notion de performance

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UNIVERSITE MOHAMMED V –SOUISSI ***** FACULTE DES SCIENCES JURIDIQUES, ECONOMIQUES, ET SOCIALES DE SALE ***** DEPARTEMENT DES SCIENCE ECONOMIQUES ET SOCIALES Master Spécialisé OPTION : ENTREPRENEURIAT ET INGENIERIE MANAGERIALE Elément : Contrôle de Gestion Thème THEME Réalisé PAR : CHLAGHMIA Sara Encadré PAR : Mme. BERYALA Elbatoul Année UNIVERSITAIRE : La performance de l’entreprise

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contrôle de gestion et performance dans l'entreprise: outils de mesure de la performance

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UNIVERSITE MOHAMMED V SOUISSI*****FACULTE DES SCIENCES JURIDIQUES, ECONOMIQUES, ET SOCIALES DE SALE*****DEPARTEMENT DES SCIENCE ECONOMIQUES ET SOCIALES

Master SpcialisOPTION: ENTREPRENEURIAT ET INGENIERIE MANAGERIALEElment:Contrle de Gestion

La performance de lentrepriseThme

THEME

Ralis PAR: CHLAGHMIA SaraEncadr PAR:Mme. BERYALA ElbatoulAnne UNIVERSITAIRE: 2013/2014

SommaireChapitreI: la performance de lentreprise51.Notion de Performance :52.Typologie de performance:63.Mesure de la performance de lentreprise94.Le management de la performance de lentreprise105.Lvaluation des rsultats de lentreprise11Chapitre 2: le contrle de gestion comme outils dvaluation de la performance de lentreprise141.Mthodes de calcul des cots142.La gestion budgtaire223.Le tableau de Bord et reporting25Chapitre 3- quelque exemple pratiques des outils de mesure de la performance281.La mthode de calcul des cots des cots282.Le contrle budgtaire:323.Le tableau de bord35Conclusion Gnrale36Table des matires38

Introduction GnraleLe contrle de gestion considr depuis longtemps comme une valeur stratgique a devenu un point trs essentiel du fait quil source de progrs potentiels dans toutes organisation, cest une fonction qui amre lentreprise a un niveau suprieur dont les activits vont contribuer a raliser les objectifs dj fix.Dans le stade mme la ralisation de ces objectifs sont confront plusieurs contraintes pour lesquels la recherche des solutions simpose (cot, organisation).Le contrle de gestion est une rponse a ce genre de problme, car la survie dune entreprise oppose ncessairement par lamlioration de leur performance.La survie de telle entreprise passe ncessairement par l'amlioration de leur performance. Donc le contrle de gestion peut tre peru comme une amlioration des performances conomiques de l'entreprise, il constitue un outil permettant l'efficacit, lorsque les objectifs tracs sont atteints et l'efficience, lorsque les quantits obtenues sont maximises partir d'une quantit de moyens.En effet pour maitriser des situations de plus en plus complexe, il fallait crer une fonction de contrle de gestion dont les principaux instruments peuvent tre constitus par: la comptabilit avec deux composantes gnrale et analytique, la gestion budgtaire, le tableau de bord...etc.Problmatique:La problmatique s'articule autour des questions suivantes:Quel est le rle et la place de contrle de gestion dans l'amlioration de la performance au sein de l'entreprise industrielle?Quels sont les outils, mthodes et modles de contrle de gestion qu'il faut mettre en uvre dans le plan thorique qui sont au service des dirigeants et comment s'organisent et fonctionnent pour aboutir une performance des entreprises industrielles?

Le plan de ce travail se divise en 3 pole, pour un premier lieu une dfinition de notion de la performance, puis comment manager cette performance et enfin la relation entre le contrle de gestion et la performance renforcer par des applications pratiquesChapitreI: la performance de lentreprise1. Notion de Performance :

Dans le domaine de la gestion, la performance est le rsultat ultime de lensemble des efforts dune entreprise ou dune organisation. Ces efforts consistent faire les bonnes choses, de la bonne faon, rapidement, au bon moment, au moindre cot, pour produire les bons rsultats rpondant aux besoins et aux attentes des clients, leur donner satisfaction et atteindre les objectifs fixs par lorganisation [footnoteRef:1]. [1: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p8_9_chap6.pdf ]

Donc, la performance c'est le fait d'atteindre d'une manire pertinente l'objectif fix. Autrement dit, c'est la combinaison entre l'efficacit et lefficience:A. Lefficacit Cest ledegr de ralisation de lobjectif initialement fix,On considre qu'uneactivit est efficace si les rsultats obtenus sont identiquesaux objectifs dfinis. Mais, pour valuer lefficacit dune organisation de manire absolue, il faut s'assurer que l'organisation est en adquation avec son environnement, c'est--dire qu'il faut tenir compte des perceptions des divers intervenants et desgroupes concerns par la vie de cette organisation, notamment des salaris eux-mmes. On pourra alors parler d'organisation efficace;[footnoteRef:2] [2: http://www.maxicours.com/soutien-scolaire/communication-et-gestion-des-ressources-humaines/terminale-stg/213109.html 15/06/2014 9:04]

B. Lefficience Cest la comparaison des rsultats obtenus aux moyens mis en uvre pour la ralisation de lobjectif. Cest lerapport entre les ressources employes et les rsultats atteints. Un groupe est efficient sil respecte lenveloppe des moyens attribus ou sil obtient un meilleur rsultat que celui fix avec des moyens similaires. Lefficience se mesure avec un ratio: rsultats obtenus/ frais engags. Ce calcul permet de s'assurer que l'entreprise utilise de manire optimale ses ressources[footnoteRef:3]. [3: Idem.]

Dans une opration base sur l'efficience, pour ensemble de ressources utilises le produit obtenu est maximum, ou encore les moyens utiliss sont minimaux pour toute qualit et quantit donne de produits ou de services, c'est--dire que l'efficience correspond la meilleure gestion possible des moyens, des capacits en relation avec les rsultats.[footnoteRef:4] [4: Que sais-je N 2167; l'audit oprationnel; dition: PUF]

2. Typologie de performance:A. La performance organisationnelleInspire des tudes de Taylor et de Fayol, cette approche a domin le premier demi-sicle. Elle a nourri les travaux de l'cole dite de l'OST (organisation scientifique du travail), introduite en Europe l'issue de la premire guerre mondiale. La performance organisationnelle concerne la manire dont l'entreprise est organise pour atteindre ses objectifs et la faon dont elle parvient les atteindre. M. Kalika[footnoteRef:5], professeur Paris-Dauphine, propose quatre facteurs de l'efficacit organisationnelle : [5: www.creg.ac-versailles.fr/spip.php?article282]

- le respect de la structure formelle,- les relations entre les composants de l'organisation (logique d'intgration organisationnelle),

On pourra pour cela se rfrer lanalyse de P. Lawrence et J. Lorsch[footnoteRef:6] [6: Adapter les structures de lentreprise- Intgration et diffrenciation, Editions dOrganisation, 1990]

- la qualit de la circulation d'informations,- la flexibilit de la structure.Dans cette conception, la performance de l'entreprise rsulte de la valeur de son organisation. Cette dernire est dterminante et c'est elle qui impose ses exigences au systme social. Elle structure l'emploi et l'ensemble des postes, lesquelles dterminent leur tour les requis professionnels. Dans cette thorie, la performance a eu assez spontanment tendance s'identifier la productivit, elle-mme a ramen sa version (rductrice) de productivit apparente du travail (quantit produite/nombre d'heures travailles).B. La performance stratgique et la performance concurrentielleCette cole nat aux tats-Unis, la fin des annes 50, de l'observation d'un certain nombre d'checs du modle taylorien : des entreprises l'organisation thoriquement parfaite obtiennent de mauvais rsultats parce qu'elles n'ont pas t capables de prvoir par exemple la transformation de leur march.[footnoteRef:7] [7: http://www.creg.ac-versailles.fr/IMG/pdf/La_performance_globale.pdf]

Lapproche de la performance par la stratgie a commenc se rpandre partir des annes 60 et est reste dominante jusqu'aux annes 80.[footnoteRef:8] [8: http://www.creg.ac-versailles.fr/IMG/pdf/La_performance_globale.pdf]

La performance est alors celle du maintien d'une distance avec les concurrents au travers d'une logique de dveloppement long terme entretenue par une forte motivation (base du systme de rcompense) de tous les membres de l'organisation.La performance long terme est donc associe la capacit remettre en cause des avantages acquis pour viter l'chec d'un bon concept, la dfinition d'un systme de volont visant le long terme et, in fine, la capacit de l'entreprise trouver des sources de valeur cratrices de marge.Pour Michael Porter[footnoteRef:9], la recherche de performance ne dpend plus de la seule action de la firme, mais aussi de ses capacits s'accommoder, voire sapproprier, les rgles du jeu concurrentiel dans un secteur. [9: http://www.creg.ac-versailles.fr/IMG/pdf/La_performance_globale.pdf]

La nature du systme concurrentiel dtermine la manire dont la performance peut tre obtenue, compte tenu des modes de comptitions qui sont de rgle. C'est en dtectant suffisamment finement les caractristiques changeantes des systmes concurrentiels de chacune des activits d'entreprise ou en anticipant sur des bases nouvelles de diffrenciation (cration de valeur) que les entreprises peuvent s'approprier des sources potentielles de performance. La performance peut-tre la fois l'exploitation d'un potentiel existant (qui permet de conserver une position favorable) et le dveloppement de nouvelles formes d'avantages concurrentiels par anticipation/construction des rgles du jeu qui prvaudront dans l'avenir. La performance concurrentielle dpend largement de l'analyse stratgique des rgles du jeu concurrentiel. Mettant l'accent sur la qualit de la stratgie, et donc du stratge, axe sur la comprhension de l'environnement, cette approche a eu spontanment tendance identifier la performance globale la comptitivit.[footnoteRef:10] [10: http://www.creg.ac-versailles.fr/IMG/pdf/La_performance_globale.pdf]

C. La performance humaineIl est de plus en plus reconnu que l'entreprise n'est pas durablement performante financirement si elle n'est pas performante humainement et socialement. Les questions lies aux comptences, la capacit d'initiative, l'autonomie, l'adhsion des salaris, la ralisation des objectifs, voire au projet et donc la culture de l'entreprise, constituent des lments dterminants.En 1985, reprenant son compte la clbre formule dEinstein, E=MC, J. M. Descarpentries, alors prsident-directeur gnral du groupe Carnot, suggrait de considrer l'efficacit humaine (Eh) comme rsultant toujours du rassemblement de collaborateurs :- motivs,- comptents,- communiquant bien entre eux par le moyen d'une langue et de valeurs communes (ce que l'on dsigne en anthropologie par le concept de culture).L'Efficacit humaine, Eh, susceptible d'tre libre par un groupe humain s'exprimerait donc par : Eh=M.C.C.

M : motivation volont d'agir et de russir, adhsion dynamique de chacunC : comptence professionnalisme, savoir et savoir-faire (c'est la condition de l'efficacit individuelle)C : culture, langage commun, valeurs partages, reconnaissance mutuelle (c'est la condition de l'efficacit collective).

Depuis 1985, de nombreux travaux de recherche ont t raliss pour mieux cerner cette notion de l'efficacit ou de performance par les hommes. Ces divers travaux, mettent en vidence que la comptence, son acquisition, son dveloppement, sa gestion, s'imposent dsormais comme un facteur dcisif pour l'obtention de l'efficacit humaine, quelle qu'en soit la forme. Rflchissant sur l'obtention de la performance dans une organisation, S. Michel et M. Ledru[footnoteRef:11] considrent que si les comptences sont toujours une source de performance, elles ne suffisent pas elles seules en dterminer le niveau. [11: S.Michel et M.Ledru Capital-Comptence dans l'entreprise , diteur : ESF]

comptence gale, les performances peuvent tre diffrentes. C'est que si la comptence est un savoir-faire, la performance prsuppose toujours l'existence d'un vouloir-faire ou motivation. Cette motivation (c'est--dire ce qui va conduire l'acteur s'engager effectivement dans l'action qui lui est propose par l'entreprise) dtermine les stratgies d'actions choisies par l'acteur, stratgies soumises aux donnes de l'environnement de travail qui rendent plus ou moins possible la ralisation de l'action (pouvoir-faire). Cet environnement peut lui-mme tre caractris par des donnes d'organisation (rles prescrits, injonctions, moyens,...) et des donnes de culture (reprsentation dominante)[footnoteRef:12] [12: http://www.creg.ac-versailles.fr/IMG/pdf/La_performance_globale.pdf]

Ainsi dautre forme de performance existe tel que la performance sociale et celle socitale et environnementale3. Mesure de la performance de lentrepriseA. Les indicateurs de mesure de performance:[footnoteRef:13] [13: http://www.petite-entreprise.net/P-3174-136-G1-les-indicateurs-de-performance-de-l-entreprise.html ]

La mise en place dindicateurs touche toutes les entreprises diffrents niveaux. Lesoutils de suivi de production et de rendementde lactif concernent toutes forme dentreprises (petites, PME er grandes) Cest indniablement un facteur-cl de succs ncessitant lutilisation de progiciels difficiles manipuler et donc un investissement humain et financier de taille.Dans ce contexte, il existe plusieursindicateurs de performance. Gnralement, on trouvera trois grandes familles dindicateurs; financier, de march et organisationnelsa. Les indicateurs financiersCest un ensemble de ratios employspour dterminer la sant financire de lentreprise. Ces indicateurs concernant lasolvabilit, voire la croissancede lactivit. Ils offrent la possibilit de comparer les prestations gnrales dune entreprise par rapport son secteur dactivit pour identifier les ventuelles opportunits dinvestissement.

On trouvera notamment des indicateurs du type (croissance des ventes, calcul des cots, endement de lactif, besoin en fonds de roulement gestion de trsorerie)b. Les indicateurs de marchCes indicateurs sont mis en place afin didentifier lorigine dtaille du chiffre daffaires.Il peut sagir du chiffre daffaires gnr par les clients fidles ou les nouveaux. Grce ces indicateurs, lentreprise pourradterminer les performances des activits commercialeset marketing dans le cadre de son domaine dactivit. Elle pourra galement apprcier sa part de march sur le secteur tudi.Les principaux indicateurs sont(le degr desatisfaction client, l'tude de la concurrence, le chiffre daffaires gnr par les clients fidles, le chiffre daffaires gnr par les nouveaux clients, la rentabilit des campagnes publicitaires)c. Les indicateurs organisationnelsCest un ensemble de ratios employs pourlanalyse de la qualit des processus interneset de lvaluation des ressources humaines. Ces ratios intgrent plusieurs tudes diffrentes; le service aprs-vente, la recherche et dveloppement, la gouvernance ainsi que ltude daptitudes des employs. Ces indicateurs permettent galement la dtermination des cots de productions et la marge dconomie.d. Les indicateurs individualiss Il sagir principalement de: les frais de production les fluctuations des dpenses dans linnovation le flux dappels ou de consultation pour le service aprs-vente le niveau de formation le degr de satisfaction des salaris.4. Le management de la performance de lentreprise A. Quest-ce que le management [footnoteRef:14]? [14: Entreprendre et diriger:La performance de lentreprise, P2]

Pour Peter Drucker, le management concerne tout ce qui affecte la performance de lentreprise et ses rsultats. Pour cela, le management doit planifier, organiser et contrler lactivit de lentreprise.Planifier les activits de lentreprise consiste fixer les objectifs quelle va devoir atteindre en cohrence avec la stratgie construite. Il sagit galement de dfinir les moyens quelle va utiliser pour les atteindre (ex. : le groupe PSA Peugeot Citron veut devenir le constructeur europen le plus comptitif dEurope. Pour cela, Christian Streiff doit rduire ses cots de production pour amliorer la rentabilit du groupe). Organiser ncessite de mobiliser les ressources matrielles et humaines afin de permettre la ralisation des objectifs avec une maximisation des moyens : cest lefficience. Contrler la performance est une ncessit pour pouvoir ajuster le management au regard des rsultats obtenus par lentreprise. B. Comment manager la performance[footnoteRef:15] ? [15: Idem.]

Pour manager la performance de lentreprise, il est ncessaire de bien prendre en compte les diffrents niveaux de management et leur articulation. Le management se dcline selon lhorizon temporel. - long terme, lentreprise doit atteindre les objectifs stratgiques quelle sest fixs et qui dpendent de la stratgie globale dfinie par la firme. Lensemble des objectifs se retrouve dans le plan stratgique qui en est la synthse (ex. : dans le plan 2008-2012, la CNP Assurances ambitionne de doubler son rsultat brut dexploitation, de doubler la valeur des affaires nouvelles, de maintenir ses parts de march sur le march franais). - court terme, il sagit de grer la dimension oprationnelle. Lentreprise dcline les objectifs stratgiques en objectifs oprationnels de court terme mis en uvre par les directions oprationnelles de la firme (ex. : pour aller vers plus de performance et defficience, lentreprise de BTP Spie Batignolles recherche lobjectif zro accident du travail). - Les deux niveaux de management, stratgique et oprationnel, sont complmentaires et doivent tre cohrents pour ne pas crer de dysfonctionnements. Dans les PME, le niveau stratgique est souvent sacrifi au profit de loprationnel.5. Lvaluation des rsultats de lentreprise La recherche de la performance de lentreprise est la vocation du management. A. Quels sont les critres de la performance[footnoteRef:16] ? [16: Entreprendre et diriger: la performance de lentreprise, P 1]

La performance se mesure avec des critres quantitatifs mais aussi qualitatifs. Parmi les nombreux critres quantitatifs, on retrouve habituellement le chiffre daffaires, le rsultat, la marge oprationnelle, les parts de march Parmi les critres qualitatifs, on retrouve la qualit et la notorit.

Dans la recherche de la comptitivit, les deux dimensions de la performance sont essentielles et complmentaires. B. Comment valuer la performance [footnoteRef:17]? [17: Idem.]

Pour pouvoir analyser la performance, lentreprise doit construire des outils pour valuer ses rsultats tels que la construction de tableau de bord et la mise en place dun contrle de gestion

La pertinence des indicateurs choisis est essentielle car des indicateurs inappropris peuvent entraner une mauvaise analyse des rsultats de lentreprise. La validit du choix des indicateurs doit tre rgulirement pose afin de vrifier leur adquation avec les objectifs poursuivis.C. La performance externe[footnoteRef:18] [18: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p8_9_chap6.pdf ]

La performance peut tre apprhende de multiples faons : du point de vue de lactionnaire, des cranciers, de lEtat, etc. Plusieurs indicateurs vont mesurer la performance globale de lentreprise.a. La profitabilitCet indicateur mesure lcart entre le prix de vente dun produit ou dun service et la somme des cots engendrs par sa mise sur le march.Le taux de profitabilit mesure le profit au montant des ventes :

b. La rentabilitCest la rente revenant ceux qui ont apport les capitaux.- Pour le capitaliste, lindicateur est obtenu par le rapport

- Pour le gestionnaire (celui qui travaille avec lensemble des capitaux), lindicateur est obtenu par le rapport

CHAPITRE 6La relation entre profitabilit et rentabilit peut sanalyser travers 3 lments :

Lintrt dune activit est d sa :- profitabilit- laptitude des capitaux utiliss gnrer un CA important

c. La productivit ou efficienceLa productivit vise combiner les facteurs qui assurent le maximum deffet utile avec le minimum de moyens.Lamlioration de la productivit se fera travers plusieurs ratios

En priode de crise et de forte concurrence, ce sont souvent les gains de productivit qui permettent aux entreprises de survivre.D. La performance interne[footnoteRef:19] [19: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p8_9_chap6.pdf ]

a. La performance dans lentreprise : lanalyse des carts Les carts sont le constat entre les prvisions et les ralisations.Les carts peuvent provenir soit :- des quantits (consommes ou vendues)- des prix (prix dachat ou de vente, cot unitaire prtabli)

Lanalyse des carts amne des actions correctrices qui vise soit :- modifier les rsultats futurs ;- rviser les standards pour le calcul des cots prtablis.b. La performance des centres de profit : le prix de cession interneOn va dtailler a dans le chapitre suivant

Chapitre 2: le contrle de gestion comme outils dvaluation de la performance de lentreprise

Pour piloter et prendre des dcisions court terme et long terme, les gestionnaires laborent et utilisent de nombreux outils d'aide la dcision. Dans ce cadre le contrle de gestion propose la mthode de calcul des cots, la gestion budgtaire et le tableau de bord.1. Mthodes de calcul des cotsPour piloter la performance de l'entreprise et pour prendre des dcisions court terme et long terme, le gestionnaire labore et utilise de nombreux outils d'aide la dcision. Dans de trs nombreux cas, il fond ses dcisions sur des dmarches d'analyse de cots: il est donc indispensable de comprendre des conditions de validit des dmarches mises en uvre pour juger de la pertinence des cots obtenus et des contextes dans lesquels ils reprsentent un rel clairage pour la prise de dcision. L'un des systmes les plus utiliss dans ce stade sont: la mthode des centres d'analyse, la mthode ABC, et l'imputation rationnelle.

A. La mthode de centres danalyseAlors que les charges directes sont affectes aux cots sans calcul intermdiaire, les charges indirectes doivent subir une rpartition pralablement leur imputation aux cots. La mthode la plus couramment utilise est dite mthode des centres danalyse

Schma 1[footnoteRef:20] [20: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p7_chap4.pdf ]

a. Le principe de la mthode des centres danalyse Les centres danalyse sont conus comme des centres de regroupement de charges indirectes afin de permettre limputation de ces charges aux produits aux diffrents stades du processus.[footnoteRef:21] [21: http://bts-cgo-delacroix.perso.sfr.fr/Contenu/Cours/Cours_P7/02/01_Definitions.pdf ]

Un centre danalyse est une division comptable de lentreprise correspondant le plus souvent lorganisation fonctionnelle de lentreprise (approvisionnement, production, distribution, administration, etc.).[footnoteRef:22] Il regroupe des centres principaux et des centres auxiliaires : [22: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p7_chap4.pdf]

- un centre principal correspond une division de lentreprise dont lactivit est directement transfre un objet de cot. - Un centre auxiliaire est un centre qui fournit des services ou prestations aux autres centres auxiliaires ou principaux (les charges indirectes ne correspondent pas un objet de cot

Schma 2[footnoteRef:23] [23: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p7_chap4.pdf ]

b. La rpartition des charges indirectes dans les centres danalyse La rpartition primaire Les charges indirectes sont rparties entre les centres danalyse selon des cls de rpartition. Elles sont gnralement traduites sous forme de pourcentages. La cl de rpartition doit traduire au mieux la consommation du centre.[footnoteRef:24] [24: http://bts-cgo-delacroix.perso.sfr.fr/Contenu/Cours/Cours_P7/02/01_Definitions.pdf ]

La rpartition secondaire La rpartition secondaire vise rpartir les charges des centres auxiliaires entre les diffrents centres (auxiliaires et/ou principaux). [footnoteRef:25] [25: http://bts-cgo-delacroix.perso.sfr.fr/Contenu/Cours/Cours_P7/02/01_Definitions.pdf ]

La difficult peut provenir lorsque les centres auxiliaires schangent des prestations : on parle alors de prestation rciproque. Il faut recourir un systme dquation pour dfinir le montant qui sera rparti par chaque centre auxiliaire.[footnoteRef:26] [26: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p7_chap4.pdf ]

c. Limputation des charges indirectes aux cots Limputation des charges indirectes aux cots est ralise sur la base dunits duvre (UO) ou des assiettes de frais pour les diffrents centres. Unit duvre ou assiette de frais Lunit duvre est une unit physique de mesure de lactivit dun centre de travail (ou centre oprationnel). Exemple : le kg de matire premire achet pour un centre approvisionnement. [footnoteRef:27] [27: http://bts-cgo-delacroix.perso.sfr.fr/Contenu/Cours/Cours_P7/02/01_Definitions.pdf ]

Lorsquaucune unit physique nest possible pour mesurer lactivit dun centre, limputation se fait sur une base montaire. On parle alors de centre de frais (ou centre de structure).

Le choix de lUO/assiette de frais Le choix de lUO/assiette de frais rside sur un indicateur qui rende compte le mieux possible de la consommation par du centre : la charge indirecte est-elle proportionnelle au poids ? Au volume ? Ou dautres critres [footnoteRef:28].? [28: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p7_chap4.pdf ]

Deux approches sont possibles[footnoteRef:29] : [29: Idem.]

- dtermination de faon logique : lorsque lactivit du centre est unique, matire utilise, main duvre fournie, etc., le choix est dit logique ou intuitif. - Dtermination par mthode mathmatique : lorsque lactivit du centre est fonction de plusieurs critres (heures machines, heures ouvrier, consommation de matires) le choix est dtermin par un ajustement linaire. Le coefficient de corrlation indiquera le choix de lunit duvre ou assiette de frais.

d. Les limites de la mthode des centres danalyse Quelles limites ce modle[footnoteRef:30] : [30: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p7_chap4.pdf]

- le dcoupage en centre suppose que les activits soient homognes. Or, en fait, les activits sont rarement homognes. ; - les cls de rpartition pour dterminer la consommation de chaque centre peuvent tre dfinies plus ou moins arbitrairement. Ds lors la rationalit de lanalyse sen trouve limite; - Limputation des cots par une seule unit duvre peut alourdir le cot de certains produits en faveur dautres et afficher des rsultats apparents non reprsentatifs de la performance relle de chaque production ; - avec lvolution de lactivit, les innovations dans les modes de production, etc., la mise jour des cls de rpartition nest pas toujours faite ; - les activits en amont et en aval de lactivit de production prennent de plus en plus dimportance par rapport au processus de production (recherches, tudes et mthodes, planification, contrle de qualit, prospection de la clientle, etc.) ; - d lautomatisation, la part des charges indirectes est grandissante et rend ainsi plus caduque cette mthode danalyse. Cest donc une vision simplifie de lentreprise qui est traduite par la mthode des centres danalyse. Celle-ci rend approximative la dtermination du cot de revient Un autre modle vise lucider ces lacunes : le modle base dactivits.B. La mthode ABC (Activity Based Costing ou Comptabilit base dactivits)Le modle base dactivit, appel mthode ABC (Activity Based Costing ou Comptabilit base dactivits) propose une solution alternative au modle des centres danalyse. Il sattache redfinir le traitement des charges indirectes et propose une analyse novatrice en dcoupant lentreprise en activits. Lobjectif de cette mthode st dinstaurer une meilleure traabilit des charges indirectes. LABC est une mthode consistant classer un rfrentiel par ordre dcroissant des sorties. On se base sur l'ide communment admise qu'environ 20% des rfrences reprsentent 80% des ventes. Lors d'une analyse il est donc primordial de s'attaquer en priorit ces rfrences. La mthode ABC permet de faire une analyse plus fine que le simple calcul du cot de revient.[footnoteRef:31] [31: http://www.l-expert-comptable.com/comptabilite/obligations-comptables/la-methode-abc-une-variante-du-calcul-des-couts-complets.html ]

Il est fait une analyse transversale, et non plus fonctionnelle (ou verticale) de lentreprise.

Schma:[footnoteRef:32] [32: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p7_chap6.pdf ]

L'approche transversale de l'entreprise consiste dcouper l'entreprise par activits et non par fonctions. Cette dmarche prend appui sur le concept de chane de valeur de M. Porter.

Schma:[footnoteRef:33] [33: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p7_chap6.pdf]

a. Les principales tapes de la mthode 1. Identifier les activits: Il sagit de recenser lensemble des activits de lentreprise. Cette analyse est faite partir de la documentation existant dans lentreprise et par enqute auprs des personnels des diffrents niveaux hirarchiques. 2. Affecter les ressources aux activits: Les ressources sont les charges consommes par chaque activit ; elles sont directes par rapport aux activits dfinies. 3. Identifier les inducteurs dactivit: Il sagit de rechercher les facteurs expliquant le mieux la consommation de ressources. Un inducteur et un indicateur de volume dactivit. Il traduit une relation de causalit entre la consommation des ressources et les activits.

Remarque : Les activits qui ont le mme inducteur peuvent tre regroupes dans un centre. 4. Dterminer le cot de linducteur: Le cot de linducteur est dtermin selon la formule suivante :

Une fois le cot de linducteur obtenu, ce dernier simputer aux cots des produits. b. Intrts et limites du modleIntrts: Lamthode ABCprsente l'avantage d'affecter de manire plus prcise les cots aux produits sans procder une rpartition des cots indirects l'aide d'une unit de mesure souvent arbitraire (par exemple, les heures machines). Une meilleure connaissance des processus permet de dgager les forces et faiblesses d'une organisation la mise en place de cette mthode.

Limites: Lamthode ABCprsente aussi linconvnient dexiger lintervention longue de spcialistes extrieurs, une implication active du personnel ainsi que lemploi de solutions informatiques coteuses, pour tre mise en uvre. Pour conclure La mthode ABC peut tre rsume par le schma ci-aprsc. Diffrences entre le modle des centres danalyse et le modle de la comptabilit base dactivits [footnoteRef:34] [34: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p7_chap6.pdf]

Tableau:[footnoteRef:35] [35: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p7_chap6.pdf ]

C. Limputation rationnelle des charges fixesLe cot de revient dune produit varie en fonction du volume dactivit. Lorsque lactivit est importante, les charges fixes sont absorbes par une plus grande production (conomies dchelles) ; le cot de revient unitaire est moindre. Limputation rationnelle vise neutraliser leffet des variations dactivit dans le calcul des cots. a. Prsentation de la mthode [footnoteRef:36] [36: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p7_chap10.pdf ]

La mthode de limputation rationnelle consiste inclure dans les cots des charges fixes calcules daprs le rapport entre le niveau rel dactivit et le niveau normal dactivit. i. Le niveau normal dactivit Lactivit normale peut tre dfinie en tenant compte des lments suivants : - lactivit courante, habituelle - lactivit pour laquelle les investissements ont t raliss - lactivit pour laquelle les moyens en personnel ont t mis en place, - lactivit prvue pour la priode, etc.

ii. Le coefficient dimputation rationnelle [footnoteRef:37] [37: http://www.fgm.usj.edu.lb/files/a72013.pdf ]

Le coefficient dimputation rationnelle mesure le rapport entre lactivit relle et lactivit normale.

Un coefficient dactivit suprieur 1 traduit une suractivit (bonne absorption des CF). Alors quun coefficient infrieur 1 traduit une sous-activit. Le montant des charges fixes imput sera donc gal :

La diffrence entre les charges fixes relles et les charges fixes imputes sappelle la diffrence dimputation rationnelle.

iii. Reprsentation graphique

Commentaires : - la mthode a pour effet de variabiliser les charges fixes, ce qui permet de raisonner sur un cot unitaire constant ; - au-del de lactivit normale apparat un gain de suractivits ; - en de de lactivit normale apparat une perte de sous-activit (ou cot du chmage).

b. Intrt et limites de la mthode [footnoteRef:38] [38: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p7_chap10.pdf ]

IntrtLimite

La mthode est particulirement adapte aux entreprises dont lactivit est saisonnire. Elle permet une meilleure connaissance de leur cot de revient. Elle est une aide la dcision : elle peut servir de base la fixation du prix de vente. Elle est la base de lvaluation des stocks de produits finis en cas de sous-activit. Elle suppose rsolu le problme de la dtermination de lactivit normale; Complexe mettre en uvre si les centres danalyse ont chacun des niveaux dactivit diffrents ; Mme problme que les cots complets : la rpartition des charges indirectes est parfois arbitraire.

2. La gestion budgtaire

Malgr les critiques dont elle fait lobjet, la gestion budgtaire constitue toujours la mthode de contrle de gestion la plus utilise par les entreprises, Mais si presque toutes les entreprises prparent un budget, les pratiques sont extrmement variablesLe budget est la fois un instrument danticipation permettant de mettre en uvre une politique volontariste de dveloppement, et un outil de coordination verticale.[footnoteRef:39] [39: R. CORDIER LA GESTION PREVISIONNELLLE, CHAPla gestion budgtaire-, page 12]

Le contrleur de gestion joue un rle central dans ce processus de construction budgtaire, il est le garant de la cohrence globale de celle-ci et sa position transversale lui permet daccompagne lensemble des dcideurs oprationnels dans la dfinition de leurs objectifs et le choix de leurs moyens.A. La notion des centres de responsabilitsLe budget dune entreprise est une vue de lesprit, il regroupe en fait un ensemble cohrent et complet de budgets construits pour les diffrents C.R.B de lentreprise (C.R.B: centre de responsabilit budgtaire). Cest une logique fonctionnelle qui prvaut en gnral dans le dcoupage des divers budgets.[footnoteRef:40] [40: R Cordier la Gestion Budgtaire, P- 4/12]

Cest une unit lmentaire (ou entit de gestion) rsultant du dcoupage de la structure de lentreprise. La dcomposition de lorganisation en centres de dcisions lmentaires est une condition ncessaire la mise en place dun systme de gestion budgtaire. La mise en place dun systme de gestion repose simultanment sur la dlgation de la prise de dcision, sur la mesure dcentralise des performances et sur un contrle centralis des rsultats. [footnoteRef:41] [41: J.FORGET Gestion budgtaire: Prvoir et contrler les activits de lentreprise, ditions dOrganisation, 2005, Chap. 1,P:15]

Lautocontrle au niveau des centres de responsabilit se combine avec le pilotage exerc par la hirarchie. On distingue cinq types de centres de responsabilit, en fonction des missions qui sont assignes[footnoteRef:42]. [42: Claude Alazard, Sabine Spari,Contrle de gestion, DCG11, dition: DUNOD ,page: 362, 363 ]

Les centres de cots L'unit concerne doit raliser le produit qu'elle fabrique au moindre cot, avec la meilleure qualit possible.Plusieurs indicateurs peuvent tre labors par le contrle de gestion pour mesurer les performances de ces centres: quantit produite, cot unitaire des produits, qualit (taux de rebut, taux de panne, critre de qualit) et dlai (dlai de rponse la demande); les Centre de dpense discrtionnaires: Pour les services fonctionnels dont la mission est d'aider une activit oprationnelle, un centre de cots discrtionnaire est cre avec un budget fix pour grer au mieux l'opration.A la diffrence des centres de cots, cette solution est utilise quand il n'est pas possible de rattacher le service directement un produit. Le contrle du centre se fait alors sur la capacit respecter une dotation budgtaire.Pour mesurer la performance de ce centre, on utilise les indicateurs suivants: cot total du centre, qualit du service en termes de taux de rclamation, etc.les Centre de recettes: L'unit doit maximiser le chiffre d'affaires du produit ou de l'activit vise. Les performances des responsables peuvent tre values avec deux optiques diffrentes: Dans une vision de contrle-sanction: l'indicateur de gestion sera le volume de ventes ralises. Avec une dimension supplmentaire de conseil et d'exprience: des indicateurs sur les variables influenant les ventes sont possible tels que le taux de remise consenti au client, le dlai de paiement accord, etc. les Centre d'investissement: Le service concern doit dgager la meilleure rentabilit possible des capitaux investi tout en ralisant un profit.Les centres d'investissement, l'inverse des centres de profit qui ne recherchent trop souvent que des bnfices court terme, ont une vision long terme et ils se situent gnralement au plus haut niveau hirarchique.Les indicateurs de gestion sont les critres de rentabilit classique des capitaux investis: ratio de rendement des actifs: bnfice /actif; taux interne de rentabilit; valeur actuelle nette; niveau de cash flow; ratio d'endettement, etc. Les centres de profit Le service doit dgager la marge maximale en amliorant les recettes des produits vendus et en minimisant les cots de ces produits.Les vrais centres de profit sont peu nombreux car la marge d'autonomie des responsables couvre rarement la gestion des ressources et la gestion des recettes.Les critres de performance et de gestion sont nombreux puisque tous les domaines influencent plus ou moins directement le profit: rsultat net, soldes intermdiaires; taux de marge, profit/chiffre d'affaires; ratio de rentabilit du capital investi[footnoteRef:43]. [43: Idem.]

a. Les centres de responsabilit et le contrle de gestion:L'autonomie de gestion dlgue au responsable doit tre organise de telle sorte que les units dcentralises: Ne cherchent pas privilgier leur intrt au dtriment de celui de l'entreprise. Connaissent les modalits d'arbitrage en cas de conflit inter-centres.

Cependant, il est important que le contrle de gestion soit conscient que la prise en compte de critres simplistes pour l'valuation de la performance d'entreprise peut entraner des effets pervers: Le fonctionnement du centre est alors focalis sur l'indicateur et pousse mettre en uvre les moyens ncessaires l'obtention d'un bon indicateur au dtriment de la matrise de l'ensemble des facteurs jouant sur la performance. Il est galement important de comprendre la diffrence entre indicateurs de rsultats (qui constatent posteriori et peut tre pas dans le centre des drives par rapport aux objectifs) et indicateurs de performance (qui doivent permettre de traiter ces drives lorsqu'elles appariassent).Enfin, il faut tre conscient que la mesure de la performance peut se rvler difficile et qu'un optimum local peut diffrer d'un optimum global.B. La dtermination de prix de cession interneLes changes entre les centres dune mme entit doivent tre valoriss et rgls selon un prix ditprix de cession interne[footnoteRef:44]. [44: http://www.unit.eu/cours/kit-gestion-ingenieur/Chapitre-3/Compta-gestion-ingenieur/ING-P4-08/Chapitre-03/index.html ]

a. Notion de prix de cession interne. Le prix de cession interne permet de valoriser les transferts de prestations entre units de production[footnoteRef:45]. Un centre vendeur fournit une prestation un centre acheteur un prix interne. Donc le produit constat par le vendeur constitue un cot pour lacheteur. [45: http://www.unit.eu/cours/kit-gestion-ingenieur/Chapitre-3/Compta-gestion-ingenieur/ING-P4-08/Pdf/ING-P4-08.pdf ]

La fixation du prix de cession interne doit respecter lautonomie et la performance de chaque centre en veillant lintrt de lentreprise. b. Prix de cession interne et rsultat global. Le prix de cession interne peut tre dtermin par rapport au cot ou au prix du march. Quelle que soit la mthode dvaluation utilise, le rsultat global de lentit reste identique, et le prix retenu ninfluence que les rsultats partiels des centres[footnoteRef:46]. Un prix de cession interne est don neutre sur le rsultat global de lentit [46: Idem. ]

c. Mthodes fondes sur les cots[footnoteRef:47]. [47: http://www.unit.eu/cours/kit-gestion-ingenieur/Chapitre-3/Compta-gestion-ingenieur/ING-P4-08/Pdf/ING-P4-08.pdf ]

i. Evaluation au cot rel. Cette mthode dvaluation des prix de cession internes est peu utilise. ii. Evaluation au cot standard. Cette mthode dvaluation des prix de cession internes facilite la mesure de la performance dans le centre vendeur qui pourra mettre en vidence des carts avec les cots rels. iii. Evaluation au cot marginal. Pour un niveau dactivit constant, le cot marginal est compos essentiellement du cot variable. Il existe une difficult de mise en uvre de cette mthode dvaluation, en raison de la distinction entre maximisation des rsultats globaux (optimum conomique et financier) et bnfice maximal sur une opration ponctuelle de cession interne (optimum technique). iv. Evaluation au cot dopportunit. Cette mthode dvaluation des prix de cession internes est fonction du prix du march que ce soit pour une acquisition par un centre ou une cession pour un autre centre de responsabilit.

d. Mthodes fondes sur le prix du march. Cette mthode dvaluation des prix de cession internes prsente un intrt du fait de la concurrence entre producteurs. Elle oblige le vendeur tre comptitif au niveau de ses cots de revient. Le centre acheteur peut sapprovisionner en externe, un cot moindre. La cession interne peut tre ralise au prix de vente du centre vendeur moins les frais de distribution ou la marge commerciale. e. Critres de choix de la mthode de fixation du prix.[footnoteRef:48] [48: Idem. ]

Plusieurs critres de choix de mthode dvaluation des prix de cession internes peuvent tre envisags (existence ou pas dun march, sous-traitance envisageable, interchangeabilit des produits, diversification possible des sources dapprovisionnements, ngociation des prix entre les centres vendeur et acheteur.)3. Le tableau de Bord et reportingPour piloter et mesurer la performance de l'entreprise, les managers ou les dcideurs ont besoin des indicateurs synthtiques qui sont regroups sous forme de tableau de bord. A. Principes Le tableau de bord est un ensemble d'indicateurs de pilotage, construits de faon priodique, l'intention du responsable, afin de guider ses dcisions et ses actions en vue d'atteindre les objectifs de performance. Le tableau de bord[footnoteRef:49] : [49: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p8_9_chap8.pdf ]

- permet le contrle de gestion en mettant en vidence les performances relles et potentielles et les dysfonctionnements ; - est un support de communication entre responsables ; - favorise la prise de dcision, aprs analyse des valeurs remarquables, et la mise en uvre des actions correctives ; - peut tre un instrument de veille permettant de dceler les opportunits et risques nouveaux. B. Le reporting Le reporting est un ensemble d'indicateurs de rsultat, construit a posteriori, de faon priodique, afin d'informer la hirarchie des performances de l'unit[footnoteRef:50]. [50: Idem.]

Dans le cadre d'une gestion dcentralise, le reporting permet de vrifier que les centres de responsabilit respectent leurs engagements contractuels.

C. Mthode S'il n'existe pas, par dfinition, de tableau de bord type, certaines rgles quant sa structure et la qualit des informations qu'il contient s'appliquent l'ensemble des tableaux de bord. a. L'embotement des tableaux de bord L'entreprise labore un ensemble de tableaux de bord en cohrence avec l'organigramme : - les informations que contient chaque tableau de bord concernent le champ d'application du responsable ; - le tableau de bord d'un niveau hirarchique inclut une synthse des tableaux de bord de niveau infrieur. b. La priodicit du tableau de bord Le tableau de bord doit tre tabli une frquence suffisante pour permettre au responsable de ragir temps[footnoteRef:51]. La frquence ne doit cependant pas tre trop leve, prenant en compte le temps de raction (inertie) du systme afin de mesurer par les indicateurs l'impact des mesures entreprises avant toute autre raction. [51: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p8_9_chap8.pdf ]

c. Mthodologie d'laboration d'un tableau de bord La mise en place dun tableau de bord suppose une rflexion approfondie sur les paramtres surveiller (appels facteurs cls de succs) ainsi que sur les critres de performance caractristiques de ces facteurs cls de succs.

Schma:[footnoteRef:52] [52: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p8_9_chap8.pdf ]

d. Le choix des indicateursLa difficult d'laboration du tableau de bord rside dans la slection d'indicateurs parmi la masse des informations fournies par les systmes comptable et de contrle de gestion.Le tableau de bord est constitu d'indicateurs de pilotage, c'est--dire un ensemble d'indicateurs de suivi et de rsultat. Les indicateurs doivent tre :- pertinents : rpondre, au bon moment, aux besoins du responsable auquel le tableau de bord s'adresse ;- obtenus rapidement afin de mener temps les actions correctives. On privilgie la rapidit d'obtention la prcision de l'information ;- synthtiques : l'ensemble des indicateurs doit offrir une image globale et complte de l'entreprise ou du champ d'activit du responsable ;- contingents : rpondre la situation et aux attentes du moment. Le tableau de bord n'a donc pas un contenu uniforme, ni entre les services, ni dans le temps, mme s'il doit prsenter une certaine stabilit afin de procder des comparaisons dans le temps.

Remarque : il ne faut pas confondre critre et indicateur. Exemple : le critre "ractivit" se mesure par l'indicateur "temps moyen de rponse".e. La forme du tableau de bord- Le tableau de bord doit offrir une structure claire et signifiante.-Les indicateurs peuvent prendre la forme d'carts (comparaison des ralisations aux objectifs), de ratios, de graphiques ou de clignotants (valeurs au-del ou en de desquelles le responsable doit intervenir)[footnoteRef:53]. [53: http://web.hec.ca/sites/mng/fichiers/presentationch15.pdf]

Chapitre 3- quelque exemple pratiques des outils de mesure de la performance

Ce chapitre est une reprsentation des mthodes de mesure de la performance de lentreprise1. La mthode de calcul des cots des cotsA. La mthode des centres danalyses[footnoteRef:54] [54: Berland N. (2009), Mesurer et piloter la performance, e-book, www.management.free.fr P-32,33]

Une entreprise fabrique deux produits A et B. Le deuxime produit est une version haut de gamme du premier. Ces produits sont vendus 1000 euros pour le produit A et 2000 pour B. La socit en a fabriqu respectivement 10 000 et 2000.A incorpore des pices pour 300 euros et B pour 700 euros. Ce sont des charges indirectes qui vont tre incorpores directement aux produits A et B.Toutes les autres charges sont des charges indirectes que lentreprise a affectes dans trois centres danalyse :

Administration : centre secondaire dont les cots ne peuvent tre rattachs aux produits directement mais doivent tre rpartis, laide dune cl de rpartition, sur les centres principaux raison dune moiti des cots sur chaque centre principal.Montage et commercialisation : centres principaux dont les cots sont imputs aux produits laide de leur unit duvre respective, nombre dheure de main duvre et nombre de pices vendues). Il faut 1 heure pour monter le produit A et 2,5 heures pour le produit B.

Lensemble des donnes concernant les charges indirectes sont reprises dans le tableau ci-dessous:

Il est possible maintenant de calculer le cot dun produit A et dun produit B.

Quelques commentaires sont dores et dj ncessaires : Nous avons fait lhypothse que B consommait 2,5 fois plus dheures de montage que A mais que lintensit deffort du service commercial tait le mme quel que soit les produits vendus. Ces hypothses doivent tre vrifies au moment o le calcul est tabli pour la premire fois et leur stabilit doit tre vrifie rgulirement ensuite. De mme, au-del du calcul, il est ncessaire de vrifier ce que signifie la rpartition par moiti des charges du centre secondaire administration sur les deux centres principaux. Peut-on donner un sens conomique cette rpartition?Le problme tel que nous lavons exprim pour le moment reste extrmement fruste. En effet, il nincorpore pas de stocks et il ne permet pas de suivre la faon dont les cots se construisent peu peu chaque tape du processus de production. Pour cela, il est possible de calculer des cots partiels.B. La mthode ABC[footnoteRef:55] [55: Berland N. (2009), Mesurer et piloter la performance, e-book, www.management.free.fr P- 40,41,42]

Reprenons lexemple dvelopp prcdemment pour illustrer le cot complet. Nous avions les charges indirectes suivantes pour deux catgories de produits lun vendu 10 000 exemplaires et lautre 2 000 :

La rpartition des charges indirectes de commercialisation en fonction du nombre de pices vendues suppose que les deux produits consomment des ressources quivalentes de commercialisation. Or, on peut trs bien imaginer que le produit le moins vendu (le produit B) soit un produit de luxe, ncessitant une vente plus complexe. Le temps consacrer chaque vente est alors plus important et met en jeu des caractristiques et des savoir-faire diffrents.

La rpartition des charges indirectes sur la base du nombre de produits vendus ne traduit pas du tout cette complexit ou ces caractristiques diffrentes.

De mme, on pourrait imaginer que le montage se fasse sur la base de sries de taille diffrente. Les cots de lancement de chaque srie ne sont pas les mmes si on les rapporte ensuite la taille de la srie quelle concerne. Organiser la production dune srie de 1000 produits A puis une de 200 produits B va gnrer des cots sensiblement quivalents. Mais ces cots, une fois rattachs chaque produit de la srie se traduiront par des cots unitaires qui nauront rien voir.

A titre dexemple, et en nous limitant au cas du montage, supposons que les cots du montage (2 500 000 euros) puissent se dcomposer en deux lments : Le cot de lancement de chaque srie de fabrication qui ncessite des charges lies lorganisation de la srie, au rglage des machines Le montage proprement dit qui ncessite des heures de main duvre dont nous connaissons dj la rpartition.

Les cots totaux de montage sont inchangs mais ils ont simplement t ventils en deux activits distinctes qui sont consommes diffremment par les produits.

Cette complexit napparaissait pas auparavant et tait noye dans la moyenne du cot horaire de main duvre. Il est possible de recalculer maintenant les cots de montage que lon peut affecter chaque produit en tenant compte de ces nouvelles informations.

Avec le nouveau calcul, les cots de montage du produit A sont de 15 euros moins cher quavec lancien systme alors que ceux du produit B sont plus levs de 75 euros. Dans lancien systme de calcul de cots, le produit A subventionnait le produit B. Le produit A absorbait une partie des cots de B. Il apparat maintenant clairement que les cots de lancement sont rpartis sur un plus grand nombre dunits pour A par comparaison avec B.

Lenjeu est donc important pour les entreprises. Le fait de choisir lune ou lautre des mthodes leur donnera une image diffrente de la profitabilit respective des produits. Une meilleure comprhension des lois de consommation des cots indirects par les produits est ncessaire pour dcider de faon adquate comment les rpartir. Cest prcisment ce point que la mthode ABC cherche aborder.C. Imputation rationnelle des charges fixes[footnoteRef:56] [56: Berland N. (2009), Mesurer et piloter la performance, e-book, www.management.free.fr P-36,37]

Soit une entreprise qui fabrique un produit C. Pour cela, elle dispose dune machine servie par un oprateur. Chaque produit C ncessite des pices et des composants qui peuvent tre considrs comme des cots variables dans la mesure o leur proportion est stable, voire identique, lunit. Les cots de ces diffrents lments sont indiqus dans le tableau ci-dessous: Considrons trois mois successifs avec des niveaux de production diffrents :

Comme dcrit prcdemment, le cot de revient varie en fonction des quantits produites. Pourtant, la seule variable qui ait t modifie est le nombre dunits produites. Les volutions constates ne correspondent donc pas une efficience plus ou moins marque des activits productives de lentreprise dont les cots rendent compte.2. Le contrle budgtaire:A. Les centres de responsabilits[footnoteRef:57] [57: http://www.unit.eu/cours/kit-gestion-ingenieur/Chapitre-3/Compta-gestion-ingenieur/ING-P4-08/Pdf/ING-P4-08.pdf p-5]

Le centre administratif et comptable assure le suivi des taches administratives relatives la vente de vhicules neufs, doccasion et aux rparations (facturation, encaissements,).Latelier de rparation effectue les rparations des vhicules doccasion et la mise en circulation puis lentretien des vhicules neufs (plaques dimmatriculation, rvisions, contrles, ).Le magasin de pices dtaches fournit les lments ncessaires latelier de rparation.Le centre de formation assure la formation professionnelle continue des mcaniciens et carrossiers.B. Dtermination de prix de cession interne[footnoteRef:58]: [58: http://www.unit.eu/cours/kit-gestion-ingenieur/Chapitre-3/Compta-gestion-ingenieur/ING-P4-08/Pdf/ING-P4-08.pdf p- 9,10,11]

Une opration de restructuration interne est envisage pour une socit industrielle dont lactivit est organise autour de deux centres de responsabilit C1 et C2.Caractristiques de lentit : Le centre C1 fabrique des pices P1. La quantit hebdomadaire vendue sur le march est de 1800 units au prix unitaire du march soit 1200 . La capacit hebdomadaire de production est de 2400 units. Les cots unitaires de P1 slvent 760 dont 520 de charges variables et 240 de charges fixes. Le centre C2 fabrique des pices P2. Il est envisag de faire fabriquer par ce centre C2, un nouveau produit P3, partir de la pice P1. Le nouveau produit P3 pourrait tre vendu 2000 lunit. Le service de contrle de gestion a estim le cot unitaire additionnel de fabrication par le centre C2 600 pour la partie variable et 400 pour la partie fixe. La fabrication mensuelle serait de 600 units. Le prix de cession interne serait valu au prix du march. Selon une tude de march, la pice P1 vendue au prix de 1190 entrainerait une vente en quantit de 2120 units. Par hypothse, on considre que le centre C1 fonctionne pleine capacit et vend le complment au centre C2.1/

2/

3/ En utilisant Tableau de calcul de la diffrence de rsultat, Expliquer la diffrence de rsultat entre les deux stratgies.

4/ Dterminer les limites du prix de cession interne afin quil soit acceptable par les deux centres C1 et C2.

5/ En utilisant Tableau de calcul du rsultat au prix de vente du march, calculer le rsultat si lentreprise et le centre C1 ne sadressent quau march extrieur.

3. Le tableau de bord[footnoteRef:59] [59: http://www.licp.fr/site/images/stories/pdf/BTS_cgo/p8_9_chap8.pdf p-3,4,5 ]

IICI est un importateur de composants informatiques. Cette socit s'est spcialise dans le montage et la vente de micro-ordinateurs, via deux tablissements situs en rgion parisienne et Lyon.

L'tablissement de Lyon dispose d'un service aprs-vente (SAV) qui assure le suivi de tous les ordinateurs vendus par la socit et offre des prestations diverses (conception et vente de configurations spcifiques, vente d'autres priphriques, oprations de maintenance sur d'autres matriels).

De nombreuses rclamations concernant le SAV parviennent la secrtaire commerciale d'IICI de Lyon. La plupart des clients considrent que le temps d'intervention est beaucoup trop long. En effet, le temps d'attente moyen est de 72 heures pour les clients d'le-de-France et de 18 heures pour ceux de Lyon.

Les clients voquent la qualit des prestations offertes par l'agence commerciale concurrente : mise disposition de matriels, service "numro d'urgence" 24 heures / 24, 7 jours / 7, maintenance sur site, dlai moyen d'intervention de 12 heures

Pour satisfaire au mieux la clientle, le contrleur de gestion propose en particulier pour l'anne venir :- la cration d'un SAV en le-de-France via un transfert de techniciens issus de Lyon ;- l'assistance tlphonique ;- des actions de parrainage auprs des bureaux des lves des grandes coles lyonnaises ;- la vente de formations sur matriel ou sur logiciel.Proposer un tableau de bord "qualit" pour le SAV d'IICI. LA priodicit de ce document serait annuelle Dmarche adapte l'activit garantie du SAV :

Proposition de tableau de bord

Conclusion Gnrale

Le contrle de gestion est lensemble de dispositions prises pour fournir aux dirigeants et aux divers responsables des donnes chiffres priodiques caractrisant la marche de lentreprise. Leur comparaison avec des donnes passes ou prvues peut, le cas chant, inciter les dirigeants dclencher rapidement les mesures correctives appropries.[footnoteRef:60] [60: Dfinition du Plan comptable gnral Franais]

La performance est le rsultat ultime de lensemble des efforts dune entreprise ou dune organisation. Ces efforts consistent faire les bonnes choses, de la bonne faon, rapidement, au bon moment, au moindre cot, pour produire les bons rsultats rpondant aux besoins et aux attentes des clients, leur donner satisfaction et atteindre les objectifs fixs par lorganisation

La recherche de la performance de lentreprise est la vocation du management, ainsi Pour pouvoir analyser la performance, lentreprise doit construire des outils pour valuer ses rsultats.(tableau de bord, contrle de gestion), Pour manager la performance de lentreprise, il est ncessaire de bien prendre en compte les diffrents niveaux de management et leur articulation.Le contrle de gestion utilise de nombreux outils aidant la mesure de la performance de l'entreprise, parmi ces outils on cite:La mthode de calcul des cots qui englobe trois mthodes (la mthode de centre d'analyse, la mthode ABC, l'imputation rationnelle). Cette mthode consiste calculer le cot de revient de chaque produit et de rendre ce cot de revient indpendant de la variation du volume d'activit de l'entreprise.La gestion budgtaire permet l'organisation de l'entreprise en centres de responsabilit pour le calcul de la performance du gestionnaire responsable, tout en dfinissant des prix de cession qui permettent le respect de l'efficacit de l'entreprise et la matrise et l'valuation de l'efficience de chaque centre pour l'valuation de la performance globale de l'entreprise.Le tableau de bord fournit un ensemble des informations quantitatives et qualitatives ncessaires pour le pilotage de la performance de l'entreprise grce a son rle important comme lment de contrle, de dialogue, de communication et d'aide la prise de dcision.

BibliographieOuvrage: Alazard, S. Spari,Contrle de gestion, DCG11, dition: DUNOD Berland N. Mesurer et piloter la performance, Edition 2009 J.FORGET Gestion budgtaire: Prvoir et contrler les activits de lentreprise, ditions dOrganisation, 2005 Adapter les structures de lentreprise- Intgration et diffrenciation, Editions dOrganisation, 1990

Rapports:

Que sais-je N 2167; l'audit oprationnel; dition: PUF Entreprendre et diriger:La performance de lentreprise, P2 S. Michel et M. Ledru Capital-Comptence dans l'entreprise , diteur : ESF R Cordier la Gestion Budgtaire

Webographie

www.management.free.fr 05/06/2014http://web.hec.ca/sites/ 05/06/2014www.creg.ac-versailles.fr 10/06/2014www.performance-publique.budget.gouv.fr 10/06/2014www.demos.fr 10/06/2014www.petite-entreprise.net 15/06/2014http://www.maxicours.com 15/06/2014 9:04http://bts-cgo-delacroix.perso.sfr.fr/ 15/06/2014www.l-expert-comptable.com 16/06/2014www.fgm.usj.edu.lb 16/06/2014www.editions-eyrolles.com 18/06/2014www.escem.rnu.tn 20/06/2014www.unit.eu 21/06/2014www.chefdentreprise.com 21/06/14www.licp.fr21/06/2014www.crefige.dauphine.fr 21/06/2014

Table des matires

ChapitreI: la performance de lentreprise51.Notion de Performance :5A.Lefficacit5B.Lefficience52.Typologie de performance:6A.La performance organisationnelle6B.La performance stratgique et la performance concurrentielle6C.La performance humaine83.Mesure de la performance de lentreprise9A.Les indicateurs de mesure de performance94.Le management de la performance de lentreprise10A.Quest-ce que le management ?10B.Comment manager la performance ?115.Lvaluation des rsultats de lentreprise11A.Quels sont les critres de la performance ?11B.Comment valuer la performance ?11C.La performance externe12D.La performance interne13Chapitre 2: le contrle de gestion comme outils dvaluation de la performance de lentreprise141.Mthodes de calcul des cots14A.La mthode de centres danalyse14B.La mthode ABC (Activity Based Costing ou Comptabilit base dactivits)17C.Limputation rationnelle des charges fixes202.La gestion budgtaire22A.La notion des centres de responsabilits22B.La dtermination de prix de cession interne243.Le tableau de Bord et reporting25A.Principes26B.Le reporting26C.Mthode26Chapitre 3- quelque exemple pratiques des outils de mesure de la performance281.La mthode de calcul des cots des cots28A.La mthode des centres danalyses28B.La mthode ABC30C.Imputation rationnelle des charges fixes322.Le contrle budgtaire:32A.Les centres de responsabilits32B.Dtermination de prix de cession interne:333.Le tableau de bord35Conclusion Gnrale36Table des matires38

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