzeri ödemeler ile transferfiyatlandırması yoluyla örtülü yoldan dağıtılan kazançlar bir yandan kanunen kabuledilmeyen gider iken diğer yandan bu ödemelerin hesap döneminin son günüitibariyle dağıtılmış kar payı sayılmaktadır. Bu tutarlar brütleştirilmek suretiyleüzerinden %15 oranında yapılacak temettü stopajına ilişkin muhtasarbeyannamenin 23.01.2011 tarihine kadar verilmesi ve kesilen bu verginin26.01.2011 akşamına kadar ödenmesi sağlanmalıdır.

KVK’nın 12/7. maddesi ve KDVK’nın 1. maddesi birlikte değerlendirildiğinde, örtülüsermaye üzerinden yapılan veya hesaplanan faiz ve benzeri ödemeler gelir vekurumlar vergisi kanunlarının uygulanmasında gerek borç alan gerekse borç verennezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günüitibariyle dağıtılmış kâr payı sayılmaktadır.

Yani mevcut yasal düzenlemelere göre, örtülü sermaye üzerinden hesaplanantutarlar dönem sonu itibariyle iştirak kazancı veya kâr payı olarak kabuledilmektedir. KDVK’nın 1. maddesinde KDV’nin konusunu teşkil eden işlemlereyer verilmiş olup, iştirak kazançları veya kâr payları katma değer vergisininkonusuna girmemektedir.

Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen09.06.2008 tarih ve 17363 sayılı özelgede de örtülü sermaye faizlerininKDV’ye tabi olmadığı belirtilmiştir.

248


10- ÖRTÜLÜ SERMAYE ÜZERİNDEN HESAPLANAN VE DAĞITILMIŞ KAR PAYIOLARAK DEĞERLENDİRİLEN TUTARLARDA KDV

Ancak son olarak Gelir İdaresi Başkanlığı’nca verilen 18.08.2011 tarih veB.07.1.GİB.0.01.55-130-14 sayılı özelgede de;

“………

Buna göre, ana ortak veya ilişkili firmalar arasındaki borç verme işlemleri, KDV

Kanununun 1/1 inci maddesine göre finansman hizmeti olarak değerlendirilmekte ve bu

işlemler nedeniyle hesaplanacak faiz tutarları KDV ye tabi bulunmaktadır. Kurumlarla

ilişkili kişiler arasında gerçekleşen ticari faaliyetlerin sonradan Gelir ve Kurumlar

Vergisi kanunlarının uygulanmasında örtülü sermaye olarak değerlendirilerek dağıtılmış

kar payı sayılması, KDV açısından işlemin finansman temin hizmeti olmasını

etkilememektedir.

Ayrıca, Kurumlar Vergisi Kanununun 12 nci maddesi çerçevesinde örtülü sermaye

üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkı ve benzeri giderlerin kurum

kazancının tespitinde indirim konusu yapılması kabul edilmediğinden bu giderler

dolayısıyla ödenen KDV nin de, KDV Kanununun 30/d maddesi uyarınca indirim konusu

yapılması mümkün bulunmamaktadır.”

denilmek suretiyle örtülü sermaye faizlerinin KDV’ye tabi olduğu şeklinde görüşdeğişikliğine gidildiği görülmektedir.

249


250

11- AVRUPA BİRLİĞİ ORGANLARINCA FİNANSE EDİLEN PROJELERDEN

SAĞLANAN HİBELER(6456 SAYILI KANUNUN 15 İNCİ MADDESİYLE EKLENEN VE 18.04.2013 TARİHİNDE

YÜRÜRLÜĞE GİREN GEÇİCİ MADDE 84. MADDE)

Avrupa Birliği organlarıyla akdedilen ve usulüne göre yürürlüğe konulan anlaşmalar

çerçevesinde proje karşılığı sağlanan hibeler, özel bir fon hesabında tutulur ve gelir olarak

dikkate alınmaz. Söz konusu hibelerle gerçekleştirilecek projelere ilişkin olarak bu fondan

yapılan harcamalar, gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider ve maliyet olarak

dikkate alınmaz. Proje sonunda herhangi bir şekilde harcanmayan ve iade edilmeyen

tutarın kalması hâlinde bu tutar gelir kaydedilir.

Birinci fıkra çerçevesinde sağlanan hibelerle finanse edilen yıllara sâri inşaat ve onarım

işlerine ilişkin ödemeler üzerinden ve yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri

icra edenlere yapılan ödemelerden, fon hesabından yapılan harcama tutarları ile sınırlı

olmak üzere, 94 üncü maddenin birinci fıkrasının (2) ve (3) numaralı bentleri ile 5520 sayılı

Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi ve 30 uncu

maddesinin birinci fıkrasının (a) ve (b) bentleri uyarınca vergi kesintisi yapılmaz.


2

5

1

Diğer taraftan; 08.4.2014 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren Türkiye-

Avrupa Birliği Katılım Öncesi Yardım Aracı (IPA) Çerçeve Anlaşması Genel Tebliğin 10.

Maddesinin 2. Paragrafının son paragrafında yer alan

“Avrupa Birliği organlarıyla akdedilen ve usulüne göre yürürlüğe konulan anlaşmalar

çerçevesinde proje karşılığı sağlanan hibelerle finanse edilen yıllara sâri inşaat ve onarım

işleri ve serbest meslek hizmetlerine ilişkin bu işleri icra edenlere, 18/4/2013 tarihinden

itibaren yapılan ödemelerden vergi kesintisi yapılmayacaktır. Bu türden ödemelerden

daha önce yapılmış olan vergi kesintilerinin iadesi yapılmayacaktır.” açıklaması

gerekçe gösterilmek suretiyle bazı Vergi Dairelerince müteahhit firmaların stopaj kurumlar

vergisi iadesi talepleri ret edilmektedir.

Kanaatimizce Tebliğde yer alan “Bu türden ödemelerden daha önce yapılmış olan vergi

kesintilerinin iadesi yapılmayacaktır.” ifadesi ile 18/04/2013 tarihinden önce GVK’nun 94.

Maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15. Maddeleri kapsamında hakediş ödemelerinden

yapılan stopajların, Vergi Usul Kanunu’nun düzeltme hükümleri çerçevesinde veya sair bir

surette stopajı yapan ihale makamına iade edilmeyeceği hususu vurgulanmıştır.

Aksi durum hem Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. ve 121. Maddelerine açıkça aykırılık teşkil

edecek hem de bahse konu işin zararla neticelendiği de dikkate alındığında nihai vergiye

dönüşen stopaj yoluyla elde edilmemiş bir kazanç üzerinden tüm vergicilik ilkelerine aykırı

olarak kurumlar vergisi alınmış olacaktır.


12- ECRİMİSİL ÖDEMESİNİN GİDER YAZILIP YAZILAMAYACAĞI

19.06.2007 tarih ve 26557 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan "Hazine

Taşınmazlarının İdaresi Hakkında Yönetmeliğin" "Tanımlar" başlıklı 4 üncü

maddesinin birinci fıkrasının (d) bendinde; "Ecrimisil: Hazine taşınmazının,

İdarenin izni dışında gerçek veya tüzel kişilerce işgal veya tasarruf edilmesi

sebebiyle, İdarenin bir zarara uğrayıp uğramadığına veya işgalcinin kusurlu olup

olmadığına bakılmaksızın İdarece talep edilen tazminattır." hükmüne yer

verilmiştir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, Hazineye ait arsanın tarafınızca kullanılması

yoluyla sağlanmış olan menfaatin parasal karşılığı olarak tahakkuk ettirilen ve

anılan Yönetmelikte her ne kadar tazminat olarak tanımlanmışsa da kira ödemesi

niteliği taşıyan ecrimisil ödemelerinin kurum kazancının tespitinde gider olarak

indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

Öte yandan, ecrimisil bedeline ilişkin Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında

Kanunun hükümlerine göre ödenen gecikme zammının kurum kazancınızın

tespitinde gider olarak indirim konusu yapılamayacağı tabiidir.

Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul VDB’nın 07/09/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 40-1485 sayılı muktezası.


253

13- İŞ KAZALARI SONUCUNDA ÖDENEN TAZMİNATLARIN GİDER YAZILIP

YAZILAMAYACAĞI

Ödenen tazminatın gider yazılabilmesi için işle ilgili olması ve sözleşmeye, ilama veya

kanun emrine göre yapılması şarttır. İşle ilgili olmayan veya işle ilgili olsa dahi kurumun

kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının şahsi kusuru nedeniyle ödenen

zarar, ziyan ve tazminatlar gider yazılamaz.

Yukarıdaki hüküm ve açıklamalara göre, meydana gelen iş kazaları sonucunda;

Kaza geçiren iş görene veya bunun varislerine şirketin kusurundan dolayı mahkeme

kararına göre ödenen tazminatlar ve faizleri ile

Gerek bir iş akdi veya toplu iş sözleşmesi hükümlerine istinaden anlaşmak suretiyle,

gerekse hiçbir akde veya sözleşmeye bağlı olmaksızın doğrudan sulh yoluyla ödenen

tazminatlar,

Kurum bünyesinde çalışan işçinin ölümü nedeniyle herhangi bir mahkeme ilamı da

olmaksızın işçinin varislerine ödenmiş olan tazminatların,

Kurumlar Vergisi Kanununun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (g) bendi uyarınca

kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamayacaktır.

G.İ.B. İzmir VDB’nın 23/02/2012 tarih B.07.1.GİB.4.35.16.01-176300-244 sayılı muktezası.

G.İ.B. Afyon VDB’nın 19/8/2011 tarih ve B.07.4.DEF.0.03.10.00-KVK.MUK.196-33 sayılı muktezası.


254

12- 6552 SAYILI TORBA YASA KAPSAMINDA ÖDENEN VERGİ, FAİZ VE ZAMLAR

1. 6552 sayılı Kanunun 74 üncü maddesi kapsamında kayıtlarda yer aldığı halde işletmede

bulunmayan kasa mevcudu ve ortaklardan alacaklar bakiyeleri mükelleflerce beyan

edilmek suretiyle %3 oranında ödenen vergiler, gelir veya kurumlar vergisinden mahsup

edilmeyecek veya bu kapsamda beyan edilen tutarlar ile ödenen vergiler, kurumlar vergisi

matrahının tespitinde gider olarak kabul edilmeyecektir.

2- Benzer bir biçimde 6552 Kanunun 73. maddesinde yer alan borçların yeniden

yapılandırılması ve taksitlendirilmesi uygulamasından yararlanan mükelleflerin bu

kapsamda ödedikleri vergi, ceza ya da Yİ-ÜFE aylık değişim oranları esas alınarak

hesaplanacak faiz ve zamlar ya da taksit süresine bağlı olarak ödeyecekleri ortalama yıllık

% 5 oranındaki faizler de kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak kabul

edilmeyecektir.


13. GELECEK AYLARA AİT GİDERLER VE GELECEK YILLARA AİT GİDERLER

HESAPLARININ DEĞERLEMEYE TABİ OLUP OLMADIĞI

Aktif Geçici Hesap Kıymetlerinin değerlemesi V.U.K.’nun 283 üncü maddesinde

düzenlenmiş olup aynı maddede gelecek bir hesap dönemine ait olarak peşin ödenen

giderler ile cari hesap dönemine ait olup da henüz tahsil edilmemiş olan hasılatın mukayyet

değerleri üzerinden aktifleştirilmek suretiyle değerleneceği hüküm altına alınmıştır.

Bu itibarla, Gelecek Aylara Ait Giderler ve Gelecek Yıllara Ait Giderler hesapları

değerlemeye tabi olup gelecek bir hesap dönemine ait olarak peşin ödenen giderlerin

mukayyet değerleri üzerinden aktifleştirilmek suretiyle değerlenmesi ve ortaya çıkan kur

farkının, gelir veya gider olarak dikkate alınarak dönem kazancıyla ilişkilendirilmesi

gerekmektedir.[1]

Örneğin; Sigorta poliçelerinin Amerikan Doları üzerinden düzenlendiğini ve

ödemelerin de aynı döviz cinsinden yapıldığı durumda, dönemsellik kavramı gereğince

sigorta poliçesi değerini ilgili oldukları aylarda gider hesaplarına alıncaya kadar Gelecek

Aylara Ait Giderler ve Gelecek Yıllara Ait Giderler hesaplarına kaydedilmesi, bilanço

pasifindeki Diğer Ticari Borçlar hesabını geçici vergi ve kurumlar vergisi dönemlerinde

değerlemeye tabi tutarak oluşan kur farklarını Kambiyo Karları veya Kambiyo Zararları

hesaplarına kaydedilmesi gerekmekte olup, bilanço aktifinde yer alan Gelecek Aylara Ait

Giderler ve Gelecek Yıllara Ait Giderler hesapları değerlemeye tabi tutulmayacaktır.

[1] Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'nın 04.11.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-1993 sayılı Muktezası255


25

6

14- ŞİRKETLERİN AKTİFİNDE YER ALAN VE EKONOMİK ÖMRÜNÜ TAMAMLAMIŞ OLAN

BİLGİSAYAR, YAZICI, FAKS VE FOTOKOPİ GİBİ HURDA NİTELİĞİNDEKİ DEMİRBAŞLARI

SABİT KIYMETLERDEN ÇIKARMAK AMACIYLA BU TÜR ELEKTRONİK ATIKLARI

TOPLAYAN ÖZEL ŞİRKETLERE MAKBUZ KARŞILIĞINDA BAĞIŞLANMASI DURUMUNDA

İZLENECEK YOL

Son kullanım tarihi geçmiş, hasar görmüş, miadı dolmuş, bozulmuş, ekonomik

değerini kaybetmiş emtianın takdir komisyonunca takdir edilecek emsal bedeli

ile maliyet bedeli arasındaki tutarının stok maliyetinden indirilerek dönem

kazancının tespitinde gider olarak yazılması mümkündür.

Öte yandan faydalı ömrünü tamamlamış bir iktisadi kıymetin değerinin

amortisman yoluyla itfa edilmiş olması ve kanuni defter kayıtlarında iz bedeli ile

takip ediliyor olması durumunda ise bu kıymetin Çevre ve Şehircilik

Bakanlığının düzenlemeleri çerçevesinde elektronik atık toplamaya yetkili

kurumlara teslimi aşamasında emsal bedel tespitine gerek bulunmamaktadır.

Ayrıca söz konusu iktisadi kıymetlerin belirtildiği şekilde teslimine ilişkin olarak

ilgili mevzuata göre düzenlenmesi gereken belgelerin Vergi Usul Kanununun

muhafaza ve ibraz ile ilgili hükümlerine göre saklanılması gerekmektedir.

Gelir İdaresi Başkanlığı Ankara VDB’nın 14/08/2012 tarih B.07.1.GİB.4.06.16.01-125-[6-11/2]-838 sayılı muktezası.


257

15- ALICININ, SATICI ADINA TAPU MASRAFI VE ALIM SATIM VERGİSİNİ ÖDEDİĞİ

DURUMLARDA, ALICI ŞİRKETİN, YAPILAN BU MASRAFLARI MATRAHIN TESPİTİNDE

GİDER OLARAK DİKKATE ALIP ALAMAYACAĞI

Ticari kazancın tespitinde dikkate alınacak giderlerin indirim konusu yapılabilmesi için

giderlerin tevsike esas belgelerle belgelendirilmesi ve bu belgelerin mükellef adına

düzenlenmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun "Mükellef ve Vergi Sorumlusu" başlıklı 8

inci maddesinin üçüncü fıkrasında, vergi kanunlarıyla kabul edilen haller müstesna olmak

üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna müteallik özel mukavelelerin vergi

dairesini bağlamayacağı hükmü yer almaktadır.

Bu hükümlere göre, kurum adına satın alınan taşınmaz için kurum tarafından satıcı adına

ödenen ve ödeme belgeleri satıcı adına düzenlenen harç tutarlarının safi kurum kazancının

tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün değildir.

Gelir İdaresi Başkanlığı Antalya VDB’nın 26/8/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.07.16.01-KVK.ÖZ.2011.42-265

sayılı muktezası.


16- İDARENİN VERGİ İNCELEME YETKİSİNİ KULLANMASI GEREKİRKEN BU YOL

İŞLETİLMEKSİZİN TAKDİR KOMİSYONU KARARI UYARINCA KDV İNDİRİMLERİN

REDDEDİLMESİNDE HUKUKİ İSABET BULUNMADIĞI

Özellikle zamanaşımı süresinin dolmasına kısa bir süre kalan durumlarda; Sahte ve

muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullandığı vergi tekniği raporu ile belirlenen

mükelleflerin vergi incelemesi yerine Vergi Usul Kanunu’nun 30. maddesi uyarınca takdir

komisyonuna sevk edilerek burada tespit edilen matrah üzerinden tarh edilen vergi ziyaı

cezalı katma değer vergisi tarhiyatına tabi tutuldukları sıklıkla görülmektedir. Konuya ilişkin

olarak son dönemde istikrar kazanmaya başlayan Danıştay Kararlarında katma değer vergisi

indirim reddi yetkisi bulunmayan takdir komisyonunca alınan karara istinaden yapılan cezalı

KDV tarhiyatlarında hukuka uyarlık bulunmadığına hükmolunmaktadır.

Mükelleflerin sahte fatura kullandığı hususunun, Vergi Usul Kanunu’nun 134. maddesi

uyarınca usulüne uygun olarak yapılacak vergi incelemesi sonucunda

düzenlenecek vergi inceleme raporu ile tespit edilebilecek bir durum olduğu, zira burada

tespit edilecek hususun, matrahın beyan edilmemesi veya eksik beyan edilmesi değil,

mükellefin yasal defterlerine kaydetmek suretiyle indirim konusu yaptığı fatura ve belgelerin

gerçek durumu yansıtıp yansıtmaması olduğu, söz konusu fatura ve belgelerin gerçek

durumu yansıtmaması durumunda ise, vergi dairesince, mükellefin katma değer vergisi

indirimlerinin reddi suretiyle hakkında tarhiyat yapılabileceği açıktır.


Takdir komisyonlarının görevi; 213 sayılı vergi Usul Kanunu uyarınca, yetkili makamlar

tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak ile vergi kanunlarında yazılı fiyat,

ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmektir.

3065 sayılı Yasada öngörülen indirim mekanizması ise, vergilendirme tekniği açısından,

matrah takdirinden farklı bir müessese olup mükelleflerin; gerek sahte fatura kullanmaları

gerekse defter ve belgelerini ibraz etmemeleri gibi durumlarda, matrah takdirini gerektiren

bir husus bulunmaması nedeniyle, bu tür fiillerin, 3065 Sayılı Katma Değer vergisi

Kanunu’nun 29. ve 34. Maddelerinde düzenlenen, indirim mekanizması içinde

değerlendirilmesi suretiyle, katma değer vergisi indirimleri yönünden

yapılacak vergi incelemesi ile bir sonuca bağlanması gerekmektedir.

Bu nedenle, bu gibi hallerde, mükelleflerin matrah takdiri için takdir komisyonlarına sevk

edilmesi ve kendisine matrah, servet ve kıymet takdiri görevi verilmiş olan ve katma

değer vergisi indirim reddi yetkisi bulunmayan takdir komisyonlarınca takdir edilen matrah

üzerinden cezalı tarhiyat yapılması mümkün değildir.

Bu nedenle yukarıda belirtilen mevzuat uyarınca, davacının sahte fatura kullandığından

bahisle takdir komisyonuna sevk edilmesi üzerine, katma değer vergisi indirim reddi yetkisi

bulunmayan takdir komisyonunca alınan karara istinaden davacı adına yapılan dava konusu

cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığından dava konusu cezalı tarhiyatı

kaldıran vergi mahkemesi kararı sonucu itibariyle yerinde görülmüştür.

Danıştay 9. Daire’nin 16.06.2014 tarih, 2014/4977 Esas ve 2014/4573 sayılı Kararı.


17- VERGİ / CEZA İHBARNAMESİNE VERGİ TEKNİĞİ RAPORLARININ EKLENMEMESİ

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun E.2014/304, K.2014/563 sayı ve 18.6.2014 tarihli

Kararında; “Vergi Usul Kanunu’nun takdir komisyonu kararı veya inceleme raporunun birer

suretinin ihbarnameye eklenmesini öngören düzenlemesi, talep veya dava hakkının gereği

gibi kullanılmasını amaçlamaktadır. Buradan, mükellefin uzlaşma, dava açma ve savunma

gibi yasal haklarını kullanabilmeleri için tarhiyatın dayanağı olan ve tarhiyatın yapılma

nedeni ile matrah farkının tespitine ilişkin hesaplamaların nasıl yapıldığına dair açıklamaları

içeren takdir komisyonu kararının, VİR’nin ve tarhiyata dayanak alınan mükellef adına

düzenlenmiş VTR’nin ihbarnameye eklenmesi gerekmektedir.

Bu durumda, davacının hangi suç ile isnad edildiğini öğrenme ve bu duruma göre savunma

yapma hakkı elinden alındığı gibi kendisine ait bilgilerin verilmemesi, Vergi Usul Kanununun

‘Vergi Mahremiyeti’ başlıklı 5. Maddesi kapsamında da değerlendirilemeyeceğinden, sadece

vergi ve ceza ihbarnamesi ile VİR tebliğ edilmek suretiyle, işlemlerin dayanağı mükellef

adına düzenlenen VTR’nin tebliğ edilmemesi(nin) davacı hakkında tesis edilen işlemi

hükümsüz kılacak nitelikte esasa etkili bir şekil hatası” olduğuna hükmetmiştir.


18- SEMBOLİK ÖDEMELER TAHSİL ZAMANAŞIMI SÜRESİNİ KESMEZ

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 102'nci maddesinin 1'inci

fıkrasında, amme alacağının, vadesinin rastladığı takvim yılını takip eden takvim yılı

başından itibaren beş yıl içinde tahsil edilmemesi halinde zamanaşımına uğrayacağı,

103'üncü maddesinde ise tahsil zamanaşımını kesen nedenler hükme bağlanmış olup, 1'inci

fıkrasının l'inci bendinde de "ödeme" tahsil zaman aşımını kesen nedenler arasında

sayılmıştır.

Mahkemelerince davalı İdare tarafından dosyaya sunulan belgelerin incelenmesinden,

tahsil zamanaşımı süresi süresinin dolmasına kısa bir süre kala her kamu alacağı için ayrı

ayrı olmak üzere 1 kuruş ödeme yapıldığı anlaşılmaktadır.

Tahsil zamanaşımı süresi süresinin dolmasına kısa bir süre kala yapılan 1 kuruş tutarındaki

ödemenin davacı tarafından yapıldığının kabulü iktisadi icaplara uygun düşmediği gibi

hayatın olağan akışına göre normal bir durum da sayılamayacağından söz konusu ödeme

nedeniyle zamanaşımı süresinin kesildiğinden bahsedilmesine olanak bulunmamaktadır.

Danıştay 3. Daire’nin 25.09.2012 tarih, 2010/4340 Esas ve 2012/3047 sayılı Kararı.



DÖNEM SONU DEĞERLEME İŞLEMLERİNDE

KDV YÖNÜYLE ÖZELLİKLİ KONULAR

MAYIS 2016

A. Murat YILDIZ





1- DEĞERLEME NEDENİYLE ORTAYA ÇIKAN KUR FARKLARI

KDV Uygulama Genel Tebliğinde yer alan açıklamalar ve Maliye Bakanlığı’nın konuya ilişkin

özelgeleri bir arada değerlendirildiğinde, sadece yapılan değerleme işlemleri nedeniyle ortaya çıkan

kur farkları KDV’ye tabi olmayıp, döviz cinsinden vadeli satışlarda bedelin tahsil edildiği tarih

itibariyle hesaplanan kur farkları ise katma değer vergisine tabi bulunmaktadır. Değerleme işlemleri

vergi matrahını hesaplamaya yönelik bir işlem olup, herhangi bir teslim veya hizmet ifasını

içermemektedir.

Nitekim, KDV’ye tabi olan kur farklarına ilişkin olarak KDV Uygulama Genel Tebliğinde şu

açıklamaya yer verilmiştir:

“Bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edildiği işlemlerde, bedelin kısmen

veya tamamen vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihten sonra ödenmesi halinde, satıcı

lehine ortaya çıkan kur farkı esas itibarıyla vade farkı mahiyetinde olduğundan, matrahın bir

unsuru olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.

Buna göre, teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya

çıkan lehte kur farkı için satıcı tarafından fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur

farkına, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oran uygulanmak

suretiyle KDV hesaplanacaktır. Bedelin tahsil edildiği tarihte alıcı lehine kur farkı oluşması

halinde, kur farkı tutarı üzerinden alıcı tarafından satıcıya bir fatura düzenlenerek, teslim ve

hizmetin yapıldığı tarihteki oran üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir.

Yıl sonlarında ve geçici vergi dönemlerinde, Vergi Usul Kanunu uyarınca yapılan değerlemeler

sonucu oluşan kur farkları üzerinden KDV hesaplanmaz.”


2- TAHSİL EDİLEN KUR FARKLARINA KDV’NİN DAHİL OLUP OLMADIĞI

Teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında

ortaya çıkan lehte kur farklarına KDV’nin dahil mi yoksa hariç mi kabul edilerek

fatura düzenlenmesi gerekeceğine ilişkin olarak 60 nolu KDV Sirkülerinin 4.5.

bölümünde yer alan açıklama aşağıdaki gibidir.

KDV dahil toplam bedelin dövize endeksli olarak belirlenmesi durumunda;

vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarih ile ödeme tarihi arasında ortaya

çıkan kur farkı bedeline iç yüzde oranı uygulanarak,

Dövize endeksli toplam bedele KDV'nin dahil edilmemesi durumunda;

vergiyi doğuran olay ile ödeme tarihi arasında ortaya çıkan kur farkları

üzerinden lehine kur farkı ortaya çıkan mükellef tarafından düzenlenecek

faturada kur farkına ilaveten KDV hesaplanması ve kur farkının ortaya çıktığı

dönemde her iki mükellef tarafından genel esaslar çerçevesinde işlem

yapılması,

gerekmektedir.


3- GRUP ŞİRKETLERİNDE ALINAN BANKA KREDİSİNİN VE DAMGAVERGİLERİNİN YANSITILMASINDA KDV

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 2009/34 Sayılı Uygulama Genelgesinde;

“Grup şirketinin aktifinde bulunan gayrimenkul teminat gösterilerek alınan banka

kredisinin taksit tutarlarına isabet eden faiz ve kur farkı tutarının fiilen krediyi

kullanan diğer grup şirketine (yatırım yapan firma) herhangi bir fark ilave

edilmeksizin aynen yansıtılması işlemi KDV’ye tabi bulunmamaktadır.” açıklaması

yer almaktadır. Dolayısıyla söz konusu açıklamadan anlaşıldığı üzere kullanılan

kredinin grup firmasına aynen yansıtılması halinde KDV hesaplanmayacaktır.

İVDB’nca verilen 19.04.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.17-309 sayılı

muktezaya istinaden; mal alınan satıcılara verilen banka teminat mektubu masraf

ve komisyonları, KDV nin konusuna giren bir işlemin karşılığını teşkil

etmediğinden, söz konusu masraf ve komisyonların, şirketinizce satıcılara aynen

fatura edilmek suretiyle yansıtılması işleminde de KDV hesaplanmasına gerek

bulunmamaktadır.

Aynı şekilde taraflardan birinin ödediği damga vergisini diğer tarafa fatura ile

yansıtmasında KDV hesaplanmayacaktır. 26

5


4- ÇALINAN VE KAYBOLAN MALLARA İLİŞKİN KDV

Çalınan veya kaybolan malların zarar yazılabileceğine dair vergi kanunlarında herhangi

bir hüküm bulunmamaktadır. Çalınan veya kaybolan malların kıymeti düşen emtia olarak

değerlenmesi ve vergi matrahı ile ilişki kurulması da mümkün değildir.

Çalınan ve kaybolan mallar işletme için sermayede vukua gelen bir eksilme olarak

kabul edilmekte ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 88. maddesi uyarınca gider olarak dikkate

alınamamaktadır.

Çalınan veya kaybolan malları mükellefler polis kayıtları vb. belgeler ile

kanıtlanabiliyorsa, çalınan mallar maliyet bedeli üzerinden kanunen kabul edilmeyen gider

olarak kaydedilmelidir. (Ayrıca KDVK Md. 30/c)

Çalınma olayının polis kayıtları vb. kayıtlar ile kanıtlanamaması halinde ise çalınan malın

emsal satış bedeli ile değerlenerek ortaklara satış gibi işlem yapılması gerekmektedir. Bu

işlem ile ilgili olarak, ayrıca katma değer vergisi hesaplanması gerekecektir.


5- ZAYİ OLAN VEYA İMHA EDİLEN MALLARDA KDV

Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nin “2.4.” Bölümünde aşağıdaki

açıklamalara yer verilmiştir.

“Mükelleflerin faaliyetlerine ilişkin olarak stoklarında mevcut olan ancak kullanım

süresi geçen veya bir başka nedenle kullanılamayacak durumda olan malların

iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV’nin, 3065 sayılı Kanunun (30/c) maddesi hükmü

uyarınca indirim konusu yapılması mümkün değildir.

Söz konusu malların ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya

Takdir Komisyonu huzurunda imha edilmesi durumunda da bu mallar ilişkin

yüklenilen KDV indirilemez.

Bu çerçevede, zayi olan mallara ait yüklenilen ve daha önce indirim konusu

yapılan KDV’nin, imha tarihini kapsayan vergilendirme dönemine ait 1 No.lu KDV

Beyannamesinin “İlave Edilecek KDV” satırına dahil edilmek suretiyle indirim

hesaplarından çıkarılması gerekmektedir. ”


ZAYİ OLAN MALLARDA KDV ( 60 NOLU SİRKÜLER BÖLÜM 81.31 )

Bu uygulama kapsamında örneğin ;

İmalatta kullanılmak için alınan ancak imalata girmeden eskime, bozulma, çürüme,

çatlama vb. nedenlerle kullanılamaz hale gelen ve bu nedenle imalatta veya ambalajlamada

kullanılabilme vasfını yitiren hammadde ve malzeme ile ambalaj maddeleri,

Son kullanma tarihinin geçmesi, çeşitli kimyasallar içerdiğinin tespit edilmesi gibi

nedenlerle kanunen tekrar satılması mümkün olmayan ve imha edilen bisküvi, çikolata,

konserve gibi gıda ürünleri,

Sağlık Bakanlığınca kullanımının yasaklanması nedeniyle imha edilen ilaçlar ile kullanım

süresi içinde formül hatası bulunan, miadının dolması veya hasar görmesi nedeniyle

kullanılamaz hale gelmiş, üretimden kalkmış, insan sağlığını tehdit eden ilaçlar,

Hatalı dikim, renk farklılığı, leke ve benzeri nedenlerle ya da şirket politikası gereği satışı

mümkün olmadığından imha edilen mallar,

Kullanım ömrünü tamamladığı için imha edilen araç lastikleri

için yüklenilen KDV indirim konusu yapılamayacaktır.

Son olarak BMVD’nin verdiği 07.01.2010 tarih ve 852 sayılı diğer bir mukteza da ise; “İmha

edilecek muhtelif mallara ilişkin yüklenilen ve zayi olma durumu nedeniyle indirim hakkı

ortadan kalkan KDV’nin kurumlar vergisinin hesaplanmasında gider yada maliyet unsuru

olarak dikkate alınması mümkün değildir” denilmekte, bu suretle KDV’nin gider de

yazılamayacağı vurgulanmaktadır.


6- MALLARIN DEĞERİNİN DÜŞMESİ SONUCU MEYDANA GELEN KAYIPLAR

Malın tamamen yok olmaması, ancak değerinde önemli derecede

düşüklük meydana gelmesi halinde malın zayi olması hükümleri

geçerli olmayacaktır. Bu durumda malların zayi olması değil, düşük

bedelle veya zararına satışı söz konusu olacağından, bu malların

iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV'nin indirim konusu yapılabileceği

tabiidir.

Örneğin;

Üretim esnasında renginde problem olan giyeceklerin,

Yangın sonucu tamamen yok olmayan ve ekonomik değeri olan

yedek parça ve malzemelerin

daha düşük bir fiyatla satılması halinde, bunlar nedeniyle yüklenilen

KDV'nin tamamı indirim konusu yapılabilecektir.



7- FİRE SONUCU MEYDANA GELEN KAYIPLAR

Fire, bir malın imalat sürecinde veya tüketiciye arzına kadar kendi doğal akışı içinde uğradığı

fiziksel kayıp olarak tanımlandığından, imalat sırasında veya sonrasında meydana gelen

firelerin zayi olan mal kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır. Bu

durumda, daha önce indirim konusu yapılan KDV'nin de düzeltilmesine gerek yoktur.

Ancak, yasal düzenleme veya ilgili mesleki kuruluşlar tarafından belirlenen fire miktarını

aşan kayıplara ilişkin giderlerin, Gelir veya Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın

tespitinde indiriminin kabul edilmemesi halinde, bu giderler dolayısıyla yüklenilen KDV'nin

de indirim konusu yapılması mümkün değildir.

Örneğin;

Akaryakıtın depolanması sırasında ortaya çıkan ve ilgili kuruluşlar tarafından belirlenen

oranlar dahilindeki kayıplar,

Balık çiftliklerinde balık üretimi esnasında pazarlama aşamasına ulaşıncaya kadar geçen

süreçte, balık üretim ve besleme firesi olarak oluşan balık ölümleri,

Tavuk çiftliklerinde, üretimin doğal sonucu olarak ortaya çıkan kayıplar,

Hazır giyim eşyası dikiminde veya ayakkabı yapımında üretim sürecindeki kesme, biçme,

dikme gibi işlemlerin doğal sonucu olarak ortaya çıkan kayıplar

fire olarak değerlendirilmekte olup, bunlara ilişkin olarak yüklenilen KDV indirim konusu

yapılabilecektir.


8- YEDİ GÜN İÇİNDE DÜZENLENMEYEN FATURALARA İSTİNADEN KDV

İNDİRİMİ

Vergi Usul Kanunun 231/5. maddesine göre 7 gün içinde düzenlenmediği için hiç

düzenlememiş sayılan ve özel usulsüzlük cezası kesilen faturalarda yer alan KDV’nin

indirim konusu yapılabileceği yönünde özelgeler bulunmaktadır.

Söz konusu özelgelerde; “…Zamanında düzenlenmeyen fatura için hiç düzenlenmemiş

sayılarak özel usulsüzlük cezası kesilmesi ancak harcamanın yasal kayıtlara intikalinde

söz konusu faturanın geçerli belge olarak kabul edilmesi gerekir. Bu durumda, gider

faturasının kayıtlara intikal ettirildiği dönemde bu faturada gösterilen KDV’nin indirim ve

iade konusu yapılması mümkün bulunmaktadır”. ifadesi yer almakta olup, nitekim

VUK’nun 3/B maddesi uyarınca da vergilendirmede işlemlerin gerçek mahiyetinin esas

alınacağı belirtilmiştir.

Bu itibarla faturanın süresinden sonra düzenlenmiş olması vergiyi doğuran olayın

gerçekleşmediğini göstermemektedir. Dolayısıyla süresinden sonra düzenlendiği için

özel usulsüzlük cezası kesilen faturalarda yer alan KDV’nin de yasal defterlere

kaydedilmiş ve takvim yılı aşılmamış olması şartıyla indirim konusu yapılması

mümkündür.* Gelir İdaresi Başkanlığı Ankara VDB’nın 31/01/2007 tarih ve 5893 sayılı muktezası.


9- ELEKTRONİK ORTAMDA DÜZENLENMESİ GEREKİRKEN KAĞIT ORTAMINDA DÜZENLENEN

FATURANIN KDV VE GİDER OLARAK İNDİRİM KONUSU YAPILIP YAPILMAYACAĞI

Bilindiği üzere 421 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nin "Sorumluluk ve Cezai

Yaptırımlar" başlıklı 5'inci bölümünün 5.4 bendinde "Elektronik fatura uygulamasına dâhil olma

zorunluluğu getirilen mükellefler elektronik fatura uygulamasına kayıtlı olan diğer mükelleflere

kâğıt ortamında fatura düzenleyemezler; düzenlemeleri halinde kâğıt ortamında düzenlenen bu

faturalar hiç düzenlenmemiş sayılır." hükümlerine yer almaktayken, bu kısım 448 Sıra Nolu Vergi

Usul Kanunu Genel Tebliği ile 4/4/2015 tarihinden itibaren kaldırılmış ve 447 Sıra Nolu Vergi Usul

Kanunu Genel Tebliği ile 4/4/2015 tarihinden geçerli olmak üzere 397 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu

Genel Tebliğinin " 9. Sorumluluk ve Cezai Müeyyideler" başlıklı bölümü yeniden düzenlenmiş ve

"Elektronik fatura uygulamasına dâhil olan mükelleflerin elektronik fatura uygulamasına kayıtlı

olan diğer mükelleflere düzenleyecekleri faturaların elektronik fatura olması zorunludur. Bu

zorunluluğa uymayan mükellefler hakkında Vergi Usul Kanununda öngörülen cezai hükümler

uygulanacaktır." hükmüne yer verilmiştir.

Bununla birlikte; 213 Sayılı VUK Kanununun mükerrer 242 nci maddesi uyarınca elektronik bir

belge niteliğinde olan elektronik faturanın taraflarca düzenlenmesi ve alınması mecburiyeti

bulunmakta olup, Vergi Usul Kanununda ve diğer vergi kanunlarında faturaya ilişkin olarak yer

alan hükümler elektronik fatura için de geçerlidir.

Anılan Kanunun, 231 inci maddesinde, faturanın, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten

itibaren azami 7 gün içinde düzenleneceği, bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturaların hiç

düzenlenmemiş sayılacağı, 353 üncü maddesinin birinci bendinde ise fatura düzenlememe ve

almama fiillerine kesilecek özel usulsüzlük cezası hükme bağlanmıştır.


Buna göre; elektronik fatura düzenlenmesi gerektiği halde kağıt ortamında fatura düzenlenmiş

olması, Vergi Usul Kanununda öngörülen ceza hükümlerinin uygulanmasını gerektirmekle birlikte,

fatura içeriği mal teslimi veya hizmet ifasının yapılmadığı anlamına gelmeyeceğinden mal teslimi

veya hizmetin ifa edilmiş olması ile Katma Değer Vergisi açısından vergiyi doğuran olay

gerçekleşmektedir. Ayrıca fatura içeriği mal teslimi veya hizmet ifasının kazancın elde edilmesi ve

idame ettirilmesi ile illiyet bağının bulunması, kazancın elde edilmesine yönelik bulunan ve

karşılığında gayri maddi bir kıymet iktisap edilmemiş ve maliyete dahil edilecek mahiyette

olmaması durumunda da faturaya konu tutarın kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilmesi

ve faturada gösterilen KDV nin 3065 sayılı KDV Kanununu 29. maddesinde belirtilen şartları

taşıması şartıyla söz konusu KDV nin indirim olarak dikkate alınması 213 sayılı VUK un 3. maddesi

gereğidir.

Bu nedenle; vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esas

olduğundan; gerçek bir işleme (mal teslimi veya hizmet ifası) dayanan harcamaların elektronik

ortamda düzenlenen fatura yerine kağıt ortamında düzenlenen fatura ile tevsik edilmesinin, Vergi

Usul Kanununda öngörülen cezai hükümlerin uygulanması haricinde safi kazancın tespitinde gider

olarak dikkate alınmasına ve faturada gösterilen ve KDV Kanununun 29. maddesinde belirtilen

şartları taşıyan KDV nin indirimine engel olmadığı tabiidir.

Diğer taraftan, kağıt ortamında bir fatura düzenlense bile, zorunluluk kapsamındaki mükelleflerin

düzenlemesi gereken asıl belge olan e-faturanın malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten

itibaren 7 gün içinde düzenlenmemiş olması durumunda, düzenlenmeyen e-fatura için bu belgeyi

düzenlemek ve almak zorunda olanlara Kanunun 353 üncü maddesinin birinci bendine göre özel

usulsüzlük cezasının kesilmesi gerekmektedir.

Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı Sakarya VDB'nın 24.11.2015 tarih ve 41931384-105 [Mük.257-

2014-11]-73 sayılı Muktezası.


10- TAKVİM YILININ AŞILMASI (BELGENİN GEÇ GELMESİ) NEDENİYLE İNDİRİLEMEYEN

KATMA DEĞER VERGİSİ

Mükellefler yıl sonuna geldiklerinde çeşitli nedenlerle fatura ve benzeri vesikaları temin

edemeyebilirler. Ancak KDV indirimi, belgelendirmeye ve kanuni defter kayıtlarına intikal

ettirmeye bağlanmış bir müessesedir. Ayrıca indirim hakkının kullanılmasında takvim yılının

aşılmaması gerektiğinden dönem sonunda sıkıntıya düşülmemesi için belgelerin temini ve

kayıtlara alınması konusu önemlidir.

Nitekim KDV Genel Uygulama Tebliğinin İndirimin Zamanı başlıklı III-C/5.6. Bölümünde;

3065 sayılı Kanunun (29/3) üncü maddesi hükmüne göre indirim hakkı, vergiyi doğuran

olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla ilgili vesikaların kanuni defterlere kayıt

edildiği vergilendirme döneminde kullanılabilecektir.

Bilindiği üzere Vergi Usul Kanununun kayıt nizamına ilişkin 219 uncu maddesinin “a”

bendinde; “Muamelelerin, işin hacmine ve icabına uygun olarak muhasebenin intizam ve

vuzuhunu bozmayacak bir zaman zarfında kaydedilmesi şarttır. Bu gibi kayıtların on günden

fazla geciktirilmesi caiz değildir" hükmü yer almaktadır. Aynı Kanunun (352/1–6)ncı

maddelerinde ise bu hükme aykırı hareket edilmesi halinde, 1 inci derece usulsüzlük cezası

uygulanacağı hükme bağlanmıştır.

Buna göre, fatura ve benzeri vesikalar 10 gün içinde defterlere kaydedilebilecek, indirim

hakkı ise vesikaların kanuni defterlere kayıt edildiği vergilendirme döneminde

kullanılabilecektir. Ancak bu indirim hakkının vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim

yılı içinde kullanılması, yılın aşılmaması gerekir.


Örnek: 28 Ağustos 2015 tarihli alış faturasının 10 günlük süreyi aşmayacak şekilde 5 Eylül

2015 tarihinde deftere kayıt edilmesi halinde faturada gösterilen KDV 5 Eylül 2015 dönemi

işlemlerine dahil edilerek indirim konusu yapılabilecektir.

Mükelleflerin alış ve giderlerine ilişkin vesikaların, kendi iradeleri dışındaki sebeplerle

işletmeye kayıt süresi geçtikten sonra intikal etmesi halinde, mücbir sebep olarak kabul

edilmesi ve ispat edilmesi şartıyla vesikaların kayıt süresinden sonra kayda alınması

mümkündür. Mükellefler bu suretle belgeleri kanuni sürenin geçmesinden sonra defter

kayıtlarına almaları halinde de fatura ve benzeri vesikalarda ayrıca gösterilen KDV’yi bu

belgelerin kanuni defterlere kayıt edildiği vergilendirme döneminde indirim konusu yapabilir.

Örnek: Yukarıda örnekte yer alan 28 Ağustos 2015 tarihli faturanın 16 Ekim 2015 tarihinde

deftere kayıt edilmesi halinde Ekim/2015 vergilendirme döneminde indirim konusu

yapılabilecektir.

Ancak her halükarda 2015 yılının içinde kesilen faturanın o yıl defterine kayıt edilip, yine o

yılda indirim konusu yapılması gerekmekte olup, yukarıdaki örnekte belirtilen faturada yer

alan verginin Ocak/2016 veya müteakip vergilendirme dönemlerinde indirimi söz konusu

olamayacaktır.

Ancak takvim yılının aşılması nedeniyle indirim konusu yapılamayan KDV’nin gelir ve

kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde dönemsellik ilkesine aykırı olmamak üzere gider

kaydedilmesi mümkün bulunmaktadır. *

Maliye Bakanlığı’nın 01.11.2002 tarih ve 49/4913-130/045423 sayılı ve 07.01.2002 tarih ve 49/4922-48/47004

sayılı özelgesi.


11- KAYBOLAN FATURA YERİNE ASLI GİBİDİR ŞERHİ DÜŞÜLEN

FATURA ÖRNEĞİNE İSTİNADEN KDV İNDİRİMİ

Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 17.09.2007 tarih ve 17820

sayılı muktezasına istinaden;

Kaybolan faturanın yerine kayıtlara uygun noterden tasdikli bir

örneğinin kullanılması mümkün bulunmaktadır. (Bu örnek üzerine, “Zayi olan

aynı tarih ve sayıyı taşıyan fatura aslı yerine kullanılmak amacıyla tasdik

edilmiştir.” şeklinde noterce şerh düşülmesi gerekir.)

Öte yandan muhtelif sebeplerle kaybolan faturanın yerine geçen noter

onaylı örneğinin kanuni defterlere kaydedilmesi şartıyla söz konusu faturada

bulunan KDV’nin indirim konusu yapılacağı da tabiidir.

Diğer taraftan kaybolan fatura asılları yerine sadece faturayı düzenleyen

firma yetkilileri tarafından onaylanan örneği şirket kayıtlarına intikal

ettirilemeyecek ve söz konusu faturalarda yer alan Katma Değer Vergileri indirim

konusu yapılamayacaktır.

Gelir İdaresi Başkanlığı Büyük Mükellefler VDB’nın 17/09/2007 tarih B.07.1.GİB.4.99.16.01/01/MUK-

35/17820 sayı ile Bursa VDB’nın 25.10.2005 tarih ve B.07.1.GİB.4.16.16.01.GVK:190-05-61/749 sayılı muktezaları.


12- TASDİKLİ ÖN SAYFALAR YETMEDİĞİ İÇİN DEFTERİNİN TASDİKSİZ ARKA

SAYFALARINA BASTIRILAN YEVMİYE KAYITLARINDA GÖSTERİLEN KDV’LERİN İNDİRİMİ

Vergi idaresi, son dönemlerde verdiği özelgelerde KDV’nin gerçekte yüklenilmiş olması

ve fatura veya benzeri belgelerde ayrıca gösterilmesi, kayıtların tasdikli defter-i kebire

süresinde ve usulüne uygun kaydedilmesi koşuluyla, yevmiye defterinin tasdiksiz arka

sayfalarına kaydedilen fatura veya benzeri belgelerde gösterilen KDV’nin indirilebileceği

görüşündedir.

Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu da, yevmiye defterinin tasdiksiz arka sayfalarına

yapılan kayıtlarla, defter-i kebir ve envanter defteri arasında karşılaştırmalı bir inceleme

ve araştırma yapılması, bu suretle biten yevmiye defterinin arka sayfasına yapılan

kayıtların doğruluğunun araştırılması gerektiği, bu yönde bir inceleme yapılmadan

sadece, söz konusu kayıtların biten yevmiye defterinin arka sayfasına yapıldığından

hareketle KDV indirimlerinin reddedilemeyeceği görüşündedir.


13- PEŞİN TAHSİL EDİLEN YILLIK OKUL VE DERSHANE ÜCRETLERİNİN KDV AÇISINDAN

BEYAN EDİLECEĞİ DÖNEM

Uygulamada özel okullar ve dershaneler genelde Eylül-Haziran dönemini kapsayan eğitim-

öğretim dönemine ilişkin ücretleri velilerden peşin tahsil ettiklerinde bu tutarların KDV

açısından hangi dönemde beyana konu edeceklerine dair tereddütler yaşamaktadırlar.

Konuya ilişkin olarak İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 18.05.2007 tarih ve

229–3705 sayılı görüşe göre;

1- Eğitim-öğretim bedelinin avans olarak peşin tahsil edilmesi durumunda da her bir

vergilendirme dönemine isabet eden vergiler ait oldukları dönemlerde beyan edilecektir.

2- Bedel tahsil edilmemiş olsa dahi belli bir süreyi kapsayacak şekilde belirlenen eğitim

ücretine ilişkin katma değer vergisinin, fiilen eğitim-öğretim hizmeti verilen vergilendirme

dönemine isabet eden kısmının (bu kısım basit orantı yoluyla bulunacaktır) bu vergilendirme

dönemleri itibariyle hesaplanıp, beyan edilmesi gerekmektedir.

3- Herhangi bir nedenle önceden fatura düzenlenmesi halinde ise, Kanunun 10/b maddesi

uyarınca fatura bedeli üzerinden vergi hesaplanacak ve hesaplanan bu vergi faturanın

düzenlendiği vergilendirme dönemine ait beyanname ile beyan edilecektir.



14- PEŞİN TAHSİL EDİLEN KİRA GELİRLERİNDE KATMA DEĞER VERGİSİNİN BEYAN

EDİLECEĞİ DÖNEM

Kurumların aktifine kayıtlı bulunan taşınmazların (arsa, arazi, bina vb.) uzun süreli olarak

kiraya verilmesi durumunda peşin tahsil edilen kira gelirine ilişkin katma değer vergisinin

hangi dönemde beyan edilmesi gerekeceğine ilişkin uygulamada zaman zaman tereddütler

yaşanabilmektedir.

Buna göre, kurumların taşınmaz kiralama işlemi birden fazla vergilendirme dönemine

sirayet eden bir hizmet niteliği taşıdığından, kısım kısım hizmet ifası olarak

değerlendirilecek ve aylık vergilendirme dönemleri sonu itibariyle ifa edilen kısma isabet

eden kira bedeli üzerinden hesaplanan KDV, ilgili döneme ait KDV beyannamesi ile beyan

edilecektir.

Kira bedelinin kısmen veya tamamen peşin ya da daha sonra tahsil edilmesinin bu şekilde

beyan edilmesi gereken vergilere bir etkisi yoktur. Bedelin avans olarak tahsil edilmesi

durumunda da her bir vergilendirme dönemine isabet eden vergiler ait oldukları dönemde

beyan edilecektir.

Ancak, herhangi bir nedenle önceden fatura düzenlenmesi halinde Kanunun 10/b maddesi

uyarınca fatura bedeli üzerinden vergi hesaplanacak ve hesaplanan bu verginin, faturanın

düzenlendiği vergilendirme dönemine ait beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı Balıkesir VDB'nın 12.10.2012 tarih ve

B.07.1.GİB.4.10.15.01-2011/KVK-834-97 sayılı Muktezası.


15- İHRACAT FATURASI TARİHİ İLE FİİLİ İHRAÇ TARİHİNDE YIL FARKLILAŞMASI

DURUMUNDA KDV İSTİSNASININ UYGULANACAĞI VE BEYAN EDİLECEĞİ DÖNEM

KDV Kanunu açısından ihracat tesliminin gerçekleştiği tarih, malın Türkiye Cumhuriyeti

gümrük hattından geçerek bir dış ülkeye vasıl olduğu tarihi gösteren gümrük

beyannamesinin kapanma tarihidir. Diğer bir ifade ile mal ihracatlarında KDV ihracat

istisnası bakımından vergiyi doğuran olay, gümrük beyannamesinin kapanış tarihinde

meydana gelmektedir. Kapanış tarihi, ihracat bedellerine ilişkin istisnanın beyan edileceği

dönemin tespiti bakımından önem taşımaktadır. Bu durumda, ihracat bedeli dövizlerin,

malların ihraç edildiğini gösteren gümrük beyannamesi kapanış tarihindeki T.C. Merkez

Bankası cari alış kuru (döviz alış kuru) üzerinden TL’ye çevrilerek, bu tarihin ait olduğu ay

KDV beyannamesinde beyan edilmesi gerekmektedir.

Örneğin; Fatura düzenlenerek gümrük çıkış beyannamesi 20.12.2014 tarihinde açılan

malların 07.01.2015 tarihinde fiilen ihraç edilmesi ve gümrük çıkış beyannamesi

kapatılması halinde, ihracat belgeleri GVK ve KVK yönünden 2015 yılının geliri olarak KDV

istisnası da 2015 Ocak KDV beyannamesi ile beyan edilecektir.

* Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul VDB’nın 22/09/2010 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-364 sayılı muktezası.



16- TAZMİNAT ÖDEMELERİNİN KDV KARSISINDAKİ DURUMU

08.08.2011 tarih ve 60 no’lu KDV Sirkülerinin 1.2. numaralı “Tazminatlar”

başlıklı bölümünde;

Herhangi bir teslim veya hizmetin karşılığı olarak ortaya çıkmayan tazminat ve

benzeri ödemeler prensip olarak KDV'nin konusuna girmemektedir.

Bu kapsamda, işin sözleşme şartlarına uygun yapılmaması, işin verilen süre

içerisinde tamamlanmaması, sözleşmenin feshedilmesi gibi nedenlerle

tazminat, cayma bedeli vb. adlarla yapılan cezai şart mahiyetindeki ödemeler

herhangi bir teslim veya hizmetin karşılığı olmadığından KDV'nin konusuna

girmemektedir.

Diğer taraftan İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 2009/154 sayılı Uygulama

Tamimine göre de;

Şirket zararının tazmini amacıyla yurt dışında mukim olan dolaylı ortak

tarafından şirkete yapılacak tazminat ödemeleri herhangi bir teslim veya

hizmetin karşılığı olmadığından KDV’ye tabi olmayacaktır.


17- FATURA VE BENZERİ BELGELERDE AYRICA GÖSTERİLMEYİP YIL

SONLARINDA, BELLİ BİR DÖNEM SONUNDA YA DA BELLİ BİR CİRO

AŞILDIĞINDA YAPILAN İSKONTOLARDA KDV UYGULAMASI

Ciro primlerinin KDV’si konusunda KDV Genel Uygulama Tebliği’nin (III/A-6.1)

bölümünde yer alan uygulama aşağıdaki gibidir.

Fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmeyip, yıl sonlarında, belli bir dönem

sonunda ya da belli bir ciro aşıldığında (satış primi, hasılat primi, yıl sonu

iskontosu gibi adlarla) yapılan iskontolar esas itibariyle, asıl işleme ilişkin KDV

matrahının değişmesi sonucunu doğurmaktadır. Dolayısıyla, KDV matrahında

değişiklik vuku bulduğu bu gibi durumlarda KDV Kanununun 35 inci maddesine

göre düzeltme yapılması gerekmektedir.

Bu itibarla, fatura ve benzeri vesikalarda gösterilmeyip belli bir dönem sonunda

ya da belli bir ciro aşıldığında yapılan iskontolar nedeniyle KDV matrahında

değişiklik vuku bulduğu hallerde düzeltme işlemi, alıcı tarafından satıcı adına bir

fatura ve benzeri belge düzenlenmek ve bu amaçla düzenlenecek belgede, KDV

matrahında değişikliğe neden olan iskonto tutarına ilk teslim veya hizmetin

yapıldığı tarihte bu işlem için geçerli olan KDV oranı uygulanmak suretiyle

yapılacaktır.


18- KOSGEB'İN GERİ DÖNÜŞÜMSÜZ OLARAK SAĞLADIĞI DESTEKLERDE KDV

KOSGEB tarafından nitelikli eleman istihdamı ve yurtiçi fuarları finansal

programı gibi geri dönüşümsüz olarak firmalara yapılan ödemeler bir

teslim ve hizmetin karşılığı olarak ortaya çıkmadığından KDV'nin

konusuna girmemektedir.



28419- BİNEK OTOMOBİL ALIMINDA ÖDENEN KDV

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 30/b maddesi hükmü uyarınca; faaliyetleri kısmen veya

tamamen binek otomobillerin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla

kullandıkları hariç olmak üzere işletmelere ait binek otomobillerin alış vesikalarında gösterilen KDV

hesaplanan KDV’den indirilemez. Ancak indirim konusu yapılamayan bu KDV’nin KDV Genel

Uygulama Tebliğinin III.C.2.1 bölümünde yer alan açıklamalar çerçevesinde mükelleflerin binek

otomobillerin alış vesikalarında gösterilen ve indirim konusu yapamadığı KDV‘ni gider veya maliyet

unsuru olarak dikkate alınması konusunda seçimlik hakları bulunmaktadır.

Benzer biçimde binek otomobil alımında faturada ayrıca hesaplanan Özel Tüketim Vergisini ise

VUK’nun 270. maddesinde belirtildiği üzere maliyet bedeline ithal etmek veya giderler arasında

göstermek ihtiyaridir.

Daha önce binek oto sınıfına dahil olmayan Doblo, Connect, Kongo, Expres, Combi, Partner,

Caddy, Transpoter, Starex gibi (4+1) araçların Gümrük Müsteşarlığı’nın 8 Seri No.lu Gümrük Genel

Tebliği (Tarife-Sınıflandırma Kararları) ile 21.7.2005 tarihinden itibaren binek otomobili sınıfına dahil

edilmiştir. Dolayısıyla bu araçların alımında ödenen KDV indirim konusu yapılamayacaktır. 60 no’lu

KDVK Sirkülerinin 10.1. bölümüne göre; 1+1, 1+3, 1+4 veya 1+7 koltuklu, şoför ve öndeki yolcunun

arkasındaki kısımda emniyet kemerleri veya emniyet kemeri montajı için tertibat, koltuk ve emniyet

ekipmanı montajı için sabit tertibat, aracın iç kısmının her tarafında, araçların yolcu bölümlerinde

yer alan konfor özellikleri ve iç döşemeleri (örn. yer kaplamaları, havalandırma, iç aydınlatma,

küllükler), iki yan panel boyunca arka camları bulunan (en arkada yük bölümünün sağ ve sol

taraflarında cam bulunsun bulunmasın); şoför ve öndeki yolcuların bölümü ile insan veya eşya

taşınması için kullanılan arka bölüm arasında sabit bir panel veya bariyer bulunmayan kapalı kasa

motorlu taşıtlar 87.03 pozisyonunda yer almakta olup, binek otomobiller kapsamında

değerlendirilmektedir.


20- FİNANSAL KİRALAMA YOLUYLA KİRALANAN BİNEK OTO İÇİN ÖDENEN KDV'NİN

İNDİRİMİ

Finansal Kiralama Kanununun 9 uncu maddesinde; finansal kiralama konusu malın

mülkiyetinin kiralayan şirkete ait olduğu; ancak taraflarca sözleşmede, sözleşme süresi

sonunda kiracının malın mülkiyetini satın alma hakkını haiz olacağının

kararlaştırılabileceği hüküm altına alınmıştır.

KDV Kanununun 30/b maddesinde ise; faaliyetleri kısmen veya tamamen binek

otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla

kullandıkları hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin alış vesikalarında

gösterilen KDV nin, mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV den

indirilemeyeceği hüküm altına alınmıştır.

Buna göre, finansal kiralama işleminin süre bitiminde malın mülkiyetinin kiracıya geçmesi

durumunda, binek otomobillerine ait yüklenilen KDV nin indirilmesi mümkün

bulunmamaktadır. Sözleşme sonunda malın kiraya verende kalması durumunda ise söz

konusu işlem bir kiralama hizmeti olarak değerlendirileceğinden, kira tutarları üzerinden

ödenen KDV indirim konusu yapılabilecektir.*

Öte yandan, finansal kiralama yöntemi ile kiralanan aracın işte kullanılması şartı ile

kullanım aşamasındaki akaryakıt, bakım ve benzeri giderler nedeniyle yüklenilen KDV nin

indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

* İstanbul VDB'nca verilen 19.04.2013 tarih ve 39044742-KDV.30-602 sayılı mukteza.


21- ŞİRKET PERSONELİNDEN KİRALANAN BİNEK OTO VE MOTOSİKLETLER ÖDENEN

KİRALARIN KDV KARŞISINDAKİ DURUMU

Bilindiği gibi 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/3-f maddesine göre, Gelir Vergisi

Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri katma değer

vergisi (KDV) ne tabi bulunmaktadır. Buna göre, şirketlerin bünyesinde çalıştıracağı vergi

mükellefi olmayan işçileri adına tescilli otomobil veya motosikleti şirket işlerinde

kullanılmak amacıyla kiralaması işlemi, KDV Kanununun 1/3-f maddesi gereğince KDV ye

tabi olup, bu kiralama işlemiyle ilgili KDV, aracı kiralayan kurum tarafından, sorumlu sıfatıyla

2 No lu KDV beyannamesi ile beyan edilip ödenecektir.

Diğer taraftan, kiralanacak taşıtların nakden veya hesaben yapılacak kira ödemeleri

üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (5/a) bendine

istinaden %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul VDB'nca verilen 04.03.2013 tarih ve 11395140-019.01-

297 sayılı mukteza.


22- YURTDIŞINDAN SİPARİŞ EDİLEN MAKİNENİN YURDA GETİRİLMEDEN SATIŞI

HALİNDE KAZANCIN HANGİ YILIN KAZANCINA DAHİL EDİLECEĞİ VE KDV

Bilindiği üzere, kurum kazancı, ticari kazanç niteliği taşıdığından ve ticari kazanç

gibi tespit edildiğinden kazancın elde edilmesi yönünden tahakkuk esası

geçerlidir. Tahakkuk ise gelirin miktar ve mahiyet itibarıyla kesinleşmesini ifade

eder. Bunun için de geliri doğuran işlemin tekemmül etmesi gereklidir. Ticari

faaliyet çerçevesinde mal veya hizmet bedeli taraflarca belirlenip fatura

kesildiğinde de gelir veya gider tahakkuk etmiş sayılır. KDVK’nun 10/b bendi

çerçevesinde KDV’de faturanın düzenlendiği dönemde doğacaktır.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, örneğin; şirket tarafından

2015 yılında yurt dışından sipariş edilen ve aynı dönemde bir kamu kurumuna

satışına ilişkin faturası düzenlenen makineden elde edilen bedelin, faturanın

düzenlendiği tarih dikkate alınarak 2015 yılı hesap dönemine ilişkin kurum

kazancına ve 2015/12.dönem KDV matrahına dahil edilmesi gerekmektedir.


23- HAKEDİŞE TABİ HİZMET SÖZLEŞMELERİNDE FATURA DÜZENLENME TARİHİ VE KDV

KDV Genel Uygulama Tebliğinin "I/Ç-1. Vergiyi Doğuran Olayın Meydana Gelmesi" başlıklı

bölümünde; hakedişli işlemlerde, verilen hizmet sebebiyle elde edilen hakediş bedeli için

hakedişin tahakkuk ettiğini belgeleyen kabul tutanağının düzenlendiği, bir diğer ifade ile

hakediş raporunun onaylandığı tarihte vergiyi doğuran olay gerçekleşeceği ifade edilmiştir.

Diğer yandan, 60 no.lu KDV Sirkülerinin (2.2.1.2.) bölümünde; KDV uygulaması bakımından,

taahhüde dayanan işlerde vergiyi doğuran olayın, ihaleye ilişkin hakedişin ihale makamınca

onaylandığı anda meydana geldiği, öte yandan, hakediş belgesinin onaylanmasından önce

bu işleme ait fatura veya benzeri belge düzenlenmesi halinde, fatura veya benzeri belgenin

düzenlenmesi ile KDV bakımından vergiyi doğuran olayın meydana geleceği açıklamalarına

yer verilmiştir.

Yukarıda yer alan hüküm ve düzenlemelere göre; gerek kâğıt ortamında gerekse elektronik

ortamda düzenlenecek hakediş bedelleri karşılığı faturanın, hakedişin tahakkuk ettiğini

belgeleyen kabul tutanağının düzenlendiği yani hakediş raporunun onaylandığı tarihten

itibaren yedi gün içinde düzenlenmesi gerekmektedir.

Söz konusu yedi günlük süre azami sure olduğundan, bu süreye riayet edilmemesi halinde

Vergi Usul Kanununda öngörülen cezaların uygulanacağı tabiidir.

Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı Ankara VDB'nın 31.03.2015 tarih ve 27575268-

105[229-2013-477]-371 sayılı Muktezası.


24- İŞİ TERK VEYA TASFİYENİN SONLANMASI DURUMUNDA DEVREDEN KATMA DEĞER

VERGİSİNİN AKİBETİ

İşi bırakan mükelleflerin işin bırakıldığı dönem itibariyle indirim yoluyla telafi edemedikleri

katma değer vergilerini gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alabilecekleri konusunda

uygulamaya yön verilmiş bulunmaktadır. Bu uygulamanın gerekçesi, işi bırakan

mükelleflerin devreden bu vergileri indirim yoluyla telafi etme imkânının ortadan kalkmasıdır.

Buna göre;

İşin bırakılması veya şirketin tasfiyesi dolayısıyla, işletmede bulunan vergiye tabi malların

işin bırakılması veya şirketin tasfiyesinden önce satış vb. yollarla tasfiye edilmesi halinde

teslim bedeli üzerinden, tasfiye edilmemiş ise bu malların işletmeden çekilen değer olarak

KDV Kanununun 3/a maddesi gereğince emsal bedel üzerinden KDV hesaplanarak ilgili

dönem beyannamesinde beyan edilmesi gerekmektedir.

İndirim konusu yapılamayan KDV ise sonraki döneme devreden KDV olarak kalacaktır.

Sonraki döneme devreden KDV'nin iadesinin talep edilmesi mümkün bulunmamaktadır.

Ancak, mükellefiyetin terkin edildiği tarih itibariyle indirim yoluyla giderilemeyen KDV ilgili

dönem gelir ya da kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak

dikkate alınabilecektir.

Diğer taraftan, devreden vergilerin gider yazılabilmesi ile ilgili bu uygulama sadece faaliyeti

bırakan mükellefler için geçerlidir. Faaliyetin devamı süresince devreden vergilerin gider

veya maliyet olarak değerlendirilmesinin mümkün olamayacağı tabiidir.Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul VDB'nın 27.08.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-

KDV.58-1443 sayılı Muktezası.


25- BELGESİZ MAL ALIŞIYLA İLGİLİ ÖDENEN KDV'NİN İNDİRİMİ

3065 sayılı KDV Kanununun; 9/2 nci maddesinde, fiili ya da kaydi envanter sırasında

belgesiz mal bulundurulduğu veya belgesiz hizmet satın alındığının tespiti halinde, bu alışlar

nedeniyle ziyaa uğratılan katma değer vergisinin, belgesiz mal bulunduran veya hizmet satın

alan mükelleften aranacağı, belgesiz mal bulundurdukları veya hizmet satın aldıkları tespit

edilen mükelleflere, bu mal ve hizmetlere ait alış belgelerinin ibrazı için tespit tarihinden

itibaren 10 günlük bir süre verileceği, bu süre içinde alış belgelerinin ibraz edilememesi

halinde, belgesi ibraz edilemeyen mal ve hizmetlerin tespit tarihindeki emsal bedeli

üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin, alışlarını belgeleyemeyen mükellef adına

re'sen tarh edileceği, bu tarhiyata vergi ziyaı cezası uygulanacağı, ancak, belgesiz alınan

mal ve hizmetleri satanlara, bu satışlarla ilgili olarak, vergi inceleme raporuna dayanılarak

katma değer vergisi tarhiyatı yapıldığı takdirde, ziyaa uğratılan vergi ve buna ilişkin cezanın

ayrıca alıcılardan aranmayacağı, hükme bağlanmıştır.

Bu çerçevede KDV Kanunu’nun 9/2 nci maddesi kapsamında belgesiz alışlar dolayısıyla

stoklarda yer alan mallar için Vergi Müfettişlerince düzenlenen vergi inceleme raporu

uyarınca tarh edilen ve uzlaşılarak ödenen KDV vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim

yılı aşılmamak şartıyla indirim konusu yapılabilecektir.

Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı Şanlıurfa VDB'nın 07.04.2014 tarih ve 64958909-015-17 sayılı

Muktezası.


ÖZGEÇMİŞ:

08/06/1970 tarihinde Ankara'da doğdu. 1991 Yılında

Gazi Üniversitesi İİBF İşletme Bölümünden mezun oldu.

Gazi Üniversitesi SBE’de Muhasebe-Finansman Bilim

Dalında master yaptı. 1993 Yılında yapılan giriş sınavını

kazanarak 20.05.1993 Tarihinde Maliye Bakanlığı'nda

Stajyer Gelirler Kontrolörü olarak göreve başladı. 1996

Yılında yapılan yeterlilik sınavı sonucunda Gelirler

Kontrolörlüğüne, 13.06.2003 tarihinde de Gelirler

Başkontrolörlüğüne atandı. 2002 ve 2003 yıllarında iki yıl

süre ile Ankara Defterdar Yardımcılığı görevinde bulundu.

Mali ve ekonomik konularda çeşitli dergilerde

yayınlanmış 150 civarında makalesi ve yine mali konularda

yazmış bulunduğu 30 adet kitabı bulunmaktadır. Çok

sayıda radyo, televizyon programı ile seminer ve panelde

eğitimci veya konuşmacı olarak yer aldı.

2006 yılı başından itibaren Yeminli Mali Müşavir ve

Sorumlu Ortak Başdenetçi olarak mesleki hayatına devam

etmekte olan A. Murat YILDIZ, evli ve iki çocuk babası olup,

İngilizce bilmektedir.

A. Murat YILDIZ- YMM


vergİ teknİĞİ sinavi · vergİ teknİĞİ (vergİ usul kanunu) ymm kurs notlari & a. murat...

Documents