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IHK Bayreuth
Internationale Personaleinsätze erfolgreich gestalten – Steuerrechtliche Grundlagen
Christina Neugirg LL.M., Rechtsanwältin
13. Mai 2014
2© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
KPMG – Koordinierte IES Services – One Stop Shop
3© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Mitarbeitereinsätze international - Fragen
• Wo wird der Mitarbeiter steuerpflichtig?
• Droht Doppelbesteuerung (Besteuerungskonflikt)?
• Welche Lösungsmöglichkeiten gibt es?
• Welche Arbeitgeberpflichten bestehen im Heimat- und Einsatzland?
• Welche Pflichten bestehen für den Mitarbeiter?
4© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Prüfreihenfolge SteuerrechtI.
Internationales SteuerrechtIII.
(a) Doppelbesteuerungsabkommen (DBA)
Mitarbeitereinsätze international - Fallbeispiele
Mitarbeitereinsätze international – FallbeispieleIV.
Deutsches SteuerrechtII.
(b) Abkommensloses Ausland
Agenda Steuerrecht
V. Sonderthema - Betriebsstätten
I. Prüfreihenfolge Steuerrecht
6© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
I. Prüfreihenfolge Steuerrecht
• Prüfung Steuerrecht im Heimatland
• Prüfung Steuerrecht im Einsatzland
• Prüfung Verrechnungspreise (Kostenweiterbelastung)
• Prüfung internationales Steuerrecht
• Prüfung Lohnsteuereinbehalt im Heimat- und ggf. Einsatzland (Anträge/Dokumentation)
II. Deutsches Steuerrecht
8© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
II. Deutsches Steuerrecht
Unbeschränkte Steuerpflicht
• Wohnsitz (§ 8 Abgabenordnung)
• Gewöhnlicher Aufenthalt (§ 9 Abgabenordnung)
Folge:
Besteuerung des Welteinkommens (§ 1 Absatz 1 Einkommensteuergesetz)
9© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
II. Deutsches Steuerrecht
Beschränkte Steuerpflicht (§ 1 Absatz 4 EStG)
• Ausübung, Verwertung
• Geschäftsführer, Vorstand, Prokurist einer deutschen Kapitalgesellschaft
• Abfindungen, soweit Tätigkeit in D steuerpflichtig
• Personal von Fluggesellschaften mit Sitz/Geschäftsleitung in D
Folge:
Steuerpflichtig mit Einkünften aus deutschen Quellen
10© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
II. Deutsches Steuerrecht
Lohnsteuereinbehaltungspflicht , wenn
• Einkommensteuerpflichtige Löhne und Gehälter
und
• Inländischer, zivilrechtlicher oder wirtschaftlicher Arbeitgeber
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II. Deutsches Steuerrecht
Wirtschaftlicher Arbeitgeber § 38 Absatz 1 Satz 2 EStG
Inländischer Arbeitgeber ist in den Fällen der Arbeitnehmerentsendung auch das in Deutschland ansässige aufnehmende Unternehmen, das den Arbeitslohn für die ihm geleistete Arbeit wirtschaftlich trägt; Voraussetzung hierfür ist nicht, dass das Unternehmen dem Arbeitnehmer den Arbeitslohn im eigenen Namen und für eigene Rechnung auszahlt.
III. Internationales Steuerrecht
13© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
III. (a) Doppelbesteuerungsabkommen
Regelung der Doppelbesteuerungsabkommen
• Ziel: Vermeidung unerwünschter Doppelbesteuerung
• Kurzfristige Auslandseinsätze sollen durch Anwendbarkeit der 183-Tage Regelung im Heimatland steuerpflichtig bleiben
• Grundkonstellation: ansässig in einem Staat, tätig im anderen Staat
14© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
III. (a) Doppelbesteuerungsabkommen
DBA Allgemeines
Ansässigkeitsstaat:
Staat in dem die engeren wirtschaftlichen und persönlichen Beziehungen liegen; bei Verheirateten grundsätzlich dort, wo die Familie lebt
Tätigkeitsstaat:
Staat in dem die Tätigkeit ausgeübt wird
Quellenstaat:
Staat aus dem die Einkünfte stammen
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III. (a) Doppelbesteuerungsabkommen
DBA Allgemeines
Nur ansässig in einem Staat
Einkünfte aus Quellen eines anderen Staates
Problemfall: Doppelwohnsitz
Herstellung der Grundkonstellation durch Klärung des vorrangigen Wohnsitzstaates
Art. 4 DBA (OECD-MA) – „Tie-breaker“
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Artikel 15 Besteuerung im Tätigkeits- oder Ansässigkeitsstaat – 183 Tagefrist
Regelung der Doppelbesteuerungsabkommen:
Kurzfristige Auslandseinsätze sollen durch Anwendbarkeit der 183-Tage-Regelung im Heimatland steuerpflichtig bleiben
Grundkonstellation: ansässig in einem Staat, tätig im anderen Staat
III. (a) Doppelbesteuerungsabkommen
17© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
III. (a) Doppelbesteuerungsabkommen
Kriterien der 183-Tage Regelung
• Nicht mehr als 183 Tage im Tätigkeitsstaat während Kalenderjahr/Steuerjahr/12-Monatszeitraum
• Kein Arbeitgeber im Tätigkeitsstaat
• Vergütung wird nicht von einer Betriebsstätte des Arbeitgebers im anderen Staat getragen (= schmälert nicht den Gewinn), sicherer: muss auch prinzipiell nicht zugeordnet werden
18© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Artikel 15 Besteuerung im Tätigkeits- oder Ansässigkeitsstaat – 183 Tagefrist
Bekannt als 183-Tage Regel
Rückfall an den Ansässigkeitsstaat, wenn (kumulativ) folgende Voraussetzungen vorliegen:
Aufenthalt im Tätigkeitsstaat nicht länger als 183 Tage in dem im Abkommen bestimmten Zeitraum und
Arbeitgeber, der die Vergütung zahlt oder für den die Vergütung gezahlt wird, ist nicht im Tätigkeitsstaat ansässig und
Arbeitslohn wird nicht von einer Betriebsstätte oder einer festen Einrichtung, die der Arbeitgeber im Tätigkeitsstaat hat, getragen.
III. (a) Doppelbesteuerungsabkommen
19© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
III. (a) Doppelbesteuerungsabkommen
Artikel 15 Besteuerung im Tätigkeits- oder Ansässigkeitsstaat – 183 Tagefrist
Die 183-Tageregel bezieht sich auf:
- ein Steuerjahr (z. B. Indien, Neuseeland)
- ein Kalenderjahr (z. B. Schweiz, USA)
- einen Zeitraum von 12 Monaten (z.B. Polen, Russland, Rumänien Mexiko, zukünftig auch: China)
Aufenthalts- /Ausübungstage für jedes „Jahr“ gesondert zu ermitteln
Weicht das Steuerjahr im einen Vertragsstaat von dem im anderen Vertragsstaat ab, ist das Steuerjahr des Tätigkeitsstaates maßgebend
20© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
III. (a) Doppelbesteuerungsabkommen
Artikel 15 Besteuerung im Tätigkeits- oder Ansässigkeitsstaat – 183 Tagefrist
Mögliche Formulierungen der 183-Tage-Regelung in den DBA(eigentlich 184):
- Aufenthalt (z.B. Rumänien)
- Ausübung der Tätigkeit (z.B. Belgien)
Aufenthalts-/ Ausübungsstage sind ohne Rücksicht auf die Frage der Ansässigkeit festzustellen
21© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
III. (a) Doppelbesteuerungsabkommen
Arbeitgeberpflichten
• Antrag auf Lohnsteuerfreistellung beim Finanzamt (zwingend bei antragsgebundenen DBA)
• Bescheinigung zum Lohnkonto nehmen
• Nachweis- und Dokumentationspflicht bei Freistellung von Arbeitslohn
Empfehlung
• Arbeitnehmer zur lückenlosen Dokumentation verpflichten (Travel Tracker)
22© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
III. (a) Doppelbesteuerungsabkommen
Arbeitnehmerpflichten
• Abgabe einer deutschen Einkommensteuererklärung
• Nachweis der im Ausland zu besteuernden Einkommensbestandteile
• Nachweis der Besteuerung im Ausland (oder des Verzichts darauf)
• Steuerfreie Einkommensbestandteile nach deutschem Steuerrecht ermitteln und offenlegen (Progressionsvorbehalt)
23© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Nationale Rückfallklauseln
§ 50 d Abs. 8 EStG
§ 50 d Abs. 9 EStG
- Rückfall bei Qualifikationskonflikten
- Rückfall aufgrund mangelnder Steuerpflicht im anderen Staat
III. (a) Doppelbesteuerungsabkommen
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III. (a) Doppelbesteuerungsabkommen
Nationale Rückfallklausel (§ 50d (8) EStG)
• Nachweis der Versteuerung im Ausland
• Nur bei unbeschränkter Steuerpflicht in Deutschland
• Nur in DBA Fällen
• Bagatellgrenze € 10.000
• Nicht im Lohnsteuerverfahren, sondern bei Veranlagung
• Ggf. zuerst die ausländische Steuererklärung erstellen
25© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
III. (b) Abkommensloses Ausland
Auslandstätigkeitserlass (ATE)
• Inländischer Arbeitgeber
• Begünstigte Tätigkeit (z. B. Planung, Errichtung, Inbetriebnahme von Fabriken,
Maschinen, Anlagen und der Einbau, die Aufstellung oder Instandsetzung
sonstiger Wirtschaftsgüter)
• Dauer der Tätigkeit mindestens 3 Monate (ununterbrochen)
• Kein Doppelbesteuerungsabkommen mit dem Einsatzland
• Umfang des begünstigten Arbeitslohnes
• Progressionsvorbehalt
26© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
III. (b) Abkommensloses Ausland
Arbeitgeberpflichten
• Antrag auf Lohnsteuerfreistellung beim Finanzamt
• Bescheinigung zum Lohnkonto nehmen
• Nachweis- und Dokumentationspflicht bei Freistellung von Arbeitslohn
Arbeitnehmerpflichten
• Abgabe einer deutschen Einkommensteuererklärung
• Nachweis der im Ausland zu besteuernden Einkommensteuerbestandteile
• Steuerfreie Einkommensteuerbestandteile nach deutschem Steuerrecht ermitteln und offenlegen (Progressionsvorbehalt)
27© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
III. (b) Abkommensloses Ausland
• Anrechnung ausländischer Steuern nach dem EStG
• Kein DBA vorhanden, ATE nicht anwendbar
• Unbeschränkte Steuerpflicht in Deutschland
• Besteuerung im Einsatzland
• Beschränkung der Höhe nach (auf die deutsche Einkommensteuer) und dem Grunde nach (ausländische Einkünfte)
28© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Alle noch da?
„ Confidence is what
you have before
you understand the
problem!“Woody Allen
*1935
IV. Mitarbeitereinsätze international - Fallbeispiele
30© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Beispiel 1
AN wird für 3 Jahre nach China entsandt
Familie bleibt in Deutschland
Nationales Steuerrecht im Heimatland (Deutschland)
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Lösung 1
Steuerlicher Wohnsitz bleibt in Deutschland bestehen
Folge:
Unbeschränkte Steuerpflicht in Deutschland
Nationales Steuerrecht im Heimatland (Deutschland)
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Nationales Steuerrecht im Heimatland (Deutschland)
Beispiel 2
Lediger AN wird für 3 Jahre nach Rumänien entsandt
Die bisher genutzte Mietwohnung wird beibehalten und gelegentlich genutzt (z.B. Urlaub)
AN beabsichtigt die Wohnung nach der Beendigung der Entsendung weiterhin zu benutzen
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Lösung 2
Steuerlicher Wohnsitz bleibt in Deutschland bestehen
Folge:
Unbeschränkte Steuerpflicht in Deutschland
Nationales Steuerrecht im Heimatland (Deutschland)
34© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Nationales Steuerrecht im Heimatland (Deutschland)
Beispiel 3
AN wird für 3 Jahre nach Spanien entsandt
Familie geht mit nach Spanien
Wohnung in Deutschland soll in Kürze verkauft werden; sämtliche Möbel werden aus der Wohnung entfernt
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Lösung 3
Steuerlicher Wohnsitz in Deutschland wird aufgegeben
Folge:
Steuerpflicht der Einkünfte aus deutschen Quellen
Antrag auf Ausstellung einer Bescheinigung für beschränkt steuerpflichtige Arbeitnehmer; soweit erforderlich Lohnsteuereinbehalt nach StKl I
Nationales Steuerrecht im Heimatland (Deutschland)
36© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Beispiel 4
AN wird ab dem 1.10.13 während eines zunächst auf 3 Monate befristeten Projektes in Polen tätig
Verlängerung um weitere 4 Monate bis 30.04.14
Das Gehalt des AN wird weiterhin vom AG in Deutschland getragen.
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
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Lösung 4
Steuerpflicht in Polen, 183 Tage innerhalb eines 12-Monatszeitraums 1.10.13 bis 30.04.14 werden überschritten
In Deutschland Freistellung des Gehalts
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
38© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Beispiel 5
AN im April 2013 6 Wochen in Indien, im August/September 8 Wochen und im November/Dezember 8 Wochen tätig
Projektnacharbeiten im Jahr 2014 von Januar bis März nochmals für 9 Wochen
Das Gehalt des AN wird weiterhin vom AG in Deutschland getragen.
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
39© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Lösung 5
183 Tage im Steuerjahr (Indien = 1. April bis 31. März) überschritten
Auf indische Tage entfallendes Gehalt steuerpflichtig in Indien
Freistellung in Deutschland
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
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Beispiel 6
AN der ausländischen Tochtergesellschaft wird im Rahmen eines Projektes für 4 Monate bei der deutschen Muttergesellschaft tätig, Einbindung organisatorisch und disziplinarisch für die Zeit des Einsatzes bei der deutschen Muttergesellschaft
Die Kosten des Projektes werden von der deutschen Muttergesellschaft getragen.
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
41© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Lösung 6
Kostentragung in Deutschland bei der Muttergesellschaft begründet Arbeitgeber im Tätigkeitsstaat Deutschland
Steuerpflicht des anteiligen Gehalts in Deutschland
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
42© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Beispiel 7
AN aus Deutschland geht für 10 Tage auf Dienstreise nach Hongkong
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
43© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Lösung 7
AN ist aufgrund seines Wohnsitzes weiterhin in Deutschland ansässig und somit auch in Deutschland mit den 10 Dienstreisetagen steuerpflichtig
AN wird u.U. mit der Vergütung für die 10 Arbeitstage in Hongkong steuerpflichtig, weil er dort physisch tätig geworden ist
Internationale Regelungen: kein DBA
Anrechnung der ausländischen Steuer im Rahmen der deutschen Steuererklärung
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
44© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Beispiel 8
Deutscher AN ist zuständig für den Vertrieb in Deutschland und Polen
Er macht regelmäßig Dienstreisen nach Polen, um dort seine Tätigkeit auszuüben, überschreitet jedoch nicht 183 Tage in einem 12-Monatszeitraum
Am Jahresende werden 30% seines Gehalts an die Konzerngesellschaft in Polen weiterbelastet; dies entspricht der Tätigkeit für die dortige Gesellschaft
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
45© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Lösung 8
Gehalt, das auf polnische Arbeitstage entfällt, ist bis zu 30% in Deutschland freizustellen
Dieser Betrag ist in Polen zu versteuern
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
46© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Beispiel 9
AN des deutschen Stammhauses pendelt häufig zur ausländischen Betriebsstätte
183 Anwesenheitstage im Ausland werden nicht überschritten
AN führt dort für die Betriebsstätte wesentliche Tätigkeiten durch
Die Kosten für den AN sind nach Verrechnungspreisgrundsätzen der Betriebsstätte zuzurechnen
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
47© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Lösung 9
Jeder Tag bei der Betriebsstätte ist dort steuerpflichtig
In Deuschland freizustellen
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
48© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Beispiel 10
AN einer deutschen Gesellschaft reist zur Markterforschung nach Finnland
Projektdauer ist fünf Monate
Nach drei Monaten entwickelt sich der Markt positiv, so dass der Mitarbeiter beginnt, dort Verträge für Produktverkäufe abzuschließen
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
49© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Lösung 10
Während der ersten drei Monate keine Steuerpflicht in Finnland / Anwendung der 183-Tage-Regelung
Ab dem vierten Monat Begründung einer Betriebsstätte in Finnland / finnisches Besteuerungsrecht auf Vergütung für jeden Arbeitstag
183-Tage-Regelung nicht mehr anwendbar
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
50© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Beispiel 11
AN ist im November und Dezember 2013 auf Dienstreise in Rumänien
Während dieser Zeit fällt die Entscheidung, dass er für mehrere Jahre dort eingesetzt wird
Er bleibt gleich dort und erhält einen Entsendevertrag. Die Entsendung startet laut Vertrag zum 01.01.2014
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
51© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Lösung 11
Steuerpflicht in Rumänien ab November 2013 / Anwendung der 183-Tage-Regelung (12-Monatszeitraum)
Einreichung monatlicher rumänischer Steuererklärungen (rückwirkend ab November 2013)
Sofern noch möglich: Korrektur des Lohnsteuereinbehalts 2013 in Deutschland; Freistellung ab 2014
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
52© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
Beispiel 12
• Paul, Arbeitnehmer der Maschinenbau AG mit einzigem Wohnsitz in Kulmbach, arbeitet gewöhnlich in Bayreuth.
• Von März bis Dezember 2013 hielt er sich wegen eines Großprojekts seines Arbeitgebers an 190 Tagen in den USA auf. Von Januar bis März 2014 wird Paul sich noch einmal an weiteren 50 Tagen in den USA aufhalten.
• Hat Paul die 183 Aufenthaltstage des DBA USA überschritten?
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Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
Lösung 12
• Paul hat sich an mehr als 183 Tagen im Steuerjahr 2013 in den USA aufgehalten. Das Gehalt, das auf die Arbeitstage in den USA entfällt, ist dort zu versteuern. Das Gehalt, das auf Arbeitstage in den USA entfällt, ist in Deutschland freizustellen (Progressionsvorbehalt)
• Steuerliche Pflichten in zwei Staaten
• Nachweis der Besteuerung erforderlich
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Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
Beispiel 13
• Anton, Arbeitnehmer der Maschinenbau AG mit einzigem Wohnsitz in Pegnitz, arbeitet gewöhnlich in Bayreuth.
• Er wird an zwei Tagen pro Woche bei der Tochtergesellschaft in Spanien tätig (40 % seiner Gesamtarbeitszeit). Sein Gehalt wird zu 40 % an die spanische Tochtergesellschaft belastet. Anton berichtet über seine spanische Tätigkeit an einen Vorgesetzten in Spanien.
• Ist die spanische Tochtergesellschaft wirtschaftlicher Arbeitgeber im Sinne des DBA Spanien?
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Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
Lösung 13
• Ja. Antons Gehalt, das auf die Arbeitstage in Spanien entfällt, ist ab dem ersten Tag in Spanien zu besteuern. Auf die Dauer des Aufenthaltes kommt es nicht an.
• Das Gehalt, das auf spanische Arbeitstage entfällt, ist in Deutschland freizustellen (Progressionsvorbehalt)
• Steuerliche Pflichten in zwei Staaten
• Nachweis der Besteuerung erforderlich
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Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
Beispiel 14
• Max, Arbeitnehmer der Maschinenbau AG mit einzigem Wohnsitz in Gefrees, arbeitet gewöhnlich in Bamberg.
• Er wird an zwei Tagen pro Woche bei der Betriebstätte in den Niederlanden für deren Belange tätig (40 % seiner Gesamtarbeitszeit).
• Wird Max in den Niederlanden besteuert?
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Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
Lösung 14
• Ja. Max‘ Gehalt, das auf die Arbeitstage in den Niederlanden entfällt, ist ab dem ersten Tag in den Niederlanden zu besteuern. Auf die Dauer des Aufenthaltes kommt es nicht an.
• Das Gehalt, das auf niederländische Arbeitstage entfällt, ist in Deutschland freizustellen (Progressionsvorbehalt).
• Steuerliche Pflichten in zwei Staaten
• Nachweis der Besteuerung erforderlich
58© 2011 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten. Der Name KPMG, das Logo und "cutting through complexity" sind eingetragene Markenzeichen von KPMG International.
Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
Beispiel 15
• Karl, Arbeitnehmer der Maschinenbau AG mit einzigem Wohnsitz Kemnath, arbeitet gewöhnlich in Bayreuth.
• Karl wird von der Maschinenbau AG für 9 Monate bei der Zweigniederlassung in Hongkong eingesetzt.
• Wird Karl in Hongkong besteuert?
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Prüfung Vorrangigkeit zwischenstaatlicher oder überstaatlicher Regelungen
Lösung 15
• Das Gehalt, das auf Arbeitstage in Hongkong entfällt, ist in Deutschland steuerpflichtig und unterliegt bei der Maschinenbau AG den Vorschriften über den Steuerabzug vom Arbeitslohn.
• Das Gehalt ist auch in Hongkong steuerpflichtig.
• Steuerliche Pflichten besteht in zwei Staaten.
• Es besteht die Möglichkeit der Steueranrechnung in Deutschland. Die in Hongkong gezahlte Steuer auf Gehalt, das auf Arbeitstage in Hongkong entfällt, wird auf Antrag angerechnet (soweit nachgewiesen).
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Lohnsteuerliche Verpflichtungen im Heimat- und ggf. Einsatzland (Anträge/Dokumentation)
Beispiel 16
Ein Mitarbeiter einer US Tochtergesellschaft eines deutschen Unternehmens wird für 4 Monate als Aushilfe zur deutschen Muttergesellschaft nach Bayern entsandt. Er hat einen Arbeitsvertrag mit der US-Gesellschaft und wird ausschließlich von ihr bezahlt. Das Gehalt wird monatlich an die deutsche Gesellschaft weiterbelastet.
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Lohnsteuerliche Verpflichtungen im Heimat- und ggf. Einsatzland (Anträge/Dokumentation)
Lösung 16
Deutsches Unternehmen ist lohnsteuerlicher Arbeitgeber
Lohnkonto muss eingerichtet werden
Steuerklasse?
Kirchensteuer?
Bemessungsgrundlage?
Sozialversicherung?
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„ The trouble with
our times
is that the future
is not what it used to
be…“Paul Valery, 1871 - 1945
V. Sonderthema - Betriebsstätten
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V. Sonderthema - Betriebsstätten
Betriebsstätte ist jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit
eines Unternehmens dient.
Gemäß § 12 Nr. 8 AO sind als Betriebsstätte insbesondere anzusehen
Bauausführungen und Montagen, wenn u. a. die einzelne Bauausführunglänger als sechs Monate dauert.
Gemäß Art. 5 Abs. 3 DBA MA gilt Folgendes
Eine Bauausführung oder Montage ist nur dann eine Betriebsstätte, wenn ihre Dauer 12 Monate überschreitet.
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V. Sonderthema - Betriebsstätten
Tatbestand besteht aus zwei Komponenten
• Tätigkeit muss als Bauausführung oder Montage zu qualifizieren sein und
• eine bestimmte Frist überschreiten
Baubetriebsstätte
Errichtung eines Bauwerkes, einer Anlage oder Teilen davon
Montagebetriebsstätte
Zusammenfügen, Um-/Einbau vorgefertigter Teile zu einem Ganzen
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V. Sonderthema - Betriebsstätten
Betriebsstättenbegründende Tätigkeiten im Rahmen eines Montageeinsatzes:
• Kennzeichnendes Merkmal ist das Zusammenfügen von essentiellen Komponenten zu einer Sache, die so noch nicht bestanden hat
• Nicht unter den Montagebegriff fallen daher:
• Reparatur- und Wartungsleistungen Ausnahmen: kompletter Wiederaufbau nach Zerstörung
• Die Überlassung von Personal im Rahmen eines Dienstleistungsvertrages
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V. Sonderthema - Betriebsstätten
• Überwachung: Was schuldet der Unternehmer?
• Verantwortliche Überwachung, d. h. der Unternehmer haftet für die Funktionsfähigkeit der Anlage und schuldet die Herstellung der Anlage:
• Beratende Überwachung, d. h. Überwachung erfolgt als separate Dienstleistung
• Aber: einige DBA beziehen Überwachungstätigkeiten ausdrücklich mit ein, z. B. China, Türkei, Zypern
i. d. R. Bestandteil der Bau- oder Montageleistung (auch wenn eigentliche Montage durch Subunternehmer erfolgt)
i. d. R. keine Bau- oder Montageleistung
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V. Sonderthema - Betriebsstätten
• Regelfall nach MA 12 Monate
• 3 Monate z. B. Thailand (Bauausführung)
• 6 Monate z. B. China, Thailand (Montage)
• 9 Monate z. B. Türkei, Iran, Indien, Belgien
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V. Sonderthema - Betriebsstätten
• Frist beginnt mit Aufnahme der Arbeiten VOR ORT – einschl. vorbereitender Arbeiten (sofern sie der Vorbereitung der Montage dienen)
• Nicht fristauslösend sind i. d. R.
• Alle off-shore Tätigkeiten
• Materiallieferungen oder Lieferung von Baugeräten
• Besprechungen mit Subunternehmern
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V. Sonderthema - Betriebsstätten
• Fristauslösend sind
• Alle on-shore Tätigkeiten, die der unmittelbaren Vorbereitung der Montage dienen (z. B. auch vorangehende Abbruch- und Demontagearbeiten; Aufstellen von Baubuden)
• Fertigungsüberwachung, sofern die Überwachung on-shore erfolgt
• Frist kann auch durch Subunternehmer in Gang gesetzt werden (keine Zurechnung von JV-Partnern oder im Rahmen von Konsortien)
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V. Sonderthema - Betriebsstätten
• Unterscheidung nach BFH
• Betriebsbedingte Unterbrechung (z. B. aufgrund von Streik, Materialmangel, Trocknungszeiten, Witterung)
Keine Unterbrechung
• Nicht im Betriebsablauf bedingte Unterbrechung (z. B. Kunde verweigert Abnahme)
Unterbrechung, falls Unterbrechung nicht nur kurzfristig (länger als 2 Wochen)
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V. Sonderthema - Betriebsstätten
• Frist endet mit Erfüllung sämtlicher Werkvertragsverpflichtungen
• Frühestens mit Abnahme, nach Inbetriebnahme und Testlauf
• Faktisches Ende ist entscheidend, aber z. B. Abnahmeprotokolle haben Indizwirkung
• Unverzügliche Beseitigung von Mängeln ist einzubeziehen (nicht hingegen Mängelbeseitigung im Rahmen der Gewährleistung oder After Sales Services)
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V. Sonderthema - Betriebsstätten
Fazit
• Betriebsstättenbegriff wird immer weiter ausgedehnt
• Insbesondere Entwicklungs- und Schwellenländer sind bestrebt, im Land erbrachte Dienstleistungen zu besteuern (auch ohne feste Geschäftseinrichtung)
Bei Montageeinsätzen immer DBA nach aktuellemStand prüfen (auch Zusatzprotokolle etc. einbeziehen)!
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Übersicht
Wird Bauausführung/Montage geschuldet?
Liegt eine feste Geschäftseinrichtung vor?
Liegt eine Vertreter-Betriebsstätte vor?
eigentlich BSt (-) aber: sieht das DBA
Regelungen zur DL-BSt vor?
Überschreitet der Einsatz die relevante
Frist?
Kommt eine Zurechnung oder Zusammenrechnung
in Betracht?
BSt gem. Art. 5 Abs. 3 (+)
BSt gem. Art. 5 Abs. 1 (+) BSt gem. Art. 5 Abs. 5 (+)
eigentlich BSt (-) aber: sieht das DBA
Regelungen zur DL-BSt vor?
eigentlich BSt (-) aber: sieht das DBA
Regelungen zur DL-BSt vor?
jaja ja
ja
nein
nein
nein
nein
nein nein
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V. Sonderthema - Betriebsstätten
• Sofern die Voraussetzungen für die Begründung einer Betriebsstätte vorliegen, ist vom ersten Tag an eine Betriebsstätte gegeben (nicht erst mit Überschreiten der Frist)
• Dies gilt auch dann, wenn zunächst nur ein kurzer Montageeinsatz geplant war, der sich dann jedoch verlängert hat, oder wenn kürzere Fristen vereinbart waren
Maßgeblich ist die tatsächliche Arbeitsdauer!
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V. Sonderthema - Betriebsstätten
Begründung einer Steuerpflicht im Ausland
• hoher administrativer Aufwand: steuerliche Registrierung, Einhaltung lokaler Meldepflichten, Vorhalten einer Buchführung, Abgabe von Steuererklärungen, Erstellung von Jahresabschlüssen, etc.
Risiko einer Doppelbesteuerung
• wenn z. B. nach nationalem Recht keine Betriebsstätte angenommen wird oder
• die Gewinnermittlung nach abweichenden Vorschriften vorgenommen wird
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Kontaktdaten
Christina Neugirg LL.M.Rechtsanwältin, Senior Manager, Tax
Phone: +49 89 9282 1679Fax: +49 1802-11991-2563 [email protected]
KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, a subsidiary of KPMG Europe LLP
© 2014 KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, eine Konzerngesellschaft der KPMG Europe LLP und Mitglied des KPMG-Netzwerks unabhängiger Mitgliedsfirmen, die KPMG International Cooperative ("KPMG International"), einer juristischen Person schweizerischen Rechts, angeschlossen sind. Alle Rechte vorbehalten.
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