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Fiscalità di bilancio e novità 2016 | 1

Fiscalità di bilancio e novità

Roma, 25 febbraio 2016


AGENDA

Saluti e presentazione della giornata Giacomo Albano / Emiliano Zanotti

Novità della legge di stabilità 2016: disciplina del "super-

ammortamento", rivalutazione dei beni d’impresa, deduzione accelerata

dei maggiori valori affrancati

Alessandro Mercatelli

Le novità in merito al consolidato fiscale nazionale, dividendi vs

interessi; il consolidato fiscale nazionale per controllate di soggetti

esteri; riduzione aliquota IRES ed impatti sulle DTA/DTL

Grazia Carbone

CFC e costi black list: deduzione costi black list, i dividendi provenienti

da soggetti residenti in Stati a regime fiscale privilegiato,

credito per imposte estere, la nuova disciplina CFC, CbCR

Daniele Ascoli / Andrea De Nigris

Le novità in materia di Iva con possibile effetto sui bilanci 2015 Nicoletta Mazzitelli

Cenni sulle novità in materia di contenzioso e sanzioni amministrative Umberto Iannarilli

Q&A


Super-ammortamento

Legge di Stabilità 2016, art.1 – c. da 91 a 97


Super-ammortamento - Descrizione(Legge di Stabilità 2016 – Articolo 1 – commi dal 91 al 97)

► In caso acquisizione, anche mediante locazione finanziaria, di beni materiali

strumentali nuovi nel periodo compreso tra il 15 ottobre 2015 e fino al 31 dicembre

2016:

► beni oggetto di investimento devono caratterizzarsi per il requisito della «strumentalità» rispetto

all’attività esercitata dall’impresa beneficiaria e, cioè, «devono essere di uso durevole ed atti ad

essere impiegati come strumenti di produzione all’interno del processo produttivo dell’impresa»

(vedi Circolare 5/E del 19 febbraio 2015 «Tremonti – quater»);

► i beni devono essere caratterizzati dal requisito della «novità», nel senso di non essere mai stati

utilizzati da altri soggetti. Il requisito della novità ricorre nei casi di acquisto (i) dal produttore o dal

rivenditore, (ii) da un soggetto diverso dal produttore o dal rivenditore, e il bene non sia mai stato ad

alcun titolo utilizzato, né da parte del cedente, né da parte di alcun altro soggetto e (iii) di beni

esposti in show room ed utilizzati dal rivenditore a solo scopo espositivo.

► Maggiorazione del 40% del costo fiscale di acquisizione del bene con esclusivo

riferimento alle quote di ammortamento ed ai canoni di locazione finanziaria;

► La maggiorazione opera ai soli fini delle imposte sui redditi (IRES/IRPEF) tramite

apposita variazione in diminuzione nella dichiarazione dei redditi. Esclusione della

maggiorazione ai fini IRAP.


► Soggetti ammessi: tutti i soggetti titolari di reddito di impresa e di lavoro autonomo

indipendentemente dal regime contabile adottato (contabilità ordinaria/semplificata).

► Beni esclusi:

Beni materiali strumentali per i quali è stabilito un coefficiente di ammortamento

fiscale inferiore al 6,5%;

Fabbricati e costruzioni;

Beni elencati nell’allegato 3 alla Legge di Stabilità 2016 ed in particolare:i. Condutture utilizzate dalle industrie di imbottigliamento di acque minerali naturali o dagli

stabilimenti balneari e termali;

ii. Condotte utilizzate dalle industrie di produzione e distribuzione di gas naturale;

iii.Materiale rotabile, ferroviario e tramviario;

iv.Aerei completo di equipaggiamento.

► Investimenti in veicoli nuovi non assegnati ai dipendenti (ex articolo 164, comma 1,

lett. b) del TUIR) – incremento del 40% del limite del costo fiscalmente rilevante (i.e.

per autovetture da euro 18.076 ad euro 25.306).

► I beni inferiori ad euro 516,46 rientrano tra i beni agevolabili. La maggiorazione del

costo non influisce sulla regola di integrale deducibilità del costo dei beni. Pertanto

nell’esercizio i beni agevolabili di valore inferiore ad euro 516,46 saranno deducibili

per euro 723,04.

Super-ammortamento – Ambito applicativo(Legge di Stabilità 2016 – Articolo 1 – commi dal 91 al 97)


► L’agevolazione è spettante secondo i criteri fiscali di «effettuazione dell’investimento»

e pertanto: alla data della consegna o spedizione ovvero;

se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di

altro diritto reale.

► Necessario l’entrata in fruizione del bene per poter beneficiare dell’agevolazione.

► Aliquote di ammortamento applicabili sono ridotte alla metà per il primo esercizio di

entrata in funzione del bene.

► L’incremento del costo fiscale non ha alcun effetto: ai fini della determinazione della plus/minusvalenza fiscale in caso di cessione del bene ovvero

sopravvenienza attiva in caso di cessione del contratto di leasing;

sulla determinazione del plafond di deducibilità delle spese di manutenzione ordinaria;

Irrilevanza ai fini degli studi di settore e società di comodo.

► No rilevanza fiscalità differita.

► Per gli acconti di imposta 2015 non si tiene conto dell’agevolazione. L’acconto dovuto

per il periodo di imposta 2016 è determinato sulla base dell’imposta dovuta per il

periodo di imposta 2015 senza tenere conto dell’agevolazione.

► No norma di recapture.

Super-ammortamento – Fruizione(Legge di Stabilità 2016 – Articolo 1 – commi dal 91 al 97)


► Esempio: Acquisto macchinario Costo del macchinario: euro 10.000

Coefficiente di ammortamento fiscale del macchinario: 20%

Costo rilevante super ammortamento: euro 14.000

Super-ammortamento – Esemplificazione 1(Legge di Stabilità 2016 – Articolo 1 – commi dal 91 al 97)

Anno 20%

Aliquota

civilistica

Variazione in

diminuzione

1 1.000 400

2 2.000 800

3 2.000 800

4 2.000 800

5 2.000 800

6 1.000 400

Totale 10.000 4.000

Anno 25%

Aliquota

civilistica

Variazione in

aumento/

diminuzione

1 1.250 250

(400)

2 2.500 500

(800)

3 2.500 500

(800)

4 2.500 500

(800)

5 1.250 (750)

(800)

6 - (1.000)

(400)

Totale 10.000 4.000

Anno 10%

Aliquota

civilistica

Variazione in

diminuzione

1 500 400

2 1.000 800

4 – 5 1.000 800

6 1.000 400

7 – 10 1.000 -

11 500 -

Totale 10.000 4.000


► Esempio: Leasing macchinario Durata contratto di leasing: 30 mesi (i.e. durata del contratto pari alla metà del periodo di

ammortamento) – decorrenza 1.6 – 31.12

Coefficiente di ammortamento fiscale del macchinario: 20%

Canone mensile: euro 1.200 di cui euro 1.020 quota capitale

Prezzo di riscatto: euro 3.000

Super-ammortamento – Esemplificazione 2(Legge di Stabilità 2016 – Articolo 1 – commi dal 91 al 97)

Anno Canone

mensile

Di cui quota capitale Di cui quota

interessi

Canone

mensile/ammortamento

maggiorato

Variazione in

diminuzione

1 7.200 6.120 1.080 8.568 2.448

2 14.400 12.240 2.160 17.136 4.896

3 14.400 12.240 2.160 17.136 4.896

4 - 9 Riscatto 3.000 - 4.200 1.200

Totale 36.000 33.600 5.400 47.040 13.440


► Bene strumentale «nuovo»: Acquisito da terzi: Il costo di acquisto va determinato ai sensi dell'articolo 110 a) e b) del TUIR. Nel

costo dei beni si tiene conto anche degli oneri accessori di diretta imputazione, con esclusione delle

spese generali e degli interessi passivi diversi da quelli iscritti in bilancio ad aumento del costo per

effetto di disposizioni di legge. Oneri accessori quali: spese di trasporto e di installazione; IVA

indetraibile; spese di progettazione; oneri relativi a prestazioni di servizi direttamente connessi alla

realizzazione dell'investimento se non compresi nel costo di acquisto. Il costo di acquisto deve

essere al netto di eventuali contributi in conto impianti indipendentemente dalla modalità di

contabilizzazione ad eccezione di quelli non rilevanti ai fini delle imposte sui redditi.

Costruzioni in economia: l'agevolazione spetta anche per le opere in corso, iniziate o sospese in

esercizi precedenti al periodo di applicazione dell'agevolazione ma limitatamente ai costi sostenuti

nel periodo di vigenza dell'agevolazione. Il costo ricomprende ad esempio: materiali acquistati

ovvero prelevati dal magazzino quando l'acquisto di tali materiali non sia stato effettuato in modo

specifico per la realizzazione dell'impianto; la mano d'opera diretta; gli ammortamenti dei beni

strumentali impiegati nella realizzazione dell'impianto; i costi industriali imputabili all'impianto

(stipendi dei tecnici, spese di mano d'opera, energia elettrica degli impianti, materiali e spese di

manutenzione, forza motrice, lavorazioni esterne, etc.).

Appalto: i relativi costi si considerano sostenuti dal committente alla data di ultimazione della

prestazione ovvero, in caso di stati di avanzamento lavori, alla data in cui l'opera o porzione di essa

risulta verificata ed accettata dal committente. In caso di SAL l'agevolazione è riconosciuta nella

misura in cui il SAL è liquidato in via definitiva ovvero collaudo definitivo per SAL con esclusione ai

sensi dell'articolo 1666 del codice civile di un collaudo finale.

Super-ammortamento – Bene strumentale nuovo(Legge di Stabilità 2016 – Articolo 1 – commi dal 91 al 97)


► Bene «complesso»:

Dotazioni/componenti indispensabili: nell'ipotesi di bene complesso agevolabile il

costo deve essere assunto tenendo conto dei componenti indispensabili al

funzionamento (ad esempio computer e software che servono a far funzionare i

macchinari e le apparecchiature agevolabili) e anche delle parti accessorie costituenti

comunque dotazioni del bene.

Bene strumentale nuovo: gli acquisti di beni strumentali nuovi rilevano anche se

destinati ad essere inseriti in impianti e strutture più complessi già esistenti.

Bene usato: nel caso in cui alla realizzazione di un bene complesso agevolabile

abbiano concorso anche beni usati, il requisito della "novità" sussiste in relazione

all'intero bene purché l'entità del costo relativo ai beni usati non sia prevalente

rispetto al costo complessivamente sostenuto. Ne deriva che nel caso in cui il bene

complesso, che incorpora anche un bene usato, sia stato acquistato a titolo

derivativo, il cedente dovrà attestare che il costo del bene usato non è di ammontare

prevalente rispetto al costo complessivo.

Super-ammortamento – Bene complesso(Legge di Stabilità 2016 – Articolo 1 – commi dal 91 al 97)


► Materiale di ricambio:

Dotazioni/componenti indispensabili: Se parte di un bene agevolabile, concorre al

valore agevolabile del bene complesso.

Materiali di ricambio in generale: trattasi di beni inventariati che di norma sono

utilizzati dall'impresa in modo durevole nell'arco di più periodi di imposta e che

incidono sul valore del bene strumentale cui si riferiscono. Assonime, in tema di

Tremonti quater, è del parere favorevole di includere tale categoria di beni quali beni

agevolabili in quanto rientrano nel concetto di beni di uso durevole atti ad essere

impiegati come strumenti di produzione all'interno del processo produttivo

dell'impresa (Assonime n. 9/2015).

Super-ammortamento – Materiale di ricambio(Legge di Stabilità 2016 – Articolo 1 – commi dal 91 al 97)


Rivalutazione dei beni d’impresa

Legge di Stabilità 2016, art. 1, c. 889 e seguenti


Sintesi della disciplina

► Le società di capitali e degli enti residenti sottoposti a

IRES, possono effettuare la rivalutazione dei beni

d’impresa e delle partecipazioni risultanti dal bilancio

dell'esercizio in corso al 31/12/2015, attraverso il

versamento di un'imposta sostitutiva:

► del 16% per i beni ammortizzabili;

► del 12% per i beni non ammortizzabili.

► Il saldo attivo di rivalutazione può essere affrancato

attraverso il versamento di un'imposta sostitutiva del 10%


Rinvii normativi e prassi applicabile

► Si rendono applicabili le regole, per quanto compatibili,

degli articoli 11, 13, 14 e 15 della L. n. 342/2000, dei DM

n. 162/2001 e n. 86/2002, dei commi 475, 477 e 478

dell’art. 1. L. n. 311/2004.

► Si possono considerare valide anche le interpretazioni

fornite dall’Agenzia delle Entrate con riferimento alle

numerose leggi di rivalutazione succedutesi negli anni.


Regole di base 1/2

► La rivalutazione può essere effettuata esclusivamente con

riferimento ai bilanci redatti secondo i principi contabili nazionali.

Per esclusione, quindi, la rivalutazione non è fruibile nei bilanci

IAS/IFRS

► La rivalutazione ha valenza sia civilistica che fiscale. In sostanza,

la rivalutazione è necessariamente una scelta civilistica (da

operare in bilancio); operata la scelta – a differenza della

rivalutazione degli immobili (Legge n. 185/2008) - il contribuente

deve necessariamente attribuire rilevanza fiscale alla rivalutazione

operata in bilancio, effettuando i conseguenti versamenti di

imposta


Regole di base 2/2

► La disciplina di rivalutazione è temporanea dato che la rivalutazione

può essere operata esclusivamente nel bilancio dell’esercizio in corso

al 31 dicembre 2015. I beni rivalutabili devono essere presenti nel

bilancio alla predetta data nonché presenti nel bilancio chiuso

nell’esercizio immediatamente precedente (31/12/2104).

Esempio: una società con esercizio sociale coincidente con l’anno solare, deve

verificare che i beni oggetto di rivalutazione siano presenti nel bilancio al 31 dicembre

2015 (in cui viene operata la rivalutazione) e in quello al 31 dicembre 2014.

Esempio: una società con esercizio non coincidente con l’anno solare (30 aprile), deve

verificare che i beni oggetto di rivalutazione siano presenti nel bilancio al 30 aprile 2016

(in cui viene operata la rivalutazione) e in quello al 30 aprile 2015.


Ambito soggettivo e oggettivo

► Ambito soggettivo: società di capitale, aziende speciali e

municipalizzate, imprese individuali, e società di persone e stabili

organizzazioni

► Ambito oggettivo:

► Immobilizzazioni materiali (ammortizzabili e non)

► Immobilizzazioni immateriali che rappresentano diritti giuridicamente

tutelati (marchi, brevetti, ecc.)

► Partecipazioni in società controllata e collegate (ai sensi dell’art. 2359 del

codice civile) iscritte tra le immobilizzazioni finanziarie, senza che rilevi il

regime impositivo applicabile (PEX)


Ambito oggettivo

► Sono rivalutabili anche i beni riscattati dal leasing purché il riscatto sia

intervenuto nel 2014 (art. 2, comma 3, D.M. n. 162/2001 e Circolare n.

11/E del 2009)

► Non possono formare oggetto di rivalutazione:

► magazzino (inclusi gli immobili-merce)

► avviamento e costi pluriennali

► partecipazioni non di controllo e di collegamento iscritte tra le

immobilizzazioni finanziarie e partecipazioni di controllo e di collegamento

iscritte nell’attivo circolante


«Passi» operativi 1/3

► STEP 1: individuazione dei beni da rivalutazione

► La rivalutazione va operata per «categorie omogenee», eccetto i beni

immateriali. Quindi, non ci si può limitare a rivalutare detti beni ma è

obbligatorio rivalutare tutti i beni inclusi nella categoria omogenea di

riferimento. Verificare vantaggio per partecipazioni PEX.

► STEP 2: individuazione del criterio

► scelta la categoria omogenea (o il bene immateriale) da rivalutare,

occorre determinare il quantum. I criteri adottabili sono i seguenti:► Valore esterno/corrente: valore realizzabile sul mercato, tenuto conto dei prezzi correnti e

delle quotazioni di borsa (per le partecipazioni)



► Valore interno: valore attribuibile in base alla valutazione della capacità

produttiva e della possibilità di utilizzazione economica nell’impresa (è un

valore intrinseco, che “misura” il valore del bene nel contesto proprio

dell’azienda).

► All’interno della categoria omogenea rivalutata, il criterio deve essere

unico e quindi mantenuto su tutti i beni.

► L’importo della rivalutazione determinato con uno dei due criteri sopra

evidenziati, rappresenta il limite massimo, ma è possibile attestarsi ad un

valore intermedio.

► Prova: per Assirevi, con riferimento alle precedenti rivalutazioni: perizie redatte da

terzi ovvero di apposite perizie interne (purché redatte con “procedure affidabili”),

soprattutto nei casi in cui i beni rivalutati fossero già stati rivalutati in base alle altre

leggi speciali. Norma fiscale: nessun obbligo specifico ma rinvio agli ordinari criteri

di documentabilità (ad es. listini prezzo, prezzi già indicati in compravendite similari,

ecc.)



► STEP 3: Scelta del «metodo di rivalutazione»

► Identificato il valore da rivalutare occorre procedere con la rettifica delle

poste di bilancio. I metodi (o le tecniche) di rivalutazione sono:

► rivalutazione del costo e del fondo di ammortamento

► rivalutazione del solo costo

► riduzione del fondo di ammortamento

► Con il primo metodo: periodo di ammortamento civilistico immutato. Con i

restanti due metodi: allungamento del periodo di ammortamento.

► Il criterio di rivalutazione (valore corrente o interno) deve essere unico, il

metodo di rivalutazione può essere diverso e variare da bene a beneEsempio: se nella categoria omogenea da rivalutare sono inclusi due macchinari, per un bene si può procedere

solo rivalutando il costo e per l’altro, si può scegliere, un criterio diverso (rivalutazione del fondo di

ammortamento o rivalutazione congiunta costo/fondo)


Decorrenza dell’ammortamento sul costo rivalutato

► Per OIC 3 (in tema di rivalutazione degli immobili): la rivalutazione

rappresenta l’ultima operazione da compiere prima delle scritture di

assestamento. L’ammortamento dell’esercizio della rivalutazione va

determinata sul costo ante-rivalutazione, il costo rivalutato va assunto,

ai fini dell’ammortamento, dall’esercizio successivo. In senso

conforme Assonime, circ. n. 23 del 12/6/2006.

► Per Agenzia delle Entrate (Circolare n. 57/E del 2001) e per Assirevi

(documento n. 71 di giugno 2001), l’ammortamento dell’esercizio in

cui la rivalutazione viene effettuata deve essere determinato sul

maggior costo rivalutato


Effetti fiscali 1/3

► Sull’importo rivalutato va versata una imposta sostitutiva (IRES e

IRAP) di:

► 16% per i beni ammortizzabili;

► 12% per i beni non ammortizzabili (partecipazioni comprese).

► Il versamento dell’imposta deve avvenire in un’unica soluzione, entro

il termine del versamento del saldo IRES/IRAP per l’esercizio nel

corso del quale la rivalutazione viene effettuata (16/6/2016)


Effetti fiscali 2/3

► Il maggior valore rivalutato assume rilevanza fiscale:

► A partire dal 2018 ai fini dell’ammortamento, del plafond spese di

manutenzione e società di comodo (Ris. 101/E del 2013);

► A partire dal 2019, ai fini della plus/minus da cessione dei beni.

Se il bene viene ceduto prima (dal 2016 al 2018):

► la plus/minus fiscale va determinata sul valore ante-rivalutazione;

► alla società spetta un credito d’imposta pari all’imposta sostitutiva assolta

relativamente al bene ceduto.


Effetti fiscali 3/3

► Il saldo attivo di rivalutazione può essere portato ad aumento del Capitale

Sociale o iscritto in una riserva di Patrimonio netto (Voce A.III «Riserve di

rivalutazione»), al netto dell’imposta sostitutiva.

► Il saldo può essere affrancato versando un’imposta sostitutiva del 10%

con le modalità previste per la rivalutazione. La riserva è liberamente

distribuibile: non è tassato in capo alla società (a cui non spetta il credito

d’imposta) ma è tassato solo in capo al socio come dividendo (art. 47 e

art. 89, TUIR)

► il saldo è «in sospensione d’imposta» tassabile in caso di distribuzione,

sia in capo alla società (ai soli fini IRES) che ai soci. L’importo tassabile è

pari al saldo al lordo dell’imposta sostitutiva assolta per la rivalutazione. In

caso di distribuzione, alla società spetta un credito d’imposta pari

all’imposta sostitutiva versata.


Adempimenti

► Indicazione in UNICO SC 2016

► Indicazione in Nota integrativa dei criteri di rivalutazione utilizzati, la

legge speciale che l’ha determinata, l’importo della rivalutazione, al

loro e al netto deli ammortamenti e l’effetto sul PN.

► Attestazione, nella relazione del collegio sindacale e dell’organo di

controllo, che dopo la rivalutazione i beni non siano iscritti nel bilancio

ad un valore maggiore rispetto a quello effettivamente attribuibile.

► Indicazione nel libro degli inventari.

► Fiscalità differita

► Imposte differite attive (anticipate) per il periodo 2015, 2016 e 2017 sulla

differenza tra ammortamento civilistico e fiscale.

► Imposte differite passive (differite) sul saldo di rivalutazione, se sussistono

i presupposti


Metodi di rivalutazione – Esempio: dati di riferimento

► Costo storico = Euro 2.000

► Data di acquisto: 1/1/2008

► Aliquota di ammortamento = 10%

► Periodo di ammortamento: 10 anni (fino al 2017)

► Fondo ammortamento al 31/12/2014 = Euro 1.400

► Valore netto contabile al 31/12/2014 = Euro 600

► Valore netto contabile “teorico” al 31/12/2015: Euro 400

► Importo della rivalutazione = Euro 300


Metodi di rivalutazione: Costo storico e fondo

ammortamento1) determinare il coefficiente di rivalutazione

2) maggior costo rispetto al costo storico (Euro 2.000) Euro 2.000 x 50% = Euro 1.000

3) il maggior fondo di ammortamento rispetto a fondo di ammortamento al 31/12/2014 (Euro 1.400) Euro 1.400 x 50% = Euro 700

4) dopo la rivalutazione, stanziare la quota di ammortamento 2015 sul nuovo costo storico del bene (Euro 3.000) Euro 3.000 x 10% = Euro 300

Il nuovo valore del bene è il seguente:

Costo storico al 31/12/2014 Euro 2.000

+ Maggior costo storico Euro 1.000

Costo storico al 31/12/2015 rivalutato Euro 3.000

Fondo ammortamento al 31/12/2014 Euro 1.400

+ Maggior fondo ammortamento Euro 700

Fondo ammortamento al 31/12/2015 rivalutato Euro 2.100


- Fondo ammortamento al 31/12/2015 rivalutato Euro 2.100

- Ammortamento 2015 Euro 300

Valore contabile netto 31/12/2015 Euro 600

Nel 2016 e 2017 saranno stanziate le nuove quote di ammortamento pari a Euro 300 per esercizio. Resta immutato l’arco temporale di ammortamen to civilistico

che si conclude nel 2017.

Per il 2015: in UNICO, variazione in aumento di 100 (differenza tra ammortamento civilistico e fiscale) e rilevazione della fiscalità anticipata

Importo della rivalutazione =

300 = 50%

Valore netto contabile al 31/12/2014 600


Metodi di rivalutazione: Costo storico

1) Non è necessario determinare il coefficiente di rivalutazione

2) Max importo della rivalutazione (Euro 300) da sommare al costo storico Euro 2.000 (costo storico) + Euro 300 (rivalutazione) = Euro 2.300

3) Dopo la rivalutazione, quota di ammortamento 2015 sul nuovo costo storico del bene (2.300) Euro 2.300 x 10% = 230



+ Maggior costo storico Euro 300



- Fondo ammortamento al 31/12/2015 Euro 1.400



L’ammortamento civilistico si concluderà nel 2018, rispetto al 2017 previsto: ammortamento 2016: Euro 230 (costo storico rivalutato x 10%);

ammortamento 2017: Euro 230 (costo storico rivalutato x 10%) e ammortamento 2018: Euro 210 (residuo)

Per il 2015: in UNICO, variazione in aumento di 30 (differenza tra ammortamento civilistico e fiscale) e rilevazione della fiscalità anticipata


Metodi di rivalutazione: Fondo ammortamento

1) Non è necessario determinare il coefficiente di rivalutazione;

2) Max importo della rivalutazione (Euro 300) da sottrarre Euro 1.400 (fondo ammortamento 31/12/2014) - Euro 300 (rivalutazione) = Euro 1.100

3) Dopo la rivalutazione, quota di ammortamento 2015 sul costo storico del bene (2.000) Euro 2.000 x 10% = Euro 200


Fondo ammortamento al 31/12/2014 Euro 1.400

- Minor fondo ammortamento Euro 300

F.do amm.to al 31/12/2015 rivalutato Euro 1.100


- Fondo ammortamento al 31/12/2015 Euro 1.100



L’ammortamento civilistico si concluderà nel 2018, rispetto al 2017 previsto: ammortamento 2016: Euro 200 (costo storico x 10%); ammortamento

2017: Euro 200 (costo storico x 10%) e ammortamento 2018: Euro 200


Riallineamento valori civilistici e fiscali

Legge di Stabilità 2016, art. 1, c. 897


Quadro di riferimento 1/2

► E’ la stessa disciplina di cui all’art. 14, L. 342/2000.

► E’ disciplina autonoma rispetto alla rivalutazione anche se le due

discipline possono coesistere

► Si applica sia ai soggetti ITA/GAAP che IAS-adopter

► E’ una disciplina solo fiscale, senza impatti in bilancio (salvo gli effetti

sul Patrimonio netto) da indicare in UNICO

► E’ fruibile per singoli beni (cioè non vale la regola delle <<categorie

omogenee>>).

► Non è ammesso il riallineamento parziale del valore.

► L’ambito oggettivo, le imposte sostitutive e i termini di versamento

sono identici a quelli previsti per la rivalutazione dei beni d’impresa


Quadro di riferimento 2/2

► Effetti fiscali – decorrenza: dal 2018 per gli ammortamenti e dal 2019

per le plus/minusvalenze. Ad eccezione degli immobili (decorrenza

2017)

► La disciplina potrebbe essere utilizzata, ad esempio, per i

disallineamenti da:

► quadro EC (beni) e quadro RV (beni);

► operazioni straordinarie;

► rivalutazione solo civilistica degli immobili ex DL 185/2008;

► disallineamenti dovuti all’applicazione degli IAS.

► Sia i soggetti IAS che ITA/GAAP devono vincolare una riserva che

diventa in sospensione di imposta e/o il capitale sociale pari al

riallineamento operato: è possibile operare l’affrancamento con

imposta sostitutiva del 10% (come per la rivalutazione).


Ammortamenti marchi e avviamento

Legge di Stabilità 2016, art. 1, c. 95 e 96


Nuove regole

► Per le operazioni di aggregazione aziendale poste in essere a

decorrere dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre

2015 (2016 per i soggetti «solari») relativamente alle quali la società

ha optato per il riallineamento di cui all’art. 15, c. 10, D.L. n. 185/2008

è prevista la riduzione della durata del periodo di ammortamento dei

marchi ed avviamenti riallineati da 10 anni (regola attuale) a 5 anni.


Conferma della disciplina dell’affrancamento

► Resta immutata la disciplina di cui all’art. 15, c. 10, D.L. n. 185/2008,

ivi incluse, oltre l’ambito oggettivo e soggettivo:

► la disciplina dell’imposta imposta sostitutiva (16%, da versare in un’unica

soluzione entro il termine di versamento a saldo delle imposte relative

all’esercizio nel corso del quale è stata posta in essere l’operazione);

► la decorrenza dell’ammortamento (i maggiori valori si considerano

riconosciuti fiscalmente a partire dall’inizio del periodo d’imposta nel corso

del quale è versata l’imposta sostitutiva. Gli ammortamenti però sono

deducibili a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello nel corso

del quale è versata l’imposta sostitutiva)

Esempio: operazione straordinaria effettuata nel 2016: imposta sostitutiva pagata

entro giugno 2017, riconoscimento fiscale dei valori dal 2017, ammortamento per

quinti dal 2018.


Riduzione dell’aliquota IRES e Addizionale

Legge di Stabilità 2016, art. 1, c. 61-68


Decorrenza ed effetti in bilancio

► A decorrere dal primo gennaio 2017, con effetto per i

periodi di imposta successivi a quello in corso al 31

dicembre 2016, l’aliquota ordinaria del 27,5% viene ridotta

al 24%

► La riduzione di aliquota produce effetti sugli stock di

imposte anticipate (DTA) e differite (DTL) al 31/12/2015

(IAS 12, par. 46 e OIC 25, par. 45 e 91)


Modifiche aliquota IRES – Imprese bancarie e

finanziarie

► La riduzione di aliquota è stata accompagnata dall’introduzione, con

la medesima decorrenza, nei confronti degli enti bancari e finanziari,

nonché della Banca d’Italia, di un’addizionale del 3,5 per cento, in

modo da mantenere sostanzialmente inalterata la misura dell’imposta

sul reddito

► Tale maggiorazione risponde alla finalità di evitare la svalutazione

delle attività per imposte anticipate iscritte nei bilanci degli enti

predetti, che avrebbe conseguenze pesanti in termini di

depauperamento del patrimonio valido ai fini di vigilanza

► Per enti bancari e finanziari si intendono: istituti di credito, SGR di

fondi mobiliari, capogruppo di gruppi bancari, SIM, intermediari

finanziari, istituti di moneta elettronica e di pagamento e società

finanziarie – NO assicurazione


► L’efficacia della norma non è i. limitata temporalmente e ii. non è nemmeno

condizionata al perdurare dell’elevato ammontare delle DTA nei bilanci degli

enti creditizi e finanziari (dovute, in particolare, alle norme operanti ratione

temporis sulle svalutazioni dei crediti vs la clientela) che ne hanno richiesto

l’introduzione per evitare la riduzione dell’attivo di detti soggetti

► Il limitato ambito soggettivo di applicazione dell’addizionale (i.e. settore

finanziario) e la natura di misura permanente ed incondizionata della stessa

potrebbero costituire il presupposto di eventuali censure da parte della Corte

Costituzionale (cfr. Sentenza Corte Cost. n. 10 del 2015 su Robin Hood Tax).

Si pensi ad una banca neocostituita nel 2016 ovvero ad una banca che

abbia convertito tutte le proprie DTA in crediti che, pur non avendo DTA da

‘’salvaguardare’’, siano costrette ad assolvere l’IRES al 27,5%. Il Senato

della Repubblica nel proprio Dossier di gennaio 2016, Volume I, Disposizioni

per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (Stabilità

2016) Legge 28 dicembre 2015, n. 208, pare voler segnalare la sussistenza

del rischio di incostituzionalità della norma

Modifiche all’aliquota IRES – considerazioni finali


Modifiche aliquota IRES – Imprese bancarie e finanziarie

►Analogamente a quanto avvenuto con l’addizionale gravante sui settori

bancario ed assicurativo per il solo esercizio 2013 (8,5 per cento), è

stabilito che l’aliquota incrementale dovrà comunque essere applicata

autonomamente su base individuale, anche nel caso di partecipazione al

consolidato fiscale (e trasparenza), non confluendo nella tassazione

globale della fiscal unit.

►L’incidenza dell’aliquota addizionale sarà attenuata dalla modifica

apportata al regime di deducibilità degli interessi passivi, ai fini tanto

dell’IRES che dell’IRAP, per effetto della quale, sempre a far tempo

dall’esercizio 2017, gli interessi medesimi concorreranno integralmente

alla formazione delle basi imponibili dei predetti tributi, anziché nel limite

del 96 per cento del loro ammontare, come attualmente previsto


Rideterminazione altre aliquote

► Al fine di garantire l’invarianza del livello di tassazione dei dividendi e

delle plusvalenza, un decreto del MEF dovrà rideterminare

proporzionalmente le percentuali di cui agli articoli del TUIR:

► Articolo 47, comma 1, TUIR: distribuzione utili ai soci (oggi 49,72%);

► Articolo 58, comma 2, TUIR: plusvalenze (oggi 49,72%, non varieranno per i

soggetti di cui all’articolo 5 del TUIR);

► Articolo 59, TUIR: dividendi (oggi 49,72%);

► Articolo 68, comma 3, TUIR: plusvalenze realizzate mediante cessione di

partecipazioni qualificate (oggi 49,72%, non varieranno per i soggetti di cui

all’articolo 5 del TUIR)

► Articolo 4, comma 1 q), D.Lgs. n. 344/2003: utili percepiti da enti non commerciali

(oggi 77,74%)

Il decreto fisserà anche la disciplina transitoria e la decorrenza delle nuove aliquote

(probabilmente, per le distribuzioni di dividendi relativi a utili formati a partire dal 2017;

plusvalenze realizzate dal 2018)


Aliquote non modificate

► E’ già stata ridotta dalla Legge di Stabilità 2016 l'aliquota della mini-

ritenuta sugli utili corrisposti alle società e agli enti soggetti ad un

imposta sul reddito delle società e residenti in paesi white list

dell’Unione Europea/Spazio Economico Europeo. Infatti, l’aliquota ora

pari all’1,375% si ridurrà all’1,20% dal 2017, con ciò favorendo enti

bancari e finanziari UE/SEE rispetto a quelli italiani

► Restano immutate: la percentuale di esenzione (5%) dei dividendi

percepiti da soggetti IRES e la ritenuta (26%) sui dividendi percepiti

da persone fisiche non imprenditori detentori di partecipazioni non

qualificate


Interessi passivi -novità

Art. 4, D.Lgs n. 147/2015


Interessi passivi - novità

L’art. 4 del D.Lgs. n. 147/2015 ha apportato alcune modifiche alle disposizioni

riguardanti la deducibilità degli interessi passivi sostenuti da soggetti IRES.

Nuova definizione di ROL

Abrogazione del cd. «consolidato virtuale»

Eliminazione dell’obbligo di prioritaria applicazione del test per gli interessi

su obbligazioni

Definizione dell’ambito soggettivo delle "società immobiliari" ai fini della

deducibilità integrale degli interessi

Tali modifiche si applicano a decorrere dal periodo d’imposta successivo a

quello in corso alla data di entrata in vigore del Decreto (7/10/2015), quindi a

partire dal 2016 per i contribuenti con periodo d’imposta coincidente con l’anno

solare.


Dal 2016 il nuovo ROL di riferimento per la determinazione della quota massima di interessi

passivi deducibili è così formato:

+ Valore della produzione

- Costo della produzione

+ Ammortamenti / leasing

+ Dividendi incassati da controllate estere

I dividendi che si qualificano ai fini del nuovo ROL sono quelli:

relativi ad una partecipazione diretta nella controllata estera, a prescindere da:

• Stato di residenza della controllata

• attività economica svolta della controllata (industriale / finanziario);

incassati e per l’intero ammontare, a prescindere dalla quota assoggettata a tassazione

(5% - 100%)

Spunti di riflessione

Rilevano le riserve di utili formati in periodi precedenti l’entrata in vigore della norma ?

I dividendi che si qualificano ai fini del nuovo ROL sono tutti inclusi obbligatoriamente ?




Trade-off tra risparmio e costo fiscale

I dividendi esteri possono provenire da soggetti residenti in Stati o territori:

• a regime fiscale ordinario → tassazione 5%

• a regime fiscale privilegiato → tassazione 100% → nuova definizione dal 2015

A partire dal 2015 si considerano provenienti da società residenti in Stati o territori a fiscalità privilegiata

gli utili relativi al possesso di:

• partecipazioni dirette in società a fiscalità privilegiata (anche minoritarie);

• partecipazioni di controllo (anche di fatto), diretto o indiretto, in altre società residenti all'estero

non a fiscalità privilegiata che conseguono utili dalla partecipazione (anche non di controllo) in

società residenti in Stati o territori a fiscalità privilegiata, nei limiti di tali utili.

Il regime di tassazione integrale dei dividendi non si applica se il socio italiano:

• tassa gli utili per trasparenza a norma dell'art. 167 del TUIR (disciplina CFC);

• dimostra l’esimente di cui alla lett. b) dell’art. 167 c. 5 TUIR (interpello facoltativo)

→ se dimostra l’esimente di cui alla lett. a) dell’art. 167 c. 5 TUIR la tassazione integrale è

«mitigata» dal riconoscimento del credito di imposta



Esempio

ROL 1000

Dividendi esteri 100

ROL nuovo 1100

Interessi passivi netti = 400

ROL utilizzabile per deduzione interessi passivi netti (30% x 1100) = 330

Interessi passivi non deducibili = (400 – 330) = 70

Caso a) – dividendi da Stati a regime fiscale ordinario

Caso b) – dividendi da Stati a regime fiscale privilegiato


Dividendi assoggettati a tassazione (5%) 5

Beneficio fiscale del dividendo (100 x 30% x 27,5%) 8,25

Costo fiscale del dividendo (100 x 5% x 27,5%) 1,375

Beneficio fiscale netto del dividendo = (8,25 – 1,375) = +6,875

Dividendi assoggettati a tassazione(100%) 100

Beneficio fiscale del dividendo (100 x 30% x 27,5%) 8,25

Costo fiscale del dividendo (100 x 100% x 27,5%) 27,5

Beneficio fiscale netto del dividendo (8,25 – 27,5) -19,25



Il comma 8, dell’art. 96 TUIR, consentiva ai gruppi internazionali che aderivano

al consolidato fiscale nazionale di utilizzare il ROL di soggetti non residenti,

virtualmente consolidabili.

L’utilizzo del «ROL virtuale»:

era facoltativo;

era consentito solo in caso di incapienza delle eccedenze di ROL

nazionali;

spettava in misura integrale (a prescindere dalla percentuale di

partecipazione detenuta dal soggetto residente nella controllata estera).

Ratio del ROL virtuale

Attribuire alle società residenti che avevano anche partecipazioni in società

estere, il medesimo trattamento riservato alle controllanti italiane con

partecipate solo residenti.


I due interventi legislativi vanno analizzati congiuntamente:

con l’abrogazione del comma 8 dell’art. 96 viene meno il computo del ROL

delle controllate estere che, se fossero state residenti, avrebbero potuto

essere incluse nel consolidato fiscale nazionale;

con il nuovo comma 2 dell’art. 96 il ROL include i dividendi incassati relativi

alle partecipazioni detenute in società non residenti che risultino controllate

ai sensi dell’art. 2359, co 1, n.1 c.c.

Ratio dell’abrogazione del ROL virtuale

Rimuovere i potenziali effetti distorsivi legati alla disparità di trattamento tra

soggetti con partecipate estere che potevano optare per il consolidato nazionale

ed i soggetti con partecipate estere ma che non vi potevano accedere.



Pro e Contro


Le eccedenze di ROL nazionale pregresse, formatesi per incapienza degli interessi passivi delle

società consolidate, si pongono come alternativa valida alla distribuzione di dividendi esteri ?

Nuovo ROL versus «consolidato virtuale»

Nuovo ROL Consolidato Virtuale

Tutti i soggetti Solo i soggetti in consolidato

La distribuzione dei dividendi potrebbe

scontrarsi con esigenze economiche e

finanziarie della società estera

Il Rol estero è di norma superiore ai dividendi

(tranne che per le sub-holding)

I dividendi concorrono a formare il ROL

negli esercizi successivi Il ROL estero è utilizzabile in un solo esercizio

I dividendi rilevano pro-quota e subiscono

una tassazione

Il ROL estero rileva per l'intero importo e non

subisce alcuna tassazione

Di immediata determinazione

Difficoltà pratiche nella determinazione del ROL

estero e obblighi burocratici


Gli interessi delle obbligazioni emesse da soggetti diversi dalle banche o da

società con azioni quotate sono:

ante modifica:

deducibili, secondo la regola del ROL, se il rendimento effettivo al momento di

emissione non supera i cd. «tassi soglia»:

il doppio del tasso ufficiale di riferimento (i.e. 0,05% per il 2015) per le

obbligazioni e i titoli similari quotati;

il tasso ufficiale di riferimento aumentato di 2/3 per le obbligazioni e i titoli similari

non quotati.

indeducibili per la parte eventualmente eccedente l’importo derivante

dall’applicazione dei predetti tassi

post modifica:

assoggettati tout court alla regola del ROL

Interessi su obbligazioni


La Legge Finanziaria per il 2008 prevedeva, per gli interessi passivi sui

finanziamenti contratti per l’acquisto/costruzione degli «immobili patrimonio» di

cui all’art. 90, comma 1 del TUIR:

la deducibilità secondo la regola del ROL, per gli immobili diversi da quelli

destinati alla locazione;

la deducibilità integrale (se relativi a finanziamenti garantiti da ipoteca), per gli

immobili destinati alla locazione.

Per questi ultimi il D.Lgs. 147/2015 ha previsto che la deducibilità integrale opera

per le sole società immobiliari di gestione identificate ora in base a due

parametri:

patrimoniale: il valore dell’attivo patrimoniale è costituito per la maggior

parte dal valore normale degli immobili destinati alla locazione;

reddituale: i ricavi sono rappresentati almeno per 2/3 da canoni di

locazione o affitto di aziende il cui valore complessivo è prevalentemente

costituito dal valore normale dei fabbricati.

Se tali parametri non sono rispettati, gli interessi passivi sono deducibili secondo

la regola del ROL.

Interessi delle società immobiliari


Consolidato fiscale -novitàArt. 6, D.Lgs n. 147/2015


Consolidato fiscale - novità

L’art. 6 del D.Lgs. n. 147/2015 ha apportato alcune modifiche alle disposizioni

riguardanti il consolidato fiscale nazionale in particolare ampliando la categoria

di soggetti non residenti legittimati ad esercitare l’opzione introducendo così il

cd. «consolidato orizzontale».

Soggetto non residente con S.O. in Italia, consolidante

Soggetto non residente con S.O. in Italia, consolidata

Soggetto non residente senza S.O. in Italia, società sorelle

Tali modifiche si applicano a decorrere dal periodo d’imposta corso alla data di

entrata in vigore del Decreto (7/10/2015), quindi a partire dal 2015 per i

contribuenti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare.

Ratio: rispettare i principi di libertà di stabilimento e divieto di discriminazione,

espressi dalla Corte di Giustizia Europea con la Sentenza 12/6/2014 C-

39/40/41/13


S.O. consolidante

In presenza di S.O. in Italia il soggetto non residente, residente in uno Stato

dotato di Trattato contro le doppie imposizioni, può optare per il consolidato

nazionale in qualità di consolidante:

ante modifica, solo se nel patrimonio della S.O. sono incluse partecipazioni in

società controllate italiane;

post modifica, anche a prescindere dal requisito di cui sopra.

Area di consolidamento

SO consolidante / Beta consolidata

Alfa

(Austria)

Beta

(Italia)

SO di Alfa

(Italia)

Alfa

(Austria)

Beta

(Italia)

SO di Alfa

(Italia)


In assenza di S.O. in Italia il soggetto non residente, residente in uno Stato UE o

SEE con il quale l’Italia abbia stipulato un accordo che assicuri un effettivo

scambio di informazioni, può designare una società residente o una SO in Italia

di una società non residente, controllata, ad optare per il consolidato nazionale

congiuntamente con ciascuna società residente o SO su cui esercita il controllo

(ipotesi nuova).

La controllata designata non può esercitare l’opzione con le società da cui essa è

controllata ex art. 2359 c. 1 n. 1 c.c. e art. 120 TUIR

Consolidato orizzontale

Alfa

(Austria)

Beta

(Italia)

Gamma

(Italia)


Consolidante: Beta o Gamma o SO

Alfa

(Austria)

Beta

(Italia)

SO Delta

(Italia)

Delta

(Francia)


Consolidato orizzontale - condizioni

La controllante non residente:

detiene il controllo ai sensi dell’art. 2359 c. 1 n. 1) c.c., con i requisiti di cui all’art. 120 TUIR

ha forma giuridica analoga a quelle previste dall’art. 73 c. 1 lett a) e b).

La controllata designata (consolidante):

assume i diritti, obblighi ed oneri previsti per la consolidante dagli articoli da 117 a 127 TUIR

condivide le responsabilità di cui all’art. 127 del TUIR con la controllante non residente che

le assume in via sussidiaria

Se il requisito del controllo nei confronti della controllata designata cessa prima del

compimento del triennio il controllante non residente può designare, tra le

controllate appartenenti al medesimo consolidato, un'altra controllata residente senza

che si interrompa la tassazione di gruppo; la nuova società designata assume le

responsabilità di cui all’art. 127 TUIR per i precedenti periodi d'imposta di validità della

tassazione di gruppo, in solido con la società nei cui confronti è cessato il requisito del

controllo.

Le perdite fiscali risultanti dalla dichiarazione di consolidato, in caso di interruzione o

mancato rinnovo del consolidato sono attribuite esclusivamente alle controllate che le

hanno prodotte, al netto di quelle utilizzate, e nei cui confronti viene meno il

requisito del controllo, secondo i criteri stabiliti dai soggetti interessati (proporzionale se

non espressamente indicato).


Le nuove ipotesi – alcuni esempi


Alfa

(Austria)

Beta

(Italia)

Gamma

(Italia)

SO Alfa

(Italia)

Alfa opta tramite la propria SO; quest’ultima

può essere la consolidante anche se nel suo

patrimonio non sono comprese le

partecipazioni in Beta e Gamma

Alfa

(Austria)

Beta

(Italia)

Gamma

(Italia)

SO Delta

(Italia)

Delta

(Francia)

Alfa, al fine dell’opzione, può designare la

società Beta, oppure Gamma, oppure la

stabile organizzazione di Delta

La stabile organizzazione di Delta, può quindi

aderire al consolidato anche in qualità di

consolidata




Gamma

(Italia)


SO Delta

(Italia)

Delta

(Francia)

Alfa opta per il consolidato con Gamma e con

la stabile organizzazione di Delta.

La stabile organizzazione di Delta, può

aderire al consolidato in qualità di consolidata

Alfa

(Italia)



Alfa

(Austria)

Beta

(Italia)

Gamma

(Italia)

SO Delta

(Italia)

Delta

(Francia)

Alfa, al fine dell’opzione con tutti i soggetti

italiani può designare come consolidante la

SO di Delta, oppure Beta, oppure Gamma,

Se Alfa designa Kappa come consolidante,

Beta è esclusa.

Se Alfa designa Epsilon come consolidante,

Kappa e Beta sono escluse ma possono

optare per un consolidato «verticale»

autonomo.


Kappa

(Italia)

Epsilon

(Italia)

Area di consolidamento vietata


Provvedimento AdE del 6/11/2015Designazione della controllata

Il Provvedimento dell’AdE del 6/11/2015 regola le modalità:

di designazione della controllata da parte della controllante non residente

di applicazione delle nuove disposizioni alle opzioni già in corso al 7/10/2015

La designazione della controllata italiana avviene da parte della controllante non

residente mediante:

identificazione (Codice Fiscale)

presentazione del «Modello di Designazione della controllata» in via

telematica

comunicazione alla controllata dell’avvenuta presentazione del Modello

Una volta designata, la controllata residente può esercitare l’opzione per il

consolidato fiscale.

Il Modello di designazione va presentato dall’inizio del periodo d’imposta per il

quale la controllata esercita l’opzione per il consolidato, fino all’esercizio

dell’opzione stessa, nei termini previsti.


A regime, ad esempio per il periodo di imposta 1/1/2016 – 31/12/2016:

Modello di Designazione: entro il 30/9/2016

Modello di Comunicazione opzione: entro il 30/9/2016

Nel periodo transitorio, cioè nel periodo di imposta in corso al 7 ottobre 2015,

sono previste particolari modalità di esercizio dell’opzione qualora la

dichiarazione del periodo precedente debba essere presentata entro il 31 marzo

2016,

Ad esempio, periodo di imposta 1/1/2015 – 31/12/2015:

Modello di Designazione: entro il 31/3/2016

Modello di Comunicazione opzione: entro il 31/3/2016



Consolidante di una fiscal unit già in corso, designata come consolidante di un

consolidato orizzontale anche con nuovi soggetti

→ SOLO periodo imposta in corso al 7/10/2015, NO effetti interruttivi art. 124 TUIR

→ A REGIME, SI effetti interruttivi art. 124 TUIR

Provvedimento AdE del 6/11/2015Opzioni in corso al 7/10/2015 – consolidante resta


Provvedimento AdE del 6/11/2015Opzioni in corso al 7/10/2015 – consolidante resta

Alfa

(Austria)

Beta

(Italia)

Gamma

(Italia)

SO Delta

(Italia)

Delta

(Francia)

Nel 2015 Beta è consolidante di Kappa (opzione 2014-

2016).

Ipotesi 1

Entro il 31/3/2016 Alfa designa Beta come consolidante di

un nuovo consolidato orizzontale (Beta/

Delta/Kappa/Gamma) dall’ 1/1/15.

No effetti interruttivi art. 124 TUIR. Vive il vecchio

consolidato tra Beta e Kappa. → convivenza di c.

«verticale» ed «orizzontale» che durano ciascuno per il

proprio triennio di riferimento

Le perdite fiscali del consolidato verticale vengono usate

anche per compensare i redditi prodotti da Delta e Gamma.

Ipotesi 2

Entro il 30/9/2016 Alfa designa Beta come consolidante di

un nuovo consolidato orizzontale dall’1/1/2016 (Beta /

Delta/Kappa/Gamma)

Si effetti interruttivi art. 124 TUIR. Muore il vecchio

consolidato tra Beta e Kappa.

Le perdite fiscali del consolidato rimangono a Beta (salvo

diverso criterio) che le può usare solo per se stessa e non

nel nuovo consolidato (perdite ante-consolidato).Area di consolidamento

Kappa

(Italia)


Consolidante di una fiscal unit già in corso, che opta come consolidata di un

consolidato orizzontale con una società designata

→ SOLO per periodo imposta in corso al 7/10/2015, NO effetti interruttivi art. 124

c. 1,2,3 TUIR purché tutte le altre aderenti alla fiscal unit in corso optino nel

medesimo esercizio con la società designata. Alle perdite fiscali residue risultanti

dalla dichiarazione di consolidato si applicano in ogni caso le disposizioni di cui

all’art. 118 c. 2 TUIR (i.e. sono qualificate come perdite ante-consolidato).

→ A REGIME, SI effetti interruttivi art. 124 TUIR

Provvedimento AdE del 6/11/2015Opzioni in corso al 7/10/2015 – consolidante cambia




Per il 2015 Beta è consolidante di Kappa (opzione

2014-2016)

Ipotesi 1

Entro il 31/3/2016 Alfa designa Gamma come

consolidante di un nuovo consolidato orizzontale dall’

1/1/15 (Gamma/ Delta/Beta/Kappa).

No effetti interruttivi art. 124 TUIR se Kappa partecipa.

Tuttavia le perdite fiscali del consolidato verticale

rimangono a Beta (salvo diverso criterio) che le può

usare solo per se stessa e non nel nuovo consolidato

orizzontale con Gamma (perdite ante-consolidato).

Ipotesi 2

Entro il 30/9/2016 Alfa designa Gamma come

consolidante di un nuovo consolidato orizzontale

dall’1/1/16 (Gamma / Delta/Beta/Kappa)

Si effetti interruttivi art. 124 TUIR. Muore il vecchio

consolidato tra Beta e Kappa.

Le perdite fiscali del consolidato rimangono a Beta

(salvo diverso criterio) che le può usare solo per se

stessa e non nel nuovo consolidato (perdite ante-

consolidato).

Alfa

(Austria)

Beta

(Italia)

Gamma

(Italia)

SO Delta

(Italia)

Delta

(Francia)

Kappa

(Italia)




Beta è in consolidato con Kappa

Se Alfa designa Kappa, Beta è esclusa ed il

consolidato in essere tra Beta e Kappa si

interrompe.

Beta rimane stand alone e utilizza per se stessa

le eventuali perdite residue

Il consolidato orizzontale è tra Kappa, Delta e

Gamma

Alfa

(Austria)

Beta

(Italia)

Gamma

(Italia)

SO Delta

(Italia)

Delta

(Francia)

Kappa

(Italia)

Area di consolidamento vietata


Altre possibilità …..

Beta ha partecipazioni societarie estere.

Al fine di assoggettare ad imposizione in Italia i

redditi degli investimenti esteri (utili/perdite) si

può valutare l’opzione per il consolidato

mondiale, se sono soddisfatti i requisiti soggettivi

per potervi accedere.

Qualora Alfa e Gamma fossero branch, Beta

potrebbe valutare, a partire dall’esercizio

successivo a quello in corso al 7/10/2015, la

scelta tra due regimi di tassazione:

Metodo del credito di imposta

Metodo dell’esenzione

Beta

Italia

Alfa

(Francia)

Gamma

(UK)

Beta

Italia

Alfa

(Francia)

Gamma

(UK)


La discipIina dei costi black list

Art. 5, D.L. del 14/09/2015 n. 147 e Art. 1, c. 142, L. 208/2015


L’evoluzione della normativa sui costi black list

► La normativa sui costi black list, presente sin dal periodo d’imposta 1992, è

stata negli anni più volte modificata sia con riferimento ai presupposti

applicativi che disapplicativi.

► Negli due ultimi, tuttavia, il, legislatore è intervenuto in maniera radicali sule

testo normativo, arrivando fino all’abrogazione della stessa disciplina:

il Decreto Legislativo 14 settembre 2015, n. 147, (c.d. Decreto

internazionalizzazione), è prima intervenuto sulla norma, «alleggerendo»

l’onere probatorio

la Legge 208/2015 (Legge di Stabilità 2016), poi, ha invece abrogato in

toto il regime dei costi black list


La normativa fino al FY2014 – Aspetti generali

► Lo scopo principale della disciplina sui costi black list era quello di contrastare

la sottrazione di gettito fiscale attraverso operazioni su cui sussisteva una

presunzione di “delocalizzazione” del reddito.

► Indeducibilità di qualunque componente negativo di reddito derivante da

operazioni intercorse tra imprese residenti e soggetti domiciliati in Stati o

territori rientranti nella black list (D.M. 23 gennaio 2002), a meno che il

contribuente fornisse (alternativamente) la prova che:

le imprese estere svolgono prevalentemente un’attività commerciale

effettiva (cd “prima esimente”);

Oppure

le operazioni poste in essere rispondono ad un effettivo interesse

economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione (cd.

“seconda esimente”)


La normativa fino al FY2014 – Ambito soggettivo

Imprese Residenti

► Tutti i soggetti residenti titolari di reddito d’impresa ossia qualsiasi soggetto

che agisce in qualità di imprenditore (accezione molto ampia)

Circolare 1/E del 2007 per “imprese residenti” deve intendersi “chiunque eserciti

professionalmente un’attività economica organizzata al fine della produzione o dello

scambio di beni o di servizi […] le stabili organizzazioni italiane di imprese non

residenti”

Soggetti Esteri

► Imprese e professionisti residenti o domiciliati in Paesi aventi regimi fiscali

privilegiati

Anche alle prestazioni di servizi rese dai professionisti domiciliati in Stati o territori

black list con la finalità di impedire che un contribuente possa conseguire il

medesimo risultato intrattenendo rapporti con soggetti esercenti attività

professionale anziché d’impresa (Circolare 1/E del 2007)

► Esclusi dall’ambito di applicazione i rapporti intrattenuti con soggetti che non

svolgono né l’una né l’altra attività (e.g., trust, fondazioni, a condizione che

non svolgano attività d’impresa o che non siano soggetti meramente

interposti)


La normativa fino al FY2014 – Ambito oggettivo

I componenti negativi di reddito rilevanti

► Limitazione alla deduzione delle “spese e altri componenti negativi derivanti

da operazioni” intercorse con soggetti black list

► Ambito di applicazione estremamente ampio che ricomprende qualsiasi onere

che un’impresa residente sostiene nei confronti di un’impresa / professionista

black list: elementi reddituali che derivano in maniera:

“diretta” (e.g., il costo di acquisto di un determinato bene o servizio);

“indiretta” (e.g., ammortamenti, minusvalenze e perdite su crediti)

► Anche le perdite su crediti vantati nei confronti di soggetti black list sono

attratte dalla disciplina in questione (Circolare n. 39 del 2002; Circolare 26/E

del 2013).


La normativa fino al FY2014 – Adempimenti

Obblighi dichiarativi

► Obbligo di monitorare tali operazioni tramite specifiche variazioni in aumento

e in diminuzione nel Modello Unico (2015)

Nel rigo RF29, vanno indicate le spese e gli altri componenti negativi di cui all’art. 110, commi 10 e 12-bis, del TUIR

derivanti da operazioni intercorse con imprese residenti ovvero localizzate in Stati o territori diversi da quelli indicati

nella lista di cui al decreto ministeriale da emanarsi ai sensi dell’art. 168-bis ovvero derivanti da prestazioni di servizi

rese da professionisti domiciliati in Stati o territori diversi da quelli individuati nella predetta lista

Nel rigo RF52, vanno indicati le medesime spese e componenti negativi di cui al rigo RF29 per le quali, per effetto

della esclusione di cui all’art. 110, comma 11, del TUIR, non opera l’indeducibilità prevista dai commi 10 e 12-bis del

medesimo articolo.

► L’eventuale inadempimento di tale onere comportava l’applicazione della

sanzione nella misura del 10% dell’importo complessivo dei costi non indicati

separatamente, con un minimo di Euro 500 e un massimo di Euro 50.000,

ferma restando, ricorrendone le condizioni, la deducibilità del relativo

componente negativo di reddito


Le novità introdotte dal Decreto Internazionalizzazione (FY2015)

Le modifiche all’articolo 110 del Tuir

► Comma 10: i costi black list sono ammessi in deduzione nei limiti del loro VN

(determinato ai sensi dell’art. 9 del Tuir), a condizione che le operazioni

abbiano avuto concreta esecuzione

► Comma 11: abrogazione della cd. “prima esimente” (i.e., attività commerciale

effettiva). Il contribuente può dedurre tutto il costo (anche se eccede il VN) a

condizione che dimostri che (i) “le operazioni poste in essere rispondono ad

un effettivo interesse economico e (ii) che le stesse hanno avuto concreta

esecuzione” (cd. “seconda esimente”)

► Eliminazione del riferimento alla (mai emanata) white list ex Art. 168 bis del

Tuir, abrogato dal medesimo Decreto (coerentemente con la Legge di

Stabilità 2015). Si considerano, quindi, “privilegiati i regimi fiscali di Stati o

territori individuati con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, in

ragione della mancanza di un adeguato scambio di informazioni” (D.M. 23

gennaio 2002 e successive modificazioni). Fuoriusciti ad esempio, Filippine,

Malesia



Il risvolto pratico delle novità

► La norma NON sancisce più l’indeducibilità assoluta dei componenti negativi

di reddito ma ne ammette la deducibilità “nei limiti del loro valore normale”

► Secondo la “vecchia” norma, se non era dimostrata una delle due esimenti il

costo era integralmente indeducibile. Si poteva pregiudicare l’integrale

deduzione del costo di acquisto di beni a prezzi e a condizioni di mercato per

la sola ragione che la controparte black list non fosse caratterizzata da una

struttura considerata adeguata

► Alla luce della nuova normativa, quindi, la determinazione del VN della

transazione appare un aspetto cruciale, ancorché non sempre agevole per il

contribuente



► Deduzione integrale del costo se la scelta del contribuente di intrattenere

rapporti con un determinato fornitore risponde ad un effettivo interesse

apprezzabile (e dimostrabile) dal punto di vista economico-aziendale,

unitamente alla concreta esecuzione dell’operazione

► Il mantenimento della seconda esimente potrebbe essere giustificata anche

per i casi in cui la dimostrazione del VN della transazione è estremamente

complesso = la dimostrazione dell’effettivo interesse economico potrebbe

essere l’unica alternativa al fine di dedurre integralmente il costo



La seconda esimente

► Informazioni/documentazione per la concreta esecuzione (e.g.):► Fatture di acquisto;

► Bolle doganali;

► Carichi del magazzino.

► Informazioni/documentazione per effettivo interesse economico (e.g.):► Descrivere in modo dettagliato la tipologia del bene/servizio acquistato;

► Descrizione e rappresentazione della marginalità dell’operazione che ha determinato la

massimizzazione del profitto tassato in Italia in capo al contribuente;

► Prezzo dell’operazione particolarmente vantaggioso ad esempio supportato da preventivi e

comparazioni con i prezzi praticati da altri fornitori (e.g., proposta di acquisto, email);

► La presenza di costi accessori (e.g., stoccaggio, magazzino) che la scelta di quel fornitore ha

consentito di evitare/minimizzare anche da un punto di vista logistico;

► Qualità del prodotto fornito supportata da relativa comparazione tecnica sulle sue

caratteristiche;

► Modalità e condizioni commerciali dell’operazione;

► Possibilità di acquisire il prodotto presso altri fornitori (ogni elemento che ha spinto alla scelta di

questo fornitore è rilevante in tal senso).



Il concetto di valore normale

► La definizione di VN ai fini delle imposte sui redditi prevede il confronto del

prezzo dell’operazione oggetto di analisi con quello di una transazione ad

essa comparabile per beni (o servizi) e per condizioni, facendo riferimento “in

quanto possibile, ai listini o alle tariffe del soggetto che ha fornito i beni o i

servizi”

► La definizione di VN di cui all’art. 9 del Tuir ed il processo necessario per la

sua determinazione è assimilabile a quello del metodo del confronto del

prezzo (cd. CUP, comparable uncontrolled price) delineato dall’OCSE

► Il CUP, tuttavia, può essere utilizzato esclusivamente per una tipologia limitata

di transazioni mentre è inutilizzabile per la determinazione del VN di

transazioni senza comparabili



Obblighi dichiarativi► Obbligo di monitorare tali operazioni tramite specifiche variazioni in aumento

e in diminuzione nel Modello Unico (2016)

Nel rigo RF29, vanno indicate le spese e gli altri componenti negativi di cui all’art. 110, commi 10 e 12-bis, del TUIR derivanti da operazioni,

che hanno avuto concreta esecuzione, intercorse con imprese residenti ovvero localizzate in Stati o territori aventi regimi fiscali privilegiati

individuati con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, in ragione della mancanza di un adeguato scambio di informazioni, ovvero

derivanti da prestazioni di servizi rese da professionisti domiciliati in Stati o territori individuati con il predetto decreto.

Nel rigo RF52, colonna 2, vanno indicate le spese e gli altri componenti negativi derivanti da operazioni, che hanno avuto concreta

esecuzione, intercorse con imprese residenti ovvero localizzate in Stati o territori aventi regimi fiscali privilegiati ovvero derivante da

prestazioni di servizi rese da professionisti domiciliati nei medesimi Stati o territori, deducibili ai sensi dei commi 10 e 11 dell’art. 110 del

TUIR. Nella colonna 1, va indicata la quota delle predette spese e altri componenti negativi eccedenti il valore normale per i quali, per effetto

dell’esclusione di cui all’art. 110, comma 11, del TUIR, non opera l’indeducibilità prevista dai commi 10 e 12-bis del medesimo articolo; tale

quota va ricompresa anche nella colonna 2.

► L’eventuale inadempimento di tale onere comporta l’applicazione della

sanzione nella misura del 10% dell’importo complessivo dei costi non indicati

separatamente, con un minimo di Euro 500 e un massimo di Euro 50.000,

ferma restando, ricorrendone le condizioni, la deducibilità del relativo

componente negativo di reddito


Le novità introdotte dalla Legge di Stabilità 2016 (dal FY2016)

► La Legge di stabilità 2016 ha abrogato il regime di deducibilità dei costi black

list abolendo i commi da 10 a 12bis dell’art. 110 del Tuir a partire dal periodo

di imposta 2016 (per i soggetti solari)

► La deduzione dei costi black list dipende dai criteri di carattere generale (e.g.,

competenza, inerenza)

► Eliminazione della separata indicazione di tali costi in dichiarazione (e della

relativa sanzione)

► La norma è chiara nello stabilire che si applica dal 2016 (dal periodo di

imposta successivo a quello in corso al 31.12.2015 per i contribuenti “non

solari”), attenzione agli anni passati


La disciplina delle Controlled Foreign Companies (CFC)

Art. 8, D.L. del 14/09/2015 n. 147


La disciplina delle Controlled Foreign Companies (CFC – FY2014)

► Disciplina CFC: tassazione per trasparenza, in capo ai soggetti controllanti residenti,

degli utili prodotti da soggetti controllati – e collegati - situati in Stati o territori a regime

fiscale privilegiato, indipendentemente dall’effettiva distribuzione degli utili (dividendi)

(Artt. 167 e 168 del Tuir)

► Applicazione della normativa anche nei confronti di soggetti esteri controllati NON black

list al ricorrere delle seguenti condizioni (Art. 167 c. 8-bis del Tuir):

Siano sottoposti ad un’imposizione effettiva estera inferiore a più della metà di

quella che avrebbero assolto se residenti in Italia; e

Abbiano conseguito proventi derivanti, in maggior parte, da «passive income» o da

servizi infragruppo.

► Finalità: impedire che gli utili prodotti nel territorio dello Stato vengano fittiziamente

delocalizzati presso soggetti esteri situati in Stati o territori a tassazione privilegiata

► La tassazione per trasparenza può essere evitata mediante l’obbligatoria presentazione

di un interpello



► Il Decreto Internazionalizzazione incide sia da un punto di vista sostanziale

che procedurale sulla normativa a decorrere dal periodo di imposta in corso

alla data di entrata in vigore dello stesso (i.e., dal 2015):

► Modificando l’ambito di applicazione territoriale;

► Abrogando la natura obbligatoria dell’interpello disapplicativo;

► Modificando la determinazione del reddito prodotto dalla partecipata

estera;

► Introducendo semplificazioni con riferimento alla determinazione

dell’effettivo livello di tassazione per le CFC NON black list;

► Prevedendo un nuovo procedimento accertativo;

► Stabilendo, in alcuni casi, un nuovo obbligo di segnalazione nella

dichiarazione dei redditi ed un relativo regime sanzionatorio;

► Abrogando le disposizioni in materia di imprese estere collegate.



► Ambito di applicazione: di fatto i paesi da considerare sono quelli identificati

dal D.M. 21 novembre 2001 (e successive modificazioni), tenendo conto dei

regimi che hanno un livello di tassazione generale inferiore al 50% di quello

italiano anche se per effetto di regimi speciali (ad oggi manca il

provvedimento per identificarli). Fuoriusciti: Malesia, Filippine, Singapore

► Abrogazione della natura obbligatoria dell’interpello disapplicativo: viene

operato un allineamento della disciplina CFC alla previgente normativa in

tema di indeducibilità dei costi black list, la dimostrazione delle circostanze

esimenti può avvenire:

► Preventivamente al realizzarsi dell’operazione, mediante la presentazione

di un’apposita istanza di interpello (cd. “probatorio”);

► Successivamente alla realizzazione dell’operazione, durante lo

svolgimento di un’eventuale attività di controllo da parte

dell’Amministrazione finanziaria



► Modifica del criterio di determinazione del reddito prodotto dalla partecipata

estera: si applicano tutte le regole di determinazione del reddito previste per

le imprese residenti (con le difficoltà del caso): (i) Ace, (ii) società non

operative, (iii) studi di settore, (iv) parametri. Eccezione per la rateizzazione

delle plusvalenze (come già avveniva con la precedente disposizione)

► Semplificazioni per la determinazione dell’effettivo livello di tassazione per le

CFC NON black list: l’applicazione della disciplina CFC alle controllate NON

black list è soggetta ad un doppio test (art. 167, c. 8 bis del Tuir):

tax rate test; e

passive income test.

► Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate (non ancora

emanato) saranno indicati i criteri per determinare l’effettivo livello di

tassazione (tax rate test) con modalità semplificate, tra cui quello

dell’irrilevanza delle variazioni non permanenti della base imponibile



► Nuovo procedimento accertativo: se il contribuente ottiene risposta favorevole

all’istanza di interpello (adesso facoltativo), in sede di controllo NON è tenuto

a dimostrare la sussistenza delle esimenti (L’Ufficio ha, però, facoltà di

controllare la veridicità e la completezza delle informazioni precedentemente

fornite)

► Se il contribuente (i) NON presenta istanza di interpello oppure (ii) riceve

risposta negativa: prima di procedere all’emissione dell’avviso di

accertamento, l’Ufficio concede la possibilità di fornire (entro 90 giorni), le

prove per la disapplicazione della normativa CFC

► Finalità: obbligo di contraddittorio finalizzato a:

evitare che siano emessi avvisi di accertamento infondati; e

dare attuazione a quel principio generale di collaborazione tra

Amministrazione finanziaria e contribuente, sancito, tra l’altro, dallo

Statuto per la tutela dei diritti del contribuente



► Nuovo obbligo di segnalazione nella dichiarazione dei redditi e relativo regime

sanzionatorio: garantire l’efficacia accertativa degli Uffici, l’indicazione

costituisce elemento segnaletico per i contribuenti che NON hanno

(preventivamente) presentato istanza di interpello oppure hanno ottenuto

parere negativo

Ricostruzione analitica del reddito nel quadro FC anche se non riportato nel

quadro RM (quindi non soggetto a tassazione)

“Art. 167, comma 8-quater” ed “Esimente” devono essere compilate al fine di segnalare, da parte dei

contribuenti che non hanno applicato la disciplina dell’art. 167 del TUIR, che, pur sussistendo le

esimenti di cui al comma 5 dell’art. 167 del TUIR, non è stata presentata istanza di interpello

disapplicativo oppure è stata presentata ma non è stata ottenuta risposta favorevole



► Specifico regime sanzionatorio: quando l’omissione o incompletezza riguarda

tale segnalazione si applica una sanzione amministrativa pari al 10% del

reddito conseguito dal soggetto estero partecipato e imputabile nel periodo di

imposta, anche solo teoricamente, al soggetto residente in proporzione alla

partecipazione detenuta, con un minimo di 1.000 euro ed un massimo di

50.000. La sanzione nella misura minima si applica nel caso in cui il reddito

della controllata estera sia negativo

► Abrogazione delle disposizioni in materia di imprese estere collegate:

Abrogazione dell’Art. 168 del Tuir che nel corso degli anni ha generato

difficoltà applicative dovute principalmente alla difficoltà di ottenere i dati

amministrativi di società partecipate ma non controllate



Modifiche apportate dalla Legge di Stabilità 2016

► A decorrere dal periodo di imposta 2016, ai fini della normativa CFC, si considerano

privilegiati i regimi fiscali, anche speciali (ad oggi concetto incerto), di Stati o territori se

il livello nominale di tassazione sia inferiore al 50% di quello applicabile in Italia

► In pratica, la tassazione nominale dello Stato estero – anche conseguente

all’applicazione di regimi speciali – deve risultare inferiore al 50% di quella applicabile in

Italia (i.e., 13,75% per il FY16 e 12% dal FY17)

► IRAP non dovrebbe rilevare (cfr. Circ. A.E. 51E/2010)

► Eccezione per i paesi EU e SEE con i quali l’Italia abbia un accordo per lo scambio di

informazioni (per questi resta applicabile CFC white list ex art. 167, comma 8-bis)

► CFC “vecchia” black list, tassazione nominale VS CFC white list, tassazione effettiva

(difformità da un punto di vista di onere per il contribuente)


La disciplina dei dividendi Black list

Art. 3, D.L. del 14/09/2015 n. 147


La disciplina dei Dividendi Black list (FY2014)

► Piena tassazione, in deroga all’ordinaria disciplina di tassazione degli utili da

partecipazione, degli utili provenienti da enti o società localizzati in Paesi o

territori a fiscalità privilegiata (art. 47 comma 4 e art. 89 comma 3 TUIR.

► Possibilità di disapplicare la tassazione piena qualora sia stata fornita

adeguata dimostrazione, a seguito della presentazione dell’istanza di

interpello disapplicativo, che dalle partecipazioni non è stato conseguito, fin

dall’inizio del periodo di possesso, l’effetto di localizzazione dei redditi nei

Paesi a fiscalità privilegiata.

► D.L. 223/06: assoggettamento a tassazione integrale anche per i dividendi

provenienti da Paesi Black List, indirettamente percepiti da società residenti,

attraverso società figlie interposte (c.d. “conduit company“).

Finalità di contrastare le operazioni di aggiramento “del regime di tassazione

integrale degli utili provenienti da partecipate situate in Paesi a fiscalità privilegiata,

interponendo nella catena societaria un altro soggetto estero residente in un Paese

a regime fiscale non privilegiato“ (Relazione Illustrativa).



► Con le modifiche previste dall’art. 3 del Decreto Legislativo 14 settembre

2015, n. 147, (Decreto internazionalizzazione), il legislatore ha previsto di:

Circoscrivere il regime di integrale imposizione dei dividendi e delle

plusvalenze specifici casi;

Riconoscere un credito di imposta parametrato agli utili maturati durante il

possesso della partecipazione a fronte della dimostrazione dello

svolgimento dalla parte della società estera, di un’effettiva attività

industriale o commerciale, come sua principale attività, nel mercato dello

Stato o territorio di insediamento.


La nuova disciplina dei Dividendi Black list (FY2015)

Principi Generali

► Modificato il testo normativo degli l’artt. 47 e 89 del TUIR.

► La tassazione piena degli utili black list trova ora applicazione solo nel caso in

cui il socio residente detenga:

una partecipazione diretta in un soggetto localizzato in uno Stato a regime

fiscale privilegiato;

una partecipazione di controllo, anche di fatto, diretta o indiretta, in

società estera «non Black List» che, tuttavia, consegua utili da

partecipazioni in società residenti in Stati o territori a regime fiscale

privilegiato.

► Il regime di tassazione piena non dovrebbe quindi trovare applicazione per le

partecipazioni minoritarie (non di controllo) in soggetti «white» che

conseguono utili da società black list.



Disapplicazione

► Il regime di imponibilità piena non opera nei seguenti casi:

qualora trovi applicazione il regime CFC (articolo 167, comma 1, del Tuir), in

quanto in tal caso i redditi sono già tassati per trasparenza all’atto della loro

produzione;

a fronte della dimostrazione, anche a seguito dell’esercizio dell’interpello, ex

articolo 167, comma 5, lettera b) del Tuir, che dalle partecipazioni non sia

stato conseguito, sin dall’inizio del periodo di possesso, l’effetto di localizzare i

redditi in Stati o Territori Black List (articolo 87, comma 1, lettera c) del Tuir).

► Con l’interpello in questione si deve dimostrare il rispetto delle condizioni di cui

all'articolo 87, comma 1, lettera c) del TUIR – «dalle partecipazioni non sia stato

conseguito, sin dall'inizio del periodo di possesso, l'effetto di localizzare i redditi in

Stati o territori inclusi nel citato decreto»



Interpello

► Nel caso di istanza di interpello che dimostri, in applicazione della lettera b) comma 5

dell’art. 167 del TUIR le condizioni ex articolo 87, comma 1, lettera c) del Tuir), allora

no a tassazione piena

Con riferimento all’esimente di cui all’articolo 87, comma 1, lettera c) del Tuir, in

assenza di istanza di interpello o in caso di risposta negativa, la percezione di utili

derivanti da partecipazioni in soggetti Black List deve essere segnalata in

dichiarazione dei redditi del socio residente, pena l’applicazione di una sanzione

pari al 10% dei proventi non indicati, con un minimo di €1.000 ed un massimo di

€50.000

► Nel caso in cui la dimostrazione operi in applicazione dell’art. 167, comma 5, lett. a) –

«la società o altro ente non residente svolga un'effettiva attività industriale o

commerciale, come sua principale attività, nel mercato dello Stato o territorio di

insediamento; per le attività bancarie, finanziarie e assicurative quest'ultima condizione

si ritiene soddisfatta quando la maggior parte delle fonti, degli impieghi o dei ricavi

originano nello Stato o territorio di insediamento» - allora credito di imposta.



Credito di imposta

► Il credito spettante a seguito della sussistenza della prima esimente CFC, è computato:

in ragione delle imposte assolte dalla società partecipata sugli utili maturati durante

il periodo di possesso della partecipazione;

in proporzione degli utili conseguiti;

nei limiti dell’imposta italiana relativa a tali utili.

Credito =

► Il credito è riconosciuto per le sole imposte pagate dalla società controllata a partire dal

quinto periodo d’imposta precedente a quello in corso al 07 ottobre 2015 (data di

entrata in vigore del provvedimento).

► Se la società ha, quindi, periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, potranno

essere accreditate le sole imposte pagate dal 2010 in avanti, con esclusione di quelle

pagate in precedenza.

Imposte pagate dalla

partecipata durante il periodo di

possesso della partecipazioneUtili distribuiti al Socio

Utili maturati durante il periodo di possesso della partecipazione


Branch ExemptionArt. 14, D.L. del 14/09/2015 n. 147


Credito d’imposta

I redditi e le perdite della SO

concorrono alla formazione del

reddito dell’impresa residente con i

seguenti effetti:

possibilità di dedurre le perdite

tassazione dei redditi alla

maggiore tra l’aliquota dello

Stato di residenza dell’impresa

e quella dello Stato della fonte

in quanto le imposte pagate

all’estero possono essere

recuperate – in tutto o in parte

– con il meccanismo del

credito d’imposta.

Credito d’imposta e Branch Exemption

Esenzione (cd. Branch exemption)

I redditi e le perdite della SO non

rilevano nel calcolo del reddito

imponibile dell’impresa residente

Occorre valutare la fiscalità locale

al fine di bilanciare vantaggi

(mancata tassazione dei redditi in

Italia) e svantaggi (mancata

deducibilità delle perdite in Italia)


Il regime dell’esenzione, previsto dal nuovo art. 168-ter TUIR introdotto dal D.Lgs

n. 147/2015, è un regime:

applicabile dall’esercizio successivo a quello in corso all’entrata in vigore

del decreto legislativo 147/2015 (i.e. 7 ottobre 2015)

opzionale (opzione immediata … «al momento della costituzione») ed

irrevocabile

riguarda tutte le SO dell’impresa residente (principio «all-in all-out)

applicabile a tutte le imprese residenti, qualunque sia la forma legale (es.

anche persone fisiche o società di persone)

Prevista l’emanazione di un Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle

Entrate per disciplinare le modalità applicative e di esempi di fattispecie ritenute

elusive

Branch Exemption – principali caratteristiche


Nel caso di SO già esistenti l’opzione per l’esenzione:

deve essere esercitata entro il secondo periodo d’imposta successivo a

quello in corso al 7/10/2015

attiva il meccanismo di «recapture» delle eventuali perdite fiscali nette

generate dalle SO negli ultimi 5 esercizi, lasciando salva la possibilità di

scomputare le eccedenze di imposta estera riportabili ex art. 165, c. 6 del

TUIR

Branch Exemption – principali caratteristiche


Branch Exemption – Determinazione del Reddito Esente

Il reddito o la perdita della SO dev’essere determinato applicando

(simmetricamente) i criteri previsti dall’art. 152 del TUIR ed in linea con i principi

OCSE:

Considerando la SO quale «entità separata e indipendente, svolgente le

medesime o analoghe attività in condizioni identiche o similari, tenendo

conto delle funzioni svolte, dei rischi assunti e dei beni utilizzati»

Valutando la congruità del fondo di dotazione

Applicando le disposizioni in tema di transfer pricing alle operazioni con la

casa madre o con altre imprese facenti parte del medesimo gruppo,

incluso il regime documentale finalizzato alla non applicazioni di sanzioni

in caso di rettifica dei prezzi applicati


Branch Exemption – Applicabilità delle Disposizioni CFC

La disciplina CFC è applicabile alle stabili organizzazioni esenti (art. 167 TUIR):

Tassazione separata per trasparenza (i.e. senza poter compensare le

perdite o gli utili black listed con i risultati della casa madre), in assenza

delle esimenti

Black list

White list (c. 8-bis)

Regime di esenzione, in presenza delle esimenti:

Black List lett. a): svolgimento di un’effettiva attività commerciale nel mercato di

riferimento dello Stato o nel territorio in cui è insediata la SO

Black List lett. b): in assenza dell’effetto di delocalizzazione dei redditi

White list c. 8 bis): quando la struttura non costituisce una costruzione di puro

artificio


Branch Exemption – Applicabilità delle Disposizioni CFC

Ai dividendi distribuiti ai soci formati con redditi realizzati dalle SO estere (CFC)

sono applicabili le disposizioni in tema di dividendi provenienti da soggetti non

residenti e quindi:

Esclusione del 95% o del 49,72% degli utili:

Black list con esimente lett. b)

White list c. 8 bis con esimente

Nessuna ulteriore tassazione (in quanto già tassati per trasparenza in

applicazione delle disposizioni CFC):

Black list senza esimente

White list c-8bis senza esimente

Tassazione del 100% degli utili, con riconoscimento del credito d’imposta

(indiretto) per imposte pagate all’estero e salvo la possibilità di presentare

nuovo interpello per provare l’esimente di cui alla lett. b)

Black List con esimente lett. a)


Branch Exemption – Recapture delle Perdite

Gli utili realizzati dalla SO (in regime di branch exemption) sono imponibili

fino a concorrenza della perdita fiscale netta (i.e. quando la somma algebrica

dei risultati è una perdita) realizzata nei cinque periodi d’imposta antecedenti

Il calcolo deve essere effettuato per ciascuna SO

L’importo della perdita fiscale netta deve essere indicato nella dichiarazione

dei redditi relativa al periodo d’imposta di esercizio dell’opzione

Possibilità di scomputare le eccedenze di imposta estera riportabili ex art.

165, c. 6 del TUIR


Branch Exemption – Trasferimento della SO

Il recapture delle perdite opera anche nel caso in cui, all’interno del

medesimo gruppo societario, una SO venga trasferita a società che fruisce

del regime di branch exemption

Regola antielusiva applicabile indipendentemente dalle modalità di

trasferimento della SO

Obbligo di indicare nell’atto di trasferimento della SO l’ammontare delle

perdita fiscale netta maturata nei 5 periodi d’imposta precedenti

Applicabile anche in caso di trasferimento parziale della SO


Branch Exemption – alcuni aspetti critici

Costituzione di una SO nel periodo dei due anni dall’applicazione della

norma:

Obbligo di opzione immediata

Inclusione di tutte le stabili organizzazione nell’opzione in vigenza del principio

«all-in all-out»

Possibilità di differire la decisione per le stabili di nuova costituzione

In assenza di specifiche norme pattizie o di coincidenza delle norme

domestiche in merito all’attribuzione dei profitti alla SO, la determinazione del

reddito attribuibile alla SO potrebbe generare fenomeni di doppia imposizione

non risolvibili se non con la procedura di Advance Price Agreement o Mutual

Agreement Procedure

Assoluta preclusione all’utilizzo delle perdite della SO

Regime delle «perdite finali» non previsto


Il credito di imposta esteroArt. 15, D.L. del 14/09/2015 n. 147


Il credito di imposta estero – premessa

► Il credito per le imposte estere (Art. 165 del TUIR) è stato introdotto

nel 1973 e ha subito numerose modifiche legislative ed interpretative,

la più rilevante delle quali è stata la riforma Tremonti del 2004

► Nell’ultimo periodo si sono susseguiti due interventi importanti:

► il primo interpretativo (Circ. A.E. 9E/2015);

► il secondo normativo (Decreto internazionalizzazione)


Il credito di imposta estero – principali novità

► Principali correzioni all’Art. 165 del TUIR e chiarimenti interpretativi:

► estensione non solo ai titolari di reddito d’impresa di: (i) detrarre le imposte estere

per competenza e di (ii) riportare in avanti e indietro l’eccedenza di credito per

imposte estere

► accreditabilità di tutte le imposte estere sul reddito, ancorché non previste dalla

convenzione (eventualmente) applicabile fra l’Italia e il Paese della fonte

► utili distribuiti da società estere trasparenti: assimilazione ai soggetti opachi di cui

all’Art. 73, comma 1, lettera d del TUIR e conseguente tassazione dei «dividendi

netti» (al netto delle imposte subite dal socio al momento della formazione del

reddito della società estera trasparente)

► le imposte estere che difettano del presupposto applicativo dell’art. 165 del TUIR

(e.g., reddito di impresa tassato all’estero in assenza di stabile organizzazione)

possono essere considerate componenti negativi deducibili ai fini della

determinazione del reddito complessivo in quanto costi inerenti l’attività d’impresa


Il credito di imposta estero – accreditabilitàextra-convenzionale

► Norma interpretativa: sono detraibili sia le imposte previste nelle

convenzioni contro le doppie imposizioni, sia ogni altra imposta o

tributo estero purché incida sul reddito

► In caso di incertezza in merito alla natura del tributo NON enunciato

dalla convenzione, il contribuente può presentare istanza di interpello

ai sensi dell’art. 11 dello Statuto del Contribuente

► Attenzione alle imposte pagate all’estero, potrebbero esserci

opportunità di recuperabilità in Italia


Il credito di imposta estero – accreditabilitàextra-convenzionale

► Ambito di applicazione: situazioni escluse dalle previsioni

convenzionali per via:

► della natura dell’ente impositore: alcuni trattati elencano solo le imposte

prelevate a livello centrale ma non quelle previste a livello territoriale (e.g.,

Stati Uniti d’America)

► della novità dell’imposta rispetto al trattato: imposte estere che si

sostituiscono/aggiungono alle imposte già previste dal trattato (ci sono

trattati che prevedono già questa fattispecie)

► della mancanza di un trattato: in assenza del trattato, l’art. 165 del Tuir

colma autonomamente tale lacuna

► delle caratteristiche dell’imposta: i principi del nostro ordinamento guidano

la verifica sulla natura del tributo estero = se l’imposta estera ha inciso un

reddito (secondo i canoni italiani) allora potrebbe essere creditabile in

Italia


Country-by-Country ReportingCommi 145/147 – Legge 28.12.2015, n.


Country-by-Country Reporting

► Obbligatoria la predisposizione del c.d. CbCR già previsto dall’Azione 13 delBEPS al fine di aumentare la trasparenza tra amministrazioni fiscali

► Action 13 del progetto BEPS prevede:

► tavole che racchiudono tutte le informazioni (tassazione, ricavi, immobilizzazionimateriali ed immateriali, dipendenti, principali attività, etc.), suddivise per ciascunpaese e società nel quale il gruppo opera, che devono essere forniteall’amministrazione fiscale.

► Soggetti obbligati:

► le controllanti con ricavi consolidati > € 750 mln e che non sono a loro voltacontrollate da soggetti diversi dalle persone fisiche;

► le controllate residenti in Italia, se la controllante estera, sebbene tenuta al bilancioconsolidato, è:

► residente in paese che non ha introdotto l’obbligo del CBCR;

► residente in paese che non ha nessun accordo con l’Italia per lo scambio di informazionisul CBCR;

► inadempiente all’obbligo dello scambio di informazioni relative al CBCR.


Country-by-Country Reporting

► Sanzioni

► sanzione pecuniaria per omessa presentazione, invio dati incompleti onon veritieri da € 10.000 a € 50.000.

► In attesa del Decreto del MEF (entro il 31 marzo 2016) che detteràmodalità, termini, elementi e condizioni per la trasmissione del CBCRall’autorità competente

► L’OCSE ha emesso un documento in cui vengono delineati:

► Modello di normativa da implementare nei singoli paesi

► Accordo tra le autorità competenti per lo scambio dei CbCRs


Novità Legge di Stabilità 2016 –

Note di variazione IVA



Riformulazione dell’art. 26 DPR 633/1972

Rispetto alla norma attuale si disciplina l’emissione della nota di credito a seguito di

mancato pagamento del corrispettivo, da parte del cessionario o committente

dell’operazione, nelle ipotesi:

• di assoggettamento del cessionario o committente a procedure concorsuali;

• di procedure esecutive rimaste infruttuose;

► nel caso di procedure concorsuali, il momento dal quale sarebbe consentito lo

“storno” dell’IVA sarebbe rappresentato dalla “data in cui il cessionario o

committente è assoggettato a una procedura concorsuale”, ossia la data:

a) della sentenza dichiarativa del fallimento;

b) del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa;

c) del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo;

d) del decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle

grandi imprese in crisi.



► le procedure esecutive si considerano “infruttuose”, legittimando l’emissione di

note di variazione, nei seguenti casi:

a) nell’ipotesi di pignoramento presso terzi, quando dal verbale di pignoramento

redatto dall’ufficiale giudiziario risulti che presso il terzo pignorato non vi sono

beni o crediti da pignorare;

b) nell’ipotesi di pignoramento di beni mobili, quando dal verbale di pignoramento

redatto dall’ufficiale giudiziario risulti la mancanza di beni da pignorare ovvero

l’impossibilità di accesso al domicilio del debitore ovvero la sua irreperibilità;

c) nell’ipotesi in cui, dopo che per tre volte l’asta per le vendita del bene pignorato

sia andata deserta, si decida di interrompere la procedura esecutiva per

eccessiva onerosità.



► Il nuovo testo dell’art. 26 prevede inoltre che, qualora successivamente

all’emissione della nota di variazione in diminuzione a causa della procedura

concorsuale aperta/procedura esecutiva infruttuosa, il corrispettivo sia

pagato in tutto o in parte, il cedente o prestatore è tenuto ad emettere una

fattura per il corrispettivo riscosso. In questo caso, il committente o il

cessionario, assoggettato a procedura concorsuale, ha la possibilità di portare

in detrazione l’imposta relativa a questa variazione in aumento.

► le disposizioni sull’emissione delle note di variazione a seguito di avvio di una

procedura concorsuale o di infruttuosità di una procedura esecutiva

entreranno in vigore dal 1° gennaio 2017.



► nel caso di risoluzione per inadempimento di contratti a esecuzione

continuata o periodica (ad esempio, utilities, locazioni, leasing, pulizie,

assistenza IT, manutenzioni continuative, ecc), con clausola risolutiva

espressa, il creditore può emettere nota di variazione IVA in diminuzione

per tutte le prestazioni per le quali il debitore non abbia onorato il contratto, a

prescindere dall’attivazione di specifiche procedure di recupero.

► la modifica apportata ha carattere interpretativo e dunque, ha efficacia anche

per il pregresso

► Possibilità di emettere note di credito entro la dichiarazione IVA per il secondo

anno successivo a quello in cui si è verificato l’evento, con effetto positivo sul

cash flow.

► Impatto sul bilancio 2015: revisione dell’importo dei crediti in sofferenza e

della relativa valutazione nonché delle perdite su crediti deducibili ai fini delle

imposte sui redditi


Note di variazione IVA e PAYBACK farmaceutico

► Il valore complessivo, per ciascun anno, della spesa per l’assistenza

farmaceutica pubblica viene fissato dalla legge; in caso di superamento del

tetto, è previsto che le Aziende farmaceutiche debbano ripianare un importo

proporzionale alle eccedenze di spesa farmaceutica territoriale attraverso il

meccanismo del “payback”,

► Il “payback” sulla spesa farmaceutica è determinato dall’AIFA al lordo dell’IVA

► L’importo dell’IVA costituisce un onere sul conto economico delle aziende

farmaceutiche contrario al principio di neutralità

► Con il DL 78/2015, il payback è stato esteso anche ai dispositivi medici con

effetto già dall’anno 2015


Note di variazione IVA e PAYBACK farmaceutico

► Il payback è una variazione in diminuzione del corrispettivo fatturato per la

vendita di farmaci stabilita con norma di legge

► la società farmaceutica ha dunque diritto ad emettere nota di credito senza

limiti temporali se non quelli di cui all’art. 19, DPR 633/72, ossia con la

dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui l’evento ha

avuto luogo

► Issue: nel 2015 l’IVA è stata versata dal cessionario con lo split payment

► se l’importo del payback è lordo IVA, le aziende farmaceutiche non lo

possono recuperare tramite emissione di NC

► Impatto sui bilanci:► sopravvenienza attiva per l’importo IVA contabilizzato a costo nei precedenti esercizi

► Determinazione dell’accantonamento per il 2015

► Con il DL 78/2015, il payback è stato esteso anche ai dispositivi medici con

effetto già dall’anno 2015


Cenni sulle novità in materia di contenzioso e sanzioni amministrative


Riforma del processo tributarioLa legge 11 marzo 2014, n. 23 ha delegato il Governo all’introduzione di «norme

per il rafforzamento della tutela giurisdizionale del contribuente» nel processo

tributario fissando i seguenti principi e criteri direttivi

►rafforzamento e razionalizzazione dell’istituto della

conciliazione

►incremento della funzionalità della giurisdizione tributaria

mediante composizione monocratica per controversie di modesta entità

innalzamento soglie che prevedono la possibilità per il contribuente di

stare in giudizio anche personalmente

maggiore utilizzo della PEC per le comunicazioni e notificazioni

strumenti di tutela cautelare

immediata esecutorietà, per tutte le parti, delle sentenze

principio della soccombenza


Riforma del processo tributario

La riforma è stata attuata con il D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 156

ENTRATA IN VIGORE

Le nuove disposizioni si applicano ai giudizi pendenti al

1° gennaio 2016

ECCEZIONI

► esecuzione provvisoria delle sentenze (art. 67-bis)

► esecuzione delle sentenze di condanna al pagamento di somme in favore del

contribuente (art. 69)

► abrogazione dell’art. 69-bis sull’esecuzione delle sentenze sugli atti relativi alle

operazioni catastali

per le quali l’entrata in vigore fissata è stata fissata al

1° giugno 2016


Il reclamo e la mediazione (art. 17-bis)

Concerne sempre le controversie di valore non superiore a

euro 20.000. Le modifiche introdotte riguardano

estensione a: tutti gli enti impositori (Agenzie delle Dogane e del Territorio, Enti

locali), agli agenti e concessionari della riscossione

controversie catastali (prima escluse perché di valore

indeterminabile)

riduzione delle sanzioni dal 40% al 35% del minimo

edittale

possibilità di chiedere la conciliazione giudiziale


La conciliazione giudiziale (artt. 48, 48-bis e 48-ter)

Le modifiche più rilevanti riguardano:

► applicabilità nel secondo grado di giudizio

► diverso momento di perfezionamento

► maggiore abbattimento delle sanzioni

► applicabilità anche in caso di reclamo/mediazione



Conciliazione perfezionata FUORI UDIENZA (art. 48)Se in pendenza di giudizio le parti raggiungono un accordo conciliativo,

presentano istanza congiunta per la definizione totale o parziale della

controversia. La conciliazione si perfeziona «con la sottoscrizione dell’accordo»

nel quale sono indicate le somme dovute, i termini e le modalità di pagamento

(l’accordo ha efficacia novativa). Il giudice dichiarerà la cessazione della materia

del contendere.

Conciliazione perfezionata IN UDIENZA (art. 48-bis)Ciascuna delle parti può presentare (sia nel primo che secondo grado di giudizio)

nel termine di 10 giorni dalla data di trattazione, un’istanza per la conciliazione

totale o parziale della controversia. La conciliazione si perfeziona «con la

redazione del processo verbale» il quale costituisce titolo per la riscossione. Il

giudice dichiarerà la cessazione della materia del contendere.



SANZIONI

► Se l’accordo interviene in 1° grado riduzione al

40% del minimo edittale

► Se l’accordo interviene in 2° grado riduzione al

50% del minimo edittale

In caso di mancato pagamento delle somme dovute è

prevista l’iscrizione a ruolo e l’irrogazione della sanzione per

omesso versamento aumentata della metà (45%, nella

previgente formulazione la sanzione era pari al 60%)


La sospensione delle sentenze di secondo grado

La parte che ha proposto ricorso per cassazione può

chiedere alla commissione che ha pronunciato la sentenza

impugnata di sospenderne in tutto o in parte l’esecutività per

evitare un danno grave e irreparabile (art. 62-bis)

La norma attribuisce rilievo al solo periculum in mora,

senza possibilità per il giudice di valutare il fumus boni

iuris

L’istanza va proposta con specifico atto (da notificare anche

alla controparte), in quanto indirizzata ad un giudice diverso

dalla Corte di Cassazione chiamata a decidere

sull’impugnazione.


L’esecuzione delle sentenze

Le sentenze emesse dalle commissioni tributarie sono

immediatamente esecutive

E’ stata confermata la riscossione frazionata del tributo e

dei relativi interessi per le sentenze sfavorevoli al

contribuente

E’ stata prevista l’immediata esecutività delle sentenze di

condanna al pagamento di somme in favore del

contribuente e di quelle emesse su ricorso avverso gli atti

relativi alle operazioni catastali (non sarà più necessario

attendere il passaggio in giudicato della sentenza per

ottenere il rimborso)


La revisione delle sanzioni amministrativeIn attuazione dell’art. 8, legge 11 marzo 2014, n. 23 è statoemanato il D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158 concernente larevisione del sistema sanzionatorio penale tributario eamministrativo

PRINCIPI E CRITERI DIRETTIVI

► TASSATIVITA’ predeterminazione delle condotte e delle relativesanzioni

► PROPORZIONALITA’ gradualità delle sanzioni all’effettiva gravitàdella violazione commessa

RIDUZIONE DELLE SANZIONI PER LE FATTISPECIE MENO GRAVI

INASPRIMENTO DELLE SANZIONI PER I COMPORTAMENTI FRAUDOLENTI


La revisione delle sanzioni amministrative

ESEMPIO: Infedele dichiarazione (art. 1, D.Lgs. n. 471/1997)

► Disciplina previgente: sanzione dal 100% al 200% della maggiore impostadovuta

► Disciplina vigente: sanzione dal 90% al 180% della maggiore imposta dovuta

SANZIONE AUMENTATA DELLA META’ (dal 135% al 270%)Nel caso in cui l’infedeltà venga commessa mediante l’utilizzo di documentazionefalsa o per operazioni inesistenti, mediante artifici o raggiri ovvero con condottesimulatorie o fraudolente

SANZIONE RIDOTTA DI UN TERZO (dal 60% al 120%) Se la maggiore imposta è inferiore al 3% di quella dichiarata e comunque

inferiore a 30.000 euro

Nel caso di errori sull’imputazione temporale di componenti positivi o negatividi reddito (se la violazione non ha causato danno all’erario si applica lasanzione fissa di 250 euro)



Applicabilità delle nuove sanzioni

a tutte le violazioni

commesse dopo il 1° gennaio 2016

ovvero

in applicazione del favor rei anche alle

violazioni commesse in passato, purché non

contestate mediante atti divenuti definitivi,

ove più favorevoli al contribuente



Violazioni contestate successivamente al 1°

gennaio 2016

► la «nuova sanzione» è applicata direttamente dall’Ufficio

Violazioni contestate fino al 31 dicembre 2015

► se la violazione è divenuta definitiva il contribuente

resterà inciso

► se la violazione non è divenuta definitiva deve essere

applicata la sanzione più favorevole



COME OTTENERE L’APPLICAZIONE DELLA SANZIONE PIU’

FAVOREVOLE?

► Presentazione di istanza di annullamento in autotutela

(l’Ufficio in realtà dovrebbe procedere anche

autonomamente alla rideterminazione delle sanzioni nella

misura più favorevole e al conseguente annullamento,

parziale, in autotutela)

► In giudizio rivolgendo apposita domanda alla

Commissione (il giudice dovrebbe procedere d’ufficio –

iuri novit curia)


Contatti

Giacomo Albano+39 0685567338 | [email protected]

Nicoletta Mazzitelli+39 0685567323 | [email protected]

Emiliano Zanotti+39 0685567383 | [email protected]

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Andrea De Nigris+39 0685567312 | [email protected]

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assistenza fiscale e legale, transaction e consulenza. La nostra conoscenza e la qualità

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economie di tutto il mondo. I nostri professionisti si distinguono per la loro capacità di

lavorare insieme per assistere i nostri stakeholder al raggiungimento dei loro obiettivi.

Così facendo, svolgiamo un ruolo fondamentale nel costruire un mondo professionale

migliore per le nostre persone, i nostri clienti e la comunità in cui operiamo.

“EY” indica l’organizzazione globale di cui fanno parte le Member Firm di Ernst &

Young Global Limited, ciascuna delle quali è un’entità legale autonoma. Ernst & Young

Global Limited, una “Private Company Limited by Guarantee” di diritto inglese, non

presta servizi ai clienti. Per maggiori informazioni sulla nostra organizzazione visita

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