la dichiarazione tributaria

LA DICHIARAZIONE TRIBUTARIA

Corso di diritto tributario - Prof. Manlio Ingrosso

Dott. Vincenzo Vigliotti –

LA DICHIARAZIONE TRIBUTARIA

• La dichiarazione tributaria si può definire come una comunicazione effettuata da colui che ha realizzato la fattispecie imponibile del tributo, e cioè dal titolare della capacità contributiva, degli elementi idonei a determinare in concreto la prestazione dovuta

IMPORTANZA DELLA DICHIARAZIONE

• Le norme in materia fiscale impongono ai soggetti passivi adempimenti formali oltre a quello sostanziale consistente nel versamento delle imposte. Essi sono assistiti da gravosissime sanzioni, amministrative e penali, assumendosi che il mancato o irregolare compimento manifesti di per sé l’intento di sottrarsi al prelievo fiscale. La molteplicità e complessità degli obblighi formali e il conseguente elevato costo da sostenere per la loro puntuale esecuzione, inducono normalmente i soggetti passivi a riconoscere ad essi la medesima rilevanza attribuita al pagamento della somma dovuta a titolo di tributo. In definitiva il soggetto pone sullo stesso piano gli adempimenti formali e quelli sostanziali

FORMALITA’ DELLA DICHIARAZIONE

• Essa va resa nel rispetto di precise regole in ordine al tempo e di puntuali modalità con riguardo alla forma e alla trasmissione

• Ogni dichiarazione d’imposta va resa entro un termine. La dichiarazione resa oltre il termine finale va considerata tardiva

FORMALITA’ DELLA DICHIARAZIONE

• La dichiarazione fiscale si considera omessa se non presentata o presentata con un ritardo superiore ai novanta giorni; essa costituisce titolo per la riscossione delle imposte ivi indicate ma non assume alcun valore giuridico e legittima l’accertamento d’ufficio circa la definizione dell’obbligazione tributaria.

• La dichiarazione infedele, invece, nonostante sia regolarmente presentata, espone componenti positivi e negativi di reddito diversi da quelli contabilizzati o realmente conseguiti al fine di ottenere un indebito risparmio d’imposta.

• La dichiarazione tardiva, infine, è da considerarsi valida (se presentata entro i novanta giorni) salvo l’irrogazione della sanzione pecuniaria dovuta per il ritardo. Il contribuente, rilevato l’errore in cui sia eventualmente incorso, può decidere di sanarlo prima che intervenga l’Ufficio con la procedura del Ravvedimento Operoso che consente un notevole risparmio sulla irrogazione della sanzione in funzione del periodo di tempo intercorso dalla violazione.

• Il legislatore disciplina puntualmente i casi in cui il contribuente erri a svantaggio del fisco, ma fino all’emanazione del D.P.R. 435/2001 non prevedeva l’ipotesi in cui il dichiarante avesse errato a proprio danno.

OGGETTO

• Il suo oggetto è costituito da una pluralità di dati, conosciuti o conoscibili dal soggetto, e quindi come tali riferibili normalmente ad un tempo anteriore a quello in cui la dichiarazione viene resa

• La dichiarazione tributaria è un atto dovuto, un adempimento imposto dalla legge

VERIDICITA’

• La veridicità esprime la conformità dei dati che si comunicano a quelli reali, nella loro effettiva consistenza, che il soggetto è in grado di ben conoscere.

VINCOLATIVITA’

• La vincolatività per il soggetto consiste nell’impegno che egli assume, nel rendere la dichiarazione, di adeguarsi ad essa. In definitiva il soggetto si impegna ad assolvere l’obbligazione tributaria nella misura che risulta dai dati che egli comunica all’amministrazione finanziaria.

OBBLIGO DI DICHIARAZIONE

• Ogni soggetto passivo deve dichiarare annualmente i redditi posseduti anche se non ne consegue alcun debito di imposta

• Tale norma subisce notevoli deroghe nel duplice senso che l’obbligo della dichiarazione sussiste, da un lato limitatamente ad una determinata categoria di soggetti anche in mancanza di redditi e, dall’altro, non sussiste limitatamente al possesso di determinate categorie di redditi

OBBLIGO DI DICHIARAZIONE (Soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili)

• L’estensione dell’obbligo della dichiarazione (anche se non si consegue alcun debito d’imposta) concerne i soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili, ossia tutti i soggetti passivi dell’imposta sul reddito delle società, le società di persone (ad esclusione della società semplice), le associazioni fra professionisti e le persone fisiche esercenti imprese, arti o professioni

ESONERO DALL’OBBLIGO DI DICHIARAZIONE

• La legge dispone che da esso sono esonerati alcuni soggetti come ad esempio le persone fisiche che non possiedono alcun reddito e che non sono obbligate alla tenuta delle scritture contabili, le persone fisiche che possiedono soltanto redditi esenti, redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta, le persone fisiche che possiedono solo redditi di lavoro dipendente e che non conseguono alcun debito di imposta

LA FORMA

• La legge vigente (articolo 1 D.P.R. 322/1998) dispone che le dichiarazioni devono essere redatte, a pena di nullità, su modelli conformi a quelli approvati entro il 31 Gennaio con provvedimento amministrativo e pubblicato sulla gazzetta ufficiale e da utilizzare per le dichiarazioni dei redditi relative all’anno precedente

LA SOTTOSCRIZIONE

• La legge (articolo 1, comma 3 D.P.R. 322/1998) esige a pena di nullità la sottoscrizione della dichiarazione, in quanto la sottoscrizione ha funzione indicativa dell’autore del documento e quindi dell’autore della dichiarazione, l’omissione di essa determina l’inesistenza dell’atto giacchè la sua provenienza non è altrimenti desumibile. La nullità può anche essere sanata se il contribuente provvede alla sottoscrizione entro 30 giorni dal ricevimento dell’invito da parte del competente ufficio dell’Agenzia delle Entrate

LA RECETTIZIETA’• La dichiarazione tributaria non può esplicare la sua funzione pratica

se non è conosciuta dall’Amministrazione finanziaria: è insomma una dichiarazione recettizia che come tale non assume rilevanza esterna se non al momento in cui si realizza l’evento della ricezione. Ad essa, quindi, deve far seguito un’attività strumentale che valga a procurare la conoscenza e tale attività non può che consistere in una notificazione, ossia in un’ulteriore attività richiedente una specifica iniziativa del dichiarante. Le varie leggi d’imposta prescrivono infatti che la dichiarazione deve essere “presentata” e, quasi a sottolineare che la notificazione costituisce un dato inseparabile, configura la fattispecie di omessa dichiarazione come “omessa presentazione della dichiarazione

• D’altro lato poichè l’operazione tipica nella quale si risolve la notifica della dichiarazione assume lo schema strutturale del fatto semplice (consegna del documento), il momento in cui la dichiarazione si perfeziona coincide con quello della ricezione formale

NATURA GIURIDICA: Confessione stragiudiziale

• Non sembra possa accettarsi l’opinione che la dichiarazione possa essere configurata come una confessione stragiudiziale.

• I fatti confessati sono generalmente sfavorevoli al confidente, quelli riportati nella dichiarazione tributaria possono essere tanto favorevoli quanto sfavorevoli.

• Si deve peraltro osservare che, ove la dichiarazione tributaria venisse considerata una confessione, rimarrebbero senza qualificazione le dichiarazioni negative (favorevoli al contribuente), quelle contenenti cioè l’indicazione dei redditi esenti o tali da non comportare imponibilità.

NATURA GIURIDICA: Dichiarazione di volontà (negozio giuridico)

• Non convince neppure la opinione che ha inteso inquadrare la dichiarazione tributaria nella categoria delle dichiarazioni di volontà.

• Se la dichiarazione d’imposta è un atto dovuto con effetti predeterminati dalla legge, essa non può qualificarsi come negozio giuridico. Quest’ultimo è una dichiarazione di volontà diretta alla produzione di specifici effetti che l’ordinamento giuridico riconosce e tutela: gli effetti pertanto si producono in quanto la volontà è orientata in tal senso. Posto che gli effetti della dichiarazione sono predeterminati dalla legge e si producono, a prescindere dalla volontà del soggetto, essa non è un negozio, bensì un mero atto giuridico, sia pure consapevole e volontario

NATURA GIURIDICA DELLA DICHIARAZIONE: Dichiarazione di scienza

• La dichiarazione tributaria ha lo scopo di portare a conoscenza dell’Amministrazione finanziaria gli elementi dai quali, scaturirà la base imponibile.

• Si tratta pertanto di una dichiarazione di scienza, non di volontà, mediante la quale il contribuente rende nota al fisco l’esistenza del presupposto imponibile, specificando tutti gli elementi per l’esatta determinazione della reale consistenza del debito d’imposta.

DICHIARAZIONE DI SCIENZA

• Quindi per i fautori di tale pensiero la dichiarazione si riduce a mero strumento per mezzo del quale l’amministrazione finanziaria perviene alla conoscenza degli elementi che concorrono alla formazione della fattispecie concreta con l’ovvia conseguenza di lasciare ogni valutazione di diritto riservata all’Amministrazione stessa


• Contrariamente a questa teoria E.Vanoni prima dell’attuazione del testo unico delle imposte sui redditi del 1958 affermava che “la dichiarazione non è manifestazione di scienza” e confermava tale suo convincimento prima ancora che si arrivasse all’attuazione della riforma del 1971, sostenendo che la dichiarazione non è soltanto la enunciazione di tutto quanto è necessario per circoscrivere la base imponibile e valutarla: spesso è richiesta anche la formulazione di un giudizio sia intorno alla rilevanza di certi fatti per l’imposizione, sia intorno alla valutazione degli elementi cui l’imposta si commisura. Questa impostazione è consolidata dalla lettura dell’art. 1 D.P.R. 600/73, in base al quale la dichiarazione deve contenere l’indicazione degli elementi attivi e passivi necessari per la determinazione degli imponibili secondo le norme che disciplinano le imposte stesse.

• Il contribuente è perciò obbligato ad un giudizio il cui carattere giuridico è assicurato dalla necessità che la sua formulazione avvenga non solo sulla base dei dati dell’esperienza, ma in relazione ai principi normativi desunti dalla disciplina delle singole imposte

DICHIARAZIONE DI SCIENZA O NEGOZIO GIURIDICO?

• Essa è un atto dovuto e come tale non può essere un atto negoziale, visto che il negozio giuridico rappresenta una manifestazione di volontà (quindi non atto dovuto) rivolta ad uno scopo pratico che consiste nella costituzione, modificazione o estinzione di una situazione giuridicamente rilevante (prototipo del negozio giuridico può essere considerato il contratto). Quindi è possibile affermare che la natura negoziale di un atto come la dichiarazione è esclusa dal carattere obbligatorio di esso (se è obbligatorio viene meno la volontà)


• Quindi possiamo affermare, in sintonia con il pensiero della Dottrina dominante, che la dichiarazione è un atto che attiene alla liquidazione ed alla riscossione dell’imposta dovuta. Essa serve proprio ed esclusivamente a questo: a portare a conoscenza dell’amministrazione i fatti ai quali la legge ricollega il debito d’imposta ed a tradurre in somma liquida la base imponibile, attraverso una valutazione analitica o sintetica degli elementi che la compongono (quindi dichiarazione di scienza).

LA MODIFICABILITA’ DELLA DICHIARAZIONE

Il problema della ritrattabilità

• La dichiarazione d’imposta è irretrattabile nel senso che una volta presentata resta acquisita all’Amministrazione Finanziaria come elemento di decisione e nessun ulteriore comportamento del dichiarante può far si che quella dichiarazione non sia mai esistita

• La dichiarazione costituisce la base sulla quale l’ufficio ha diritto di fare affidamento

Il problema della ritrattabilità…segue

• La dichiarazione è uno strumento di prova per l’Amministrazione e dispensa quest’ultima dal verificare se corrispondano al vero le affermazioni in essa contenute sfavorevoli allo stesso dichiarante

• Tutto questo deriva dal rilievo che la dichiarazione è una fattispecie di accertamento (intendendo con tale termine, quel complesso di atti posti in essere dall’Amministrazione Finanziaria ed in parte dal contribuente, la cui funzione è di determinare nell’an e nel quantum il presupposto del tributo) contenente una comunicazione di dati da parte del soggetto meglio informato sulla verificazione e sull’entità del presupposto di fatto


• Dottrina e giurisprudenza parlano impropriamente di irretrattabilità della dichiarazione, volendo significare, con questa espressione, l’esclusione della possibilità di revoca delle comunicazioni di dati in essa contenute

• al riguardo, è stato osservato come in presenza di più dichiarazioni presentate nel termine di decadenza non vale la regola applicabile in presenza di più manifestazioni successive di volontà (dove la successiva revoca implicitamente la precedente), bensì il fisco potrà liberamente conoscere delle più dichiarazioni presentate, e tutte possono essere utilizzate dall’Amministrazione Finanziaria per determinare il presupposto nella maniera più verosimile


• Addirittura, con riferimento a tale ipotesi, si è parlato di unica dichiarazione espressa attraverso più testi emessi in tempi diversi


• Si ritiene quindi, che di fronte alla successione di una dichiarazione rettificativa, alla dichiarazione originaria, l’Amministrazione finanziaria non sia legittimata a considerare unicamente la dichiarazione rettificativa: seppure in via ordinaria, come suggerisce la prassi, la dichiarazione rettificativa sostituisce effettivamente in toto la dichiarazione rettificata, può comunque accadere che il contribuente poco avveduto indichi nella prima solo le modifiche rispetto alla dichiarazione originaria (ad esempio indichi solo la plusvalenza derivante dalla cessione a titolo oneroso di un bene, in sostituzione dell’erronea indicazione dell’intero corrispettivo di tale cessione, senza però rideterminare l’imponibile e l’imposta dovuta) e non sembra che tale comportamento, per quanto rimproverabile, legittimi l’Amministrazione a considerare unicamente la dichiarazione rettificativa, con le intuibili conseguenze negative per il contribuente.


• Ciò perchè la dichiarazione d’imposta, anche rettificativa, resta comunque una dichiarazione di scienza, e pertanto non può attribuirsi alla stessa un contenuto volitivo che non ha (sostituzione integrale della dichiarazione originaria) e, soprattutto, al di là delle ricostruzioni circa la natura giuridica della dichiarazione, ciò che conta ai sensi del fondamentale principio di cui all’Art. 53 della Costituzione, è la conformità al vero del dichiarato, il che impone all’ufficio di valutare tutte le diverse dichiarazioni presentate dal contribuente al fine di ricostruire nella maniera più verosimile il presupposto e l’eventuale imposta dovuta.


• Pertanto, non sembra pienamente condivisibile il diverso orientamento espresso nella circolare ministeriale 17 Maggio 2000, la numero 98/E, per il quale la dichiarazione rettificativa presentata entro novanta giorni dalla scadenza del termine originario sostituirebbe completamente la dichiarazione originaria, nel rapporto fisco-contribuente: ciò nel senso che una tale conclusione è possibile, ma non scontata, dovendo essere suffragata da un raffronto della dichiarazione rettificativa con quella originaria che induca ragionevolmente a ritenere la seconda come integralmente sostitutiva della prima


• Piuttosto, con riguardo alla dichiarazione rettificativa presentata entro novanta giorni dalla scadenza del termine originario, si ritiene che la stessa integri a tutti gli effetti la dichiarazione originaria (salva l’applicazione delle eventuali sanzioni amministrative connesse al ritardo, ai sensi dell’art.13 del D.Lgs 472/97), ed in tal senso è condivisibile quanto espresso al riguardo nella citata circolare 98/E del 2000, per cui l’eventuale credito risultante da tale dichiarazione rettificativa è utilizzabile secondo le modalità ordinarie, quali rimborso, compensazione e riporto a nuovo, mentre l’eventuale credito risultante da una dichiarazione rettificativa presentata oltre il predetto termine di novanta giorni può essere solo richiesto a rimborso


• Ciò premesso, col termine di ritrattabilità si vuole indicare la possibilità, data al contribuente, di prospettare all’Amministrazione o al giudice tributario ulteriori elementi di fatto e/o di diritto che possano inficiare l’attendibilità della dichiarazione già presentata. Tale potere del contribuente si specifica operando rettifiche ed integrazioni, volendo intendere con l’ultimo termine, la comunicazione di fatti nuovi, cioè non risultanti dalla dichiarazione già presentata

RITRATTABILITA’ E CONFESSIONE

• Se la dichiarazione la consideriamo al pari di una confessione significa che la rendiamo ritrattabile in ogni caso per errore di diritto (ad esempio nell’ipotesi di errata interpretazione di una norma) e per errore di fatto soltanto entro i limiti previsti all’art. 2732 del c.c. (“la confessione non può essere revocata se non si prova che è stata determinata da errore di fatto o da violenza”). In altre termini, secondo tale concezione, il soggetto passivo che non avesse dichiarato l’esatta fattispecie imponibile realizzata, qualora non si trovasse in alcuna delle ipotesi predette, non potrebbe più intervenire per sanare la sua omissione. Questa imposizione, però, è stata superata in quanto è stato chiarito che: la confessione è un istituto tipico del diritto processuale civile e come tale non può trovare applicazione nelle altre sfere del diritto.

RITRATTABILITA’ E NEGOZIO GIURIDICO

• Se la dichiarazione d’imposta è un atto dovuto con effetti predeterminati dalla legge, essa non può qualificarsi come negozio giuridico. Quest’ultimo è una dichiarazione di volontà diretta alla produzione di specifici effetti che l’ordinamento giuridico riconosce e tutela: gli effetti pertanto si producono in quanto la volontà è orientata in tal senso. Posto che gli effetti della dichiarazione sono predeterminati dalla legge e si producono, a prescindere dalla volontà del soggetto, essa non è un negozio, bensì un mero atto giuridico, sia pure consapevole e volontario. La dichiarazione è irritrattabile e immodificabile da parte del contribuente. Può essere ammessa la correzione, l’invalidazione e l’integrazione nei casi previsti dalla legge.

RITRATTABILITA’ E DICHIARAZIONE DI SCIENZA

• La dichiarazione di scienza fa sì che il soggetto passivo è in grado di modificare sempre la dichiarazione entro i limiti temporali stabiliti dalla legge, indicando nuovi elementi che possono aumentare o ridurre la fattispecie imponibile precedentemente dichiarata. L’Ufficio comunque potrà stabilire liberamente quale delle due dichiarazioni utilizzare, ed in caso di disaccordo con il contribuente, sarà il giudice a stabilire quale delle due deve essere utilizzata per la quantificazione del carico tributario

IL QUADRO NORMATIVO DI RIFERIMENTO

• L’art. 2, comma 1, lett. c) del D.P.R. n. 435/2001 ha modificato, dal 1° gennaio 2002, l’art. 2, comma 8, del D.Lgs. n. 322/1998, prevedendo per il contribuente, salva l’applicazione delle sanzioni, la possibilità d’integrare e correggere errori ed omissioni dell’originaria dichiarazione dei redditi, dell’IRAP e del sostituto d’imposta, regolarmente presentate, entro i termini ordinari di decadenza dell’azione di accertamento, previsti dall’art. 43 del D.P.R. n. 600/1973, vale a dire entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello entro cui la dichiarazione doveva essere presentata


• L’art. 2, comma 1, lett. d) del D.P.R. n. 435/2001 introduce inoltre nello stesso art. 2 il comma 8-bis, secondo il quale le dichiarazioni dei redditi, dell’IRAP e dei sostituti d’imposta possono essere integrate dai contribuenti – a loro favore – per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l’indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito o di un minor credito, mediante una dichiarazione da presentare, utilizzando i modelli conformi a quelli approvati per il periodo d’imposta successivo. L’eventuale credito risultante dalle predette dichiarazioni L’eventuale credito risultante dalle predette dichiarazioni può essere utilizzato in compensazione ai sensi dell’art. può essere utilizzato in compensazione ai sensi dell’art. 17 del D.Lgs. n. 241/199717 del D.Lgs. n. 241/1997


• L’ art. 38 del D.P.R. n. 602/1973 disciplina, invece, la procedura per richiedere il rimborso delle imposte versate in eccesso entro il termine di decadenza di 48 mesi dalla data del versamento stesso. Tale istanza può essere presentata in caso di errore materiale, duplicazione ed inesistenza totale o parziale dell’obbligo di versamento

Dichiarazione correttiva• Dichiarazione correttiva nei termini• Nell’ipotesi in cui il sostituto d’imposta intenda, prima della

scadenza del termine di presentazione, rettificare o integrare una dichiarazione già presentata, deve compilare una nuova dichiarazione, completa di tutte le sue parti, barrando la casella “Correttiva nei termini”.

• Dichiarazione integrativa• Scaduti i termini di presentazione della dichiarazione, il sostituto

d’imposta può rettificare o integrare la stessa presentando una nuova dichiarazione completa di tutte le sue parti, su modello conforme a quello approvato per il periodo d’imposta cui si riferisce la dichiarazione, barrando la casella “Dichiarazione integrativa” Presupposto per poter presentare la dichiarazione integrativa è che sia stata validamente presentata la dichiarazione originaria. Per quanto riguarda quest’ultima, si ricorda che sono considerate valide anche le dichiarazioni presentate entro novanta giorni dal termine di scadenza, fatta salva l’applicazione delle sanzioni.

Casi di dichiarazione integrativaIn particolare, il sostituto d’imposta può integrare la dichiarazione:• nelle ipotesi di ravvedimento previste dall’art. 13 del D.Lgs. n. 472 del 1997,

entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo. Tale dichiarazione può essere presentata sempreché non siano iniziati accessi, ispezioni o verifiche e consente l’applicazione delle sanzioni in misura ridotta, oltre ovviamente agli interessi;

• nell’ipotesi prevista dall’art. 2, comma 8 del D.P.R. n. 322 del 1998, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione, per correggere errori od omissioni cui consegua un maggior debito d’imposta e fatta salva l’applicazione delle sanzioni;

• nell’ipotesi prevista dall’art. 2, comma 8-bis del D.P.R. n. 322 del 1998, entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, per correggere errori od omissioni che abbiano determinato l’indicazione di un maggior debito d’imposta o un minor credito. In tal caso l’eventuale credito risultante da tale dichiarazione può essere utilizzato in compensazione ai sensi del D.Lgs. n. 241 del 1997.


• SANZIONI PER OMESSA PRESENTAZIONE DELLA DICHIARAZIONE (D.LGS 471/97, ART.1)

• Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, si applica la sanzione amministrativa dal 120 al 240% dell’ammontare delle imposte dovute con un minimo di € 258,00.

• Se non sono dovute imposte si applica la sanzione da € 258,00 ad € 1.032,00. Essa può essere aumentata fino al doppio nei confronti dei soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili


• RAVVEDIMENTO OPEROSO (D.LGS 472/97, ART.13)• LA SANZIONE E’ RIDOTTA:• Comma 1, lettera b) – ad 1/5 del minimo, se la

regolarizzazione degli errori e delle omissioni, anche se incidenti sulla determinazione o sul pagamento del tributo, avviene entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno nel corso del quale è stata commessa la violazione.

• Comma1, lettera c) – ad 1/8 del minimo di quella prevista per l’omissione della presentazione della dichiarazione, se questa viene presentata con ritardo non superiore a 90 giorni.


• L’Agenzia delle entrate, riguardo ai differenti termini previsti per le ipotesi di ritrattabilità della dichiarazione, ha assunto una posizione alquanto restrittiva, chiarendo, con la circ. n. 6/E del 25 gennaio 2002, che il termine cd. lungo, ossia entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui la dichiarazione doveva essere presentata, può essere applicato unicamente alle ipotesi sfavorevoli al contribuente, mentre per quelle a lui favorevoli si applica il termine cd. breve, cioè non oltre quello previsto per la presentazione della dichiarazione relativa all’anno successivo, a condizione che la modifica sia dovuta ad un errore rilevante ed essenziale e non a meri motivi di scelta. Resta fermo che per le ipotesi di errore materiale, duplicazione ed inesistenza totale o parziale dell’obbligo di versamento, è possibile richiedere il rimborso entro il termine di 48 mesi dalla data del versamento stesso, secondo quanto previsto dall’art. 38, del D.P.R. n. 602/1973.

LA CORTE DI CASSAZIONE A SEZIONI UNITE: La sentenza n.15063/2002

• Con la sentenza n. 15063 del 17 gennaio, depositata il 25 ottobre 2002, le Sezioni Unite civili della Corte di Cassazione hanno sancito la correttezza dell’interpretazione secondo cui deve ritenersi in linea di principio emendabile e ritrattabile ogni dichiarazione dei redditi che risulti frutto di un errore del contribuente in fase redazionale, sia tale errore testuale od extratestuale, di fatto o di diritto, qualora dalla dichiarazione possa derivare l’assoggettamento del dichiarante medesimo ad oneri contributivi diversi e più gravosi di quelli dovuti per legge.


• Per la Cassazione la dichiarazione dei redditi non costituisce la fonte dell’obbligazione tributaria, ma rappresenta solo un momento del procedimento di accertamento e di riscossione dell’imposta sul reddito, cosicchè per ogni somma erroneamente dichiarata e versata il contribuente può richiedere all’Amministrazione finanziaria la restituzione di quanto indebitamente pagato


• le dichiarazioni fiscali risultano essere mere dichiarazioni di scienza a carattere non negoziale, e, dunque, dei meri strumenti di cui si serve l’Amministrazione finanziaria per acquisire tutti i dati e le informazioni utili ai fini della riscossione dei tributi; come tali, esse risultano essere sempre modificabili, purchè, ovviamente, non sia intervenuta la prescrizione del debito restitutorio (rimborso) da parte del fisco


• Il ragionamento della Corte contiene un passaggio di notevole rilievo in base al quale un sistema legislativo che negasse in radice la rettificabilità della dichiarazione dei redditi a favore del contribuente, genererebbe un prelievo fiscale indebito ed illegittimo, ponendosi in aperto contrasto con i principi costituzionali in tema di capacità contributiva (art. 53 della Costituzione) e di oggettiva correttezza dell’azione amministrativa (art. 97 della Costituzione). Il principio dell’emendabilità della dichiarazione, alla luce delle più recenti pronunce della Suprema Corte, può ritenersi espressione di un principio generale operante in modo indistinto nei confronti di tutti i tributi.

CONCLUSIONI• La Corte di Cassazione a sezioni unite con la sentenza numero

15063 depositata in data 25 Ottobre 2002, ha stabilito che è possibile emendare la dichiarazione originaria, sia in presenza di errori di fatto che di diritto, qualora dall’errore derivi l’assoggettamento del contribuente ad oneri più gravosi di quelli che avrebbero dovuto restare a suo carico.

• Laddove infatti dovesse ritenersi che, dopo un certo termine, la dichiarazione non possa essere più ritrattata dal contribuente, potrebbero ravvisarsi profili di incostituzionalità della norma poiché verrebbe leso il principio di capacità contributiva (Articolo 53 comma 1 della Costituzione) e quello di efficienza e correttezza dell’azione amministrativa (Articolo 97 comma 1 della Costituzione).

• La dichiarazione pertanto non avrebbe natura negoziale, ma reca una mera esternazione di scienza e di giudizio, modificabile in ragione dell’acquisizione di nuovi elementi di conoscenza e di valutazione sui dati riferiti

CONCLUSIONI

• In questa situazione è anche intervenuto il legislatore, con la norma di cui all’articolo 2, comma 8 bis, del D.P.R. 322/98 (introdotto dal D.P.R. 435/2001 con decorrenza dal 1 Gennaio 2002), ai sensi della quale “le dichiarazioni possono essere integrate dai contribuenti per correggere errori ed omissioni che abbiano determinato l’indicazione di un maggior reddito o, comunque, di un maggior debito d’imposta o di un minor credito”.

CONCLUSIONI

• Considerata la fissazione di un limite temporale per procedere all’integrazione in diminuzione della dichiarazione non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo il dibattito sulla ritrattabilità della dichiarazione rimane sempre attuale.

• Infatti il legislatore ammette che il fisco possa rettificare gli imponibili nei termini previsti per l’accertamento, mentre il contribuente avrebbe a disposizione un periodo ben più limitato per rettificare a proprio vantaggio i dati contenuti nella dichiarazione.

la dichiarazione tributaria

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