računovodstvo zaliha (primjena hsfi 10) · jedino skladišna evidencija nije obvezna, ako se u...

6 / 200930

Računovodstv

o Računovodstvo zaliha (primjena HSFI 10)

mr. sc. Zdravko Baica, dipl. oec.

1. Sadržaj HSFI 10 - Zalihe i definicije zaliha

Cilj računovodstvenog standarda HSFI 10 - Zalihe je propisati ra-čunovodstveni postupak za utvrđivanje, obračunavanje i evidentira-nje zaliha. Temeljni zadatak računovodstva zaliha je obuhvatiti sve troškove koji su nastali u formiranju zaliha i koje treba priznati kao imovinu u procesu poslovanja do priznavanja povezanih prihoda. HSFI 10-Zalihe sadrži upute za određivanje troškova i njihovim ka-snijim priznavanjem kao rashoda, uključivši bilo koje otpisivanje do neto vrijednosti. Također upućuje na metode utvrđivanja troškova koje se koriste za određivanje vrijednosti zaliha.

HSFI 10-Zalihe u skladu je s IV. Direktivom Europske unije i sa sljedećim računovodstvenim standardima koje primjenjuju veliki poduzetnici:MRS 1 Prezentiranje financijskih izvještajaMRS 2 ZaliheMRS 21 Učinci promjene tečaja stranih valutaMRS 23 Troškovi posudbeMRS 37 Rezerviranja, nepredviđene obveze i nepredviđena imovina

Zalihe su kratkotrajna materijalna imovina: koja se drži zbog prodaje u redovnom toku poslovanja, �

koja se drži u procesu proizvodnje za navedenu prodaju ili �

u obliku materijala ili dijelova koji će biti utrošeni u procesu �

proizvodnje ili u postupku pružanja usluga.Zalihe slijedom reprodukcijskog ciklusa obuhvaćaju sljedeće obli-

ke:zalihe sirovina i drugog materijala koji ulaze u supstancu go-1) tovog proizvoda;

U ovom članku pišemo o računovodstvenoj primjeni HSFI 10 - Zalihe, koji je objavljen u Odluci o objavljivanju hrvatskih standarda financijskog izvještavanja (Nar. nov., br. 30/08).Članak sadrži čitav niz praktičnih primjera evidentiranja i knjiženja raznih vrsta zaliha (materijal, proizvoda, rezervnih dijelova, robe, sitnog inventara).

zalihe rezervnih dijelova i drugog materijala koji ne ulazi u sup-2) stancu gotovih proizvoda;zalihe nedovršene proizvodnje i poluproizvoda;3) zalihe gotovih proizvoda;4) zalihe trgovačke robe i drugo;5) kratkotrajnu biološku imovinu.6)

HSFI 10 - Zalihe sadrži načela, pravila i metode za utvrđivanje obli-ka zaliha, njihovo mjerenje, priznavanje i evidentiranje. Obuhvaća sve zalihe poduzetnika, osim:

nedovršenih radova temeljem ugovora o izgradnji uključivši �

izravno povezaneugovore o pružanju usluga; �

financijskih instrumenata; �

biološke imovine povezane s poljoprivrednom djelatnošću i �

poljoprivrednim proizvodima u trenutku ubiranja priroda (HSFI 17-Poljoprivreda).

Prema odredbi točke 10. HSFI 17-Poljoprivreda, poljoprivredni pro-izvodi koji su proizvodi biološke imovine u trenutku ubiranja mjere se po fer vrijednosti, umanjenoj za procijenjene troškove do točke prodaje. Poljoprivredni proizvodi nakon ubiranja mjere se u skladu s HSFI 10-Zalihe.

HSFI 10 - Zalihe se ne primjenjuje na mjerenje zaliha robe broke-ra - trgovaca koji svoje zalihe mjere po fer vrijednosti umanjenoj za troškove prodaje. Ako se ove zalihe mjere po fer vrijednosti umanje-noj za troškove prodaje, promjene fer vrijednosti umanjene za troš-kove prodaje priznaju se u okviru računa dobiti ili gubitka u razdoblju u kojem je promjena nastala.

2. Priznavanje zalihaPriznavanje je proces uvrštavanja stavke u bilancu, te u račun do-

biti i gubitka, koja udovoljava definiciji elemenata financijskih izvje-štaja za njeno priznavanje.

316 / 2009 31

Računovodstv

omr. sc. Zdravko Baica, dipl. oec.

Stavka koja udovoljava definiciji elemenata financijskih izvještaja treba se priznati ako:

je vjerojatno da će buduće ekonomske koristi povezane s tom �

stavkom ulaziti poduzetniku ili izlaziti iz njega i �

stavka ima trošak ili vrijednost koja se može pouzdano izmje- �

riti.Zalihe se priznaju u bilanci kada je vjerojatno da će buduće eko-

nomske koristi pritjecati poduzetniku, i kada zalihe imaju troškove ili vrijednosti koja se pouzdano mogu izmjeriti.

3. Mjerenje zaliha

3.1. Metode mjerenja nabave odnosno utvrđivanja zaliha - početno mjerenje zaliha

Mjerenje zaliha se obavlja po troškovima nabave ili po neto utrži-voj vrijednosti, ovisno o tome što je niže (HSFI 10.14.).

Neto utrživa vrijednost je procijenjena prodajna cijena u toku re-dovnog poslovanja umanjena za procijenjene troškove dovršenja i procijenjene troškove koji su nužni za obavljanje prodaje. To je neto iznos kojeg poduzetnik očekuje realizirati prodajom zaliha u redovi-tom toku poslovanja. Neto utrživa vrijednost ne mora biti jednaka fer vrijednosti umanjenoj za troškove prodaje. Ona je specifična vrijednost za poduzetnika.

Fer vrijednost je iznos za koji se neka imovina može razmijeniti ili obveza podmiriti između informiranih nepovezanih stranaka koje su voljne obaviti transakciju.

Početno mjerenje zaliha treba mjeriti po trošku nabave, a nakon početnog mjerenja zalihe se mjere ili po trošku nabave ili po neto utrživoj vrijednosti, ovisno o tomu što je niže. O mjerenju po neto utrživoj vrijednosti odnosno o umanjenju vrijednosti zaliha i o sma-njenju gubitka od umanjenja zaliha pišemo u točkama 3.5. i 3.6. ovoga članka.

Za početno mjerenje zaliha uglavnom se primjenjuje tehnika po stvarnom trošku nabave, o kojoj pišemo detaljno u nastavku ove točke. Iznimno se primjenjuju sljedeće dvije metode, i to:

metoda standardnog troška i1) metoda trgovine na malo.2)

Prema točki 26. HSFI 10-Zalihe, uvjet primjene navedenih dviju metoda za početno mjerenje zaliha i za mjerenje utroška zaliha je da se ovim dvjema metodama dobivaju rezultati približni primjeni tehnike po trošku nabave. Pošto su navedene metode i za početno mjerenje zaliha i za utrošak zaliha, o njima pišemo u posebnoj točki 3.3. ovoga članka.

U trošak zaliha potrebno je uključiti: � sve troškove nabave, � troškove konverzije i � druge troškove nastale dovođenjem zaliha na sadašnju lokaciju i sadašnje stanje (HSFI 10.15.).

U troškove nabave zaliha obuhvaća se: kupovna cijena, �

uvozne carine, �

porezi (osim onih koje poduzetnik kasnije može povratiti od �

poreznih vlasti, kao što je slučaj s porezom na dodanu vrijed-nost), troškovi prijevoza, �

rukovanje zalihama i �

drugi troškovi koji se mogu izravno pripisati stjecanju trgovač- �

ke robe, materijala i usluga.

Trgovački i količinski popusti, te druge slične stavke oduzimaju se kod određivanja troškova nabave.

HSFI 10-Zalihe (u odnosu na nerevidirani MRS 2-Zalihe) više ne dopušta da se tečajne razlike izravno povezane s posljednjom na-bavom zaliha koja je fakturirana u stranoj valuti uključe u troškove nabave zaliha.

Troškovi konverzije uključuju se uglavnom u zalihe proizvodnje, zbog čega smo i o odredbama o troškovima konverzije iz točaka 17., 18. i 19. HSFI 10-Zalihe pisali u točki 3.1.4. ovoga članka u kojoj se piše o utvrđivanju zaliha proizvodnje.

Ostali troškovi se uključuju u trošak zaliha samo u mjeri u kojoj su stvarno nastali u svezi dovođenja zaliha na sadašnju lokaciju i u sadašnje stanje, kao npr. opći neproizvodni troškovi ili troškovi diza-jniranja proizvoda za određene kupce.

Troškovi koji se ne priznaju u troškove zaliha (koji ne ulaze u nabavnu vrijednost zaliha), a priznaju se kao rashod razdoblja u kojem su nastali su npr.:

neuobičajeni troškovi otpadnog materijala, rada ili drugih pro- �

izvodnih troškova; troškovi skladištenja, osim ako nisu nužno sastavni dio proi- �

zvodnog procesa prije iduće proizvodne faze; administrativni opći troškovi koji ne doprinose dovođenju zali- �

ha na sadašnju lokaciju i sadašnje stanje; troškovi prodaje. �

Nabava zaliha evidentira se kod poduzetnika u tri evidencije:u skladišnoj evidenciji - samo po količini,1) u analitičkoj materijalnoj (robnoj) evidenciji - po količini i vri-2) jednosti iu financijskom knjigovodstvu - samo po vrijednosti.3)

Jedino skladišna evidencija nije obvezna, ako se u skladištu vodi analitička materijalna evidencija.

Evidencija zaliha u financijskom knjigovodstvu obavlja se na dva načina:

Izravno na konta zalihe na konta skupine 31-Sirovine i mate-1) rijal, na konta skupine 32-Pričuvni (rezervni) dijelovi, na konta skupine 35-Sitni inventar, autogume i ambalaža i na konta skupine 66-Roba;putem obračuna troškova nabave preko konta skupine 2) 30-Obračun nabave (za sirovine i materijal, pričuvne dijelove, sitni inventar, autogume i ambalažu) i preko konta skupine 65-Utvrđivanje troškova nabave robe (za robu).

Kada nema drugih troškova nabave osim kupovne cijene tada se ne radi obračun troškova nabave već se račun dobavljača za kupov-nu cijenu zaliha direktno knjiži na konta zaliha.

Obračun troškova nabave zaliha preko konta skupine 30 ili 65 nije obavezno. Naime, obračun troškova nabave zaliha može se knjižiti i direktno na navedena konta skupine zaliha (31, 32, 35 ili 66), ali je u tom slučaju potrebno izraditi kalkulaciju troškova nabave iz koje dobijemo podatke za ukupne troškove nabave za knjiženje.

U slučaju kada se zavisni troškovi nabave odnose na više vrsta za-liha (to je najčešći slučaj kada od istog dobavljača nabavljamo više vrsta zaliha) potrebno ih je rasporediti po vrstama zaliha primjenjuju-ći određenu osnovicu za raspodjelu a to je najčešće vrijednost zaliha (često se kao osnovica raspodjele zavisnih troškova upotrebljava težina zaliha ili obujam zaliha). Tako npr. ako se brodom prevozi drvo i vuna, za osnovicu za raspored prijevoznih troškova nećemo uzeti ni vrijednost tih zaliha ni težinu tih zaliha već obujam (volumen) tih zaliha.

Kod raspoređivanja zavisnih troškova osnovica za raspored ne mora biti ista za svaki zavisni trošak.

6 / 200932

Računovodstv

o

Računovodstvo zaliha (primjena HSFI 10)

Koje troškove obuhvaćaju troškovi posudbe i kada ti troškovi ula-ze u nabavnu vrijednost zaliha određeno je točkama 22. i 23. HSFI 10-Zalihe.

Troškovi posudbe obuhvaćaju kamate i druge troškove koji na-stanu na teret poduzetnika u svezi posudbe izvora financiranja imo-vine. Troškovi posudbe mogu obuhvatiti:

kamate na kratkoročne i dugoročne posudbe, te na prekorače- �

nja na bankovnom računu; amortizaciju diskonta ili premije vezane uz posudbu; �

amortizaciju pomoćnih troškova koji nastaju u svezi s aran- �

žmanima posudbe; financijske troškove financijskog najma priznate u skladu s �

HSFI 13-Obveze; tečajne razlike nastale posudbom u stranoj valuti u iznosu po �

kojem se smatraju usklađivanjem troškova.U pravilu troškovi posudbe trebaju teretiti rashode razdoblja

u kojem su nastali.Međutim, ako se troškovi posudbe mogu izravno pripisati stje-

canju, izgradnji ili proizvodnji kvalificirane imovine uključuju se u nabavu ove imovine. Takvi troškovi posudbe se kapitaliziraju kao dio troška nabave te imovine, kada je vjerojatno da će poduzetniku pritjecati od njih buduće ekonomske koristi i ti se troškovi mogu po-uzdano izmjeriti.

Kvalificirana imovina su zalihe koje zahtijevaju znatno vremensko razdoblje (duže od jedne godine) za dovođenje u stanje pogodno za prodaju. Zalihe koje se proizvode rutinski ili na drugi način (ciklički u velikim količinama u kratkom razdoblju) ne smatraju se kvalificira-nom imovinom.

Iz navedene odredbe proizlazi, da zaliha koja je, kada je nabavljena, spremna za svoju namjeravanu upotrebu ili prodaju, ne smatra se kvalificiranom imovinom.

Prema točki 24. HSFI 10-Zalihe, kupovanje zaliha s odgodom plaćanja koje sadrži element financiranja s time da je nabavna cije-na veća od one po uobičajenim uvjetima plaćanja, razlika u cijeni se priznaje kao rashod kamata razdoblja financiranja (ne ulazi u nabav-nu vrijednost zaliha).

Navedena odredba je novost u odnosu na nerevidirani MRS 2-Za-lihe.

Prema točki 25. HSFI 10-Zalihe, trošak zaliha pružatelja uslu-ga mjeri se po troškovima njihove proizvodnje koji sadrže troško-ve izravno uloženog rada i troškove drugih osoba koje su izravno uključene u pružanje usluga uključivši i nadzorno osoblje, te opće troškove koji se mogu pripisati pružanju usluga. Troškovi rada i ostali troškovi povezani s prodajom i korištenjem općeg administrativnog osoblja priznaju kao rashod razdoblja u kojem su nastali. Trošak zali-ha pružatelja usluga ne uključuje profitnu maržu ili opće troškove koji se mogu pripisati pružanju usluga, a koji su često uključeni u cijene koje pružatelj usluga zaračunavaju.

Trošak mjerenja zaliha pružatelja usluga utvrđuje se na identičan način kao kod nerevidiranog MRS 2-Zalihe, osim što je HSFI 10-Za-lihe definirano da se zalihe, ako ih pružatelji usluga imaju, one mjere po trošku njihove proizvodnje.

Kod pružanja usluga troškovi zaliha su prvenstveno rad i drugi troš-kovi osoblja izravno uključenih u pružanje usluga, u što ulazi nadzor-no osoblje i opći troškovi koji se mogu pridodati. Rad i drugi troškovi koji se odnose na prodaju i opće administrativno osoblje ne uključuju se u troškove zaliha, već se priznaju kao rashod razdoblja u kojem su nastali.

3.1.1. Početno mjerenje zaliha sirovina i materijalaSirovine i materijal su kratkotrajna imovina poduzetnika koju podu-

zetnik nabavlja (ili sam proizvodi) radi jednokratnog trošenja (ne troši se postupno kao što je to slučaj sa sitnim inventarom, autogumama i ambalažom) bilo u proizvodnji dobara (kada se utrošak zaliha siro-vina i materijala pretvara u zalihu proizvodnje odnosno gotovih pro-izvoda), bilo radi obavljanja usluga ili prodaju robe (kada se utrošak zaliha sirovina i materijala uglavnom pretvara u trošak razdoblja, a ako poduzetnik ima zalihe usluga tada se taj utrošak pretvara u zalihe usluga).

Naziv “sirovina” upotrebljava se za materijal koji je proizvod ek-straktivnih djelatnosti, tj. rudarstva, poljoprivrede i šumarstva.

Naziv “materijal” upotrebljava se za materijal koji je proizvod neke prerađivačke, obrađivačke ili dorađivačke djelatnosti.

Sirovine i materijal zaprimaju se na skladište na temelju primke.Primka je dokument koji popunjava odgovorna osoba poduzetnika.

Naziv sirovine i materijala i količinski podaci unose se na temelju izvornog dokumenta o zaprimanju materijala (dostavnica), a vrijed-nosni podaci popunjavaju se na temelju ulaznog računa od dobav-ljača.

Primka se najprije evidentira u skladišnoj evidenciji, a tek nakon unosa vrijednosnih podataka evidentira se u analitičkoj materijalnoj evidenciji.

Sirovine i materijal se izdaju iz skladišta zalihe materijala na teme-lju izdatnice.

Izdatnica je dokument koji popunjava odgovorna osoba poduzet-nika. Izdatnica, osim podataka o vrsti, količini i vrijednosti izdane sirovine odnosno materijala, obavezno mora imati potpis osoba koja je izdala materijal i osobe koja je zaprimila materijal.

Za zalihe sirovine i materijala obavezno se mora voditi materijalno knjigovodstvo (analitička evidencija sirovina i materijala koja se vodi po količini i po vrijednosti). Poduzetnik može ali ne mora voditi i skla-dišnu evidenciju sirovina i materijala koja se vodi samo po količini.

Kada se sirovina i materijal odmah po nabavci troši (odmah daje u proizvodnji odnosno odmah daje radnicima na upotrebu), tada nije ni potrebno voditi zalihe sirovina i materijala. Dakle, zalihe sirovina i materijala moraju se voditi ako se prije davanja na upotrebu skladi-šte u posebnoj prostoriji i zadužuje posebna osoba (pa makar to bilo na nekoliko minuta) i kada osoba zadužena za zalihe sirovina i materi-jala izdaje dokument o davanju u upotrebu zalihe sirovine i materijala drugim osobama poduzetnika (obično je to izdatnica).

Podaci se iz analitičke materijalne evidencije sirovina i materijala (iz materijalnog knjigovodstva) zbirno prenose u financijsko knjigo-vodstvo (glavnu knjigu).

Iz odredbi o početnom mjerenju zaliha navedenih u točki 3.1. ovo-ga članka proizlazi da se zalihe sirovina i materijala evidentiraju po nabavnoj vrijednosti.

Primjer 1.: Nabava zaliha materijala preko konta obračuna nabave Ulazni račun dobavljača za materijal u svoti od 122.000,00 kn 1) (PDV iznosi 22.000,00 kn).Ulazni račun dobavljača za prijevoz materijala do skladišta 2) 12.200,00 kn (PDV iznosi 2.200,00 kn).Obračun nabave materijala u svoti od 110.000,00 kn (550 3) kg).

Analitička evidencija zalihe materijala X:Dat. Dokument Opis Ulaz Izlaz Stanje Cijena Duguje Potražuje Saldo

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

5.8. Primka 1 nabava 550 - 550 200,00 110.000,00 - 110.000,00

336 / 2009 33

Računovodstv


Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun

Duguje Potražuje1 2 3 4 5

1. Ulazni račun dobavljača za materijal 122.000,00 - 2200- PDV 22.000,00 1600 -- iznos računa bez PDV-a 100.000,00 3000 -

2. Ulazni račun dobavljača za prijevoz materijala 12.200,00 - 2202- PDV 2.200,00 1600 -- iznos računa bez PDV-a 10.000,00 3010 -

3. Obračun nabave materijala 110.000,00 3100 3090

Napomene uz Primjer 1.:U primjeru smo pretpostavili da je poduzetnik u sustavu PDV-a, pa PDV iz ulazni računa dobavljača ne ulazi u nabavnu vrijednost zaliha 1) materijala. U slučaju da poduzetnik nije u sustavu PDV-a, PDV se ne bi knjižio kao potraživanje za pretporez od Porezne uprave već bi ušao u nabavnu vrijednost zaliha materijala;Kada se napravi obračun nabave, računi skupine 30 ne smiju imati saldo. Na kraju godine (ili nekog kraćeg obračunskog razdoblja 2) odnosno kada se sastavlja bilanca) računi skupine 30-Obračun nabave, međusobno se zatvaraju.

Primjer 2.: Nabava zaliha materijala direktno na konta zaliha materijala putem kalkulacije troškova nabaveUlazni račun dobavljača:1) za materijal X za 2.500 kg (1kg = 70 kn) 175.000,00 kn, �

za materijal Y za 1.000 kg (1kg = 15 kn) 15.000,00 kn, �

PDV 41.800,00 kn, �

ukupno 231.800,00 kn. �

Ulazni račun dobavljača za prijevoz materijala do skladišta 12.200,00 kn (PDV iznosi 2.200,00 kn).2) Ulazni račun dobavljača za transportno osiguranje u svoti od 900,00 kn.3) Ulazni račun dobavljača za istovar materijala u svoti od 1.195,60,00 kn (PDV iznosi 215,60 kn).4) Knjiženje zaprimanja materijala na konto zalihe materijala prema kalkulaciji (samo za analitičku evidenciju).5)

Kalkulacija troškova nabave materijala:

R.br. Naziv Jed. mjere Vrijednost Postotak udjela Prijevoz Osiguranje Istovar Ukupni troškovi Uk.tr. po jedinici1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

1. Mat. X kg 175.000,00 92,1% 9.210,00 828,90 902,58 185.941,48 74,382. Mat. Y kg 15.000,00 7,9% 790,00 71,10 77,42 15.938,52 15,943. Ukupno 190.000,00 100 % 10.000,00 900,00 980,00 201.880,00

Analitička evidencija zalihe materijala X:

Dat. Dokument Opis Ulaz Izlaz Stanje Cijena Duguje Potražuje Saldo1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

5.8. Primka 1 nabava 2.500 - 2.500 74,38 185.941,48 - 185.941,48

Analitička evidencija zalihe materijala Y:


5.8. Primka 1 nabava 1.000 - 1.000 15,94 15.938,52 - 15.938,52

Knjiženje:

Red. br. Opis IznosRačun




3. Ulazni račun dobavljača za transportno osiguranje materijala 900,00 3100 22024. Ulazni račun dobavljača za istovar materijala 1.195,60 - 2202

- PDV 215,60 1600 -- iznos računa bez PDV-a 980,00 3100 -

6 / 200934

Računovodstv

o


Primjer 3.: Nabava materijala bez upotrebe konta zaliha materi-jala

Ulazni račun dobavljača za uredski materijal (koji se odmah 1) daje radnicima u upotrebu bez evidencije zaliha) u svoti od 61.000,00 kn (PDV iznosi 11.000,00 kn).Ulazni račun dobavljača za prijevoz uredskog materijala do 2) skladišta 6.100,00 kn (PDV iznosi 1.100,00 kn).Obračun troškova nabave materijala u svoti od 55.000,00.3)

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun




3. Obračun troškova nabave materijala - direktno u troškove 55.000,00 4000 3090

3.1.2. Početno mjerenje zaliha pričuvnih dijelovaPričuvne dijelove možemo raspodijeliti u tri skupine:

Velike pričuvne dijelove;1) Pričuvne dijelove vezane uz točno određena sredstva (opremu);2) Ostale pričuvne dijelove.3)

Prve dvije skupine pričuvnih dijelova evidentiraju se kao dugotraj-na materijalna imovina, a samo se ostali pričuvni dijelovi evidentira-ju kao kratkotrajna materijalna imovina (zalihe).

Ostali pričuvni dijelovi evidentiraju se kao zalihe pričuvnih dijelova na kontima skupine 32. Ostali pričuvni dijelovi su pojedinačno manje vrijednosti i prenose se na troškove u času ugradnje (potrošnje).

Ostali pričuvni dijelovi mogu se koristiti: za osnovna sredstva, �

za tekuće i investicijsko održavanje, �

za proizvode. �

Ostali pričuvni dijelovi su dijelovi koji se kupuju od drugih i ugrađu-ju se bez ikakve dorade ili obrade. Ako bi se radilo o dijelovima koji se kupuju, dorađuju i prilagođavaju potrebama, tada se takvi dijelovi ne vode kao rezervni dijelovi već kao materijal.

Iz odredbi o početnom mjerenju zaliha navedenih u točki 5.1. ovo-ga članka proizlazi da se zalihe pričuvnih dijelova evidentiraju po na-bavnoj vrijednosti.

Primjer 4.: Nabava pričuvnih dijelova Ulazni račun dobavljača za pričuvne dijelove u svoti od 1) 122.000,00 kn (PDV iznosi 22.000,00 kn).Ulazni račun dobavljača za prijevoz pričuvnih dijelova do skla-2) dišta u svoti od 12.200,00 kn (PDV iznosi 2.200,00 kn).Obračun nabave pričuvnih dijelova u svoti od 110.000,00 kn 3) (110 kom).Izdano 35 komada pričuvnih dijelova za ugradnju u proizvode 4) u svoti od 35.000,00 kn.

Analitička evidencija pričuvnih dijelova Y:Dat. Dokument Opis Ulaz Izlaz Stanje Cijena Duguje Potražuje Saldo

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

5.8. Primka 1 nabava 110 - 110 1.000,00 110.000,00 - 110.000,00

15.8. Izdatnica 1 utrošak - 35 75 1.000,00 - 35.000,00 75.000,00

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Ulazni račun dobavljača za pričuvne dijelove 122.000,00 - 2200

- PDV 22.000,00 1600 -

- iznos računa bez PDV-a 100.000,00 3001 -

2. Ulazni račun dobavljača za prijevoz pričuvnih dijelova 12.200,00 - 2202

- PDV 2.200,00 1600 -


3. Obračun nabave pričuvnih dijelova 110.000,00 3200 3091

4. Izdatnica br. 1. - utrošak pričuvnih dijelova 35.000,00 4020 3200

3.1.3. Početno mjerenje zaliha sitnog inventaraPrema točki 3. HSFI 6-Dugotrajna materijalna imovina, dugotrajna

materijalna imovina je imovina: koju poduzetnik posjeduje za korištenje u proizvodnji proizvoda a) ili isporuci roba ili usluga, za iznajmljivanje drugima ili u admi-nistrativne svrhe, koja se očekuje koristiti duže od jednog razdoblja,b) ona imovina koja je namijenjena za korištenje na neprekidnoj c) osnovi u svrhu aktivnosti društva.

Iz navedene odredbe proizlazi da se pod pojmom kratkotrajne imo-vine razumijeva ona imovina čiji je vijek uporabe kraće od jednog razdoblja odnosno do dvanaest mjeseci.

Za razliku od zaliha sirovina i materijala koji se u procesu proizvod-nje ili obavljanju uslužnih djelatnosti poduzetnika troše jednokratno, predmeti sitnog inventara troše se postupno u najdužem roku od 12 mjeseci.

Prema odredbi čl. 12. st. 3. Zakona o porezu na dobit (Nar. nov., br. 177/04, 90/05, 57/06 i 146/08), dugotrajnom materijalnom i ne-materijalnom imovinom smatraju se stvari i prava čiji je pojedinačni trošak nabave veći od 2.000,00 kn i vijek trajanja duži od godinu dana. Iz navedene odredbe proizlazi da je i imovina čiji je vijek traja-nja duži od godinu dana sitni inventar ako je toj imovini trošak naba-ve 2.000,00 kn ili manji.

Iako navedene odredbe nema u računovodstvenim propisima, smatramo da poduzetnik može donijeti odluku da se i imovina čiji je vijek trajanja duži od godinu dana smatra sitnim inventarom, ako je nabavna vrijednost te imovine 2.000,00 kn ili manja.

Iz odredbi o početnom mjerenju zaliha navedenih u točki 3.1. ovo-ga članka proizlazi da se zalihe sitnog inventara evidentiraju po na-bavnoj vrijednosti.

Sve što je napisano o početnom mjerenju zaliha sirovina i materi-jala vrijedi i za zalihe sitnog inventara.

Na teret računa 350-Sitni inventar na skladištu, knjiži se vrijednost nabavljenog od drugih ili proizvedenog za vlastite potrebe sitnog in-ventara. Sitni inventar ostaje knjižen na navedenom kontu zaliha do stavljanja navedene kratkotrajne imovine u upotrebu, kada se nave-dena imovina prenosi na konto 351-Sitni inventar u uporabi i počinje otpisivati ili se odmah u cijelosti otpiše prilikom stavljanja u uporabu, o čemu detaljno pišemo u točki 5.4. ovoga članka.

Poduzetnici sitni inventar na zalihi (kao i ostale zalihe kratkotrajne imovine) vode:

u skladišnoj evidenciji - samo po količini,1) u analitičkoj materijalnoj evidenciji - po količini i vrijednosti i2) u financijskom knjigovodstvu - samo po vrijednosti.3)

356 / 2009 35

Računovodstv


Jedino skladišna evidencija nije obvezna, ako se u skladištu vodi analitička materijalna evidencija.

Primjer 5.: Nabava sitnog inventara preko konta obračuna nabave Ulazni račun dobavljača za sitni inventar u svoti od 122.000,00 1) kn (PDV iznosi 22.000,00 kn).Ulazni račun dobavljača za prijevoz sitnog inventara do skladi-2) šta 12.200,00 kn (PDV iznosi 2.200,00 kn).Obračun nabave sitnog inventara u svoti od 110.000,00 kn 3) (550 kom).

Analitička evidencija zalihe sitnog inventara X:


5.8. Primka 1 nabava 550 - 550 200,00 110.000,00 - 110.000,00

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Ulazni račun dobavljača za sitni inventar 122.000,00 - 2200

- PDV 22.000,00 1600 -


2. Ulazni račun dobavljača za prijevoz sitnog inventara 12.200,00 - 2202

- PDV 2.200,00 1600 -


3. Obračun nabave sitnog inventara 110.000,00 3500 3092

3.1.4. Početno mjerenje zaliha robeIz odredbi o početnom mjerenju zaliha navedenih u točki 3.1. ovoga

članka proizlazi da se zalihe robe evidentira po nabavnoj vrijednosti.Zaliha trgovačke robe najčešće se drže ili u veleprodaji ili u malo-

prodaji.Zalihe trgovačke robe u trgovini na veliko najčešće se evidentiraju

po nabavnim cijenama.Kada se zalihe trgovačke robe u trgovini na veliko evidentiraju po

prodajnim cijenama, te zalihe se ipak u bilanci iskazuju po nabavnoj vrijednosti, jer se u tom slučaju zalihe robe knjižene po prodajnim ci-jenama ispravljaju na razinu troškova nabave pomoću konta 669-Ra-zlika u cijeni.

Primjer 6.: Nabava trgovačke robe iz uvozaUlazni račun inozemnog dobavljača 4.336,00 EUR. Srednji 1) tečaj na datum ulazne carinske deklaracije iznosi 1 EUR = 7,38007 kn što iznosi 31.999,98 kn.Rješenje carinarnice2) carina 5.764,80 kn, �

posebna pristojba 1.700,00 kn, �

pristojba za carinsko evidentiranje 165,00 kn, �

PDV kod uvoza 8.718,56 kn, �

ukupno 16.348,36 kn. �

Ulazni račun prijevoznika za prijevoz:3) prijevoz do granice RH 3.435,00 kn, �

prijevoz u RH 1.468,00 kn, �

PDV na prijevoz u RH 322,96 kn, �

ukupno 5.225,96 kn. �

Ulazni račun uvoznika:4) naknada uvozniku 945,00 kn, �

PDV na naknadu 207,90 kn, �

ukupno 1.152,90 kn. �

Obračun nabave - knjiženje nabavne vrijednosti robe na zalihi.5) Izvod žiro-računa - kupljene devize za plaćanje inozemnom 6) dobavljaču 4.336,00 EUR (1 EUR = 7,39483 kn) što iznosi 32.063,98 knIzvod prolaznog deviznog računa - kupnja deviza 32.063,98 kn,7) Izvod prolaznog deviznog računa - isplata 32.063,98 kn, 8) Obračun tečajne razlike 64,00 kn.9) Izvod žiro-računa - plaćena obveza:10) carinarnici 16.348,36 kn, �

prijevozniku 5.225,96 kn, �

uvozniku 1.152,90 kn, �

ukupno 22.727,22 kn. �

Prijenos potraživanja za PDV kod uvoza na poseban račun u 11) iznosu 8.718,56 kn.

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Ulazni račun inozemnog dobavljača (4.336,00 EUR - srednji tečaj 1EUR = 7,38007 kn) 31.999,98 6501 2210

2. Rješenje carinarnice 16.348,36 - 261

- carina 5.764,80 6520 -

- posebna pristojba 1.700,00 6521 -

- pristojba za carinsko evidentiranje 165,00 6522 -

- PDV kod uvoza 8.718,56 16030 -

3. Ulazni račun prijevoznika 5.225,96 - 2202

- usluga prijevoza 4.903,00 6510 -

- PDV na uslugu prijevoza u RH 322,96 1600 -

4. Ulazni račun uvoznika 1.152,90 - 2260

- naknada uvozniku 945,00 6523 -

- PDV na naknadu uvoznika 207,90 1600 -

5. Obračun nabave 45.477,78 6600 6591

6. Izvod žiro-računa - kupljeno 4.336,00 EUR (1 EUR = 7,39483 kn) 32.063,98 10093 1000

7. Izvod prolaznog deviznog računa - kupnja deviza 32.063,98 10301 10093

8. Izvod prolaznog deviznog računa - plaćanje inozemnom dobavljaču 32.063,98 2210 10301

9. Obračun tečajne razlike 64,00 7211 2210

10. Izvod žiro-računa - ukupna isplata 22.727,22 - 1000

- carinarnici 16.348,36 261 -

- prijevozniku 5.225,96 2202 -

- uvozniku 1.152,90 2260 -

11. Prijenos potraživanja za PDV kod uvoza na poseban račun 7.040,00 16031 16030

Napomene uz Primjer 6.:Kod knjiženja br.1. nabavnu vrijednost robe knjižili smo po 1) srednjem tečaju Hrvatske narodne banke u momentu nastan-ka transakcije (datum uvozne carinske deklaracije), u skladu s odredbom iz točke 25. HSFI 11-Potraživanja. Napominjemo, da navedeni iznos u kunama ne mora biti jednak osnovici za obračun carine i carinskih pristojbi, jer se prema odredbi čl. 45. st. 4. Zakona o deviznom poslovanju (Nar. nov., br. 96/03, 140/05, 132/06 i 150/08) pri obračunu uvoznih i izvoznih dava-

6 / 200936

Računovodstv

o


nja strana valuta preračunava u kune po srednjem tečaju HNB koji je vrijedio pretposljednjeg radnog dana u tjednu, a koji prethodi tjednu u kojem se utvrđuje iznos uvoznih i izvoznih davanja, ako ministar financija ne odredi drukčije;U primjeru smo pretpostavili da je poduzetnik u sustavu PDV-2) a, pa PDV iz ulaznih računa dobavljača ne ulazi u nabavnu vri-jednost robe. U slučaju da poduzetnik nije u sustavu PDV-a, PDV se ne bi knjižio kao potraživanje za pretporez od Porezne uprave već bi ušao u nabavnu vrijednost robe;Kao što je vidljivo iz poslovnih događaja pod red. br. 2., 3 i 3) 4., obračunani PDV kod uvoza robe, kod poduzetnika koji je porezni obveznik PDV-a, ne ulazi u vrijednost uvezene robe i ne iskazuje se kao rashod niti kao zaliha robe, već kao potraživa-nje za PDV (od Porezne uprave).Kao što je vidljivo iz poslovnog događaja pod red. br. 2., obra-4) čunani PDV kod uvoza robe ne knjiži se kao obveza za PDV, već kao obveza prema carinarnici zajedno s carinom i carinskom pristojbom. Međutim, dok carina i carinska pristojba ulazi u vrijednost uvezene robe, obračunani PDV iskazuje se kao po-traživanje za PDV;Vrlo je česti slučaj da carinu, carinske pristojbe i PDV u ime i 5) za račun uvoznika plaća špediter. U tom slučaju špediter fak-turira uvozniku sve navedene troškove uvoza i svoju proviziju. Na navedenoj fakturi špediter obračunava PDV (kao svoju ob-vezu za PDV) samo na svoju uslugu, dok su carina, carinske pristojbe i PDV za uvoz robe (koji se moraju slagati s iznosima iz rješenja carinarnice) prolazne stavke na koje špediter ne smije obračunati PDV. Iz navedenog računa špeditera troškovi usluge špeditera povećava vrijednost uvezene robe, a PDV na navedenu uslugu također se knjiži kao potraživanje od Porezne uprave.Kada se napravi obračun nabave, računi skupine 65 ne smiju 6) imati saldo. Na kraju godine (ili nekog kraćeg obračunskog razdoblja odnosno kada se sastavlja bilanca) računi skupine 65-Utvrđivanje troškova nabave robe, međusobno se zatva-raju;Računi obveza prema strancima iskazuju se u kunama ali i u 7) stranoj valuti. Uplate i isplate ne obavljaju se po istom tečaju, pa je potrebno najkasnije na kraju obračunskog razdoblja (od-nosno u momentu kada se radi račun dobiti i gubitka) utvrditi i proknjižiti tečajne razlike. Najbolje je navedene tečajne razlike utvrđivati tijekom godine nakon svake obavljene transakcije;Potraživanje od Porezne uprave za plaćeni PDV carinarnici 8) unosi se u Obrazac PDV kao pretporez (potraživanje) u onom obračunskom razdoblju kada se carinarnici uplati ukupna ob-veza, pa zbog toga i račun 1603-Pretporez pri uvozu robe, tre-ba raščlaniti na dva analitička računa i to 16030-Obračunani porez pri uvozu robe i 16031-Plaćeni porez carinarnici pri uvo-zu robe. Zbog navedenog smo tek nakon plaćanja carinarnici proveli knjiženje pod red. br. 11. odnosno prenijeli potraživanje s računa 16030 na račun 16031.

Prema trgovačkim propisima zalihe robe u trgovini na malo mora-ju se evidentirati po maloprodajnoj cijeni (nabavna cijena + marža + porez na potrošnju + porez na dodanu vrijednost). Te zalihe se ipak u bilanci iskazuju po nabavnoj vrijednosti, jer se u tom slučaju zalihe robe knjižene po maloprodajnim cijenama ispravljaju na razinu troškova nabave pomoću konta 669-Razlika u cijeni i konta 664-Ura-čunani porez na dodanu vrijednost i porez na potrošnju.

Primjer 7.: Nabava trgovačke robe za trgovinu na maloPoduzetnik A nabavio je od dobavljača 100 kutija deterdženta 1) od 0,5 kg po 20,00 kn i 1000 kg šećera po 7,00 kn. Račun do-bavljača iznosi 10.980,00 kn od čega na PDV otpada 1.980,00 kn. Poduzetnik A utvrđuje maloprodajnu cijenu (u kojoj je mar-ža 25%) koju potom zaprima u prodavaonicu.

Maloprodajna kalkulacija:

Red. br. Opis Iznos1 2 3

1. Nabavna vrijednost robe 9.000,00

2. Marža (razlika u cijeni) 25% 2.250,00

3. Vrijednost robe s ukalkuliranom maržom 11.250,00

4. PDV 22% 2.475,00

5. Maloprodajna vrijednost robe 13.725,00

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Zaprimanje robe u prodavaonicu:

- maloprodajna vrijednost robe 13.725,00 66301 -

- marža (razlika u cijeni) 2.250,00 - 6693

- uračunani porez na dodanu vrijednost 2.475,00 - 6640

- PDV kao pretporez 1.980,00 1600 -

- obveza prema dobavljaču 10.980,00 - 2200

3.1.4. Utvrđivanje zaliha proizvodnjePoduzetnici koji se bave proizvodnjom proizvoda sve svoje troš-

kove poslovanja (koji se kod našeg računskog plana iskazuju na ra-čunima skupina 40Troškovi sirovina i materijala, energije, rezervnih dijelova i sitnog inventara, 41-Troškovi usluga, 42Dugoročna rezerviranja za troškove i rizike, 43Amortizacija, 44Ostali troškovi poslovanja, 46Darovi, donacije, sponzorstva i ostali troškovi i 47Troškovi osoblja) i sve svoje financijske troškove koje je moguće uključiti u zalihu nedovršene proizvodnje i gotovih proizvoda (koji se kod našeg računskog plana iskazuju na računima skupine 48Financijski troškovi uključeni u troškove proizvoda) knjiže u momentu nastanka na navedenim računima troškova.

Navedeni troškovi koji se odnose i mogu se uključiti u zalihe pro-izvodnje, na temelju radnog naloga ili na kraju obračunskog razdo-blja (mjesečno, tromjesečno, polugodišnje ili godišnje) prenose se preko konta 490Raspored troškova za obračun proizvodnje i usluga u zalihe na račune skupine 60Proizvodnja u tijeku (knjiženja pri-jenosa troškova u zalihe može se obavljati i preko računa skupine 5Interni obračuni), a navedeni troškovi koji se ne mogu uključiti u zalihe proizvodnje na kraju obračunskog razdoblja prenose se preko konta 491Raspored troškova neposredno na teret ukupnog prihoda u rashode na račun 701Troškovi koji neposredno terete prihode obračunskog razdoblja.

Kada je proizvodnja gotova tada se troškovi proizvodnje s računa skupine 60Proizvodnja u tijeku, putem obračuna proizvodnje, pre-nose na račune skupine 63Gotovi proizvodi (zalihe). Kada se gotovi proizvodi prodaju tada se uz knjiženja izlaznog računa (potraživanje od kupca i prihodi od prodaje) istovremeno obavlja i knjiženje razdu-ženja zaliha gotovih proizvoda na način da se troškovi proizvodnje u zalihama gotovih proizvoda sa računa skupine 63-Gotovi proizvodi prenose u rashode obračunskog razdoblja na računu 700Troškovi nabave (proizvodnje) prodanih proizvoda i usluga.

376 / 2009 37

Računovodstv


Poduzetnici koji nemaju proizvodnju, na kraju obračunskog raz-doblja sve troškove poslovanja i financijske troškove iskazane na računima razreda 4 preko konta 491Raspored troškova neposredno na teret ukupnog prihoda prenose u rashode na račun 701Troškovi koji neposredno terete prihode obračunskog razdoblja.

Poduzetnici koji nemaju proizvodnju ne popunjavaju poziciju II 1. Pro-mjene vrijednosti zaliha nedovršene proizvodnje i gotovih proizvoda jer iznosi troškova na računima razreda 4 jednaki su iznosima troškova na računima skupine 70-Troškovi prodanih proizvoda i usluga.

Prema Pravilniku o strukturi i sadržaju godišnjih financijskih izvje-štaja (Nar. nov., br. 38/08), zalihe nedovršene proizvodnje i goto-vih proizvoda se iskazuju u Bilanci kao sljedeće pozicije:

C I 2.-Proizvodnja u tijeku,C I 3.-Nedovršeni proizvodi i poluproizvodi iC I 4.-Gotovi proizvodi.Iz navedenog proizlazi da se zalihe nedovršene proizvodnje i goto-

vih proizvoda moraju evidentirati najmanje na tri različita računa unutar skupine računa 60 kako bi bez problema mogli popuniti obra-zac Bilanca, što je u našem računskom planu i učinjeno.

Poduzetnik koji se bavi proizvodnjom i ima zalihe nedovršene proi-zvodnje i gotovih proizvoda na kraju obračunskog razdoblja veće od zaliha na početku obračunskog razdoblja upisat će to povećanje zaliha (razliku) u navedenoj poziciji II 1. Računa dobiti i gubitka kao stavku s predznakom minus, što znači da za taj iznos troškovi s razreda 4 za to razdoblje nisu iskazani i kao rashodi obračunskog razdoblja već su uključeni u zalihu nedovršene proizvodnje i gotovih proizvoda.

Poduzetnik koji se bavi proizvodnjom i ima zalihe nedovršene pro-izvodnje i gotovih proizvoda na kraju obračunskog razdoblja manje od zaliha na početku obračunskog razdoblja upisat će to smanjenje zaliha (razliku) u navedenoj poziciji II 1. Računa dobiti i gubitka kao stavku s predznakom plus, što znači da za taj iznos troškovi s razre-da 4 tekućeg obračunskog razdoblja su manji od rashoda tekućeg obračunskog razdoblja, jer su u tekućem obračunskog razdoblja troškovi iz prethodnog obračunskog razdoblja (sa zaliha nedovršene proizvodnje i gotovih proizvoda) preneseni u rashode tekućeg obra-čunskog razdoblja.

Odredbe o troškovima konverzije zaliha nalaze se u točkama 17., 18. i 19. HSFI 10Zalihe.

Troškovi konverzije zaliha uključuju troškove izravno povezane s organizacijskim jedinicama proizvodnje kao što je vrijednost izravnih sirovina, izravnog rada i slično. Tome se priključuju sustavno raspo-ređeni fiksni i varijabilni opći troškovi proizvodnje koji su nastali konverzijom materijala u gotove proizvode.

Fiksni opći troškovi proizvodnje su neizravni troškovi proizvod-nje koji ostaju relativno konstantni bez obzira na obujam proizvod-nje, kao što su npr. trošak amortizacije, održavanja građevinskih objekata, opći troškovi pogona i slično.

Varijabilni opći troškovi proizvodnje su neizravni troškovi proi-zvodnje koji ovise o obujmu proizvodnje, kao npr. indirektni materijal i rad u pogonu. Varijabilni opći troškovi proizvodnje raspoređuju se na svaku jedinicu proizvoda.

Raspoređivanje fiksnih općih troškova proizvodnje na troškove konverzije temelji se na normalnom kapacitetu proizvodnje.

Normalni kapacitet proizvodnje se definira kao količina proi-zvodnje koja se očekuje ostvariti u prosjeku tijekom određenog broja razdoblja ili sezona u normalnim uvjetima uzimajući u obzir planirano održavanje.

Iznos fiksnih općih troškova proizvodnje raspoređenih na svaku jedinicu proizvoda ne povećava se kao posljedica smanjenja proi-zvodnje ili ako postrojenje ne radi.

Neraspoređeni fiksni opći troškovi proizvodnje priznaju se kao rashod razdoblja u kojem su nastali.

Kad se u proizvodnom procesu proizvodi više proizvoda, a troškovi konverzije svakog proizvoda se ne mogu izravno identifici-rati, potrebno ih je racionalno i dosljedno raspoređivati na proizvode. Osnovica raspoređivanja može biti relativna vrijednost prodaje sva-kog proizvoda u fazi proizvodnog procesa.

Iz navedenih odredbi proizlazi da se zalihe proizvodnje u tijeku (nedovršenih proizvoda i poluproizvoda) i zalihe gotovih proizvoda vode po troškovima proizvodnje koji obuhvaćaju troškove direktnog materijala, direktnog rada te fiksne i varijabilne opće troškove pro-izvodnje.

Primjer 8.: Utvrđivanje zaliha gotovih proizvodaObračun utroška materijala za proizvodnju 112.567,98 kn.1) Raspored utroška materijala za proizvodnju 112.567,98 kn.2) Raspored ostalih troškova i usluga 3) za proizvodnju 89.452,76 kn.Raspored troškova proizvodnje 4) na gotove proizvode 43.783,54 kn.

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Obračun utroška materijala za proizvodnju 112.567,98 4000 3100

2. Raspored utroška materijala za proizvodnju 112.567,98 6000 490

3. Raspored ostalih troškova i usluga za proizvodnju 89.453,76 6000 490

4. Raspored troškova proizvodnje na gotove proizvode 43.783,54 6300 6000

U praksi se najčešće upotrebljavaju dva načina evidencije zaliha proizvodnje i gotovih proizvoda:

po obračunu prema radnom nalogu i1) po obračunu prema procesnom obračunu.2)

Primjer 9.: Evidencija zaliha proizvodnje i gotovih proizvoda po obračunu prema radnom nalogu

Poduzetnik “A” bavi se proizvodnjom i proizvodi proizvod “X” i proizvod “Y”.

U toku obračunskog razdoblja ukupni troškovi iskazani na kontima razreda 4 iznose 865.352,65 kn. U Tablici 1. iskazujemo strukturu troškova po vrstama troškova.

Tablica 1.

Red. br.

Skupina konta

Vrsta troška Iznos

1 2 3 4

1. 40 Troškovi sirovina i materijala, energije, rezervnih dijelova i sitnog inventara 423.128,14

2. 41 Troškovi usluga 33.267,63

3. 42 Dugoročna rezerviranja za troškove i rizike 11.356,35

4. 43 Amortizacija 83.234,25

5. 44 Ostali troškovi poslovanja 54.326,18

6. 46 Ostali troškovi 15.346,81

7. 47 Troškovi osoblja 244.693,29

8. 48 Financijski troškovi uključeni u troškove proizvodnje -

9. Ukupno 865.352,65

6 / 200938

Računovodstv

o


Poduzetnik “A” za svaki proizvod uspostavlja poseban radni nalog. Za proizvod “X” ispostavljen je radni nalog 105, a za proizvod “Y” ispostavljen je radni nalog 106. U sljedećoj tablici prikazuju se izravni (direktni) troškovi materijala i izravni (direktni) troškovi rada raspore-đeni po radnim nalozima odnosno po vrstama proizvoda.

Tablica 2.

Red. br.

Radni nalogTrošak izravnog

materijalaTrošak izravnog

radaUkupno

1 2 3 4 5

1. 105 158.324,25 89.343,15 247.667,40

2. 106 226.865,14 106.874,68 333.739,82

Ukupno 385.189,39 196.217,83 581.407,22

Iz navedenih evidencija u Tablicama 1. i 2. proizlazi da poduzetnik “A” ima sljedeće troškove u obračunskom razdoblju:

trošak izravnog (direktnog) materijala 385.189,39 kn �

trošak izravnog (direktnog) rada 196.217,83 kn �

neizravni (opći) troškovi 283.945,43 kn �

ukupno 865.352,65 kn �

Poduzetnik “A” neizravne (opće) troškove materijala i rada i ostale opće troškove proizvodnje prati po mjestima troškova. Osim “Pogo-na” mjesta troškova su još i “Održavanje” i “Administracija”.

Tablica 3.

R. br.

Vrsta neizrav-

nog troška

Pogon Održavanje Administracija

UkupnoFiksni

Varija-bilni

FiksniVarija-bilni

FiksniVarija-bilni

1 2 3 4 5 6 7 8 9

1. 40 - 20.763,25 - 8.536,10 5.386,20 3.253,20 37.938,75

2. 41 4.569,15 9.386,14 3.835,25 8.356,05 2.856,18 4.264,86 33.267,63

3. 42 11.356,35 - - - - - 11.356,35

4. 43 54.102,26 - 5.826,40 - 23.305,59 - 83.234,25

5. 44 2.525,24 25.936,25 2.356,20 10.347,25 1.452,15 11.709,09 54.326,18

6. 46 824,35 6.126,15 785,16 3.235,16 835,20 3.540,79 15.346,81

7. 47 16.356,20 12.828,40 8.360,50 - 7.850,80 3.079,56 48.475,46

Ukupno 89.733,55 75.040,19 21.163,51 30.474,56 41.686,12 25.847,50 283.945,43

Poduzetnik “A” u troškove proizvodnje uključuje fiksne opće troš-kove proizvodnje na razinu iskorištenja normalnog kapaciteta. Iskori-šteni normalni kapacitet u “Pogonu” je 85%, a u “Održavanju” 65%.

Fiksni opći troškovi mjesta troška “Administracija” u svoti od 41.686,12 kn i varijabilni opći troškovi u svoti od 25.847,50 kn pred-stavljaju rashode razdoblja i ne unose se u zalihu proizvodnje.

U sljedećoj tablici iskazuje se raspodjela fiksnih općih troškova proizvodnje na iskorištene i neiskorištene fiksne troškove na mjesta troška “Pogon” i “Održavanje”.

Tablica 4.

Red. br.

Mjesto troškaIskorišteni

fiksni troškoviNeiskorišteni fiksni troškovi

Ukupno

1 2 3 4 5

1. Pogon 76.273,52 13.460,03 89.733,55

2. Održavanje 13.756,28 7.407,23 21.163,51

Ukupno 90.029,80 20.867,26 110.897,06

Neiskorišteni fiksni troškovi mjesta troška “Pogon” u svoti od 13.460,03 kn i neiskorišteni fiksni troškovi mjesta troška “Održa-vanje” u svoti od 7.407,23 kn predstavljaju rashode razdoblja i ne unose se u zalihu proizvodnje.

Varijabilni troškovi i iskorišteni fiksni troškovi mjesta troška “Odr-žavanje” raspodjeljuju se na mjesta troškova “Pogon” i “Admini-stracija” prema satima rada koje su utrošili radnici “Održavanja” za navedena mjesta troškova.

Tablica 5.

Red. br. Mjesto troška Sati rada %1 2 3 4

1. Pogon 3.653 83

2. Administracija 742 17

Ukupno 4.395 100

U sljedećoj tablici prikazuje se raspodjela varijabilnih i iskorištenih fiksnih troškova “Održavanja” na mjesta troška “Pogon” i “Admini-stracija”.

Tablica 6.

Red. br.

Mjesto troška %Varijabilni troškovi

Iskorišteni fiksni

troškoviUkupno

1 2 3 4 5 6

1. Pogon 83 25.293,84 11.417,71 36.711,55

2. Administracija 17 5.180,66 2.338,57 7.519,23

Ukupno 30.474,50 13.756,28 44.230,78

Za raspored varijabilnih troškova i iskorištenih fiksnih troškova “Pogona” na proizvode (radne naloge) poduzetnik je odlučio da se kao osnovica raspodjele koriste ukupni izravni troškovi utvrđeni u stupcu 5. Tablice 2.

Telefon za savjete 01/ 48 36 04601/ 49 21 739

(isključivo putem PIN-a)

Svakim radnim danomod 8.30-13.00 sati

396 / 2009 39

Računovodstv


Tablica 7.

R. br.

Radni nalog ProizvodUkupni direktni troškovi

%Iskorišteni fiksni troškovi Pogona

Iskorišteni troškovi Održavanja

Varijabilni troškovi Pogona

Varijabilni troškovi Održavanja

1 2 3 4 5 6 7 8 9

1. 105 X 247.667,40 43 32.797,61 4.909,62 32.267,28 10.876,35

2. 106 Y 333.739,82 57 43.475,91 6.508,09 42.772,91 14.417,49

Ukupno 581.407,22 100 76.273,52 11.417,71 75.040,19 25.293,84

U sljedećoj tablici dajemo pregled svih troškova proizvodnje po radnim nalozima odnosno po proizvodima.

Tablica 8.

R. br.

Radni nalog

Proi-zvod

Ukupni direktni troškovi

Ukupni indirektni troškovi

Sveukupni troškovi

1 2 3 4 5 6

1. 105 X 247.667,40 80.850,86 328.518,26

2. 106 Y 333.739,82 107.174,40 440.914,22

Ukupno 581.407,22 188.025,26 769.432,48

U sljedećoj tablici dajemo strukturu troškova koji nisu preneseni u zalihe proizvodnje već su direktno proknjiženi kao rashod razdoblja.

Tablica 9.

Red. br.

Vrsta troška Iznos

1 2 3

1. Neiskorišteni fiksni opći troškovi Pogona 13.460,09

2. Neiskorišteni fiksni opći troškovi Održavanja 7.407,23

3. Fiksni opći troškovi Administracije 41.686,12

4. Iskorišteni fiksni opći troškovi Održavanja koji su preneseni na Administraciju 2.338,57

5. Varijabilni opći troškovi Administracije 25.847,50

6. Varijabilni opći troškovi Održavanja koji su preneseni na Administraciju 5.180,66

Ukupno 95.920,17

Obzirom da je proizvedeno 3.000 komada proizvoda X i 4.000 ko-mada proizvoda Y, dajemo pregled cijene proizvodnje tih proizvoda po jednom komadu.

Tablica 10.

Red. br.

Radni nalog ProizvodUkupna

cijena proi-zvodnje

Proizvedeno komada

Cijena po 1 komadu

1 2 3 4 5 6

1. 105 X 328.518,26 3.000 109,51

2. 106 Y 440.914,22 4.000 110,23

Ukupno 769.432,48

U zadnjoj tablici dajemo pregled ukupnih troškova raspoređenih po proizvodima koji su knjiženi u zalihi proizvodnje i troškovi koji su knjiženi direktno kao rashod razdoblja.

Tablica 11

Red. br. Mjesto troška Iznos1 2 5

1. Proizvod X 328.518,26

2. Proizvod Y 440.914,22

3. Rashod razdoblja 95.920,17

Ukupno 865.352,65

Poslovni događaji u financijskom knjigovodstvu:Saldo troškova razreda 4 865.352,65 kn.1) Prijenos direktnih troškova iz Tablice 2:2) proizvod X - radni nalog 105 247.667,40 kn, �

proizvod Y - radni nalog 106 333.739,82 kn, �

ukupno 581.407,22 kn. �

Prijenos općih troškova Administracije iz Tablice 3. na rashode 3) razdoblja:fiksni opći troškovi 41.686,12 kn, �

varijabilni opći troškovi 25.847,50 kn, �

ukupno 67.533,62 kn. �

Prijenos neiskorištenih fiksnih općih troškova iz Tablice 4. u 4) rashode razdoblja:Pogona 13.460,03 kn, �

Održavanja 7.407,23 kn, �

ukupno 20.867,26 kn. �

Prijenos fiksnih općih troškova Održavanja koji su preneseni 5) na Administraciju iz Tablice 6. u rashode razdoblja:varijabilni opći troškovi 5.180,66 kn, �

iskorišteni fiksni troškovi 2.338,57 kn, �

ukupno 7.519,23 kn. �

Prijenos indirektnih troškova na zalihu proizvodnje iz Tablice 8.:6) na proizvod X - radni nalog 105 80.850,86 kn, �

na proizvod Y - radni nalog 106 107.174,40 kn, �

ukupno 188.025,26 kn. �

Prijenos zalihe proizvodnje na zalihe gotovih proizvoda:7) proizvod X 328.518,26 kn, �

proizvod Y 440.914,22 kn. �

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Saldo troškova u razredu 4 865.352,65 40 do 48 -

2. Prijenos direktnih troškova - podaci iz Tablice 2:

- proizvod X - radni nalog 105 247.667,40 6000 X -

- proizvod Y - radni nalog 106 333.739,82 6000 Y -

- ukupno 581.407,22 - 490

3. Prijenos općih troškova Administracije na rashode razdoblja iz Tablice 3 67.533,62 701 491

4. Prijenos neiskorištenih fiksnih općih troško-va Pogona i Održavanja iz Tablice 4 20.867,26 701 491

5. Prijenos fiksnih općih troškova Održavanja koji su preneseni na Administraciju iz Tablice 6 u rashode razdoblja 7.519,23 701 491

www.propisi.hr

6 / 200940

Računovodstv

o


Red. br.

Opis IznosRačun


6. Prijenos indirektnih troškova na zalihu proizvodnje iz Tablice 8

- na proizvod X 80.850,86 6000 X -

- na proizvod Y 107.174,40 6000 Y -

- ukupno 188.025,26 - 490

7. Prijenos zalihe proizvodnje na zalihu gotovih proizvoda:

- za proizvod X 328.518,26 6300 X 6000 X

- za proizvod Y 440.914,22 6300 Y 6000 Y

3.2. Metode mjerenja utroška zaliha Prema HSFI 10Zalihe, postoje sljedeće metode mjerenja utroška

zaliha: FIFO metoda (prvi ulaz - prvi izlaz);1) Metoda ponderiranog prosječnog troška;2) Specifična identifikacija troškova.3)

Poduzetnik treba koristiti istu metodu za sve zalihe iste vrste i namjene.

Izbor metoda obračuna utroška zaliha spada u područje računo-vodstvenih politika. Izbor određene metode ima različit utjecaj na vrijednost zaliha na kraju obračunskog razdoblja odnosno ima različit utjecaj na iznos troškova utroška zaliha, što konkretno ima različit utjecaj na ostvarenu dobit poduzetnika za određeno razdoblje. Da li će primjenom određene metode utroška zaliha trošak zaliha biti veći ili manji ne ovisi samo o metodi primjene utroška zaliha, već ovisi i o kretanju nabavnih cijena zaliha na više ili na niže.

Izbor metode utroška zaliha ima samo kratkoročni utjecaj na visinu troška zaliha i na visinu samih zaliha za određeno obračunsko razdo-blje, što može imati utjecaj na privremeno manje plaćani porez na dobit, ali dugoročno gledajući trošak je na kraju uvijek isti bez obzira na izbor metode utroška zaliha.

U uvjetima stalnog porasta cijena zaliha, ako poduzetnik privreme-no želi platiti manji porez na dobit (imati veći trošak zaliha) izabrat će metodu ponderiranog prosječnog troška, a ako želi imati što realniju vrijednost zaliha izabrat će FIFO metodu.

U praksi se češće upotrebljava metoda ponderiranog prosječnog troška ne samo zbog privremeno manjeg plaćenog poreza na dobit već i zbog toga što je ta metoda jednostavnija kod programiranja izračuna.

Obzirom da je izbor metode utroška zaliha računovodstvena politi-ka, kod promjene izbora metode utroška zaliha primjenjuju se odred-be HSFI 3-Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške. O postupanju poduzetnika kod promjene raču-novodstvene politike pisali smo detaljno u članku “Računovodstvene politike, promjene računovodstvenih procjena i pogreške - primjena HSFI 3” koji je objavljen u RiPup-u br.3/2009 na str. 73.

3.2.1. FIFO metoda odnosno metoda “prvi ulaz - prvi izlaz”Metoda “prvi ulaz - prvi izlaz” podrazumijeva postupak da se

stavka zaliha koja je prva kupljena prva upotrijebi ili proda, tako da su stavke koje ostaju na zalihama na kraju razdoblja one, koje su zadnje kupljene ili proizvedene.

Primjer 10.: Primjena FIFO metode:

Analitička evidencija zalihe materijala:Dat. Dokument Opis Ulaz Izlaz Stanje Cijena Duguje Potražuje Saldo

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

5.8. Primka 1 nabava 145 - 145 5,11 740,95 - 740,95

25.8. Primka 2 nabava 345 - 490 5,25 1.811,25 - 2.552,20

28.8. Izdatnica 1 utrošeno - 110 380 5,11 - 562,10 1.990,10

11.9. Primka 3 nabava 154 - 534 5,37 826,98 - 2.817,08

16.9. Izdatnica 2 utrošeno - 35 499 5,11 - 178,85 2.638,23

utrošeno - 217 282 5,25 - 1.139,25 1.498,98

24.9. Izdatnica 3 utrošeno - 128 154 5,25 - 672,00 826,98

utrošeno - 63 91 5,37 338,31 488,67

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Primka br.1. - ulaz 145 kg po 5,11 kn 740,95 3100 3090

2. Primka br. 2. - ulaz 345 kg po 5,25 kn 1.811,25 3100 3090

3. Izdatnica br.1. - izlaz 110 kg po 5,11 kn 562,10 4000 3100

4. Primka br. 3. ulaz - ulaz 154 kg po 5,37 kn 826,98 3100 3090

5. Izdatnica br. 2. - izlaz 252 kg

- izlaz 35 kg po 5,11 kn 178,85 4000 3100

- izlaz 217 kg po 5,25 kn 1.139,25 4000 3100

6. Izdatnica br. 3. - izlaz 191 kg

- izlaz 128 kg po 5,25 kn 672,00 4000 3100

- izlaz 63 kg po 5,37 kn 338,31 4000 3100

Napomena uz Primjer 10.:Po FIFO metodi na kraju navedenih poslovnih događaja ostala 1) je zaliha materijala od 91 kg po zadnjoj ulaznoj cijeni od 5,37 kn što iznosi 488,67 kn, što odgovara saldu na analitičkoj kar-tici zalihe materijala i saldu na financijskom kontu 3100.

3.2.2. Metoda ponderiranog prosječnog troškaMetoda ponderiranog prosječnog troška podrazumijeva postu-

pak po kojem se trošak neke stavke određuje temeljem prosječnog ponderiranog troška svih stavki na početku razdoblja i trošak sličnih stavki koje su kupljene ili proizvedene u tom razdoblju. Prosjek se može izračunati periodički ili po zaprimanju svake dodatne pošiljke ovisno o uvjetima u kojima poduzetnik posluje.

Primjer 11.: Primjena metode ponderiranog prosječnog troška:

Analitička evidencija zalihe materijala:

Dat.Doku-ment

Opis Ulaz

Izlaz Stanje Cijena

Prosječ-na cijena

DugujePotra-žuje

Saldo

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11

5.8. Primka 1 nabava 145 - 145 5,11 5,11 740,95 - 740,95

25.8 Primka 2 nabava 345 - 490 5,25 5,21 1.811,25 - 2.552,20

28.8. Izdat. 1 utrošeno - 110 380 5,21 5,21 - 573,10 1.979,10

11.9. Primka 3 nabava 154 - 534 5,37 5,255 826,98 - 2.806,08

16.9. Izdat. 2 utrošeno - 252 282 5,26 5,255 - 1.324,26 1.481,82

24.9. Izdat. 3 utrošeno - 191 91 5,26 5,255 - 1.003,71 478,11

www.RiPup.hr

416 / 2009 41

Računovodstv


Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Primka br.1. - ulaz 145 kg po 5,11 kn 740,95 3100 3090

2. Primka br. 2. - ulaz 345 kg po 5,25 kn 1.811,25 3100 3090

3. Izdatnica br.1. - izlaz 110 kg po prosječnoj cijeni od 5,21 kn (2.552,20 kn : 490 kg) 573,10 4000 3100

4. Primka br. 3. ulaz - ulaz 154 kg po 5,37 kn 826,98 3100 3090

5. Izdatnica br. 2. - izlaz 252 kg po prosječnoj cijeni od 5,255 kn (2.806,08 kn : 534 kg) 1.324,26 4000 3100

6. Izdatnica br. 3. - izlaz 191 kg po prosječnoj cijeni od 5,255 kn 1.301,71 4000 3100

Napomena uz Primjer 11.:Po metodi ponderiranog prosječnog troška na kraju navedenih 1) poslovnih događaja ostala je zaliha materijala od 91 kg po pro-sječnoj cijeni od 5,255 kn što iznosi 478,11 kn, što odgovara saldu na analitičkoj kartici zalihe materijala i saldu na finan-cijskom kontu 3100. Po ovoj metodi saldo zaliha je manje za 10,56 kn od salda zaliha po metodi FIFO.

3.2.3. Od 1.1.2008. ukinuta je primjena metode LIFO za poduzetnike koji primjenjuju HSFI-e

HSFI 10 - Zalihe ukinuo je mogućnost primjene metode LIFO kod utroška zaliha. Ako je poduzetnik u 2007. g. primjenjivao metodu LIFO trebao je od 1.1.2008. g. priječi na metodu FIFO ili metodu prosječnih cijena. U nastavku dajemo primjer ispravka zaliha robe zbog promjene metode utroška zaliha 1.1.2008. god. s metode LIFO na metodu FIFO.

Primjer 12.:Trošak zalihe robe uz primjenu metode LIFO u 2007.g. iznosio 1) je 600.000 kn.Trošak zalihe robe uz primjenu metode FIFO u 2007.g. iznosio 2) bi 530.000 kn.Povećanje vrijednosti zaliha 70.000 kn.3) Povećanje zadržane dobiti 56.000 kn.4) Povećanje odgođene porezne obveze (20% od 70.000 kn) 5) 14.000 kn.

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1.a

Povećanje vrijednosti zaliha sirovina na dan 1.1.2008.g. zbog promjene metode utroška zaliha s metode LIFO na metodu FIFO za 2007.g.

70.000,00 3100 9305

1.b. Odgođena porezna obveza (20% na 70.000,00) 14.000,00 93095 9705

3100 Zaliha sirovina i materijala

9305 Zadržana dobit zbog promjene računovodstvene politike

93095 Ispravak zadržane dobiti zbog promjene računovodstve-ne politike za odgođenu poreznu obvezu

9705 Odgođena porezna obveza zbog promjena računovod-stvenih politika

Na kraju godine poduzetnik je dužan osnovicu poreza na dobit povećati za 70.000,00 kn u obrascu PD za 2008.g. i nakon toga u knjigovodstvu na dan 31. prosinca 2008.g. proknjižiti ukidanje odgo-đene porezne obveze:

Knjiženja:

Red. br.

Opis IznosRačun


2. Na dan 31. prosinca 2008.g. ukidanje odgođe-ne porezne obveze nakon povećanja osnovice poreza na dobit za Povećanje vrijednosti zaliha zbog promjene metode utroška 14.000,00 9705 93095

Ukoliko je poduzetnik donio odluku o promjeni metode utroška zali-ha na kraju 2008.g. pa je tijekom 2008.g. primjenjivao LIFO metodu, tada je potrebno da efekte primjene LIFO metode u 2008.g. stornira crvenim stornom i proknjiži efekte primjene FIFO metode za 2008.g.

3.2.4. Specifična identifikacija troškovaPrema točki 29. HSFI 10-Zaliha, troškovi zaliha predmeta koji

se uobičajeno ne mogu razmjenjivati, te dobara i usluga, koje su namijenjene i izdvojene za specifične projekte, određuju se koristeći specifičnu identifikaciju njihovih individualnih troškova.

Specifična identifikacija troškova znači, da se specifični troš-kovi pripisuju identificiranim predmetima zaliha. To je primjereni pri-stup za stavke koje se izdvajaju za određeni projekt, bez obzira da li su kupljene ili proizvedene (HSFI 10.30.).

U brodogradnji gdje se proizvodi po narudžbi primjereno je pri-mijeniti specifičnu identifikaciju troškova za utvrđivanje vrijednosti zaliha, jer se ova metoda primjenjuje kod zaliha visoke cijene i male količine.

Specifična identifikacija troškova je metoda utvrđivanja zaliha koja točno prati fizički tok zaliha i svaki predmet zaliha ima svoj identifi-kacijski broj.

Primjer 13.: Poduzetnik A bavi se proizvodnjom jahti i nabavlja motore koje

ugrađuje u jahte. Poduzetnik A prati motore za jahte po specifičnoj identifikaciji troškova.

Ulazni račun od dobavljača za motor (koji je dobio identifika1) cijski br.135) u svoti od 122.000,00 kn (PDV iznosi 22.000,00 kn).Ulazni račun dobavljača za prijevoz motora br.135 do skladišta 2) 12.200,00 kn (PDV iznosi 2.200,00 kn).Obračun nabave motora br.135. od 5.5. 2009. u svoti od 3) 110.000,00 kn.Ulazni račun od dobavljača za motor (koji je dobio identifikacij4) ski broj 136) u svoti od 128.100,00 kn (PDV iznosi 23.100,00 kn).Ulazni račun dobavljača za prijevoz motora br.136 do skladišta 5) 12.810,00 kn (PDV iznosi 2.310,00 kn).Obračun nabave motora br.136. od 10.5. 2009. u svoti od 6) 115.500,00 kn.Izdan je motor u proizvodnju 20.5.2009. koji ima identifikacij7) ski broj 136.

www.ripup.hr

6 / 200942

Računovodstv

o


Analitičko materijalno knjigovodstvo:

Datum Dokument OpisKoličina Trošak nabave po

motoru

Vrijednost

Ulaz Izlaz Stanje Duguje Potražuje Saldo1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

5.5.09. Primka 1 Motor br. 135. 1 - 1 110.000,00 110.000,00 - 110.000,00

10.5.09. Primka 2 Motor br. 136. 1 - 2 115.500,00 115.500,00 - 225.500,00

20.5.09. Izdatnica 1 Motor br. 136. - 1 1 115.500,00 - 115.500,00 110.000,00

Ukupno 225.500,00 115.500,00

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Ulazni račun dobavljača za motor identifika-cijskog broja 135 122.000,00 - 2200

- PDV 22.000,00 1600 -


2. Ulazni račun dobavljača za prijevoz motora identifikacijskog broja 135 12.200,00 - 2202

- PDV 2.200,00 1600 -


3. Obračun nabave za motor identifikacijskog broja 135 110.000,00 3100 3090

4. Ulazni račun dobavljača za motor identifika-cijskog broja 136 128.100,00 - 2200

- PDV 23.100,00 1600 -


5. Ulazni račun dobavljača za prijevoz motora identifikacijskog broja 136 12.810,00 - 2202

- PDV 2.310,00 1600 -


6. Obračun nabave za motor identifikacijskog broja 136 115.500,00 3100 3090

7. Izdatnica - dan motor identifikacijskog broja 136 u proizvodnju 115.500,00 40001 3100

3.3. Specifične metode početnog mjerenja zaliha i utroška zaliha

Specifične metode početnog mjerenja zaliha i utroška zaliha su:1) Metoda standardnog troška i2) Metoda trgovine na malo.Prema točki 26. HSFI 10-Zalihe, tehnike za mjerenje troška,

koje nisu primijenjene prema trošku nabave, mogu biti po metodi standardnog troška ili po metodi trgovine na malo. Uvjet je da se ovim dvjema metodama dobivaju rezultati približni primjeni tehnike po trošku nabave.

3.3.1. Metoda standardnog troška Metoda standardnog troška uzima u obzir uobičajene količine

materijala i rezervnih dijelova, rada, uobičajenu učinkovitost i iskori-štenost kapaciteta. Ona se redovito preispituje i po potrebi mijenja u odnosu na postojeće uvjete (HSFI 10.27.).

Metoda standardnog troška primjenjuje se kada je evidencija po stvarnim troškovima neprikladna zbog kašnjenja podataka u odnosu na potrebe. Ova metoda najčešće se primjenjuje kod masovne proi-zvodnje i kod proizvodnje koja duže traje.

Kada je kod ove metode na kraju obračunskog razdoblja značaj-nija razlika između stvarnih i standardnih troškova tada zalihe treba stornirati do razine stvarnih troškova u slučaju kada su zalihe mate-rijala po standardnim troškovima više od stvarnih troškova. U slu-čaju kada su zalihe materijala po standardnim troškovima niže od stvarnih troškova, troškove zaliha treba povećati do visine stvarnih troškova.

Primjer 14.: Ulazni račun dobavljača za 10.000 kg sirovina (1kg sirovine 1) je po 53,00 kn):vrijednost sirovine 530.000,00 kn, �

PDV 116.600,00 kn, �

ukupna vrijednost računa 646.600,00 kn, �

zaduženje u materijalnom knjigovodstvu po �

standardnoj cijeni (1kg po 50,00 kn) 500.000,00 kn.Izdatnica br.1. za utrošak 1.700 kg sirovina 2) po standardnoj cijeni od 50,00 kn za 1kg 85.000,00 kn.Odstupanje od stvarnih cijena za utrošak 3) sirovine (5,66% od 85.000,00 kn) 4.811,00 kn.

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Ulazni račun dobavljača - ukupni iznos 646.500,00 - 2200

- zaduženje zalihe materijala po standardnim cijenama (10.000,00 kg x 50,00 kn) 500.000,00 3100 -

- PDV 116.600,00 1600 -

- odstupanje od stvarne cijene (530.000,00 minus 500.000,00 kn) 30.000,00 3190 -

2. Izdatnica br.1. - utrošak sirovine po standar-dnim cijenama (700 kg x 50,00 kn) 85.000,00 4000 3100

3. Odstupanje od stvarnih cijena (6,0% od 85.000,00) 5.100,00 4009 3190

Napomene uz Primjer 14.:Prije knjiženja u financijskom knjigovodstvu, zaduženje zaliha 1) sirovina u materijalnom knjigovodstvu obavljeno je na temelju skladišne primke koja je sastavljena na temelju standardne cijene a ne stvarne cijene, što je i svrha ove metode da se ne čeka na ulazni račun dobavljača da bi se zadužila analitička evidencija sirovina. Kada se doznala stvarna cijena sirovina (ovdje smo radi pojednostavljenja primjera izostavili zavisne troškove nabave), treba proknjižiti odstupanje od stvarnih ci-jena, koje iznosi 30.000,00 kn;U materijalnom knjigovodstvu i utrošak sirovine knjiži se po 2) standardnim cijenama, a u financijskom knjigovodstvu po-trebno je na utrošak po standardnim cijenama izračunati i pro-knjižiti odstupanje od 6,0% (30.000,00 : 500.000,00 x 100).

436 / 2009 43

Računovodstv


3.3.2. Metoda trgovine na malo Metoda trgovine na malo često se koristi u trgovini na malo za

mjerenje zaliha velikog broja artikala koji se brzo mijenjaju i koji ima-ju slične marže zbog čega nije praktično koristiti druge metode za utvrđivanje troškova. Troškovi ovih zaliha određuju se tako, da se prodajna vrijednost zaliha umanjuje za odgovarajući postotak bruto marže. Postotak, koji se koristi, uzima u obzir zalihe čija je cijena sni-žena ispod njihove izvorne prodajne cijene. Često se koristi prosječni postotak za svaki odjel prodaje na malo (HSFI 10.28.).

Primjer 15.:U prodavaonici na malo saldo maloprodajne vrijednosti razli-1) čitih vrsta robe s uračunanom maržom od 25% i uračunanim PDV-om od 22% iznosi 361.634,68 kn, marža 59.284,37 kn i uračunani PDV 65.212,81 kn.U prodavaonici na malo saldo maloprodajne vrijednosti razli-2) čitih vrsta robe s uračunanom maržom od 15% i uračunanim PDV-om 0% iznosi 167.826,68 kn, marža 21.890,43 kn.Primljene su fakture od dobavljača za različite vrste roba u svo-3) ti od 122.000,00 kn (PDV iznosi 22.000,00 kn), za koju marža iznosi 25%, a PDV 22%. Prema kalkulaciji podaci su sljedeći:fakturna (nabavna) vrijednost 100.000,00 kn, �

marža 25.000,00 kn, �

uračunani PDV 27.500,00 kn, �

maloprodajna vrijednost 152.500,00 kn. �

Primljene su fakture od dobavljača za različite vrste roba u 4) svoti od 135.000,00 kn (PDV iznosi 0,00 kn), za koju marža iznosi 15%, a PDV 0%. Prema kalkulaciji podaci su sljedeći:fakturna (nabavna) vrijednost 135.000,00 kn, �

marža 20.250,00 kn, �

uračunani PDV 0,00 kn, �

maloprodajna vrijednost 155.250,00 kn. �

5a) Utržak prodavaonice u gotovini iznosi 35.845,55 kn,za robu s 22% PDV-a 25.285,34 kn, �

za robu s 0% PDV-a 10.560,21 kn. �

5b) Storniran je PDV s prihoda i prenesen na obvezu za robu s 22% PDV-a (25.285,34 x 18,0328%) 4.559,66 kn.

5c) Razduženje zaliha za prodanu robu s uračunanim PDV-om od 22%

maloprodajna vrijednost 25.285,34 kn, �

PDV 4.559,66 kn, �

iznos marže za razduženje �

(74.284,37 : 514.134,68 x 25.285,34) 3.653,33 kn,nabavna vrijednost prodane robe 17.072,35 kn. �

5d) Razduženje zaliha za prodanu robu s uračunanim PDV-om od 0%:maloprodajna vrijednost 10.560,21 kn, �

iznos marže za razduženje �

(42.140,43 : 323.076,68 x 10.560,21) 1.377,42 kn,nabavna vrijednost prodane robe 9.182,79 kn. �

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Saldo u prodavaonici robe s uračunanom maržom od 25% i uračunanim PDV-om od 22%:

- maloprodajna vrijednost 361.634,68 66301 -

- uračunani PDV 65.212,81 - 6640

- marža 59.284,37 - 6693

2. Saldo u prodavaonici robe s uračunanom maržom 15% i uračunanim PDV-om od 0%:

- maloprodajna vrijednost 167.826,68 66300 -

- marža 21.890,43 - 6693

3. Zaduženje prodavaonice za robu po malopro-dajnoj cijeni (marža 25%, PDV 22%) 152.500,00 66301 -

- uračunana marža 25.000,00 - 6693

- uračunani PDV 27.500,00 - 6640

- pretporez iz ulaznih računa 22.000,00 1600 -

- obveze prema dobavljačima iz ulaznih računa (nabavna vrijednost) 100.000,00 - 2210

4. Zaduženje prodavaonice za robu po malopro-dajnoj cijeni (marža 15%, PDV 0%) 155.250,00 66300 -

- uračunana marža 20.250,00 - 6693

- obveze prema dobavljačima iz ulaznih računa (nabavna vrijednost) 135.000,00 - 2210

5.a Utržak prodavaonice u gotovini 35.845,55 1022 75101

5.b Obveza za PDV za prodaju robe u gotovini s uračunanim PDV-om od 22% 4.559,66 - 2600

- umanjenje prihoda od prodaje robe za PDV -4.559,66 - 75101

5.c Razduženje prodavaonice za robu s uračuna-nim PDV-om od 22%

- maloprodajna cijena 25.285,34 - 66301

- uračunani PDV 4.559,66 6640

- uračunana marža 3.653,33 6693 -

- nabavna vrijednost prodane robe 17.072,35 7101 -

5.d Razduženje prodavaonice za robu s uračuna-nim PDV-om od 0%

- maloprodajna cijena 10.560,21 - 66300

- uračunana marža 1.377,42 6693 -

- nabavna vrijednost prodane robe 9.182,79 7101 -

Promjena cijene u trgovini na malo na niže ide na teret marže (i PDV-a) do visine nabavne vrijednosti robe. Ako je sniženje cijena robe u trgovini na malo ispod nabavne vrijednosti robe, tada se razli-ka knjiži na teret rashoda razdoblja, koji je prema propisima o porezu na dobit nepriznati rashod sve do prodaje te robe.

3.4. Sitni inventar u upotrebiSitni inventar u upotrebi prati se:

u operativnim evidencijama,1) u analitičkom knjigovodstvu sitnog inventara u upotrebi i2) u financijskom knjigovodstvu.3)

Objavite financijske izvještaje u RiPup-u

Cijena: 980,00 kn + PDVTel.: 01 49 21 737

6 / 200944

Računovodstv

o


Operativne evidencije su npr.: alatne knjižice, alatne markice, evi-dencijski kartoni,

reversi i slično.Kod davanja sitnog inventara u upotrebu (sa zalihe ili direktno kod

nabave), poduzetnik može primijeniti jednu od sljedećih metoda:metoda jednokratnog otpisa i1) metoda kalkulativnog otpisa prema vremenu korištenja a naj-2) duže kroz 12 mjeseci.

Primjer 16.: Jednokratni otpis sitnog inventara u upotrebiSa zaliha dan je sitni inventar u upotrebu u iznosu od 5.000,00 1) kn.Sitni inventar u upotrebi otpisuje se jednokratno prilikom stav-2) ljanja u upotrebu.

Knjiženja:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Sa zaliha dan je sitni inventar u upotrebu 5.000,00 351 350

2. Jednokratni otpis sitnog inventara u upotrebi 5.000,00 4030 3570

Primjer 17.: Kalkulativni otpis sitnog inventara u upotrebiPo računu dobavljača sitni inventar odmah je stavljen u upo-1) trebuvrijednost računa dobavljača 6.100,00 kn, �

PDV 1.100,00 kn, �

iznos računa bez PDV-a 5.000,00 kn. �

Sitni inventar u upotrebi otpisuje se kalkulativno kroz 10 mje-2) seci. Otpis za prvi mjesec u upotrebi iznosi 500,00 kn.

Knjiženja:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Ulazni račun dobavljača za sitni inventar koji je odmah stavljen u upotrebu: 6.100,00 - 2200

- PDV 1.100,00 1600 -

- iznos računa bez PDV-a 5.000,00 351

2. Kalkulativni otpis sitnog inventara u upotrebi za prvi mjesec upotrebe 500,00 4030 3570

3.5. Umanjenje vrijednosti zaliha - vrijednosno usklađenje

Odredbe o umanjenju vrijednosti zaliha nalaze se u točkama 34. do 37. HSFI 10-Zalihe.

Početno mjerenje zaliha treba mjeriti po trošku nabave, a nakon početnog mjerenja zalihe se mjere ili po trošku nabave ili po neto utrživoj vrijednosti, ovisno o tomu što je niže.

Utvrđivanje kurentnosti zaliha je potrebno, jer se može dogoditi da se troškovi zaliha ne će moći nadoknaditi u cijelosti, ako su zalihe oštećene ili u cijelosti ili djelomično zastarjele ili ako je smanjena njihova prodajna cijena.

Nemogućnost nadoknade troškova zaliha može biti prisutna, ako je došlo do povećanja procijenjenih troškova dovršenja ili procijenje-nih troškova koji tek trebaju nastati zbog prodaje.

Otpisivanje vrijednosti zaliha ispod troškova do neto utržive vrijed-nosti u skladu je sa stajalištem, da se imovina ne smije iskazivati u iznosima koji su veći od iznosa koji se očekuje realizirati njihovom prodajom ili uporabom.

Otpisivanje vrijednosti zaliha do njihove neto utržive vrijednosti provodi se uobičajeno predmet po predmet. Međutim, u nekim okol-nostima može biti primjerenije grupirati slične ili povezane predmete zaliha.

Procjena neto utržive vrijednosti zaliha temelji se na najnovijim dokazima koji postoje u vrijeme procjene vrijednosti zaliha za koje se očekuje da će biti realizirane. Ove procjene uzimaju u obzir pro-mjene cijena ili troškova izravno povezane s događajima nakon kraja razdoblja u mjeri u kojoj ti događaji potvrđuju uvjete koji su postojali na kraju razdoblja.

Materijal i druge zalihe namijenjene proizvodnji zaliha ne otpi-suju se ispod troška nabave, ako se očekuje da će gotovi proizvodi u koje će biti ugrađene biti prodani po cijeni u visini ili iznad troškova. Međutim, kad smanjenje cijene materijala upućuje na to da će troš-kovi gotovih proizvoda biti veći od neto utržive vrijednosti, vrijednost materijala se otpisuje do neto utržive vrijednosti. U tim uvjetima za-mjenska vrijednost materijala može biti najbolja raspoloživa mjera za njihovu neto utrživu vrijednost.

Iznos bilo kojeg otpisa zaliha do neto utržive vrijednosti i svi gubici zaliha trebaju se priznati kao rashod u razdoblju otpisa, odnosno nastanka gubitka (HSFI 10.12.)

Umanjenje vrijednosti zaliha odnosno vrijednosno usklađenje zali-ha knjiži se kao rashod koji se, prema Pravilniku o strukturi i sadržaju godišnjih financijskih izvještaja (Nar. nov., br. 38/08), u Obrascu Ra-čun dobiti i gubitka iskazuje kao poslovni rashod pod pozicijom II 6. e) Vrijednosno usklađivanje kratkotrajne imovine (osim financijske imovine).

Prema propisima o porezu na dobit vrijednosno usklađenje zaliha (umanjenje vrijednosti zaliha) privremeno nije porezno priznati ras-hod i priznaje se tek kada dođe do otuđenja ili uništenja zaliha.

Primjer 18.: Stanje vrijednosti zaliha materijala za proizvodnju je 100.000,00 1) kn.Poduzetnik je procijenio da je smanjena vrijednost zaliha ma-2) terijala čija je nabavna vrijednost 100.000,00 kn za 20% odno-sno za 20.000,00 kn.

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Stanje zaliha materijala 100.000,00 3100 -

2. Vrijednosno usklađenje zaliha materijala 20.000,00 7370 3170

Napomena uz Primjer 18.:Prema odredbama HSFI 10-Zalihe, vrijednosno usklađenje za-1) liha može biti samo na niže (umanjenje), a ne može biti na više (uvećanje).

Promjena cijene u trgovini na malo na niže ide na teret marže (i PDV-a) do visine nabavne vrijednosti robe. Ako je sniženje cijena robe u trgovini na malo ispod nabavne vrijednosti robe, tada se razli-ka knjiži na teret rashoda razdoblja, koji je prema propisima o porezu na dobit nepriznati rashod sve do prodaje te robe.

3.6. Smanjenje gubitka od umanjenja zaliha

Neto utrživa vrijednost zaliha procjenjuje se iznova u svakom slje-dećem razdoblju. Ako su neke okolnosti u ranijem razdoblju uzroko-vale otpis zaliha ispod troška, a te okolnosti više ne postoje, ili ako postoji nedvosmisleni dokaz o povećanju neto utržive vrijednosti

456 / 2009 45

Računovodstv


zbog promjene ekonomskih uvjeta, poništava se raniji otpis do izno-sa koji je prethodno bio priznat kao rashod. Iznos bilo kojeg ponište-nja otpisa vrijednosti zaliha kao posljedica povećanja neto utržive vrijednosti treba priznati kao prihod, uz istovremeno povećanje zali-ha, do visine prethodno priznatog rashoda (HSFI 10.38.).

Ako su se promijenile okolnosti koje su u ranijim razdobljima uzro-kovale otpis zaliha, te je došlo do povećanja neto utržive vrijednosti zaliha, raniji otpis zaliha se poništava i taj iznos priznaje u prihod (HSFI 15.57.).

Iznos bilo kojeg poništenja otpisa zaliha, kao posljedica povećanja neto utržive vrijednosti, priznaje se kao prihod, do visine prethodno priznatog rashoda, u razdoblju u kojem je došlo do poništenja (HSFI 10.12.).

Iz navedenih odredbi proizlazi da se smanjenje gubitka od uma-njenja zaliha ne knjiži kao storno rashoda već kao prihod i to ne kao poslovni prihod već kao financijski prihod odnosno kao nerealizirani dobitak (prihod).

Prema Pravilniku o strukturi i sadržaju godišnjih financijskih izvje-štaja (Nar. nov., br. 38/08), u Obrascu Račun dobiti i gubitka nerea-lizirani dobici (prihodi) iskazuju se kao financijski prihodi pod pozici-jom III 4. - Nerealizirani dobici (prihodi).

Primjer 19.: Stanje vrijednosti zaliha materijala za proizvodnju je: 1) nabavna vrijednost zaliha 100.000,00 kn, �

ispravak vrijednosti zaliha zbog umanjenja u 2007.g. 20.000,00 kn. �

U 2008. procijenjeno je da su prestali razlozi 2) umanjenja vrijednosti zaliha za 8.000,00 kn.

Knjiženja:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Stanje zaliha materijala:

- nabavna vrijednost 100.000,00 3100 -- ispravak vrijednosti zaliha materijala zbog umanjenja vrijednosti u 2007.g. 20.000,00 - 3170

2. Ukidanje umanjenja vrijednosti zaliha na temelju procjene u 2008.g. 8.000,00 3170 77924

Napomena uz Primjer 19.:Ukidanje umanjenja vrijednosti zaliha može biti najviše do 1) iznosa umanjenja zaliha u prethodnim razdobljima, a to u na-šem primjeru iznosi najviše do 20.000,00 kn.

4. Prestanak priznavanja zaliha

Prema točki 39. HSFI 10-Zalihe, zalihe se prestaju priznavati:kada je vjerojatno da poduzetniku buduće ekonomske ko-1) risti od zaliha neće pritjecati,kada su utrošene i2) kada su zalihe prodane.3)

Prodaja zaliha priznaje se u prihode u računu dobiti i gubitka, jer se očekuje povećanje budućih ekonomskih koristi (HSFI 10.11.).

Kad su zalihe prodane, knjigovodstveni iznos tih zaliha treba pri-znati kao rashod razdoblja u kojem su priznati odnosni prihodi (HSFI 10.12.).

Neke zalihe se mogu rasporediti na drugu imovinu, primjeri-ce, zalihe koje se koriste kao komponenta dugotrajne materijalne

imovine izrađene u vlastitoj izvedbi. Zalihe, koje su na ovaj način raspoređene na neku drugu imovinu priznaju se kao rashod tijekom vijeka upotrebe te imovine (HSFI 10.13.).

4.1. Rashodovanje i isknjiženje zalihaU praksi se rashodovanje i isknjiženje zaliha najčešće tretiraju kao

jedan poslovni događaj, što je neispravno i često za posljedicu ima osobno prisvajanje rashodovanih zaliha.

Rashodovanje i isknjiženje zaliha dva su različita poslovna doga-đaja koja se vrlo rijetko događaju istog dana i koja imaju različite izvorne dokumente na temelju kojih se knjiže.

U praksi se rashodovanje odnosno stavljanje zaliha izvan upotrebe zbog svoje neupotrebljivosti vezuje uz godišnji popis imovine. Prema propisima o oporezivanju dobiti troškovi rashodovane kratkotrajne materijalne imovine nisu priznati rashodi (rashodovanje dugotrajne materijalne imovine od 1. siječnja 2005. god. priznati je rashod), sve dok se rashodovana kratkotrajna materijalna imovina ne otuđi ili uništi. Zbog navedenog, za pravnu osobu nije dobro da se odluka o rashodovanju zaliha donosi na temelju prijedloga inventurne (popi-sne) komisije. Naime, u ovom slučaju odluka o rashodovanju mora se knjižiti s 31. prosinca, a otuđenje ili uništenje se događa tek iduće godine.

Najbolje rješenje je da pravna osoba ima jedno stalno povjeren-stvo za rashodovanje zaliha koje tijekom godine donosi prijedloge o rashodovanju zaliha prema potrebi a na temelju prethodnih pisanih zahtjeva zaposlenika pravne osobe koji su zaduženi za zalihe.

Odluka o rashodovanju zaliha donosi se onda kada određena za-liha nije više za upotrebu (kod pravne osobe koja donosi odluku o rashodovanju).

Rashodovana zaliha može se: otuđiti ili1) uništiti.2)

Rashodovana zaliha može se otuđiti na tri načina: prodati,1) prodati kao otpad ili dati na otpad uz plaćanje troškova,2) pokloniti.3)

Ako se donese odluka o uništenju rashodovanih zaliha (a to će biti u slučaju kada se procijeni da dotične zalihe ne samo što nisu za upotrebu kod dotične pravne osobe već nisu za upotrebu ni za druge, niti se mogu prodati ili pokloniti, jer nemaju nikakve upotreb-ne vrijednosti), tada se, na temelju odluke o rashodovanju, mora u knjigovodstvu svesti knjigovodstvenu vrijednost zaliha na nulu preko računa (konta) ispravka vrijednosti. Knjigovodstvena vrijednost je razlika između nabavne vrijednosti i ispravka vrijednosti.

Ako se donese odluka o otuđenju zaliha tada se mora donijeti i odluka o procjeni ostatka vrijednosti zaliha. Ostatak vrijednosti je neto iznos koji pravna osoba očekuje dobiti za rashodovane zalihe prilikom otuđenja, po odbitku očekivanih troškova otuđenja.

Ako je procijenjena vrijednost rashodovanih zaliha (koja je pred-viđena za otuđenje) manja od knjigovodstvene vrijednosti, tada se knjigovodstvena vrijednost te imovine mora umanjiti za utvrđenu razliku, preko računa ispravka vrijednosti.

Iz navedenoga proizlazi da nije dovoljno samo donijeti odluku o rashodovanju zaliha, već u toj odluci (ili naknadno u posebnoj odluci) treba odrediti da li će se i na koji način ta imovina otuđiti (i kako otuđiti) ili uništiti. Ako se donese odluka da će se rashodovana ma-terijalna imovina otuđiti, tada u toj odluci (ili naknadno u posebnoj odluci) treba procijeniti ostatak vrijednosti imovine.

Nakon donošenja odluke o rashodovanju zaliha bitno je da se ras-hodovana zaliha fizički izdvoji iz upotrebe i za tu imovinu zaduži

6 / 200946

Računovodstv

o


posebna fizička osoba u pravnoj osobi, bez obzira da li će se rasho-dovana materijalna imovina otuđiti ili uništiti.

Na temelju odluke o rashodovanju zaliha ne može se u knjigo-vodstvu pravne osobe izvršiti isknjiženje navedene imovine, već se mora:

ako je donesena odluka da će se rashodovana materijalna �

imovina uništiti, tada se preko računa ispravka vrijednosti svodi knjigovodstvena vrijednost dotične rashodovane mate-rijalne imovine na nulu (nabavna vrijednost imovine mora biti jednaka ispravku vrijednosti imovine), a ako je donesena odluka da će se rashodovana zaliha � otuđiti tada se obavlja vrijednosno usklađenje zaliha do procijenjenog iznosa koji će se dobiti prodajom.

Odlukom o rashodovanju zaliha koje će se uništiti, za knjigovod-stvenu vrijednost (razlika između nabavne vrijednosti i ispravka vri-jednosti dotičnih zaliha u momentu rashodovanja) odobravaju se (potražuju) računi ispravka vrijednosti zaliha i zadužuju se (duguju) računi rashoda.


ispravak vrijednosti zaliha 8.000,00 kn. �

Odluka o rashodovanju zaliha, jer će se zalihe uništiti 7.000,00 kn.2)

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Stanje rashodovane zalihe materijala za proi-zvodnju koja će se uništiti jer se ne može prodati (nema upotrebne vrijednosti ni za druge)

- nabavna vrijednost 15.000,00 3100 -

- ispravak vrijednosti zaliha 8.000,00 - 3170

2. Odluka o rashodovanju 7.000,00 7370 3170

Odlukom o rashodovanju zaliha koje će se otuđiti, u knjigovodstvu se knjiži na istim računima, ali se ne knjiži ukupna knjigovodstvena vrijednost već samo razlika između knjigovodstvene i procijenjene vrijednosti rashodovanih zaliha.



Odluka o rashodovanju zaliha do procijenjene vrijednosti od 2) 5.000,00 kn, jer će se zalihe prodati 2.000,00 kn.

Knjiženja:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Stanje rashodovane zalihe materijala za proizvodnju koja će se uništiti jer se ne može prodati (nema upotrebne vrijednosti ni za druge)


- ispravak vrijednosti zaliha 8.000,00 - 3170

2. Odluka o rashodovanju do procijenjene vrijednosti zaliha od 5.000,00 kn 2.000,00 7370 3170

Na temelju odluke o rashodovanju zaliha ne može se i ne smije se izvršiti isknjiženje zaliha iz knjigovodstvene evidencije.

Koji su izvorni dokumenti na temelju kojih se knjiži isknjiženje ras-hodovanih zaliha ovisi o tome da li je donesena odluka o otuđenju ili odluka o uništenju te imovine.

Isknjiženje prodanih rashodovanih zaliha ne provodi se samo na temelju odluke o prodaji, nego na temelju izlaznog računa odnosno izvornog dokumenta o isporuci rashodovanih zaliha kupcu (dostav-nica, izdatnica, potvrda).

Isknjiženje poklonjene rashodovane materijalne imovine ne pro-vodi se samo na temelju odluke o poklonu, već je potreban i izvorni dokument o predaji imovine osobi kojoj je ta imovina poklonjena.

Isknjiženje uništenih rashodovanih zaliha ne provodi se samo na temelju odluke o uništenju, već je potreban i komisijski zapisnik o uništenju te imovine. To znači da se kod odluke o uništenju (ili na-knadno) mora odrediti i povjerenstvo (komisija) koja će to uništenje provesti i o tome sastaviti komisijski zapisnik.

Iz navedenog proizlazi da i u slučaju kada se istovremeno donese od-luka o rashodovanju zaliha i odluka o prodaji odnosno odluka o unište-nju, isknjiženje rashodovanih zaliha ne obavlja u momentu donošenja odluka već nakon nastanka navedenih izvornih dokumenata.

Na temelju komisijskog zapisnika o uništenju rashodovanih zali-ha (pretpostavlja se da je prethodno izvršeno knjiženje rashodovanja i svedena knjigovodstvena vrijednost rashodovane imovine na nulu) obavlja se isknjiženje u korist (potražuju) računa 31-Sirovine i ma-terijal ili 32-Rezervni dijelovi ili 35-Sitan inventar, autogume i amba-laža ili 60-Proizvodnja u toku ili 63-Proizvodi ili 66-Roba ili 68-Ostala imovina namijenjena prodaji i na teret (duguju) računa ispravaka vrijednosti navedenih zaliha u okviru navedenih skupina.

Primjer 22.: Stanje vrijednosti zaliha materijala za proizvodnju nakon pro-1) knjiženog rashodovanja je:nabavna vrijednost zaliha 15.000,00 kn, �


2a) Izlazni račun kupcu za prodani materijal: ukupni iznos računa 6.344,00 kn, �

PDV 1.144,00 kn, �


2b) Isknjiženje zaliha prodanog materijala:nabavna vrijednost zaliha 15.000,00 kn, �

ispravak vrijednosti zaliha 10.000,00 kn, �

knjigovodstvena vrijednost zaliha �

(sadašnja vrijednost zaliha) 5.000,00 kn.

Cijena: 980,00 kn + PDVTel.: 01 / 49 21 737

Objavite svoje financijske izvještaje u RiPup-u

476 / 2009 47

Računovodstv


Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Stanje rashodovane zalihe materijala nakon proknjižene odluke o rashodovanju:


- ispravak vrijednosti 10.000,00 - 3170

2a. Izlazni račun kupcu za materijal 6.344,00 1201 -

- PDV 1.144,00 - 2600

- iznos računa bez PDV-a 5.200,00 - 7810

2b. Razduženje zalihe materijala:

- nabavna vrijednost 15.000,00 - 3100

- ispravak vrijednosti 10.000,00 3170 -

- knjigovodstvena vrijednost 5.000,00 7310 -

Kod odluke o rashodovanju zaliha, u slučaju kada se knjigovod-stvena vrijednost svodi na nulu (odlučeno je da će se rashodovana materijalna imovina uništiti) ili se svodi na nižu procijenjenu vrijed-nost (odlučeno je da će se rashodovana materijalna imovina otuđiti odnosno prodati ili pokloniti), na otpisanu knjigovodstvenu vrijed-nost ne obračunava se porez na dodanu vrijednost jer nije došlo do isporuke u smislu odredbe čl. 2. Zakona o PDV-u. U ovom slučaju ne radi se o manjku materijalne imovine jer materijalna imovina i na-kon rashodovanja postoji, samo je njena knjigovodstvena vrijednost umanjena ili svedena na nulu.

Pravne osobe koje nisu porezni obveznici PDV-a odnosno koji nisu u sustavu PDV-a temeljem čl.6. st.2. ili čl.11. ili čl.22. Zakona o PDV-u, ne obračunavaju PDV ni u momentu prodaje, poklanjanja ili uništenja rashodovane materijalne imovine.

Kada se rashodovana materijalna imovina proda, tada pravna osoba koja je porezni obveznik PDV-a (koja je u sustavu PDV-a) kod fakturiranja kupcu (u momentu predaje materijalne imovine kupcu), obračunava PDV na poreznu osnovicu koju čini naknada za prodanu materijalnu imovinu.

Kada se rashodovana materijalna imovina poklanja, tada pravna osoba koja je porezni obveznik PDV-a (koja je u sustavu PDV-a) kod predaje materijalne imovine osobi kojoj se poklanja, obračunava PDV na poreznu osnovicu koju čini procijenjena tržišna vrijednost materijalne imovine. U ovom slučaju dokument (obračun, otpremni-ca, izdatnica, račun) za poklonjenu (darovanu) materijalnu imovinu provodi se kroz Knjigu I-RA za redovne isporuke, a ne kroz Knjigu I-RA za vlastitu potrošnju. Kada se materijalna imovina poklanja ne-koj osobi (pravnoj ili fizičkoj) smatramo da se toj osobi ne obračuna-va PDV, već je PDV trošak pravne osobe koja poklanja materijalnu imovinu. Prema mišljenju Ministarstva financija pravna osoba koja je poklonila materijalnu imovinu može toj osobi fakturirati PDV.

Kada se rashodovana materijalna imovina uništava ili baca (jer više nema nikakvu uporabnu vrijednost), tada pravna osoba koja je porezni obveznik PDV-a (koja je u sustavu PDV-a) kod uništenja ili ba-canja treba pozvati djelatnika Porezne uprave da tome prisustvuje, da bi se to uništenje smatralo porezno priznatim manjkom. U ovom slučaju, osobno smatram da je dovoljno da pravna osoba u primje-renom roku (15 dana) pismeno pozove djelatnika Porezne uprave da prisustvuje uništavanju ili bacanju neupotrebljive rashodovane ma-terijalne imovine i ako se on ne odazove tada je to priznati manjak (ne obračunava se PDV). Ako se ne pozove djelatnika Porezne upra-ve ili djelatnik Porezne uprave dade svoje mišljenje da rashodovana

materijalna imovina nije neupotrebljiva, tada pravna osoba u mo-mentu uništenja obračunava PDV na procijenjenu tržišnu vrijednost materijalne imovine.

4.2. Prodaja zalihaProdaja zaliha priznaje se u prihode u računu dobiti i gubitka, jer

se očekuje povećanje budućih ekonomskih koristi (HSFI 10.11.).Kad su zalihe prodane, knjigovodstveni iznos tih zaliha treba pri-

znati kao rashod razdoblja u kojem su priznati odnosni prihodi (HSFI 10.12.).

Kada se zalihe prodaju knjigovodstvena vrijednost tih zaliha priznaje se u rashod razdoblja u kojem se priznaje i prihod (HSFI 15.42.).

Primjer 23.: Prodaja gotovih proizvodaStanje vrijednosti gotovih proizvoda 1) 20.000 kom po 100,00 kn 2.000.000,00 kn.

2a) Izlazni račun kupcu za prodanih 900 kom proizvoda: ukupni iznos računa 149.999,00 kn, �

PDV 27.049,00 kn, �


2b) Isknjiženje zaliha prodanih gotovih proizvoda 900 kom po 100,00 kn 90.000,00 kn.

Knjiženja:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Stanje zaliha gotovih proizvoda 2.000 kom po 100,00 kn 2.000.000,00 6300 -

2.a Izlazni račun kupcu za 900 kom gotovih proizvoda 149.999,00 1200 -

- PDV 27.049,00 - 2600


2.b Isknjiženje knjigovodstvene vrijednosti zaliha gotovih proizvoda za 900 kom po 100,00 kn 90.000,00 7000 6300

Primjer 24.: Prodaja robe iz trgovine na velikoStanje vrijednosti zaliha robe 80.000 kg po 47,50 kn 1) 3.800.000,00 kn.

2a) Izlazni račun kupcu za prodanih 4.000 kg robe: ukupni iznos računa 305.000,00 kn, �

PDV 55.000,00 kn, �


2b) Isknjiženje zaliha prodane robe 4.000 kg po 47,50 kn 190.000,00 kn.

Knjiženje:

Red. br.

Opis IznosRačun


1. Stanje zaliha robe 80.000 kg po 47,50 kn 3.800.000,00 6600 -

2.a Izlazni račun kupcu za 4.000 kg prodane robe 305.000,00 1200 -

- PDV 55.000,00 - 2600


2.b Isknjiženje knjigovodstvene vrijednosti zaliha robe za 4.000 kg po 47,50 kn 190.000,00 7000 6300

6 / 200948

Računovodstv

o


5. Objavljivanje podataka o zalihama u financijskim izvještajima

Odredbe o objavljivanju podataka o zalihama nalaze se u toč-kama 40. i 41. HSFI 10-Zalihe.

U bilješkama treba objaviti:računovodstvene politike usvojene za mjerenje zaliha uključiv-a) ši korištene metode obračuna troškova;ukupan knjigovodstveni iznos zaliha i knjigovodstveni iznos u b) klasifikacijama koje su prikladne za poduzetnika;knjigovodstveni iznos zaliha iskazanih po fer vrijednosti uma-c) njen za troškove prodaje;iznos zaliha priznat kao rashod tijekom razdoblja;d) iznos bilo kojeg otpisa zaliha koji je priznat kao rashod razdo-e) blja;iznos bilo kojeg poništenja otpisa vrijednosti zaliha koji je priznat f) kao smanjenje iznosa zaliha koji je priznat kao rashod u razdoblju;

okolnosti ili događaje koji su doveli do poništenja otpisa za-g) liha;knjigovodstveni iznos zaliha založenih kao instrument osigura-h) nja plaćanja obveza;knjigovodstveni iznos zaliha za koje se očekuje povrat ulaga-i) nja nakon duže od jedne godine od datuma bilance;ispravak (otpis) vrijednosti zaliha do neto utržive vrijednosti;j) iznosi zaliha koji su tijekom razdoblja priznati kao rashod, koji k) se često nazivaju troškovima prodanih proizvoda, sastoje se od troškova koji su prethodno uključeni u mjerenje zaliha koje su sada prodane, te neraspoređenih općih troškova proizvod-nje i neuobičajene iznose troškova proizvodnje zaliha. Uvjeti u kojima poduzetnik posluje mogu također opravdati uključiva-nje drugih iznosa, kao što su npr. troškovi distribucije.

Značajne razlike između vrijednosti zaliha iskazane u bilanci te-meljem metoda iz točke 31. HSFI 10-Zalihe i najnovije poznate tržiš-ne vrijednosti prije datuma bilance poduzetnik treba objaviti ukupno za svaku kategoriju zaliha u bilješkama uz financijske izvještaje.

Bilješke

računovodstvo zaliha (primjena hsfi 10) · jedino skladišna evidencija nije obvezna, ako se u...

Documents