Distincin entre

LEGISLACIN TRIBUTARIA1.- SISTEMA TRIBUTARIO NACIONAL En la Historia de la Humanidad, de igual manera que las personas han venido teniendo necesidades que las han ido satisfaciendo en la medida de sus posibilidades y circunstancias; ellas siempre han variado en atencin a la complejidad de su propia subsistencia, ya que si bien es cierto la primaria necesidad es la de la alimentacin, estas han aumentado en funcin de la complicacin que su propia subsistencia adquira.

De igual modo las sociedades han tenido necesidades que se han transformado de acuerdo a la propia complejidad que exiga la organizacin el conjunto de personas que la integraban.

En efecto, el hombre al aparecer sobre la faz de la tierra tuvo como primera necesidad bsica el de la alimentacin para ir aumentando otras necesidades como son las de vivienda y de vestido, an cuando hay autores como Wilhem Gerlof o Charles Guide que sealan que la necesidad del adorno ha precedido a la del vestido, y es en buena cuenta una de las razones por los cuales el hombre se separa de los animales.Hay como sabemos, en el orden social o grupal, necesidades que deben ser satisfechas, es a decir de Jorge del Busto el Estado, un hecho natural que tiene por origen las necesidades de la vida ya que sin el Estado y la conduccin poltica de la economa no es posible la convivencia social ni el cumplimiento de los fines de la comunidad humana.El ser humano es social por antonomasia ya que aisladamente no se basta. La sociedad no puede subsistir sin una regla obligatoria de convivencia que es la Ley, y sin una autoridad que la aplique: La vida social crea un bien comn que hace posible la realizacin de las personas individuales que la viven. Aristteles deca que la creacin de ese bien comn exige entre otras cosas, por justicia social de los componentes de la sociedad que aporten los fondos necesarios para el funcionamiento de los servicios pblicos a travs de los cuales se realiza parte importante del bien comn.

Esto es lo que explica la necesidad de cubrir un costo de la organizacin social que surge como consecuencia de una necesidad de convivencia, dndose la conclusin de que donde existan seres humanos existe organizacin y donde sta existe aparecer obviamente un costo de la misma en sentido econmico.Los tributos, son un fenmeno histrico que encuentra su justificacin en la necesidad de que exista y evolucione su organizacin (Estado). Es la economa pblica que esta organizacin necesita para poder cumplir sus funciones y objetivos.

Actualmente los tributos se justifican en el hecho de haberse desarrollado y afirmado como el principal recurso publico para solventar las necesidades publicas de un pas, tales como orden publico, transporte, vivienda, justicia, seguridad nacional, etc. Por ello los tributos devienen en una obligacin moral de los ciudadanos para con su pas. De ah que en algunas constituciones polticas incluso se ha establecido que todos tienen el deber de pagar los tributos que les corresponde y de soportar equitativamente las cargas establecidas por la ley para el sostenimiento de los servicios pblicos.Resumiendo la concatenacin de ideas para comprender el por qu de la necesidad tributaria podramos decir que; La historia y evolucin del Estado, sus orgenes y finalidades, esta estrechamente vinculada a la historia de la tributacin; la razn es clara, porque los ingresos por esta ultima representan la principal fuente de financiamiento del Fisco, y debido a eso, a travs del tiempo se han estructurado diversos mecanismos legales que permiten al mismo la recaudacin de los recursos que necesita para el cumplimiento de sus fines.En consecuencia, la tributacin existe porque el Estado existe y este ultimo explica su existencia por la de la sociedad misma, por las necesidades humanas de sociabilidad, solidaridad y ayuda mutua. La caracterstica esencial del Derecho Tributario en el mundo surge como consecuencia de la famosa carta firmada por el Rey Juan sin Tierra en 1215 y que se denomina Carta Magna Libertatum mediante el cual se compromete que no se establecer ningn impuesto a sus sbditos sin el consentimiento de los mismos; esta idea de una ley superior al rey, de una ley que est sobre el poder, es la semilla de la idea de la Constitucin

La Constitucin es la Ley de Leyes, es el instrumento legal que crea la superestructura del pas, es la carta magna o carta poltica y la que contiene los valores que considera la sociedad deben regir en la vida ciudadana, y dentro de ella est el denominado Derecho Constitucional Tributario, vale decir la parte del Derecho Constitucional General que estudia las normas fundamentales que a nivel de la Constitucin Poltica del Estado precisan el ejercicio de la potestad tributaria o poder tributario.Por ello ya para ingresar a nuestro tema debemos ingresar el concepto de Tributo dado por Hctor Villegas en su Curso de Finanzas, de Derecho Financiero y Tributario, cuando dice que:

Tributos son las prestaciones comnmente en dinero que el Estado exige en ejercicio de su poder de imperio sobre la base de la capacidad contributiva en virtud de una ley para cubrir los gastos que le demanda el cumplimiento de sus fines. Son prestaciones comnmente en dinero, impuestas por ley (lo contrario son las contraprestaciones que son voluntarias y se generan en la obtencin de servicios que puede dar el Estado denominadas tasas) pueden tambin ser en especies como los casos del Petrleo y del PERTA AGRARIO que estableci el pago de impuestos en productos.

Son exigidas en ejercicio del poder de imperio, su caracterstica especial radica en el elemento coercitivo del Estado, no se le consulta al contribuyente que quiera o no tiene que pagarlo

Sobre la base de la capacidad contributiva es el lmite tico que tiene el Estado para imponer tributos siendo uno de los grandes principios del Derecho Tributario. Significa que los tributos deben ser slo para quienes pudieran pagarlo, es lo que se denomina el lmite real del tributo. En virtud de una Ley es el requisito sine quanom para la existencia de un tributo, sin el cual no se puede imponer ningn tributo es el denominado principio de legalidad que est expresado en el aforismo latino nullum tributum sine lege. En el Per lo encontramos en el artculo 74 de la Constitucin Poltica del Estado cuando se establece que:

Los tributos se crean, modifican o derogan o se establece una exoneracin, exclusivamente por Ley o Decreto Legislativo en caso de delegacin de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante Decreto Supremo.

Los Gobiernos locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas o exonerar de stas, dentro de su jurisdiccin y con los lmites que seala la ley. El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley y los de igualdad y respecto de los derechos fundamentales de la persona. Ningn tributo puede tener efecto confiscatorio.

Los Decretos de Urgencia no pueden contener materia tributaria. Las leyes relativas a tributos de periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del ao siguiente a su promulgacin. Las leyes de presupuesto no pueden contener normas sobre materias tributarias.

No surten efecto las normas tributarias dictadas en violacin de lo que establece el presente artculo.

Para cubrir los gastos que demanda el cumplimiento de sus fines que son bsicamente educacin, salud, vivienda, seguridad, justiciaClasificacin de los Tributos.- Los tributos que es un trmino genrico se refieren a tres clases y que son:

a.- Tasas

b.- Contribuciones y;

c.- Impuestos.

Es preciso establecer que de acuerdo al Cdigo Tributario lo que se trata es de la naturaleza del pago que un contribuyente realiza antes que el nombre o la denominacin que usa el legislador como por ejemplo canon, arbitrio o derecho. Al respecto es preciso mencionar como seala Fernando Prez Royo que la diferencia surge como consecuencia de un concepto jurdico fundamental como es la estructura del hecho imponible o presupuesto de hecho del que surge el deber de pagar el tributo. As:TASA.- Es el tributo pagado como contraprestacin de un servicio prestado por el Estado al contribuyente, es la prestacin pecuniaria exigida compulsivamente por el Estado y relacionada con la prestacin efectiva de una actividad de inters pblico que afecta al obligado.CONTRIBUCIN.- Es la prestacin obligatoria de beneficios individuales o de grupos sociales, derivados de la realizacin de obras pblicas o de especiales actividades del Estado.Son aquellos tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtencin por el sujeto pasivo de un beneficio o de un aumento del valor de sus bienes como consecuencia de la realizacin de obras pblicas o del establecimiento o aplicacin de servicios pblicos.IMPUESTO.- Es el tributo a emplear para la financiacin de los servicios pblicos indivisibles es decir sin identificar beneficiario identificable de manera singular. Son los tributos sin contraprestacin como hecho imponible constituido por los negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad econmica del contribuyente.

2.- FUENTES ORIGINARIAS DEL DERECHO TRIBUTARIO

La fuente originaria del tributo en general y obviamente del Derecho Tributario es la Ley, refirindonos al principio bsico de nullum tributum sine lege el mismo que viene en constituir la fuente mediata, ya que la fuente inmediata ser el presupuesto de hecho o hiptesis como menciona Ral Barrios Orbegozo en su obra Derecho Tributario Teora General del Impuesto , ya que sta (la hiptesis o presupuesto de hecho) colocar a las personas que en un momento dado se encuentran comprendidas dentro de esta norma en la necesidad de ajustarse a ellas y cumplir con las obligaciones previstas.

La fuente del Derecho Tributario se ubica entre la ley y la realidad que origina la relacin jurdica tributaria de all nos referimos a las fuentes mediatas e inmediatas y que justifican el nacimiento de la obligacin y el deber tributario.

Algunos autores que sealan la existencia adicionalmente y como elemento constitutivo de la relacin jurdico tributaria a la causa y que viene en ser la justificacin moral y tica del tributo teniendo bsicamente un contenido extrajurdico; su justificacin en todo caso es el sustento filosfico jurdico no como elemento constitutivo sino justificativo del tributo.

Este concepto creado por los alemanes y desarrollado por los italianos mediante el cual se seala que el tributo es desde el punto de vista jurdico una obligacin cuya fuente es la ley, una obligacin ex lege. Sin embargo se complica el tema cuando vemos que en la relacin obligacional hay deberes y facultades de carcter formal o procedimental con lo que se conceptualiza que la relacin jurdica tributaria es una relacin de contenido complejo, cuyo ncleo o elemento esencial es la obligacin o deuda tributaria en torno a la cual se coloca una constelacin de deberes y facultades de carcter instrumental o procedimental. 3.- VIGENCIA DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS

El artculo 74 de la Constitucin Poltica de la Repblica seala que los tributos se crean modifican o derogan, o se establece una exoneracin exclusivamente por Ley o Decreto Legislativo en caso de delegacin de facultades legislativas, salvo los aranceles y tasas, las cuales se regulan mediante Decreto Supremo.Establece que las leyes relativas a tributos de periodicidad anual rigen a partir del primer de enero del ao siguiente a su promulgacin. 4.- PERSONAS SOMETIDASLas normas tributarias son obligatorias para todas las personas naturales o jurdicas que perciban renta de fuente peruana cualquiera sea el domicilio que tengan y sean o no residentes en el territorio de la Repblica, siempre y cuando las rentas sean defuente peruana . .

5.- COMPUTO DE PLAZOSPara la vigencia de las normas tributarias es a partir del primero de enero del ao siguiente al de su aprobacin cuando se trata de tributos de naturaleza anual, la misma que tiene compatibilidad constitucional, ya que ella misma establece que cuando se trata de normas tributarias el plazo empieza a computarse para el nuevo ejercicio fiscal. Los plazos de prescripcin se computan a partir del vencimiento del plazo en los que la autoridad administrativa est obligada a realizar los procedimientos normativos necesarios para la cobranza de la deuda tributaria como se ver en su oportunidad la prescripcin de las deudas tributarias; en cuanto al cmputo de plazos en el procedimiento administrativo tributario, debe tenerse en cuenta los que establece la Ley del Procedimiento Administrativo General aprobado por Ley 27444 con las particularidades que para cada procedimiento tributario seala el Cdigo Tributario y que se refieren bsicamente al Procedimiento de Cobranza Coactiva y a los procedimientos no contenciosos vinculados a la determinacin de la obligacin tributaria y aquellos no vinculados a la determinacin como son los de emisin del comprobante de operaciones no habituales, de prdida o destruccin de libros y otros.

6.- La Unidad Impositiva Tributaria (UIT) es un valor de referencia que puede ser utilizado en las normas tributarias para determinar las bases imponibles, deducciones, lmites de afectacin y dems aspectos de los tributos que considere conveniente el legislador. Tambin podr ser utilizada para aplicar sanciones, determinar obligaciones contables, inscribirse en el registro de contribuyentes y otras obligaciones formales. 7.- LA OBLIGACIN TRIBUTARIA La obligacin tributaria el estudio de la naturaleza jurdica puede hacerse a la luz de los principios generales del derecho privado en materia de la teora general de las obligaciones.

Una de las definiciones de obligaciones ms ilustrativas es la que considera que obligacin es una relacin patrimonial o de posible contenido patrimonial en la cual se debe satisfacer una prestacin determinada o determinable.

Desde Mesineo hasta Guillermo Borda los autores que han estudiado la naturaleza jurdica de la obligacin la han definido como el vnculo jurdico establecido entre dos personas por el cual una de ellas puede exigir de la otra la entrega de una cosa o el cumplimiento de un servicio o una abstencin.

Para determinar la naturaleza jurdica de la obligacin debemos convenir en la existencia de tres elementos sustantivos, que son: Sujetos (activo y pasivo

-Objeto, ( la prestacin), y;

Relacin jurdica la ligazn jurdica entre los sujetos.

En cuanto a la obligacin tributaria debemos sealar que ella es el vnculo jurdico entre el Estado, acreedor tributario y el deudor tributario responsable o contribuyente, establecido por ley que tiene por objeto el cumplimiento de la prestacin tributaria siendo exigible coactivamente.

8.- ACREEDOR TRIBUTARIO

Si la obligacin tributaria surge como consecuencia de la ley tenemos entonces que considerar que la obligacin tributaria surge entre el Estado u otros entes pblicos y los sujetos pasivos en cuanto ocurre el presupuesto de hecho previsto en la Ley.

No hay acuerdo de voluntades ya que la obligacin tributaria surge de la relacin entre la hiptesis de incidencia y la realidad econmica fiscal y como consecuencia de haberse verificado un hecho imponible.

En consecuencia el sujeto activo del tributo siempre ser el Estado o un organismo del Estado teniendo en cuenta que las caractersticas esenciales del tributo son la ausencia de contraprestacin, la capacidad contributiva, la objetividad y la unilateralidad

Es importante mencionar que se trata de una relacin jurdica de orden personal y no real. Se trata de un vnculo jurdico entre el Fisco que es el Estado y la persona natural o jurdica que viene a ser el sujeto pasivo del tributo. Hay elementos que pueden configurar una relacin o vnculo jurdico con la cosa o materia real como por ejemplo en el caso de los impuestos aduaneros y mobiliarios, empero no hay vnculo sino objeto de la materia impositiva por ello es que la doctrina mayoritariamente define la obligacin tributaria como una relacin o un vnculo de naturaleza personal.

El sujeto activo del tributo o acreedor tributario es el Estado o la entidad pblica a la cual se ha delegado potestad tributaria por ley expresa. El Estado en virtud del jus imperium recauda los tributos en forma directa y a travs de organismos pblicos que la ley le otorga ese derecho.

El sujeto activo al que hay que referirse es a aquel que le corresponde efectivamente el crdito del tributo, no al sujeto que dicta la ley tributaria ni al sujeto o a los sujetos a los cuales deber ser atribuido el producto de la recaudacin de los tributos.

Es por ello que el glosario del Cdigo Tributario seala que acreedor tributario es a favor del cual debe realizarse la prestacin tributaria. El Gobierno Central, los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales son acreedores de la obligacin tributaria, as como las entidades de derecho pblico con personera jurdica propia, cuando la ley les asigna esa calidad expresamente.

8.1.- CONCURRENCIA DE ACREEDORESCuando varias entidades pblicas sean acreedores tributarios de un mismo deudor y la suma de los anteriores a cubrir la totalidad de la deuda tributaria, el Gobierno Nacional, los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales y las entidades de derecho pblico con personera jurdica propia concurrirn en forma proporcional a sus respectivas acreencias.

9.- PRELACIN DE DEUDAS TRIBUTARIASCuando hablamos de prelacin estamos refirindonos a privilegios que la ley otorga en consideracin a la causa del derecho de crdito. La ley teniendo en cuenta el origen particular de determinados derechos de crdito dispone que los mismos se satisfagan con preferencia a otros en lugar de concurrir sobre los bienes del deudor a la par de otros.

En efecto, la naturaleza sui generis y la trascendencia de la obligacin tributaria en la actividad del Estado hace que las legislaciones se preocupen en asegurar su cumplimiento, con tal propsito se atribuye al crdito del estado una posicin preeminente con relacin a otros tipos de obligaciones, cuyo conjunto constituye los privilegios tributarios as denominados por estar destinados a tutelar crditos de dicha ndole.

De este modo el cumplimiento de la obligacin tributaria tiende a asegurar mediante privilegios generales y particulares que atribuyen al Estado un derecho de preferencia o que constituyen en su favor una verdadera garanta real sobre los bienes de los contribuyentes.

Esta prelacin tiene caractersticas que debemos resumir en las siguientes:

1).- Reconoce su fundamento en la naturaleza especial de la obligacin que tutela diferente en esencia de las obligaciones del derecho privado y situado en un plano distinto que stas

2).- Puede establecerse privilegios tanto de naturaleza personal como real.

3).- Guarda una ntima relacin con el poder tributario y por tanto constituye una institucin de derecho pblico.

4).- La ley tributaria por justicia e inters del Estado por determinadas situaciones debe establecer la no prelacin de la deuda tributaria sobre otras obligaciones como las alimentaras o por beneficios sociales.

5).- En caso de concurrencia de acreedores tributarios, el Cdigo Tributario debe establecer de acuerdo a la Constitucin Poltica el orden de la prelacin entre ellos.

El Cdigo Tributario seala que las deudas por tri9butos gozan de privilegio general sobre todos los bienes del deudor tributario y tendrn prelacin sobre las dems obligaciones en cuanto concurran con acreedores cuyos crditos no sean por el pago de remuneraciones y beneficios sociales adeudados a los trabajadores, alimentos, hipoteca o cualquier otro derecho real inscrito en el correspondiente registro.

Vale decir que tributariamente hay un orden establecido de pago de las obligaciones y que son:

1.- Remuneraciones y beneficios sociales

2.- Alimentos

3.- Hipoteca o cualquier otro derecho real inscrito en el correspondiente registro

4.- Tributos

La preferencia de los crditos implica que unos excluyen a los otros segn el orden que hemos sealado.10.- DEUDOR TRIBUTARIO.- CONTRIBUYENTE RESPONSABLE Previamente debemos precisar qu es la determinacin, y podremos resumir la misma que ella refiere tanto a la autoliquidacin que efecta un contribuyente como a la liquidacin que efecta la administracin tributaria. Si la autoliquidacin efectuada por el sujeto pasivo es inexacta, la administracin emitir la resolucin de determinacin, la orden de pago o la resolucin de multa, respectivamente en cada caso concreto.Vale decir que la determinacin se inicia de dos maneras:

a).- Por acto o declaracin del propio deudor tributario (caso del impuesto a la renta); es la liquidacin motu propio pero est sujeta a fiscalizacin o verificada por la administracin tributaria con un afn de prevenir la evasin tributaria, se incluyen una serie de facultades que asisten a la administracin tributaria que van desde la exhibicin de libros, la comparecencia, el arqueo de caja, inventario de existencias, etc.

b).- Por la administracin tributaria, por propia iniciativa o denuncia de terceros; en el caso de iniciativa propia estamos hablando de una actuacin de oficio en los procesos de auditora o al presumirse evasin, o bien por denuncia de terceros

c).- La determinacin mixta se produce cuando lo practica la administracin tributaria con la cooperacin del sujeto pasivo

La ejecucin de un procedimiento de determinacin resulta eficaz de dos maneras, utilizando como instrumento la base cierta y/o en su defecto la base presunta

En la base cierta, la administracin fiscal conocer directamente el hecho generador ya que ha detectado todos los antecedentes relacionados con el presupuesto de hecho, no slo en su efectividad, sino a la magnitud econmica de las circunstancias comprendidas en l. El caso ms frecuente se dar para la utilizacin de la base cierta es la declaracin jurada del sujeto pasivo impugnada por la administracin lo cual origina gracias al conocimiento siquiera en su forma imperfecta de estos elementos y luego del proceso de investigacin y fiscalizacin, la rectificacin o el reajuste de la cuanta.

En la base presunta en cambio al no conocerse el hecho generador por va directa, la administracin deber recurrir a hechos o circunstancias que por tener que ver con el hecho generador permiten establecer en algunos casos sin admitir pruebas en contrario, la existencia y cuanta de la obligacin; estos hechos y/o circunstancias surgen de las presunciones e indicios a las que llega el fisco luego de una paciente investigacin.

11.- DEUDOR TRIBUTARIO.- EL CONTRIBUYENTE Y EL RESPONSABLE TRIBUTARIOSi debemos definir qu es el deudor tributario es preciso sealar que es la persona obligada al cumplimiento de la prestacin tributaria como contribuyente o responsable.

Es contribuyente entonces el que realiza o respecto del cual se produce el hecho generador de la obligacin tributaria. Es el personaje respecto al cual el hecho imponible ocurre o se configura; es el personaje que ejecuta el acto o se halla en situacin fctica que la ley seleccion como presupuesto hipottico y condicionante del mandato de pago de un tributo.

El sealamiento de los sujetos obligados en la relacin jurdica tributaria responde a diversos factores como son la capacidad del sujeto pasivo, la calidad de persona natural o jurdica, le edad, el estado civil, la nacionalidad, la ocupacin, arte, oficio o profesin.

El responsable tributario es quien asume la carga que incumbe al sujeto pasivo por estar en relacin con los actos que dan lugar al nacimiento de la relacin tributaria por razn de su profesin, o de su oficio.

Al respecto tenemos el caso de los Notarios para el pago de los tributos por los actos otorgados o concluidos por ellos o la responsabilidad de los despachadores aduaneros por los derechos relativos a las mercaderas que ellos despachan y en la generalidad de los derechos positivos.

Dentro de este concepto debemos involucrar a los agentes retenedores que son responsables tributarios igualmente.

El agente de retencin es un deudor del contribuyente o alguien que por su funcin pblica, actividad, oficio o profesin se halla en contacto directo con un importe dinerario de propiedad del contribuyente o que ste debe recibir ante lo cual tiene la posibilidad de amputar la parte que le corresponde al fisco por concepto del tributo. Por ejemplo el empleador con respecto al dinero que debe pagar a los trabajadores en el caso del impuesto a la renta.

Los agentes de retencin como los dems responsables por deuda ajena deben satisfacer el impuesto que corresponde al contribuyente con los fondos de ste que hayan retenido.

El agente de percepcin en cambio es aquel que por su profesin, oficio o funcin est en situacin tal que le permite recibir del contribuyente un monto tributario que posteriormente debe depositar a la orden del fisco como en el caso de un empresario de un espectculo que recibe junto con el boleto el tributo que paga el pblico.

Las caractersticas que encontramos de los responsables tributarios son:

a.- Deben ser designados por ley, aunque en nuestra legislacin pueden ser designados por resolucin de la SUNAT

b.- Implica dos obligaciones:

- Retener o percibir el tributo

- Entregar al fisco lo retenido o percibido.

c.- Resulta menos molesto para el contribuyente deshacerse de una riqueza que nunca lleg a percibir y le resulta ms fcil pagar unn impuesto encubierto.

d.- Los agentes de retencin o percepcin son responsables solidarios con el contribuyente.e.- La designacin de los agentes de retencin o de percepcin se da en base a la existencia de algn vnculo de carcter econmico con el contribuyente en funcin de su oficio, actividad o profesin.

f.- Ambos ausentes responden ante el fisco por el monto que debe percibir o retener

g.- Actan sobre el acreedor tomando de su propia deuda con el acreedor el monto del tributo que su acreedor debe al fisco y que lo deposita.. Los agentes de percepcin actan sobre su deudor y al exigirle su crdito conjuntamente le obligar a abonarle el monto del tributo que corresponde a fin de depositarlo al fisco.

h.- El agente de retencin est en posesin de dinero del contribuyente y detrae o retiene la parte de ellos que constituye el tributo, mientras que el agente de percepcin no tiene en posesin dinero o bienes sino que est a la espera que el contribuyente al realizar determinadas operaciones econmicas con el agente de percepcin al pagar el precio le entregue conjuntamente el tributo.

12.- EXTINCION DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA SUSTANCIAL

El artculo 27 del Cdigo Tributario menciona los siguiente medios extintivos;

1. Pago

2. Compensacin

3. Condonacin

4. Consolidacin

5. Resoluciones de la Administracin Tributaria, sobre deudas de cobranza dudosa o de recuperacin onerosa.

En el ltimo prrafo del artculo 27 se considera que tambin, la prescripcin extingue el derecho del Fisco a exigir el pago de la deuda al sujeto pasivo.

EL PAGO.-

Es la forma corriente de extinguir la obligacin tributaria y por ende de extinguir las sanciones pecuniarias. El artculo 28 del Cdigo Tributario establece que la deuda tributaria est constituida por el tributo, la multa y los intereses.

A.- QUIEN DEBE HACER EL PAGO

Al tratarse tanto la obligacin sustancial como la sancin de situaciones de la eminente caracterstica personal, el pago debe hacer el obligado o el infractor de la obligacin tributaria.

Esta apreciacin evidentemente no ofrece dudas, salvo en el caso en que un tercero realice el pago.

En realidad el tercero puede realizar el pago, pero este pago lo realiza en representacin (subrogacin) y slo puede serle exigible al sujeto obligado o al infractor ms no a ese tercero. Esto lo reconoce el propio Tribunal Fiscal en su Resolucin N. 13556 del 23.11.77 en la cual un tercero haba pagado un certificado individual de pago de los impuestos sucesorios. Al practicarse una nueva liquidacin de los impuestos, por ampliacin de la materia imponible, se emiti un nuevo certificado a nombre de ese tercero dirigindose contra l la cobranza. El Tribunal declar sin efecto el certificado por seguirse la cobranza contra persona no obligada al pago.

Si no ha habido oposicin del obligado consideramos que cabe la restitucin de acuerdo al artculo 122 y las normas sobre el pago con subrogacin del Cdigo Civil.

B.- COMO Y EN QUE LUGAR DEBE PAGARSE

El pago podr efectuarse en moneda nacional. Procede tambin en moneda extranjera para los casos en que se efecten transacciones directamente con moneda extranjera. Con notas de crdito, en su calidad de documento valorado, para lo cual se deber observar las siguientes normas: (Res. 84-93-EF/SUNAT del 26.07.93, arts. 1 y 2);

Los documentos sern entregados exclusivamente en la dependencia de la SUNAT que corresponda al contribuyente de acuerdo a su domicilio fiscal.

nicamente tratndose de contribuyentes no calificados como principales, la entrega de los documentos podr efectuarse hasta el ltimo da hbil del mes en que se produzca el vencimiento de sus obligaciones de carcter mensual (liquidaciones mensuales, pagos a cuenta y retenciones de carcter mensual (liquidaciones mensuales, pagos a cuenta y retenciones o percepciones). En estos casos, los documentos deben haberse emitido con anterioridad a la fecha de vencimiento de la obligacin (sin considerar la prrroga).

En caso de entregarse documentos valorados vencido el plazo prorrogado, se perder el derecho a la prorroga computndose los intereses moratorios desde la fecha original de vencimiento del pago.

El pago con documentos valorados no modifica la oportunidad ni el lugar de cumplimiento de la obligacin de presentar la declaracin-pago del contribuyente, principal o no, aun cuando con los mismo se pague la totalidad de la deuda tributaria.

Otros medios que seale especficamente la ley servirn tambin como pago. Se considera la entrega de Cheques Bancarios los cuales, en su uso para el pago de la deuda con la SUNAT, estarn sujeto a las reglas siguientes (Res.84-93-EF/SUNAT Art. 4):

Se utilizar un solo cheque y por el importe de la deuda tributaria contenida en cada formulario de pago.

El cheque ser emitido con cargo a la cuenta corriente del contribuyente o responsable y a nombre del Banco que recepcione el pago.

El cheque ser girado a cargo del Banco receptor o a cargo de otro banco que opere en la misma plaza y comprendido dentro del mismo radio de compensacin.

Cuando el pago se realice con cheques bancarios, estos surtirn efectos como tales si se hacen efectivos.

Por ltimo se podr tambin pagar en especie, segn valor de mercado en la fecha en que se realicen, previa tasacin y aceptacin del Ministerio de Economa.

C.- EL PAGO DE LA DEUDA

Se efectuar en la oportunidad, el lugar y la forma que seala la ley en su defecto el reglamento y a falta de stos, conforme lo establezca la resolucin de la Administracin Tributaria.

Los principales contribuyentes deben realizar el pago de los tributos administrados por la SUNAT en lo lugares especficamente sealados para ese fin, deber les es exigible aunque se encuentren en estado de liquidaciones. (RTF 21297 del 10.05.88).

El resto de los contribuyentes, a partir del 01.07.93 deben efectuar el pago y presentar las declaraciones juradas en las sucursales y agencias de los Bancos, autorizador por la Res. 74-93-EF/SUNAT, Art. 4, lo cual se compagina con lo expresado en el Art. 29 tercer prrafo del C.T. modificado por el Art. 5 de la Ley 27038 del 31.112.98.

En relacin a las sanciones, no existe distingos en su aplicacin ya que no se habla de sanciones principales y dems sancionados, por lo que resulta admisible la cancelacin de la sancin a travs del pago en cualquiera de los Bancos autorizados, salvo distincin expresa de lugar para cancelar infracciones.

D.- FORMAS DE PAGO

Diversas motivaciones pueden condicionar la accin de pago, algunas veces por propia decisin del tributante, otras como consecuencia de una vinculacin conflictiva con la Administracin Tributaria, y en muchas otras debido a circunstancias econmicas. Analicemos a continuacin algunas de las ms frecuentes variaciones que se pueden presentar.

d.a.- PAGO LISO Y LLANO

Es el que se efecta sin objecin y cuyo resultado se puede circunscribir a pagar lo debido, es decir, el contribuyen entrega al Fisco lo que le adeuda conforme a ley; o efectuar en pago indebido es decir entregar al Fisco una cantidad mayor a la debida o una cantidad no adeudada (1).

R.T.F. N. 16522 del 22.06.81 Procede devolverse la multa abonada bajo amenaza de embargo cuando ya haba sido derogada la disposicin legal en la que sustentaba su aplicacin por constituir un pago indebido.

R.T.F. N. 13979 del 21.03.78 El pago de una obligacin ya extinguida por mandato de la ley, efectuado bajo presin de la accin coactiva, es indebido, siendo procedente su devolucin.

d.b.- PAGO PARCIAL

Esta figura se da en los casos en que se paga un monto inferior a lo debido al Fisco por el tributo sancin o inters moratorio. En estos casos si el obligado no seala a que deuda debe imputar el pago, se aplicarn las reglas sobre imputacin de pagos contenidos en el Cdigo Tributario.

d.c.- PAGO BAJO PROTESTA

Es el que realiza el particular sin estar de acuerdo con el crdito Fiscal que se le exige, y que se propone impugnar a travs de los medios de defensa legalmente establecidos (1).

d.d.- PAGO POR CONSIGNACIN

Esta forma de pago se presenta cuando el rgano competente para recibir el pago se niega admitirlo. En estos casos, el deudor tributario quedar libre de responsabilidad mediante la consignacin del ntegro de la cantidad adeuda, depositando el importe respectivo en el Banco de la Nacin, que otorgar al depositante un Certificado de Consignacin el mismo que debe ser presentado al juez con un recurso firmado por Abogado, donde se explican los motivos que originan la consignacin, detallando a qu deuda debe imputarse el pago efectuado, y pidindose se notifique a la Autoridad Tributaria pertinente (2).

R.T.F. N. 11451 del 26.04.76 Procede que la Administracin tributaria compute los pagos a cuenta del Impuesto efectuado por el contribuyente mediante depsitos administrativos hechos en el Banco de la Nacin a nombre de la Direccin General de Contribuciones.

R.T.F. N. 6772 del 25.01.72 El hecho de que el Fisco no haya retirado la consignacin efectuada por el contribuyente, no significa que el pago no se ha realizado, por lo procede ordenas la devolucin del exceso as pagado

d.e.- PAGO PROVISIONAL

Es el efectuado por el particular, en el cual el monto a pagar se obtiene en base a una autodeterminacin, la cual se encuentra sujeta a una posterior verificacin por parte de la Administracin Tributaria. Ello se da en los tributos de liquidacin anual, en os cuales la ley exige que se efecten pagos a cuenta, los mismo que se realizan en base a estimaciones (ejm. El impuesto a la Renta). Es decir, del tributo que resulte de la declaracin anual, se restar los ya efectuados durante el ejercicio gravable. En dicha declaracin el Fisco verificara si efectivamente el monto pagado es o no el debido.

d.f.- PAGO DEFINITIVO

Es el que se origina en una determinacin por parte del particular al presentar su declaracin definitiva, se presume que el pago es correcto. Si bien no se efecta una verificacin inmediata al momento de su presentacin, ello no impide que se verifique con posterioridad y se hagan las correcciones pertinentes. Como ejemplo podemos citar los pagos de carcter definitivo que realizan los comerciantes que se encuentran dentro del Rgimen nico Simplificado (RUS).

d.g.- PAGO EXTEMPORNEO

Es el que se efecta fuera del plazo establecido por ley (en el caso peruano, por la Administracin Tributaria), pudiendo el mismo realizarse bajo dos modalidades:

En forma espontnea o voluntaria.- Cuando el particular por propia voluntad se acerca a las oficinas autorizadas para recibir el pago y lo efecta con los respectivos intereses moratorios.

Por requerimiento.- Se da cuando la Administracin ya detect la omisin en el pago oportuno de la deuda por parte del particular y por medio de un acto administrativo lo requiere, a fin de que cumpla con abonar al Fisco la cantidad debida.

d.h.-PAGO FRACCIONADO

El fraccionamiento significa vivir un todo en partes, en el caso tributario dividir la deuda en varias cuotas, por te de la Administracin Tributaria, a fin de evitar al deudor tributario un grave problema econmico que puede afectar el desarrollo de su actividad empresarial o particular, el emplazamiento comporta la fijacin de nuevos plazos para cumplir una obligacin.

En el Per para acceder al aplazamiento y/o fraccionamiento de una deuda tributaria se requiere cumplir los requisitos sealados por la Resolucin de la Superintendencia, no pudiendo acogerse a este beneficio el deudor tributario cuya deuda ha sido aplazada y/o fraccionada con anterioridad.

d.i.- IMPUTACION DE PAGO

Cuando existen varias deudas de un mismo deudor tributario, quien no ha sealado a cual de ellas dirige su pago, o el perodo tributario por el cual realiza el pago, o en los casos en que sin la precisin debida se realice un pago parcial el pago, o en los casos en que sin la precisin debida se realice un pago parcial de una deuda, el ordenamiento tributario precisa las siguientes reglas: Si se realiza un pago parcial que corresponda a varios tributos del mismo perodo, el pago se imputar en primer lugar a la deuda tributaria de menor monto y sucesivamente a las siguientes deudas mayores.

Si existiera deudas con diferente vencimiento, el pago se atribuir a la deuda ms antigua y as sucesivamente.

Si se tratase de un pago parcial con inters moratorio, el pago se imputar primero al inters moratorio y luego al tributo o multa de ser el caso.

LA CONSOLIDACION (CONFUSION)

El artculo 53 del Cdigo Tributario Modelo concepta la consolidacin en los siguientes trminos Se opera la extincin por confusin (consolidacin) cuando el sujeto activo de la obligacin tributaria (el Estado), como consecuencia de la transmisin de bienes o derechos sujetos a tributo, queda colocado en la situacin del deudor.

Ramrez Cardona al respecto opina que habr consolidacin de crditos cuando en una misma persona se dan simultneamente las cualidades de deudor y acreedor. Nadie puede ser deudor y acreedor de si mismo. En materia fiscal slo por excepcin se presenta el fenmeno de la confusin. La obligacin renace si la consolidacin no se realiza. La confusin que se verifica en la persona del acreedor o deudor solidario slo produce sus efectos en la parte proporcional de su crdito o deuda.

Los sujetos activos de la obligacin tributaria pueden ser sujetos pasivos de lamisca, salvo la exencin expresa o cuando se presenta la confusin de crdito. Pero debe distinguirse, para comprender esta cuestin, entre el sujeto activo del crdito fiscal y el sujeto con poder la imposicin.

Resulta de all que lo entes adscritos o vinculados a la Administracin como son os establecimientos pblicos y empresa industriales y comerciales del Estado, en calidad de organismos autnomos, no son sujetos activos de la Administracin Tributaria. Carece, por lo dems, del poder de imposicin fiscal. Pueden establecer tasas o precios, conforme a la ley. No existe por lo tanto, respecto de ellos, confusin en materia tributaria. Las entidades descentralizadas y los municipios, pueden ser sujetos pasivos de cualquier impuesto nacional. Existen, sin embargo, en este sentido algunas exenciones expresas, orientadas por consideraciones de orden financiero no jurdica. Slo en el caso de la Nacin, existira confusin tratndose del impuesto sobre la renta, pues es ella el sujeto activo; no obstante, en la prctica no se da ya que no se desarrolla directamente actividades rentables

Para Giuliani Fonrouege la confusin es posible de realizarse en las obligaciones fiscales aunque otro sector doctrinal representado por Tesoro y Pugliese niegan su efectiva realidad. Dino Jarach afirma que la confusin de las obligaciones tributarias es un circunstancia rara pero no imposible. Gianini tambin la considera factible. Ampliando esta materia Giuliani Fonrouege expresa que la consolidacin es posible, no slo porque el Estado puede llegar a ser heredero del deudor, esto es sucesor a ttulo universal, sino tambin en razn de que puede ser sucesor a ttulo particular de bienes cuya propiedad sea circunstancia determinante del tributo.

En tanto el impuesto no es una carga real que siga a la cosa, sino el objeto de una relacin jurdica personal. Hctor Villegas, muestra su desacuerdo con la tesis de Giuliani citada, segn la cual puede darse la confusin cuando el Estado pasa a se sucesor a ttulo singular de bienes cuya propiedad sea circunstancia determinante del tributo (ejemplo: impuestos inmobiliarios adecuados con relacin a inmuebles que es Estado expropia).. En el ejemplo sealado, al producirse la transmisin de dominio, el dueo del inmueble seguir obligado por los impuestos adeudados hasta el momento de la expropiacin y no habr nuevas deudas posteriores a la expropiacin por encontrarse fuera de los supuestos de nacimiento de la obligacin jurdica tributaria. El Estado que adquiri el bien, por su parte, tampoco pagar el impuesto a partir de la expropiacin, pero no por confusin sino por estar exento. No se trata, pues, de un caso de confusin.

En sntesis, la figura extintiva de la consolidacin es poco frecuente; por ejemplo, en el caso de que el Estado reciba una herencia en cuyo pasivo hubiera deudas tributarias. En este caso se manifiesta que el objeto de la consolidacin, consistente en la neutralizacin de un derecho por la imposibilidad del ejercicio de la correspondiente accin titular.

A.REQUISITOS Y CONDICIONES DE LA CONSOLIDACION

a. Reunin de las condiciones de acreedor y de deudor.- Se tiene que dar las dos cualidades opuestas de acreedor y deudor en una mis a persona.

b. La consolidacin debe ser distinguida de la compensacin.- Supone la existencia de dos obligaciones de sentido contrario. El acreedor de la obligacin deviene en deudor en s mismo.

c. Condicin de la consolidacin.- Consiste en que la obligacin figure en el mismo patrimonio activa y pasivamente.

d. Efectos de la consolidacin.- La confusin hace desaparecer la relacin jurdica, puesto que una relacin no puede existir sino entre dos personas diferentes.

e. Resurreccin de la obligacin.- La obligacin extinguida por confusin puede reaparecer si la causa que ha creado la confusin llega a desaparecer.

f. La naturaleza de la consolidacin.- La consolidacin tiene por efecto liberar al acreedor mediante la eliminacin de la obligacin, pues procede simplemente de la imposibilidad de su cumplimiento.

En la legislacin tributaria Peruana la consolidacin, al extinguir la deuda tributaria, extingue tambin la sancin por multa de esta sta inmersa en ella. Por la consolidacin se funden en un solo sujeto acreedor y deudor como consecuencia de la transmisin de bienes o derechos que son objeto del tributo (Art. 42).

13.- LA PRESCRIPCION

La doctrina civil, rea en la que ms se ha desarrollado este punto, considera que el fundamento de la prescripcin es el orden pblico, pues conviene al inters social liquidar situaciones pendientes y favorecer su solucin. La prescripcin se sustenta, por tanto, en la seguridad jurdica y por ello ha devenido en una de las instituciones jurdicas ms necesarias para el orden social. Como seala Len Barandiarn, () la necesidad de la estabilidad de las relaciones sociales impone conveniencia de la prescriptio actionum.

En el campo tributario, el Tribunal Fiscal de la Federacin Mexicana expreso que la prescripcin se ha establecido con objeto de que tanto los intereses del Fisco, como los de los particulares, no estn indefinidamente sin poderse determinar con precisin, hecho que hara que no pedieran fijarse las condiciones econmicas, ni de los negocios particulares.

Por otro lado y partiendo de la una visin panormica, el Cdigo Tributario Modelo seala que todas las obligaciones tributarias son prescriptibles (art. 55 al 60).

Es claro que la fundamentacin de este medio extintivo radica en que, al no ejercitarse el poder impositivo en forma oportuna pierde su razn justificativa, porque no existe ms necesidad de que la riqueza contribuya al sostenimiento de los servicios pblicos, ciertamente no habra una relacin cronolgica inmediata entre el pago de los tributos y el cumplimiento de las funciones del Estado. Como dice Margain, si el Fisco ha satisfecho plenamente su presupuesto, falta la razn para que indefinidamente subsista derecho a percibir cantidades que se previnieron como necesarias en perodos anteriores y correlativamente debe sancionarse la negligencia de los particulares al no reclamar oportunamente la devolucin de lo pagado indebidamente, por lo tanto, en bien del orden pblico y de la seguridad y certeza en las relaciones del Estado con los contribuyentes, el derecho de la autoridad fiscal para determinar o exigir prestaciones tributarias y la obligacin de las mismas autoridades para restituir las pagadas o cubiertas indebidamente, se extinguen por prescripcin.

Con respeto al momento en que debe empezar a correr el trmino prescriptorio, la doctrina manifiesta dos criterios.

Segn Rodrguez Lobato una corriente considera que el trmino debe empezar a correr a partir del momento en que la autoridad puede determinar el crdito fiscal y tratndose de sanciones, desde que ella tiene conocimiento de la comisin de una infraccin. La otra corriente considera que la prescripcin debe empezar a correr a partir del momento en que el crdito es exigible y tratndose de sanciones, a partir de que se cometi la infraccin o desde que cesan los actos violatorios, si la violacin es continua.

Para Giuliani Fonrouge la primera corriente recoge lo que se expresaba en el Derecho Alemn anterior al Reichsabgabernordnung de 1919, (Ordenanza Tributaria del Imperio) como puede verse en Mayer, quien hablaba de dos clases de prescripcin: una que se inicia con el presupuesto de hecho y otra de derecho al cobro que nace con la determinacin, a las cuales Mybach-Rheinfell llama trmino extintivo y prescripcin. En Suiza Blumetein Cdigo Tributario en Brasil.

Se considera por opinin mayoritaria que la primera corriente no es e apretarse ya que ofrece el inconveniente de desnaturalizar el fundamento de la prescripcin, es decir, difcilmente habra seguridad y certeza en las relaciones del Estado con los contribuyentes, ya que no contara el tiempo transcurrido en tanto la autoridad no tuviera conocimiento de la realizacin de los hechos generadores o las violaciones a la ley y no debe perderse de vista que la autoridad tiene a su alcance un buen nmero de medio para llegar al conocimiento de la realizacin de los hechos generadores de las violencias legales. En Alemania, es donde esta posicin fue dominante, su sustentacin ha sido dejada de lado lo la Steueranpassungsgesetz quien en su prrafo 3, desaparece la separacin que antes se haca entre la etapa anterior y posterior del acto administrativo determinacin. Por tal razn Hensel seala que el comienzo de la prescripcin se inicia con el nacimiento de la obligacin y se interrumpe con la determinacin. Esta propuesta doctrinaria es relevante para interpretacin de la legislacin tributaria peruana, la cual en relacin a la prescripcin de las sanciones expresa en su artculo 27 que la prescripcin extingue la accin de la administracin para aplicar sanciones. Por otro lado el inciso 4 del artculo 44 del Cdigo Tributario especifica que la facultad que tiene la Administracin Tributaria de sancionar a quienes incumplen sus obligaciones prescribe a los cuatro aos constados desde el primero de enero del ao siguiente al que se cometi la infraccin o cuando no sea posible establecerla a la fecha en que la administracin detect la infraccin. Ello sucede cuando, como resultado de la fiscalizacin, la Administracin gira los valores (Resolucin de Determinacin, de Multa u Orden de Pago) con el tributo y las sanciones respectivas, este requerimiento interrumpe la prescripcin desde el primero de enero siguiente a la fecha en que se detect la infraccin.

A. PLAZOS PARA LA PRESCRIPCION

El Cdigo Tributario establece en el art. 43 que: La accin de la Administracin Tributaria para determinar la deuda tributaria as como la accin para exigir su pago y aplicar sanciones, prescribe a los cuatro (4) aos, y a los seis (6) aos para quienes no hayan presentado la declaracin respectiva.

Dichas acciones prescriben a los diez (10) aos cuando el agente de retencin o percepcin no ha pagado el tributo retenido o percibido. La accin para efectuar la compensacin o para solicitar la devolucin, prescribe a los cuatro (4) aos.

B. INVOCACION DE LA PRESCRIPCION

El Cdigo Tributario vigente, seala, al igual que las anteriores versiones, una norma de tipo candado que establece que la prescripcin slo puede ser declarada a pedido del deudor tributario.

C. INTERRUPCION DE LA PRESCRIPCION

La interrupcin tiene como efecto eliminar el tiempo que ya transcurri para la prescripcin, no computndolo para sus efectos. Esto significa que si se presenta una situacin que configure la interrupcin no se tomar en consideracin el tiempo anterior y comenzar a correr un nuevo plazo de prescripcin, desde el da siguiente en que ces la causal que permiti dicha interrupcin.

El Cdigo Tributario menciona en su Art. 45 los casos en que procede la interrupcin de la prescripcin:

a) Por la notificacin de la resolucin de determinacin o de multa.

b) Por la notificacin de la Orden de pago por el monto de la misma.

c) Por el reconocimiento expreso de la obligacin por parte del deudor.

d) Por el pago parcial de la deuda.

e) Por la solicitud de de fraccionamiento u otras facilidades de pago (Texto modificado segn el Art. 13 de la Ley 27038 del 31.12.98).

f) Por la solicitud de un plazo para hacer efectivo el pago.

g) Por la notificacin del requerimiento de pago de la deuda tributaria que se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado al deudor, dentro del procedimiento de cobranza coactiva.

h) Por la compensacin o la presentacin de la solicitud de devolucin de los pagos indebidos o en exceso.D. SUSPENSION DE LA PRESCRIPCION

El efecto de la suspensin es la de detener el cmputo de la prescripcin mientras dure una circunstancia legalmente establecida por el Cdigo Tributario. Esto significa que luego de vencida dicha causal, proseguir la prescripcin adicionndose el tiempo anterior al que corres con posterioridad a dicha causal.

El art. 46 del Cdigo Tributario establece que procede la suspensin de la descripcin en los siguientes casos:

a)Durante la tramitacin de las reclamaciones y apelaciones.

b)Durante la tramitacin de la demanda contencioso administrativa ante la Corte Suprema de la Repblica, del proceso de amparo o de cualquier otro proceso judicial (Texto modificado segn el Art. 13 de la Ley 27038 del 31.12.98).

14.- RESOLUCIONES DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA

Finalmente, existe la posibilidad de que la Administracin Tributaria pueda declarar extinguidas las obligaciones y/o sanciones, cuando stas sean de cobranza dudosa, es decir, cuando se han agotado todas las acciones contempladas en el procedimiento de cobranza coactiva o faltan datos precisos que hacen imposible el cobro; o cuando sean de recuperacin onerosa, es decir cuando su costo de ejecucin no justifique su cobranza. Esta poltica en materia tributaria es razonable, toda vez que la no expiracin de dichas deudas no hara sino entorpecer la maquinaria de recaudacin, acumulando innecesariamente documentacin que carece e significacin econmica para la Administracin Tributaria, porque estas deudas no prescribirn jams, al no existir o no concurrir el deudor tributario, que sera la nica persona habilitada para solicitar la Resolucin de Prescripcin.

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