1

FON AKIM TABLOSUFON AKIM TABLOSU

2

TANIMITANIMI

Fon kavramı uygulamada genellikle üç farklı anlamda kullanılmaktadır;

• Para ve benzeri anlamında,• Net işletme sermayesi anlamında, • Kapsamlı olarak, bir işletmenin üçüncü kişilerle

olan ilişkilerinden doğan tüm mali olanaklar anlamında kullanılmaktadır.

Fon Akım Tablosu, fon kavramı en geniş anlamında dikkate alınarak düzenlenir. İşletmenin belirli bir hesap döneminde sağladığı fon kaynaklarını ve bunların kullanım yerlerini gösteren tablodur. Fon akım tablosu, bilanço ve gelir tablosunu tamamlayıcı ve işletmenin finansal durumunun yorumlanmasına yardımcı olur.

3

• Fon akım tablosu, belirli bir dönem içinde işletmenin sağladığı mali kaynakları ve bunların kullanılış yerlerini göstermek suretiyle, işletmenin ilgili dönemdeki yatırım ve finansman faaliyetlerini özetler; finansal durumun da meydana gelen değişiklikleri açıklar.

• İşletmenin fon yönetimi, yatırım ve finansman politikası hakkında bilgi verir. Bu tabloda, diğer mali tablolarda görülmeyen fon akımını ortaya koyarak, gerek faaliyet ek finansman şeklinde elde edilen mali olanakların nerelerde kullanıldığını, neler yapıldığını, kaynakların nerelere tahsis edildiğini açıkça belirtir.

4

Fon Akım Tablosunun DüzenlenmesiFon Akım Tablosunun Düzenlenmesi

• Fon akım tablosunun düzenlenebilmesi için işletmenin birbirini izleyen iki yıla ait karşılaştırmalı bilançoları ve son hesap dönemine ait gelir tablosuna ihtiyaç vardır. Fon akım tablosunun temel olarak fon kaynakları ve fon kullanımları olmak üzere iki tarafı vardır. Fon kaynak ve kullanımları daima birbirine eşittir.

5

A- FON KAYNAKLARIA- FON KAYNAKLARI

1 - Faaliyetlerden Sağlanan Kaynaklar: Bu başlıkta işletmenin olağan faaliyetlerinden sağlanan net kaynak tutarı gösterilir.

a-Olağan Kar: Gelir tablosundaki olağan kar bir fon kaynağı olarak dikkate alınır.

b-Amortismanlar(+): Dönem içinde ayrılmış amortisman ve itfa paylarını ifade eder. Amortisman ve itfa payları işletmeden fon çıkışı gerektirmeyen, hesaben ayrılan giderlerdir. Ancak bu giderler olağan karı azaltır. Bunların tekrar eklenmesiyle, işletmenin normal faaliyetleri sonucu yarattığı gerçek fon kaynakları (amortisman ve itfa payları düşülmeden önceki olağan kar) bulunur.

6

Genel Açıklama: işletmenin bir faaliyet döneminde elde ettiği vergiden önceki net kar(olağan veya olağandışı kar adıyla yer alır) bütünüyle fon girişine neden olur. Bu kar karşılaştırmalı bilançolardan değil, ilgili yılın gelir tablosundan elde edilir. Ancak kar rakamında düzeltme yapılması gerekir. Amortisman, karşılıklar ve itfa payları, hesaben gider yazılan tutarlardır. Gerçek aktif tükenişine neden olmazlar ve işletmeden fon çıkışı gerektirmezler. Bu nedenle amortismanlar ve karşılıkların diğer gider türlerinden farklı özellikleri vardır. Ancak diğer giderlerle birlikte, amortisman ve karşılık giderleri de, gelirlerden düşülerek kar belirlenmiş olduğundan karı azaltıcı etki yaratmışlardır. Gerçekten de işletmenin gelirlerinin 100.000, amortisman ve karşılıklar dışındaki giderlerin 50.000 olduğunu varsayarsak,

7

• Dönem Gelirleri 100.000• Dönem Giderleri 50.000• Amor.ve karş.hariç• Kar 50.000• Amor.ve Karşılık Gid. 30.000• Kar 20.000Eğer amortisman ve karşılık giderleri olmasaydı işletmenin

dönem karı 50.000 olarak hesaplanacaktı ve bu rakam fon kaynağı olarak kabul edilecekti. Amortisman ve karşılıkların düşülmesiyle, kar 30.000 daha az gözüküyor ve fon kaynağı olarak tabloya en son kar 20.000 yazılıyor. Halbuki amortisman ve karşılıklar, diğer giderlerde olduğu gibi bir fon çıkışı gerektirmediğinden, 30.000nın işletme dışına çıkışı sözkonusu değildir. Amortisman ve karşılık öncesi yaratılmış 50.000nın tamamı işletmede kalmıştır.

8

• Amortismanlar ve karşılıklar bir anlamda işletmede bırakılmış kar parçalarıdır. İşletme gelir tablosunda 20.000 kar gözükmesine rağmen gerçekte, amortisman ve karşılık tutarı kadar daha fazla kar elde etmiştir. Bu nedenle amortisman ve karşılıkların gelir tablosundaki tutarlarını, olağan veya olağan dışı kar rakamlarına ilave etmek ve fon kaynaklarında yer alması gerekmektedir.

9

c-Fon Çıkışı Gerektirmeyen Diğer Giderler(+): Amortisman ve itfa payları dışında dönem içinde kaydedilmiş fiktif giderler var ise, fon akım tablosunun bu bölümünde gösterilir. Karşılık giderleri (örneğin şüpheli alacak giderleri), reeskont faiz giderleri, Gelecek aylara ait giderler hesabından ilgili döneme ait paylar, fon çıkışı gerektirmeyen giderler arasında yer alır. Bu sayılan giderler, ilgili hesap döneminin karını etkiledikleri halde işletmeden herhangi bir fon çıkışını gerektirmez.

10

Genel Açıklama: Gelir tablosunda, döneme ait vergi ve yasal yükümlülükler karşılığı hesaplanır ve vergiden önceki kardan bu vergi karşılıkları düşülerek vergiden sonraki net kar hesaplanır. Hesaplanan vergi ve yasal yükümlülükler karşılığı aynı zamanda bilançonun pasifinde yer alır (borç ve gider karşılıkları grubunda) ve bunlar bir sonraki dönem ödenecek vergi borçlarıdır. Dolayısıyla bu vergiler bu yılda fon çıkışı gerektirmez. Bu nedenle vergi karşılıklarını da kapsayan vergiden önceki kar rakamları fon kaynakları içinde yer alır.

11

• Bilançonun pasifinde yer alan kıdem tazminatı karşılıkları da, aynen aktifi düzenleyen karşılık hesapları gibi karşılık giderleri olarak kayıtlandığından dönem karını azaltır, ancak fon çıkışı gerektirmez. Bu nedenle gelir tablosundaki kıdem tazminatı karşılıklarının da olağan kara eklenmesi gerekir.

12

Fon çıkışı gerektirmeyen giderler olan, geçen yıllarda ödenmiş ancak bu dönemi ilgilendiren, bu nedenle dönem başı bilançosunun aktifinde gelecek yıllara ait giderler içinde yer alan ve yıl içinde bu bilanço hesabından çıkarılarak giderlere ilave edilen tutarlardır. Geçen yıllarda ödenmiş ve bu dönemi ilgilendiren giderler için yıl içinde örneğin,

770. Genel Yönetim Giderleri *180. Gelecek Aylara Ait Giderler *

kaydı yapılmış ve dönem giderleri bu tutar kadar artırılarak, kar bu tutar kadar azaltılmıştır. Ancak kayıttan da açıkça görüldüğü gibi bunlar, dönem içinde herhangi bir fon çıkışı gerektirmemiştir. O halde bilançonun aktifinde Gelecek Yıllara Ait Giderler kalemindeki azalışlar (yani döneme ait olduğu için bu hesaptan çıkarılmış ve kardan düşülmüş tutarlar) aynen amortisman ve karşılıklar gibi kara ilave edilmelidir.

13

Bilançonun pasifinde yer alan Gider Tahakkukları hesabındaki artışlar da, dönem içinde gider kaydı yapılmış ancak daha sonra ödenecek tutarları ifade eder ve fon çıkışı gerektirmeyen giderler ile birlikte dikkate alınmalıdır.

Reeskont faiz giderleriReeskont faiz giderleri de fon çıkışı gerektirmeyen giderdir. Alacak senetlerinin reeskont kaydı

657. Reeskont Faiz Giderleri *122.Alacak Senetleri Reeskontu *

Kayıttan da açıkça görülmektedir ki, reeskont faiz gideri olarak hesaplanan tutar herhangi bir fon çıkışı gerektirmediği halde, bu tutar, diğer gider ile birlikte kar-zarara devredilecek ve kar, bu tutar kadar azaltılacaktır. Öyleyse Reeskont Faiz Giderleri de kara ilave edilmelidir.

14

Özetle, • Amortismanlar,• Karşılıklar, • Geçmiş dönemlerde peşin ödenmiş bu döneme ait

giderler (gelecek dönem giderleri hesabında dönem giderlerine aktarılan tutarlar)

• Reeskont Faiz Giderleri, gerçek bir fon kaynağı gibi düşünülmemelidir. Ancak bu kalemler, bir fon kullanımı da değildir. Bu kalemlerdeki tutarlar, diğer yollardan sağlanan fonların kullanımını önlemektedir. Bir başka deyişle, bu kalemlerdeki tutarlar kadar kar azalttığından, sözkonusu tutarların kar olarak dağıtılması, vergisinin ödenmesi engellenmiş ve bu tutarlar kadar fonun işletmede kalması sağlanmıştır.

15

d. Fon Girişi Sağlamayan Gelirler(-): Olağan karın artışına etki ettiği halde, işletmeye gerçek fon girişi sağlamayan (fiktif) gelirler var ise, fon akım tablosunun bu bölümünde gösterilir. Olağan karı olumlu etkilemekle beraber, fon girişi sağlamayan peşin tahsil edilmiş (gelecek aylara ilişkin) gelirlerin bu döneme ilişkin payları, örneğin geçmiş yıllarda elde edilen tahvil emisyon (ihraç) primlerinin kar-zarar hesabına aktarılması, söz konusu dönemde işletmeye yeni bir mali olanak sağlamaz.

16

Bunun gibi borç senetlerinin bilanço günündeki değerine indirgenmesi (Borç Senetleri Reeskontu), o dönemin karını artırdığı halde işletmeye yeni bir fon girişi sağlamaz. Ayrıca Konusu Kalmayan Karşılıkları da, dönem karına eklendikleri yıl kaynak girişine yol açmaz.

*Konusu Kalmayan Karşılıklar, *Reeskont Faiz Gelirleri, *Gelecek Aylara Ait Gelirler hesabında bu döneme

ait paylar ve *Gelir tahakkukları hesabındaki artışlar fon girişi

sağlamayan gelirlere örnek olarak verilir.

17

Genel Açıklama: daha önceden ayrılan karşılıkların iptali için kullanılan konusu kalmayan karşılıklar bir gelir hesabıdır ve diğer gelirlerle birlikte kar zarara devredilerek kar rakamını arttırır. Örneğin daha önce şüpheli alacaklar için karşılık ayrılmış, fakat alacak tahsil edildiği için gider kaydını iptal etmek üzere aşağıdaki kayıt düzenlenmişse;

129. Şüpheli Tic. Alacaklar Karşılığı *644.Konusu Kalmayan Karş. *

Kayıtta görüldüğü gibi bu gelir hesabının karşılığında bir fon girişi olmamıştır.

18

Reeskont faiz gelirleri için de aşağıdaki gibi bir kayıt düzenlenmiştir.

322. Borç Senetleri Reeskontu *647. Reeskont Faiz Gelirleri *

Gelir tahakkukları hesabındaki artışlar tahakkuk eden, karı artıran ancak tahsilat yapılmadığı için (daha sonra tahsil edileceğinden) fon girişi sağlamamış gelirleri ifade eder.

19

Özetlersek kar üzerindeki düzeltmeler aşağıdaki gibidir: KAR *****AMORTİSMANLAR (+) ***FON ÇIKIŞI GEREKTİRMEYEN DİĞER GİDERLER(+) ***• Karşılık Giderleri• Reeskont Faiz giderleri• Gelecek Aylara Ait Giderlerin Döneme Ait Payları• Gider Tahakkukları Hesabındaki ArtışlarFON GİRİŞİ SAĞLAMAYAN GELİRLER (-) ***• Konusu Kalmayan Karşılıklar• Reeskont Faiz Gelirleri• Gelecek Aylara Ait Gelirlerin Döneme Ait Payları• Gelir Tahakkukları Hesabındaki Artışlar

20

2- Olağandışı Faaliyetlerden Sağlanan Kaynaklar: Bu grupta, işletmenin süreklilik göstermeyen olağandışı işlemlerinden dolayı sağladığı net fon tutarı gösterilir.

a- Olağan Dışı Kar: Bu tutar, son yıl gelir tablosundaki Olağan Dışı Gelir ve Karlar ile Olağan Dışı Gider ve Zararlar arasındaki olumlu farktır.

b- Fon Çıkışı Gerektirmeyen Diğer Giderler (+): Olağan Dışı Gider ve Zararlar içinde fon çıkışı gerektirmeyen giderler var ise olağan dışı kara ilave edilir.

21

c- Fon Girişi Sağlamayan Gelirler (-):Olağan Dışı Gelir ve Karlar içinde fon girişi sağlamayan gelirler var ise olağan dışı kardan indirilir. Örneğin süresi dolan ve Önceki Dönem Gelir ve Karları hesabına devredilen yenileme fonları.

Olağan Dışı Gider ve Zararlar içinde, duran varlık satış zararı var ise, bu tutar olağandışı kara ilave edilir. Söz konusu zarar duran varlıkla ilgili kaynaklar bölümüne aktarılır.

Olağan Dışı Gelir ve Karlar içinde duran varlık satış karı var ise, bu tutar olağan dışı kardan indirilir. Söz konusu kar duran varlıkla ilgili kaynaklar bölümüne aktarılır.

22

3 - Dönen Varlıklar Tutarındaki Azalışlar: Dönen varlıkların ilgili dönemler içinde brüt tutarında ortaya çıkan azalışlar, o döneminde işletmeye sağlanan kaynakları ifade eder. İlgili iki dönemin dönen varlık kalemleri tutar farklarına bakılarak bu azalışlar tespit edilir. Fark rakamlarının hesaplanmasında, karşılıklar ve reeskont gibi değer düzenleyici hesaplar dikkate alınmaz. Dönen varlıklarla ilgili değer düşüş karşılıklarına örnekler; menkul kıymetler değer düşüş karşılığı, stok değer düşüş karşılığı, şüpheli alacak karşılığı ve alacak senetleri reeskontu şeklindedir.

23

4 - Duran Varlıklar Tutarındaki Azalışlar: Duran varlıkların tutarındaki ilgili dönemler içinde gerçekleşen azalışlar da bir fon kaynağıdır. Duran varlık satışından sağlanan kaynaklar satış tutarı üzerinden tabloda gösterilir. Farklar brüt tutarlardan hesaplanır. Amortisman, karşılıklar, reeskont rakamları dikkate alınmaz.

24

5 - Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklardaki Artışlar: Bu grupta, bilançolardaki borç ve gider karşılıkları dışında, kısa vadeli yabancı kaynak kalemlerindeki artışları gösterilir. Artışlar hesaplanırken, değer düzenleyici reeskont hesapları, gelecek aylara ait gelirlerdeki azalışlar ile borç ve gider karşılıkları hesap grubu dikkate alınmaz. Çıkarılmış menkul kıymetler hesabındaki artıştan, menkul kıymet ihraç farkları artışları düşürülür, kalan kısmı kaynaklar arasında yer alır.

25

6 - Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklardaki Artışlar: Bu grupta, bilançoda yer alan borç ve gider karşılıkları dışında, uzun vadeli yabancı kaynak artışlarını gösterilir.

7 - Sermaye Artırımı: İşletmenin sermayesinde dış kaynaklardan sağlanan artış tutarları bu grupta yer alır. İşletme yeni hisse senetleri ihraç edip satmak suretiyle, yeni ortakların alınması suretiyle ya da eski ortakların sermaye paylarını artırmaları suretiyle sermayesini artırmışsa, bu sermaye artışları nedeniyle işletmeye yeni kaynak girişleri olmuştur ve bu şekildeki sermaye artışları fon kaynakları içinde yer almalıdır.

26

Yeniden değerleme artışları ile yedek akçelerin, dağıtılmamış karların sermayeye aktarılması sonucu meydana gelen sermaye artışı, işletmeye gerçek fon girişi sağlamadığından dikkate alınmaz.

8 - Hisse Senetleri İhraç Primleri: Sermaye artırımı sırasında hisse senetlerinin nominal değer üzerinde satılması halinde ihraç primi doğar. Söz konusu primler fon girişi (kaynağı) olarak dikkate alınır.

27

FON KULLANIMLARIFON KULLANIMLARI Fon kullanılış yerleri, fon kaynaklarına koşut olarak

gruplandırılabilir. 1- Faaliyetlerle İlgili Fon Kullanımı: a-Olağan Zarar: Son hesap dönemine ait gelir tablosunda

olağan zarar mevcut ise, sözkonusu tutar (negatif olarak) alınır. Yani, işletmenin dönem faaliyetini zararla kapatması halinde bu zarar tutarı bir kaynak kullanımıdır.

b-Amortismanlar (+): Dönem içinde ayrılmış amortisman ve itfa paylarını ifade eder.

Amortisman ve itfa payları işletmeden fon çıkışı yaratmayan, hesaben ayrılan giderlerdir. Ancak, bu giderler olağan zararı arttırıcı etki yapar. Bunların, negatif olarak dikkate alınan olağan zarara cebrik anlamda ilavesiyle, işletmenin normal faaliyetleri sonucu karşılaştığı gerçek fon çıkışı (amortisman ve itfa payları dikkate alınmadan önceki olağan zarar veya kar) veya girişi bulunur.

28

c-Fon Çıkışı Gerektirmeyen Diğer Giderler (+): Amortisman ve itfa payları dışında

dönem içinde kaydedilmiş fiktif giderler var ise, fon akım tablosunda olağan zararın neden olduğu gerçek fon çıkışını bulmak için bunlar da aynen amortisman ve itfa payları gibi dikkate alınır. Karşılık Giderleri (şüpheli alacak giderleri), Reeskont Faiz giderleri, Gelecek Aylara ait Giderler hesabında bu döneme ait paylar, Gider Tahakkuklarındaki artışlar bu grupta alınacak tutarlara örnektir.

29

d-Fon Girişi Sağlamayan Gelirler(-): Olağan zararın azalmasına neden olduğu halde, işletmeye gerçek fon girişi sağlamayan gelirler var ise; fon akım tablosunda olağan zararın neden olduğu gerçek fon çıkışını bulmak için bunlar, negatif olarak dikkate alınan olağan zarara cebrik anlamda ilave edilir. Konusu Kalmayan Karşılıklar, Reeskont Faiz Gelirleri, Gelecek Aylara Ait Gelirler hesabında bu döneme ait paylar, Gelir Tahakkuklarındaki artışlar bu grupta alınacak tutarlara örnektir.

30

2-Olağandışı Faaliyetlerle İlgili Kullanımlar: a-Olağan Dışı Zarar: Olağandışı gelir ve karlar ile

olağandışı gider ve zararlar arasındaki negatif fark, olağandışı zararı ifade eder.

b-Fon Çıkışı Gerektirmeyen Diğer Giderler (+): Olağan Dışı Gider ve Zararlar içinde fon çıkışı gerektirmeyen giderler var ise, olağan dışı zarar negatif kabul edilerek bunlar cebrik olarak toplanır. Olağan dışı Gider ve Zararlar içinde duran varlık satış zararı var ise bu tutar olağan dışı zarardan indirilir. Söz konusu zarar duran varlıkla ilgili kaynaklar (veya kullanımlar) bölümüne aktarılır.

31

c-Fon Girişi Sağlamayan Gelirler (-): Olağan Dışı Gelir ve Karlar içinde fon girişi sağlamayan gelirler var ise, bunlar, hesaplanan olağan dışı zarar negatif kabul edilerek cebrik olarak ilave edilir (Örneğin Süresi dolan ve önceki Dönem Gelir ve Karlar hesabına devredilen yenileme fonları). Olağan Dışı Gelir ve Karlar içinde duran varlık satış karı var ise, bu tutar olağan dışı zarara ilave edilir. Bu ilavede olağan dışı zarar negatif, duran varlık satış karı ise pozitif alınarak cebrik toplam alınır. Duran varlık satış karı, duran varlıkla ilgili kaynaklar (veya kullanımlar) bölümüne aktarılır.

Bu olağandışı zarara, fon çıkışını gerektirmeyen kalemlerin eklenmesi ve fon girişi sağlamayan ka lemlerin indirilmesi sonucunda bulunan negatif fark olağandışı faaliyetlerle ilgili fon kullanımıdır. Bu farkın pozitif bir tutar olması durumunda, fon kaynağı olarak dikkate alınması gerekir.

32

3 - Ödenen Vergi ve Benzerleri: Bir önceki dönem karından ödenen kurumlar ve gelir vergileri ile diğer kesinti kalemlerini gösterir.

4 - Ödenen Temettüler: Ülkemizde, bir hesap döneminde elde edilen karla ilgili kar dağıtımı genellikle o yılı izleyen hesap döneminde yapılmaktadır. Bu nedenle, bir önceki dönem karından pay sahiplerine ve diğer kişilere ödenen temettüler ve yedeklerden dağıtılan temettüleri bu bölümde yer alır.

33

5 - Dönen Varlıkların Tutarındaki Artışlar: İşletmenin ilgili birbirini izleyen iki dönem içinde dönen varlıklarının brüt tutarında meydana gelen artışları ifade eder.

34

6 - Duran Varlıkların Tutarındaki Artışlar: Yeniden değerlemeden kaynaklananlar dışında, duran varlıkların brüt tutarında ortaya çıkan artışları içerir. Yeniden değerleme değer artış fonu, yeniden değerlemeden kaynaklanan birikmiş amortismanlardaki artış, kaynaklar arasında yer almadığı gibi, duran varlıklarda yeniden değerlemeden kaynaklanan artışlar da kullanım yeri olarak gösterilmemelidir.

35

7 - Kısa Vadeli Yabancı Kaynaklardaki Azalışlar: İşletmenin Borç ve Gider Karşılıkları dışında, kısa vadeli yabancı kaynak kalemlerindeki azalışları ifade eder.

8 - Uzun Vadeli Yabancı Kaynaklardaki Azalışlar: İşletmenin borç ve gider karşılıkları dışındaki, uzun vadeli yabancı kaynaklarında ortaya çıkan azalışları ifade eder.

9 - Sermayedeki Azalış: İlgili mevzuat uyarınca sermayede yapılan indirim tutarlarını ifade eder.